Faculteit Rechtsgeleerdheid Universiteit Gent
Academiejaar 2010-2011
Om welke fiscale redenen (successierechten) een goed doel niet tot algemene legataris aanstellen, wel tot bijzondere legataris (omgekeerd duo-legaat)?
Masterproef van opleiding „Master in het Notariaat‟
Ingediend door Alicia Pans (Studentennummer 20054299)
Promotor: Prof. dr. Nicolas Geelhand de Merxem Commissaris: David Cottenie
INHOUDSTAFEL INLEIDING ................................................................................................................................ 1 HOOFDSTUK I HET DUO-LEGAAT .................................................................................. 3 Afdeling 1 Begrip ........................................................................................................... 3 Afdeling 2 Werkwijze ..................................................................................................... 4 A. Wettelijke basis ....................................................................................................... 4 B. Geldig testament met aanduiding van minstens twee bestaande legatarissen ............................................................................................................. 6 C. Liefdadigheidsinstelling.......................................................................................... 6 D. Besparing: samenspel van tarieven..................................................................... 9 E. Voorbeeld ............................................................................................................... 11 1. Hypothese I: Testament zonder een duo-legaat .......................................... 11 2. Hypothese II: Testament met een duo-legaat .............................................. 12 Afdeling 3 Beperkingen............................................................................................... 13 A. Reserve en saisine ............................................................................................... 13 B. Goedkeuring of machtiging ................................................................................. 14 C. Fluctuatie van vermogen ..................................................................................... 16 HOOFDSTUK II Soorten legaten ...................................................................................... 19 Afdeling 1 Naar persoon............................................................................................. 19 A. Algemene legataris ............................................................................................... 19 1. Begrip .................................................................................................................. 19 2. Verplichtingen .................................................................................................... 20 a) Aangifte.......................................................................................................... 20 b) Betalingsplicht............................................................................................... 22 c) Bijdrageplicht ................................................................................................ 24 B. Legataris onder algemene titel ........................................................................... 25 1. Begrip .................................................................................................................. 25 2. Verplichtingen .................................................................................................... 25 C. Bijzondere legataris .............................................................................................. 25 1. Begrip .................................................................................................................. 25 2. Verplichtingen .................................................................................................... 26 a) Aangifte.......................................................................................................... 26 b) Betalingsplicht............................................................................................... 26
i
c) Bijdrageplicht ................................................................................................ 27 Afdeling 2 Naar aanwezigheid in de nalatenschap ................................................ 27 A. Gewone legaten .................................................................................................... 27 1. Artikel 1 ............................................................................................................... 27 2. Artikel 2 ............................................................................................................... 29 B. Fictieve legaten ..................................................................................................... 30 1. Algemeen............................................................................................................ 30 2. Artikel 4,3° .......................................................................................................... 30 3. Artikel 7 ............................................................................................................... 31 4. Artikel 8 ............................................................................................................... 34 HOOFDSTUK III Het omgekeerd duo-legaat .................................................................. 37 Afdeling 1 Begrip ......................................................................................................... 37 Afdeling 2 Ratio legis omgekeerd duo-legaat: gevaar gekoppeld aan klassiek duo-legaat .................................................................................................. 38 A. Geen vat op de nalatenschap ............................................................................. 38 B. Kans op verwerping .............................................................................................. 39 C. Geen aanvaarding onder voorrecht van boedelbeschrijving ......................... 40 D. Aansprakelijkheid rustend op algemene legatarissen .................................... 42 1. Algemeen............................................................................................................ 42 2. Speciefiek met betrekking tot de fictieve legaten ......................................... 43 E. Voorbeeld ............................................................................................................... 46 CONCLUSIE ........................................................................................................................... 49 BIBLIOGRAFIE ......................................................................................................................... I Wetgeving .......................................................................................................................... I Rechtspraak....................................................................................................................... I Rechtsleer ....................................................................................................................... III Boeken......................................................................................................................... III Tijdschriften................................................................................................................VII Online bronnen (laatst geconsulteerd op 3 mei 2011)............................................. IX
ii
INLEIDING
1.
Vermogen gaat over van generatie op generatie, maar dat kost vaak veel geld.
Daarom is het belangrijk oog te hebben voor een goede vermogens- en successieplanning. Aangezien erflaters dikwijl liefst zo lang mogelijk zelf over hun patrimonium beschikken, zijn ze niet gauw geneigd om over te gaan tot schenkingen, maar opteren ze eerder om te legateren. Daarbij moet men ervoor zorgen dat het vermogen overgaat op de gewenste persoon, op het gewenste ogenblik en op de fiscaal voordeligste manier. Wat de fiscaal voordeligste manier is, hangt vaak af van de persoon aan wie men legateert. Want wanneer men te maken krijgt met successierechten in het tarief “tussen anderen” zal het bekomen erfdeel serieus inkrimpen. De redactie van het testament is bijgevolg determinerend voor een goede successieplanning en dus van groot belang.
2.
Eén van de technieken die wordt toegepast in het kader van een dergelijke
vermogensplanning is die van het duo- legaat. Door deze techniek verkrijgt een goed doel, als algemene legataris, een legaat onder last de successierechten van een bijzonder legataris te betalen. Daarnaast krijgt een derde, vaak een vriend of een ver familielid, als bijzondere legataris, een legaat vrij van successierechten. De besparing ligt in het feit dat er grote verschillen bestaan tussen de tarieven van beide soorten legatarissen. Maar het duo- legaat is niet steeds rozengeur en maneschijn. Daarom wordt gebruik ervan in het heden beter afgeraden. In deze masterproef wordt onderzocht wat precies de (fiscale) redenen zijn om het goede doel als bijzondere legataris aan te stellen en de vriend of het ver familielid als algemene legataris tot de nalatenschap te laten komen. Deze techniek heet het omgekeerd duo- legaat.
3.
Deze masterproef is onderverdeeld in drie hoofdstukken. Het eerste hoofdstuk gaat
over het klassiek duo-legaat. Achtereenvolgens wordt het begrip, de werkwijze en de beperkingen die aan het duo- legaat verbonden zijn, besproken. In het tweede hoofdstuk komen de soorten legaten aan bod. Daaronder wordt kort uitgelegd wat de soorten legatarissen zijn en wat gewone en fictieve legaten inhouden. Het derde en laatste hoofdstuk handelt over het omgekeerd duo- legaat. Naast het begrip wordt ook de ratio legis van het omgekeerd duo- legaat besproken. Daarin worden de gevaren verbonden aan het klassiek duo-
1
legaat uiteengezet alsook de oplossing die het omgekeerd duo-legaat voor die gevaren kan betekenen.
2
HOOFDSTUK I HET DUO-LEGAAT Afdeling 1 Begrip 4.
Het duo- legaat wordt ook wel het klassiek duo- legaat, het non-profit duo- legaat, het
vzw-legaat of het legaat vrij van successierechten genoemd.
5.
Het duo- legaat is een legale constructie die toelaat om de successierechten, vooral dan
in de zijlijn, te drukken, terwijl ook een non-profitsector er beter van wordt. 1 De techniek bestaat erin om bij testament twee legatarissen aan te duiden, namelijk een bijzondere legataris en een algemene legataris. De bijzondere legataris krijgt een legaat vrij van successierechten, terwijl de algemene legataris een legaat krijgt met de last om de successierechten verbonden aan het bijzonder legaat te vereffenen. 2 Daarbij is de algemene legataris meestal een vzw of een rechtspersoon met een onbaatzuchtig doel en de bijzondere legataris een ver familielid of een vriend die onder het tarief van groep 3 valt in het Wetboek der Successierechten. 3
6.
Een bekende toepassing van het duo- legaat is de situatie waarbij een suikertante als
enige erfgenamen enkele neven en nichten heeft die ze bij testament wenst te begiftigen. Als de suikertante als Vlaamse inwoner overlijdt, zijn op de som van de legaten die aan de neven en nichten toekomen successierechten tot 65% verschuldigd. Dat is pijnlijk, vooral omdat suikertantes meestel niets voelen voor een schenking onder levenden. 4 Die zware successierechten verschuldigd door de neven en nichten kunnen ten dele worden verminderd door gebruik te maken van het duo- legaat. Het duo-legaat biedt immers de mogelijkheid om een legaat over te maken aan een legataris zonder dat deze hierop successierechten hoeft te betalen. 5 Deze rechten zullen weliswaar nog steeds verschuldigd zijn, maar door het duo- legaat wordt de betaling van deze rechten aan een vzw opgelegd. Er wordt daarom in het testament een tweede legaat opgenomen ten voordele van vzw, maar onder last om de successierechten op het eerste legaat eveneens voor zich te nemen. 6 Zo kan de suikertante overwegen haar vermogen grotendeels te vermaken aan een caritieve instelling 1
R. DEBLAUW E, “Het duolegaat nader bekeken”, AFT 2009, 3, nr. 1. N. GEELHA ND DE M ERXEM en A. MAELFAIT, Nalaten aan het goede doel. Juridisch bekeken, Brugge, Die Keure, 2008, 34, nr. 66. 3 Artikel 48, § 1, tabel II W.Succ. 4 A. NIJS en A. VERBEKE, Vermogensplanning, praktisch en eenvoudig, Antwerpen, Intersentia, 2005, 121. 5 A. VERBEKE, H. DERYCKE en D. VA N GERVEN, Vermogensplanning met effect na overlijden. Rechtspersoon, Gent, Larcier, 2008, 97, nr. 153-154. 6 S. PLINGERS en S. PEEL, “Duo-legaat” in A. VERBEKE, F. BUYSSENS en H. DERYCKE (eds.), X. Vermogensplanning met effect na overlijden: Erfrecht en testament, Gent, Larcier, 2005, 97-98, nr. 155. 2
3
die van het verlaagde successietarief 8,8% kan genieten, onder last voor deze laatste om de successierechten op de netto- legaten aan haar neven en nichten voor haar rekeningen te nemen. Voor de neven en nichten kan dat een aanzienlijke besparing betekenen, het netto erfdeel kan immers worden verhoogd met circa 40%. Bovendien blijft de suikertante tot haar overlijden beschikken over haar vermogen. Dat zal haar gemoedsrust ten goede komen, net als het idee dat een goed doel ook een graantje meepikt. 7
7.
Concluderend kan gesteld worden dat het duo- legaat de volgende situatie inhoudt:
- er is een testament opgesteld door een erflater - er is een legaat ten voordele van een bepaalde persoon - er is een tweede legaat ten voordele van de non-profit organisatie met als last de successierechten te betalen op het eerste legaat -er is door de techniek een netto voordeel geschapen in economische termen ten voordele van minstens één der begunstigden. 8
Afdeling 2 Werkwijze A. Wettelijke basis 8.
De juridische grondslag van het duo-legaat zit vervat in de artikelen 64 en 65 van het
Wetboek der Successierechten. 9 Artikel 64 W.Succ. regelt immers de fiscale behandeling van een legaat met last ten voordele van een derde.
9.
Artikel 64, lid 1 W.Succ. bepaalt dat de verbintenis om aan een met naam aangeduide
derde een kapitaal of een rente te geven die in natura in de erfenis niet bestaat en in geld of in vervangbare zaken betaalbaar is, moet beschouwd worden als een legaat. Merk op dat dit een louter fiscale regel is, die geen toepassing vindt in het burgerlijk recht. 10 Op grond van artikel 65 W.Succ. kunnen de erfgenamen, legatarissen of begiftigden de hen opgelegde in mindering brengen van hun eigen legaat.
7
A. NIJS en A. VERBEKE, Vermogensplanning, praktisch en eenvoudig, Antwerpen, Intersentia, 2005, 121 en J. RUYSSEVELDT, Sterven en erven: de complete gids voor uw successieplanning, Roeselare, Roularta books, 2009, 127. 8 D. COECKELBERGH, M. VANKEIRSBILCK en P. VAN M ERRIS, Alternatieve fundraising- en financieringstechnieken voor non-profit organisaties : juridische, fiscale en managementsaspecten , Gent, Mys en Breesch, 1995, 38, nr. 62. 9 S. PLINGERS en S. PEEL, “Duo-legaat” in A. VERBEKE, F. BUYSSENS en H. DERYCKE (eds.), X. Vermogensplanning met effect na overlijden: Erfrecht en testament, Gent, Larcier, 2005, 98, nr. 156-157. 10 A. M EYUS en B. GRA ULICH, Erfenis, schenking, testament en fiscus, Diegem, Ced. Samsom, 1995, 248.
4
Artikel 64, lid 2 W.Succ. bepaalt daarentegen dat de verbintenis om iets te doen ten bate van een ander inzonderheid de last opgelegd aan de erfgenamen, legatarissen of begiftigden om de rechten en de kosten verbonden aan een andere persoon gedaan legaat te dragen, 11 niet kan aanzien worden als een legaat, dus ook niet als een bijzonder legaat. Bij het opzetten van het duo- legaat speelt men bewust in op deze bepaling. 12
10.
Dus als we het duo- legaat transponeren op artikel 64, lid 2 W.Succ. houdt dit in dat de
last die een algemene legataris op zich moet nemen om de successierechten, die rusten op een bijzonder legaat, te betalen, niet kan beschouwd worden als een le gaat in hoofde van de begunstigde, zijnde de bijzondere legataris. Het gevolg hiervan is dat bij het berekenen van het netto-bedrag van de belastbare grondslag in hoofde van de algemene legataris geen rekening moet gehouden worden met de aan die legataris opgelegde last. 13 Dergelijke last heeft bijgevolg geen invloed op de heffing in hoofde van de bezwaarde legataris en mag dus niet als passief in mindering worden gebracht van de belastbare grondslag. 14 Deze last maakt immers geen schuld uit die in hoofde van de erflater zou zijn ontstaan. 15 De algemene legataris wordt bijgevolg onderworpen aan de successierechten op het bruto-actief, dus zonder afrek van lasten. 16
11.
Ondanks het feit dat al de verschuldigde successierechten zullen betaald worden, kan
een oordeelkundig gebruik van het beding vrij van successierechten toch een aanzienlijke belastingbesparing opleveren, zeker wanneer de bijzondere legataris aan een hoog tarief van successierechten onderworpen is. 17 Men zal daartoe het legaat ten voordele van de bijzondere legataris die normaal, gelet op zijn verwantschapsgraad, aan het hoogste tarief wordt belast, verkleinen en tegelijkertijd stipuleren dat hij het legaat krijgt vrij van successierechten. Anderzijds verhoogt men het legaat dat toekomt aan de legataris die van het lagere 11
S. PLINGERS en S. PEEL, “Duo-legaat” in A. VERBEKE, F. BUYSSENS en H. DERYCKE (eds.), X. Vermogensplanning met effect na overlijden: Erfrecht en testament, Gent, Larcier, 2005, 98, nr. 156-157. 12 E. SPRUYT, “Impact van de recente (regionale) wettelijke init iatieven op successieplanning” in X. Fiscaal Praktijkboek 2003-2004. Indirecte belastingen, Diegem, Ced. Samso m, 2004, 326. 13 M. GHYSELEN, Handboek registratie- en successierechten 2001-2002, Antwerpen, Intersentia, 2001, 252253. 14 Besl. 14 o ktober 1958, Rec.gén.enr.not. 1961, nr. 20344 en L. W EYTS, Notarieel fiscaal recht: de aangifte van nalatenschap, Antwerpen, Kluwer, 1997, 426, nr. 535. 15 O. VA N ACOLEYEN, Successierecht, Brussel, Fiscale hogeschool, 1976, 98. 16 D. COECKELBERGH, M. VANKEIRSBILCK en P. VAN M ERRIS, Alternatieve fundraising- en financieringstechnieken voor non-profit organisaties: juridische, fiscale en managementsaspecten , Gent, Mys en Breesch, 1995, 42-43, nr. 72. 17 J. VERSTAPPEN, De fiscale rol van de notaris: agent van de fiscus versus raadsman van zijn cliënten, Gent, Larcier, 2007, 441-442, nr. 979.
5
belastingstarief kan genieten en legt men haar de successierechten ten laste die normaal door de bijzondere legataris zouden moeten betaald worden. 18
B. Geldig testament met aanduiding van minstens twee bestaande legatarissen 12.
Een fiscaal geïnspireerde successieplanning kan niet zonder een goed testament. 19 De
erflater is immers vaak gevoelig voor de mogelijke fiscale winst en het is aan de notarissen om die te realiseren en te optimaliseren. 20
13.
In het testament moeten minstens twee legaten worden vermaakt. Het eerste legaat is
een bijzonder legaat vrij van successierechten waarbij men een bepaald goed overmaakt. Het tweede legaat, deze aan de non-profit organisatie, veronderstelt een algemeen legaat met de last de rechten te betalen die verschuldigd zijn door de bijzondere legataris, naast diegene die op zijn eigen legaat verschuldigd zijn. 21 Een dergelijk afwijkende testamentaire beschikking beïnvloedt de rechten van de Schatkist, onder andere deze uit artikel 70 W.Succ., niet. De betalingsplicht blijft immers krachtens de wet bestaan in hoofde van de algemene legatarissen, hetgeen een regel van openbare orde betreft, waarvan ook de administratie geen afstand van kan doen. 22 De Staat heeft dus een rechtsvordering tegen een bijzondere legata ris tot betaling van het recht dat wordt vereffend op zijn legaat, hoewel de erflater, door zijn testament de algemene legataris de verplichting heeft opgelegd om dit recht te betalen of te dragen. 23 C. Liefdadigheidsinstelling 14.
Sedert de bijzondere wet van 16 januari 1989 betreffende de financiering van de
Gemeenschappen en de Gewesten24 zijn de gewesten (Vlaams Gewest, Waals Gewest, Brussels Hoofdstedelijk Gewest) gerechtigd op de inkomsten uit de successierechten.
18
E. SPRUYT, J. RUYSSEVELDT en P. DONS, Praktijkgids successierecht en –planning, Kapelle -op-den Bos, Toth, 2003, 659-660, nr. III/ 2880. 19 A. NIJS, A. VAN ZANTBEEK en A. VERBEKE, Vermogensplanning. Praktisch en eenvoudig, Roeselare, Intersentia, 2003, 105. 20 F. DEREM E, “Les legs duos” in A. CULOT, F. TA YMA NS en N. BA UGNIET (eds.), X. Planification successoral: aspects civils et fiscaux, Louvain-la-Neuve, Academia-Bruylant, 2008, 466 en M. MASSON, “Le legs particulier et le droit fiscal”, Rev.prat.not.belge 1962, 418. 21 D. COECKELBERGH, M. VANKEIRSBILCK en P. VAN M ERRIS, Alternatieve fundraising- en financieringstechnieken voor non-profit organisaties : juridische, fiscale en managementsaspecten, Gent, Mys en Breesch, 1995, 40-41, nr. 68-69 en J. DECUYPER en J. RUYSSEVELDT, Successierechten 2010-2011, Mechelen, Kluwer, 2010,1089, nr. 1375. 22 S. VAN BREEDAM, “Algemene legataris is gehouden tot betaling van de success ierechten” (noot onder Lu ik 6 maart 2002), TFR 2002, afl. 227, 829. 23 Rb. Luik 1 april 2009, Rec.gén.enr.not. 2010, afl. 1, 26 24 Wet 16 januari 1989 betreffende de financiering van de Gemeenschappen en de Gewesten, BS 17 januari 1989.
6
Bovendien zijn de Gewesten ook bevoegd om, zij het binnen beperkte grenzen, regelend op te treden en wijzigingen aan te brengen aan het Wetboek der Successierechten. De successiebelasting is derhalve een gewestelijke belasting. Het is dan ook de fiscale woonplaats van de testator, zoals bepaald in artikel 38 W.Succ., op het ogenblik van overlijden die bepaalt welk Gewest bevoegd is en bijgevolg wat de toepasselijke tarieven zullen zijn. 25 Zo heeft het Vlaams Gewest wat het tarief betreft bij verkrijgingen door Belgische en vreemde rechtspersonen een vermindering ingevoerd. 26
15.
De Vlaamse versie van artikel 59 W.Succ. 27 voorziet een verlaagd en bovendien vlak
tarief van 6,60% voor legaten aan provincies, gemeenten, provinciale en gemeentelijke openbare instellingen in het Vlaams Gewest, aan de door de Vlaamse Huisvestingsmaatschappij erkende maatschappijen, aan de coöperatieve vennootschap “Vlaams Woningfonds van grote gezinnen” en aan dienstverlenende en opdrachthoudende verenigingen zoals bedoeld in het decreet van 6 juli 2001 houdende de intergemee ntelijke samenwerking28 en van 8,80% voor legaten aan verenigingen zonder winstoogmerk, ziekenfondsen en landsbonden van ziekenfondsen, beroepsverenigingen, internationale verenigingen zonder winstoogmerk, private stichtingen en stichtingen van openbaar nut. 29 De instellingen die de vrijstelling of verlaagde tarieven willen genieten, moeten echter wel aan drie voorwaarden voldoen: - De rechtspersoon moet een zetel van werkzaamheden hebben, hetzij in België, hetzij in een lidstaat van de Europese Economische Ruimte (hierna EER), - ze moet opgericht zijn volgens de wetgeving van een andere lidstaat van de EER, - ze moet onderworpen zijn aan de wetgeving van een andere lidstaat van de EER. 30
16.
