VYSOKÁ ŠKOLA POLYTECHNICKÁ JIHLAVA Katedra ekonomických studií
Automobil v podnikání fyzické osoby bakalářská práce
Autor: Anna Kamanová Vedoucí práce: Ing. Marie Borská Jihlava 2015
Zadání
Anotace Předmětem bakalářské práce je podrobný rozbor problematiky automobilu v podnikání se zaměřením na účetní a daňové dopady. V teoretické části je rozebrána problematika pořízení a vyřazení automobilu v podnikání a jaké jsou účetní a daňové aspekty. V praktické části jsou zobrazeny modelové příklady automobilu v podnikání a také jaké mohou být konkrétní dopady na hospodaření fyzické osoby.
Klíčová slova Automobil, obchodní majetek, dlouhodobý hmotný majetek, operativní a finanční leasing, úvěr, účetní a daňové odpisy, technické zhodnocení, silniční daň.
Annotation The topic of this bachelor´s thesis is a detailed analysis of the issue o automobiles in business, with a focus on accounting and tax effects. The theoretical part describes the issue of acquiring and discarding an automobile in business and what the accounting and tax aspects are. The practical part shows model examples of an automobile in business as well as what the specific impacts on a natural person´s economic activities can be.
Key words Automobile, business property, long-term fixed assets, operative and financial leasing, credit, accounting and tax depreciation, technical evaluation, road tax.
Na tomto místě bych ráda poděkovala vedoucí své bakalářské práce Ing. Marii Borské za odborné vedení, ochotu a vstřícnost, poskytnutí odborných rad a věcné připomínky, které mi v průběhu vytváření této práce věnovala. Velké poděkování patří celé mé rodině za podporu a povzbuzování po dobu mého studia.
Prohlašuji, že předložená bakalářská práce je původní a zpracoval/a jsem ji samostatně. Prohlašuji, že citace použitých pramenů je úplná, že jsem v práci neporušila autorská práva (ve smyslu zákona č. 121/2000 Sb., o právu autorském, o právech souvisejících s právem autorským a o změně některých zákonů, v platném znění, dále též „AZ“). Souhlasím s umístěním bakalářské práce v knihovně VŠPJ a s jejím užitím k výuce nebo k vlastní vnitřní potřebě VŠPJ . Byla jsem seznámena s tím, že na mou bakalářskou práci se plně vztahuje AZ, zejména § 60 (školní dílo). Beru na vědomí, že VŠPJ má právo na uzavření licenční smlouvy o užití mé bakalářské práce a prohlašuji, že s o u h l a s í m s případným užitím mé bakalářské práce (prodej, zapůjčení apod.). Jsem si vědoma toho, že užít své bakalářské práce či poskytnout licenci k jejímu využití mohu jen se souhlasem VŠPJ, která má právo ode mne požadovat přiměřený příspěvek na úhradu nákladů, vynaložených vysokou školou na vytvoření díla (až do jejich skutečné výše), z výdělku dosaženého v souvislosti s užitím díla či poskytnutím licence. V Jihlavě dne 30. 4. 2015 ................................................... Podpis
Obsah 1
Úvod ...................................................................................................................... 9
2
Teoretická část ..................................................................................................... 11 2.1
Pořízení automobilu ...................................................................................... 11
2.1.1
Koupě za hotové .................................................................................... 11
2.1.2
Koupě na úvěr ........................................................................................ 11
2.1.3
Koupě na leasing .................................................................................... 12
2.1.4
Ostatní formy financování ...................................................................... 15
2.2
Vyřazení automobilu ..................................................................................... 16
2.2.1
Prodej vozidla zahrnutého do obchodního majetku ................................. 16
2.2.2
Přeřazení vozidla do osobního užívání a jeho prodej............................... 17
2.2.3
Darování vozidla .................................................................................... 17
2.2.4
Vklad vozidla do obchodní společnosti................................................... 18
2.2.5
Likvidace vozidla ................................................................................... 18
2.3
Účetní dopady ............................................................................................... 19
2.3.1
Dlouhodobý hmotný majetek ................................................................. 19
2.3.2
Zařazení automobilu do účetnictví .......................................................... 20
2.3.3
Ocenění automobilu při pořízení ............................................................ 20
2.3.4
Účetní odpisy ......................................................................................... 21
2.3.5
Technické zhodnocení ............................................................................ 22
2.3.6
Daňová evidence .................................................................................... 23
2.4
Daňové dopady ............................................................................................. 24
2.4.1
Daňové odpisy ....................................................................................... 24
2.4.2
Silniční daň ............................................................................................ 25
2.4.3
Mýtné .................................................................................................... 30
3
2.4.4
Dálniční kupóny ..................................................................................... 31
2.4.5
Uznatelnost nákladů ............................................................................... 32
2.4.6
Náhrady za použití silničních motorových vozidel.................................. 35
2.4.7
Paušální výdaje ...................................................................................... 38
Praktická část ....................................................................................................... 40 3.1
Pořízení automobilu ...................................................................................... 40
3.1.1
Koupě za hotové .................................................................................... 40
3.1.2
Koupě na úvěr ........................................................................................ 43
3.1.3
Koupě na leasing .................................................................................... 44
3.2
Daňové odpisy .............................................................................................. 46
3.2.1
Rovnoměrné odpisy ............................................................................... 46
3.2.2
Zrychlené odpisy .................................................................................... 48
3.3
Účetní odpisy ................................................................................................ 49
3.3.1
Časové ................................................................................................... 49
3.3.2
Výkonové............................................................................................... 50
3.4
Nesoulad mezi daňovými a účetními odpisy .................................................. 51
3.4.1
Dopady účetních a daňových odpisů ....................................................... 51
3.4.2
Srovnání účetních a daňových odpisů ..................................................... 52
3.5
Technické zhodnocení ................................................................................... 53
3.5.1
Rovnoměrné odpisy ............................................................................... 53
3.5.2
Zrychlené odpisy .................................................................................... 54
3.6
Silniční daň ................................................................................................... 56
3.7
Náhrady za použití silničních motorových vozidel ......................................... 58
3.7.1
Využití firemního vozidla k soukromým účelům zaměstnance................ 58
3.7.2
Využití soukromého automobilu zaměstnance na pracovní cestě ............ 60
3.7.3
Paušální výdaje na dopravu .................................................................... 61
4
Závěr .................................................................................................................... 64
5
Seznam zkratek .................................................................................................... 67
6
Seznam obrázků ................................................................................................... 67
7
Seznam tabulek .................................................................................................... 68
8
Seznam literatury ................................................................................................. 69
1 Úvod Tématem této bakalářské práce je Automobil v podnikání fyzické osoby a jeho vliv na hospodaření firmy. Důvodem výběru tohoto tématu bylo to, že v dnešní uspěchané a hektické době se bez automobilu při výkonu podnikatelské činnosti těžko někdo obejde jak v nejrůznějších oblastech podnikání, tak i v normálním každodenním životě. Snad pro všechny osoby je automobil absolutní nutností. Automobil totiž umožňuje podnikateli vykonávat různé provozní činnosti, jako rozvoz zboží zákazníkům, dovoz materiálu či zboží do firmy, používá ho i při poskytování služeb zákazníkům. S automobilem je zpravidla spjata i návštěva pošty, banky a vyřizování různých záležitostí na úřadech. V České republice se počet osobních automobilů za posledních 10 let radikálně zvýšil. Ke konci roku 2014 dosáhl počet osobních automobilů čísla 4 893 562, kdežto na konci roku 2004 byl jejich počet jen 3 815 547. Za posledních 10 let tedy došlo k výraznému zvýšení počtu osobních automobilů – nárůst činí přes 1 000 000 osobních automobilů. 1 Cílem této bakalářské práce je podrobný rozbor problematiky automobilu v podnikání se zaměřením na účetní a daňové aspekty. Měla by ukázat podnikateli – fyzické osobě na modelových příkladech automobilu ve firmě, jaké mohou být konkrétní dopady na jeho hospodaření. Práce je rozdělena na dvě hlavní části – teoretickou a praktickou, které jsou podrobně rozčleněny do několika kapitol. V první části – teoretické – se budu věnovat zejména účetním a daňovým aspektům. Nejdříve nastíním problematiku pořízení automobilu do podnikání, kde popíšu pořízení automobilu za hotové, na úvěr, na leasing a další způsoby pořízení automobilu. V další kapitole se budu věnovat vyřazení automobilu z podnikání, kde popisuji nejrůznější způsoby vyřazení majetku, jako je například prodej, likvidace nebo darování vozidla. Ve třetí kapitole rozeberu problematiku účetních dopadů. V této kapitole popíšu nejdůležitější dopady automobilu v podnikání fyzické osoby – zařazení, ocenění, účetní odpisy a technické zhodnocení. V poslední kapitole teoretické části se budu věnovat daňovým dopadům. Zde se opět zabývám nejdůležitějšími dopady automobilu
1
Český statistický úřad: Doprava, informační a komunikační činnosti. Český statistický úřad: Statistiky [online]. 18.3.2015 [cit. 2015-04-28]. Dostupné z: https://www.czso.cz/csu/czso/doprava_a_spoje.
9
v podnikání fyzické osoby, a to daňovými odpisy, silniční daní, uznatelností nákladů, náhradami za použití silničních motorových vozidel a paušálními výdaji. Ve druhé části – praktické – uvedu modelové příklady automobilu v podnikání fyzické osoby. První kapitolou jsou názorné příklady pořízení automobilu za hotové, na úvěr a na leasing. Ve druhé kapitole se zabývám modelovými příklady na daňové odpisy, které mohou být rovnoměrné i zrychlené. Další kapitolu věnuji účetním odpisům – časovým a výkonovým. Odpisy daňové i účetní jsem porovnala dle dopadů na základ daně z příjmů. Následující kapitolou je technické zhodnocení, které nám ukážou modelové příklady, jak jsou při tomto způsobu počítány odpisy. Další, předposlední kapitolou, je silniční daň, kde zobrazím, jakým způsobem vypočtu silniční daň. Poslední kapitolu věnuji náhradám za použití silničních motorových vozidel. Zde ukážu, jaké mohou být dopady při využití firemního vozidla k soukromým účelům zaměstnance, využití soukromého automobilu zaměstnance na pracovní cestě a uplatnění paušálních výdajů na dopravu. Tato bakalářská práce by měla být přínosem pro všechny podnikatele – fyzické osoby, kterých se týká problematika automobilu v podnikání. V modelových příkladech ukazuji, co vše je spjato s koupí nového automobilu.
10
2 Teoretická část 2.1 Pořízení automobilu Každý podnikatel se musí před koupí nového majetku rozhodnout, zda koupí nový majetek za hotové, nebo spíše použije úvěr nebo si majetek pronajme pomocí leasingu.
2.1.1 Koupě za hotové 2.1.1.1 Základní pojmy Náklady obětované příležitosti – rozhodnutí, zda si pořídit majetek, nebo ho nahradit jiným majetkem. 2.1.1.2 Koupě za hotové Jestliže se podnikatel rozhodne pořídit si nový majetek financovaný volnými prostředky, tak se předpokládá, že má finanční hotovost. Ale i přesto tento způsob financování nemusí být nejvýhodnější, protože podnikatel musí dobře zvážit také alternativní metody pořízení, a to je pořízení na úvěr nebo na leasing a také to hlavní, a to náklady obětované příležitosti. Koupě za hotové má ale i mnoho výhod. Hlavní výhodou je, že se podnikatel nezadluží, jak je tomu u pořízení majetku na úvěr či na leasing. Tímto způsobem koupě se dotyčný stává ihned vlastníkem pořízeného majetku a není vystavován už žádným jiným nákladům, jako například poplatkům za vedení úvěrového účtu a dalším.
2.1.2 Koupě na úvěr 2.1.2.1 Základní pojmy Cizí zdroj – dluh firmy, který musí splatit 2.1.2.2 Koupě na úvěr Tento typ financování má velkou výhodu oproti financování za hotové. Největší výhodou je, že podnikatel nemusí mít větší množství volných finančních prostředků. Volné finanční prostředky si půjčí od banky nebo jiné úvěrové instituce. Tento způsob má ještě jednu velkou výhodu a to, že i když je majetek nakoupen z cizích zdrojů, tak se nakoupený majetek stává okamžikem nákupu majetkem kupujícího a ten má právo si tento majetek odepisovat. Je tu ale i spousta nevýhod oproti nákupu za hotové. S tímto
11
financováním je totiž spojeno mnoho jiných nákladů – úroky z úvěru, poplatky spojené s vedením úvěrového účtu, poplatky za vyřízení žádosti o úvěr. Velkou nevýhodou je i to, že se úvěr objeví v cizích zdrojích přímo v rozvaze firmy.
2.1.3 Koupě na leasing 2.1.3.1 Základní pojmy V oblasti leasingu můžeme identifikovat následující základní pojmy:
Pronajímatel – osoba, která majetek poskytuje za úplatu nájemci
Nájemce – osoba, která pronajatý majetek používá v době pronájmu
Pronajatý majetek – majetek, který je předmětem leasingové smlouvy
Leasingová smlouva – smluvní vztah mezi nájemcem a pronajímatelem uzavřený podle obchodního zákoníku
Leasingová cena – cena za leasing
Leasingová marže – rozdíl mezi leasingovou cenou a pořizovací cenou
Leasingový koeficient – udává, o kolik je vyšší leasingová cena pronajatého majetku oproti pořizovací ceně
2.1.3.2 Co je leasing Pojem leasing znamená pronájem, neboli smlouva o pronájmu, tudíž to není nic jiného než pronájem či nájem hmotného nebo nehmotného majetku. Po celou dobu pronájmu je důležité to, že pronajatá věc nenáleží nájemci (osoba, která majetek používá), ale je stále ve vlastnictví pronajímatele (osoba, která majetek vlastní). Nájemce má právo „jen“ daný majetek používat. 2.1.3.3 Druhy leasingu Leasing se dá rozdělit na tři základní druhy, a to leasing operativní, leasing finanční a leasing zpětný. 2.1.3.4 Finanční leasing Finanční leasing je obecně pronájem, u něhož po skončení doby pronájmu dochází k odkupu najaté věci od pronajímatele a vlastníkem se stává nájemce. V daňových předpisech se místo pojmu finanční leasing můžeme setkat s pojmem finanční pronájem
12
s následnou koupí najaté věci2. U tohoto druhu pronájmu pronajímatel přenáší veškeré povinnosti spojené s údržbou, opravami a servisními službami pronajatého majetku na nájemce. Finanční leasing je dlouhodobější než operativní leasing. 2.1.3.5 Operativní leasing Operativním leasingem se obecně rozumějí všechny ostatní druhy leasingu, které nejsou finančním leasingem. Zejména se tedy jedná o takový leasing, ve kterém po skončení doby pronájmu nájemce vrací pronajatý majetek pronajímateli. Tento druh leasingu je většinou krátkodobější než finanční leasing. U tohoto leasingu je také obvyklé, že veškeré náklady spojené s opravami, údržbou nebo servisními službami pronajatého majetku přecházejí na pronajímatele. Ale i tato povinnost spojená s opravami, údržbou nebo servisními službami může být smluvně přenesena i na nájemce pronajaté věci. 2.1.3.6 Zpětný leasing Tento druh leasingu se v dnešní době používá čím dál více a liší se od finančního leasingu a operativního leasingu tím, že podnikatel (vlastník majetku) může prodat leasingové společnosti věc, kterou vlastní a přitom ji bude stále užívat na základě leasingové smlouvy. V této práci se věcí rozumí automobil v podnikání. Vlastník se tímto stane leasingovým nájemcem příslušné věci. Leasingová společnost podnikateli vyplatí za prodej majetku finanční prostředky a po skončení pronájmu si podnikatel zpět odkoupí prodaný majetek na splátky pomocí leasingové smlouvy. Tento leasing se využívá hlavně v situacích, kdy podnikatel již má movitou věc ve vlastnictví, a nemůže finanční prostředky získat jinak než zpětným leasingem. 3 2.1.3.7 Cena leasingu Leasingová cena je převážně placena v pravidelných splátkách, nejčastěji v měsíčních, ale také ve čtvrtletních nebo i ročních splátkách. Leasingová cena, kterou platí nájemce pronajatého majetku, zahrnuje postupné splátky pořizovací ceny majetku, dále zahrnuje leasingovou marži pronajímatele a také ostatní náklady pronajímatele spojené s pronajatým majetkem, které jsou ale obvykle přesouvány na nájemce. Ostatními náklady jsou např. úroky z úvěru, které si bere leasingová společnost na pořízení majetku, dále to mohou být případné poplatky bance za vedení úvěrového účtu. Celková 2
Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů. Finanční vzdělávání - Slovníček: Leasing. In: Finanční vzdělávání [online]. © 2007 [cit. 2015-03-28]. Dostupné z: http://www.financnivzdelavani.cz/webmagazine/page.asp?idk=225. 3
13
výše leasingu je dána součtem jednotlivých leasingových splátek. Leasingový koeficient nám pomůže určit leasingovou cenu. 4 Výpočet leasingové ceny a leasingového koeficientu si ukážeme v praktické části této práce. 2.1.3.8 Leasingová smlouva Obecně by měla leasingová smlouva obsahovat alespoň tyto náležitosti: 1. „Identifikaci smluvních stran (nájemce a pronajímatele), tzn. jméno a příjmení, resp. název, adresu bydliště, resp. sídla, IČ, příp. DIČ (může být doplněno údajem o zápisu do obchodního rejstříku, včetně spisové značky u osob, kterých se to týká. 2. Předmět smlouvy – identifikaci pronajímaného předmětu (pokud možno co nejpřesnější, tzn. vč. výrobního čísla, čísla karoserie atd.). 3. Datum uzavření smlouvy. 4. Datum účinnosti smlouvy, je-li odlišné od data uzavření smlouvy – tímto datem se obvykle rozumí datum předání předmětu ve stavu obvyklém k užívání a důležité je proto, že od tohoto okamžiku dochází k účtování o nákladech a výnosech (výdajích a příjmech) týkajících se leasingového vztahu. 5. Dobu trvání leasingového vztahu, příp. datum ukončení leasingového vztahu. 6. Údaj o ceně pronajatého předmětu (vstupní ceně u pronajímatele, leasingové ceně, odkupní ceně po skončení pronájmu – může být doplněno formou dodatků ke smlouvě – a splátkách nájemného v průběhu leasingového vztahu). 7. Identifikaci, příp. první mimořádné splátky (zvýšené splátky), zálohy na splátky nájemného, zálohy na kupní cenu. 8. Obecné stanovení podmínek a povinností nájemce a pronajímatele – odborné užívání předmětu nájemcem, stanovení odpovědnosti za škody způsobené na pronajatém majetku, ustanovení o tom, zda nájemce může dát pronajatý předmět do podnájmu další osobě, povinnost oznámení škody pronajímateli nájemcem včetně stanovení termínu pro tento úkon atd.
