VYSOKÁ ŠKOLA POLYTECHNICKÁ JIHLAVA Katedra ekonomických studií
Automobil v podnikání v modelové firmě bakalářská práce
Autor: Iveta Švehlíková Vedoucí práce: Ing. Marie Borská Jihlava 2013
Anotace Cílem mé práce je podrobně rozebrat problematiku automobilu z pohledu účetního a daňového v modelové firmě. Problematika je zaměřena na osobní automobil od formy pořízení, přes provoz až po vyřazení. Práce obsahuje teoretické informace, které jsou následně doplněny modelovými příklady.
Klíčová slova osobní automobil, pořízení vozu, daň z příjmů, daň silniční
Annotation In my work I try to analyse issue of a car in fictitious company from view of accounting and fiscal. The issue is about a car and its acquisition, service and remove. There are theoretic
informations
and
examples
Keywords car, acquisition of car, income tax, road tax
of
situations
in
my
work.
Poděkování: Především bych chtěla poděkovat Ing. Marii Borské za odborné vedení, konzultace a připomínky k mé bakalářské práci. Dále bych chtěla poděkovat přátelům za cenné rady a doporučení, které mi ochotně poskytli.
Prohlášení Prohlašuji, že předložená bakalářská práce je původní a zpracoval/a jsem ji samostatně. Prohlašuji, že citace použitých pramenů je úplná, že jsem v práci neporušil/a autorská práva (ve smyslu zákona č. 121/2000 Sb., o právu autorském, o právech souvisejících s právem autorským a o změně některých zákonů, v platném znění, dále též „AZ“). Souhlasím s umístěním bakalářské práce v knihovně VŠPJ a s jejím užitím k výuce nebo k vlastní vnitřní potřebě VŠPJ . Byl/a jsem seznámen/a s tím, že na mou bakalářskou práci se plně vztahuje AZ, zejména § 60 (školní dílo). Beru na vědomí, že VŠPJ má právo na uzavření licenční smlouvy o užití mé bakalářské práce a prohlašuji, že s o u h l a s í m s případným užitím mé bakalářské práce (prodej, zapůjčení apod.). Jsem si vědom/a toho, že užít své bakalářské práce či poskytnout licenci k jejímu využití mohu jen se souhlasem VŠPJ, která má právo ode mne požadovat přiměřený příspěvek na úhradu nákladů, vynaložených vysokou školou na vytvoření díla (až do jejich skutečné výše), z výdělku dosaženého v souvislosti s užitím díla či poskytnutím licence. V Jihlavě dne 12. 5. 2013 ...................................................... Podpis
Obsah 1
Úvod.......................................................................................................................... 8
2
Doprava................................................................................................................... 10 2.1
3
Automobil z účetního hlediska ............................................................................... 13 3.1
4
Nákup automobilu z vlastních peněžních prostředků ............................... 14
3.1.2
Bankovní úvěr ........................................................................................... 16
3.1.3
Úvěr od nebankovní společností ............................................................... 17
3.1.4
Finanční leasing ........................................................................................ 20
3.1.5
Operativní leasing ..................................................................................... 21
3.2
Náklady na provoz vozu................................................................................... 22
3.3
Vyřazení automobilu ........................................................................................ 23
Daň z příjmů právnických osob .............................................................................. 24 Odpisy .............................................................................................................. 25
4.1.1
Daňové odpisy .......................................................................................... 25
4.1.2
Účetní odpisy ............................................................................................ 28
4.1.3
Porovnání účetních a daňových odpisů .................................................... 30
4.1.4
Daňový pohled na vyřazení automobilu ................................................... 31
4.2
Ostatní náklady................................................................................................. 32
4.2.1
Pohonné hmoty ......................................................................................... 32
4.2.2
Cestovní náhrady ...................................................................................... 32
Zákon o dani silniční............................................................................................... 35 5.1
6
Pořízení automobilu ......................................................................................... 14
3.1.1
4.1
5
Definice automobilu ......................................................................................... 11
Silniční daň....................................................................................................... 37
Závěr ....................................................................................................................... 40
Seznam použité literatury ............................................................................................... 42
Přílohy
A - Smlouva o úvěru u nebankovní společnosti ŠkoFIN, s. r. o B – Technický průkaz vozidla C – Vypracované přiznání k silniční dani
1 Úvod Již z historie víme, jak se člověk od nepaměti snažil vymýšlet a vylepšovat řešení proto, aby si usnadnil cestování. Zlomový milník v oblasti dopravy se datuje od konce 18. století, kdy se realizovaly pokusy o první automobil. Neustálý vývoj v této oblasti přinesl mnoho objevů. Další velký zvrat přinesl až Henry Ford tím, že se díky němu stal automobil dostupným prostředkem na spotřebitelském trhu. Nyní je doprava nedílnou součástí 21. století, která spojuje společnost na celém světě. Každý den téměř každý člověk využívá množství dopravních prostředků, ať už k přepravě, dovozu, či vývozu. Nejpočetnější skupinu stále tvoří osobní automobily, které jsou využívány nepodnikatelskou i podnikatelskou sférou. V rámci podnikání užívání automobilu přináší mnoho úskalí z daňového a účetního hlediska, proto je důležité mít určité znalosti o průběhu, postupech a řešeních této oblasti. Cílem mé práce je podrobně rozebrat a propojit účetní a daňový pohled problematiky automobilu v podnikání modelové firmy, tím shrnout a rozšířit své znalosti získané po dobu mého studia. V mé práci se budu věnovat především osobnímu automobilu, jelikož jsou v dnešní době nejčastěji využívanými dopravními prostředky v podnikání. Tuto problematiku budu řešit z pohledu fiktivní firmy, za kterou budu považovat právnickou osobu. Celá má práce bude vypracovaná na základě uvedení teoretických informací, které následně budu doplňovat modelovými příklady. K vypracování účetních operací se budu řídit směrnou účtovou osnovou, která je závazná pro podnikatele a veškeré účetní operace vytvořím formou deníku. Z daňového pohledu se budu řídit dle stanovených zákonů a vyhlášek. V úvodní části vysvětlím, proč jsem si vybrala právě toto téma a doložím, jak častý je tento jev. Dále budu specifikovat pojem automobil z vybraných legislativních hledisek. První kapitolu věnuji účetnímu pohledu, především půjde o nejčastější situace, jako je pořízení nového osobního automobilu s ohledem na možné zdroje financování, dále náklady na provoz vozu a případné druhy vyřazení, které ve firmě mohou nastat. Z daňového pohledu rozdělím práci do dvou částí. První dani, které se budu věnovat, bude daň z příjmů právnických osob, kde se pokusím porovnat účetní a daňové odpisy, 8
dále zohlednit ostatní náklady spojené s provozem vozu. V poslední části se budu zabývat silniční daní, kterou v souvislosti s osobním automobilem názorně vypočítám na konkrétním příkladu, následně doložím vypracované přiznání k této dani. Závěrem bych chtěla uvést poznatky a doporučení, ke kterým jsem dospěla díky zpracování této práce. Má doporučení jsou určena nejen podnikatelům, ale i všem ostatním, které tato problematika zajímá.
9
2 Doprava Jak jsem již zmínila v úvodu, nedílnou součástí 21. století je doprava, která spojuje společnost na celém světě. Dnes se ke spojení využívá doprava: letecká, lodní, potrubní, kolejová a silniční. Z logistického hlediska jde především o dovoz, vývoz a přepravu zboží či osob. Nejširší pokrytí trhu zastupuje doprava silniční. Dle informací získaných z internetových stránek Ministerstva vnitra České republiky se pohybuje v České republice téměř 7,5 milionů registrovaných vozidel. Do této evidence patří veškerá vozidla například: autobusy, motocykly, nákladní automobily, osobní automobily, návěsy, přívěsy, speciální automobily. Následující graf vypovídá o zastoupení jednotlivých druhů vozidel k 31. 12. 2011 z vybraných hodnot Českého statistického úřadu.