Goede doelen uit de privésector zijn voor hun werking, en vooral voor het uitvoeren
van hun maatschappelijk belangrijke opdracht, afhankelijk van giften en meer in het bijzonder
25
N. GEELHA ND DE M ERXEM en A. MAELFAIT, Nalaten aan het goede doel. Juridisch bekeken, Brugge, Die Keure, 2008, 38, nr. 72. 26 A. CULOT, Manuel des droits de succession, Brussel, Larcier, 2006, 212. 27 Ingevoerd bij artikel 61 decreet 19december 2003 houdende bepalingen tot begeleiding van de begroting 2004, BS 31 december 2003. 28 Artikel 59, 1° W.Succ. 29 Artikel 59, 2° W.Succ. en A. NIJS en A. VERBEKE, “Non-profit en overheid in Vlaanderen, Brussel en Wallonie” in A. VERBEKE, F. BUYSSENS en H. DERYCKE (eds.), X. Vermogensplanning met effect na overlijden: Erfrecht en testament, Gent, Larcier, 2005, 156, nr. 322. 30 A. NIJS en A. VERBEKE, “Non-profit en overheid in Vlaanderen, Brussel en Wallonie” in A. VERBEKE, F. BUYSSENS en H. DERYCKE (eds.), X. Vermogensplanning met effect na overlijden: Erfrecht en testament, Gent, Larcier, 2005, 157, nr. 325-326.
7
van legaten. Door het feit dat legaten aan “anderen” onverworpen worden aan het hoogste tarief en de goede doelen genieten van lage en vlakke tarieven, zoeken steeds meer erflaters hun toevlucht in het duo-legaat. 31 Vele liefdadigheidsinstellingen spelen dan ook in op de wens van de erflaters en moedigen de techniek bij het grote publiek aan door in hun folders 32 de nodige aandacht te vestigen op het feit dat de aan hen gedane legaten slechts belastbaar zijn aan het tarief 8,80% of 6,60%. 33 Daarnaast heeft de opkomst van gespecialiseerde fondsen, ingeschreven in een stichting, als een vergaarbak van het saldo dat overblijft na betaling van de stichting van successierechten die worden geheven op andere legaten, heeft ook bijgedragen aan het succes en het herhaald gebruik van de formule. 34
17.
Er zij opgemerkt dat men een groter belastingsvoordeel kan bewerkstelligen door
gebruik te maken van openbare instellingen die afhangen van het Vlaamse Gewest of de Vlaamse Gemeenschap en die ook taken van algemeen belang behartigen. Die worden immers belast worden aan 0%. 35
18.
Er bestaat dus duidelijk een discriminatie tussen privaatrechtelijke en
publiekrechtelijke instellingen. 36 Deze discriminatie bestaat in de drie Gewesten. Laat ons hopen dat de diverse regionale wetgevers gezamenlijk hun bijdrage aan het goede doel leveren om de onderlinge discriminaties weg te werken en een vrijstelling of alleszins een lager vlak tarief voor legaten in te voeren. Zodoende wordt ook de discriminatie tussen het privaatrechtelijke en het publiekrechtelijke tarief opgeheven. 37 Maar voorlopig is het dus nog steeds interessanter in het kader van een duo- legaat te werken met een publiekrechtelijke instelling dan met een privaatrechtelijke instelling.
31
N. GEELHA ND DE M ERXEM , “Successierechten op legaten aan goede doelen afschaffen”, Juristenkrant 2010, afl. 217, 12. 32 Voorbeeld: http://www.brandwonden.be/index.php/steun-legaten/nl/; http://www.planbelgie.be/steunplan/legaten/; http://www.rodekruis.be/NL/Steun/Legaten/Duo-legaat/. 33 N. GEELHA ND DE M ERXEM , “Charity en successierechten” in R. DEBLA UWE en B. PEETERS (eds.), Fiscaliteit van de liefdadigheid. Belasting, vrijgevigheid en vrijwilligheid , Brussel, Larcier, 2002, 142, nr. 520 en E. SPRUYT, “Impact van de recente (regionale) wettelijke init iatieven op successieplanning” in X. Fiscaal Praktijkboek 2003-2004. Indirecte belastingen, Diegem, Ced. Samso m, 2004, 325. 34 F. DEREM E, “Les legs duos” in A. CULOT, F. TA YMA NS en N. BA UGNIET (eds.), X. Planification successoral: aspects civils et fiscaux, Louvain-la-Neuve, Academia-Bruylant, 2008, 466. 35 Artikel 55 W.Succ. 36 N. GEELHA ND DE M ERXEM , “Successierechten op legaten aan goede doelen afschaffen”, Juristenkrant 2010, afl. 217, 12. 37 N. GEELHA ND DE M ERXEM en A. MAELFAIT, Nalaten aan het goede doel. Juridisch bekeken, Brugge, Die Keure, 2008, 47, nr. 81.
8
D. Besparing: samenspel van tarieven 19.
Zoals reeds hoger aangehaald is het duo- legaat een techniek om de successierechten te
drukken. Die besparing van successierechten wordt bewerkstelligd door het legaat ten voordele van de bijzondere legataris, die gelet op zijn band met de erflater, aan het hoogste tarief wordt belast, te verlagen en vrij te stellen van successierechten. Tegelijkertijd zorgt men ervoor dat het legaat dat toekomt aan de algemene legataris, die geniet van een lager belastingtarief, zal verhogen en stipuleert men dat daaraan een last zal worden gekoppeld die bestaat uit het betalen van de verschuldigde successierechten van het vrijgestelde legaat. 38 Het netto-legaat die de bijzondere legataris ontvangt, vormt daarbij de basis waarop successierechten worden berekend die, aan het tarief dat geldt tussen de bijzondere legataris en de erflater, de algemene legataris uiteindelijk zal betalen. 39
Hieruit volgt dat de besparing van successierechten wordt gecreëerd door een verschil van tarief tussen de bezwaarde erfgenaam of legataris enerzijds en de begunstigde van het nettolegaat anderzijds. 40 Hoe groter het verschil in tarieven, hoe meer effect en profijt men uit de techniek van het duo- legaat kan halen. 41 Bijgevolg zal men in de praktijk voor een adequate successieplanning het nodige rekenwerk moeten verrichten. 42 De besparing zelf kan volledig aan de algemene legataris, drager van de last, op zak worden gestoken, maar zal veelal worden verdeeld tussen beide legatarissen. 43
38
C. CASTELEIN en G. DEKNUDT, “Last en modaliteit. Prestatie ten behoeve van een derde” in A. VERBEKE, F. BUYSSENS en H. DERYCKE (eds.), X. Vermogensplanning met effect na overlijden: Erfrecht en testament, Gent, Larcier, 2005, 195, nr. 335 en G. RASSON, “Les legs libre de dro it de succession”, Rec.gén.enr.not. 1995, 134 en 139. 39 J. VERSTAPPEN, De fiscale rol van de notaris: agent van de fiscus versus raadsman van zijn cliënten, Gent, Larcier, 2007, 441-442, nr. 979 en P. VA N HA VERBEKE, “Vermogensplanning en successierechten”, T.Not. 1999, 186. 40 C. SLUYTS, Het onroerend goed en de nalatenschap, Antwerpen, Kluwer, 1997, 190, nr. 154 en A. NIJS, A. VA N ZA NTBEEK en A. VERBEKE, Vermogensplanning. Praktisch en eenvoudig, Roeselare, Intersentia, 2003, 104. 41 A. NIJS, A. VAN ZANTBEEK en A. VERBEKE, Vermogensplanning. Praktisch en eenvoudig, Roeselare, Intersentia, 2003, 104; E. DE WILDE D‟ESTMA EL, “Les successions immobilières et différentes techniques de la plan ification successorale”, Rev.dr.ULB 2004, afl. 29, 153 en J. VERSTAPPEN, De fiscale rol van de notaris: agent van de fiscus versus raadsman van zijn cliënten, Gent, Larcier, 2007, 442, nr. 980. 42 A. MAELFAIT, “Testamentaire schikkingen burgerrechtelijk en fiscaal bekeken” in C. CASTELEIN en L. WEYTS (eds.), Capita selecta notarieel recht, Leuven, Universitaire Pers Leuven, 2006, 159, nr. 86. 43 D. COECKELBERGH, M. VANKEIRSBILCK en P. VAN M ERRIS, Alternatieve fundraising- en financieringstechnieken voor non-profit organisaties : juridische, fiscale en managementsaspecten , Gent, Mys en Breesch, 1995, 42-43, nr. 72; S. PLINGERS en S. PEEL, “Duo-legaat” in A. VERBEKE, F. BUYSSENS en H. DERYCKE (eds.), X. Vermogensplanning met effect na overlijden: Erfrecht en testament , Gent, Larcier, 2005, 99, nr. 161 en D. COECKELBERGH, Het non-profit-duolegaat, ZW 1995, 111.
9
20.
Het systeem van het duo- legaat maakt gebruik van de verschillende tarieven voor
natuurlijke en rechtspersonen. Voor natuurlijke personen zijn deze immers progressief en voor rechtspersonen evenredig. 44 Daarom zal men bij het duo- legaat als bijzondere legataris een natuurlijke persoon nemen, meestal een vriend of een ver familielid waardoor deze onder groep 3 valt inzake de tarieven in het Wetboek der Successierechten. Bij deze groep gebeurt er geen splitsing tussen roerende en onroerende goederen en geldt het globalisatieprincipe. Dit principe houdt in dat alle verkrijgingen door alle leden van groep 3 worden samengeteld. Gelet op de progressiviteit van de tarieven zal het toptarief van 65% dus sneller aangesproken worden en leidt de globalisatie tot een snelle verhoging van de successierechten. 45 Bij erfgenamen in rechte lijn is het progressief tarief laag zodat het duo- legaat minder of helemaal niet nuttig is. 46 Dit is het geval wanneer er erfgenamen zijn in de rechte lijn en de waarde van het geërfd vermogen lager ligt dan 250.000 EUR per persoon. 47 Daarom komen legaten aan liefdadigheidsinstellingen meestal maar ter sprake voor het geval de testator zonder partner en/of afstammelingen komt te overlijden. 48 Toch kunnen ook mensen met kinderen hun erfenis optimaliseren door een deel van hun vermogen te legateren aan een goed doel, bijvoorbeeld wanneer de erfenis minstens 250000 EUR per kind bedraagt, want dan is de tarief van 27 % in Vlaanderen van toepassing. 49
Als algemene legataris kiest men dan een rechtspersoon met onbaatzuchtig doel die naargelang haar aard kan genieten van een verlaagd tarief van 6,60% of 8,80% in het Vlaams Gewest. 50 Zoals hierboven reeds opgemerkt is de successiebelasting een gewestelijke belasting waardoor het bevoegde Gewest de toepasselijke tarieven bepaalt voor de begunstigde
44
D. DESCHRIJVER, VZW & Belastingen, Kalmthout, Biblo, 2005, 404, nr. 788. H. COOLS en K. VA N BOXSTA EL, “Onterf uw erfgenamen (gedeeltelijk) en laat ze meer overhouden: de paradox van het duolegaat”, TEP 2010, 244, nr. 346. 46 A. MAELFAIT, “Testamentaire schikkingen burgerrechtelijk en fiscaal bekeken” in C. CASTELEIN en L. WEYTS (eds.), Capita selecta notarieel recht, Leuven, Universitaire Pers Leuven, 2006, 160, nr. 88. 47 N. LABEEUW, “Charity: fiscaliteit van de non-profitsector” in R. DEBLA UWE en B. PEETERS (eds.), Fiscaliteit van de liefdadigheid. Belasting, vrijgevigheid en vrijwillighei d, Brussel, Larcier, 2002, 38, n r. 163. 48 N. GEELHA ND DE M ERXEM , “Charity en successierechten” in R. DEBLA UWE en B. PEETERS (eds.), Fiscaliteit van de liefdadigheid. Belasting, vrijgevigheid en vrijwilligheid , Brussel, Larcier, 2002, 140, nr. 518. 49 Artikel 48, Tabel I W.Succ. 50 A. MAELFAIT, “Testamentaire schikkingen burgerrechtelijk en fiscaal bekeken” in C. CASTELEIN en L. WEYTS (eds.), Capita selecta notarieel recht, Leuven, Universitaire Pers Leuven, 2006, 160, nr. 88. 45
10
rechtspersoon. 51 Zo werkt het systeem minder goed voor de Brusselse regio dan in het Vlaams Gewest omdat de vzw‟s daar zelf aan een hoog tarief onderworpen zijn. 52
21.
Bij het opmaken van het duo- legaat is het belangrijk ervoor te zorgen dat de techniek
zijn nut niet verliest. Zo kan men gebruik maken van concrete bedragen als bijzonder legaat, maar dan moet men op voorhand de omvang van het vermogen bij overlijden kennen om zo de juiste impact van de successierechten berekenen. Kent men de juiste omvang niet, dan moet men voorzichtig zijn, vooral wanneer het verschil in de tarieven van de successierechten tussen degene die ervan vrijgesteld is en deze die ze moet dragen klein is. 53 Ook de kans op verwerping vergroot als de last voor de algemene legataris te groot wordt ten opzichte van zijn legaat. E. Voorbeeld 22.
Aan de hand van een eenvoudig voorbeeld wordt het belastingsbesparend effect van
het duo-legaat meteen duidelijk. Stel een suikertante, woonachtig in het Vlaamse Gewest, heeft bij haar overlijden een vermogen van 300.000 EUR. Zij laat geen reservataire erfgenamen na. 1. Hypothese I: Testament zonder een duo-legaat De suikertante stelt een testament op waarin zij haar nicht als algemene legataris aanstelt. Bijgevolg krijgt de nicht de 300.000 EUR uit de nalatenschap (bruto- legaat). Deze betaalt hierop de volgende successierechten.
Van/tot 0,01 - 75.000 EUR
Tarief tussen "anderen" in Vlaams Gewest 45%
Successierechten 33.750 EUR
75.000 - 125.000 EUR
55%
27.500 EUR
boven de 125.000 EUR
65%
113.750 EUR
51
N. GEELHA ND DE M ERXEM en A. MAELFAIT, Nalaten aan het goede doel. Juridisch bekeken, Brugge, Die Keure, 2008, 38, nr. 72. 52 Artikel 59, 2°-3° Br.W.Succ. en L. W EYTS, “Op wandel met notariële estate planning” in W. PINTENS, J. DU MONGH en C. DECLERCK (eds.), Patrimonium 2010, Antwerpen, Intersentia, 280, nr. 36. 53 Infra nr 31-33 en C. SLUYTS, Het onroerend goed en de nalatenschap, Antwerpen, Kluwer, 1997, 190, nr. 154.
11
Totaal te betalen successierechten: 175.000 EUR. Netto-legaat 54 van nicht: 125.000 EUR. 2. Hypothese II: Testament met een duo-legaat Omdat in de eerste hypothese de successierechten zoveel bedragen, is het nuttig de techniek van het duo-legaat te hanteren. Hierbij stelt de suikertante een vzw aan als haar algemene legataris men als last een bijzonder legaat van 175.000 EUR55 uit te keren aan haar nicht en daarnaast ook de successierechten op dat legaat te betalen. De te betalen successierechten zien er dan helemaal anders uit. De nicht verkrijgt haar legaat vrij van successierechten en de vzw zal tweemaal successierechten betalen. Eenmaal op het legaat van de nicht en een tweede maal op haar eigen legaat. Successierechten op legaat aan de nicht: Van/tot 0,01 - 75.000 EUR
Tarief tussen "anderen" in Vlaams Gewest 45%
Successierechten 33.750 EUR
75.000 - 125.000 EUR
55%
27.500 EUR
boven de 125.000 EUR
65%
32.500 EUR
Totaal te betalen successierechten op legaat aan nicht: 93.750 EUR. Netto-legaat van nicht: 175.000 EUR.
Successierechten op het legaat aan de vzw: Op 125.000 EUR
Tarief tussen "anderen" in Vlaams Gewest 8,80%
Successierechte n 11.000 EUR
Totaal te betalen successierechten op legaat aan vzw: 11.000 EUR. Netto-legaat van vzw: 20.250 EUR.
54
Netto-legaat = b ruto-legaat - successierechten Infra nr. 33 Het v zw-legaat moet minstens 41, 6133162% van 300.000 EUR bedragen. In casu krijgt de vzw een legaat van 125.000 EUR. 55
12
Totaal te betalen successierechten op de nalatenschap: 104.750 EUR. Totaal netto- legaten: 195.250 EUR. Paradoxaal zal de nicht, aan wie minder legateerd na het betalen van alle successierechten uiteindelijk meer overhouden dan in het geval ze algemene legataris zou zijn. Concreet houdt ze 50.000 EUR meer over. Het gebruik van het duo- legaat levert bovendien een besparing op van 70.250 EUR.
Afdeling 3 Beperkingen A. Reserve en saisine 23.
De tegenhanger van de behoefte om in eer en geweten de overgang van zijn vermogen
te regelen zou er in principe in moeten bestaan dat de betrokkene vrij over zijn vermogen kan beschikken. Deze individuele norm van het geweten botst echter met de collectieve normen, belichaamd in de dwingende wettelijke bepalingen. 56 Zo kent ons Burgerlijk Wetboek het concept van de reserve. Dit houdt in dat een deel van het vermogen gereserveerd is voor bepaalde erfgenamen en er bijgevolg slechts over de rest, het beschikbaar deel, vrij en onbeperkt beschikt kan worden. 57 Er zijn dus grenzen aan de testamentaire vrijheid. 58 Aangezien de reserve van openbare orde is, 59 hoeft het geen verdere uitleg dat het van groot belang is bij het opmaken van een testament rekening te houden met de reserve. Maar de draagwijdte van de reserve bij het duo- legaat is gelukkig niet zo groot, aangezien de techniek voornamelijk toegepast wordt in gevallen waar er geen reservatairen meer zijn. 60
24.
Een andere beperking die kan rijzen bij het opstellen van een duo- legaat is deze van de
inbezitstelling van de goederen uit de nalatenschap. Er moet namelijk afgifte worden gevraagd van de legaten. Met betrekking tot die afgifte bestaat er een soort van cascade systeem. Eerst moet men de afgifte vorderen van de reservataire erfgenamen, zijn die er niet, dan van de algemene legatarissen. Indien er geen reservataire erfgenamen noch algemene legatarissen zijn, dan van de wettige erfgenamen met bezitsrecht. Zijn er alleen maar legatarissen ten algemene titel aan wie de ganse nalatenschap toekomt, dan moet de afgifte 56
N. GEELHA ND DE M ERXEM , “Enkele algemeenheden inzake successieplanning”, Not.Fisc.M. 2002, afl. 10, 294. 57 Artikel 913 BW. 58 N. GEELHA ND DE M ERXEM en A. MAELFAIT, Nalaten aan het goede doel. Juridisch bekeken, Brugge, Die Keure, 2008, 47, nr. 81. 59 Cass. 8 maart 1934, Pas. 1934, I, 211; J.T. 1934, 197 en Rec.gén.enr.not. 1934, 166. 60 Supra nr. 20 en J. RUYSSEVELDT, Sterven en erven: de complete gids voor uw successieplanning, Roeselare, Roularta books, 2009, 127.
13
aan hen worden gevraagd. Zijn er tenslotte geen algemene legatarissen noch legatarissen ten algemene titel noch wettige afstammelingen, dan moet de bijzondere le gataris zich wenden tot de curator van de onbeheerde nalatenschap, wiens aanstelling hij vooraf zal moeten uitlokken. 61
Om te vermijden dat er dergelijke moeilijkheden rijzen voor de afgifte van legaten aan bijzondere legatarissen, verdient het aanbeveling in het testament steeds een algemene legataris aan te stellen aan wie al zal toekomen wat niet vermaakt werd aan legatarissen ten algemene titel of aan de bijzondere legatarissen en tot wie deze zich zullen kunnen wenden teneinde de afgifte te bekomen. 62
25.
