Nieuwsbrief Vastgoed 15 juli 2014
Nieuwbouw en verbouwing scholen door gemeente. Recht op btw-aftrek?
De Hoge Raad heeft zich in april tweemaal uitgelaten over omzetbelasting (of: btw) bij de bouw/verbouwing van schoolgebouwen door gemeenten. In het arrest van 18 april 2014 kwam aan de orde of de bouw en overdracht een ‘economische’ (en daarmee btwplichtige) activiteit is. In het arrest van 25 april 2014 beantwoordde de Hoge Raad de vraag of een constructie die – enkel – was opgetuigd voor aftrek van omzetbelasting, kwalificeert als misbruik van recht. Wettelijk kader en praktijk Op grond van de Wet op de omzetbelasting 1968 wordt op de leveringen van goederen en diensten, die in Nederland door een als zodanig handelende ondernemer worden verricht omzetbelasting geheven. Ditzelfde geldt voor onroerende zaken, zoals bouwgrond of nieuwbouw. Op grond van Europese regelgeving is, kort gezegd, een activiteit die is bedoeld om daaruit duurzaam opbrengsten te verkrijgen, omzetbelastingplichtig. Dit is anders voor onderwijsactiviteiten: deze zijn vrijgesteld van omzetbelasting.
Uit hoofde van de Wet op het primair onderwijs (Wpo) zijn gemeenten verplicht om binnen hun grondgebied te zorgen voor huisvesting van basisonderwijs. Dit geldt ook voor het voortgezet onderwijs op grond van de gelijknamige wet (Wvo). Het gaat daarbij om zowel nieuwbouw als renovatie van schoolgebouwen. In veel gevallen realiseert de gemeente een schoolgebouw en draagt zij dit daarna (mogelijk tegen een vergoeding) over aan het
pagina 2
zogenoemde ‘bevoegde gezag’. Dit is vaak een stichting of vereniging die de schoolgebouwen voor de scholen beheert.
Het is de vraag of de gemeente de met de nieuwbouw (of renovatie) gepaard gaande omzetbelasting in aftrek mag brengen. Omzetbelasting over onderwijskosten kan namelijk in beginsel niet in aftrek worden gebracht. Wij beantwoorden deze vraag aan de hand van onderstaande arresten.
Hoge Raad 18 april 2014 (ECLI:NL:HR:2014:940) De gemeente Hardinxveld-Giessendam heeft op verzoek van een (scholen)vereniging een schoolgebouw gerealiseerd. De gemeente heeft het schoolgebouw (in aanbouw) vervolgens, voor een gedeelte van de kostprijs, overgedragen aan de vereniging. Bij akte van levering heeft de gemeente afgezien van betaling van haar vordering en (lees: maar) zijn partijen overeengekomen dat de vereniging dit bedrag aan haar schuldig blijft. De gemeente heeft de door haar betaalde omzetbelasting in aftrek gebracht, volgens de belastinginspecteur ten onrechte. De rechtbank en het gerechtshof delen deze opvatting.
Het hof overweegt, kort gezegd, dat de gemeente verplicht is om voorzieningen ten behoeve van het onderwijs te treffen en te bekostigen. Zij kan er binnen dit kader voor kiezen om een schoolgebouw in aanbouw aan het schoolbestuur over te dragen. Dit is volgens het gerechtshof geen (economische) activiteit die is bedoeld om daaruit duurzaam opbrengst in de zin van de omzetbelasting te verkrijgen.
De Hoge Raad komt op basis van het (hierboven geschetste) kader van de Wet op het primair onderwijs tot een ander oordeel: “Een vervaardiging en overdracht als deze vormen, anders dan het Hof heeft geoordeeld, geen noodzakelijke en voorafgaande voorwaarde voor het verstrekken van onderwijs in de zin dat de gemeente daarmee een toezichthoudende of regelgevende activiteit verricht met betrekking tot het primair bijzonder onderwijs. (…). Voorts voorziet de Wpo in de mogelijkheid dat het bevoegd gezag van een bijzondere school de onderwijsvoorziening door een ander dan de gemeente tot stand laat brengen.”.
pagina 3
En:
“Op grond van het hiervoor overwogene berust ’s Hof oordeel dat de overdracht van het perceel met het in aanbouw zijnde gebouw geen economische activiteit is, op een onjuiste rechtsopvatting. Veronderstellenderwijs ervan uitgaande dat belanghebbende de onderhavige overdracht tegen vergoeding heeft verricht, heeft zij deze prestatie als ondernemer verricht.”.