Graf 1: Zastoupení jednotlivých druhů vozidel (zdroj: Český statistický úřad)
Jak je z grafického znázornění zřejmé, převládá zastoupení osobních a dodávkových automobilů. Tyto vozy jsou nedílnou součástí i v oblasti podnikání. Výhodou je dostupnost a široký sortiment těchto vozů. Využívají se k rychlejšímu přesunu z místa na místo, při zajištění zboží nebo služeb. Jsou spolehlivou formou, jak zaopatřit potřeby ve společnosti. 10
2.1 Definice automobilu Definicí pro automobil je mnoho. Nejjednodušeji lze říci, že automobil je motorové vozidlo, které potřebuje ke svému pohybu vlastní hnací sílu a je určené k pohybu na pozemních komunikacích. Avšak toto mé tvrzení nevyjadřuje zcela přesně, co pojem automobil znamená, proto Vám v následující části představím některá vybraná legislativní ustanovení, která se touto konkrétnější specifikací zaobírají. Na začátek je vhodné si vyložit obecnější pojem silniční vozidlo. Blíže jej specifikuje zákon č. 56/2001 Sb., o podmínkách provozu vozidel na pozemních komunikacích 1 , dle něhož je to vozidlo, které je vyrobené za účelem provozu na pozemních komunikacích pro přepravu osob, zvířat nebo věcí. Předchozí pojem je více konkretizován v zákoně č. 361/2000 Sb., o provozu na pozemních komunikacích 2 , který definuje osobní automobil, jako silniční motorové vozidlo s maximální přípustnou hmotností do 3 500 kg a s nejvýše 8 místy určené k sezení kromě místa řidiče. Maximální přípustná hmotnost vozidla je největší hmotnost, která je uvedena v technickém průkazu a osvědčení o registraci jako celková hmotnost vozidla. Osoba oprávněná řídit toto vozidlo musí mít řidičské oprávnění skupiny B. Jak jsem již zmiňovala, je velké množství definicí, jak specifikovat automobil a nelze zaujmout pouze jedno jediné stanovisko, ale je důležité správně si zvolit z velkého množství informací pro danou problematiku. V mé práci půjde především o účetní a daňový pohled automobilu v podnikání, který nyní nastíním. Pokud se nahlíží na automobil z pohledu účetního, zařazuje se do dlouhodobého hmotného majetku. Dlouhodobým majetkem se rozumí majetek takový, který slouží podniku dobu delší než jeden rok. Během jeho používání neztrácí svou původní formu, pouze se následným užíváním opotřebovává. V této kategorii patří automobil mezi samostatné movité věci. Aby se ale automobil do této kategorie mohl zařadit, musí být splněna nejenom podmínka doby použitelnosti, ale i podmínka výše ocenění, kterou si účetní jednotka stanoví sama. V praxi se však setkáme se situací, kdy si účetní jednotka
1
Zákon č. 56/2001 Sb., o podmínkách provozu vozidel na pozemních komunikacích a o změně zákona č. 168/1999Sb., o pojištění odpovědnosti za škodu způsobeno provozem vozidla a o změně některých souvisejících zákonů, § 2 (1) 2 Zákon č. 361/2000 Sb., o provozu na pozemních komunikacích a o změnách některých zákonů (zákon o silničním provozu), § 80a (1) f)
11
nastaví výši ocenění v souladu se zákonem č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů 3 , který stanovuje závaznou hranici pro zatřídění do hmotného majetku, tzn. pořizovací cena vyšší než 40 000 Kč. V případě, že by automobil hranici nesplnil, patří mezi drobný hmotný majetek. Z hlediska daňového je o automobilu pojednáváno v několika zákonech. V již výše zmíněném o dani z příjmů. Dále v zákonu č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty 4 . Tento zákon uvádí dopravním prostředkem vozidlo určené k přepravě osob nebo věcí z jednoho místa na jiné. Definuje nový dopravní prostředek jako vozidlo určené k provozu na pozemních komunikacích, které je dodáno do 6 měsíců ode dne prvního uvedení do provozu nebo má najeto méně než 6 000 km, s ohledem na obsah, který musí být větší než 48 cm3, nebo výkon větší než 7,2 kW. Konkrétně osobním automobilem dle tohoto zákona, je dopravní prostředek, který má uveden v technickém osvědčení nebo v technickém průkazu zapsanou kategorii M1 nebo případně M1G. V neposlední řadě zákon č. 16/1993 Sb., o dani silniční 5 , ve kterém je předmětem daně motorové vozidlo, které je registrované a provozované v České republice, používané k podnikání nebo jiné samostatné výdělečné činnosti.
3
Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, § 26 (2) a) Zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, § 4 (3) a), b) 1., f) 5 Zákon č. 16/1993 Sb., o dani silniční, § 2 (1) 4
12
3 Automobil z účetního hlediska Již v dávných dobách se využívalo účetnictví ve zjednodušené formě. Obchodník musel vědět, zda jeho činnost je finančním přínosem nebo zátěží. Účetnictví se neustále vyvíjelo a zdokonalovalo po dlouhá léta. Dnes má účetnictví svá pravidla a formu. Finanční účetnictví je kompletní soubor informací o aktivech a pasivech, nákladech a výnosech a výsledku hospodaření. Základním právním předpisem pro vedení účetnictví je zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví. Podstatou
účetnictví
je
písemné
zaznamenávání
informací
o
probíhajících
hospodářských jevech v podniku. Tyto informace se zapisují v peněžních jednotkách. Účetnictví poskytuje především informace o stavu pohybu majetku a závazků, dále o nákladech a výnosech. Účetnictví dle Strouhala (2009) plní následující funkce: • poskytuje informace o hospodaření firmy, • slouží jako důkazný prostředek při vedení sporů, • poskytuje informace pro rozhodování a řízení podniku, • zajišťuje informace pro daňové účely, • údaje umožňují kontrolu stavu majetku a hospodaření s ním. Povinností je vést účetnictví úplně, průkazným způsobem a správně v souladu se zákonem. Za dodržení těchto podmínek zodpovídá podnikatel, pokud není sepsána smlouva pověřující za odpovědnost jiný subjekt. Za účetní období se považuje dvanáct po sobě jdoucích kalendářních měsíců. Toto období se buď shoduje s kalendářním rokem, nebo se jedná o rok hospodářský. Účetnictví vedou všechny právnické osoby. V následujících podkapitolách se budu účetní problematice automobilu věnovat podrobněji.
13
3.1 Pořízení automobilu Výběr vhodného automobilu spočívá především na účelu, za kterým je vůz pořizován, a ten je pro každého v podnikání odlišný. Vůz může být zvolen čistě z reprezentativního důvodu nebo pro zajištění dopravy zboží či služeb. V dnešní době je nabídka produktů na trhu automobilů široká. Mnoho firem se snaží vybrat vůz především podle ceny a parametrů motoru. Až dalšími vodítky při výběru jsou ostatní technické parametry, testy bezpečnosti a celková výbava vozu. Hlavní informací pro firmu je cena, za kterou automobil pořídí. Nové vozy pořizují většinou v základní verzi, aby cena byla co nejnižší. Základním aspektem je, zda má či nemá firma dostatek volných vlastních zdrojů na financování majetku. Následují příklady, jak bude firma postupovat v jednotlivých případech při koupi nového osobního automobilu. Jednotlivé příklady jsou doplněny účetními operacemi zpracovanými formou deníku dle vzorového účtového rozvrhu pro podnikatele.
3.1.1 Nákup automobilu z vlastních peněžních prostředků Jednou z nejjednodušších forem pořízení automobil je nákup z vlastních volných prostředků. V tomto případě je oceněn pořizovací cenou, což je cena pořízení včetně dalších nákladů spojených s jeho pořízením. Automobil se stává součástí majetku a firma jej může odpisovat. Pro náš modelový příklad předpokládejme, že si společnost vybere jeden z nových vozů v hodnotě 380 000 Kč bez DPH. Má dostatek volných peněžních prostředků, automobil může nakoupit za hotové. Platba bude provedena převodem z běžného bankovního účtu. Ostatní poplatky například za registraci lze zaplatit v hotovosti. Tyto položky se považují za náklady na přípravu a zabezpečení pouze do doby než je automobil zařazen do užívání, proto navýší vstupní cenu vozu. Jak jsem již uvedla na začátku je to nejrychlejší a nejsnadnější forma pořízení automobilu, ale firma musí vzít v úvahu, zda tato investice nebude mít velký dopad na finanční stránku podniku a jeho likviditu.
14
Tabulka 1: Účtování pořízení nového automobilu za hotové (zdroj: vlastní zpracování)
Č.op. 1.
Doklad Název operace FAP
Nákup auta bez DPH DPH 21 %
Částka
MD
D
380 000,–
042
321
79 000,–
343
321
2 000,–
042
211
2.