Merk nog even op dat de afgifte van het legaat vrijwillig kan gebeuren en aan geen
vormvereisten is onderworpen. Weigert diegene die de afgifte moet doen echter vrijwillig het legaat uit te keren, dan zal de afgifte in rechte moeten gevorderd worden. De bevoegde rechtbank is de rechtbank van eerste aanleg van het arrondissement waar de nalatenschap is opengevallen wanneer de vordering wordt ingesteld binnen de twee jaar na het openvallen van de nalatenschap. Indien de vordering nadien wordt ingeleid, zijn de gewone regels van toepassing, wat betreft de bevoegdheid ratione loci. 63
B. Goedkeuring of machtiging 26.
Artikel 910 BW bepaalt dat beschikkingen bij testament ten voordele van een
gemeente of van instellingen van openbaar nut slechts gevolg hebben voor zover daartoe machtiging wordt verleend door de bevoegde overheid. Dit artikel is tevens van openbare orde.64 Merk op dat de door artikel 910 BW voorgeschreven machtiging geen constitutief bestanddeel van de aanvaarding van het legaat is. Het gaat louter om een bestuurlijke maatregel van controle die geen ander doel heeft dan aan een akte met een wettige oorsprong de bekrachtiging te geven, zonder dewelke ze als niet bestaande moet beschouwd worden. Het doel is dus niet de geldigheid van het legaat na te gaan, maar wel de uitvoering van het legaat toe te laten. 65 61
P. DELNOY, Les libéralités et les successions: précis de droit civil, Brussel, Larcier, 2009, 293, nr. 215. N. VA NDEBEEK, Schenkingen en legaten van onroerende goederen, Mechelen, Klu wer, 2009, 14. 63 N. VA NDEBEEK, Schenkingen en legaten van onroerende goederen, Mechelen, Klu wer, 2009, 16. 64 Cass. 5 juni 1980, Pas. 1890, I, 224. 65 Cass 9 mei 1946, Pas. 1946, I, 182 en M. PUELINCKX-COENE, “Het Hof van Cassatie en het overheidstoezicht bij giften aan rechtspersonen” in Liber amicorum Prof. Em. E. KRINGS, Brussel, Storyscientia, 1991, 279-280. 62
14
27.
Dit principe van de vereiste machtiging wordt als algemeen beginsel overgenomen in
verschillende wetten. 66 Traditioneel wordt echter aanvaard dat de Staat, de Gemeenschappen en Gewesten en de instellingen die daarvan afhangen geen machtiging behoeven. 67 Aangezien in het kader van het duo-legaat vooral gebruik wordt gemaakt van een vzw gaan we even verder in op die specifieke regelgeving. Zo heeft een vzw voor de aanvaarding van elke gift bij testament een machtiging nodig. Deze machtiging is echter niet vereist voor de aanneming van giften waarvan de waarde niet hoger is dan 100.000 EUR. 68 Hetzelfde geldt voor stichtingen69 en voor internationale vzw‟s. 70 Daarnaast zal de machtiging niet eerder verleend worden dan wanneer de vereniging of stichting voldoet aan enkele wettelijk opgelegde voorwaarden. 71 Merk wel op dat de louter zuivere toepassing van het duo- legaat niet strijdig kan bevonden worden met de specialisatie van de vzw. 72
28.
De vereiste goedkeuring dient te worden gevraagd door de begiftigde rechtspersoon
aan het Ministerie van Justitie, Bestuur Burgerlijke Zaken en Erediensten, afdeling giften en legaten en wordt verleend bij Koninklijk Besluit. 73 Bij de beoordeling van de goedkeuring houdt de overheid rekening met de bescherming van het algemeen belang, het familiaal belang, de belangen van de rechtspersoon zelf en de eerbiediging van de wil van de erflater. Men gaat dus onder andere na of de lasten die de rechtspersoon op zich neemt, door het aanvaarden van de nalatenschap, niet te zwaar zijn. 74 Het spreekt immers voor zich dat de vzw die de last moet dragen ook na betaling van de successierechten nog iets moet overhouden, aangezien anders de aanvaarding van het legaat niet zal worden goedgekeurd. 75 66
Voorbeeld: artikel 231 Nieuwe gemeentewet 24 juni 1988, BS 3 september 1988, err., BS 8 juni 1990; Artikelen 16, 33 en 54 wet 27 juni 1921 betreffende de verenigingen zonder winstoogmerk, de internationale verenigingen zonder winstoogmerk en stichtingen, BS 1 ju li 1921, vervangen bij wet 27 december 2004, BS 31 december 2004. 67 A. MAELFAIT, “Testamentaire schikkingen burgerrechtelijk en fiscaal bekeken” in C. CASTELEIN en L. WEYTS (eds.), Capita selecta notarieel recht, Leuven, Universitaire Pers Leuven, 2006, 155, nr. 84 68 Artikel 16 VZW-Wet. 69 Artikel 33 VZW-Wet. 70 Artikel 54 VZW-Wet. 71 Artikelen 16, 33 en 54 voorlaatste lid VZW -Wet. 72 A. MAELFAIT, “Testamentaire schikkingen burgerrechtelijk en fiscaal bekeken” in C. CASTELEIN en L. WEYTS (eds.), Capita selecta notarieel recht, Leuven, Universitaire Pers Leuven, 2006, 156, nr. 84. 73 MAELFAIT, A., “Testamentaire schikkingen burgerrechtelijk en fiscaal bekeken” in C. CASTELEIN en L. WEYTS (eds.), Capita selecta notarieel recht, Leuven, Universitaire Pers Leuven, 2006, 156, nr. 84. 74 B. WAUTERS, “Schenkingen en legaten aan V.Z.W‟S”, T.Not. 1996, 156, nr. 12. 75 J. VERSTAPPEN, De fiscale rol van de notaris: agent van de fiscus versus raadsman van zijn cliënten, Gent, Larcier, 2007, 441-442, nr. 979 en L. WEYTS, “Op wandel met notariële estate planning” in W. PINTENS, J. DU MONGH en C. DECLERCK (eds.), Patrimonium 2010, Antwerpen, Intersentia, 2010, 280, nr. 36.
15
29.
Een vzw kan reeds alle rechten verbonden aan zijn legaat uitoefenen vóór de
goedkeuring. 76 Zo is een vzw, die wordt aangeduid als algemene legataris, gehouden een aangifte van nalatenschap in te dienen en het recht betalen, ook al heeft de overheid nog geen goedkeuring of machtiging gegeven met betrekking tot het legaat. Op schriftelijk verzoek kan echter wel verkregen worden dat de invordering van het recht wordt uitgesteld. 77 De aangifte zelf dient volgens het gemeen recht te gebeuren binnen de vijf maanden na het overlijden van de erflater. Bij het verkrijgen van de machtiging tot aanvaarden van het legaat zal de vzw een nieuwe aangifte moeten indienen. 78
30.
Dit alles duidt er dus op dat men bij de redactie van het testament het belang van de
goedkeuringsvereiste niet uit het oog mag verliezen. Het kan immers voorvallen dat de vzw verzuimt een verplichte machtiging te vragen. In dat geval is zij volgens artikel 911 BW onbekwaam om het legaat te ontvangen en is de ontvangst nietig aangezien het principe van het aanvragen van een machtiging de openbare orde raakt. 79 Het kan ook voorvallen dat de goedkeuring door de bevoegde overheid geweigerd wordt. In dat geval vervalt het legaat 80 en bijgevolg ook de daaraan gekoppelde last om de successierechten te betalen. C. Fluctuatie van vermogen 31.
Zoals reeds eerder vermeld is het duo- legaat is een handige techniek die toelaat om de
successierechten te drukken. 81 Het doel van het inlassen van het duo- legaat in het testament is dan ook het creëren van een belastingvoordeel. 82 Men verwezenlijkt in feite een win-win
76
Cass 26 oktober 1987, Pas 1988, I, 217 en RW 1987-88, 143 en M. PUELINCKX-COENE, “Het Hof van Cassatie en het overheidstoezicht bij g iften aan rechtspersonen” in Liber amicorum Pro f. Em. E. KRIN GS, Brussel, Story-scientia, 1991, 284. 77 Infra nr. 44 en D. DE GROOT, M. GHYSELEN en T. WUSTENBERGHS, Registratie- en successierechten, Antwerpen, Intersentia, 2006, 332. 78 Artikel 40, lid 3, W. Succ. en B. WAUTERS, “Schenkingen en legaten aan V.Z.W‟S”, T.Not. 1996, 172, nr. 54. 79 Lu ik 8 augustus 1885, Pas. 1886, II, 6 en B. WAUTERS, “Schenkingen en legaten aan V.Z.W‟S”, T.Not. 1996, 169, nr. 49. 80 Cass 26 oktober 1987, Pas 1988, I, 217 en RW 1987-88, 143. 81 R. DEBLAUW E, “Het duolegaat nader bekeken”, AFT 2009, 3, nr. 1. 82 H. COOLS en K. VA N BOXSTA EL, “Onterf uw erfgenamen (gedeeltelijk) en laat ze meer ove rhouden: de paradox van het duolegaat”, TEP 2010, 243, nr. 343.
16
situatie. Een vzw krijgt een legaat en de bijzondere legataris heeft meer verdiend dan zonder het duo-legaat. 83
Bij het opstellen van het testament moet men dan ook het doel steeds in acht nemen. Daarbij speelt de evolutie van het vermogen tussen het tijdstip van het opmaken van het testament en het tijdstip van het openvallen van de nalatenschap een grote rol.
32.
In feite kan een sluitende successieplanning in werkelijkheid slechts gemaakt worden
voor het geval de erflater kort daarna zou komen te overlijden, we spreken dan van successieplanning in extremis. Het woord planning mag dan wel verwijzen naar de (verre) toekomst, het opmaken van een planning voor een verre toekomst heeft weinig zin. 84 Men moet namelijk bij het gebruik van het duo- legaat in rekening nemen dat men de patrimoniale situatie op ogenblik van overlijden goed moet kunnen inschatten. Daarom is het als notaris niet onverstandig te polsen naar de intenties van de erflater met betrekk ing tot zijn vermogen. Een wijziging in zijn vermogenssituatie kan immers tot gevolg hebben dat de legaten aangepast dienen te worden. 85 Want als het legaat te zwaar zou worden voor de vzw, dan kan zij overwegen om de nalatenschap te verwerpen. 86 Een mogelijke oplossing om de nadelige gevolgen van een voortdurende fluctuatie in het vermogen op te vangen, bestaat erin de successieplanning periodiek te toetsen aan de gewijzigde omstandigheden. Daarbij checkt men best niet alleen of het duo- legaat nog in overeenstemming is met de actuele vermogenssituatie, maar ook met de belastingswetgeving en de prioriteiten van de erflater. Vergeet ook geen rekening te houden met de schenkingen van de laatste drie jaren. Die beïnvloeden immers het toepasselijke belastingstarief. 87 Een controle om de vijf jaar is dus zeker geen overbodige luxe. 88
33.
Een bijkomend probleem van de vermogensevolutie is de formulering van het legaat.
Om zeker te zijn dat de algemene legataris nog iets overhoudt van zijn legaat na het vervullen
83
F. DELPORTE, Sterven en erven. Praktische handleiding voor erfrecht, testamenten en successierechten , Mechelen, Ced. Samsom, 2003, 256. 84 N. GEELHA ND DE M ERXEM , “Enkele algemeenheden inzake successieplanning”, Not.Fisc.M. 2002, afl. 10, 304 85 S. PLINGERS en S. PEEL, “Duo-legaat” in A. VERBEKE, F. BUYSSENS en H. DERYCKE (eds.), X. Vermogensplanning met effect na overlijden: Erfrecht en testament, Gent, Larcier, 2005, 101, n r. 165. 86 P. VAN HA VERBEKE, “Vermogensplanning en successierechten”, T.Not. 1999, 188. 87 Infra nr. 66-67. 88 N. GEELHA ND DE M ERXEM , “Enkele algemeenheden inzake successieplanning”, Not.Fisc.M. 2002, afl. 10, 304
17
van zijn last kan men beter niet werken met vaste bedragen, want wat als die bij het openvallen van de nalatenschap niet meer aanwezig zijn in de nalatenschap? Dan zou de algemene legataris zijn legaat kunnen verwerpen, waardoor ook het voordeel voor de bijzondere legataris zou komen te vervallen. Een mogelijk oplossing is rekening te houden met een bepaalde ondergrens die bereikt wordt als de successierechten die de algemene legataris moet betalen op haar eigen legaat en deze als last, gelijk zijn aan haar legaat. 89 Zo moet voor het geval vererfd wordt door een vzw aan 8,8% en door erfgenaam die onder een 65% tarief vallen, de vzw minstens 41,6133162% van het nagelaten vermogen krijgen. Wanneer vererfd wordt door een erfgenaam in rechte lijn die maximaal 27% betaalt moet het vzw- legaat minstens 22,84% bedragen. 90 Een tweede mogelijk oplossing is de opmaak van een legaat in percentages of breukdelen van het netto-actief van de nalatenschap en deze aan de bijzonderde legatarissen toekennen. Een derde oplossing bestaat erin de omvang van de bijzondere legaten zo te bepalen dat de vzw na aftrek van alle successierechten en kosten, netto een vast forfaitair bedrag of een bepaald percentage van het vermogen moet overhouden. 91
89
R. DEBLAUW E, “Het duolegaat nader bekeken”, AFT 2009, 10, nr. 26. Voor een uitgewerkte versie van de formule zie R. DEBLAUW E, “Het duolegaat nader bekeken”, AFT 2009, 10, nr. 27. 91 N. GEELHA ND DE M ERXEM en A. MAELFAIT, Nalaten aan het goede doel. Juridisch bekeken, Brugge, Die Keure, 2008, 35-36, nr. 69. 90
18
HOOFDSTUK II Soorten legaten Afdeling 1 Naar persoon 34.
De legatarissen kunnen we in drie categorieën onderverdelen: algemene legatarissen,
legatarissen ten algemene titel en bijzondere legatarissen. Het onderscheid tussen de verschillende categorieën is van aanzienlijk belang voor de toepassing van het Wetboek der Successierechten. Er bestaan namelijk grondige verschillen in de verplichtingen opgelegd aan de drie soorten legatarissen. 92 In de eerste plaats zijn enkel de algemene legatarissen ertoe gehouden de aangifte van nalatenschap in te dienen. Ten tweede kan alleen de algemene legataris kan het bezitsrecht van rechtswege hebben. Een derde verschil is dat de legataris ten bijzondere titel nooit gehouden is tot de schulden. Ten vierde bestaat er ook een verschil wat betreft het verwerven van de vruchten. Zo verwerft de bijzondere legaatris de vruchten pas vanaf zijn vraag tot afgifte 93 en de algemene legataris vanaf de dag van het overlijden. 94 Ten vijfde bestaat er ook nog een verschil met betrekking tot de betalingsplicht. Zo zijn in beginsel de algemene legatarissen, in tegenstelling tot de legatarissen ten algemene of ten bijzondere titel, samen met de erfgenamen gehouden tot de betaling van de successierechten. 95 A. Algemene legataris 1. Begrip 35.
Algemene legatarissen zijn die personen aan wie de erflater de algemeenheid van zijn
goederen geeft die hij bij zijn overlijden zal nalaten. 96 Merk op dat het criterium om een algemene legataris te herkennen niet de effectieve opname of ontvangst van de ganse nalatenschap is, maar wel zijn eventuele roeping op de gehele nalatenschap. 97 Zij ontvangen
92
P. DELNOY, Les libéralités et les successions: précis de droit civil, Brussel, Larcier, 2009, 106, nr. 106 en J. RUYSSEVELDT, Sterven en erven: de complete gids voor uw successieplanning, Roeselare, Roularta books, 2009, 114-115. 93 Artikel 1014 BW. 94 R. DILLEMA NS, Beginselen van Belgisch privaatrecht: Testamenten, Antwerpen, Standaard, 1971, 181, nr. 105. 95 E. SPRUYT, J. RUYSSEVELDT en P. DONS, Praktijkgids successierecht en –planning, Kapelle -op-den Bos, Toth, 2003, 95, nr. II/2051. 96 Artikel 1003 BW. 97 N. VA NDEBEEK, Schenkingen en legaten van onroerende goederen, Mechelen, Klu wer, 2009, 9; E. SPRUYT, J. RUYSSEVELDT en P. DONS, Praktijkgids successierecht en –planning, Kapelle-op-den Bos, Toth, 2003, 96, nr. II/2052 en P. DELNOY, Les libéralités et les successions: précis de droit civil, Brussel, Larcier, 2009, 141, nr. 103
19
enkel de rest van de nalatenschap waarover niet op een andere wijze zoals via een bijzonder legaat of via een legaat ten algemene titel is beschikt. 98
36.
Kenmerkend is dat een algemene legataris het bezitsrecht van rechtswege op de
goederen van de erflater indien hij werd aangesteld in een notarieel testament 99 en hij opkomt zonder reservatairen. 100 Indien hij werd aangewezen in een internationaal testament of in een eigenhandig testament dient hij de inbezitstelling te vragen aan de voorzitter van de rechtbank van eerste aanleg. De algemene legataris met bezitsrecht geniet van de vruchten vanaf de dag van overlijden. Indien hij geen bezitsrecht heeft, zal hij maar de vruchten vanaf het overlijden genieten indien hij de vordering tot inbezitstelling binnen het jaar na het overlijden heeft ingesteld. Doet hij dit later dan zal hij pas de vruchten genieten vanaf de dag waarop hij de vordering heeft ingesteld of vanaf de dag waarop de afgifte van de goederen vrijwillig door de erfgenamen is toegestaan. 101 2. Verplichtingen 37.
De algemene legataris sluit alle wettige niet-reservataire erfgenamen uit van de
nalatenschap. Hij komt in hiërarchie in rechten en plichten na de reservataire erfgenamen en wordt dus voor wat betreft de verplichtingen uit het Wetboek der Successierechten gezien als wettelijke erfgenaam. 102
a) Aangifte 38.
Artikel 38 W.Succ bepaalt wie gehouden is de aangifte van nalatenschap in te dienen.
Dit zijn de wettelijke erfgenamen, de algemene legatarissen e n (algemene) begiftigden. Wat men eigenlijk bedoeld zijn de personen die geroepen worden om desgevallend de ganse nalatenschap te verkrijgen. Deze verplichting is absoluut en geldt van rechtswege. Bijgevolg moet de algemene legataris zonder voorafgaande aa nmaning tot het indienen van een afgifte zijn verplichting nakomen. Ook wanneer de nalatenschap geen goederen bevat die werkelijk worden overgedragen, maar enkel bestaat uit goederen die ingevolge de wettelijke
98
N. GEELHA ND DE M ERXEM en A. MAELFAIT, Nalaten aan het goede doel. Juridisch bekeken, Brugge, Die Keure, 2008, 15, nr. 30. 99 Artikel 1008 BW 100 Artikel 1006 BW en N. GEELHA ND DE M ERXEM en A. MAELFAIT, Nalaten aan het goede doel. Juridisch bekeken, Brugge,Die Keure, 2008, 15, n r. 30. 101 N. GEELHA ND DE M ERXEM en A. MAELFAIT, Nalaten aan het goede doel. Juridisch bekeken, Brugge, Die Keure, 2008, 15-16, nr. 30. 102 N. VA NDEBEEK, Schenkingen en legaten van onroerende goederen, Mechelen, Klu wer, 2009, 9.
20
fictiebepalingen geacht worden tot de nalatenschap te behoren103 en zelfs wanneer de nalatenschap deficitair zou zijn. 104
39.