4
VALOUCH, Petr. Leasing v praxi: praktický průvodce. 4. aktualiz. vyd. Praha: Grada, 2009, ISBN 97880-247-2923-7.
14
9. Ustanovení o pojištění předmětu leasingu (kdo je povinen daný předmět pojistit, kdo bude platit pojistné atd.). 10. Ustanovení o povinnosti provádět opravy na pronajatém majetku. 11. Ustanovení o skutečnosti, zda je nájemce oprávněn provádět na pronajatém majetku technické zhodnocení a dohodu o tom, kdo toto technické zhodnocení bude hradit a odpisovat. 12. Údaj o případných sankcích vyplývajících z nesplnění podmínek nájemcem či pronajímatelem (nehrazení nájemného, nesplnění oznamovací povinnosti atd.), včetně penále. 13. Údaj o případném ručení či garanci. 14. Ustanovení o případném předčasném ukončení smlouvy a podmínkách, za kterých toto předčasné ukončení lze provést (způsoby předčasného ukončení – např. dohodou, zničením předmětu leasingu, odcizením předmětu leasingu, písemnou výpovědí atd., stanovení povinností, které z toho pro nájemce a pronajímatele vyplývají atd.). 15. Ustanovení o přechodu vlastnictví pronajatého majetku z pronajímatele na nájemce (týká se finančního leasingu). 16. Závěrečná ustanovení (např. za jakých podmínek lze smlouvu měnit v době trvání leasingu atd.). 17. Podpisy obou smluvních stran, příp. jejich razítka. 18. Seznam příloh (např. splátkový kalendář apod.).“5
2.1.4 Ostatní formy financování Dalším způsobem pořízení automobilu jsou ostatní formy financování – dědictví, dar, výhra a další. 2.1.4.1 Vozidlo darované Automobil může získat darem kdokoliv, ať už právnická osoba nebo fyzická osoba. Darovací smlouva musí být písemná a fyzická osoba musí rozlišovat, zda jde v souvislosti s poskytnutím daru o příjmy zdaňované nebo nezdaňované.
5
VALOUCH, Petr. Leasing v praxi: praktický průvodce. 4. aktualiz. vyd. Praha: Grada, 2009, s. 14-15. ISBN 978-80-247-2923-7.
15
2.1.4.2 Vozidlo z dědictví U vozidla z dědictví je důležité, jestli byl zůstavitel podnikatelem či nikoli a také, zda bylo vozidlo v jeho obchodním majetku nebo nebylo. Pokud byl automobil zahrnut v obchodním majetku, tak se pokračuje v odepisování, které započal zůstavitel. Jestliže ale vozidlo, které je zděděné, nebylo zahrnuto v obchodním majetku a dědic ho zahrne do svého obchodního majetku do 5 let, automobil se ocení podle platných předpisů v době smrti zůstavitele. Jestliže ale dědic zahrne vozidlo do svého obchodního majetku až po uplynutí 5 let, cenou vozidla bude reprodukční pořizovací cena a cena se stanoví ke dni, kdy bylo vozidlo vloženo do obchodního majetku dědice. 6 2.1.4.3 Vozidlo jako výhra nebo cena ze soutěže Vozidlo se dá získat i jako cena neboli výhra ze slosování, loterie, různých soutěží a jiných her.
2.2 Vyřazení automobilu Způsobů vyřazení vozidla z obchodního majetku je několik: „prodejem, darováním, vkladem do obchodní společnosti nebo družstva, přeřazením do osobního užívání, jde-li o fyzickou osobu – podnikatele, likvidací po havárii, likvidací po jeho opotřebení, likvidací po živelní pohromě, likvidací po jeho odcizení apod.“7
2.2.1 Prodej vozidla zahrnutého do obchodního majetku Majitel vozidla může vozidlo kdykoli prodat a to podle svého rozhodnutí. Prodejní cena vozidla se stanoví obvykle dohodou mezi kupujícím a prodávajícím. Cena, na které se dohodnou, by měla být uvedena v kupní smlouvě.
6
JANOUŠEK, Karel a Dagmar FITŘÍKOVÁ. Automobil v podnikání. 2. aktualiz. a rozš. vyd. Ostrava: Sagit, 2001, 367 s. ISBN 80-7208-269-8. 7 JANOUŠEK, Karel. Automobil v podnikání: u právnické osoby, u fyzické osoby - podnikatele : vozidlo zaměstnavatele a zaměstnance : z hlediska daně z příjmů, daně z přidané hodnoty, daně silniční a účetnictví. 1. vyd. Olomouc: ANAG, 2011, s. 355. ISBN 978-80-7263-668-6.
16
Zůstatková cena se stanoví jako rozdíl mezi vstupní cenou a celkovou výší daňových odpisů z vozidla.8 Vzorec pro zůstatkovou cenu vozidla: ZC = VC - O kde
„ZC představuje daňovou zůstatkovou cenu VC představuje vstupní cenu O představuje vypočtené daňové odpisy v plné výši, tj. bez vlivu používání vozidla také pro jiné účely, než pro podnikání podnikatele a bez vlivu odpisů, které nebyly ve skutečné výši uplatněny z důvodu uplatnění výdajů procentem z příjmů.“9
2.2.2 Přeřazení vozidla do osobního užívání a jeho prodej Podnikatel jakožto fyzická osoba může kdykoli vozidlo zařazené do obchodního majetku vyřadit a dát si ho do osobního užívání. Jestliže podnikatel vede jednoduché účetnictví, tak toto přeřazení vozidla uvede na evidenční kartě a není v tom žádný daňový dopad. Podnikateli to ale nedovolí si uplatnit zůstatkovou cenu vozidla, jestliže nebylo zcela odepsané. Podnikatel už samotné vyřazení vozidla z obchodního majetku neoznamuje finančnímu úřadu ani živnostenskému úřadu. Jestliže se podnikatel rozhodne vozidlo prodat: „do pěti let od data vyřazení z obchodního majetku, jde o příjem zdanitelný po pěti letech, je příjem z prodeje od daně z příjmů osvobozen“10
2.2.3 Darování vozidla Při tomto způsobu vyřazení majetku z podnikání se musí tento majetek přeúčtovat se zůstatkovou cenou včetně DPH na účet 543 (dary). Tento dar ovšem není daňově 8
§ 29 odst. 2 ZDP. JANOUŠEK, Karel a Dagmar FITŘÍKOVÁ. Automobil v podnikání. 2. aktualiz. a rozš. vyd. Ostrava: Sagit, 2001, s. 293. ISBN 80-7208-269-8. 10 JANOUŠEK, Karel a Dagmar FITŘÍKOVÁ. Automobil v podnikání. 2. aktualiz. a rozš. vyd. Ostrava: Sagit, 2001, s. 297. ISBN 80-7208-269-8. 9
17
uznatelný, proto se tato hodnota v daňovém přiznání uvádí jako položka zvyšující hospodářský výsledek. V evidenční kartě podnikatel nesmí zapomenout uvést den darování a název nového příjemce vozidla.
2.2.4 Vklad vozidla do obchodní společnosti Pokud se podnikatel rozhodne vyřadit ze svého obchodního majetku vozidlo a zařadit ho do jiné obchodní společnosti, musí toto přeřazení provést ke dni vkladu, tj. předání vozidla. V účetnictví vkladatele se přeúčtování provádí v hodnotách účetních, na rozdíl od nabyvatele, který musí provést zaúčtování s hodnotou znaleckého posudku. V daňové evidenci se musí vozidlo zapsat do inventární karty vozidla.
2.2.5 Likvidace vozidla Vyřadit vozidlo z obchodního majetku likvidací se dá třemi způsoby – likvidací po dopravní nehodě, likvidací po opotřebení provozem a likvidací v důsledku živelní pohromy. Při tomto druhu vyřazení vozidla z podnikání se doporučuje sepsat likvidační protokol kvůli prokazatelnosti. V tomto protokolu by měly být uvedeny důležité znaky vozidla, důvod, proč se vozidlo likviduje, den a způsob likvidace. 2.2.5.1 Likvidace po dopravní nehodě Zde je podmínkou to, že u dopravní nehody musí dojít k usmrcení nebo zranění osoby anebo hmotná škoda musí převyšovat částku 100 000 Kč.11 Při této situaci je vhodné sepsat všechny důležité náležitosti, které požaduje pojišťovna. 2.2.5.2 Likvidace opotřebení provozem Tato likvidace se provádí v případě, kdy už není možné vozidlo nadále opravovat a také nejde prodat. V této situaci musí vlastník vozidla vozidlo vyřadit z registru silničních vozidel a po tomto úkonu si musí podnikatel vozidlo vyřadit i z účetnictví. Pokud má
11
§47 odst. 4 zákona č. 361/2000 Sb. účastnící nehody jsou povinni neprodleně oznámit tuto skutečnost policii.
18
vyřazené vozidlo ještě nějakou zůstatkovou cenu, může si ji podnikatel uplatit do daňových výdajů. Zde může být i příjem, a to např. za prodej náhradních dílů. 2.2.5.3 Likvidace v důsledku živelné pohromy Zde je postup při likvidaci podobný jako u likvidace opotřebení provozem, jen s tím rozdílem, že zůstatková cena vozidla může být uplatněna v plné výši. V tomto případě je daňovým výdajem vzniklá škoda a podnikatel musí mít posudek od pojišťovny anebo znalce. Náhrada, kterou vyplatí pojišťovna, je zdanitelným příjmem. Za živelní pohromu se považuje blesk, silná vichříce, nezaviněný požár, výbuch, povodeň, záplava, krupobití, sesouvání půdy, sesuny půdy, skalní zřícení, zřícení lavin, silné zemětřesení. 12
2.3 Účetní dopady 2.3.1 Dlouhodobý hmotný majetek Automobil patří do dlouhodobého hmotného majetku (DHM), který je zákonem definován takto: „Dlouhodobým hmotným majetkem se stávají pořizované věci uvedené do stavu způsobilého k užívání, kterým se rozumí dokončení věci a splnění technických funkcí a povinností stanovených zvláštními právními předpisy pro užívání (způsobilost k provozu).“13 Pro účtování DHM se používají účtové skupiny 02 a 03, pro automobil je to konkrétně účet 022 – Samostatné movité věci a soubory movitých věcí, které zákon vymezuje následovně:14 „Samostatné movité věci a soubory movitých věcí se samostatným technickoekonomickým určením s dobou použitelnosti delší než jeden rok a od výše ocenění
12
JANOUŠEK, Karel. Automobil v podnikání: u právnické osoby, u fyzické osoby - podnikatele: vozidlo zaměstnavatele a zaměstnance : z hlediska daně z příjmů, daně z přidané hodnoty, daně silniční a účetnictví. 1. vyd. Olomouc: ANAG, 2011, 439 s. ISBN 978-80-7263-668-6. 13 §7, odst. 3b), Vyhlášky č. 500/2002 Sb. 14 §7, odst. 11, Vyhlášky č. 500/2002 Sb.
19
určené účetní jednotkou, a to při splnění povinností stanovených zákonem, zejména respektováním principu významnosti a věrného a poctivého zobrazení majetku.“15
2.3.2 Zařazení automobilu do účetnictví Vozidlo lze zařadit do majetku až po uvedení do stavu způsobilého k užívání (viz kapitola 2.3.1), tj. po splnění všech podmínek nutných k jeho provozování a užívání, jako je například zapsání do registru vozidel a další. Uvedení automobilu do stavu způsobilého k užívání a jeho zařazení do majetku se z účetního hlediska projeví přeúčtováním z účtu 042 – Pořízení dlouhodobého hmotného majetku na příslušné majetkové účty 022. Tento okamžik je rovněž významný pro možné zahájení odpisování.
2.3.3 Ocenění automobilu při pořízení Další důležitý okamžik představuje ocenění automobilu, tj. přiřazení jeho peněžní hodnoty, které lze provést několika způsoby: pořizovací cenou (cena, za kterou byl majetek pořízen a náklady s jeho pořízením související), reprodukční pořizovací cenou (cena, za kterou by byl majetek pořízen v době, kdy se o něm účtuje), vlastními náklady (u zásob vytvořených vlastní činností přímé náklady vynaložené na výrobu nebo jinou činnosti, popřípadě i část nepřímých nákladů, která se vztahuje k výrobě nebo k jiné činnosti), vlastními náklady (u hmotného majetku kromě zásob a nehmotného majetku kromě pohledávek vytvořeného vlastní činností přímé náklady vynaložené na výrobu nebo jinou činnost a nepřímé náklady, které se vztahují k výrobě nebo jiné činnosti, vymezené v souladu s účetními metodami).16
15
Pokud není aktivum s použitelností delší než jeden rok vykázané na účtu 022, považuje se za drobný hmotný majetek, o kterém účetní jednotka účtuje jako o zásobách. 16 §25, odst. 5, Zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví.
20
Nejčastější formu ocenění automobilu představuje pořizovací cena, přičemž náklady související s pořízením vozidla, které do ní lze zahrnout, mohou být například: 17 příprava a zabezpečení pořizovaného majetku (např. správní poplatky, poplatek za registraci vozidla), úroky z úvěrů (pokud tak účetní jednotka rozhodne), doprava, montáž, clo, technické zhodnocení, atd. Do pořizovací ceny automobilu však nelze zahrnout tyto položky: 18 opravy a údržba, náklady nájemce na uvedení najatého majetku do předcházejícího stavu, kursové rozdíly, smluvní pokuty a úroky z prodlení, atd.
2.3.4 Účetní odpisy Pořizovací cena vozidla není do nákladů promítnuta jednorázově, ale je uplatňována postupně formou odpisů. Ty vyjadřují postupné trvalé snižování hodnoty majetku, přičemž sazby odpisů si stanoví účetní jednotka sama, například podle předpokládané doby použitelnosti majetku nebo ve vztahu k výkonu. Jinými slovy tak, aby odpisy nejlépe reflektovaly skutečné opotřebení/využití vozidla a jeho předpokládanou životnost. 19 Účetní jednotka může odepisovat vozidlo několika způsoby
20
– zvolit může odpisy
časové nebo výkonové. Výkonové odpisování vychází ze skutečné míry využití majetku, v tomto případě tedy nejčastěji dle ujetých km, kdy se odpis vypočte následovně:
17
§47, odst. 1, Vyhlášky č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení č. 563/1991 Sb., zákona o účetnictví. 18 §47, odst. 2, Vyhlášky č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení č. 563/1991 Sb., zákona o účetnictví. 19 JANOUŠEK, K., FITŘÍKOVÁ, D., PROCHÁZKOVÁ, D., ŽMOLÍK, C., Automobil v podnikání, Nakladatelství ANAG, Praha, 2011, ISBN 978-80-7263-668-6, str. 104. 20 HINKE, J., BÁRKOVÁ, D., Účetnictví 1, Nakladatelství GRADA, Praha 2011, ISBN 978-80-2473953-3, str. 73.