VPD
Úhrada za registraci auta
3.
VBÚ
Úhrada FAP za automobil
459 000,–
321
221
4.
VÚD
Zařazení vozu do užívání
382 000,–
022
042
Firma se může rozhodnout nakoupit automobil ze zemí EU, důvodem může být například cenová výhodnost. Fakturovaná cena za automobil od německé společnosti v hodnotě 17 000 € se musí 6 při účtování přepočítat kurzem ČNB 7 platnému k tomuto dni. Pro náš modelový příklad vezměme například kurz 25,80 Kč/1 EUR. Fakturovaný může být i dovoz automobilu, který vstupuje do pořizovací ceny vozu. Pokud má podnik možnost si dopravu zařídit ve vlastní režii, zaúčtuje místo dodavatelů na straně D účet 622 – Aktivace vnitropodnikových služeb. Tabulka 2: Účtování pořízení nového automobilu ze zemí EU (zdroj: vlastní zpracování)
Č.op. 1.
Doklad Název operace FAP
Nákup
vozu
z Německa
Částka
MD
D
438 600,–
042
321
(17 000 x 25,80) 2.
VÚD
Daňová povinnost 21 %
92 106,–
349
343
3.
VÚD
Nárok na odpočet 21 %
92 106,–
343
349
4.
FAP
Doprava automobilu do ČR
2 000,–
042
321
5.
VBÚ
Zaplacení FAP
440 600,–
321
221
6.
VÚD
Zařazení vozu do užívání
440 600,–
022
042
6 7
V případě, že nepoužívá pevný kurz. Česká národní banka
15
Další možností pořízení automobilu je nákup z třetích zemí, což jsou země, které nepatří mezi členské státy EU například USA. V tomto případě firma zaplatí veškeré poplatky spojené s dopravou, DPH, navíc bude doměřené clo, které určuje celní správa v eurech. Pro firmu je tato alternativa nejméně pravděpodobná, důvodem je zdlouhavá a náročná přeprava vozu. Výhodou pořízení z vlastních volných zdrojů je, že automobil firma koupila za konečnou cenu. Naopak u leasingu či úvěru je konečná cena navýšená o úroky případně povinné havarijní pojištění.
3.1.2 Bankovní úvěr Může také nastat případ, že firma má nedostatek volných peněžních prostředků pro pořízení automobilu. Tuto situaci může vyřešit za pomoci financování z cizích zdrojů. Zpravidla se může jednat o střednědobý nebo dlouhodobý úvěr, který banka firmě poskytne. Poté co je úvěr smluvně ujednán, může firma poskytnutými peněžními prostředky uhradit fakturu přijatou za automobil. Ten se stává součástí majetku firmy a může jej odpisovat. Poté firma zpětně splácí bankovní úvěr po smluvenou dobu formou splátek, které jsou složeny z jistiny a úroku. Tabulka 3: Účtování při načerpání bankovního úvěru (zdroj: vlastní zpracování)
Č.op. Doklad Název operace 1.
FAP
Nákup auta bez DPH DPH 21 %
Částka
MD
D
380 000,–
042
321
79 800,–
343
321
2.
VÚÚ
Úhrada FAP za automobil
459 000,–
321
461
3.
VÚD
Zařazení auta do užívání
459 000,–
022
042
4.
VÚD
Předpis splátky: Jistina
15 000,–
461
379
Úrok
2 500,–
562
379
17 500,–
379
221
5.
VBÚ
Úhrada předepsané splátky
16
Je také možnost si převést peněžní obnos na běžný bankovní účet. Z důvodu časového nesouladu mezi jednotlivými výpisy se zaznamenají na pomocný účet 261 – Peníze na cestě. Tabulka 4: Účtování převodu bankovního úvěru na běžný bankovní účet (zdroj: vlastní zpracování)
Č.op Doklad Název operace
Částka
MD
D
1.
VÚU
Poskytnutí úvěru
500 000,–
261
461
2.
VBÚ
Přijetí úvěru na BÚ
500 000,–
221
261
Bankovní úvěr může být jednou z vhodnějších variant pro firmu, ale jeho zprostředkování může být zdlouhavé, náročné na dokumentaci a banka nemusí návrh na poskytnutí úvěru vždy schválit.
3.1.3 Úvěr od nebankovní společností Úvěr dnes nabízejí nejenom banky, ale i nebankovní společnosti. Firma si jej může zajistit přímo u prodejců automobilů, které lákají zákazníky na širokou nabídku produktů, které mohou zahrnovat ostatní doprovodné služby například pojištění vozu. Podmínkou pro poskytnutí úvěru je zaplacení zálohy, například u společnosti Ford se pohybují od 15 % do 70 % z ceny vozidla. Na základě smlouvy se firma zavazuje vrátit vypůjčené peněžní prostředky a zaplatit sjednané úroky. Je vypracován splátkový kalendář, který uvádí rozpis jednotlivých splátek, které firma musí hradit po sjednanou dobu. Firma účtuje obdobně jako u bankovního úvěru, navíc se zde mohou promítnout náklady na pojištění vozu. Pro vypracování následujícího příkladu jsem si zajistila smlouvu od nejmenované firmy, abych mohla uvést konkrétní postup řešení při jejím zaúčtování. Smlouva o úvěru, od společnosti ŠkoFIN s. r. o., je součástí přílohy. Pořizovací cena vozidla (s DPH): 521 779,09 Kč Klientem hrazená část kupní ceny z vlastních zdrojů: 313 068,00 Kč Výše úvěru: 208 711,99 Kč Sjednaná doba úvěru v měsících: 24 17
Tabulka 5: Splátkový kalendář k úvěrové smlouvě od společnosti ŠkoFIN, s. r. o (zdroj: interní údaj)
Pořadí
Splatnost
Splátka
Splátka
Splátka
splátky
splátky
jistiny
úroku
úvěru
Pojistné
K úhradě celkem
celkem 1.
22. 12. 2012
8 683,67
26,44
8 710,11
1 385,00
10 095,11
2.
22. 01. 2013
8 684,77
25,34
8 710,11
1 385,00
10 095,11
3.
22. 02. 2013
8 685,87
24,24
8 710,11
1 385,00
10 095,11
4.
22. 03. 2013
8 686,97
23,14
8 710,11
1 385,00
10 095,11
5.
22. 04. 2013
8 688,07
22,04
8 710,11
1 385,00
10 095,11
6.
22. 05. 2013
8 689,17
20,94
8 710,11
1 385,00
10 095,11
7.
22. 06. 2013
8 690,27
19,84
8 710,11
1 385,00
10 095,11
8.
22. 07. 2013
8 691,38
18,73
8 710,11
1 385,00
10 095,11
9.
22. 08. 2013
8 692,48
17,63
8 710,11
1 385,00
10 095,11
10.
22. 09. 2013
8 693,58
16,53
8 710,11
1 385,00
10 095,11
11.
22. 10. 2013
8 694,68
15,43
8 710,11
1 385,00
10 095,11
12
22. 11. 2013
8 695,78
14,33
8 710,11
1 385,00
10 095,11
13.
22. 12. 2013
8 696,88
13,23
8 710,11
1 385,00
10 095,11
14.
22. 01. 2014
8 697,98
12,13
8 710,11
1 385,00
10 095,11
15.
22. 02. 2014
8 699,08
11,03
8 710,11
1 385,00
10 095,11
16.
22. 03. 2014
8 700,19
9,92
8 710,11
1 385,00
10 095,11
17.
22. 04. 2014
8 701,29
8,82
8 710,11
1 385,00
10 095,11
18.
22. 05. 2014
8 702,39
7,72
8 710,11
1 385,00
10 095,11
19.
22. 06. 2014
8 703,49
6,62
8 710,11
1 385,00
10 095,11
20.
22. 07. 2014
8 704,60
5,51
8 710,11
1 385,00
10 095,11
18
21.
22. 08. 2014
8 705,70
4,41
8 710,11
1 385,00
10 095,11
22.
22. 09. 2014
8 706,80
3,31
8 710,11
1 385,00
10 095,11
23.
22. 10. 2014
8 707,90
2,21
8 710,11
1 385,00
10 095,11
24.
22. 11. 2014
8 709,00
1,11
8 710,11
1 385,00
10 095,11
Tabulka 6: Účtování při načerpání dlouhodobého úvěru od nebankovní společnosti (zdroj: smlouva o úvěru u společnosti ŠkoFIN, s. r. o)
Č.op. Doklad Název operace
Částka
MD
D
313 068,–
052
221
434 816,66
042
321
DPH 20 %
86 963,33
343
321
Zúčtování zálohy
313 068,–
321
052
1.