De termijn voor het inleveren van de aangifte van nalatenschap is vijf, zes of zeven
maand. 105 Gaat het om een aan een rechtspersoon gedaan legaat, dan loopt de voor de nieuwe aangifte in artikel 37, 1°, voorziene termijn te rekenen van de datum der machtiging of goedkeuring. 106 Merk op dat geschillen of moeilijkheden tussen erfgenamen met betrekking tot de samenstelling van de nalatenschap of in verband met de erfopvolging deze aangifteplicht niet opschorten. 107 Ook het feit dat de geldigheid van het testament wordt betwist en het voorwerp uitmaakt van een gerechtelijke procedure, leidt tot geen afwijking wat betreft deze verplichting. 108
Het is dan ook vaak aangewezen een verlenging van de termijn aan te vragen in plaats van snel een aangifte op te maken en in te dienen voor de bij wet vastgelegde vervaldag. Deze aangifte dreigt immers foutief of onvolledig te zijn en daarop staan boetes ongeacht of het verzuim voortvloeit uit een fout in rechte of in feite en zonder enig bedrieglijk opzet is of niet. 109 Daarbij spelen vooral de fictiebepalingen een grote rol. Men mag die immers niet vergeten opnemen in de aangifte. Maar vaak weet men als algemene legataris niet of de fictiebepalingen van toepassing zijn of niet. In bepaalde gevallen kan het verzuim tot aangifte te wijten zijn aan overmacht of onoverkomelijke onwetendheid en dan dienen algemene legatarissen vrijgesteld te worden van de boeten. 110 Merk op dat een verlenging van termijn voor aangifte, de betalingstermijn ongewijzigd laat., 111 Bijgevolg doet men er goed aan een provisie voor successierechten te storten, zodat de intresten niet te hoog oplopen. 112
103
Antwerpen 31 oktober 2006, Rec.gén.enr.not. 2007, afl. 4, 143. Rb. Brugge 28 maart 1968, Rec.gén.enr.not. 1969, 100 en T.Not. 1969, 39. 105 Artikel 40, lid 1 W.Succ. 106 Artikel 40, lid 3 W.Succ. 107 Antwerpen 31 oktober 2006, Rec.gén.enr.not. 2007, afl. 4, 143 en J. DECUYPER en J. RUYSSEVELDT, Successierechten 2010-2011, Mechelen, Kluwer, 2010, 611, 849/1. 108 Rb. Namen 9 o ktober 2002, Fiscoloog 2003, afl. 879, 13. 109 Brussel 29 juni 2007, Rec.gén.enr.not. 2008, afl. 1, 20 en Rec.gén.enr.not. 2009, afl. 2, 58; Rb. Doornik 17 oktober 2001, FJF 2002, afl. 10, 881 en Rec.gén.enr.not. 2002, afl. 1, 36 en Rb. Brussel 14 februari 2002, Rec.gén.enr.not. 2002, afl. 6, 271. 110 Artikel 131 W.Succ. en Rb. Antwerpen 9 februari 2007, FJF 2007, afl. 10, 947. 111 Rb. Bergen 7 december 2000, Act.fisc. 2001, afl. 32, 4 en Rec.gén.enr.not. 2001, 438. 104
21
Bij een klassiek duo- legaat wordt er een rechtspersoon tot algemene legataris aangesteld. Ook die is ertoe gehouden onmiddellijk een aangifte in te dienen, zelfs wanneer die gemachtigd dient te worden om een legaat te aanvaarden. 113
40.
Vaak is een liefdadigheidsinstelling is niet altijd verheugd met de aanstelling tot
algemeen legataris. Naast de verantwoordelijkheid van de aangifte, moet zij onder andere ook instaan voor het beheer en de vereffening van de nalatenschap. Dit alles vereist tijd en organisatie. 114 Deze nadelen kunnen echter verholpen worden door te opteren voor het omgekeerd duo- legaat. 115
b) Betalingsplicht 41.
Het Wetboek der Successierechten maakt een onderscheid tussen de betalingsplicht en
de bijdrageplicht. De betalingsplicht zit vervat in artikel 70 W.Succ. en wordt eerst besproken, nadien wordt de bijdrageplicht, die blijkt uit artikel 75 W.Succ., behandeld 116
42.
De grondregel van artikel 70 W.Succ. houdt in dat de erfgenamen, algemene
legatarissen en begiftigden tegenover de Staat aansprakelijk zijn voor de successierechten of het recht van overgang bij overlijden en voor de interesten, ieder voor het deel dat door hen werd verkregen. Naast deze grondregel die zowel geldt inzake de erfenis van een rijksinwoner als deze van een niet-rijksinwoner, heeft de wetgever met betrekking tot de betaling van het successierecht aan de erfgenamen, de algemene legatarissen en begiftigenden nog een bijkomende verplichting opgelegd. 117 Krachtens artikel 70, lid 2 W. Succ. kunnen deze laatste, in de nalatenschap van een rijksinwoner, in rechte worden aangesproken ieder in verhouding van zijn erfdeel voor de gezamenlijke rechten en intresten verschuldigd door de
112
E. SPRUYT, J. RUYSSEVELDT en P. DONS, Praktijkgids successierecht en –planning, Kapelle -op-den Bos, Toth, 2003, 317, nr. II/1065. 113 Supra nr. 29 en J. DECUYPER en J. RUYSSEVELDT, Successierechten 2010-2011, Mechelen, Klu wer, 2010, 608, nr. 838. 114 N. GEELHA ND en A. MALFAIT, Nalaten aan het goede doel: juridisch bekeken, Brugge, Die Keure, 2008, p. 36, nr. 69. 115 Infra 79-80. 116 Gent 27 februari 2007, Rec.gén.enr.not. 2007, afl. 10, 367, nr. 6. 117 J. DECUYPER en J. RUYSSEVELDT, Successierechten, Antwerpen, Klu wer, 1997, 914-915, nr. 1357-1358.
22
legatarissen en begiftigden onder algemene titel of onder bijzondere titel. 118 Die bijkomende betaalplicht is een persoonlijke en rechtstreekse aansprakelijkheid. 119
De wetgever heeft met andere woorden in het tweede lid van artikel 70 W.Succ. een persoonlijke zekerheid ingevoerd ten voordele van de Staat. Deze heeft nu immers twee schuldenaars, namelijk de schuldenaar van het legaat en de gerechtigde van het legaat, die hij naar keuze gerechtelijk kan vervolgen. 120 Ten onrechte houden sommigen voor dat vermits de identiteit van de bijzondere legataris gekend is, artikel 70, lid 2 W.Succ. niet toepasselijk zou zijn. Het is namelijk niet vereist dat de gekende bijzondere legatarissen of de legatarissen ten algemene titel vooraf uitgewonnen worden. Ook de algemene legatarissen kunnen dit niet eisen. 121 Bovendien kan van deze wettelijk regeling niet worden afgeweken. 122 Merk wel op dat de algemene legatarissen als hoofdschuldenaars gehouden zijn en niet als borgstellers. 123
43.
Met betrekking tot het duo-legaat leidt deze bepaling vaak tot problemen. 124 Conform
artikel 70, lid 2 W.Succ. kan de algemene legataris immers ook aangesproken worden voor de betaling van de successierechten die betrekking hebben op fictieve legaten waar zij voor de aanvaarding van de nalatenschap geen weet van had. Dit houdt in dat de algemene legataris de fictieve legaten ook niet heeft opgenomen in de aangifte en de fictieve legatarissen niet zelf zijn overgegaan tot betaling. 125
44.
Wat betreft de betalingstermijn dient een onderscheid gemaakt te worden tussen
natuurlijke personen en rechtspersonen. Zo dienen de natuurlijk personen de successierechten te betalen binnen de twee maanden na de dag waarop de bij artikel 40 gestelde termijn verstreken is. In principe dus na zeven, acht of negen maanden vanaf het overlijden. 126 118
Gent 27 februari 2007, Rec.gén.enr.not. 2007, afl. 10, 365 en S. CELIS en A. CULOT, “ Dro its de succession. Application de l‟art icle 70, alinéa 2 C.Succ. Ob ligation au paiement des droits dus pour une opération assimilée à un legs”, Rec.gén.enr.not. 2000, 241. 119 C. SCHILDERMANS, “Verzekeringsprestaties en successierechten ” in J.-C. A NDRÉ-DUM ONT, P. BECUE, C. DEVOET, D. DE LAMINNE DE BEX, G. HULLEBROECK, A. JUNION, C. SCHILDERMA NS, I. SOLLIE en P. VANDERGETEN (eds.), Kluwer’s Verzekeringshandboek (III.4-01 - III.4-61), Mechelen, Klu wer, 2008, 112-113. 120 Rb. Bergen 14 juni 2005, FJF 2007, afl. 2, 193 en Rec.gén.enr.not. 2006, afl. 1, 18. 121 M. GHYSELEN, Handboek registratie- en successierechten 2001-2002, Antwerpen, Intersentia, 2001, 273. 122 E. SPRUYT, J. RUYSSEVELDT en P. DONS, Praktijkgids successierecht en –planning, Kapelle -op-den Bos, Toth, 2003, 352, nr. II/11010. 123 Gent 27 februari 2007, Rec.gén.enr.not. 2007, afl. 10, 365. 124 Infra nr. 88 ev. 125 S. VAN BREEDAM, “Algemene legataris is gehouden tot betaling van d e successierechten” (noot onder Lu ik 6 maart 2002), TFR 2002, afl. 227, 828. 126 Artikel 77 W.Succ.
23
Wanneer een legaat ten behoeve van een rechtspersoon aan een machtiging onderworpen is, wordt de invordering van de belasting, op schriftelijke aanvraag van die rechtspe rsoon geschorst. Alzo is zij maar gehouden over te gaan tot betaling na het verstrijken van zeven, acht of negen maanden te rekenen vanaf de machtiging. 127 Merk op dat de interesten gewoon doorlopen, ondanks de voorziene schorsing van betaling.
c) Bijdrageplicht 45.
De bijdrageplicht blijkt uit artikel 75 W.Succ. en bepaalt dat iedere erfgenaam,
legataris en begiftigde de successierechten betaalt voor datgene wat door hem verkregen wordt. Wanneer een algemene legataris op grond van artikel 70, lid 2 W.Succ. wordt aangesproken om de successierechten en interesten te betalen voor goederen verworven door een legataris ten algemene titel of een bijzondere legataris, 128 kan zij op basis van de artikelen 70, eerste lid, en 75 W.Succ. van die laatste de rechten terugvorderen. 129
46.
Volgens artikel 75 W.Succ. kan aangaande deze bijzondere plicht conventioneel iets
anders overeengekomen worden. 130 Dit is het geval wanneer de bijzondere legataris door een uitdrukkelijk testamentair beding van de betaling van zijn successierecht wordt vrijgesteld. 131 Dit houdt in dat wanneer een last wordt gekoppeld aan een algemeen legaat die erin bestaat de successierechten van de bijzondere legatarissen te betalen er uiteraard geen verhaal mogelijk is tegen de bijzondere legatarissen132 Merk wel op dat de fiscus niet gebonden is aan een dergelijke testamentaire beschikking. Het afwijkend beding doet dus geen afbreuk aan de vorderingsrechten van de Staat zoals bepaald zijn in artikel 70 W.Succ. 133
47.
Een algemene legataris, die op basis van zijn betalingsplicht uit artikel 70, lid 2
W.Succ., de rechten voor een bijzondere legataris heeft betaald, kan die betaalde rechten ook
127
Artikel 80 W.Succ. E. DE WILDE D‟ESTMA EL, Les droits de succession, Brussel, Creadif, 1999, 88, nr. 88. 129 Rb. Bergen 14 juni 2005, FJF 2007, afl. 2, 193 en Rec.gén.enr.not. 2006, afl. 1, 18. 130 L. W EYTS, Notarieel fiscaal recht: de aangifte van nalatenschap, Antwerpen, Klu wer, 1997, 41, nr. 29. 131 E. SPRUYT, J. RUYSSEVELDT en P. DONS, Praktijkgids successierecht en –planning, Kapelle -op-den Bos, Toth, 2003, 355, nr. II/11035. 132 Artikel 75 a contrario W.Succ. en N. GEELHA ND DE M ERXEM , N., “Het duo-legaat. Hoezo (fiscaal) gevaarlijk?”, Notariaat 2011, 3. 133 J. DECUYPER en J. RUYSSEVELDT, Successierechten, Antwerpen, Klu wer, 1997, 923, nr. 1375 en E. SPRUYT, J. RUYSSEVELDT en P. DONS, Praktijkgids successierecht en –planning, Kapelle-op-den Bos, Toth, 2003, 352, nr. II/11005. 128
24
op basis van gemeenrechtelijke beginselen terugvragen. 134 Zo ontstaat er, in hoofde van die algemene legataris, overeenkomstig de artikelen 1249 en 1251, 3° BW van rechtswege indeplaatsstelling in de rechten van de ontvanger. 135 B. Legataris onde r alge mene titel 1. Begrip 48.
Wanneer een erflater een gedeelte van de goederen waarover bij volgens de wet mag
beschikken, zoals de helft, een derde, of al zijn onroerende goederen of als zijn roerende goederen, of een bepaald gedeelte van al zijn onroerende of als zijn roerende goederen, vermaakt aan een persoon dan wordt deze laatste een legataris onder algemene titel genoemd. 136
2. Verplichtingen 49.
Voor de toepassing van het Wetboek der Successierechten zijn de verplichtingen van
de legataris ten algemene titel veel beperketer dan die van de algemene legataris. 137
Aangezien deze soort legataris voor het duo-legaat minder van belang is, wordt er niet verder op ingegaan.
C. Bijzondere legataris 1. Begrip 50.
Ieder legaat dat niet tot de vorige twee categorieën behoort, is een bijzonder legaat,
ook een legaat ten bijzondere titel genaamd. 138 De bijzondere legaten zijn bijgevolg een restcategorie en de gerechtigden van dergelijke legaten zijn bijzondere legatarissen. 139 Dus wanneer de erflater noch over de totaliteit van zijn goederen beschikt, noch over een gedeelte ervan zoals bepaald in artikel 1010 BW, vermaakt hij een bijzonder legaat. Het legaat van een specifiek goed is een bijzonder legaat. Zoals een legaat van een gedeelte van 134
C. SCHILDERMANS, “Verzekeringsprestaties en successierechten ” in J.-C. A NDRÉ-DUM ONT, P. BECUE, C. DEVOET, D. DE LAMINNE DE BEX, G. HULLEBROECK, A. JUNION, C. SCHILDERMA NS, I. SOLLIE en p. VA NDERGETEN (eds.), Kluwer’s Verzekeringshandboek (III.4-01 - III.4-61), Mechelen, Klu wer, 2008, 112-113. 135 Gent 20 januari 2009, FJF 2010, afl. 4, 368. 136 Artikel 1010, lid 1 BW. 137 E. SPRUYT, J. RUYSSEVELDTen P. DONS, Praktijkgids successierecht en –planning, Kapelle-op-den Bos, Toth, 2003, 96, nr. II/2053. 138 E. SPRUYT, J. RUYSSEVELDT en P. DONS, Praktijkgids successierecht en –planning, Kapelle -op-den Bos, Toth, 2003, 96, nr. II/ 2054. 139 J. SACE, “Les testaments” in J. SA CE, Répertoire notarial III: Successions, donations et testaments, liquidation et partage de communauté et succession, Brussel, Larcier, 1990, 158, nr. 173.
25
een andere geheelheid van goederen van de nalatenschap, bijvoorbeeld een aandeel in het gemeenschappelijk vermogen, of het legaat van al het geld, of een bepaald schilderij. 140
51.
De bijzonder legataris heeft, behoudens uitzonderingen, geen bezitsrecht bijgevolg
dient hij de afgifte van zijn legaat steeds te vorderen. De testateur kan hem uitdrukkelijk bepaalde schulden en lasten ten laste leggen. Uiteraard is hij ook gehouden tot de lasten van het goed dat hem bij bijzonder legaat is vermaakt. 141 Wanneer een vzw aangeduid wordt als bijzondere legataris dan zal zij ook de afgifte van haar legaat moeten vragen. Dit kan reeds vooraleer de machtiging tot het aanvaarden van het legaat is bekomen. 142 Het is belangrijk dat de vzw zo vlug mogelijk de afgifte van het legaat vraagt, vermits de vruchten vanaf dat ogenblik toekomen aan de legataris, zelfs als de machtiging pas later volgt. 143
2. Verplichtingen a) Aangifte 52.
Bijzondere legatarissen zijn in principe niet gehouden de aangifte in te dienen. Enkel
in geval van stilzitten van de erfgenamen, algemene legatarissen en begiftigden zijn de bijzondere legatarissen ertoe gehouden, op aanzoek van de ontvanger bij aangetekende brief, de aangifte in te leveren voor datgene wat hen betreft, en zulks uiterlijk binnen de maand na de afgifte van het stuk ter post. 144 Hun verplichting is bijgevolg subsidiair, individueel, niet van rechtswege en gebonden aan een andere termijn dan die voor de algemene legatarissen.
b) Betalingsplicht 53.
Ten gevolge van artikel 70, lid 1 W.Succ. is ook de legataris ten bijzondere titel
tegenover de Staat aansprakelijk voor de betaling van zijn deel in de successierechten, ook wanneer hij daarvan uitdrukkelijk in het testament werd vrijgesteld en dit recht ten laste van de algemene legataris werd gelegd. 145
140
N. VA NDEBEEK, Schenkingen en legaten van onroerende goederen, Mechelen, Klu wer, 2009, 13. N. GEELHA ND DE M ERXEM en A. MAELFAIT, Nalaten aan het goede doel. Juridisch bekeken, Brugge, Die Keure, 2008, 17, nr. 32. 142 Supra nr. 29 en J. BAUGIET, noot onder Rb. Brussel 21 maart 1951, Rev.Prat.Not. 1959, 404-405. 143 B. WAUTERS, “Schenkingen en legaten aan V.Z.W‟S”, T.Not. 1996, 168-169, nr. 44-45. 144 Artikel 38, 1°, lid 2 W.Succ. 145 L. W EYTS, Notarieel fiscaal recht: de aangifte van nalatenschap, Antwerpen, Klu wer, 1997, 39, nr. 28 en E. SPRUYT, J. RUYSSEVELDT en P. DONS, Praktijkgids successierecht en –planning, Kapelle-op-den Bos, Toth, 2003, 352, nr. II/11005. 141
26
54.
Wanneer een legaat met last ten voordele van een legataris wordt opgenomen in een
testament, dan heeft die legataris het recht om de uitvoering ervan te vorderen. Aldus ook wanneer een last bedongen is het uitbetalen van een som geld aan een legataris. 146 Bij een klassiek duo-legaat houdt dit in dat de bijzondere legataris de vzw kan dwingen zijn successierechten te betalen, zeker wanneer de Staat de bijzondere legataris eerst heeft aangesproken op grond van artikel 70, lid 1 W.Succ.
c) Bijdrageplicht 55.
Iedere bijzondere legataris zal voor datgene wat door hem verkregen wordt, het
verschuldigde successierecht dragen. 147 Van deze bijdrageplicht kan conventioneel worden afgeweken. Bijvoorbeeld door middel van het invoeren van een legaat vrij van successierechten. 148
Afdeling 2 Naar aanwezigheid in de nalatenschap A. Ge wone legaten 1. Artikel 1 56.
Artikel 1 maakt een onderscheid tussen de vestiging van successierechte n in de strikte
zin van het woord voor rijksinwoners enerzijds
149
en een recht van overgang voor niet-
rijksinwoners anderzijds. 150
57.
De rechtspraak en de rechtsleer zijn het unaniem eens dat bij de beoordeling van de
hoedanigheid van rijksinwoner men zich moet richten naar het werkelijke domicilie en niet naar het wettelijke domicilie van de overledene, die blijkt uit de inschrijving in het bevolkingsregister van de gemeente. 151 Aldus moet de hoedanigheid van rijksinwoner worden toegekend aan de persoon die zijn werkelijke, effectieve en voortdurende 152 woonplaats
146
Bergen 28 maart 1979, Pas. 1979, II, 74; JT 1979, 526 en H. CASMA N, Notarieel familierecht, Gent, Mys en Beersch, 1991, 539, nr. 1314. 147 Artikel 75 W.Succ. 148 Supra nr. 46. 149 Artikel 1, lid 1 W.Succ. 150 Artikel 1, lid 2 W.Succ. 151 E. SPRUYT, J. RUYSSEVELDT en P. DONS, Praktijkgids successierecht en –planning, Kapelle -op-den Bos, Toth, 2003, 88, nr. II/ 1010. 152 R. DEBLAUW E, “De fiscale woonplaats historisch bekeken” in J.J. COUTURIER, Recht zonder omwegen: fiscale opstellen aangeboden aan Prof. Dr. J. J. Couturier ter gelegenheid van zijn 75ste verjaardag , Brussel, De Boeck, 1999, 6, nr. 6.
27
binnen de grenzen van het Rijk, België, heeft. Deze woonplaats wordt in de omgang ook de fiscale woonplaats genoemd. 153 Naast de werkelijke woonplaats is ook de zetel van fortuin een criterium om van een rijksinwoner te kunnen spreken. Hieronder moet men niet de plaats waar de goederen zich bevinden begrijpen, maar de plaats waar de eigenaar hen beheert of toezicht houdt over hun beheer. Bijgevolg volstaat de aanwezigheid van één enkele van de twee bovenvermelde elementen in België, de woonplaats of de plaats van het fortuin, om iemand de hoedanigheid van inwoner van België toe te kennen. 154
58.
Het bewijs dat een overleden rijksinwoner was, moet geleverd worden door de Staat,
doch het is dan de tegenpartij en niet de Staat die het bewijs moet leveren dat de overledene geen rijksinwoner is. 155 In de praktijk wordt de fiscale administratie op de hoogte gesteld indien er een rijksinwoner is overleden. De ambtenaren van de burgerlijk stand zijn op dat ogenblik immers verplicht het overlijden aan de bevoegde registratiekantoren over te maken. 156
59.