21
odpis = kde zbytková hodnota představuje zvolenou zůstatkovou účetní hodnotu vozidla, za kterou například účetní jednotka předpokládá, že by ho mohla prodat. Časové odpisování se rozděluje na lineární (rovnoměrné) a zrychlené. Při rovnoměrném odpisování se odepisuje stejná částka každé účetní období, která se vypočítá jako: odpis = U zrychleného odpisování se částka jednotlivých ročních odpisů snižuje a lze vypočítat několika metodami, například metodou DDB (Double Declining Balance Method, kdy je odpisová základna klesající), jejíž vzorec pro výpočet je následující: odpis = 2*
* zůstatková hodnota aktiva
kdy zůstatková hodnota aktiva představuje rozdíl pořizovací ceny a úhrn odpisů za celou dobu užívání automobilu (tzv. oprávky). Další metodou je SYD (Sum of the Years Digits s konstantní odpisovou základnou), jejíž roční odpis se vypočte jako: odpis =
* (pořizovací cena - zbytková hodnota)
V praxi se nejčastěji využívá rovnoměrné odpisování, odpisy se účtují ve prospěch účtu 082 – Oprávky k samostatným movitým věcem a souborům movitých věcí a na vrub účtu 551 – Odpisy dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku.
2.3.5 Technické zhodnocení Nejen u automobilů, ale celkově u dlouhodobých hmotných aktiv, je důležité rozlišovat mezi technickým zhodnocením a opravami a údržbou majetku. Oprava a údržba se účtuje do nákladů běžného období, nelze ji zahrnout do pořizovací ceny majetku (viz kapitola 2.4.3) a zákon ji vymezuje následovně: „Opravou se odstraňují účinky částečného fyzického opotřebení nebo poškození za účelem uvedení do předchozího nebo provozuschopného stavu. Uvedením do
22
provozuschopného stavu se rozumí provedení opravy i s použitím jiných než původních materiálů, dílů, součástí nebo technologií, pokud tím nedojde k technickému zhodnocení. Údržbou se rozumí soustavná činnost, kterou se zpomaluje fyzické opotřebení a předchází poruchám a odstraňují se drobnější závady.“21 Oproti tomu, technické zhodnocení nelze účtovat přímo do nákladů – účtuje se postupně formou odepisování společně se zhodnoceným majetkem. Legislativně je definován jako výdaje na rekonstrukce a modernizace majetku, pokud převýšily u jednotlivého majetku v úhrnu ve zdaňovacím období částku 40 000 Kč. Rekonstrukcí se rozumí zásahy do majetku, které mají za následek změnu jeho účelu nebo technických parametrů, a modernizací se rozumí rozšíření vybavenosti nebo použitelnosti majetku. 22 Technickým zhodnocením by tedy u osobního automobilu mohl být například nákup autoalarmu, navigace apod., přestavba vozidla na vozidlo spotřebovávající alternativní paliva nebo výměna motoru za výkonnější atd. Za změnu technických parametrů podle zákona se nepovažuje jen samotná záměna použitého materiálu nebo vybavení motorového vozidla zimními pneumatikami. 23
2.3.6 Daňová evidence V případě daňové evidence je automobil rovněž součástí hmotného majetku, proto je logicky evidován na kartě hmotného majetku. Podnikatel dále vede knihu jízd, která slouží jako podklad pro výpočet náhrad za pohonné hmoty a dalších náhrad spojených s užíváním automobilu. Co se týká odpisů, tak se zde uplatňují pouze daňové odpisy, které definuje zákon o daních z příjmů a kterými se budeme hlouběji zabývat v následujících kapitolách. Tyto odpisy se v daňové evidenci uplatňují v plné výši ke konci zdaňovacího období, ve kterém je majetek zaevidován v obchodním majetku podnikatele.
21
§47, odst. 2a), Vyhlášky č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení č. 563/1991 Sb., zákona o účetnictví. 22 §33, odst. 1,2,3, Zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů. 23 Pokyn č. D-300 - čj. 15/107 705/2006 - uplatňování zákona o daních z příjmů.
23
2.4 Daňové dopady 2.4.1 Daňové odpisy U daňových odpisů se hmotný majetek oceňuje tzv. vstupní cenou, která se velmi podobá oceňování v účetním pojetí (viz kapitola 2.3.3). Vstupní cenou může být pořizovací cena, vlastní náklady, reprodukční pořizovací cena a obvyklá cena (tj. cena, která by byla v tuzemsku akceptována při prodeji obdobného majetku ke dni ocenění).24 Doba odpisování majetku se řídí odpisovými skupinami, které znázorňuje následující tabulka: Tabulka 1: Doba odpisování dle odpisových skupin
odpisová skupina 1 2 3 4 5 6
doba odpisování 3 roky 5 let 10 let 20 let 30 let 50 let
Zdroj: Vlastní zpracování dle §30, odst. 1, Zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů
Pro stanovení výše daňových odpisů není rozhodující míra využití majetku, takže zde neexistují výkonové odpisy. Rovnoměrné a zrychlené daňové odpisy se stanovují ze vstupní ceny a příslušné sazby pro jednotlivé odpisové skupiny, která je definována v legislativě následovně: Tabulka 2: Roční odpisové sazby při rovnoměrném odpisování hmotného majetku
odpisová skupina
v prvním roce odpisování
v dalších letech odpisování
pro zvýšenou vstupní cenu
1 2 3 4 5 6
20 11 5,5 2,15 1,4 1,02
40 22,25 10,5 5,15 3,4 2,02
33,3 20 10 5 3,4 2
Zdroj: Vlastní zpracování dle §31, odst. 1a), Zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů 24
§29, odst. 1, Zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů.
24
Podnikatel může využít také možnosti zrychleného odpisování hmotného majetku. Koeficienty znázorňuje následující tabulka 3: Tabulka 3: Koeficienty pro zrychlené odpisování hmotného majetku
odpisová skupina
v prvním roce odpisování
v dalších letech odpisování
pro zvýšenou vstupní cenu
1 2 3 4 5 6
3 5 10 20 30 50
4 6 11 21 31 51
3 5 10 20 30 50
Zdroj: Vlastní zpracování dle §32, odst. 1, Zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů
Odpisová sazba pro zvýšenou vstupní cenu se použije v případě technického zhodnocení automobilu. Další výjimku představují odpisové sazby pro zdaňovací období, ve kterém je motorové vozidlo odpisováno poprvé – odpisy lze v tomto případě za první rok navýšit na úkor odpisů let následujících, a to 10%, 15% nebo 20% v závislosti na charakteru činnosti účetní jednotky. Toto však nelze uplatnit u osobních automobilů, pokud nejsou využívány provozovateli silniční motorové dopravy a provozovateli taxislužby na základě vydané koncese a provozovateli autoškol nebo pokud se nejedná o osobní automobily v provedení speciální vozidlo podskupiny sanitní a pohřební podle zvláštního právního předpisu.25 Motorová vozidla patří do odpisové skupiny 2, s výjimkou vozidel s motorem konstruovaným pro jízdu na sněhu, na golfových hřištích apod., nebo kolejových důlních vozíků (tato vozidla patří do odpisové skupiny 1).26 V případě koupě již odpisovaného vozidla pokračuje v odpisování nový vlastník, který použije stejný způsob odpisování, jako byl používán doposud.
2.4.2 Silniční daň Silniční daň představuje jeden ze základních předpokladů pro využívání automobilů v podnikání – jedná se o přímou majetkovou daň, jejímž faktickým účelem je zdanění
25
§31, odst. 5, Zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů. Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů: Příloha č. 1 Třídění hmotného majetku do odpisových skupin. 26
25
používání pozemních komunikací a vytvoření finančních zdrojů na výstavbu, opravy, údržbu a rekonstrukci silniční sítě. Tyto vybrané finanční prostředky jsou pak spolu s částí výnosu spotřební daně z minerálních olejů shromážděny ve Státním fondu dopravní infrastruktury. 27 Silniční daň se platí za každý kalendářní měsíc, v němž podnikatel vozidlo použil k podnikání a je zapsané v obchodním majetku firmy. Konkrétně to jsou silniční motorová vozidla a jejich přípojná vozidla registrovaná a provozovaná v České republice, používaná poplatníkem daně z příjmů právnických osob (s výjimkou používání k veřejně prospěšným činnostem, pokud příjmy z této jeho činnosti nejsou předmětem daně z příjmů), nebo poplatníkem daně z příjmů fyzických osob k činnosti nebo v přímé souvislosti s činností, ze kterých plynou příjmy ze samostatné činnosti. Dani rovněž podléhají všechna vozidla s hmotností nad 3,5 tuny určená výlučně k přepravě nákladů. Předmětem daně pak nejsou speciální pásové automobily, zemědělské a lesnické traktory a jejich přípojná vozidla a další zvláštní vozidla podle § 3 zákona č. 56/2001 Sb., o podmínkách provozu vozidel na pozemních komunikacích a dále vozidla, kterým byla přidělena zvláštní registrační značka dle § 15 vyhlášky č. 243/2001 Sb., o registraci vozidel, ve znění vyhlášky č. 496/2001 Sb.. 28 Jestliže podnikatel použije svůj soukromý automobil, který není zapsán v obchodním majetku firmy, rovněž k podnikatelským účelům, je tu stejná povinnost placení daně silniční, jako je uvedeno v následujícím odstavci na příkladu zaměstnance. Pokud zaměstnanec využije svůj soukromý automobil k vykonání pracovní cesty, tak zaměstnavatel nesmí zapomenout na placení silniční daně z automobilu zaměstnance, popř. si od něj musí vyžádat čestné prohlášení, že za dané období byla z vozidla uhrazena silniční daň jinou osobou. Zaměstnavatel může v případě použití automobilu zaměstnance využít denní sazby daně, která „…činí 25 Kč za každý den použití osobního automobilu nebo jeho přípojného vozidla, je-li to pro poplatníka (zaměstnavatele) výhodnější.“ 29
27
VANČUROVÁ, A.; LÁCHOVÁ, L.: Daňový systém ČR 2010 aneb učebnice daňového práva, 10. vydání, Praha: 1. VOX a.s., s. 232-241. 28 §2, odst. 1,3,4, Zákona č. 16/1993 Sb., o dani silniční. 29 §6, odst. 4, Zákona č. 16/1993 Sb., o dani silniční.
26
Od silniční daně jsou osvobozena: 30 vozidla zapsaná v technickém průkazu jako kategorie L1 a jejich přípojná vozidla, vozidla diplomatických misí a konzulárních úřadů, vozidla zabezpečující linkovou osobní vnitrostátní přepravu, 31 vozidla provozovaná ozbrojenými silami, vozidla civilní obrany, požární ochrany, obecní policie, sboru dobrovolných hasičů, vozidla poskytovatele zdravotních služeb, důlní a horské záchranné služby a poruchové služby plynárenských a energetických zařízení,32 vozidla speciální samosběrová (zametací), značkovače silnic a vozidla správců komunikací, vozidla s největší povolenou hmotností méně než 12 tun, která mají elektrický nebo hybridní pohon, nebo používají palivo LPG, CNG či E85. Poplatníkem silniční daně je: fyzická nebo právnická osoba, která je zapsána jako provozovatel vozidla v registru vozidel a v technickém průkazu, zaměstnavatel, pokud vyplácí cestovní náhrady svému zaměstnanci (viz kapitola 2.4.5), organizační složka se sídlem nebo trvalým pobytem v zahraničí. 33 Základ silniční daně u osobních automobilů představuje zdvihový objem motoru v cm3 (kromě osobních automobilů na elektrický pohon) a roční sazba daně je následující:
30
§3, Zákona č. 16/1993 Sb., o dani silniční. Za předpokladu, že ujedou pro tento účel více než 80 % kilometrů z celkového počtu kilometrů jimi ujetých ve zdaňovacím období. 32 Tato vozidla musí být vybavena zvláštním zvukovým výstražným zařízením a zvláštním výstražným světlem modré barvy zapsanými v technickém průkazu k vozidlu. 33 §4, odst. 1, 2, Zákona č. 16/1993 Sb., o dani silniční. 31
27
Tabulka 4: Roční sazba silniční daně u osobních automobilů do 800 cm3 3
3
nad 800 cm do 1250 cm nad 1250 cm3 do 1500 cm3 nad 1500 cm3 do 2000 cm3 nad 2000 cm3 do 3000 cm3 nad 3000 cm3
1 200 Kč 1 800 Kč 2 400 Kč 3 000 Kč 3 600 Kč 4 200 Kč
Zdroj: Vlastní zpracování dle §6, odst. 1, Zákona č. 16/1993 Sb., o dani silniční
U návěsů základ silniční daně tvoří součet největších povolených hmotností na nápravy v tunách a počet náprav, u ostatních vozidel pak největší povolená hmotnost v tunách a počet náprav, přičemž roční sazba daně se pohybuje v těchto částkách: Tabulka 5: Roční sazba silniční daně u ostatních motorových vozidel počet náprav
1 náprava
2 nápravy
hmotnost
do 1 tuny nad 1 t do 2 t nad 2 t do 3,5 t nad 3,5 t do 5 t nad 5 t do 6,5 t nad 6,5 t do 8 t nad 8 t do 1 tuny nad 1 t do 2 t nad 2 t do 3,5 t nad 3,5 t do 5 t nad 5 t do 6,5 t nad 6,5 t do 8 t nad 8 t do 9,5 t nad 9,5 t do 11 t nad 11 t do 12 t nad 12 t do 13 t nad 13 t do 14 t nad 14 t do 15 t nad 15 t do 18 t nad 18 t do 21 t nad 21 t do 24 t nad 24 t do 27 t nad 27 t
počet náprav
1 800 Kč 2 700 Kč 3 900 Kč 5 400 Kč 6 900 Kč 8 400 Kč 9 600 Kč 1 800 Kč 2 400 Kč 3 600 Kč 4 800 Kč 6 000 Kč 7 200 Kč 8 400 Kč 9 600 Kč 10 800 Kč 12 600 Kč 14 700 Kč 16 500 Kč 23 700 Kč 29 100 Kč 35 100 Kč 40 500 Kč 46 200 Kč
hmotnost
do 1 tuny nad 1 t du 3,5 t nad 3,5 t do 6 t nad 6 t do 8,5 t nad 8,5 t do 11 t nad 11 t do 13 t nad 13 t do 15 t 3 nápravy nad 15 t do 17 t nad 17 t do 19 t nad 19 t do 21 t nad 21 t do 23 t nad 23 t do 26 t nad 26 t do 31 t nad 31 t do 36 t nad 36 t do 18 tun nad 18t do 21 t nad 21 t do 23 t nad 23 t do 25 t 4 nápravy a více nad 25 t do 27 t nad 27 t do 29 t nad 29 t do 32 t nad 32 t do 36 t nad 36 t
1 800 Kč 2 400 Kč 3 600 Kč 6 000 Kč 7 200 Kč 8 400 Kč 10 500 Kč 13 200 Kč 15 900 Kč 17 400 Kč 21 300 Kč 27 300 Kč 36 600 Kč 43 500 Kč 50 400 Kč 8 400 Kč 10 500 Kč 14 100 Kč 17 700 Kč 22 200 Kč 28 200 Kč 33 300 Kč 39 300 Kč 44 100 Kč
Zdroj: Vlastní zpracování dle §6, odst. 2, Zákona č. 16/1993 Sb., o dani silniční
Výše silniční daně se pak na základě dalších podmínek upravuje, a sice: snížením sazby o 25 % pro vozidla určená pro činnosti v zemědělské výrobě,
28