VBÚ
Zaplacena záloha
2.
FAP
Nákup auta bez DPH
3.
VÚD
Zařazení auta do užívání
434 816,66
022
042
4.
VÚD
Zánik závazku Ford
208 711,99
321
391
Vznik závazku Škofin
208 711,99
391
479
8 683,67
461
221
26,44
562
221
1 385, –
548
221
5.
VBÚ
Úhrada 1. měsíční splátky: Jistina Úrok Pojistné
Oproti bankovnímu je tento typ úvěru rychlejší a veškeré dokumenty zprostředkuje daná nebankovní společnost za zákazníka, součástí splátek jsou úroky z úvěru.
19
3.1.4 Finanční leasing Další možnou verzí financování z cizích zdrojů na koupi automobilu je finanční leasing. Jedná se také o smluvní vztah, kdy si firma touto formou pronájmu zajistí potřebný vůz. Důležité je, že majitelem vozidla se stává až po zaplacení poslední splátky. Firma postupně splácí vůz v předem stanovených částkách uvedených ve splátkovém kalendáři. Správné účtování finančního leasingu je spojeno s ustanoveními v zákoně o dani z příjmu, která tento leasing řeší. Finanční leasing upravuje podmínky, které smlouva musí splňovat. 1. Doba nájmu musí trvat alespoň po dobu odpisování uvedenou v zákoně o dani z příjmů. Pro osobní automobil zařazený do 2. odpisové skupiny je stanovena na 5 let. Lze tuto dobu zkrátit až o 6 měsíců, tato doba se počítá ode dne přenechání věci k užívání. 8 2. Po ukončení doby nájmu následuje převod vlastnických práv nájmu mezi pronajímatelem a nájemcem. Přitom kupní cena automobilu není vyšší než zůstatková cena vypočtená ze vstupní ceny evidované u vlastníka dle rovnoměrného odpisování podle § 31 tohoto zákona k datu prodeje. 9 3. Po ukončení finančního pronájmu s následnou koupí najatého hmotného majetku zahrne poplatník odkoupený majetek do svého obchodního majetku. 10 Pokud jsou tyto podmínky splněny, je splátka daňově uznatelná. Účetní jednotka může automobil zaevidovat na podrozvahovém účtu 75x – Najatý majetek. Prvně zaúčtuje akontaci a její platbu. Akontace je součástí požadavků leasingových společností, jedná se o první mimořádnou splátku, která se může pohybovat od 20 % – 70 % z celkové ceny vozu včetně DPH. Operace z modelového příkladu číslo 3, 4 a 5 se opakují měsíčně po stanovenou dobu nájmu, která je uvedena ve splátkovém kalendáři. V operaci č. 5 je akontace na konci roku rozpuštěna poměrnou částí do nákladů, jelikož se tyto náklady účtují do období, s nímž věcně i časově souvisí. Součástí smlouvy může být odkupní cena vozu na konci leasingu například od 1 % do 13 % z kupní ceny vozu.
8
Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů § 24 (4) a) Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů § 24 (4) b) 10 Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů § 24 (4) c) 9
20
Tabulka 7: Účtování finančního leasingu automobilu (zdroj: vlastní zpracování)
Č.op. Doklad Název operace
MD
D
1.
Předpis akontace bez daně
381
325
DPH 21 %
343
325
VÚD
2.
VBÚ
Platba akontace
325
221
3.
VÚD
Předpis 1. splátky bez daně
518
325
DPH 21 %
343
325
4.
VBÚ
Úhrada 1. splátky vč. DPH
325
221
5.
VÚD
Časové rozlišení akontace
518
381
6.
VÚD
Předpis odkupní ceny automobilu
042
321
7.
VBÚ
Platba odkupní ceny automobilu
321
221
8.
VÚD
Zařazení automobilu
022
042
Právo majetek odpisovat zůstává v tomto případě leasingové společnosti.
3.1.5 Operativní leasing Další formou pronájmu je leasing operativní, kdy pronájem trvá po pevně stanovenou dobu, po jeho uplynutí se automobil vrací zpět pronajímateli. Po smluvenou dobu firma musí platit leasingové společnosti splátky, které zahrnují náklady spojené s jeho užíváním. Účtuje se pouze o splátce a ta je pro firmu daňově uznatelná v plné výši. Tuto možnost může firma využít v případě, že si dočasně potřebuje zajistit vůz, ale nemá v úmyslu získat ho do svého vlastnictví.
21
3.2 Náklady na provoz vozu Poté, co firma nakoupí nový vůz, musí toto vozidlo prvně přihlásit na příslušném registru vozidel. Do tohoto registru bude zapsáno vozidlo, které má technickou způsobilost k provozu na pozemních komunikacích včetně splnění emisních norem, dále má sjednáno pojištění o odpovědnosti z provozu vozidla. Majiteli vozu vzniká povinnost platit povinné ručení. Navíc se především u nových vozů sjednává havarijní pojištění, které je při pořízení vozu formou leasingu obsaženo ve splátkách. Důležitou součástí spojenou s provozem vozu jsou i finance věnované na jeho údržbu, aby vůz firmě přinášel dlouhodobě užitek. Příklady účtování vybraných účetních operací spojených s provozem vozu jsou uvedeny v následující tabulce. Tabulka 8: Účtování vybraných náležitostí spojených s provozem vozu (zdroj: vlastní zpracování)
Č.op. 1.
Doklad Název operace VÚD
Předpis nákladů:
MD
D
548
325
Pojištění vozidla Náklady na přezkoušení řidičů Poplatky za měření emisí Technické prohlídky Úhrady
zdravotní
a
lékařské
prohlídky řidičů 2.
VBÚ
Úhrada nákladů z 1. operace
325
221
3.
VBÚ
Nákup navigace
501
221
4.
VPD
Nákup PHM
501
211
511
211
Parkovné 5.
VPD
Mytí vozu Výměna pneumatik
22
Montáž navigace 6.
VPD
Drobné opravy
511
211
Odtahová služba
Úhrady těchto nákladů se provádí přímo z pokladny nebo bankovního účtu. Z operace číslo 1 se evidují na účtu 548 – Ostatní provozní náklady. V případě nákupu pohonných hmot se účtují přímo do spotřeby na účet 501 – Spotřeba materiálu. Poslední dvě operace v tabulce jsou věnovány položkám na údržbu vozu, účetní jednotka je zaznamenává na 511 – Opravy a udržování. Pro lepší zjištění stavů je vhodné si účty analyticky rozdělit.
3.3 Vyřazení automobilu Z účetního hlediska mohou nastat různé situace vyřazení majetku například: prodej, likvidace v důsledku opotřebení, škody nebo manka, darování, přeřazení z podnikání do osobního užívání. V případě, že je automobil zcela odepsán, vyřadí jej v pořizovací ceně úbytkem z majetkového účtu. Jestliže majetek není plně odepsán, nejprve se provede řádný odpis automobilu za část běžného účetního období dle odpisového plánu. Poté se provede doúčtování zůstatkové ceny odpovídající účelu vyřazení majetku. Poslední operací teprve bude vyřazení stoprocentně odepsaného majetku z evidence v pořizovací ceně automobilu. Tabulka 9: Účtování vyřazení automobilu z užívání (zdroj: vlastní zpracování)
Doklad Název operace
VÚD
MD
D
Řádný odpis automobilu za část roku
551
082
Prodej automobilu v zůstatkové ceně
541
082
Vyřazení v důsledku škody
549
082
Darování vozu
543
082
Vyřazení automobilu z evidence
082
022
23
4 Daň z příjmů právnických osob První z daní, které se budu podrobněji věnovat, je daň z příjmů právnických osob, kterou upravuje zákon č. 586/1992 Sb., o dani z příjmů. Za podnikatelský subjekt se považují všechny právnické osoby založené za účelem podnikání. Zpravidla se jedná o osoby, které nejsou fyzickými osobami. Dále mezi právnické osoby patří organizační složky státu a jiné subjekty uvedené v tomto zákoně. Za zdaňovací období se uvádí kalendářní rok, případně rok hospodářský, ten slouží pro určení základu daně. Hlavním vodítkem při tvorbě základu daně je hospodářský výsledek za zdaňovací období, který se v první řadě upraví. Po provedení korekce vznikne nový výsledek, který se považuje za základ této daně. Pokud firma nevykazuje zisk, je daň rovna nule. Obrázek 1: Schéma základu daně z příjmů právnických osob (zdroj: Vančurová, Láchová (2010))
Hospodářský výsledek -
+ +/-
Příjmy vyňaté z předmětu daně (př.: dědictví, darování). Příjmy osvobozené od DZP (př.:úroky z přeplatku na dani zaviněné správcem daně). Příjmy tvořící samostatný základu daně (př.: částky, které již byly u téhož poplatníka zdaněny). Účetní náklady neuznané za daňové náklady. Daňové úpravy VH dle ZDP (př.: porovnání účetních a daňových odpisů)
= Základ daně
Další úpravy se provádí přímo u základu daně, odpočet ztráty minulých let, dále darů a další odpočty na vývoj a výzkum v souladu s § 35 ZDP. Základ daně se zaokrouhluje na celé tisíce směrem dolů. Sazba daně činí 19 %. Na vypočtenou daň lze dále uplatnit slevy. Výsledkem celého výpočtu je daňová povinnost. Daňové přiznání právnických osob se podává do konce třetího měsíce po skončení zdaňovacího období, případně do 6 měsíců, pokud má společnost daňového poradce či advokáta. Účetní jednotka tuto daň zachycuje na účtu 341 – Daň z příjmů. V následujících podkapitolách podrobněji uvedu 24
nejčastější daňově uznatelné náklady, které se mohou ve firmě vyskytovat a týkají se osobního automobilu.