De kwalificatie van het al dan niet rijksinwoner zijn is van groot belang in het
Wetboek der Successierechten. Zo moet er steeds een aangifte van nalatenschap worden ingediend, maar het kantoor waar dat moet gebeuren is afhankelijk van het gebied waarbinnen de overledene zijn laatste fiscale woonplaats had. Als de nalatenschap van de overledene dus niet is opengevallen in België, is er ook geen enkele verplichting tot aangifte inzake successierechten in België. 157 Ook wat betreft de gehoudenheid tot betaling van verschuldigde rechten is de kwalificatie van rijksinwoner van belang. Uit artikel 70, lid 1 W.Succ blijkt dat iedere erfgenaam, legataris of begiftigde gehouden is tot betaling van de rechten die op zijn persoonlijk erfdeel berekend werden. Artikel 70, lid 2 W.Succ. voegt daar echter nog een verplichting aan toe, namelijk dat de erfgenamen, algemene legatarissen en begiftigden ieder naar verhouding van hun erfdeel aansprakelijk zijn voor de rechten die de legatarissen en begiftigden onder algemene titel of onder bijzondere titel verschuldigd zijn. Belangrijk is echter dat deze bijkomende verplichting 153
Antwerpen 27 februari 2007, Rec.gén.enr.not. 2007, nr. 25.886, 60 en J. DECUYPER en J. RUYSSEVELDT, Successierechten 2010-2011, Mechelen, Kluwer, 2010, 23, nr. 11. 154 Lu ik 30 november 2005, FJF 2006, n r. 25.597, 97, TFR 2006, afl. 301, 416. 155 J. DECUYPER en J. RUYSSEVELDT, Successierechten 2010-2011, Mechelen, Kluwer, 2010, 25, n r. 13. 156 Artikel 104 W.Succ. en E. SPRUYT, J. RUYSSEVELDT en P. DONS, Praktijkgids successierecht en – planning, Kapelle-op-den Bos, Toth, 2003, 88, nr. II/1020. 157 Rb. Brugge 19 februari 2007, Rec.gén.enr.not. 2007, afl. 6, 226.
28
niet geldt inzake het recht van overgang waar ieder slechts kan aangesproken worden tot betaling van wat hij persoonlijk verschuldigd is, ongeacht zijn hoedanigheid. 158 Of artikel 70 W.Succ. strijdig is met de artikelen 10 en 11 van de Grondwet moet nog beantwoord worden door het Grondwettelijk Hof naar aanleiding van een prejudiciële vraag. 159
2. Artikel 2 60.
Artikel 2 W.Succ. bepaalt dat er rechten verschuldigd zijn op de erfgoederen ongeacht
of zij ingevolge wettelijke devolutie, uiterste wilsbeschikking of contractuele erfstelling worden overgemaakt. 160 Er zijn bovendien rechten verschuldigd in de gevallen aangeduid onder artikel 3 tot 14. 161
61.
Het eerste lid van artikel 2 W.Succ. bevat het principe dat er enkel successierechten
geheven worden wanneer de overgang van goederen gebeurt “bij”, “door” of “uit oorzaak van” het overlijden. Overdrachten “naar aanleiding van” het overlijden zijn derhalve in beginsel niet vatbaar voor de heffing in de successierechten. De fictieve legaten voorzien in de artikelen 3 tot 14 van het Wetboek maken hierop een uitzondering. Ingevolge deze ficties worden voor de heffing van het successierecht, en in voorkomend geval, voor de heffing van het recht van overgang bij overlijden, bepaalde rechtshandelingen onder de levenden met overdrachten bij overlijden gelijkgesteld. 162 Bijgevolg omvat het actief van de nalatenschap niet alleen wat zich werkelijk in de nalatenschap bevindt, doch ook wat volgens de fictieve legaten in de belastbare nalatenschap dient opgenomen te worden. 163
62.
Bij de overdrachten bij overlijden bevindt de rechtstitel zich in de nalatenschap zelf.
Daarom moet de verkrijger zijn hoedanigheid van erfgenaam, legataris of begiftigde bewijzen. Bij de overdracht ter gelegenheid van het overlijden bevindt de rechtstitel van de overdracht
158
J. DECUYPER en J. RUYSSEVELDT, Successierechten 2010-2011, Mechelen, Kluwer, 2010, 36, n r. 30. Rb. Luik 29 december 2010 (Prejudiciële v raag rolnu mmer 5077). Is er sprake van een schending van de Grondwet o mdat artikel 70 W.Succ. een discriminat ie teweegbrengt tussen de erfgenamen naargelang de overledene al dan niet een rijksinwoner is, aangezien artikel 70, lid 2 W.Succ. de wettelijke erfgenamen enkel verplicht de door de legataris onder bijzondere titel verschuldigde rechten te betalen indien de overledene een rijksinwoner was, terwijl d iezelfde verplichting niet op dezelfde erfgenamen rust indien de overledene geen rijksinwoner was. 160 Artikel 2, lid 1 W.Succ. 161 Artikel 2, lid 2 W.Succ. 162 J. DECUYPER en J. RUYSSEVELDT, Successierechten 2010-2011, Mechelen, Kluwer, 2010, 37, n r. 33. 163 S. VAN BREEDAM, “Algemene legataris is gehouden tot betaling van de successierechten” (noot onder Lu ik 6 maart 2002), TFR 2002, afl. 227, 829. 159
29
zich buiten de nalatenschap van de overledene zodat de hoedanigheid van de erfgenaam irrelevant is. 164 B. Fictieve legaten 1. Algemeen 63.
Zoals hierboven reeds aangehaald bevinden de fictiebepalingen zich in de artikelen 3
tot en met 14 van het Wetboek der Successierechten. Merk op dat deze bepalingen restrictief moeten gelezen worden. Wanneer een verkrijging “naar aanleiding van “ het overlijden niet expliciet geviseerd wordt door een fictiebepaling, dan is die vrij van successierechten. Enkel de belangrijkste fictiebepalingen in de context van het duo- legaat worden hieronder uitvoeriger besproken. 2. Artikel 4,3° 64.
Vroeger kon men schenken onder de opschortende voorwaarde van vooroverlijden van
de schenker en zolang die voorwaarde niet vervuld was, moest enkel het algemeen vast recht van 25 EUR betaald worden. Het was pas indien de opschortende voorwaarde zich realiseerde, dat het evenredig registratierecht diende betaald te worden. 165 Deze redenering gaat niet langer op, daar de wetgever een nieuwe fictiebepaling heeft ingevoerd. Zo worden met het oog op de heffing van het successierecht nu ook alle schenkingen onder levenden van roerende goederen die de overledene heeft gedaan onder de opschortende voorwaarde die vervuld wordt ingevolge het overlijden van de schenker, als legaten beschouwd. 166 Merk op dat voor de toepassing van dit artikel de voorwaarde het overlijden van de schenker moet zijn en niet het overlijden van een derde. 167
Naast de voorwaarden die duidelijk uit het wetsartikel blijken, heeft de fiscale administratie twee extra voorwaarden ingevoerd. 168 De eerste bepaalt dat de schenker zowel op het moment van de schenking als op het moment van het overlijden zijn fiscale woonplaats moet hebben in Vlaanderen. De tweede voorwaarde houdt in dat artikel 4,3° W.Succ. enkel van toepassing is op schenkingen die door de partijen vrijwillig ter registratie worden aangeboden of
164
J. DECUYPER en J. RUYSSEVELDT, Successierechten 2010-2011, Mechelen, Kluwer, 2010, 37, n r. 34. O. DE KEUKELA ERE en R. ACKERMANS, “Nieu w fictief legaat Vlaamse Gewest doorstaat toets Arbitragehof”, Notariaat 2006, afl. 13, 5. 166 Artikel 4,3° W.Succ. 167 N. RA EM DONCK, De terugvalling van het vruchtgebruik en het nieuwe fictief legaat in Vlaanderen, Not.Fisc.M. 2007, afl. 8, 211, nr. 35. 168 Besl. 26 april 2005, Rep. RJ, S4-3° Vlaams Gewest 01.01. 165
30
verplicht registreerbaar zijn169 en dus niet op de niet verplicht te registreren schenkingen van roerende goederen die niet vrijwillig ter registratie worden aangeboden. Uiteraard neemt dit niet weg dat op zulke schenkingen artikel 7 van toepassing is zo de schenker komt te overlijden binnen de drie jaar na de schenking. 170
65.
Het gevolg van deze fictiebepaling is dat er bij het overlijden van de schenker
successierechten verschuldigd zijn alsof de schenking van roerende goederen nooit gebeurd is en alsof de begiftigde de geschonken goederen als legaat heeft gekregen of bij gekregen. Indien de begunstigde van het fictief legaat ook nog andere goederen heeft vererfd, zal de belasting op zijn totale emolumenten worden berekend. 171
66.
Dit nieuwe fictief legaat is van toepassing op alle nalatenschappen die openvallen
vanaf 1 januari 2005, ongeacht het moment dat de schenking onder opschortende voorwaarde werd gedaan, vandaar dat sommigen spreken o ver een “retroactief werkend” decreet. 172 Het Grondwettelijk Hof 173 ziet het anders en stelt dat een wet die vóór het tijdstip van het vervullen van de opschortende voorwaarde de heffingsgrondslag van het successierecht wijzigt, geen terugwerkende kracht heeft. 174 Feit is wel dat er door de plotse invoering en werking van artikel 4,3° W.Succ. afbreuk wordt gedaan aan de rechtmatige verwachtingen van heel wat estate planners en talrijke vermogensplanningen fiscaal hard getroffen worden. 175 3. Artikel 7 67.
Artikel 7 W.Succ. stelt als regel dat goederen die door de erflater werden geschonken
binnen de drie jaar voor zijn overlijden en waarvoor geen schenkingsrechten werden
169
E.SPRUYT, Schenking als techniek van successieplanning: juridisch en fiscaal, Mechelen, Klu wer, 2008, 467. 170 Infra nr. 67 en I. VERHULST en S. NELIS, “Art ikel 4, 3° W. Succ. Vlaams Gewest: enkele verduidelijkingen aangaande het toepassingsgebied”, Nieuwsbrief Successierechten 2006, afd. 1, 2. 171 E. SPRUYT, J. RUYSSEVELDT en P. DONS, Praktijkgids successierecht en –planning, Kapelle-op-den Bos, Toth, 2003, 87, nr. II/ 3010. 172 Ingevoerd bij a rtikel 13 decreet 24 december 2004 houdende bepalingen tot begeleiding van de begroting 2005, BS 31 december 2004. 173 Grondwettelijk Hof, Arrest nr. 58/2006, 26 april 2006, Juristenkrant 2006, afl. 130, 8; FJF 2008, afl. 2, 188; Rec.gén.enr.not. 2006, afl. 6, 213, RW 2006-2007, afl. 23, 958 en TFR 2006, afl. 310, 875. 174 O. DE KEUKELA ERE en R. ACKERMANS, “Nieu w fictief legaat Vlaamse Gewest doorstaat toets Arbitragehof”, Notariaat 2006, afl. 13, 7. 175 N. RAEM DONCK, De terugvalling van het vruchtgebruik en het nieuwe fictief legaat in Vlaanderen, Not.Fisc.M. 2007, afl. 8, 212-213, nr. 40.
31
geheven, 176 behoren tot de nalatenschap van de erflater. De schenking wordt bijgevolg gelijkgesteld met een legaat. 177 Wanneer de erfgenamen of de algemene legatarissen kunnen aantonen aan wie de bevoordeling gebeurde, dan wordt deze persoon geacht de legataris te zijn van de geschonken goederen. De verschuldigde successierechten worden dan berekend volgens de graad van verwantschap tussen de overledene en de begiftigde. 178 Wanneer zij de begiftigde niet kunnen aantonen of deze onvermogend is, dan zullen zij zelf de verschuldigde successierechten dienen te betalen conform artikel 70, lid 2 W.Succ.
68.
Artikel 7 W.Succ. bepaalt echter wel het verhaal van de erfgenamen en legatarissen op
de begiftigde voor de successierechten voor de wegens de bedoelde goederen gekweten successierechten. 179 Uit artikel 75 van hetzelfde Wetboek blijkt immers dat de rechten van successie en overgang bij overlijden gedragen worden door de erfgenamen, legatarissen en begiftigden, ieder voor datgene wat door hem verkregen wordt. Hieruit volgt dat indien de algemene legatarissen gehouden zijn tot de schuld op grond van artikel 70, lid 2 W.Succ., de begiftigde definitief de successierechten moet dragen voor de bedragen die haar door de overledene werden overgemaakt en dus aan de nalatenschap de rechten moet terugbetalen die betaald werden ingevolge de inbreng in de nalatenschap van de schenkingen die zij geniet, evenals de intresten op dit bedrag vanaf de datum van het overlijden. 180
69.
Uit de toepassingsvoorwaarden van artikel 7 W.Succ. blijkt dat er aan vier
voorwaarden moet voldaan zijn opdat het artikel van toepassing zou zijn. Ten eerste moet het bestaan van een schenking vastliggen. Hiervoor draagt de fiscale administratie de bewijslast. Wanneer zij beweert dat een rechtshandeling in werkelijkheid een schenking bevat, moet zij het intentioneel element kunnen aantonen, namelijk dat de vermogensoverdracht werd ingegeven met een wil tot schenken. Daarbij moet de Administratie op een onweerlegbare wijze bewijzen dat de verrichting heeft plaatsgevonden met de bedoeling tot schenken en moet zij aannemelijk maken dat geen enkele andere uitleg mogelijk is. 181 Dit bewijs kan geleverd worden door alle middelen rechtens, getuigen en vermoedens inbegrepen. 182 In de praktijk durft men dit principe wel eens te vergeten en zijn het de erfgenamen die moeten 176
Voorbeeld: Rb. Hasselt 7 oktober 2009, FJF 2010, afl. 8, 938. Artikel 7, lid 1 W.Succ. 178 Artikel 7, lid 2 W.Succ.; Gent 27 februari 2007, Rec.gén.enr.not. 2007, afl. 10, 366, nr. 5 en N. VA NDEBEEK, Schenkingen en legaten van onroerende goederen, Mechelen, Kluwer, 2009, 209. 179 Voorbeeld: Rb. Brugge 31 maart 2003, Rec.gén.enr.not. 2003, afl. 7, 542. 180 Rb. Luik 26 jun i 2003, Rec.gén.enr.not. 2004, afl. 2, 77. 181 Antwerpen 25 mei 2004, Rec.gén.enr.not. 2005, afl. 10, 458. 182 Rb. Eupen 18 mei 1998, Rec.gén.enr.not. 1999, 35. 177
32
bewijzen dat er geen sprake is van een schenking. Daarnaast worden gebruikelijke giften uit het toepassingsgebied gefilterd. 183 Ten tweede moet de schenking gedaan zijn in minder dan drie jaar vóór het overlijden van de schenker. Ten derde moet de bevoordeling niet onderworpen zijn geweest aan het registratierecht gevestigd voor de schenkingen. Ten vierde, en dit blijkt niet letterlijk uit de wet, mag de begiftigde niet vooroverleden zijn. 184
70.
Artikel 7 W.Succ. kan niet los gezien worden van artikel 108 van hetzelfde Wetboek.
Beide artikels zorgen er immers voor dat in de loop van drie jaar voor het overlijden zeker geen successierechten te weinig zullenworden betaald. 185
71.
Zo bevat artikel 108 W.Succ. een wettelijk vermoeden dat roerende goederen, in de
zin van artikel 2279 BW, die binnen de drie jaar voor het overlijden van de erflater nog in zijn vermogen zaten, op datum van zijn overlijden nog steeds in zijn patrimonium aanwezig zijn. Bijgevolg kunnen die goederen onderworpen worden aan successierechten. En aangezien de algemene legataris geacht wordt de ganse nalatenschap te bekomen, zal die op grond van de artikelen 1; 2; 70, lid 1 en 75 W.Succ. moeten instaan voor de betaling van die rechten. Dit wettelijk vermoeden is echter wel weerlegbaar. Dat betekent dat de algemene legatarissen steeds het tegenbewijs kunnen leveren door aan te tonen dat de goederen zich op het tijdstip van het overlijden niet meer in het vermogen van de erflater bevinden. Dit tegenbewijs betreft een louter materieel feit, dat door alle middelen van recht kan worden aangetoond. Bijgevolg volstaat het bewijs van het louter overgaan van het vermogen van de erflater naar een ander vermogen om het vermoeden van art. 108 W.Succ. te weerleggen. De titel op grond waarvan de overgang plaatsvindt, is daarvoor zonder belang. 186 Het tegenbewijs kan echter wel niet voortvloeien uit loutere beweringen en veronderstellingen die door geen enkel controleerbaar element worden gestaafd
187
noch uit eenvoudige verklaringen van een erfgenaam dat hij te
goeder trouw of onwetend is.
183
Rb. Antwerpen 20 oktober 2004, RGCF 2006, afl. 6, 383; Rec.gén.enr.not. 2005, afl. 7, 315 en Rec.gén.enr.not. 2005, afl. 1, 3. 184 N. VA NDEBEEK, Schenkingen en legaten van onroerende goederen, Mechelen, Klu wer, 2009, 208. 185 M. BA ERT en M. GONISSEN, Minder successierechten betalen, Brussel, Verbru ikersunie Test-aankoop, 2008, 36. 186 Rb. Hasselt 7 o ktober 2009, FJF 2010, afl. 8, 938. 187 Voorbeelden: Brussel 3 december 1991, Rec.gén.enr.not. 1992, 227; Rb. Charleroi 7 september 2000, Rec.gén.enr.not. 2001, 380 en Rb. Antwerpen 20 oktober 2004, RGCF 2006, afl. 6, 383; Rec.gén.enr.not. 2005, afl. 7, 315 en Rec.gén.enr.not. 2005, afl. 1, 3.
33
Het leveren van het tegenbewijs van artikel 108 W.Succ. zorgt er echter vaak voor dat de fictiebepaling van artikel 7 W.Succ. van toepassing is. Wanneer immers het bewijs wordt geleverd dat een geldsom zich niet meer in het vermogen van de erflater bevindt, dan kan die som geschonken zijn zonder daarvoor registratierechten te hebben betaald, waardoor de schenking door artikel 7 W.Succ. met een legaat wordt gelijkgesteld en dus onderworpen wordt aan de heffing van successierechten. 188 Merk op dat door het leveren van het tegenbewijs bedoeld in artikel 108 W.Succ., ipso facto niet automatisch het in artikel 7 W.Succ. bedoelde bewijs geleverd wordt. 189 Daarnaast blijft een algemene legataris die kan bewijzen dat geldsommen zijn overgemaakt aan een derde volledig aansprakelijk voor de rechten en interesten die door deze derde verschuldigd zijn op grond van artikel 70, lid 2 W.Succ. 190 Een algemene legataris is immers gehouden tot betaling van de successierechten op de bijzondere legaten. 191 4. Artikel 8 72.
Principieel zouden uitkeringen uit levensverzekeringen belastingsvrij moeten
toekomen aan de begunstigde aangezien zij burgerrechtelijk op geen enkel ogenblik deel uitmaken van de nalatenschap van de overledene en dus in principe niet in aanmerking komen voor het heffen van successierechten. 192 Uitkeringen uit levensverzekeringen worden immers door de begunstigde niet verkregen uit de nalatenschap van de erflater, tevens de verzekeringnemer, maar wel rechtstreeks van de verzekeraar. 193 Deze onbelastbaarheid zou de levensverzekering tot een gemakkelijk planningsinstrument verheffen. 194 Daarom werd een fictiebepaling in artikel 8 W.Succ. ingevoerd waardoor sommige uitkeringen uit levensverzekeringen gelijk worden gesteld met een legaat, wat dan toch aanleiding kan geven tot heffing van successierechten. 195 Merk op dat artikel 8 W.Succ. een zuiver fiscaal vermoeden inhoudt en dus geen enkele invloed heeft op burgerrechtelijk vlak. 196
188
Antwerpen 6 november 2007, FJF 2008, afl. 4, 325. Brussel 27 juni 1991, Rec.gén.enr.not. 1993, 191. 190 Rb. Antwerpen 24 januari 2003, Rec.gén.enr.not. 2004, afl. 5, 214-217 en Rb. Antwerpen 10 maart 2006, Rec.gén.enr.not. 2006, afl. 7, 271. 191 Supra nr. 43. 192 E. D‟HA EYER, “Bedingen ten behoeve van een derde in het successierecht” in X. Fiscaal Praktijkboek 20032004. Indirecte belastingen, Diegem, Ced. Samso m, 2004, 211. 193 S. NELIS en M. DELBOO, “Registratie aanvaarding levensverzekeringen: over de valkuil van art ikel 4, 3° W.Succ.”, Nieuwsbrief Successierechten 2007, afl. 8, 7. 194 N. LABEEUW en B. VERDICKT, “Successieplanning met een levensverzekering: enkele knelpunten ”, TEP 2009, 102, nr. 133. 195 P. VAN EESBEECK en L. VEREYCKEN, “Wat een notaris moet weten over levensverzekeringen en beleggingsverzekeringen”, Not.Fisc.M. 2009, afl. 3, 84; err. Not.Fisc.M. 2009, afl. 5, 192. 196 D. PIGNOLET, “Vermogensplanning door middel van levensverzekerin gen”, AFT 2008, afl. 2, 20, n r. 38. 189
34
Artikel 8 W.Succ. handelt niet alleen over levensverzekeringen, maar bepaalt dat uitkeringen voortkomende uit bedingen ten behoeve van een derde 197 die onder welbepaalde en strikt te interpreteren voorwaarden voor successierechtelijke doeleinden gelijk worden gesteld met een legaat. 198 Wel is het zo dat de levensverzekering het meest klassieke en courante voorbeeld uitmaakt van een beding ten behoeve van een derde. 199
73.