snížením sazby o 48 % po dobu následujících 36 kalendářních měsíců od data první registrace, snížením o 40 % po dobu následujících dalších 36 kalendářních měsíců a snížením o 25 % po dobu následujících dalších 36 kalendářních měsíců, zvýšením sazby o 25 % u vozidel registrovaných poprvé v České republice nebo v zahraničí do 31. prosince 1989, snížením sazby o 100 % u nákladních automobilů včetně tahačů, nákladních přívěsů a nákladních návěsů s největší povolenou hmotností nad 3,5 tuny a méně než 12 tun, pokud jsou tato vozidla používána pro veřejně prospěšné činnosti, jsou používána fyzickou osobou pouze k činnosti, ze které neplynou příjmy ze samostatné činnosti, nebo se jedná o výcviková vozidla, která nejsou používána k činnosti, z níž plynou příjmy.34 Pokud je u téhož vozidla poplatníků více, platí daň společně a nerozdílně. Daňová povinnost vzniká od kalendářního měsíce, ve kterém se vozidlo stalo předmětem daně (tzn. jedná se o silniční vozidlo se státní poznávací značkou nebo je evidováno v zahraničí a je určeno k podnikání). Daň je splatná formou záloh, které se vypočtou jako 1/12 příslušné roční sazby daně za každý kalendářní měsíc, ve kterém u vozidla trvala daňová povinnost. Tyto zálohy platí poplatník čtvrtletně v termínech do 15. dubna, 15. července, 15. října a 15. prosince. Provozovatel vozidla se sníženou sazbou platí pouze jednu zálohu na daň, a to nejméně ve výši 70 % roční daňové povinnosti nejpozději do 15. prosince zdaňovacího období. 35 Slevy na silniční dani se uplatňují v následující výši: 100 % u vozidla používaného výlučně k přepravě kombinované dopravy, 36 90 % u vozidla, které uskuteční v kombinované dopravě ve zdaňovacím období více než 120 jízd. Od 91 do 120 jízd činí sleva 75 % daně, od 61 do 90 jízd činí sleva 50 % daně, od 31 do 60 jízd činí sleva 25 % daně. 37 34
§6, odst. 5,6,8,9, Zákona č. 16/1993 Sb., o dani silniční. §8, §9, odst. 1,2,6, Zákona č. 16/1993 Sb., o dani silniční. 36 Kombinovanou dopravou se rozumí přeprava zboží v jedné a téže přepravní jednotce (ve velkém kontejneru, výměnné nástavbě, odvalovacím kontejneru) nebo v nákladním automobilu, přívěsu, návěsu s tahačem i bez tahače, při které se využije též železniční nebo vnitrozemská vodní doprava, pokud úsek po železnici nebo vnitrozemské vodní cestě přesahuje vzdálenost 100 kilometrů vzdušnou čarou. Je-li vzdálenost ujetá po železnici územím České republiky delší než 250 kilometrů, započítává se jako dvě jízdy. 35
29
2.4.3 Mýtné Provozování automobilů v podnikání – konkrétně nákladních automobilů – podléhá dále poplatkové povinnosti v podobě mýtného, kterým jsou zpoplatněny určité úseky dálnic, rychlostních silnic a silnic I. třídy. K povinnosti zpoplatnění elektronickým mýtem došlo od 1. 1. 2010 pro vozidla nad 3,5 t celkové hmotnosti. Poplatky se stanovují na základě ujetých km, emisní třídy vozidla, typu komunikace, počtu náprav a doby jízdy, přičemž stanovená částka se vybírá elektronicky. Výše mýtných sazeb (v Kč/km) je následující: Tabulka 6: Výše mýtných sazeb pro dálnice a rychlostní silnice pro časové období v pátek od 15.00 hod do 20.00 hod včetně Emisní třída EURO 0-II Emisní třída EURO III-IV
Emisní třída EURO V
Emisní třída EURO VI, EEV a vyšší
Počet náprav
Počet náprav
Počet náprav
Počet náprav
2
3
4≤
2
3
4≤
2
3
4≤
2
3
4≤
4,24
8,1
11,76
3,58
6,87
9,94
2,33
4,46
6,46
2,12
4,05
5,88
Zdroj: Vlastní zpracování dle Přílohy č. 1 a č. 2 k Nařízení vlády č. 240/2014 Sb., o výši časových poplatků, sazeb mýtného, slevy na mýtném a o postupu při uplatnění slevy na mýtném Tabulka 7: Výše mýtných sazeb pro dálnice a rychlostní silnice v ostatních časových obdobích Emisní třída EURO 0-II Emisní třída EURO III-IV
Emisní třída EURO V
Počet náprav
Počet náprav
Počet náprav
Emisní třída EURO VI, EEV a vyšší Počet náprav
2
3
4≤
2
3
4≤
2
3
4≤
2
3
4≤
3,34
5,7
8,24
2,82
4,81
6,97
1,83
3,13
4,52
1,67
2,85
4,12
Zdroj: Vlastní zpracování dle Přílohy č. 1 a č. 2 k Nařízení vlády č. 240/2014 Sb., o výši časových poplatků, sazeb mýtného, slevy na mýtném a o postupu při uplatnění slevy na mýtném Tabulka 8: Výše mýtných sazeb pro silnice I. třídy pro časové období v pátek od 15.00 hod do 20.00 hod včetně Emisní třída EURO 0-II Emisní třída EURO III-IV
Emisní třída EURO V
Emisní třída EURO VI, EEV a vyšší
Počet náprav
Počet náprav
Počet náprav
Počet náprav
2
3
4≤
2
3
4≤
2
3
4≤
2
3
4≤
2
3,92
5,6
1,69
3,31
4,74
1,1
2,15
3,07
1
1,96
2,8
Zdroj: Vlastní zpracování dle Přílohy č. 1 a č. 2 k Nařízení vlády č. 240/2014 Sb., o výši časových poplatků, sazeb mýtného, slevy na mýtném a o postupu při uplatnění slevy na mýtném
37
§12, odst. 1,2,3,4, Zákona č. 16/1993 Sb., o dani silniční.
30
Tabulka 9: Výše mýtných sazeb pro silnice I. třídy v ostatní časová období Emisní třída EURO 0-II Emisní třída EURO III-IV
Emisní třída EURO V
Emisní třída EURO VI, EEV a vyšší
Počet náprav
Počet náprav
Počet náprav
Počet náprav
2
3
4≤
2
3
4≤
2
3
4≤
2
3
4≤
1,58
2,74
3,92
1,33
2,31
3,31
0,87
1,5
2,15
0,79
1,37
1,96
Zdroj: Vlastní zpracování dle Přílohy č. 1 a č. 2 k Nařízení vlády č. 240/2014 Sb., o výši časových poplatků, sazeb mýtného, slevy na mýtném a o postupu při uplatnění slevy na mýtném
Pokud celková výše uloženého mýtného u vozidla dosáhla v systému elektronického mýtného za kalendářní rok alespoň: 75 000 Kč, poskytne se sleva ve výši 5 %, 110 000 Kč, poskytne se sleva ve výši 8 %, 190 000 Kč, poskytne se sleva ve výši 11 %, 300 000 Kč, poskytne se sleva ve výši 13 %. 38
2.4.4 Dálniční kupóny Další zpoplatnění na určitých úsecích silničních a dálničních tahů představuje tzv. časové zpoplatnění ve formě dálničních kupónů (tzv. dálničních známek). Povinnost platit tento poplatek mají všechna vozidla do 3,5 tuny nejméně se čtyřmi koly, přičemž rozhodující je celková hmotnost vozidla (nikoliv jízdní soupravy). Motocykly zpoplatněny nejsou. Dálniční kupóny je možno zakoupit na čerpacích stanicích, ve všech provozovnách České pošty, na hraničních přechodech a na jiných místech poskytujících služby pro motoristy. 39 Ceny kupónů se různí podle doby platnosti – poplatek za vozidlo v systému časového zpoplatnění činí: Tabulka 10: Ceny dálničních známek pro rok 2015 na kalendářní rok
1 500 Kč
na 1 měsíc
440 Kč
na 10 dnů
310 Kč
Zdroj: Vlastní zpracování dle §2, Nařízení vlády č. 240/2014 Sb., o výši časových poplatků, sazeb mýtného, slevy na mýtném a o postupu při uplatnění slevy na mýtném
38
§5, odst. 1, 2, Nařízení vlády č. 240/2014 Sb., o výši časových poplatků, sazeb mýtného, slevy na mýtném a o postupu při uplatnění slevy na mýtném. 39 České dálnice: Dálniční známky. [online]. © 2002 – 2015, 26.11.2014 [cit. 2015-04-28]. Dostupné z: http://www.ceskedalnice.cz/pro-ridice/dalnicni-znamky.
31
Dálniční kupón na kalendářní rok 2015 s platností od 1. 12. 2014 do 31. 1. 2016 vypadá následovně:
Obrázek 1: Vzor kupónu prokazující zaplacení časového poplatku s platností na jeden rok Zdroj: Příloha č. 1 k vyhlášce č. 435/2012 Sb., o užívání pozemních komunikací zpoplatněných časovým poplatkem
2.4.5 Uznatelnost nákladů Podnikatel může během užívání automobilu zařazeného do obchodního majetku uplatňovat veškeré výdaje s ním spojené do daňově uznatelných nákladů. Tyto náklady detailně rozebereme v následujících kapitolách, které zahrnují i řešení situace, kdy je automobil zahrnutý do obchodního majetku využíván i k soukromým účelům podnikatele. V tomto případě se pak do základu daně z příjmů může zahrnout pouze poměrná část výdajů, které odpovídají poměru kilometrů ujetých za účelem podnikání k celkovému počtu kilometrů ujetých vozidlem. 2.4.5.1 Daň z přidané hodnoty Na motorová vozidla se vztahuje základní sazba DPH, která činí 21%. Jedná se o daň nepřímou, tzn. je součástí ceny, platí ji kupující a státu odvádí osoba povinná dle §5 Zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty. Pokud je osoba využívající vozidlo plátcem daně z přidané hodnoty, může uplatnit nárok na odpočet daně (podnikatel, který je neplátce, si nárok na odpočet daně uplatnit nemůže.) To je však podmíněno splněním zákonné podmínky, že přijaté zdanitelné plnění je zároveň výdajem na dosažení, zajištění a udržení příjmů. Jinými slovy – automobil slouží k ekonomické činnosti podnikatele a je v obchodním majetku firmy. Nárok na odpočet
32
DPH na vstupu lze dále uplatnit výhradně u osobních vozidel požárnických, záchranářských,
montážních,
sportovních,
technicky
zásahových,
technicky
vyprošťovacích a vozidel technické pomoci.40 Plátce, který dodává za úplatu nový dopravní prostředek do jiného členského státu osobě registrované k dani v jiném členském státě, uskutečňuje plnění osvobozené od daně s nárokem na odpočet daně.41 Pokud podnikatel využívá automobil i k soukromým účelům, je potřeba stanovit kvalifikovaný odhad poměru využití vozidla pro ekonomickou činnost a pro soukromé účely a krátit tímto poměrem odpočet DPH na vstupu.42 Odpočet daně v částečné výši může být stanoven jako odpočet daně v poměrné výši nebo odpočet daně v krácené výši. Příslušná výše odpočtu daně v poměrné výši se vypočte jako součin daně na vstupu u přijatého zdanitelného plnění, u kterého má plátce nárok na odpočet daně v poměrné výši, a podílu použití tohoto plnění pro ekonomické činnosti plátce. Tento poměrný koeficient se stanoví jako procentní podíl zaokrouhlený na celé procento nahoru.43 Příslušná výše odpočtu daně v krácené výši se vypočte jako součin koeficientu a daně na vstupu u přijatého zdanitelného plnění, u kterého má plátce nárok na odpočet daně v krácené výši. Koeficient se stanoví jako procentní podíl, v jehož čitateli je součet částek základů daně nebo hodnot plnění plátcem uskutečněných plnění s nárokem na odpočet daně a v jehož jmenovateli je celkový součet hodnoty v čitateli a součtu hodnot plnění plátcem uskutečněných plnění osvobozených od daně bez nároku na odpočet daně. Do součtu částek základů daně nebo hodnot plnění plátcem uskutečněných plnění se započítávají také přijaté úplaty, pokud z těchto přijatých úplat plátci vznikla povinnost přiznat daň nebo uskutečnění plnění. Vypočtený koeficient se zaokrouhlí na celé procento nahoru.44 Plátce daně je navíc povinen po dobu následujících čtyř let sledovat u vozidla, kde uplatňuje poměrný nárok na odpočet, hodnotu poměrného koeficientu za každý rok. Nejčastěji používaným kritériem pro určení možnosti odpočtu DPH a poměru daňové
40
Pokyn č. D-227 - čj. 181/101 888/200 - o uplatňování DPH u osobních automobilů. §19, odst. 1, Zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty. 42 §72, odst. 6, Zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty. 43 §75, odst. 3, Zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty. 44 §76, odst. 3, Zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty. 41
33
uznatelnosti nákladů jsou ujeté kilometry. V případě vozidel jako je jeřáb, bagr apod. je jako kritérium často využíván počet dnů. Pokud dojde k souběhu nároku na odpočet daně v krácené výši a v poměrné výši, použije se pro výpočet výše odpočtu daně v krácené výši.45 2.4.5.2 Odpisy Daňové odpisy jsou pro účely zákona o daních z příjmů uznatelným daňovým nákladem46, avšak poplatník není povinen je uplatnit.47 K takovéto situaci ovšem v praxi běžně nedochází, neboť by to pro podnikatele bylo nevýhodné. Pro uplatnění daňových odpisů motorového vozidla do daňově uznatelných nákladů je potřeba, aby byl automobil hmotným majetkem, který je zahrnut v obchodním majetku vlastníka a souvisel s dosažením, zajištěním a udržením zdanitelných příjmů. Další podmínkou pro uplatnění celého ročního odpisu je to, že motorové vozidlo musí být součástí majetku fyzické osoby na konci účetního období. Daňově uznatelným odpisem u automobilu, který byl odepisován, je také jeho zůstatková cena v případě prodeje nebo likvidace vozidla. 48 Stejně jako u DPH se při odpisování automobilu, který je pouze z části používán k zajištění zdanitelného příjmu, zahrnuje do výdajů k zajištění zdanitelného příjmu pouze poměrná část odpisů. Při odpisování silničního motorového vozidla, u kterého je poplatník povinen uplatnit krácený paušální výdaj na dopravu, se poměrnou částí odpisů rozumí 80 % odpisů (dále viz kapitola 2.4.6).49 2.4.5.3 Ostatní výdaje související s provozem automobilu Kromě DPH a odpisů se tak u provozu automobilu v podnikání setkáváme i s následujícími náklady, u kterých vzniká nárok na daňové uplatnění v případě zahrnutí vozidla do obchodního majetku podnikatele nebo firmy. Všechny tyto výdaje musí být samozřejmě řádně doloženy daňovými doklady o nákupu: silniční daň a poplatky za používání silnic vyšších tříd (viz kapitoly 2.4.2, 2.4.3, 2.4.4), 45
§76, odst. 2, Zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty. §24, odst. 2a), Zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů. 47 §26, odst. 8, Zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů. 48 §24, odst. 2b,)c), Zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů. 49 §28, odst. 6, Zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů. 46
34
nájemné u finančního leasingu,50 povinné ručení, 51 opravy, údržba, technické zhodnocení (viz kapitola 2.3.5), – např. pravidelné technické kontroly, měření emisí, náhradní díly, servisní úpravy na vozidle, výměny kapalin či pneumatik, atd. rezervy na opravy vozidla dle Zákona č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů, 52 havarijní pojištění, 53 pohonné hmoty (spotřebované silničním motorovým vozidlem zahrnutým v obchodním majetku poplatníka nebo v nájmu), 54 školení a zdravotní prohlídky řidičů, parkovné (jakožto možný nezbytný výdaj spojený s pracovní cestou v prokázané výši)55 a další.