4.1 Odpisy Pro účetní jednotku znamenají odpisy peněžní vyjádření opotřebení majetku, které vzniká skutečným užíváním nebo vlivem technického pokroku, zároveň mají představovat rozložení výnosů, které přináší pro podnikání. Tvorbou odpisů dochází k úpravě ocenění hmotného majetku. Odepisuje jej především jeho vlastník, případně nositel práva užívání.
4.1.1 Daňové odpisy Daňové odpisy upravuje zákon č. 586/1992 Sb., o dani z příjmů 11 . Účetní jednotce slouží k informaci o výši odpisů, které je oprávněna zahrnout do základu daně. Odpisy se dělí na rovnoměrné (lineární), kde s výjimkou prvního roku je ve všech ostatních letech stejná částka, a dále na zrychlené (degresivní) odpisy, které lépe zohledňují skutečnost, že hodnota pořízeného majetku rychleji klesá v prvních letech od pořízení. Základní zásadou pro daňové odpisy je, že majetek lze odpisovat maximálně do výše vstupní ceny. Hmotný majetek je zařazen do příslušných odpisových skupin, dle předpokládané doby využitelnosti. Zatřídění majetku rozhoduje o době jeho odpisování. Tabulka 10: Odpisové skupiny (zdroj: zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů § 30)
Odpisová skupina
11
Počet let odpisování Příklad
1
3
Kancelářská technika, počítače
2
5
Motorové vozidla, nábytek
3
10
Lodě, klimatizační zařízení
4
20
Budovy ze dřeva
5
30
Dálnice, silnice, mosty
6
50
Budovy obchodních domů
Zákon č. 586/1992 Sb., o dani z příjmů § 26
25
U hmotného majetku, který je odpisován standardní metodou, si může poplatník zvolit ze dvou variant odpisování. Rovnoměrné odpisy se řídí dle odpisových sazeb, zrychlené odpisy se naopak počítají za pomoci odpisových koeficientů. Standardní odpisy jsou sestaveny jako roční. Tabulka 11: Roční odpisové sazby při rovnoměrném odepisování dle ZDP (zdroj: zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů § 31)
Odpisová skupina
První rok
Další roky
Zvýšená VSC
1
20
40
33,3
2
11
22,25
20
3
5,5
10,5
10
4
2,15
5,15
5
5
1,4
3,4
3,4
6
1,02
2,02
2
Tabulka 12: Koeficienty pro zrychlené odpisy dle ZDP (zdroj: zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů § 32)
Odpisová skupina
První rok
Další roky
Zvýšená VSC
1
3
4
3
2
5
6
5
3
10
11
10
4
20
21
20
5
30
31
30
6
50
51
50
26
Samostatné odpisy se vypočítají dle následujících vzorců, které uvádí Vančurová, Láchová (2010):
Rovnoměrné odpisy
=
Zrychlené (další roky)
=
VSTUPNÍ CENA x SAZBA
=
Zrychlené (první rok)
100
VSTUPNÍ CENA
KOEFICIENT PRO 1. ROK
2 x (VSTUPNÍ CENA ‐OPRÁVKY) KOEFICIENT ‐ ROKY ODEPISOVÁNÍ
Osobní automobil určený k podnikání se zařazuje dle přílohy č. 1 k zákonu č. 586/1992 Sb. do druhé odpisové skupiny. Doba odpisování je pro tuto skupinu stanovena na 5 let. Vypočtené odpisy se zaokrouhlují na celé Kč nahoru. Příklad: Firma si nakoupila nový automobil v hodnotě 380 000 Kč bez DPH. Rozhoduje se o vhodnější metodě daňových odpisů. Při rozhodování si sestaví tabulku jak rovnoměrných, tak zrychlených daňových odpisů. Tabulka 13: Výpočet rovnoměrných daňových odpisů (zdroj: vlastní zpracování)
Rok
Sazba
2013
11
2014
Výpočet
Odpis (v Kč)
(380 000 x 0,11)
41 800
22,25
(380 000 x 0,2225)
84 550
2015
22,25
(380 000 x 0,2225)
84 550
2016
22,25
(380 000 x 0,2225)
84 550
2017
22,25
(380 000 x 0,2225)
84 550
27
Tabulka 14: Výpočet zrychlených daňových odpisů (zdroj: vlastní zpracování)
Rok
Koeficient
Výpočet
Odpis
Zůstatková cena (v Kč)
2013
5
380 000 / 5
76 000
304 000
2014
6
(2 x 304 000) / (6 – 1)
121 600
182 400
2015
6
(2 x 182 400) / (6 – 2)
91 200
91 200
2016
6
(2 x 91 200) / (6 – 3)
60 800
30 400
2017
6
(2 x 30 400) / (6 – 4)
30 400
0
4.1.2 Účetní odpisy Tyto odpisy znamenají pro účetní jednotku peněžní vyjádření opotřebení majetku. Věrněji pak vyjadřují finanční situaci firmy. Účetní jednotka účtuje vždy o účetních odpisech do výše vstupní ceny majetku. Tyto odpisy se od daňových liší především tím, že si účetní jednotka stanovuje sama. Zvolí způsob odpisování, dobu životnosti a sestaví odpisový plán majetku, který je součástí vnitropodnikové směrnice. Následně podle něj postupuje. Odpisy se mohou účtovat za každý měsíc nebo jednorázově za celé období k 31. 12. Nyní uvedu v modelových příkladech časté způsoby určení účetních odpisů. Jedním z nejjednodušších postupů pro firmy je použití lineárních odpisů. Příklad: Firma si nakoupila automobil v hodnotě 380 000 Kč bez DPH. Dále se rozhodla, že životnost vozu je 5 let tj. roční odpisová sazba 20 %. Na základě vypočítaných ročních odpisů pak sestaví odpisový plán. Účtuje o odpisech na účet 551 – Odpisy dlouhodobého hmotného a nehmotného majetku a na protistranu účet 082 – Oprávky k samostatným movitým věcem a souborům movitých věcí. Firma může navíc pomocí analytických účtů rozlišovat stavy přímo jednotlivých majetků. Řešení výpočtů účetních odpisů dle předpokládané doby použitelnosti automobilu: Roční odpisová sazba: 100 / 5 = 20 → 20 % Roční odpis: (380 000 x 20) / 100 = 76 000 Kč Měsíční účetní odpis: 76 000 / 12 = 6 334 Kč 28
Tabulka 15: Sestavení odpisového plánu lineárních odpisů (zdroj: vlastní zpracování)
Rok
Odpis
Oprávky
Zůstatková cena (v Kč)
2013
76 000
76 000
304 000
2014
76 000
152 000
228 000
2015
76 000
228 000
152 000
2016
76 000
304 000
76 000
2017
76 000
380 000
0
Celkem
380 000
x
x
Jak již jsem psala na začátku této kapitoly, účetní jednotka si účetní odpisy stanovuje sama. Předcházející varianta pro jejich sestavení není jediná, proto uvádím další možnost řešení. Následující příklad se při jejich sestavení řídí podle výkonu vozu. Příklad: Účetní jednotka se rozhodla stanovit účetní odpisy podle výkonu automobilu. Životnost vozidla bude posuzovat podle počtu najetých km za rok. Nejdříve si odhadem určí možný počet najetých kilometrů například 95 000 km. S tím, že automobilem skutečně najede za daný rok například 20 000 km. Řešení výpočtu účetních odpisů dle výkonu vozu: Částka na 1 km: 380 000 / 95 000 = 4 Kč / 1 km Roční odpis automobilu: 20 000 km x 4 Kč = 80 000 Kč Tabulka 16: Účtování o odpisech automobilu (zdroj: vlastní zpracování)
Č.op. 1.