Artikel 8 is pas van toepassing indien voldaan is aan vijf cumulatieve voorwaarden:
- Het beding moet kosteloos zijn, - het voordeel moet worden verstrekt door de erflater, - de prestatie moet opeisbaar zijn op bepaalde tijdstippen, - het voordeel moet bestaan uit een geldsom, rente of waarde, - de gerechtigde derde moet bepaalbaar zijn en mag niet vooroverleden zijn. 200
De eerste voorwaarde bepaalt dat de begunstigingsaanwijzing uit de levensverzekering kosteloos , ook wel anumus donandi genoemd, geschiedt. Dit betekent dat de verzekeringnemer moet handelen uit vrijgevigheid én dat de begunstigde geen tegenprestatie mag leveren. 201 Merkwaardig is dat de animus donandi door de fiscale administratie niet eens moet worden bewezen. Artikel 8, lid 5 W.Succ. voorziet immers in een vermoeden dat de verkrijger wordt verondersteld kosteloos te ontvangen. 202 De verkrijger kan echter steeds het tegenbewijs leveren en dit door alle middelen van recht. 203 Zo kan de verkrijger, om niet belast te worden op verkregen sommen, bewijzen dat de uitkering een vergoeding uitmaakt voor bewezen diensten. 204
197
Artikel 1121 BW. S. NELIS en M. DELBOO, “Registratie aanvaarding levensverzekeringen: over de valkuil van art ikel 4, 3° W.Succ.”, Nieuwsbrief Successierechten 2007, afl. 8, 7. 199 M. BA ERT en M. GONISSEN, Minder successierechten betalen, Brussel, Verbru ikersunie Test-aankoop, 2008, 37 en N. LA BEEUW en B. VERDICKT, “Successieplanning met een levensverzekering: en kele knelpunten”, TEP 2009, 102, nr. 134. 200 E. D‟HA EYER, “Bedingen ten behoeve van een derde in het successierecht” in X. Fiscaal Praktijkboek 20032004. Indirecte belastingen, Diegem, Ced. Samso m, 2004, 211. 201 P. VAN EESBEECK en L. VEREYCKEN, “Wat een notaris moet weten over levensverzekeringen en beleggingsverzekeringen”, Not.Fisc.M. 2009, afl. 3, 84; err. Not.Fisc.M. 2009, afl. 5, 192. 202 N. LABEEUW en B. VERDICKT, “Successieplanning met een levensverzekering: enkele knelpunten ”, TEP 2009, 102, nr. 135. 203 A. CULOT, “Le contract d‟assurance et l‟art icle 8 du Code des droits de succession” in J.-C. A. DUMONT, H. CASMAN, A. CULOT, P. DE PA GE, I. DE STEFANI, P. GLINEUR en A.-C. LUSSIE, L’assurance vie: outil de planification patrimoniale : aspects civils et fiscaux, Louvain-la-Neuve, Anthemis, 2010, 104 en D. PIGNOLET, “Vermogensplanning door middel van levensverzeker ingen”, AFT 2008, afl. 2, 21, nr. 42. 204 Rb. Kortrijk 16 juni 1996, T.Not. 1997, 100, noot L. JANSEN. 198
35
De laatste voorwaarde wordt niet letterlijk in de wet vermeld, maar wordt toch als een voorwaarde beschouwd. Het spreekt immers voor zich dat een persoon die vooroverleden is, niet als legataris van het voordeel kan worden beschouwd, hij is immers overleden vóór de nalatenschap van de erflater is opengevallen. Bijgevolg heeft hij het voordeel nooit verkregen. 205
74.
Andere uitgangspunten zijn dat de verzekeringnemer een natuurlijke persoon en een
„rijksinwoner‟ is in de zin van artikel 1 W.Succ. en dat hij zelf de premies betaalt, met geldmiddelen waarvan hij eigenaar is. Het is dus de verzekeringsnemer die de fondsen in de levensverzekering moet hebben gestopt en die bijgevolg het fictieve legaat heeft gedaan. Het is dan ook zijn overlijden die gelinkt moet worden aan de toepassing van de successierechten. 206
75.
Om een uitkering ingevolge een beding ten behoeve van een derde te kunnen
gelijkstellen met een legaat, mag deze alvast niet onder één van de vier uitzonderingsbepalingen vallen, beschreven in het laatste lid van artikel 8 W.Succ.. 207 Want wanneer men onder een dergelijk bepaling valt, is men vrijgesteld van successierechten. Zo bestaat er onder andere een uitzondering voor uitkeringen krachtens een groepsverzekeringsovereenkomst. 208 Daarnaast bestaat er ook een afwijkende regeling voor echtgenoten gehuwd onder een gemeenschapsstelsel, 209 maar aangezien de personen die gebruik maken van een duo- legaat meestal geen echtgeno(o)t(e) hebben is deze afwijkende regeling hier niet zo belangrijk.
205
E. D‟HA EYER, “Bedingen ten behoeve van een derde in het successierecht” in X. Fiscaal Praktijkboek 20032004. Indirecte belastingen, Diegem, Ced. Samso m, 2004, 218. 206 P. VAN EESBEECK en L. VEREYCKEN, “Wat een notaris moet weten over levensverzekeringen en beleggingsverzekeringen”, Not.Fisc.M. 2009, afl. 3, 85; err. Not.Fisc.M. 2009, afl. 5, 192. 207 S. NELIS en M. DELBOO, “Registratie aanvaarding levensverzekeringen: over de valkuil van art ikel 4, 3° W.Succ.”, Nieuwsbrief Successierechten 2007, afl. 8, 7 en D. PIGNOLET, “Vermogensplanning door middel van levensverzekeringen”, AFT 2008, afl. 2, 20, nr. 39. 208 Artikel 8, lid 5, 3° W.Succ. en voorbeeld: Gent 21 februari 1995, TGR 1995, 265. 209 Artikel 8, lid 4 BW.
36
HOOFDSTUK III Het omgekeerd duo-legaat Afdeling 1 Begrip 76.
Bij een omgekeerd duo- legaat wordt een liefdadigheidsinstelling aangesteld als
bijzondere legataris en een zijverwant of vriend van de erflater als algemene legataris. 210 Aan de bijzondere legataris word de last opgelegd om de successierechten te voldoen die de algemene legataris zou moeten betalen indien zij enkel de bestaande goederen, verminderd met het bijzonder legaat, zou krijgen. 211
77.
Deze techniek heeft zowel op fiscaal als op civielrechtelijk vlak voordelen.
Op fiscaal vlak leidt deze variante tot eenzelfde besparing als bij een klassiek duo- legaat. 212 Civielrechtelijk biedt het omgekeerde duo- legaat twee belangrijke voordelen op. Ten eerste krijgt het ver familielid of de vriend als algemene legataris het bezitsrecht over de nalatenschap. Deze nalatenschap kan hij, in tegenstelling tot bij het klassiek duo- legaat, zelf vereffenen in natura. 213 Ten tweede moet het ver familielid of de vriend als algemene legataris zelf een aangifte van nalatenschap indienen. Daardoor zijn zij verantwoordelijk voor eventuele fouten en zijn zij zelf gehouden tot de betaling van successierechten van de bijzondere legataris op grond van artikel 70, lid 2 W.Succ., alsmede tot de rechten verbonden aan fictieve legaten en deze verschuldigd op grond van artikel 108 W.Succ. Dit lijkt op het eerste zicht geen voordeel, maar dat is het wel, want bij het klassiek duo- legaat staat de vzw voor deze betalingen in, maar aangezien steeds meer non-profit organisaties die verantwoordelijkheid niet meer willen, 214 vergroot de kans op een verwerping van hun legaat en bijgevolg van de last. Door gebruik te maken van het omgekeerd duo- legaat wordt deze situatie vermeden.
78.
Aangezien in deze nieuwe constructie de vzw de bijzondere legataris is, zal zij de
afgifte van haar legaat moeten vragen aan de erfgenamen die de saisine hebben. Het is dan ook belangrijk dat de vzw dit zo mogelijk vordert, vermits de vruchten vanaf dat ogenblik toekomen haar toekomen, zelfs als de machtiging, die vaak lang op zich laat wachten, pas 210
E. SPRUYT, J. RUYSSEVELDT en P. DONS, Praktijkgids successierecht en –planning, Kapelle -op-den Bos, Toth, 2003, 661, nr. III/ 2885. 211 N. GEELHA ND DE M ERXEM , N., “Het duo-legaat. Hoezo (fiscaal) gevaarlijk?”, Notariaat 2011, 4. 212 Supra nr. 19 ev. en N. GEELHAND DE M ERXEM en A. MAELFAIT, Nalaten aan het goede doel. Juridisch bekeken, Brugge, Die Keure, 2008, 36, nr. 70. 213 N. GEELHA ND en A. MALFAIT, Nalaten aan het goede doel: juridisch bekeken, Brugge, Die Keure, 2008, 36, nr.70. 214 N. GEELHA ND DE M ERXEM en A. MAELFAIT, Nalaten aan het goede doel. Juridisch bekeken, Brugge, Die Keure, 2008, 35-36, nr. 69.
37
later volgt. 215 De vzw kan dus reeds voor de machtiging verleend wordt de afgifte van haar legaat vragen. 216 Eens de machtiging bekomen is, zal zij deze wel nog moeten betekenen aan de erfgenamen of legatarissen. 217
Afdeling 2 Ratio legis omgekeerd duo-legaat: gevaar gekoppeld aan klassiek duo-legaat A. Geen vat op de nalatenschap 79.
Bij het klassiek duo-legaat zal de vzw als algemene legataris in het bezit worden
gesteld van de goederen van de nalatenschap van de erflater. Daarna dient de vzw de goederen ten gelde te maken en de bijzondere legaten uit te keren. De bijzondere legatarissen moeten zich aldus tevreden stellen met een loutere geldelijke uitkering. 218 Bijgevolg zij geen enkele grip op de nalatenschap. Voor het ver familielid of de vriend van de erflater is het dikwijls onaanvaardbaar dat de ganse nalatenschap toekomt aan een vreemde rechtspersoon. Zij krijgen dan enkel een som geld, terwijl de goederen van de erflater die voor hen een grote sentimentele waarde hebben, gewoon ten gelde worden gemaakt. Eveneens op fiscaal vlak heeft de vzw de touwtjes in handen. Het is immers aan de algemene legataris om de aangifte van nalatenschap te doen. 219 Alzo rust de volledige controle over de nalatenschap bij de vzw.
80.
Om dit te vermijden kan men opteren voor het omgekeerd duo- legaat.
De besparing van successierechten blijft identiek als bij het klassiek duo- legaat, maar nu is het het ver familielid of de vriend die als algemene legataris de saisine over de nalatenschap zal hebben. Zo krijgen ze vat op de nalatenschap en ze kunnen de emotioneel waardevolle goederen van de erflater behouden. 220 Overigens zullen zij instaan voor de afgifte van het bijzonder legaat, onder last de successierechten van de algemene legatarissen te dragen, aan de vzw. Het bijzonder legaat zal daarbij steeds bestaan uit een bepaald bedrag die de algemene legataris maar zal afgeven na de inhouding van de door de vzw te betalen 215
Supra nr. 51 en B. WAUTERS, “Schenkingen en legaten aan V.Z.W‟S”, T.Not. 1996, 168-169, nr. 44-45. J. BAUGNIET, noot onder Rb. Brussel 21 maart 1951, Rev.Prat.Not. 1959, 404-405; in andere zin C. SLUYTS, Het onroerend goed en de nalatenschap, Antwerpen, Kluwer, 1997, 76, n r. 45. 217 N. VA NDEBEEK, Schenkingen en legaten van onroerende goederen, Mechelen, Klu wer, 2009, 16. 218 N. GEELHA ND DE M ERXEM en A. MAELFAIT, Nalaten aan het goede doel. Juridisch bekeken, Brugge, Die Keure, 2008, 35-36, nr. 69. 219 Artikel 38 W.Succ. en C. DECKERS, J. DE HERDT en N. GEELHA ND DE M ERXEM , (Fiscale) successieplanning "in extremis" in Vlaanderen: Naar een nieuw concept inzake fiscale successieplanning , Gent, Larcier, 2008, p. 417, nr. 589. 220 N. GEELHA ND, C. DECKERS & J. DE HERDT, Fiscale successieplann ing “in extremis” in Vlaanderen: Naar een nieuw concept inzake fiscale successieplanning, Gent, Larcier, 2008, p. 417-418, nr. 590. 216
38
successierechten. 221 Bovendien staat het ver familielid nu ook in voor het beheer over de nalatenschap en moet hij zelf voor de aangifte van nalatenschap zorgen. 222 B. Kans op verwe rping 81.
De techniek van het klassiek duo- legaat leidt tot belastingsbesparing. Een erflater die
deze techniek scherp wil stellen zal het legaat aan de vzw zo klein mogelijk maken. 223 Indien de erflater wenst dat het legaat volledig lastenvrij zou zin, dan mag hij zich niet beperken tot het vermelden van de successierechten. Men neemt immers aan dat de bijzondere legataris ook dient te dragen in de registratiekosten van de legaatafgifte, de kosten van deze afgifte, de kosten van de voorgaande schatting en een voor zijn legaat evenredig aandeel in de kosten voor het opstellen van de aangifte van nalatenschap. 224
Een successieplanning volledig in het voordeel van een bijzondere legataris is opgemaakt, is echter uit te sluiten. Het spreekt namelijk voor zich dat de vzw die de last moet dragen ook haar voordeel moet halen, anders loopt men het risico dat zal zij het legaat niet aanvaarden. 225 Door deze verwerping van de nalatenschap vervalt meteen ook last en dus het voordeel voor de bijzondere legataris die een legaat vrij van successierechten genoot. 226 Door de verwerping is de vzw immers ontslagen van al haar verplichtingen. 227 Om te kunnen verwerpen dient men een verklaring af te leggen op de griffie van de rechtbank van eerste aanleg van het arrondissement waar erfenis is opengevallen, die in een bijzonder daartoe gehouden register zal worden opgenomen. 228
221
J. DE HERDT, Bijzonder deel: het testament als techniek van (fiscale) successieplanning in extremis, TEP 2007, 382 en R. DEBLAUW E, “Het duolegaat nader bekeken”, AFT 2009, 11, nr. 31. 222 N. GEELHA ND DE M ERXEM en A. MAELFAIT, Nalaten aan het goede doel. Juridisch bekeken, Brugge, Die Keure, 2008, 36, nr. 70. 223 R. DEBLAUW E, “Fiscale imp licaties van grensoverschrijdende vrijgevig heid” in R. DEBLAUW E en B. PEETERS (eds.), Fiscaliteit van de liefdadigheid. Belasting, vrijgevigheid en vrijwilligheid , Brussel, Larcier, 2002, 229, nr. 714. 224 R. DEBLAUW E, “Het duolegaat nader bekeken”, AFT 2009, 9, nr. 22. 225 S. PLINGERS en S. PEEL, “Duo-legaat” in A. VERBEKE, F. BUYSSENS en H. DERYCKE (eds.), X. Vermogensplanning met effect na overlijden: Erfrecht en testament, Gent, Larcier, 2005, 102, n r. 167 en L. WEYTS, “Op wandel met notariële estate planning” in W. PINTENS, J. DU MONGH en C. DECLER CK (eds.), Patrimonium 2010, Antwerpen, Intersentia, 280, nr. 36. 226 R. DEBLAUW E, “Fiscale imp licaties van grensoverschrijdende vrijgevigheid” in R. DEBLAUW E en B. PEETERS (eds.), Fiscaliteit van de liefdadigheid. Belasting, vrijgevigheid en vrijwilligheid , Brussel, Larcier, 2002, 229, nr. 714. 227 J. DECUYPER en J. RUYSSEVELDT, Successierechten 2010-2011, Mechelen, Kluwer, 2010, 54, n r. 62. 228 Artikel 784 BW.
39
82.
Om een dergelijke situatie te voorkomen kan men kiezen voor de techniek van het
omgekeerd duo- legaat waarin het ver familielid als algemeen legataris wordt aangesteld. 229 Wanneer de vzw dan vindt dat zijn legaat te klein is en het niet aanvaardt of geen machtiging krijgt tot aanvaarding, dan gaat het belastingsvoordeel inderdaad verloren omdat het ver familielid zijn eigen successierechten zal moeten betalen, maar heeft het ver familielid als algemene legataris nog steeds recht op gans de nalatenschap.
C. Geen aanvaarding onder voorrecht van boedelbeschrijving 83.
Bij een klassiek duo- legaat is de vzw als algemene legataris, wanneer hij zijn
algemeen legaat zuiver aanvaardt, ultra vires heredidatis gehouden, niet alleen voor de betaling van de schulden van de nalatenschap, maar ook voor de uitkering van de bijzondere legaten en tot het betalen van de successierechten op haar eigen legaat en die op de bijzondere legaten. 230 Het kan in dergelijk geval voorkomen dat de nalatenschap minder bedraagt dan het bedrag dat de vzw aan de Staat moet betalen. Omdat een dergelijke situatie ontstaat of kan ontstaan kan de algemene legataris in het burgerlijk recht bescherming vinden. Deze bescherming is haar verzekerd aan hem door het voorzien van de mogelijkheid om te aanvaarden onder voorrecht van boedelbeschrijving. 231 De verklaring waarbij men de hoedanigheid erfgenaam slechts onder voorrecht van boedelbeschrijving aanneemt, moet worden afgelegd op de griffie van de rechtbank van het arrondissement waar de erfenis is opengevallen. 232
84.
Maar die bescherming heeft in de context van de duo- legaten niet veel betekenis.
Het aanvaarden onder voorrecht van boedelbeschrijving van een nalatenschap ontheft de erfgenamen immers niet van de bij het Wetboek der Successierechten voorgeschreven verplichtingen. 233 Zo blijven zij gehouden tot het tijdig indienen van een aangifte en tot het betalen van successierechten zowel die verschuldigd op hun eigen legaat als verschuldigd op
229
R. DEBLAUW E, “Het duolegaat nader bekeken”, AFT 2009, 11, nr. 32. P. DELNOY, Les libéralités et les successions: précis de droit civil, Brussel, Larcier, 2009, 157, nr. 118 en N. GEELHA ND DE M ERXEM, “Het duo-legaat. Hoezo (fiscaal) gevaarlijk?”, Notariaat 2011, 1. 231 J. BAUGNIET en A. GENIN, Répertoire notarial: Droits de succession et de mutation par d écès. compensatoire des droits de succession, Brussel, Larcier, 2007, 1135, nr. 1028. 232 Artikel 793 BW. 233 Artikel 73, lid 1 W.Succ en E. SPRUYT, J. RUYSSEVELDT en P. DONS., Praktijkgids successierecht en – planning, Kapelle-op-den Bos, Toth, 2003, 353-354, nr. II/11025. 230
40
grond van artikel 70, lid 2 W.Succ. 234 voor goederen die zich slechts krachtens de fiscale wet in de nalatenschap bevinden. 235 Dit houdt in dat bij het plots opduiken van fictieve legaten, waar de vzw geen weet van had bij de aanvaarding van de nalatenschap, zij ingeval van insolvabiliteit va n de verkrijgers van fictieve legaten op grond van artikel 70, lid 2 W.Succ zal moeten instaan voor de betaling van de verschuldigde successierechten op die legaten. Ook wanneer die verschuldigde rechten het netto-vermogen, dat werkelijk door de overledene wordt nagelaten, overschrijden. 236 Dit is geheel logisch aangezien een schuldenaar gehouden is met gans zijn vermogen. 237 Het te betalen bedrag ingevolge artikel 70, lid 2 W.Succ. is immers geen schuld van de nalatenschap maar een persoonlijke schuld van het goede doel238 en de aanvaarding onder voorrecht van boedelbeschrijving beschermt de algemene legatarissen enkel tegen de schuldeisers van de erflater en niet tegen schuldeiser van de erfgenamen zelf, namelijk de Staat. Bijgevolg kan de fiscus het eigen vermo gen van de algemene legataris aanspreken. 239
85.