2.4.6 Náhrady za použití silničních motorových vozidel Jak již bylo zmíněno v předešlých kapitolách – pro uplatňování provozních výdajů spojených s motorovým vozidlem je rozhodující, zda se jedná o automobil zahrnutý v obchodním majetku, či nikoliv, a zda je využíván ryze k pracovním účelům nebo i k soukromým. Již byl zmíněn případ, kdy podnikatel používá automobil zahrnutý v majetku firmy i ke svým soukromým účelům. Nyní se podíváme, jak se tato situace řeší v případě, že se jedná o zaměstnance, a když dojde k vykonání pracovní cesty vlastním silničním motorovým vozidlem zaměstnance. V této práci však dosud nezazněla podstatná poznámka, že se oprávněnost nárokování odpočtu daně a náhrady při použití automobilu k soukromým účelům obvykle stanovují na základě průměrné spotřeby pohonných hmot vozidla uvedené v technickém průkazu a množství kilometrů vykázaných v tzv. knize jízd. Ta slouží k evidenci uskutečněných jízd jednotlivými vozidly a musí obsahovat alespoň základní informace, jako jsou: SPZ, 50
§24, odst. 2h), Zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů. zákonné pojištění vozidla. 52 §24, odst. 2i), Zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů. 53 dobrovolné pojištění vozidla (resp. odpovědnosti vlastníka za jím způsobenou škodu na vlastním vozidle). 54 §24, odst. 2k1., Zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů. 55 §24, odst. 2k1., Zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů. 51
35
typ vozidla, datum dané jízdy, trasa cesty, hodina odjezdu a příjezdu, účel cesty, ujeté km a podpis řidiče. Knihou jízd lze rovněž doložit i dodržování tzv. bezpečnostních přestávek, které musí trvat nejméně 30 minut, přičemž doba řízení nesmí přesáhnout 4,5 hodiny.56 2.4.6.1 Využití firemního vozidla k soukromým účelům zaměstnance
„Poskytuje-li zaměstnavatel zaměstnanci bezplatně motorové vozidlo k používání pro služební i soukromé účely, považuje se za příjem zaměstnance částka ve výši 1 % vstupní ceny vozidla za každý i započatý kalendářní měsíc poskytnutí vozidla. Jde-li o najaté vozidlo, vychází se ze vstupní ceny vozidla u původního vlastníka, a to i v případě, že dojde k následné koupi vozidla. Pokud ve vstupní ceně není zahrnuta daň z přidané hodnoty, pro účely tohoto ustanovení se o tuto daň zvýší.“ Pokud by však zaměstnanci bylo zaměstnavatelem poskytnuto vozidlo za úplatu, zmíněné ustanovení o příjmu zaměstnance ve výši 1 % vstupní ceny se nepoužije. Cena za půjčení vozidla by v tomto případě ale neměla být nižší než cena obvyklá. Zaměstnanec je dále povinen si při soukromých cestách hradit spotřebované pohonné hmoty výhradně ve vlastní režii. Zaměstnavatel je tím pádem povinen krátit náklady na pohonné hmoty a popř. parkovné atd., to ovšem neplatí pro náklady nezávislé na počtu ujetých km (jako např. pojištění, dálniční známka, atd.). Zákon dále uvádí: Je-li částka, která se posuzuje jako příjem zaměstnance za každý i započatý kalendářní měsíc poskytnutí vozidla, nižší než 1 000 Kč, považuje se za příjem zaměstnance částka ve výši 1 000 Kč. Poskytne-li zaměstnavatel zaměstnanci bezplatně v průběhu kalendářního měsíce postupně za sebou více motorových vozidel k používání pro služební i soukromé účely, považuje se za příjem zaměstnance částka ve výši 1 % z nejvyšší vstupní ceny motorového vozidla. Poskytne-li zaměstnavatel zaměstnanci bezplatně v průběhu kalendářního měsíce více motorových vozidel současně, považuje se za příjem zaměstnance částka ve výši 1 % z úhrnu vstupních cen všech motorových vozidel používaných pro služební i soukromé účely.“ 57
56
Příloha 1, odst. 3a), Nařízení vlády, č. 168/2002 Sb., kterým se stanoví způsob organizace práce a pracovních postupů, které je zaměstnavatel povinen zajistit při provozování dopravy dopravními prostředky. 57 §6, odst. 6, Zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů.
36
2.4.6.2 Využití soukromého automobilu zaměstnance k vykonání pracovní cesty Pracovní cestu definuje zákon následovně: „Pracovní cestou se rozumí časově omezené vyslání zaměstnance zaměstnavatelem k výkonu práce mimo sjednané místo výkonu práce. Zaměstnavatel může vyslat zaměstnance na dobu nezbytné potřeby na pracovní cestu jen na základě dohody s ním. Zaměstnanec na pracovní cestě koná práci podle pokynů vedoucího zaměstnance, který ho na pracovní cestu vyslal.“ 58 Pokud zaměstnanec na pracovní cestě použije své vlastní motorové vozidlo, má zákonný nárok na úhradu jízdních výdajů, a to ve výši tzv. základní náhrady a náhrady za spotřebované pohonné hmoty. 59 Základní náhrada představuje určitou kompenzaci opotřebení motorového vozidla a stanoví se jako součin sazby základní náhrady a vzdálenosti ujeté na pracovní cestě v kilometrech. Sazba základní náhrady za 1 km jízdy činí nejméně u: jednostopých vozidel a tříkolek 1,00 Kč, osobních silničních motorových vozidel 3,70 Kč, při použití přívěsu k silničnímu motorovému vozidlu zaměstnavatel sazbu základní náhrady za 1 km jízdy zvýší nejméně o 15 %, u nákladních automobilů, autobusů nebo traktorů přísluší zaměstnanci nejméně ve výši dvojnásobku sazby 3,70 Kč.60 Náhrada za spotřebované PHM zohledňuje cenu používaných pohonných hmot a spotřebu vozidla a stanoví se jako součin spotřeby PHM, ceny pohonných hmot a počtu kilometrů ujetých vozidlem na pracovní cestě (tato výsledná částka je poté zaokrouhlena běžným způsobem na desetihaléře). Výše náhrady za jeden litr pohonné hmoty je pro rok 2015 následující: 61
58
§42, odst. 1, Zákon č. 262/2006 Sb., zákoník práce. Zaměstnavatel ale musí dát vždy souhlas s použitím soukromého vozidla zaměstnance, jinak zaměstnanci zmíněné nároky na náhradu nevznikají. 60 Vyhláška č. 328/2014 Sb. o změně sazby základní náhrady za používání silničních motorových vozidel a stravného a o stanovení průměrné ceny pohonných hmot pro účely poskytování cestovních náhrad. 61 Výše průměrné ceny za jeden litr pohonné hmoty podle § 158 odst. 3 věty třetí zákoníku práce. 59
37
Tabulka 11: Průměrné ceny za jeden litr pohonné hmoty od 1. 1. 2015
95 O Super (Narural 95 O) 35,90 Kč
98 O Super Plus
Nafta
38,30 Kč
36,10 Kč
Zdroj: Vlastní zpracování dle vyhlášky č. 328/2014 Sb.
Pro stanovení výdajů za spotřebované pohonné hmoty lze použít ceny stanovené zvláštním právním předpisem vydaným pro účely poskytování cestovních náhrad zaměstnancům v pracovním poměru, který je účinný v době konání cesty. Použije-li poplatník ceny vyšší, je povinen je doložit doklady o jejich nákupu. 62 Zaměstnavatel nesmí rovněž zapomenout na placení silniční daně z automobilu zaměstnance (viz kapitola 2.4.2).
2.4.7 Paušální výdaje Paušální výdaje na dopravu představují další možnost pro podnikatele, avšak pouze v případě, že poplatník neposkytne vozidlo i někomu jinému, včetně svých zaměstnanců (pak by totiž nárok na uplatnění paušálních výdajů zanikl). To ovšem neplatí pro uskutečnění pracovní cesty silničním motorovým vozidlem spolupracující osobou nebo zaměstnancem, který automobil nevyužívá i pro soukromé účely. Za každý celý kalendářní měsíc lze uplatnit paušální výdaj ve výši 5 000 Kč na jedno vozidlo, které poplatník využíval k dosažení, zajištění nebo udržení zdanitelných příjmů. I zde existuje možnost uplatnění kráceného paušálního výdaje na dopravu, a sice pokud poplatník používá některé silniční motorové vozidlo pouze zčásti k dosažení, zajištění a udržení zdanitelného příjmu. V tomto případě lze na takové vozidlo uplatnit pouze část paušálního výdaje na dopravu, a to ve výši 80 % této částky (tj. 4 000 Kč za každý kalendářní měsíc zdaňovacího období). To se vztahuje rovněž na odpisy automobilu, které lze uplatnit ve stejné výši 80 % (viz kapitola 2.4.5.2). Pokud poplatník u některého vozidla uplatní krácený paušální výdaj, pak ostatní vozidla, u nichž poplatník rovněž uplatňuje paušální výdaje na dopravu, musí užívat výlučně k dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů. V průběhu zdaňovacího období lze paušální výdaje na dopravu uplatnit nejvýše za tři vlastní silniční motorová vozidla zahrnutá nebo nezahrnutá do obchodního majetku. To 62
§24, odst. 2k3., Zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů.
38
platí i pro automobily v nájmu. Dále se v průběhu zdaňovacího období nesmí měnit způsob uplatnění paušálního výdaje na dopravu, přičemž je ale možné v měsíci pořízení nebo vyřazení vozidla uplatnit poměrnou část paušálního výdaje na dopravu. „Paušální výdaj na dopravu nemohou uplatnit veřejně prospěšní poplatníci s výjimkou poplatníků, kteří jsou veřejnou vysokou školou, veřejnou výzkumnou institucí, poskytovatelem zdravotních služeb, obecně prospěšnou společností nebo ústavem.“ V zákoně dále stojí, že pokud využívá „…k dosažení, zajištění a udržení příjmů silniční motorové vozidlo, které je ve společném jmění manželů nebo ve spoluvlastnictví, více poplatníků, mohou si v úhrnu uplatnit paušální výdaj na dopravu nejvýše 5 000 Kč.“ 63 Paušální výdaj na dopravu již zohledňuje výdaje na pohonné hmoty nebo například parkovné, tudíž poplatník nemůže tyto náhrady již uplatňovat. To se však nevztahuje na náhrady výdajů na opravu a údržbu vozidla, které nejsou v paušálním výdaji na dopravu zahrnuty. Původním smyslem vzniku paušálních výdajů na dopravu byla postupná eliminace knihy jízd (viz předešlá kapitola). V současné době však knihu jízd nemusí vést pouze ten podnikatel, který se rozhodl své vozidlo do obchodního majetku zahrnout a využívá ho výhradně k dosažení, zajištění a udržení zdanitelného příjmu.
63
§24, odst. 2zt., Zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů.
39
3 Praktická část V praktické části budou uvedeny různé modelové příklady na osobní automobil v podnikání.
3.1 Pořízení automobilu Koupi automobilu podnikatel může uskutečnit třemi různými způsoby (pomineme-li ostatní způsoby jako výhru, dar, apod.). Prvním ze způsobů je koupě za hotové, druhým je leasing a posledním uvažovaným způsobem pořízení je koupě na úvěr.
3.1.1 Koupě za hotové Koupi za hotové lze uskutečnit dvěma základními způsoby – platbou v hotovosti a převodem na účet. Dále lze uvažovat o pořízení automobilu z tuzemska nebo ze zahraničí. 3.1.1.1 Pořízení automobilu z tuzemska Pro následující dva příklady – podnikatele, jenž je plátcem DPH a jenž není plátcem DPH – bude pro názornost vycházeno ze stejného zadání. 1) Fyzická osoba – plátce DPH Podnikatel pořídil 1. 1. 2015 osobní automobil za účelem provozování podnikatelské činnosti. Faktura od dodavatele je ve výši 422 290 Kč včetně DPH (z této částky je DPH ve výši 73 290 Kč, základ daně činí 349 000 Kč). S pořízením vozidla jsou dále spojené poplatky na přidělení SPZ ve výši 1 000 Kč. Vzhledem ke skutečnosti, že je podnikatel plátcem DPH, zaplacenou daň z přidané hodnoty si bude nárokovat u státu v následujícím daňovém přiznání. Z tohoto důvodu nemůže částka připadající na DPH vstupovat do pořizovací ceny vozidla. Naopak pořizovací cenu vozidla lze navýšit o náklady spojené s pořízením vozidla a uvedením automobilu do používání – v tomto případě je kalkulováno s částkou 1 000 Kč. Z výše uvedeného vyplývá, že konečná pořizovací cena vozidla je následující: 349 000 + 1 000 = 350 000 Kč.
40
Podnikatel si tedy zařadí do účetnictví automobil s pořizovací cenou 350 000 Kč. Tuto částku bude také následně odepisovat. 2) Fyzická osoba – neplátce DPH Podnikatel pořídil 1. 1. 2015 osobní automobil za účelem provozování podnikatelské činnosti. Faktura od dodavatele je ve výši 422 290 Kč včetně DPH (z této částky je DPH ve výši 73 290 Kč, základ daně činí 349 000 Kč). S pořízením vozidla jsou dále spojené poplatky na přidělení SPZ ve výši 1 000 Kč. Jelikož podnikatel není plátcem DPH, do pořizovací ceny vozidla vstupuje částka včetně hodnoty DPH (neboť si nemůže nárokovat odpočet DPH). Tuto částku si podnikatel stejně jako v předchozím příkladě může navýšit o náklady spojené s pořízením vozidla a uvedením automobilu do používání. Výsledná částka pořizovací ceny automobilu, jež vstupuje do podnikání, činí: 349 000 + 73 290 + 1 000 = 423 290 Kč. Podnikatel bude následně tuto částku odepisovat. 3.1.1.2 Pořízení automobilu z jiného členského státu Evropské unie Jestliže si pořídí podnikatel, který je plátcem DPH, automobil z jiného členského státu Evropské unie, automobil je v tu chvíli považován za zboží. V přiznání k dani z přidané hodnoty si podnikatel DPH přidaní na řádku číslo 3 a na řádku 43 si DPH hned zase oddaní. Pro následující případ si ukážeme nákup automobilu podnikatele, který je neplátcem DPH z jiného členského státu EU. Podnikatel, neplátce DPH, pořídil 1. 1. 2015 osobní automobil za účelem provozování podnikatelské činnosti. Faktura od dodavatele je ve výši 12 600 € 64. Kurz k tomuto dni činil 27,50 Kč/€. S pořízením vozidla jsou dále spojené poplatky na přidělení SPZ ve výši 1 000 Kč. Faktura přijatá byla uhrazena později při kurzu 27 Kč/€.
64
Vzhledem k pořízení automobilu z jiného členského státu Evropské unie je částka fakturována bez DPH.
41
Vzhledem k pořízení automobilu ze zahraničí je nutné uskutečnit „samovyměření“ DPH a následně podat daňové přiznání k DPH (což platí také pro fyzickou osobu, která nepodniká). V případě plátce DPH se tato skutečnost projeví pouze v účetnictví (zápis 343/343) a v daňovém přiznání k DPH bude částka daně figurovat jak na straně „vstupů“, tak na straně „výstupů“. V případě „samovyměření“ DPH plátcem DPH se tedy jedná o neutrální operaci (fyzicky nedochází k zaplacení daně). V případě pořízení automobilu z jiného členského státu EU neplátcem DPH musí i tato osoba přiznat (provést „samovyměření“) DPH. Na rozdíl od plátce DPH však musí tuto daň také skutečně zaplatit. Proto v případě neplátce DPH vstupuje tato zaplacená daň do pořizovací ceny vozidla (na rozdíl od plátce DPH, u něhož vstupuje do pořizovací ceny vozidla pouze základ daně). Kurz ke dni pořízení vozidla a vystavení faktury je 27,50 Kč/€. Tuto částku je nutné vynásobit fakturovanou částku za automobil, tj.: 12 600 * 27,50 = 346 500 Kč. Tato částka vstupuje do pořizovací ceny vozidla spolu s náklady na pořízení vozidla ve výši 1 000 Kč: 346 500 + 1 000 = 347 500 Kč. Pro účely „samovyměření“ DPH je nutno vycházet z již přepočtené částky automobilu (která tvoří základ daně) na české koruny: 346 500 * 21 % = 72 765 Kč. Tuto částku je nutné přiznat v daňovém přiznání „na vstupu“. V případě plátce DPH je tato částka uvedena také „na výstupu“ a tudíž nevstupuje do pořizovací ceny vozidla. Konečná pořizovací cena vozidla pro plátce DPH je ve výši 347 500 Kč. V případě neplátce DPH vypočtená částka daně vstupuje do pořizovací ceny vozidla následovně: 347 500 + 72 765 = 420 265 Kč.
42
Stejně jako u pořízení automobilu z tuzemska, také při pořízení automobilu z jiného členského státu EU je pořizovací cena u neplátce DPH vyšší než u plátce DPH. Tato skutečnost má vliv na případné následné odpisy plynoucí z pořízení dlouhodobého hmotného majetku. Poslední problematikou, které se musí při pořízení automobilu z jiného členského státu Evropské unie věnovat pozornost, jsou kurzové rozdíly. Vzhledem k častým změnám kurzu se při nákupu ze zahraničí nelze kurzovým rozdílům ubránit. I ze zadání modelového příkladu vyplývá, že pořízený automobil byl zaplacen později, kdy byl kurz jiný, než při jeho pořízení, jak zobrazuje následující tabulka. Tabulka 12: Kurzový rozdíl při pořízení automobilu z jiného členského státu EU
Popis Nákup vozidla za 12 600 € Úhrada faktury Kurzový rozdíl
Výpočet 12 600 * 27,50 12 600 * 27,00 346 500 - 340 200
Výsledek [Kč] 346 500 340 200 6 300
Zdroj: Vlastní zpracování a výpočty
Z tabulky 22 je patrné, že uhrazená částka za pořízený automobil je nižší než původní výše závazku. Z tohoto důvodu vzniká zisk z kurzového rozdílu ve výši 6 300 Kč. Pokud by se kurz zvýšil, což však není tento případ, došlo by ke kurzové ztrátě. Z uvedeného textu je zřejmé, že pořízení automobilu ze zahraničí z jiného členského státu Evropské unie je velice komplexní problematikou, která propojuje nejrůznější oblasti.