Doklad Název operace VÚD
Roční odpis automobilu
Částka
MD
D
76 000,–
551
082
Tento postup výpočtu se využívá především u dopravních firem, jelikož opotřebení automobilu je závislé na jeho využití. Ale záleží zcela na účetní jednotce, jaký postup bude považovat za nejvhodnější. 29
V dnešní době se v praxi setkáme s tím, že si většina účetních jednotek snaží situaci usnadnit tak, že se při určení účetních odpisů řídí podle daňových pravidel. Tento způsob je však v rozporu se zásadou věrného a poctivého zobrazení.
4.1.3 Porovnání účetních a daňových odpisů Důležité je, že na konci roku se účetní odpisy porovnávají s daňovými, což slouží pro určení základu daně z příjmů. Pokud jsou účetní odpisy vyšší jak daňové, jejich rozdíl se připočítá k hospodářskému výsledku. Naopak pokud jsou vyšší daňové, jejich rozdíl se odečte. Z výše vypočítaných odpisů nyní pro názorné porovnání uvedu následující graf.
Graf 2: Porovnání účetních a daňových odpisů na základě předešlých výpočtů (zdroj: vlastní zpracování)
Důsledkem rozdílných účetních a daňových odpisů může docházet k dočasným rozdílům mezi účetním hospodářským výsledkem a základem pro výpočet daně z příjmů. Mnoho firem by mohlo volit spíše jednodušší variantu rovnoměrných odpisů. Jak je vidět z výše uvedeného grafu, rovnoměrné účetní i daňové odpisy jsou specifické těsnějším sepětím, přičemž se při zvolení této varianty rozloží snižování hospodářského výsledku na budoucí roky. Vhodnější variantou je zvolit zrychlené odpisování, které věrněji zhodnotí užívání vozu v prvních letech používání (nejvyšší daňový odpis je ve druhém roce). Navíc pokud by se v roce například 2016 stala škoda na vozidle či jiná
30
nedaňová událost jednoznačně vhodnější variantou by byly odpisy zrychlené, jelikož bude zůstatková cena vyřazovaného majetku nižší.
4.1.4 Daňový pohled na vyřazení automobilu Navíc bych chtěla doplnit, že v roce vyřazení majetku má poplatník právo pouze na polovinu ročních daňových odpisů. Jak jsem již z účetního hlediska uvedla druhy vyřazení automobilu, nyní bych je ještě doplnila o daňový pohled. Při darování automobilu zůstatkovou cenu vozu nemůže poplatník uplatnit pro daňové účely. V případě škody, za kterou se považuje úplné poškození automobilu, které vedlo k jeho vyřazení, je tento náklad nedaňový. Výjimku tvoří škody, které jsou kryté náhradami, v tomto případě lze uplatnit zůstatkovou cenu maximálně do výše náhrad. Dále škody, které jsou způsobeny živelnými pohromami či neznámým pachatelem dle vyjádření policie, v této situaci může firma uplatnit zůstatkovou cenu automobilu jako daňově uznatelný náklad. Poslední variantu, kterou jsem v důsledku vyřazení uvedla, je prodej, v tomto případě zůstatkovou cenu lze uplatnit také jako daňově uznatelný náklad a obdržené peníze jsou zdanitelným příjmem.
31
4.2 Ostatní náklady Dále zákon o daních z příjmů řeší ve společném ustanovení náklady na dosažení, zajištění a udržení příjmu. Ty jsou podrobně rozepsány v § 24. Nelze je uplatnit, pokud již byly uplatněny v předchozích zdaňovacích obdobích. V následujících podkapitolách zmíním ostatní náklady, které se ve spojení s automobilem nejčastěji mohou vyskytovat.
4.2.1 Pohonné hmoty Důležitou součástí, která se týká provozu automobilu, je načerpání pohonných hmot. Pro firmu je tento náklad daňově uznatelný pouze v případě, že jejich nákup může prokázat v souvislosti s využitím pracovních cest. Prokazatelným důkazem je doklad o nákupu pohonných hmot a doložení, že vykazovaná spotřeba pohonných hmot odpovídá počtu najetých kilometrů. V praxi s tímto prokazováním vznikají časté problémy u konkrétního správce daně, jelikož může nastat případ, že spotřeba je vyšší než spotřeba dle technického průkazu, důvodem může být stáří nebo zatížení vozidla apod. Povinností firmy je vést knihu jízd, slouží jí jako průkazný materiál při uplatnění daňových nákladů na pohonné hmoty. Náležitosti knihy jízd upravuje pokyn č. D-300 12 , dle kterého se uvádí za minimální údaje: datum jízdy, cíl, účel, ujeté km. Dále poplatník vede údaje o typu vozidla, registrační značce, stavu ujetých km k 1. lednu a k 31. prosinci kalendářního roku (případně k datu zahájení a ukončení činnosti či používání vozidla).
4.2.2 Cestovní náhrady Firma je z tohoto pohledu zaměstnavatel, který je povinen hradit zaměstnanci náhradu výdajů, které mu vzniknou v souvislosti s výkonem práce 13 . Tento vztah blíže upravuje zákon č. 262/2006 Sb., zákoníku práce, kde je mimo jiné stanovení druhů cestovních náhrad, v nichž jsou zahrnuty jízdní výdaje. V případě, že zaměstnanec použije na žádost zaměstnavatele osobní automobil, pak hradí zaměstnanci základní náhradu za každý 1 km jízdy a náhradu výdajů za spotřebované pohonné hmoty. Základní náhrada za opotřebení vozu je dle tohoto zákona stanovena ve výši 3,80 Kč. 12 13
Pokyn č. D-300 – uplatňování zákona o daních z příjmů k § 24 (2) 24. Zákon č. 262/2006 Sb., zákoník práce § 152
32
Nákup pohonných hmot dokládá zaměstnanec účtenkou. Pokud nemá doklad, vychází se z průměrných cen, které uvádí vyhláška Ministerstva práce a sociálních věcí 14 . Ostatní údaje pro výpočet výše cestovních náhrad jsou zaznamenány v technickém průkazu vozidla. Tabulka 17: Průměrné ceny pohonných hmot (zdroj: Vyhláška MPSV)
PHM
Kč
Benzin 95 oktanů
36,10
Benzin 98 oktanů
38,60
Motorová nafta
36,50
Příklad: Firma poslala zaměstnance na pracovní cestu vlastním automobilem, poskytli zaměstnanci zálohu 1 000 Kč. Pracovník najel 160 km, náhrada za opotřebení vozu je 3,80 Kč/1 km, nemá doklad o nákupu pohonných hmot. Na základě těchto údajů a technického průkazu uvedeného v příloze B, chce vypočítat náhradu výdajů pro zaměstnance. Řešení: Průměrná spotřeba vozidla na 100 km: (7,2 + 4,7 + 5,6) / 3 = 17,5 / 3 = 5,83 Spotřeba na 1 km v litrech:5,83 / 100 = 0,0583 Sazba náhrady za PHM na 1 km (v Kč) = 0,0583 x 36,50 = 2,13 Celková sazba náhrady (+amortizace) na 1 km (v Kč) = 2,13 + 3,80 =5,93 Celková náhrada za ujeté km = 5,93 x 160 = 948,80 Kč
14
Vyhláška MPSV č. 472/2012 Sb., účinnost 1. ledna 2013
33
Tabulka 18: Vyúčtování zálohy na cestovné se zaměstnancem (zdroj: vlastní zpracování)
Č.op.
Doklad Název operace
1.