Anders dan in het burgerlijk recht is het dus onjuist te denken dat de aanvaarding
onder voorrecht van boedelbeschrijving de erfgenamen tegen alle mogelijke gevaren beschermt en dat steeds moet worden aangeraden de nalatenschap niet zuiver te aanvaarden, maar te aanvaarden onder voorrecht van boedelbeschrijving. Integendeel, die aanvaarding onder voorrecht kan zeer gevaarlijk zijn. Wie aanvaardt onder voorrecht van boedelbeschrijving kan immers nadien niet meer verwerpen. 240 Aangezien de vzw enkel door de verwerping van de nalatenschap ontslagen wordt van al haar verplichtingen, 241 is dat de enige manier die haar voldoende kan beschermen tegen de insolvabiliteit van de bijzondere legatarissen.
234
Rb. Nijvel 7 juni 2005, Rec.gén.enr.not. 2006, afl. 4, 158. Denk in het bijzonder aan de artikelen 4, 3°; 7; 8 W.Succ. en J. BAUGNIET en A. GENIN, Répertoire notarial: Droits de succession et de mutation par décès. compensatoire des droit s de succession, Brussel, Larcier, 2007, 1135, nr. 1028. 236 Cass. 20 september 1962, Pas. 1963, I, 86 en J. BAUGNIET en A. GENIN, Répertoire notarial: Droits de succession et de mutation par décès. compensatoire des droits de succession , Brussel, Larcier, 2007, 1135, nr. 1028. 237 Artikel 7 W.Hyp.; A. VA STERSA VENDTS, “Het testament en de notaris praktisch bekeken” in L.W EYTS, A. VERBEKE en E. GOOVA ERTS (eds.), Actualia Familiaal vermogensrecht, Leuven, Un iversitaire Pers Leuven, 2003, 219-220, nr. 13; N. GEELHA ND DE M ERXEM en A. MAELFAIT, Nalaten aan het goede doel. Juridisch bekeken, Brugge, Die Keure, 2008, 20, nr. 41 en R. DEBLA UW E, “Het duolegaat nader bekeken”, AFT 2009, 5, nr. 9. 238 N. GEELHA ND DE M ERXEM , N., “Het duo-legaat. Hoezo (fiscaal) gevaarlijk?”, Notariaat 2011, 3. 239 J. DECUYPER en J. RUYSSEVELDT, Successierechten 2010-2011, Mechelen, Kluwer, 2010, 40, n r. 36. 240 Cass. 13 februari 1998, T.Not. 1999, 304 en N. GEELHAND DE M ERXEM, “Het duo-legaat. Hoezo (fiscaal) gevaarlijk?”, Notariaat 2011, 3, nr. 10. 241 J. DECUYPER en J. RUYSSEVELDT, Successierechten 2010-2011, Mechelen, Kluwer, 2010, 54, n r. 62. 235
41
Bijgevolg is het bij de toepassing van het Wetboek der Successierechten aangewezen om zuiver te aanvaarden of onmiddellijk te verwerpen. Men kan namelijk beter wachten tot er zekerheid is over het al dan niet bestaan van fictieve legaten. Die zekerheid kan men bekomen door de aangifte van nalatenschap in te dienen, wat op zich geen aanvaarding uitmaakt, en het afwachten van de opmerkingen van de ontvanger zullen zijn, of door zelf een onderzoek naar het bestaan van fictieve legaten in te stellen door bijvoorbeeld bankuittrekse ls van een periode van drie jaar vóór het overlijden uit te pluizen. 242
86.
Omdat het aanvaarden onder voorrecht van boedelbeschrijving dus duidelijk geen
optie is voor een vzw en bijgevolg de kans op verwerping vergroot bij het bestaan van onzekerheden omtrent de precieze omvang van de nalatenschap, kan het verstandig zijn de redactie in het testament aan te passen naar een omgekeerd duo- legaat. Hierdoor is de vzw geen algemene legataris meer en moet zij niet meer instaan voor de successierechten verschuldigd op grond van artikel 108 W.Succ. of die welke kunnen voortvloeien uit de verplichting op grond van artikel 70, lid 2 W.Succ. 243 D. Aansprakelijkheid rustend op algemene legatarissen 1. Algemeen 87.
Even kort wordt hier herhaald wat reeds eerder uitgebreid werd behandeld. 244
Zowel erfgenamen, legatarissen als begiftigden zijn tegenover de Belgische Staat aansprakelijk voor de rechten ieder voor het door hem verkregene. 245 Bovendien, zo stelt artikel 70, lid 2 W.Succ. kunnen de erfgenamen, algemene legatarisse n en begiftigden in rechte worden aangesproken ieder in verhouding van zijn erfdeel voor de gezamenlijke rechten en intresten verschuldigd door de legatarissen en begiftigden onder algemene titel of onder bijzondere titel. 246 Die aansprakelijkheid op grond van artikel 70, lid 2 W.Succ. is persoonlijk en rechtstreeks zodat het Staat geenszins verplicht is eerst de legatarissen en begiftigden onder algemene titel of onder bijzondere titel aan te spreken en aldus zijn keuze niet moet motiveren. 247 242
Artikel 7 W.Succ. N. GEELHA ND DE M ERXEM , “Het duo-legaat. Hoezo (fiscaal) gevaarlijk?”, Notariaat 2011, 4, nr. 15. 244 Supra nr. 41 -47. 245 Artikel 70, lid 1 W.Succ. 246 Artikel 70, lid 2 W.Succ. 247 Rb. Antwerpen 20 oktober 2004, RGCF 2006, afl. 6, 383; Rec.gén.enr.not. 2005, afl. 7, 315 en Rec.gén.enr.not. 2005, afl. 1, 3 en Gent 27 feb ruari 2007, Rec.gén.enr.not. 2007, afl. 10, 365. 243
42
Conform artikel 75 W.Succ. zijn alle erfgenamen, legatarissen en begiftigden successierechten verschuldigd, ieder voor datgene wat door hen wordt verkregen. De bijdrageplicht moet duidelijk onderscheiden worden van de betalingsplicht. Ieder staat bijgevolg in voor rechten die in zijnen hoofde worden berekend. Hieruit volgt dat erfgenamen, algemene legatarissen en begiftigden die op grond van artikel 70, lid 2 W.Succ. de rechten en interesten verschuldigd door de bijzonder legataris voldoen een verhaalsvordering hebben tegen deze laatste. 248
2. Speciefiek met betrekking tot de fictieve legaten 88.
Bij het duo- legaat staat de vzw als de algemene legataris bij het overlijden van de
erflater voor de keuze om de nalatenschap zuiver te aanvaarden, te aanvaarden onder voorrecht van boedelbeschrijving of te verwerpen. Wanneer zij ervan uit gaat dat de nalatenschap voldoende actief inhoudt om alle legaten uit te keren en de successierechten te betalen zal zij de nalatenschap zuiver aanvaarden. De vzw moet naast de successierechten op haar eigen legaat ook deze welke omwille van de haar opgelegde last dragen. 249 Daarenboven kan de vzw conform artikel 70, lid 2 W.Succ., ook aansprakelijk zijn voor de gezamenlijke rechten en interesten verschuldigd door legatarissen of begiftigden onder algemene titel of onder bijzondere titel, daaronder de fictieve legaten inbegrepen, 250 en aangesproken worden voor de betaling van de successierechten die betrekking hebben op fictieve legaten. 251 Zo zal de vzw ingeval van insolvabiliteit van een verkrijger van een fictief legaat op grond van artikel 70, lid 2 W.Succ. moeten instaan voor de betaling van de verschuldigde successierechten op die legaten.
Het feit algemene legataris te zijn als goed doel vormt dus vooral een risico met betrekking tot de fiscale aansprakelijkheid in het bijzonder die met betrekking tot het bestaan van fictieve legaten. Zo kan het immers voorkomen dat het bestaan van fictieve legaten plots opduikt. Met deze legaten, welke de vzw bijgevolg niet kende, heeft zij aldus geen rekening geho uden bij de berekening de omvang van het te verdelen actief uit de nalatenschap. Zo zal zij na de betaling van alle successierechten vaak bedrogen uitkomen en zal de Staat het eigen 248
J. DECUYPER en J. RUYSSEVELDT, Successierechten 2008-2009, Mechelen, Kluwer, 2009, 5. Artikel 70, lid 2 W.Succ. 250 N. GEELHA ND DE M ERXEM , “Het duo-legaat. Hoezo (fiscaal) gevaarlijk?”, Notariaat 2011, 3. 251 S. VAN BREEDAM, “Algemene legataris is gehouden tot betaling van de succe ssierechten” (noot onder Lu ik 6 maart 2002), TFR 2002, afl. 227, 828. 249
43
vermogen van de vzw kunnen aanspreken als er geen actiefbestanddelen overblijven uit de nalatenschap. Uit vrees hiervoor zijn er steeds meer instellingen die het duo- legaat niet meer aanvaarden en aan hun legaat verzaken, waardoor het belastingsvoordeel voor het ver familielid of de vriend van de erflater vervalt.
89.
De meest voorkomende gebeurtenissen die aan de aandacht van de algemene
legatarissen ontsnappen zijn ondermeer een schenking van een belangrijke geldsom bij handgift twee jaar vóór het overlijden van de erflater aan een begiftigde die zich onvermogend maakt, 252 een schenking tijdens het leven van de erflater waar geen bewijzen meer van terug te vinden zijn253 of een levensverzekering door de erflater afgesloten in het voordeel van een derde die daags na het overlijden het kapitaal van de verzekering optrekt en zich vervolgens insolvabel maakt. 254
Aldus is een vzw als algemene legataris, krachtens artikel 70, lid 2 W.Succ, gehouden tot betaling van de rechten verschuldigd door de begunstigde van handgiften, wanneer die onvermogend is geworden, aangezien een fictief legaat dat toebehoort aan een derde die niet tot de nalatenschap opkwam, een bijzonder legaat wordt beschouwd zodat die begunstigde van de handgift moet aanzien worden als een bijzondere legataris. 255 De algemene legataris kan zich achteraf op de begiftigde onder bijzondere titel wel verhalen voor de in zijn plaats betaalde rechten, maar dat geeft een probleem bij blijvende onvermogendheid van de begiftigde. 256 Ook wanneer de vzw geen bewijs kan leveren dat de bevoordeling van een schenking gebeurde ten aanzien van een bepaalde persoon, wordt zij zelf voor legataris van de geschonken zaak gehouden. 257
Naast de onbekende handgiften komt het evenzeer voor dat algemene legatarissen niet op de hoogte waren van het bestaan van een uitkering ten gevolge van een levensverzekeringsovereenkomst aan een derde. Ook in dit geval kunnen zij aangesproken
252
Artikel 7 W.Succ. Artikel 108 W.Succ. 254 Artikel 8 W.Succ. en N. GEELHAND DE M ERXEM, “Het duo-legaat. Hoezo (fiscaal) gevaarlijk?”, Notariaat 2011, 2. 255 Rb. Brussel 18 april 2007, Rec.gén.enr.not. 2007, afl. 7, 276. 256 Lu ik (9e k.) 6 maart 2002, Rec.gén.enr.not. 2002, afl. 8, 498 en TFR 2002, afl. 227, 826. 257 Artikel 7, lid 2 a contrario W.Succ.; Antwerpen 18 december 2007, Rec.gén.enr.not. 2008, afl. 3, 104. 253
44
worden tot de betaling van de successierechten. 258 Daarnaast zal deze uitkering, gelijkgesteld met een bijzonder legaat, ook niet vermeld in de aangifte. Hierdoor riskeren de algemene legatarissen een boete wegens het indienen van een foutieve aangifte. 259 Eventueel kan er rekening gehouden worden met het feit de erfgenamen geen foutief verzuim hebben gepleegd in de zin van art. 38, 1° W.Succ. en een naar vorm regelmatige aangifte hebben ingediend uitgaande van de informatie waarover zij beschikten, zodat zij op grond van artikel 131 W.Succ. worden vrijgesteld van de boeten. 260 Maar ondanks de onwetendheid omtrent de uitkering blijven zij toch gehouden tot de gevorderde successierechten en intresten te betalen. 261
90.
Zoals hierboven reeds vermeld, bestaat een mogelijk oplossing erin bij onzekerheid
over het bestaan van fictieve legaten zelf een onderzoek in te stellen naar hun bestaan, een aangifte in te dienen bij de administratie en wachten op hun opmerkingen of simpelweg de nalatenschap verwerpen. 262 Dit vergt veel tijd en de laatste optie is trouwens erg drastisch. Gelukkig bestaat er een andere oplossing om te vermijden dat de vzw uit schrik voor fictieve legaten het duo- legaat zou verwerpen, namelijk het omgekeerd duo- legaat.
91.
Het grote verschil tussen een klassiek duo-legaat en een omgekeerd duo-legaat is dat
de vzw niet langer een algemene legataris is en zij bijgevolg niet langer moet instaan voor de successierechten verschuldigd op grond van de artikelen 3 tot en met 14 W.Succ. en op grond van artikel 108 W.Succ.. Artikel 70, lid 2 W.Succ. speelt dan immers niet meer ten aanzien van de vzw. Daarnaast kan rechtsgeldig bedongen worden dat de vzw, bijzonder legataris, ten aanzien van de schatkist enkel gehouden is tot het betalen van haar eigen successierechten en haar aansprakelijkheid voor de rest kan worden beperkt tot de successierechten op de legaten die vrij van successierechten werden gelegateerd aan zijverwanten of vrienden van de erflater 258
Rb. Luik 29 december 2010 (Prejudiciële v raag rolnu mmer 5077). Is er sprake van een schending van de Grondwet o mdat artikel 70 W.Succ., in samenhang gelezen met art ikel 8 W.Succ., een discriminatie teweegbrengt door de erfgenamen d ie opko men met b ijzondere legatarissen en de erfge namen die opko men met een begunstigde van een levensverzekering op identieke wijze te behandelen terwijl, in het eerste geval, de bijzondere legataris de afgifte van zijn legaat moet aanvragen, waardoor de erfgenamen zich vooraf ervan kunnen vergewissen dat de successierechten door de legataris zijn betaald, terwijl, in het tweede geval, de begunstigde van de verzekering de uitbetaling van het verzekerde kapitaal rechtstreeks kan verkrijgen door zich enkel tot de verzekeringsmaatschappij te richten, zonder de medewerking van de erfgenamen, die dus op geen enkele wijze zich ervan kunnen vergewissen dat de successierechten daadwerkelijk zijn betaald . 259 Artikel 126, lid 2 W.Succ. 260 Rb. Hasselt (11e k.) 3 juli 2002, Fiscoloog 2002, afl. 589, 11. 261 Rb. Nijvel 7 juni 2005, Rec.gén.enr.not. 2006, afl. 4, 158. 262 Supra nr. 84.
45
dus enkel op het deel dat ze werkelijk krijgen uit de nalatenschap. 263 De successierechten verschuldigd op fictieve legaten vallen hierbuiten aangezien zij niet expliciet ten laste worden gelegd van de vzw.
92.
Naast het motief om als vzw niet langer te moeten instaan voor successierechten op
fictieve legaten is er een andere reden om het ver familielid van de erflater als algemene legataris aan te stellen. Want wanneer een vzw algemene legataris is kan die vroegere uittrekstel opvragen van de erflater om zo te bewijzen dat er reeds geld naar de, neef, bijzondere legataris is gegaan zonder dat er sprake was van een schenking. Op grond daarvan kan de vzw dat geld van de “lening” terugvorderen van de bijzondere legataris. Om dit te voorkomen biedt wederom het omgekeerd duo- legaat een goed alternatief. E. Voorbeeld 93.
Een suikertante heeft een nalatenschap van 300.000 EUR. Zij stelt een vzw aan als
haar algemene legataris men als last een bijzonder legaat van 175.000 EUR uit te keren aan haar nicht.
De vzw zal op het legaat van de nicht 93.750 EUR betalen en op haar eigen legaat 11.000 EUR. Hierdoor zal de nicht een netto- legaat van 175.000 EUR hebben verkregen en houdt de vzw een netto- legaat van 20.250 EUR over. 264
Het gevaar van het klassiek duo- legaat voor de vzw start wanneer er twee feiten aan het licht komen, waar de vzw niets van afwist. Ten eerste blijkt dat de suikertante één jaar voor haar overlijden 125.000 EUR van hand tot hand heeft geschonken aan een vriend, maar daar geen bewijzen meer van terug te vinden zijn. Ten tweede heeft de suikertante een levensverzekering in het voordeel van een vriendin afgeslo ten voor een bedrag van 100.000 EUR.
De fiscale nalatenschap bevat 300.000 EUR op grond van artikelen 1 en 2 W.Succ.; 125.000 EUR op grond van artikel 108 W.Succ.; 100.000 EUR op grond van artikel 8 W.Succ.
263 264
N. GEELHA ND DE M ERXEM , “Het duo-legaat. Hoezo (fiscaal) gevaarlijk?”, Notariaat 2011, 4. Supra nr. 22.
46
De successierechten voor de vzw bedragen in dat geval op haar eigen legaat [(300.000 +125.000) -175.000] x 8,80 % = 22.000 EUR. De successierechten op het legaat van de nicht bedraagt een aandeel in de verschuldigde successierechten op het erfdeel dat toekomt aan alle verkrijgers van groep 3 waar ook de vriendin van de suikertante een aandeel in heeft. De successierechten bedragen [(175.000+100.000) x 45, 55 en 65%] = 153.750 EUR x 7/11 = 97.841 EUR. 265 De successierechten op het fictief legaat worden in het testament immers niet ten laste gelegd van de vzw.
De vzw betaalt bijgevolg 97.841 EUR op het legaat van de nicht en 22.000 EUR op haar eigen legaat. De nicht heeft nog steeds een netto- legaat van 175.000 EUR en de vzw zal [300.000 – 175.000 – 97.841 – 22.000] = 5159 EUR overhouden.
Maar stel dat de vriendin van de suikertante, tevens begunstigde van de levensverzekering onvermogend blijkt te zijn, dan zal de vzw als algemene legataris op grond van artikel 70, lid 2 W.Succ. moeten instaan voor de betaling van de successierechten op dat fictief legaat. Alzo zal de vzw een passief overhouden van [5159 – ( 153.750 – 97.841)] = 50.750 EUR. Uit schik voor dergelijk scenario‟s zullen vzw‟s niet langer vrede nemen met de aanstelling tot algemene legataris en onmiddellijk de nalatenschap verwerpen. Daarom wordt er best gebruik gemaakt van de techniek van het omgekeerd duo- legaat.
Bij het omgekeerd duo- legaat wordt de nicht aangeduid als algemene legataris en moet zij 125.000 EUR uitkeren aan de vzw die nu een bijzondere legataris is onder last de successierechten op het algemeen legaat te betalen. Alzo zal de vzw op haar eigen legaat 11.000 EUR betalen en op dat van de nicht [(300.000 – 125.000) x 45, 55 en 65%] = 93.750 EUR. Het fiscaal voordeel is dus hetzelfde zoals bij een klassiek duo- legaat in het begin van het voorbeeld geschetst.
Indien de twee feiten zich hier ook voordoen zien de te betalen successierechten er anders uit. De nicht bekomt een nalatenschap van 300.000 (op grond van artikelen 1 en 2 W.Succ.) + 125.000 (op grond van artikel 108 W.Succ.) – 125.000 (op grond van artikelen 64 en 65
265
175.000 EUR is 7/11 van 275.000 EUR.
47
W.Succ.) = 300.000 EUR. De vriendin bekomt nog steeds 100.000 op basis van de levensverzekering. De successierechten voor de nicht en de vriendin bedragen [(300.000 + 100.000) x 45, 55 en 65%] = 235.000 EUR x ¾ = 176.250 EUR. 266 De successierechten voor de vzw bedragen nog steeds 11.000 EUR.
De vzw had de last de successierechten op het algemeen legaat te betalen en dat zou 176.250 EUR bedragen. Daarom moeten de bewoordingen van het omgekeerd duo- legaat aangepast worden zodat de vzw enkel gehouden is de successierechten die de algemene legataris zou moeten betalen indien zij enkel bestaande goederen, verminderd met het bijzonder legaat, zou verkrijgen. Aldus zal in het testament worden gestipuleerd dat de vzw enkel nog gehouden is tot 11.000 EUR en haar aansprakelijkheid voor de rest beperkt wordt tot 93.750 EUR.