3.1.2 Koupě na úvěr Vzhledem k tomu, že podnikatel nemusí vždy disponovat potřebnou likviditou, ale automobil přesto potřebuje pro své podnikatelské účely, řešením může být úvěr poskytnutý finanční institucí. Následující případ ukáže způsob takového pořízení dlouhodobého hmotného majetku. Podnikatel dostal na pořízení automobilu od finanční instituce účelový úvěr ve výši 350 000 Kč se splátkami rozloženými do čtyř let od ledna 2015 do prosince 2018. Celkově tedy uhradí 48 pravidelných měsíčních splátek po 10 000 Kč (částka se skládá z jistiny (350 000 Kč) a z úroku (130 000 Kč)). Pro zjednodušení je uvažováno
43
o rovnoměrně rozložených úrocích, nulových poplatcích spojených s registrací vozidla a přidělením SPZ a také nebude dále rozebírána problematika plátce / neplátce DPH. Vzhledem k tomu, že automobil ihned při pořízení přechází do majetku podnikatele (na rozdíl od leasingu), podnikatel automobil vloží do podnikání v pořizovací ceně (případně navýšené o poplatky vynaložené v souvislosti s jeho pořízením) a bude majetek následně odepisovat. V průběhu následujících let bude následně splácet měsíční splátky úvěru v celkové výši 10 000 Kč. Tuto sumu lze rozdělit na jistinu ve výši 7 292 Kč a úrok 2 708 Kč. Jistina bude v účetnictví postupně snižovat závazek vůči finanční instituci vyplývající z poskytnutí dlouhodobého úvěru. O zaplacený úrok si účetní jednotka navýší náklady. Cena celkem je tedy 480 000 Kč, z toho 130 000 Kč podnikatel zaplatí na úrocích.
3.1.3 Koupě na leasing Další možností pořízení automobilu při nedostatečné likviditě je využití leasingu. V takovém případě věc leasingové smlouvy, v tomto případě automobil, je po celou dobu trvání leasingu majetkem pronajímatele. Podnikatel, jakožto nájemce, v době využívání leasingu tedy nemůže věc nájmu účetně ani daňově odepisovat, a také na něm nesmí provádět technická zhodnocení bez souhlasu pronajímatele. Jediné náklady, které si nájemce může uplatnit v souvislosti s pronajímaným automobilem, jsou buď paušální výdaje na provoz vozidla, nebo skutečně vynaložené výdaje na PHM a parkovné. Aby byl leasing daňově uznatelný, musí splňovat následující podmínky: 1. podmínka je taková, že doba nájmu hmotného majetku činí alespoň minimální dobu odpisování uvedenou v § 30 odst. 1 zákona o dani z příjmů; u hmotného majetku zařazeného v odpisové skupině 2 až 6 podle přílohy č. 1 k tomuto zákonu lze dobu nájmu zkrátit až o 6 měsíců; doba nájmu se počítá ode dne, kdy byla věc uživateli přenechána ve stavu způsobilém obvyklému užívání. 2. podmínka se týká převodu vlastnických práv. Po ukončení finančního leasingu není kupní cena vyšší než zůstatková cena vypočtená ze vstupní ceny evidované u vlastníka, kterou by předmět finančního leasingu měl při rovnoměrném odpisování podle § 31 odst. 1 písm. a) tohoto zákona k datu převodu vlastnického práva.
44
3. podmínka je taková, že po ukončení finančního leasingu hmotného majetku zahrne poplatník uvedený v § 2 převedený majetek do svého obchodního majetku.65 Pokud leasing nesplňuje výše uvedené podmínky, tak jej nelze zahrnovat do nákladů. Nyní si toto vše ukážeme na následujícím příkladu: Podnikatel, neplátce DPH, uzavřel dne 1. 1. 2015 smlouvu o leasingu s následnou koupí. Předmětem leasingu je osobní automobil. Doba nájmu je stanovena na 5 let. Automobil byl převzat nájemcem (podnikatelem) 1. 1. 2015 a současně byla při převzetí zaplacena také nultá (mimořádná) splátka ve výši 50 000 Kč. Ze smlouvy vyplývá, že proběhne 60 pravidelných měsíčních splátek ve výši 5 000 Kč splatných vždy k 15. dni v měsíci. Po skončení nájmu je sjednána kupní cena ve výši 3 000 Kč. Nejprve musíme otestovat, zda budou splněny podmínky leasingu stanovené zákonem o dani z příjmu: 1. podmínka: osobní automobil je zařazen v odpisové skupině 2 a smlouva je uzavřena na 5 let (60 měsíců) – podmínka 1. je splněna. 2. podmínka: 1. 1. 2015 leasing započal a trvá 60 měsíců tzn., že poslední splátka leasingu bude 1. 1. 2019 a k tomuto datu tudíž i leasing končí, což znamená, že pronajatý majetek již byl 100 % odepsán – tudíž i 2. podmínka je splněna. 3. podmínka: podnikatel si pronajatou věc odkoupí za sjednanou kupní cenu ve výši 3 000 Kč – 3. podmínka je splněna. Tímto jsme zjistili, že jsme splnili všechny podmínky pro leasing, a proto si ho můžeme zahrnout do nákladů. Poté je třeba stanovit celkovou cenu leasingu: 50 000 + 60 měsíců * 5 000 = 350 000 Kč. Vzhledem k tomu, že je leasing sjednán na dobu 5 let, je třeba dodržet časové rozlišení zaplacené mimořádné nulté splátky, jež nemůže být zahrnutá do nákladů ihned v roce zaplacení: 65
§ 24 odst. 4 Výdaje (náklady) vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmů.
45
50 000 / 60 měsíců * 12 měsíců = 10 000 Kč. Vypočtených 10 000 Kč z mimořádné splátky bude na konci každého roku rozpouštěno z účtu časového rozlišení do nákladů. Celkově je možné si daňově uznat za rok tuto výší nákladů (zaplaceného nájemného): 350 000 / 60 * 12 měsíců = 70 000 Kč. Daňově uznatelné náklady spojené s leasingem jsou tedy ve výši 70 000 Kč za rok. Nyní následují pravidelné splátky samotného nájemného. V každém roce jich bude 12 a všechny splátky spadající do daného roku budou daňově uznatelné, neboť: 12 * 5 000 = 60 000 Kč. Z výše uvedeného vyplývá, že pravidelné měsíční splátky v celkové roční hodnotě 60 000 Kč budou navýšeny o časové rozlišení spadající do daného roku ve výši 10 000 Kč. Výsledně bude za každý rok daňově uznáno 70 000 Kč nákladů spojených s leasingem. Po skončení leasingu (zaplacení poslední pravidelné splátky) bude automobil odkoupen za symbolickou hodnotu 3 000 Kč, jak vyplývá z leasingové smlouvy. V této chvíli je již předmět leasingu plně daňově odepsán. Z tohoto důvodu může účetní jednotka zařadit nakoupený automobil, který nedosahuje hodnoty stanovené interní směrnicí pro zařazení do dlouhodobého hmotného majetku (ta je například 40 000 Kč), do drobného dlouhodobého majetku nebo rovnou do spotřeby.
3.2 Daňové odpisy Podnikatel si pořídil nový osobní automobil dne 1. 1. 2015, který bude odepisovat s pořizovací cenou 350 000 Kč.
3.2.1 Rovnoměrné odpisy Rovnoměrný odpis znázorňuje níže uvedená tabulka.
46
Tabulka 13: Výpočet rovnoměrných daňových odpisů
Rok 2015 2016 2017 2018 2019
Roční odpisová sazba [%] 11,00 22,25 22,25 22,25 22,25
Odpis
Oprávky
Zůstatková cena
38 500 77 875 77 875 77 875 77 875
38 500 116 375 194 250 272 123 350 000
311 500 233 625 155 750 77 875 0
Zdroj: Vlastní zpracování a výpočty
Postup při výpočtu rovnoměrných daňových odpisů: Rok: zde se musí zjistit, do jaké odpisové skupiny patří osobní automobil. V teoretické části je popsána problematika, a proto je tu vybrána 2. odpisová skupina, při níž doba odpisování činí 5 let. Roční odpisová sazba: pro první rok je 11 % a pro další roky 22,25 %. Odpis: výše odpisů se vypočítá jako % z pořizovací ceny. V tomto případě je to 350 000 * 11 % = 38 500 Kč pro první rok. V dalších letech je odpis stejný, protože se používá sazba 22,25 % a výpočet pro další roky je následující: 350 000 * 22,25 % = 77 875 Kč. Oprávky: oprávky jsou sumou odpisů za odepsané roky. V prvním roce jsou oprávky stejné jako první odpis. Postupně se k nim přičítají odpisy v dalších letech, až v posledním roce vyjdou oprávky stejně jako pořizovací cena automobilu. Zůstatková cena: zůstatková cena udává, kolik je již odepsáno z pořizovací ceny. Výpočet je jednoduchý, a to pořizovací cena mínus oprávky. V posledním roce odpisování vyjde zůstatková cena 0.
47
3.2.2 Zrychlené odpisy Výpočet zrychlených odpisů znázorňuje následující tabulka. Tabulka 14: Výpočet zrychlených daňových odpisů
Rok
Koeficient
Odpis
Oprávky
2015 2016 2017 2018 2019
5 6 6 6 6
70 000 112 000 84 000 56 000 28 000
70 000 182 000 266 000 322 000 350 000
Zůstatková cena 280 000 168 000 84 000 28 000 0
Zdroj: Vlastní zpracování a výpočty
Postup při výpočtu zrychlených daňových odpisů: Rok: zde je postup stejný jako u rovnoměrných odpisů, tj, 2. odpisová skupina, doba odepisování 5 let. Odpis: výpočet odpisů pro první rok se vypočítá jako pořizovací cena / koeficient pro první rok, což je pro tento případ 350 000 / 5 = 70 000 Kč. Další roky se vypočítají jako 2 * zůstatková cena / (koeficient pro další roky - počet odepsaných let). V tomto případě se tedy druhý rok vypočítá následovně: 2 * 280 000 / (6 - 1) = 112 000 Kč. Třetí rok se vypočítá jako 2 * 168 000 / (6 - 2) = 84 000 Kč. Takto se postupuje až do posledního roku. Oprávky: vypočítají se stejně jako u rovnoměrných odpisů.
48
Zůstatková cena: opět stejně jako u rovnoměrných odpisů, tj. pořizovací cena mínus oprávky.
3.3 Účetní odpisy Následující dva příklady zobrazují účetní odpisy jak časové, tak výkonové.
3.3.1 Časové Než se začnou počítat účetní odpisy časové, musí si podnikatel sám určit, jak dlouho bude automobil odepisovat podle předpokládané doby životnosti. Podnikatel si určil, že automobil zakoupený 1. 1. 2015 se bude odepisovat 40 měsíců s pořizovací cenou 350 000 Kč. Tabulka 15: Výpočet účetních časových odpisů
Rok
Měsíce
Odpis
Oprávky
2015 2016 2017 2018
12 12 12 4
105 000 105 000 105 000 35 000
105 000 210 000 315 000 350 000
Zůstatková cena 245 000 140 000 35 000 0
Zdroj: Vlastní zpracování a výpočty
Postup při výpočtu účetních časových odpisů: Rok a měsíc: podnikatel si sám určí, jak dlouho bude automobil odepisovat. V tomto případě si určil 40 měsíců. Odpis: zde je třeba nejdříve určit měsíční splátku, než provedeme výpočet. Měsíční splátka se vypočítá podle vzorce: pořizovací cena / počet měsíců. V tomto příkladu bude tedy měsíční splátka vypočítána takto: 350 000 / 40 = 8 750 Kč. Touto měsíční splátkou se pak vypočítají odpisy podle toho, kolik měsíců v daném roce bude odpisován daný automobil. Odpis v roce 2015 se vypočítá takto: počet měsíců v roce * měsíční splátka.
49
Pro tento případ to je: 12 * 8 750 = 105 000 Kč. V roce 2016 a 2017 se odpis vypočítá stejně jako v roce 2015. V posledním roce už zbývají jen 4 měsíce ze 40 měsíců, proto odpis bude: 4 * 8 750 = 35 000 Kč. Oprávky: zde se sčítají postupně odpisy všech let. Zůstatková cena: zůstatková cena udává, kolik je už odepsáno z pořizovací ceny. Výpočet je pořizovací cena mínus oprávky. V posledním roce vyjde tedy zůstatková cena 0.
3.3.2 Výkonové Protože účetní odpisy znázorňují skutečné opotřebení automobilu, podnikatel bude zakoupený automobil dne 1. 1. 2015 za pořizovací cenu 350 000 Kč odepisovat pomocí skutečně ujetých km. Tabulka 16: Výpočet účetních výkonových odpisů
Rok
Jednotka za km
Ujeté km
Odpis
Oprávky
2015 2016 2017 2018 2019
0,35 0,35 0,35 0,35 0,35
160 000 226 000 205 000 222 500 186 500
56 000 79 100 71 750 77 875 65 275
56 000 135 100 206 850 284 725 350 000
Zůstatková cena 294 000 214 900 143 150 65 275 0
Zdroj: Vlastní zpracování a výpočty
Postup při výpočtu účetních výkonových odpisů: Rok a jednotka za km: podnikatel si sám určí, jak dlouho bude automobil odepisovat. V tomto případě si určil 5 let s jednotkou za km 0,35 Kč. Ujeté km: podle stavu tachometru se zde použijí skutečně ujeté km za rok. Odpis: odpis se zde zjistí podle vzorce jednotka Kč/km * ujeté km.
50
Odpis pro první rok je následující: 0,35 * 160 000 = 56 000 Kč. V dalších letech se postupuje stejně a odepisuje se do té doby, až bude automobil zcela odepsaný. Oprávky: zde se sčítají postupně odpisy všech let. Zůstatková cena: zůstatková cena udává, kolik je už odepsáno z pořizovací ceny. Výpočet je pořizovací cena mínus oprávky. V posledním roce vyjde tedy zůstatková cena 0.
3.4 Nesoulad mezi daňovými a účetními odpisy V této kapitole si ukážeme, jaký může být nesoulad mezi účetními a daňovými odpisy. Touto problematikou se budou zabývat jen fyzické osoby, které vedou účetnictví nikoli daňovou evidenci. Malé podniky se většinou snaží, aby účetní a daňové odpisy byly ve všech letech stejné, tedy aby nedocházelo k rozdílům mezi účetními a daňovými odpisy. Ve větších firmách je tomu většinou naopak, účetní odpisy si firma stanoví podle skutečně ujetých kilometrů.
3.4.1 Dopady účetních a daňových odpisů 1. Účetní odpisy > daňové odpisy V praxi to znamená, že podnikatel má v nákladech více nákladů, než povoluje zákon, tudíž by podnikatel zaplatil méně na dani z příjmů. Proto si podnikatel musí o rozdíl mezi účetními a daňovými odpisy zvýšit základ daně. 2. Daňové odpisy > účetní odpisy V tomto případě má podnikatel v nákladech méně, než umožňují daňové odpisy. Proto si podnikatel může v daňovém přiznání uplatnit do nákladů větší částku, aby dorovnal rozdíly z minulých let. Zde i tedy sníží základ daně a zaplatí méně na dani z příjmů. 3. Účetní odpisy = daňové odpisy Pokud se účetní odpisy rovnají daňovým odpisům, jsou zde nulové daňové dopady.