VPD
Výplata zálohy na cestovné
2.
VÚD
Vyúčtování zálohy: Celkem
PPD
Vyrovnání s pokladnou – přeplatek
Částka
MD
D
1 000,–
335
211
949,–
512
335
51,–
211
335
Zaměstnanci byla vyplacena záloha předem v hodnotě 1 000 Kč z pokladny, kterou si účetní jednotka zaeviduje na účtu MD 335 – Pohledávky za zaměstnanci. Při vyúčtování se zaměstnancem může vzniknout přeplatek nebo nedoplatek. V tomto případě se jednalo o přeplatek v hodnotě 51 Kč, který zaměstnanec vrátil. V opačném případě, když by vznikl firmě nedoplatek vůči zaměstnanci, se vystaví výdajový pokladní doklad a zaúčtuje se na straně MD 335 a na straně D 211.
34
5 Zákon o dani silniční Daně jsou součástí zemí již od nepaměti, kdy jejich výběr měl zajišťovat blahobyt a jistotu společnosti. S postupem času se daně neustále měnily a získávaly svá pravidla a řád. V dnešní době je daň prostředek pro zajištění potřeb státu. Jejich vymezení je přesně specifikované vlastnostmi a funkcemi. Prostřednictvím výběru silniční daně vytváří Česká republika finanční zdroje, které využívá na údržbu, opravy, rekonstrukce a výstavbu silniční sítě. Výnos této daně plyne do Státního fondu dopravní infrastruktury. O dani silniční pojednává zákon č. 16/1993 Sb., který specifikuje jednotlivé konstrukční prvky daně, jimiž jsou: (zdroj: publikace Daňový systém 2010) • daňový subjekt, • předmět daně, • osvobození od daně, • základ daně a zdaňovací období, • sazby daně, • sleva na dani. Dle OECD 15 se řadí silniční daň mezi selektivní daně ze spotřeby. Je to daň, která se vztahuje na osoby, které využívají automobil za účelem podnikání. Za podnikání se považuje soustavná činnost prováděná samostatně podnikatelem vlastním jménem a na vlastní odpovědnost za účelem dosažení zisku. V zákoně č. 513/1991 Sb., obchodního zákoníku 16 , jsou vyjmenované osoby, které jsou podnikatelem. Osoby zapsané v obchodním rejstříku, dále ty co podnikají na základě živnostenského oprávnění nebo podle zvláštních předpisů či osoby provozující zemědělskou činnost. Za podnikatele obecně můžeme považovat živnostníky, státní podniky, družstva, obchodní společnosti (akciová společnost, společnost s ručením omezeným, veřejná obchodní společnost, komanditní společnost), obecně prospěšné společnosti a
15
Organization for Economic Cooperation Development (Organizace pro ekonomickou spolupráci a rozvoj) 16 Zákon č. 513/1991 Sb., obchodního zákoníku, §2 (2)
35
příspěvkové organizace. Povinnost platit daň silniční vzniká právnické (i fyzické osobě), která je v technickém průkazu uvedena jako provozovatel vozidla. Tato osoba musí být zapsána v registru vozidel na území České republiky. Poplatníkem je i zaměstnavatel, který vyplácí svému zaměstnanci cestovní náhrady za použití osobního automobilu ve výši 25 Kč za každý den použití, pokud daňová povinnost nevznikla již provozovateli vozidla. Tento způsob může zaměstnavatel využít v případě, že je výhodnější v porovnání s klasickým výpočtem silniční daně. Předmětem této daně jsou silniční motorová vozidla a jejich přípojná vozidla registrovaná a provozovaná v České republice. Podmínkou je, že jsou používaná či určena k podnikání nebo k jiné samostatné výdělečné činnosti. Povinnost platit daň u vozů nad 3,5 tun mají všichni, bez ohledu na to zda je vůz určen k podnikání. Dále zákon přesně určuje ty vozy, které nejsou předmětem daně, příkladem jsou pásové automobily. Také vymezuje ty, které jsou od daně osvobozeny například vozidla na elektrický nebo hybridní pohon. Pro určení základu daně slouží rozdělení, zda se jedná o osobní či nákladní automobil. U osobních vozidel se řídí tvorba základu daně podle objemu válců motoru v cm3, u ostatních vozidel jde o počet náprav a hmotnost v tunách. Tyto údaje se zjistí v technickém průkazu vozidla, dle nich najdeme příslušnou roční sazbu daně. Sazby daně jsou tabulkově sepsány pro jednotlivá vozidla v § 6 tohoto zákona a jejich výše je v korunách za rok. Následující tabulka ilustruje roční sazby daně u osobních vozidel. Tabulka 19: Roční sazba daně u osobních automobilů (zdroj: Zákon o dani silniční)
Zdvihový objem motoru
Daň v Kč
Do 800 cm3
1 200
Nad 800 cm3 do 1 250 cm3
1 800
Nad 1 250 cm3 do 1 500 cm3
2 400
Nad 1 500 cm3 do 2 000 cm3
3 000
Nad 2 000 cm3 do 3 000 cm3
3 600
Nad 3 000 cm3
4 200
36
Po zařazení vozu do příslušné skupiny se absolutní částka daně snižuje nebo zvyšuje o procenta uvedena v následujících odstavcích tohoto zákona. Důležitým vodítkem je stáří automobilu, které se počítá od první registrace. Z ekologického hlediska jsou upřednostňovány nové automobily, u kterých je možnost sazbu snížit. Sazba se snižuje: • o 48 % po dobu následujících 36 měsíců od data první registrace vozidla, • o 40 % po dobu dalších 36 měsíců, • o 25 % podobu následujících dalších 36 měsíců. U starých vozů pořízených do 31. prosince 1989 se sazba naopak navyšuje o 25 %. Poplatníkovi vzniká daňová povinnost v kalendářním měsíci, kdy bylo vozidlo poprvé použito za účelem podnikání. Za zdaňovací období se považuje kalendářní rok. Poplatník platí daň předem ve čtyřech zálohách. Zálohy se vypočítají jako 1/12 odpovídající daňové sazby za každý měsíc doby trvání daňové povinnosti. Jediná možná sleva na dani silniční je u kombinované dopravy. Jak silniční daň, tak i zálohy a případná sleva se zaokrouhlují na celé koruny směrem nahoru. Daňové přiznání k dani silniční je povinen poplatník podat do 31. ledna následujícího roku po zdaňovacím období. K zániku daňové povinnosti dochází v kalendářním měsíci, ve kterém bylo využívání vozidla k podnikání přerušeno nebo ukončeno.
5.1 Silniční daň Firma platí daň zálohově během roku, které je nutno vyúčtovat a případně doplatit nejpozději k 31. 1. následujícího roku. Zálohy se evidují se na účtu 345 – Ostatní daně a poplatky. Silniční daň se účtuje na účet 531 – Daň silniční, je to daňově uznatelný náklad bez ohledu na zaplacení. Příklad: Firma si pořídila nový osobní automobil, je součástí majetku firmy. První registrace vozu byla 13. 11. 2012. Z technických údajů je zdvihový objem 1 968 cm3. Dále má v majetku zařazen osobní automobil s první registrací 21. 9. 2009 a zdvihovým objemem 1 896 cm3. Na základě těchto údajů uvádím postup řešení tohoto modelového příkladu.
37
Roční sazba daně dle zdvihového objemu motoru pro obě vozidla: 3 000 Kč. Měsíční daň platná pro obě vozidla: ( 3 000 / 12 ) = 250 Kč.
Řešení výpočtu záloh silniční daně za rok 2012: Vůz registrovaný 21. 9. 2009 1. záloha za leden, únor, březen: 250 - ( 250 x 0,48 ) = 130 x 3 = 390 Kč 2. záloha za duben, květen, červen: 250 - ( 250 x 0,48 ) = 130 x 3 = 390 Kč 3. záloha za červenec, srpen, září: 250 - ( 250 x 0,48 ) = 130 x 2 = 260 Kč 250 - ( 250 x 0,40 ) = 150 x 1 = 150 Kč ( 260 + 150 ) = 410 Kč 4. záloha za říjen, listopad: 250 - ( 250 x 0,40 ) = 150 x 2 = 300 Kč Prosinec: 250 - ( 250 x 0,40 )=150 Kč
Vůz registrovaný 13. 11. 2012 Záloha za listopad: 250 - ( 250 x 0,48 ) = 130 Kč Prosinec: 250 - ( 250 x 0,48 ) = 130 Kč
Zálohy celkem: ( 390 + 390 + 410 + 300 + 130 ) = 1 620 Kč Za prosinec celkem: ( 130 + 150 ) = 280 Kč Celkem na zálohách v roce 2012 zaplatí 1 620 Kč. Za prosinec zaplatí daň ve výši 280 Kč při podání daňového přiznání do 31. 1. 2013.