266
300.000 EUR is ¾ van 400.000 EUR.
48
CONCLUSIE Het klassiek duo-legaat lijkt op het eerste zicht dé oplossing om hoge successierechten voor de vriend of het ver familielid van de erflater te vermijden en te verschuiven naar een vzw, maar niets is minder waar. Vzw‟s willen echter niet langer als algemene legataris aangeduid worden aangezien die aanstelling grote verplichtingen met zich meebrengt. Zoals is gebleken is de betalingsplicht uit artikel 70, lid 2 W.Succ. het grootste gevaar dat onlosmakend verbonden is aan het klassiek duo-legaat. Vooral in de gevallen waar fictiebepalingen van toepassing zijn, is de zwaarte van deze plicht vaak niet op voorhand in te schatten. Daarom bestaat de kans erin dat vzw‟s hun legaat verwerpen, waardoor ook het voordeel van de ganse opzet van het duo- legaat verloren gaat. Dit is uiterst betreurenswaardig. Gelukkig bestaat er een alternatief.
Zo is het verstandiger een omgekeerd duo- legaat in plaats van een klassiek duo- legaat op te nemen in een testament. Hoewel beide technieken de erflater toelaten een goed doel te steunen, zonder hierbij zijn eigen familie of naaste vriendenkring te kort te doen, is er toch een groot verschil tussen beide. Zo wordt niet langer de vzw als algemene legataris aangeduid, maar wel een vriend of een ver familielid van de erflater. Op die manier moeten deze laatste nu instaan voor de betalingsplicht op grond van artikel 70, lid 2 W.Succ.. Dit is onder andere het geval wanneer er andere bijzondere legatarissen insolvabel zijn, wanneer er begiftigden ingevolge een fictiebepaling niet gevonden kunnen worden of wanneer artikel 108 W.Succ. meespeelt en de omvang van de nalatenschap fictief vergroot en bijgevolg ook de belastbare grondslag.
Door het feit dat de vzw geen andere last moet dragen dan het betalen van de successierechten op haar eigen legaat en die op het legaat van de vriend of het ver familielid van de erflater is de kans op verwerping van de vzw klein tot nihil en zal het voordeel van de techniek van het omgekeerd duo- legaat blijven bestaan.
49
BIBLIOGRAFIE Wetgeving Burgerlijk Wetboek 21 maart 1804, BS 3 september 1807.
Wet 27 juni 1921 betreffende de verenigingen zonder winstoogmerk, de internationale verenigingen zonder winstoogmerk en stichtingen, BS 1 juli 1921, vervangen bij wet 27 december 2004, BS 31 december 2004. (VZW- Wet)
Wetboek der Successierechten 31 maart 1936, BS 7 april 1936.
Nieuwe gemeentewet 24 juni 1988, BS 3 september 1988, err., BS 8 juni 1990.
Wet 16 januari 1989 betreffende de financiering van de Gemeenschappen en de Gewesten, BS 17 januari 1989.
Decreet 19 december 2003 houdende bepalingen tot begeleiding van de begroting 2004, BS 31 december 2003.
Decreet 24 december 2004 houdende bepalingen tot begeleiding van de begroting 2005, BS 31 december 2004.
Besl. 26 april 2005, Rep. RJ, S4-3°Vlaams gewest 01.01.
Rechtspraak Grondwettelijk Hof, Arrest nr. 58/2006, 26 april 2006, Juristenkrant 2006, afl. 130, 8; FJF 2008, afl. 2, 188; Rec.gén.enr.not. 2006, afl. 6, 213, RW 2006-2007, afl. 23, 958 en TFR 2006, afl. 310, 875. Cass. 8 maart 1934, Pas. 1934, I, 211; J.T. 1934, 197 en Rec. gén. enr. not. 1934, 166. Cass 9 mei 1946, Pas. 1946, I, 182. Cass. 20 september 1962, Pas. 1963, I, 86. Cass. 5 juni 1980, Pas. 1890, I, 224. Cass 26 oktober 1987, Pas. 1988, I, 217. Cass. 13 februari 1998, T.Not. 1999, 304.
I
Luik 8 augustus 1885, Pas. 1886, II, 6. Bergen 28 maart 1979, Pas. 1979, II, 74 en JT 1979, 526. Brussel 27 juni 1991, Rec.gén.enr.not. 1993, 191. Brussel 3 december 1991, Rec.gén.enr.not. 1992, 227. Gent 21 februari 1995, TGR 1995, 265. Luik (9e k.) 6 maart 2002, Rec.gén.enr.not. 2002, afl. 8, 498 en TFR 2002, afl. 227, 826, noot S. VAN BREEDAM. Antwerpen 25 mei 2004, Rec.gén.enr.not. 2005, afl. 10, 458. Luik 30 november 2005, FJF 2006, nr. 25.597, 97, TFR 2006, afl. 301, 416. Antwerpen 31 oktober 2006, Rec.gén.enr.not. 2007, afl. 4, 143. Gent 27 februari 2007, Rec.gén.enr.not. 2007, afl. 10, 365. Brussel 29 juni 2007, Rec.gén.enr.not. 2008, afl. 1, 20 en Rec.gén.enr.not. 2009, afl. 2, 58. Antwerpen 27 februari 2007, Rec.gén.enr.not. 2007, nr. 25.886, 60. Antwerpen 6 november 2007, FJF 2008, afl. 4, 325. Antwerpen 18 december 2007, Rec.gén.enr.not. 2008, afl. 3, 104. Gent 20 januari 2009, FJF 2010, afl. 4, 368. Rb. Brussel 21 maart 1951, Rev.Prat.Not. 1959, 404-405, noot J. BAUGNIET. Rb. Brugge 28 maart 1968, Rec.gén.enr.not. 1969, 100 en T.Not. 1969, 39. Rb. Kortrijk 16 juni 1996, T.Not. 1997, 100, noot L. JANSEN. Rb. Eupen 18 mei 1998, Rec.gén.enr.not. 1999, 35. Rb. Charleroi 7 september 2000, Rec.gén.enr.not. 2001, 380. Rb. Bergen 7 december 2000, Act.fisc. 2001, afl. 32, 4 en Rec.gén.enr.not. 2001, 438. Rb. Doornik 17 oktober 2001, FJF 2002, afl. 10, 881 en Rec.gén.enr.not. 2002, afl. 1, 36. Rb. Brussel 14 februari 2002, Rec.gén.enr.not. 2002, afl. 6, 271. Rb. Hasselt (11e k.) 3 juli 2002, Fiscoloog 2002, afl. 589, 11. Rb. Namen 9 oktober 2002, Fiscoloog 2003, afl. 879, 13. Rb. Antwerpen 24 januari 2003, Rec.gén.enr.not. 2004, afl. 5, 214-217. Rb. Brugge 31 maart 2003, Rec.gén.enr.not. 2003, afl. 7, 542. Rb. Luik 26 juni 2003, Rec.gén.enr.not. 2004, afl. 2, 77. Rb. Antwerpen 20 oktober 2004, RGCF 2006, afl. 6, 383; Rec.gén.enr.not. 2005, afl. 7, 315 en Rec.gén.enr.not. 2005, afl. 1, 3. Rb. Nijvel 7 juni 2005, Rec.gén.enr.not. 2006, afl. 4, 158. Rb. Bergen 14 juni 2005, FJF 2007, afl. 2, 193 en Rec.gén.enr.not. 2006, afl. 1, 18. Rb. Antwerpen 10 maart 2006, Rec.gén.enr.not. 2006, afl. 7, 271. II
Rb. Antwerpen 9 februari 2007, FJF 2007, afl. 10, 947. Rb. Brugge 19 februari 2007, Rec.gén.enr.not. 2007, afl. 6, 226. Rb. Brussel 18 april 2007, Rec.gén.enr.not. 2007, afl. 7, 276. Rb. Luik 1 april 2009, Rec.gén.enr.not. 2010, afl. 1, 26 Rb. Hasselt 7 oktober 2009, FJF 2010, afl. 8, 938. Rb. Luik 29 december 2010 (Prejudiciële vraag). Besl. 14 oktober 1958, Rec.gén.enr.not. 1961, nr. 20344.
Rechtsleer Boeken BAERT, M. en GONISSEN, M., Minder successierechten betalen, Brussel, Verbruikersunie Test-aankoop, 2008, 127 p.
BAUGNIET, J. en GENIN, A., Répertoire notarial: Droits de succession et de mutation par décès. compensatoire des droits de succession, Brussel, Larcier, 2007, losbl.
CASMAN, H., Notarieel familierecht, Gent, Mys en Beersch, 1991, 654 p. CASTELEIN, C. en DEKNUDT, G., “Last en modaliteit. Prestatie ten behoeve van een derde” in A. VERBEKE, F. BUYSSENS en H. DERYCKE (eds.), X. Vermogensplanning met effect na overlijden: Erfrecht en testament, Gent, Larcier, 2005, 191-195.
COECKELBERGH, D.,VANKEIRSBILCK, M. en VAN MERRIS, P., Alternatieve fundraising- en financieringstechnieken voor non-profit organisaties: juridische, fiscale en managementsaspecten, Gent, Mys en Breesch, 1995, 126 p.
CULOT, A., Manuel des droits de succession, Brussel, Larcier, 2006, 280 p. CULOT, A., “Le contract d‟assurance et l‟article 8 du Code des droits de succession” in J.-C. A. DUMONT, H. CASMAN, A. CULOT, P. DE PAGE, I. DE STEFANI, P. GLINEUR en A.-C. LUSSIE, L’assurance vie: outil de planification patrimoniale : aspects civils et fiscaux, Louvain- la-Neuve, Anthemis, 2010, 93-133.
III
DEBLAUWE, R., “De fiscale woonplaats historisch bekeken” in J.J. COUTURIER, Recht zonder omwegen: fiscale opstellen aangeboden aan Prof. Dr. J. J. Couturier ter gelegenheid van zijn 75ste verjaardag, Brussel, De Boeck, 1999, 3-20. DEBLAUWE, R., “Fiscale implicaties van grensoverschrijdende vrijgevigheid” in R. DEBLAUWE en B. PEETERS (eds.), Fiscaliteit van de liefdadigheid. Belasting, vrijgevigheid en vrijwilligheid, Brussel, Larcier, 2002, 219-230.
DECKERS, C., DE HERDT, J. en GEELHAND DE MERXEM, N., (Fiscale) successieplanning "in extremis" in Vlaanderen : Naar een nieuw concept inzake fiscale successieplanning, Gent, Larcier, 2008, 467 p.
DECUYPER, J. en RUYSSEVELDT, J., Successierechten, Antwerpen, Kluwer, 1997, 1032 p.
DECUYPER, J. en RUYSSEVELDT, J., Successierechten 2008-2009, Mechelen, Kluwer, 2009, 1034 p.
DECUYPER, J. en RUYSSEVELDT, J., Successierechten 2010-2011, Mechelen, Kluwer, 2010, 2010 p.
DELNOY, P., Les libéralités et les successions: précis de droit civil, Brussel, Larcier, 2009, 376 p.
DELPORTE, F., Sterven en erven. Praktische handleiding voor erfrecht, testamenten en successierechten, Mechelen, Ced. Samsom, 2003, 256 p. DEREME, F., “Les legs duos” in A. CULOT, F. TAYMANS en N. BAUGNIET (eds.), X. Planification successoral: aspects civils et fiscaux, Louvain- la-Neuve, Academia-Bruylant, 2008, 465-473.
DESCHRIJVER, D., VZW & Belastingen, Kalmthout, Biblo, 2005, 785 p.
IV
DE GROOT, D., GHYSELEN, M. en WUSTENBERGHS, T., Registratie- en successierechten, Antwerpen, Intersentia, 2006, 380 p. DE WILDE D‟ESTMAEL, E., Les droits de succession, Brussel, Creadif, 1999, 237 p. D‟HAEYER, E., “Bedingen ten behoeve van een derde in het successierecht” in X. Fiscaal Praktijkboek 2003-2004. Indirecte belastingen, Diegem, Ced. Samsom, 2004, 207-256.
DILLEMANS, R., Beginselen van Belgisch privaatrecht: Testamenten, Antwerpen, Standaard, 1971, 514 p. GEELHAND DE MERXEM, N., “Charity en successierechten” in R. DEBLAUWE en B. PEETERS (eds.), Fiscaliteit van de liefdadigheid. Belasting, vrijgevigheid en vrijwilligheid, Brussel, Larcier, 2002, 129-194.
GEELHAND DE MERXEM, N. en MAELFAIT, A., Nalaten aan het goede doel. Juridisch bekeken, Brugge, Die Keure, 2008, 47 p.
GHYSELEN, M., Handboek registratie- en successierechten 2001-2002, Antwerpen, Intersentia, 2001, 321 p. LABEEUW, N., “Charity: fiscaliteit van de non-profitsector” in R. DEBLAUWE en B. PEETERS (eds.), Fiscaliteit van de liefdadigheid. Belasting, vrijgevigheid en vrijwilligheid, Brussel, Larcier, 2002, 11-82. MAELFAIT, A., “Testamentaire schikkingen burgerrechtelijk en fiscaal bekeken” in C. CASTELEIN en L. WEYTS (eds.), Capita selecta notarieel recht, Leuven, Universitaire Pers Leuven, 2006, 117-165.
MEYUS, A. en GRAULICH, B., Erfenis, schenking, testament en fiscus, Diegem, Ced. Samsom, 1995, 268 p.
NIJS, A., VAN ZANTBEEK, A. en VERBEKE, A., Vermogensplanning. Praktisch en eenvoudig, Roeselare, Intersentia, 2003, 112 p. V
NIJS, A. en VERBEKE, A., Vermogensplanning, praktisch en eenvoudig, Antwerpen, Intersentia, 2005, 143 p. NIJS, A. en VERBEKE, A., “Non-profit en overheid in Vlaanderen, Brussel en Wallonie” in A. VERBEKE, F. BUYSSENS en H. DERYCKE (eds.), X. Vermogensplanning met effect na overlijden: Erfrecht en testament, Gent, Larcier, 2005, 155-159. PUELINCKX-COENE, M., “Het Hof van Cassatie en het overheidstoezicht bij giften aan rechtspersonen” in Liber amicorum Prof. Em. E. KRINGS, Brussel, Story-scientia, 1991, 275286. PLINGERS, S. en PEEL, S., “Duo- legaat” in A. VERBEKE, F. BUYSSENS en H. DERYCKE (eds.), X. Vermogensplanning met effect na overlijden: Erfrecht en testament, Gent, Larcier, 2005, 97-103.
RUYSSEVELDT, J., Sterven en erven: de complete gids voor uw successieplanning, Roeselare, Roularta books, 2009, 264 p. SACE, J., “Les testaments” in J. SACE, Répertoire notarial III: Successions, donations et testaments, liquidation et partage de communauté et succession, Brussel, Larcier, 1990, losbl. SCHILDERMANS, C., “Verzekeringsprestaties en successierechten” in J.-C. ANDRÉDUMONT, P. BECUE, C. DEVOET, D. DE LAMINNE DE BEX, G. HULLEBROECK, A. JUNION, C. SCHILDERMANS, I. SOLLIE. en P. VANDERGETEN (eds.), Kluwer’s Verzekeringshandboek (III.4-01 - III.4-61), Mechelen, Kluwer, 2008, losbl.
SLUYTS, C., Het onroerend goed en de nalatenschap, Antwerpen, Kluwer, 1997, 194 p. SPRUYT, E., “Impact van de recente (regionale) wettelijke initiatieven op successieplanning” in X. Fiscaal Praktijkboek 2003-2004. Indirecte belastingen, Diegem, Ced. Samsom, 2004, 281-328.
VI
SPRUYT, E., RUYSSEVELDT, J. en DONS, P., Praktijkgids successierecht en –planning, Kapelle-op-den Bos, Toth, 2003, 1032 p.
SPRUYT, E., Schenking als techniek van successieplanning: juridisch en fiscaal, Mechelen, Kluwer, 2008, 485 p.
VANDEBEEK, N., Schenkingen en legaten van onroerende goederen, Mechelen, Kluwer, 2009, 290 p.
VAN ACOLEYEN, O., Successierecht, Brussel, Fiscale hogeschool, 1976, losbl. VASTERSAVENDTS, A., “Het testament en de notaris praktisch bekeken” in L.WEYTS, A. VERBEKE en E. GOOVAERTS (eds.), Actualia Familiaal vermogensrecht, Leuven, Universitaire Pers Leuven, 2003, 213-225.
VERBEKE, A., DERYCKE, H. en VAN GERVEN, D., Vermogensplanning met effect na overlijden. Rechtspersoon, Gent, Larcier, 2008, 184 p.
VERSTAPPEN, J., De fiscale rol van de notaris: agent van de fiscus versus raadsman van zijn cliënten, Gent, Larcier, 2007, 730 p.
WEYTS, L., Notarieel fiscaal recht: de aangifte van nalatenschap, Antwerpen, Kluwer, 1997, 526 p. WEYTS, L., “Op wandel met notariële estate planning” in W. PINTENS, J. DU MONGH en C. DECLERCK (eds.), Patrimonium 2010, Antwerpen, Intersentia, 265-284.
Tijdschriften DEBLAUWE, R., “Het duolegaat nader bekeken”, AFT 2009, 3-14. CELIS, S. en CULOT, A., “Droits de succession. Application de l‟article 70, alinéa 2 C. Succ. Obligation au paiement des droits dus pour une opération assimilée à un legs ”, Rec.gén.enr.not. 2000, 240-242.
VII
COECKELBERGH, D., “Het non-profit-duolegaat”, ZW 1995, 109-114. COOLS, H. en VAN BOXSTAEL, K., “Onterf uw erfgenamen (gedeeltelijk) en laat ze meer overhouden: de paradox van het duolegaat”, TEP 2010, 241-280. DE HERDT, J., “Bijzonder deel - Het testament als techniek van (fiscale) successieplanning in extremis”, TEP 2007, 334-387. DE KEUKELAERE, O. en ACKERMANS, R., “Nieuw fictief legaat Vlaamse Gewest doorstaat toets Arbitragehof”, Notariaat 2006, afl. 13, 4-8. DE WILDE D‟ESTMAEL, E., “Les successions immobilières et différentes techniques de la planification successorale”, Rev.dr.ULB 2004, afl. 29, 29-202. GEELHAND DE MERXEM, N., “Enkele algemeenheden inzake successieplanning”, Not.Fisc.M. 2002, afl. 10, 287-311. GEELHAND DE MERXEM, N., “Successierechten op legaten aan goede doelen afschaffen”, Juristenkrant 2010, 12. GEELHAND DE MERXEM, N., “Het duo-legaat. Hoezo (fiscaal) gevaarlijk?”, Notariaat 2011, 1-5. LABEEUW, N. en VERDICKT, B., “Successieplanning met een levensverzekering: e nkele knelpunten”, TEP 2009, 86-109. MASSON, M., “Le legs particulier et le droit fiscal”, Rev.prat.not.belge 1962, 417-418. NELIS, S. en DELBOO, M., “Registratie aanvaarding levensverzekeringen: over de valkuil van artikel 4, 3° W.Succ.”, Nieuwsbrief Successierechten 2007, afl. 8, 7-12. PIGNOLET, D., “Vermogensplanning door middel van levensverzekeringen”, AFT 2008, afl. 2, 4-25.
VIII
RAEMDONCK, N., “De terugvalling van het vruchtgebruik en het nieuwe fictief legaat in Vlaanderen”, Not.Fisc.M. 2007, afl. 8, 205-228. RASSON, G., “Les legs libre de droit de succession”, Rec.gén.enr.not. 1995, 133-139, nr. 24474. VAN BREEDAM, S., “Algemene legataris is gehouden tot betaling van de successierechten” (noot onder Luik 6 maart 2002), TFR 2002, afl. 227, 828-831. VAN EESBEECK, P. en VEREYCKEN, L., “Wat een notaris moet weten over levensverzekeringen en beleggingsverzekeringen”, Not.Fisc.M. 2009, afl. 3, 59-99; err. Not.Fisc.M. 2009, afl. 5, 192. VAN HAVERBEKE, P., “Vermogensplanning en successierechten”, T.Not. 1999, 185-188. VERHULST, I. en NELIS, S., “Artikel 4, 3° W. Succ. Vlaams Gewest: enkele verduidelijkingen aangaande het toepassingsgebied”, Nieuwsbrief Successierechten 2006, afl. 1, 1-3. WAUTERS, B., “Schenkingen en legaten aan V.Z.W‟S”, T.Not. 1996, 152-173.
Online bronnen (laatst geconsulteerd op 3 mei 2011) http://www.brandwonden.be/index.php/steun- legaten/nl/
http://www.planbelgie.be/steun-plan/legaten/
http://www.rodekruis.be/NL/Steun/Legaten/Duo- legaat/
IX