51
Podnikatel si pořídil nový osobní automobil dne 1. 1. 2015 za 350 000 Kč. Zvolil si rovnoměrné daňové odpisy, které zobrazuje následující tabulka. Tabulka 17: Výpočet rovnoměrných daňových odpisů
Rok 2015 2016 2017 2018 2019
Roční odpisová sazba [%] 11,00 22,25 22,25 22,25 22,25
Odpis
Oprávky
Zůstatková cena
38 500 77 875 77 875 77 875 77 875
38 500 116 375 194 250 272 123 350 000
311 500 233 625 155 750 77 875 0
Zdroj: Vlastní zpracování a výpočty
Jako účetní odpisy použijeme skutečně ujeté km v daném roce. Nejprve si podnikatel určil cenu za jeden ujetý km a to 0,35 Kč/km. Tato sazba se pak vynásobí skutečně ujetými km, aby se vypočítal odpis. Tabulka 18: Výpočet účetních odpisů podle skutečně ujetých km
Rok
Jednotka za km
Ujeté km
Odpis
Oprávky
2015 2016 2017 2018 2019
0,35 0,35 0,35 0,35 0,35
160 000 226 000 205 000 222 500 186 500
56 000 79 100 71 750 77 875 65 275
56 000 135 100 206 850 284 725 350 000
Zůstatková cena 294 000 214 900 143 150 65 275 0
Zdroj: Vlastní zpracování a výpočty
3.4.2 Srovnání účetních a daňových odpisů Následující tabulka 19 ukáže, jak se změní základ daně, když účetní a daňové odpisy se budou lišit. Tabulka 19: Srovnání účetních a daňových odpisů
Rok 2015 2016 2017 2018 2019
Účetní odpisy 56 000 79 100 71 750 77 875 65 275
Daňové odpisy 38 500 77 875 77 875 77 875 77 875
Rozdíl + 17 500 + 1 225 - 6 125 =0 - 12 600
Dopad ↑ ZD ↑ ZD ↓ ZD Nezmění se ZD ↓ ZD
Zdroj: Vlastní zpracování a výpočty
52
Z tabulky vyplývá, že v roce 2015 si firma může uplatnit v daňovém přiznání částku 38 500 Kč, jak vyplývá z daňových odpisů. Účetní odpisy jsou v tomto roce vyšší a rozdíl si může podnikatel uplatnit, až bude mít účetní odpisy nižší než daňové odpisy, tj. až v roce 2017. Ve skutečnosti zaplatí podnikatel na dani z příjmů stejně, jen si náklady uplatní v jiných letech podle daňových odpisů.
3.5 Technické zhodnocení Podnikatel si k novému automobilu za 350 000 Kč, který si pořídil 1. 1. 2015, v roce 2017 dokoupil autoalarm za 4 000 Kč a klimatizaci za 39 000 Kč. V tomto případě si může uplatnit technické zhodnocení, protože součet ceny autoalarmu a klimatizace je vyšší než 40 000 Kč, činí 43 000 Kč.
3.5.1 Rovnoměrné odpisy Technické zhodnocení způsobem rovnoměrných odpisů znázorňuje tabulka 15 níže. Tabulka 20: Výpočet rovnoměrných odpisů při technickém zhodnocení v roce 2017
Rok 2015 2016 2017 2018 2019 2020
PC 350 000 350 000 393 000 393 000 393 000 393 000
Sazba 11,00 % 22,25 % 20,00 % 20,00 % 20,00 % 20,00 %
Odpis 38 500 77 875 78 600 78 600 78 600 40 825
Oprávky 38 500 116 375 194 975 273 575 352 175 393 000
Zůstatková cena 311 500 233 625 198 025 119 425 40 825 0
Zdroj: Vlastní zpracování a výpočty
Postup při výpočtu rovnoměrných odpisů a technického zhodnocení v roce 2017: Rok: opět 2. skupina odepisování. Odpis: postup je tu stejný, jako u rovnoměrných odpisů, a to jako % z pořizovací ceny. V tomto případě je to 350 000 * 11 % = 38 500 Kč pro první rok. V dalších letech se použije sazba 22,25 % a výpočet pro další roky je
53
350 000 * 22,25 % = 77 875 Kč. Toto platí až po rok, kdy na automobilu proběhlo technické zhodnocení. V tomto příkladu uplatňujeme rovnoměrný odpis v roce 2015 a 2016. V roce 2017 nastupuje technické zhodnocení v celkové hodnotě 43 000 Kč. Pro technické zhodnocení je tu jiná sazba, a to pro druhou skupinu je 20 %. Rok 2017 se vypočítá následovně: % ze zvýšené vstupní ceny. V tomto případě je to (350 000 + 43 000) * 20 % = 78 600 Kč. Počet let odepisování se vlivem technického zhodnocení navýší o jeden rok, to znamená, že odpisování bude zasahovat i do roku 2020. Technickým zhodnocením se tedy doba odpisování prodlouží. Odpis v tomto roce se bude rovnat zůstatkové ceně v roce předešlém. Oprávky: zde sčítám postupně odpisy všech let. Zůstatková cena: zůstatková cena udává, kolik je už odepsáno z pořizovací ceny. Výpočet je pořizovací cena mínus oprávky. V roce 2017, v němž nastupuje technické zhodnocení, se zůstatková cena zvýší o hodnotu technického zhodnocení, což je 43 000 Kč.
3.5.2 Zrychlené odpisy Technické zhodnocení způsobem zrychlených odpisů. Tabulka 21: Výpočet zrychlených odpisů při technickém zhodnocení v roce 2017
Rok
Koeficient
Odpis
Oprávky
2015 2016 2017 2018 2019 2020
5 6 5 5 5 5
70 000 112 000 84 400 63 300 42 200 21 100
70 000 182 000 266 400 329 700 371 900 393 000
Zůstatková cena 280 000 168 000 126 600 63 300 21 100 0
Zdroj: Vlastní zpracování a výpočty
54
Postup při výpočtu zrychlených odpisů a technického zhodnocení v roce 2017: Rok: opět 2. skupina odepisování. Odpis: postup je tu stejný jako u zrychlených daňových odpisů. Pro první rok se vypočítá jako pořizovací cena / koeficient pro první rok. V tomto případě je to 350 000 / 5 = 70 000 Kč. Další roky se vypočítají jako 2 * zůstatková cena / (koeficient pro další roky - počet odepsaných let). V tomto příkladu se tedy druhý rok vypočítá následovně: 2 * 280 000 / (6 - 1) = 112 000 Kč. Ve třetím roce proběhlo technické zhodnocení, proto je postup následující: (2 * zvýšená zůstatková cena) / koeficient pro zvýšenou vstupní cenu. Výpočet odpisu roku 2017 je (2 * (168 000 + 43 000)) / 5 = 84 400 Kč. Další roky se počítají podle vzorce: 2 * zůstatková cena předešlého roku / koeficient pro zvýšenou vstupní cenu - počet odepsaných let u technického zhodnocení). Odpis roku 2018 se vypočítá takto: 2 * 126 600 / (5 - 1) = 63 300 Kč. Počet let odepisování se vlivem technického zhodnocení navýší o jeden rok, to znamená, že odpisování bude zasahovat i do roku 2020. Technickým zhodnocením se tedy doba odpisování prodlužuje a odpis v roce 2020 se vypočítá stejně jako předešlé roky s technickým zhodnocením.
55
Oprávky: zde se sčítají postupně odpisy všech let. Zůstatková cena: zůstatková cena udává, jaká hodnota je už odepsána z pořizovací ceny. Výpočet: pořizovací cena mínus oprávky. V roce 2017, v němž nastalo technické zhodnocení, se zůstatková cena zvýší o hodnotu technického zhodnocení, což je 43 000 Kč.
3.6 Silniční daň Plátcem silniční daně je každý, kdo používá automobil k podnikatelským účelům. Jestliže podnikatel použije zcela nový automobil k podnikatelské činnosti, má nárok na snížení sazby daně silniční ve výši 48 % po dobu 36 měsíců. Starší automobil jak 36 měsíců má nárok snížení sazby daně ve výši 40 % také po dobu 36 měsíců. Po této době má nárok na snížení sazby daně ve výši 25 % opět po dobu 36 měsíců. Po uplynutí této doby, což je 108 měsíců, už podnikatel nemá nárok na snížení sazby daně a platí celou sazbu. Následující příklad je pro zcela nový osobní automobil, kde si podnikatel může uplatit nárok na snížení sazby ve výši 48 %.
Obrázek 2: Část II. oddílu daňového přiznání k roční silniční dani Zdroj: Vlastní zpracování
56
Postup při vyplnění sloupců v daňovém přiznání k dani silniční: Sloupec 15 – Registrační značka vozidla: do tohoto sloupce se napíše registrační značka vozidla neboli SPZ. Sloupec 15a – První registrace vozidla měsíc / rok: vyplní se, jestliže je nárok na snížení roční sazby daně. Údaj se najde ve velkém technickém průkazu vozidla. Sloupec 16 – Kód druhu vozidla: pro osobní automobil je kód číslo 1 viz tabulka: Tabulka 22: Kód druhu vozidla pro přiznání k dani silniční
Kód druhu vozidla 1 2 3 4 5 6 8 9
Vozidlo osobní tahač návěs autobus nákladní přívěs vozidla určená pro práce výrobní povahy v rostlinné výrobě výše neuvedené
Zdroj: Vlastní zpracování dle pokynů k přiznání silniční dani
Sloupec 16a – (neobsazeno): nevyplňuje se. Sloupec 17 – Základ daně – ccm, § 5a: vyplňuje se pouze u osobních vozidel s výjimkou elektromobilů. Ccm se najde v technickém průkaze. Sloupec 18 – Základ daně – nápravy, § 5b, c: vyplňuje se, pokud má automobil nápravy. V tomto případě zůstane sloupec prázdný. Sloupec 19 – Základ daně – tuny, § 5b,c: vyplní se podle technického průkazu, pokud má automobil i nápravy. V tomto případě zůstane sloupec opět prázdný. Sloupec 20 – Roční (denní) sazba dle § 6 odst. 1, 2 (4) v Kč: Podle tabulky 4: Roční sazba silniční daně u osobních automobilů, která je v teoretické části. Sloupec 21 – Číslo odst. snížení resp. zvýšení roční sazby daně § 6: vyplní se číslo odstavce, podle kterého se uplatní snížení resp. zvýšení sazby daně.
57
Sloupec 22 – (neobsazeno): nevyplňuje se. Sloupec 23 – Počty měsíců (dní) podléhajících vozidla dani silniční: vyplní se podle toho, kolik měsíců (dnů) automobil podléhá silniční dani. U tohoto případu je to celý rok, proto napíšeme R. Sloupec 24 – Daň silniční v Kč bez uplatnění osvobození a slevy: automobil je zcela nový, proto se sazba daně snižuje o 48 % a výpočet je následující: 3000 * 52 % = 1560. Sloupec 25 až 28: v tomto případě se nevyplňuje Sloupec 29 – Daň v Kč: sloupec 24 mínus 27 mínus 28, tj.: 1560 - 0 - 0 = 1560. Dále se vyplní celková výše daně silniční, popřípadě záloha a další náležitosti:
Obrázek 3: Část III. oddílu daňového přiznání k roční silniční dani Zdroj: Vlastní zpracování
Výsledná částka silniční daně je 1 560 Kč, která bude uhrazena formou čtvrtletních záloh, případně bude dorovnána v přiznání k silniční dani za rok 2015.
3.7 Náhrady za použití silničních motorových vozidel V této kapitole si ukážeme dva možné příklady, se kterými se může zaměstnavatel setkat s automobilem v podnikání a to konkrétně, využití firemního vozidla k soukromým účelům zaměstnance a využití soukromého automobilu zaměstnance k vykonání pracovní cesty.
3.7.1 Využití firemního vozidla k soukromým účelům zaměstnance Zaměstnanec pobírá hrubou mzdu 35 000 Kč a má k dispozici k soukromým účelům firemní automobil v pořizovací ceně 350 000 Kč včetně DPH. Uplatňuje slevu na dani na poplatníka a má dvě děti.
58
Výpočet měsíční mzdy je následující: HM = 35 000 Kč. Dále se musí vypočítat zvýšený vyměřovací základ pro výpočet pojištění a to tím, že se k hrubé mzdě připočte 1 % z pořizovací ceny automobilu: 350 000 * 1 % = 3 500 Kč. Částka 3 500 Kč se připočítá k hrubé mzdě. Tím je získán zvýšený vyměřovací základ pro výpočet zákonného pojištění, které se vypočítá následovně: 35 000 + 3 500 = 38 500 Kč. Vypočtených 38 500 Kč je tedy již zmíněný zvýšený vyměřovací základ. Z této částky se vypočítá sociální a zdravotní pojištění placené zaměstnavatelem, tedy zákonné pojištění, kde sociální pojištění je 25 % a zdravotní pojištění 9 %. Výpočet je následující: zákonné sociální pojištění: 38 500 * 25 % = 9 625 Kč, zákonné zdravotní pojištění: 38 500 * 9 % = 3 465 Kč. Tyto dvě částky 9 625 Kč a 3 465 Kč nám slouží k výpočtu základu daně („superhrubá mzda“). Výpočet je takový, že ke zvýšenému vyměřovacímu základu připočítáme zákonné sociální pojištění a zákonné zdravotní pojištění. Výsledek se zaokrouhluje na celé stokoruny nahoru a výpočet je následující: 38 500 + 9 625 + 3 465 = 51 590
51 600 Kč
Nyní už máme správný daňový základ pro výpočet daně ze závislé činnosti. Sazba daně činí 15 %. Výpočet daně: 51 600 * 15 % = 7 740 Kč. Po výpočtu daně ze závislé činnosti budou uplatněny slevy na dani. V našem příkladu je to konkrétně sleva na poplatníka, která je ve výši 2 070 Kč za měsíc. Daň po slevě se vypočítá takto: 7 740 - 2070 = 5 670 Kč.
59
Dále má zaměstnavatel dvě děti, kde může po odpočtu slev na děti vzniknout buď sleva na dani anebo daňový bonus. Sleva na dani na první dítě je 1 117 Kč a na druhé dítě 1 317 Kč. Zda vznikne sleva na dani anebo daňový bonus nám ukáže další výpočet: 5 670 - 1 117 - 1 317 = 3 236 Kč Z výše uvedeného vyplývá, že vznikla sleva na dani. Pokud by se jednalo o daňový bonus, výše uvedený výpočet by musel vyjít v mínusu. K výpočtu čisté mzdy je nutno ještě vypočítat sociální a zdravotní pojištění placené zaměstnancem. Sociální pojištění placené zaměstnancem je ve výši 6,5 % a zdravotní pojištění je ve výši 4,5 %. Pojištění se počítá opět ze zvýšeného vyměřovacího základu, jak tomu bylo i u zákonného pojištění a zaokrouhluje se na celé koruny nahoru. Výpočet pojištění je následující: sociální pojištění: 38 500 * 6,5 % = 2 502,5 zdravotní pojištění: 38 500 * 4,5 % = 1 732,5
2 503 Kč 1 733 Kč
Posledním krokem je výpočet čisté mzdy. Ta se vypočítá tak, že od hrubé mzdy se odečte daň po slevě a pojištění placené zaměstnancem. Výpočet v tomto příkladu je takový: 35 000 - 3 236 - 2 503 - 1 733 = 27 528 Kč. Částka k výplatě je tedy 27 528 Kč.
3.7.2 Využití soukromého automobilu zaměstnance na pracovní cestě Zaměstnanec ujel vlastním osobním automobilem na pracovní cestě 450 km na území České republiky. Spotřeba pohonných hmot, kterou uvádí velký technický průkaz, je následující: v městském provozu je spotřeba 8,5 l/100 km, mimo město 7,5 l/100 km a na dálnici 6,0 l/100 km. Zaměstnavatel nedodal zaměstnanci doklad od čerpací stanice. Nejprve se vypočítá průměrná spotřeba pohonných hmot automobilu a to jako: (8,5 + 7,5 + 6,0) / 3 = 7,33 l/100 km.
60
Výše uvedeným výpočtem bylo zjištěno, že automobil má průměrnou spotřebu 7,33 litrů na sto kilometrů. Dále je třeba se zabývat jen touto spotřebou a nebude se rozlišovat spotřeba ve městě, mimo město a na dálnici. Dále se musí zjistit, kolik litrů pohonných hmot na 1 km vozidlo spotřebovává. A to zjistíme následujícím výpočtem: 7,33 / 100 = 0,0733 l/km. Tento výpočet nám říká, kolik litrů pohonných hmot automobil spotřebuje, když ujede jeden kilometr. Dalším výpočtem bude, kolik litrů spotřebuje vozidlo celkem za služební cestu, jestliže řidič ujel 450 km. 450 km * 0,0733 = 32,985 l Zaměstnanec
projel
vlastním
automobilem
32,985
litrů
pohonných
hmot.
Zaměstnavatel tyto litry PHM proplatí podle průměrné ceny za jeden litr. Náhrada za PHM tedy činí: 32,985 * 36,10 Kč/l (nafta) = 1 191 Kč. Výše vypočtenou částku zaměstnavatel proplatí zaměstnanci. Dále mu musí proplatit tzv. základní náhradu, kde sazba opotřebení za osobní automobil činí 3,70 Kč/km. Výpočet je následující: 450 km * 3,70 Kč/km = 1 665 Kč. Celkem tedy zaměstnanec obdrží od svého zaměstnavatele následující náhradu: 1 191 + 1 665 = 2 856 Kč.