38
Tabulka 20: Účtování daně silniční (zdroj: vlastní zpracování)
Č.op.
Doklad Název operace
Částka
MD
D
345
221
1 620,–
531
345
280,–
345
211
Úhrada záloh během roku: Splatnost do 15. 4.
390,–
Splatnost do 15. 7.
390,–
3.
Splatnost do 15. 10.
410,–
4
Splatnost do 15. 12.
430,–
1. 2.
5.
VBÚ
VÚD
Daňové přiznání k silniční dani za kalendářní rok k 31.12 2012
6.
VPD
Doplatek za prosinec
Na základě tohoto modelového příkladu jsem vypracovala přiznání k dani silniční, které uvádím v příloze C.
39
6 Závěr Při využívání automobilu v podnikání vyvstává mnoho úskalí z různých hledisek, proto jsem se ve své práci snažila nejčastější problematické oblasti propracovat z daňového a účetního hlediska, což bylo mým hlavním cílem práce. Ve své práci jsem postupovala na základě uvedení teoretických informací, které jsem následně doplňovala modelovými příklady. Nahlížela jsem na tuto problematiku z pohledu fiktivní firmy, za kterou jsem považovala právnickou osobu, která vede účetnictví a je i plátcem DPH. K vypracování účetních operací jsem se řídila směrnou účtovou osnovou, která je závazná pro podnikatele. Prvním krokem v mé práci bylo ověření tvrzení, že automobily jsou skutečně v dnešní době stále nejčetnějšími prostředky, které společnost v dopravě využívá. Na úvod své práce jsem dále vybírala z různých legislativních hledisek nejvěrnější specifikaci osobního automobilu. První kapitolu jsem věnovala účetnímu pohledu, ve kterém se především jednalo o pořízení nového osobního automobilu s ohledem na možné zdroje financování, navíc jsem uvedla účtování nákladů na provoz vozu a případné druhy vyřazení, které ve firmě mohou nastat. V případě pořízení automobilu z vlastních volných zdrojů musí firma zhodnotit, zda investice je přínosná a současně také odhadovat budoucí finanční situaci celé firmy. Další formou financování je úvěr od banky, ale jeho vyřízení je zdlouhavé a náročné na dokumentaci spojenou s jeho vyřízením. V některých případech banka nemusí úvěr schválit. Častější verze této investice je úvěr od nebankovní společnosti nebo finanční leasing. Tyto dvě formy jsou v porovnání s bankovním úvěrem jednoznačně rychlejší a pohodlnější v rámci zprostředkování, ale výběr vhodnější varianty je komplikovanější. Firma musí srovnat při vlastních výpočtech, zda je vhodnější pomocí nebankovního úvěru být vlastníkem automobilu a uplatňovat náklady z úroků a odpisů, či zvolit leasing a nebýt vlastníkem vozu a uplatňovat náklady z leasingových splátek, které musí splňovat podmínky dle zákona o daních z příjmů. Firma se samozřejmě musí sama rozhodnout o variantě pořízení vozidla, s ohledem na financování, případné podmínky smluv a daňové dopady.
40
Z pohledu daní jsem rozdělila tuto problematiku do dvou částí. První, které jsem se věnovala, byla daň z příjmů, kde jsem se pokusila porovnat účetní a daňové odpisy, ostatní daňově uznatelné náklady spojené s provozem vozu. Rozhodování stojí na firmě i při zvolení způsobu odpisování automobilu. Mnoho firem může volit spíše jednodušší variantu rovnoměrných odpisů. Vhodnější by ale bylo, zvolit zrychlené odpisování, které věrněji zhodnotí užívání vozu, navíc v případě škody či jiné nedaňové události bude zůstatková cena vyřazovaného majetku nižší. V dnešní době se ale v praxi setkáme s tím, že si většina účetních jednotek snaží situaci volby účetních odpisů usnadnit tak, že se při jejich určení řídí podle daňových pravidel. Tímto způsobem však porušuje zásadu věrného a poctivého zobrazení. V druhé části jsem se zabývala propracováním silniční daně, která je neodmyslitelně spjata s používáním automobilu v rámci podnikání. U osobních automobilů se určuje dle zdvihového objemu motoru. Povinnost platit tuto daň vzniká právnické osobě, která je v technickém průkazu uvedena jako provozovatel vozidla a má vozidlo zařazeno v majetku firmy. Poplatníkem této daně je i zaměstnavatel, který vyplácí svému zaměstnanci cestovní náhrady za použití osobního automobilu, pokud daňová povinnost nevznikla již provozovateli vozidla. Tato problematika je nesnadná, v důsledku složité orientace v neustále se měnících zákonech a ustanoveních. Pro firmu je nejdůležitější být informovaný a řídit se dle příslušných zákonů, které blíže upřesňují podmínky, které musí znát a dodržovat. Za jejich porušení hrozí firmám od příslušných orgánů vysoké sankce. Mimo dodržování zákonů je dalším aspektem firmy správné rozhodování při výběru z množství variant postupů. Jednání musí firmě ve všech směrech přinášet dlouhodobou prosperitu a rozvoj na trhu. Proto bych chtěla nyní uvést, jaký postup bych firmě doporučila: Z účetního hlediska je nejvhodnější variantou nakoupit vůz z volných peněžních prostředků, jelikož firma zaplatí skutečnou cenu vozu a stává se automatický majitelem. Účetní odpisy zvolit takové, aby nejvěrněji zohledňovaly skutečné opotřebení vozu. Z pohledu daní je vhodné zařadit automobil do majetku firmy, z důvodů uplatňování nákladů na provoz vozu. Daňové odpisy bych doporučovala zvolit zrychlené.
41
Seznam použité literatury VANČUROVÁ, Alena, Lenka LÁCHOVÁ a Jana VÍTKOVÁ. Daňový systém ČR 2010. Desáté aktualizované vydání. V Praze: 1. VOX, březen 2010, 355 s. Ekonomie (1. VOX). ISBN 978-80-86324-86-9. STROUHAL, Jiří, Renata ŽIDLICKÁ a Bohuslava KNAPOVÁ. Účetnictví 2009. První vydání. V Brně: Computer Press, a. s., 659 s. ISBN 978-80-251-2425-3. JANOUŠEK, Karel, Dagmar FITŘÍKOVÁ, Dagmar PROCHÁZKOVÁ a Christian ŽMOLÍK. Automobil v podnikání. 1. vydání. V Olomouci: ANAG, 2011, 439 s. Účetnictví (ANAG). ISBN 978-80-7263-668-6. MVČR. Centrální registr vozidel [online]. 2012, 18.7.2012. Dostupné z WWW: http://www.mvcr.cz/clanek/centralni-registr-vozidel865510.aspx?q=Y2hudW09MQ% 3d%3d [cit. 2013-05-06]. ČSÚ. Český statistický úřad [online]. 2012, 18.7.2012. Dostupné z WWW: http://vdb.czso.cz/vdbvo/tabparam.jsp?voa=tabulka&cislotab=DOP0090UU_KR&vo =tabulka&kapitola_id=40 [cit. 2013-05-06]. Zákon č. 56/2001 Sb., o podmínkách provozu vozidel na pozemních komunikacích a o změně zákona č. 168/1999Sb., o pojištění odpovědnosti za škodu způsobeno provozem vozidla a o změně některých souvisejících zákonů Zákon č. 361/2000 Sb., o provozu na pozemních komunikacích a o změnách některých zákonů (zákon o silničním provozu) Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů Zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty Zákon č. 16/1993 Sb., o dani silniční Zákon č. 262/2006 Sb., zákoník práce Zákon č. 513/1991 Sb., obchodního zákoníku Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví
42
Přílohy A – Smlouva o úvěru u nebankovní společnosti ŠkoFIN, s. r. o. B – Technický průkaz vozu C – Vypracované přiznání k silniční dani
A - Smlouva o úvěru u nebankovní společnosti ŠkoFIN, s. r. o.
B – Technický průkaz vozidla
C – Vypracované přiznání k silniční dani