3.7.3 Paušální výdaje na dopravu Aby podnikatel nemusel evidovat skutečné výdaje na pohonné hmoty, parkovné atd., může tyto výdaje uplatnit ve formě paušálního výdaje na dopravu. Jakmile se tak rozhodne, musí celý rok využívat paušální výdaje na dopravu. Výše paušálního výdaje na dopravu činí 5 000 Kč měsíčně na každý automobil zahrnutý v obchodním majetku firmy. Tento výdaj lze použít maximálně u tří vozidel, proto celková výše paušálních výdajů může dosahovat nejvýše 15 000 Kč měsíčně. Pokud je automobil používaný i pro soukromé účely podnikatele, paušální výdaj na dopravu je
61
krácený na 80 %, což jsou 4 000 Kč měsíčně. Tento zkrácený výdaj se uplatní jen v měsících, ve kterých byl použit automobil pro osobní účely. V ostatních měsících, kdy automobil pro osobní účely použit nebyl, se paušální výdaj nekrátí. Toto ovšem neplatí u odpisů, ty budou kráceny na výši 80 % pro celý rok. Krácený paušální výdaj může podnikatel využít jen na jedno vozidlo. Paušální výdaj na dopravu si podnikatel nesmí uplatnit do nákladů, pokud vozidlo půjčí jakékoli jiné osobě. Výjimkou jsou pouze zaměstnanci nebo spolupracující osoby, které automobil použijí k podnikatelským účelům. K tomuto způsobu výdajů za dopravu lze ještě uplatnit další výdaje, a to například opravy, údržbu, pojištění vozidla a odpisy. Pokud podnikatel uplatní krácený paušální výdaj, pak si z výdajů uplatní pouze 80 %. Do výdajů nelze v žádném případě zahrnout výdaje na pohonné hmoty či parkovné. Tuto problematiku znázorní následující příklad: Podnikatel, který je neplátce DPH, má v obchodním majetku osobní automobil, který používá pouze pro podnikatelské účely. Měsíčně ujede průměrně 1 500 km a průměrná spotřeba pohonných hmot je 7 l/100 km. Zde si podnikatel položil otázku, co bude pro něho výhodnější, zda prokazatelné výdaje nebo paušální výdaje na dopravu. Nejprve si podnikatel musí spočítat, v jaké výši spotřebuje pohonné hmoty na 1 500 km, jestliže vychází z průměrné ceny, v tomto příkladu za naftu, a to následovně: 7 l/ 100 km = 0,07 l/100 km 0,07 l/100 km * 1 500 km = 105 l 105 l * 36,10 Kč/l = 3 791 Kč Podnikatel zjistil, že pokud bude uplatňovat prokazatelné výdaje, tak si za jeden měsíc může uplatnit výdaje za 3 791 Kč. V tomto případě se mu více vyplatí využít paušální výdaje na dopravu, které jsou ve výši 5 000 Kč. Rozdíl mezi paušálními a prokazatelnými náklady na dopravu je: 5 000 - 3 791 = 1 209 Kč
62
Podnikatel zjistil, že jestliže si uplatní paušální výdaje na dopravu, tak měsíčně si uplatní do nákladů o 1 209 Kč více, a to je pro něho výhodnější. Kdyby ale měsíčně ujel více km, například 3 500 km, bylo by pro něho určitě výhodnější uplatňovat do nákladů prokazatelné výdaje na dopravu.
63
4 Závěr Automobil nám zajišťuje neustálou mobilitu a flexibilitu v současném moderním světě. Proto se stal nedílnou součástí našeho života. V podnikatelské sféře patří automobil k nejčastěji využívanému majetku. V dnešní době se podnikatel v praxi bez automobilu prakticky neobejde. Cílem této bakalářské práce bylo provést podrobný rozbor problematiky automobilu v podnikání se zaměřením na účetní a daňové aspekty. Dále pak bylo úkolem ukázat podnikateli – fyzické osobě na modelových příkladech automobilu ve firmě, jaké mohou být konkrétní dopady na hospodaření firmy. V teoretické části v první kapitole jsem rozebrala obecně pořízení automobilu. Zmínila jsem pořízení automobilu za hotové, na úvěr a na leasing. Ve druhé kapitole jsem se zabývala vyřazením automobilu různými způsoby. Další kapitolu jsem věnovala účetním dopadům. Nejdříve jsem nastínila pojem dlouhodobého hmotného majetku, kam automobil spadá, poté zařazení automobilu do účetnictví a následně ocenění automobilu při pořízení. Dále jsem popsala různé metody účetních odpisů, také technické zhodnocení a daňovou evidenci automobilu. Poslední kapitola v teoretické části obsahuje daňové dopady, kde jsem zmínila daňové odpisy, jak rovnoměrné, tak i zrychlené. Dále jsem se zabývala silniční daní, všemi jejími náležitostmi, mýtným a dálničními kupóny. Další kapitolou v daňových dopadech je uznatelnost nákladů, kam spadá daň z přidané hodnoty, odpisy a ostatní výdaje související s provozem automobilu. Dále sem patří náhrady za použití silničních motorových vozidel, kde jsem popsala problematiku využití firemního vozidla k soukromým účelům zaměstnance a využití soukromého automobilu zaměstnance k vykonání pracovní cesty. V poslední kapitole teoretické části jsem se věnovala paušálním výdajům. Praktická část je plně zaměřena na modelové příklady osobního automobilu v podnikání fyzické osoby. V první kapitole praktické části jsem se zabývala pořízením automobilu. Prvním způsobem pořízení je za hotové, kde je hlavní výhodou, že nedochází k zadluženosti firmy, automobil může být kdykoliv prodán anebo upravován, aniž by musela dát souhlas třetí strana, protože koupí auta za hotové se podnikatel stává ihned vlastníkem.
64
Dalším kladem koupě za hotové je ušetření poplatků a úroků. Tento způsob pořízení automobilu má ale i spoustu nevýhod, i když to vypadá, že pořízení za hotové je nejlepším způsobem pořízení automobilu. Největší nevýhodou je to, že dochází k vysokému jednorázovému výdaji hotovosti, a tím může podnikatel přijít o investici do jiných oborů. Další nevýhodou je, že podnikatel musí počítat s náklady obětované příležitosti. Druhý způsob pořízení automobilu je pomocí úvěru, kde je hlavní výhodou, že podnikatel nepotřebuje větší množství volných finančních prostředků. Ty získá pomocí půjčky od banky nebo jiné finanční instituce. Dalším velkým kladem je, že i když je majetek pořízen pomocí cizích zdrojů, tak se nakoupený automobil ihned stává majetkem firmy a může se odepisovat. Výhodou je i to, že úroky z úvěru jsou daňově uznatelným nákladem. Koupě na úvěr má ale i nevýhody, jako například, že podnikatel uhradí více, než si půjčí, a to vlivem úroků. Také musí většinou prokázat pravidelný příjem. Třetím způsobem pořízení automobilu je pořízení na leasing. Výhod je tu hned několik a to podobných, jaké jsem již zmínila u pořízení automobilu pomocí úvěru. Firma nepotřebuje k nákupu automobilu velký objem volných finančních prostředků. Další výhodou je, že sjednání leasingové smlouvy je rychlejší než získání úvěru. Kladem je i to, že splátky mohou být daňově uznatelnými náklady při splnění určitých podmínek, které jsem podrobně rozebrala na modelovém příkladu. Nevýhody u pořízení automobilu na leasing mohou být takové, že splátky bývají obvykle vyšší než splátky na úvěr, protože v leasingových splátkách se hradí i zisk leasingové společnosti. Další nevýhodou je, že automobil po celou dobu splácení leasingu patři leasingové společnosti. Názorné modelové příklady na všechny tři způsoby pořízení automobilu jsem znázornila v praktické části. Ve své práci jsem došla k závěru, že ač od počátku bylo očekáváno, že pořízení automobilu za hotové bude nejvýhodnější a nejjednodušší variantou, může být tato varianta pro spoustu podnikatelů problematická, protože nemají ve firmě mnoho volných finančních prostředků. Jestliže je tomu tak, musí podnikatel zvážit, zda pro něho nebude výhodnější úvěr nebo leasing. V dalších kapitolách praktické části jsem znázornila modelové příklady účetních a daňových odpisů, kterou jsem pak porovnala. Podrobně jsem rozepsala, jaký mají
65
odpisy dopad na základ daně z příjmů fyzickým osob. K této problematice patří i technické zhodnocení, které jsem také znázornila v modelovém příkladu. Neopomenula jsem ani silniční daň, která je také spojena s automobilem v podnikání. V této kapitole jsem podrobně rozebrala všechny důležité náležitosti pro správné určení daňové povinnosti. I pro tuto problematiku jsem v praktické části uvedla modelový příklad. Poslední sedmou kapitolu jsem věnovala náhradám za použití silničních motorových vozidel, kde jsem nejdříve rozebrala kapitolu využití firemního vozidla k soukromým účelům zaměstnance. Pomocí modelové mzdy zaměstnance jsem ukázala, jak se takto problematika projeví. V druhé kapitole jsem popsala využití soukromého automobilu zaměstnance k vykonání pracovní cesty opět na modelovém příkladu. Poslední třetí kapitolou v náhradách za použití motorového vozidla jsou paušální výdaje. Zde jsem řešila a na praktickém příkladu ukázala, za jakých okolností je pro podnikatele výhodnější uplatnit do nákladů paušální výdaje nebo prokazatelné výdaje na dopravu. Touto bakalářskou prací jsem znázornila celkový přehled nejdůležitějších daňových a účetních dopadů automobilu v podnikání na modelových příkladech. Mým přáním je, aby tato práce byla přínosem všem podnikatelům – fyzickým osobám, které se rozhodou si pořídit automobil.
66
5 Seznam zkratek ZC
zůstatková cena
VC
vstupní cena
ZDP
zákon o dani z příjmů
DPH
daň z přidané hodnoty
EU
Evropská unie
PHM
pohonné hmoty
LPG
zkapalněný ropný plyn
CNG
stlačený zemní plyn
E85
biolíh – ethanol
O
oktan
SPZ
státní poznávací značka
ccm
kubický centimetr
6 Seznam obrázků Obrázek 1: Vzor kupónu prokazující zaplacení časového poplatku s platností na jeden rok............................................................................................................................... 32 Obrázek 2: Část II. oddílu daňového přiznání k roční silniční dani............................... 56 Obrázek 3: Část III. oddílu daňového přiznání k roční silniční dani ............................. 58
67
7 Seznam tabulek Tabulka 1: Doba odpisování dle odpisových skupin .................................................... 24 Tabulka 2: Roční odpisové sazby při rovnoměrném odpisování hmotného majetku ..... 24 Tabulka 3: Koeficienty pro zrychlené odpisování hmotného majetku........................... 25 Tabulka 4: Roční sazba silniční daně u osobních automobilů ....................................... 28 Tabulka 5: Roční sazba silniční daně u ostatních motorových vozidel ......................... 28 Tabulka 6: Výše mýtných sazeb pro dálnice a rychlostní silnice pro časové období v pátek od 15.00 hod do 20.00 hod včetně ................................................................... 30 Tabulka 7: Výše mýtných sazeb pro dálnice a rychlostní silnice v ostatní časová období .................................................................................................................................... 30 Tabulka 8: Výše mýtných sazeb pro silnice I. třídy pro časové období v pátek od 15.00 hod do 20.00 hod včetně .............................................................................................. 30 Tabulka 9: Výše mýtných sazeb pro silnice I. třídy v ostatní časová období ................. 31 Tabulka 10: Ceny dálničních známek pro rok 2015 ..................................................... 31 Tabulka 11: Průměrné ceny za jeden litr pohonné hmoty od 1. 1. 2015 ........................ 38 Tabulka 22: Kurzový rozdíl při pořízení automobilu z jiného členského státu EU ........ 43 Tabulka 13: Výpočet rovnoměrných daňových odpisů ................................................. 47 Tabulka 14: Výpočet zrychlených daňových odpisů .................................................... 48 Tabulka 20: Výpočet účetních časových odpisů ........................................................... 49 Tabulka 21: Výpočet účetních výkonových odpisů ...................................................... 50 Tabulka 17: Výpočet rovnoměrných daňových odpisů ................................................. 52 Tabulka 18: Výpočet účetních odpisů podle skutečně ujetých km ................................ 52 Tabulka 19: Srovnání účetních a daňových odpisů ....................................................... 52 Tabulka 15: Výpočet rovnoměrných odpisů při technickém zhodnocení v roce 2017 ... 53 Tabulka 16: Výpočet zrychlených odpisů při technickém zhodnocení v roce 2017....... 54 Tabulka 12: Kód druhu vozidla pro přiznání k dani silniční ......................................... 57
68
8 Seznam literatury Literární zdroje BRABCOVÁ, Šárka. Automobil v podnikání: právní, účetní a daňové aspekty. Praha: Dashöfer, 2002, [132] s. ISBN 80-86229-48-3. BRABCOVÁ, Šárka. Automobil v podnikání: právní, účetní a daňové aspekty. Praha: Dashöfer, 2002, [160] s. ISBN 80-86229-48-3. CARDOVÁ, Zdenka. Majetek v daňové evidenci. Vyd. 1. Praha: ASPI, 2009, 135 s. ISBN 978-80-7357-431-4. HINKE, J., BÁRKOVÁ, D., Účetnictví 1, Nakladatelství GRADA, Praha 2011, ISBN 978-80-247-3953-3. HOFMANNOVÁ, E., Cestovní náhrady podle zákoníku práce s komentářem a příklady, Nakladatelství ANAG, Praha, 2012, ISBN 978-80-7263-712-6. CHALUPA, R., KADLEC, J., PILÁTOVÁ, J., PROCHÁZKOVÁ, D., SEDLÁK, R., SKÁLOVÁ, J., TKÁČ, R., VLACH, P., Abeceda účetnictví pro podnikatele, Nakladatelství ANAG, Praha, 2012, ISBN 978-80-7263-726-3. JANOUŠEK, K., FITŘÍKOVÁ, D., PROCHÁZKOVÁ, D., ŽMOLÍK, C., Automobil v podnikání, Nakladatelství ANAG, Praha, 2011, ISBN 978-80-7263-668-6. JANOUŠEK, Karel a Dagmar FITŘÍKOVÁ. Automobil v podnikání. 2. aktualiz. a rozš. vyd. Ostrava: Sagit, 2001, 367 s. ISBN 80-7208-269-8. JANOUŠEK, Karel. Automobil v podnikání: u právnické osoby, u fyzické osoby podnikatele : vozidlo zaměstnavatele a zaměstnance: z hlediska daně z příjmů, daně z přidané hodnoty, daně silniční a účetnictví. 1. vyd. Olomouc: ANAG, 2011, 439 s. ISBN 978-80-7263-668-6. KOVANICOVÁ, D., ABECEDA účetních znalostí pro každého, Nakladatelství Polygon, Praha, 2007, ISBN 978-80-7273-143-5.
69
PITTERLING, Marcel. Daňově uznatelné výdaje. 3., aktualiz. vyd. Praha: Wolters Kluwer Česká republika, 2010, 129 s. ISBN 978-80-7357-483-3. VALOUCH, Petr. Leasing v praxi: praktický průvodce. 4. aktualiz. vyd. Praha: Grada, 2009, ISBN 978-80-247-2923-7. Zákony a vyhlášky Zákon č. 16/1993 Sb., o dani silniční. Zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty. Zákon č. 262/2006 Sb., zákoník práce. Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví. Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů. Vyhláška č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení č. 563/1991 Sb., zákona o účetnictví. Nařízení vlády č. 240/2014 Sb., o výši časových poplatků, sazeb mýtného, slevy na mýtném a o postupu při uplatnění slevy na mýtném. Pokyn č. D-227 - čj. 181/101 888/200 - o uplatňování DPH u osobních automobilů. Pokyn č. D-300 - čj. 15/107 705/2006 - o uplatňování zákona o daních z příjmů. Webové stránky České dálnice: Dálniční známky. [online]. © 2002 – 2015, 26.11.2014 [cit. 2015-04-28]. Dostupné z: http://www.ceskedalnice.cz/pro-ridice/dalnicni-znamky. Český statistický úřad: Doprava, informační a komunikační činnosti. Český statistický úřad:
Statistiky
[online].
18.3.2015
[cit.
2015-04-28].
Dostupné
z: https://www.czso.cz/csu/czso/doprava_a_spoje. Finanční vzdělávání - Slovníček: Finanční vzdělávání [online]. © 2007 [cit. 2015-0328]. Dostupné z: http://www.financnivzdelavani.cz/webmagazine/page.asp?idk=225.
70