De bouw en overdracht van een schoolgebouw is dus wel degelijk een economische activiteit, waarvan de omzetbelasting door de gemeente in aftrek kan worden gebracht. Het feit dat de gemeente afstand doet van haar recht tot betaling van de koopsom en het feit dat het gebouw onafgebouwd wordt overgedragen doet daaraan niet af. Ditzelfde geldt voor de verplichting van de gemeente om voldoende huisvesting op haar grondgebied te hebben.
Hoge Raad 25 april 2014 (ECLI:NL:HR:2014:979) De gemeente Aalten heeft voor haar rekening en risico een tweetal nieuwe scholen gebouwd en twee andere schoolgebouwen opgeknapt. Voorafgaand aan de werkzaamheden heeft zij een (belasting)advies laten uitbrengen om aanspraak te maken op aftrek van omzetbelasting. In lijn met het uitgebrachte advies – enkel vanwege belastingtechnische redenen – heeft de gemeente de nieuwbouw overgedragen aan een stichting die door de twee onderwijsinstellingen was opgericht. De gemeente heeft de schoolgebouwen voor een fractie van de kostprijs overgedragen aan voornoemde stichting. Deze is eigenaar geworden van de schoolgebouwen en verhuurt de schoolgebouwen aan de afzonderlijke onderwijsinstellingen. De opgeknapte schoolgebouwen zijn overigens niet overgedragen aan de stichting. De gemeente brengt vervolgens de omzetbelasting voor de nieuwbouw en voor de verbouwingen in aftrek.
Het gerechtshof overweegt: “In het onderwerpelijke geval, geven de met betrekking tot als overheidshandelen dan wel als vrijgesteld ondernemershandelen te beschouwen onderwijsactiviteiten berekende omzetbelasting, bezien vanuit het doel van de Wet, geen recht op aftrek van omzetbelasting. Het Hof heeft daarbij specifiek het oog op de
pagina 4
bepalingen omtrent de aftrek van voorbelasting die vereisen dat sprake is van ondernemerschap en, zo dit laatste het geval is, van gebruik van de goederen en diensten ter zake waarvan de omzetbelasting is berekend voor belaste of aftrekgerechtigde prestaties. Aan beide vereisten wordt in het onderhavige geval niet voldaan.” (onderstreping toegevoegd). De Hoge Raad overweegt – in lijn met het hiervoor beschreven arrest – dat de verbouwingen wel degelijk als economische activiteiten kwalificeren. Hieraan doet niet af dat de gemeente heeft gehandeld ter uitvoering van een taak die haar door de wetgever is opgedragen. Alleen als de gemeente gebruik maakt van bepaalde voorrechten, die zij niet heeft als private partij, kan gezegd worden dat de gemeente handelt als overheid (lees: en daarmee de omzetbelasting niet in aftrek kan brengen). In dat geval heeft de gemeente als ondernemer gehandeld.
Bovenstaande redenering zou kunnen worden doorgetrokken ten aanzien van de nieuwbouw, maar dat komt in het arrest niet aan de orde. De Hoge Raad buigt zich wel over de vraag of het tussenschuiven van de stichting – met als enkel doel om omzetbelasting in aftrek te brengen – misbruik van recht oplevert. Dit is volgens de Hoge Raad niet het geval, (opnieuw) op basis van de Wet op het primair onderwijs,: “Zoals hiervoor in 5.3 is overwogen geeft de Wvo respectievelijk de Wpo een belanghebbende de mogelijkheid de eigendom van een nieuwbouwschool over te dragen aan het bevoegd gezag. Een dergelijke overdracht vormt geen misbruik van recht, ook niet als de overdrachtsprijs lager is dan de kostprijs van de nieuwbouwschool en ook niet als de school niet is overgedragen aan het bevoegd gezag, maar aan een aan de onderwijsinstelling gelieerde stichting.“ (onderstreping toegevoegd).
Conclusie De Hoge Raad heeft nieuwbouw en verbouwing van scholen door gemeenten gekwalificeerd als een door een ondernemer uitgevoerde economische activiteit in de zin van de Wet op de omzetbelasting 1986, waarvoor aftrek mogelijk is. Het tussenschuiven van een stichting met als doel om in aanmerking te komen voor belastingaftrek vormt geen misbruik van recht, maar lijkt op basis van de twee achtereenvolgende arresten ook niet (langer) nodig om in aanmerking voor belastingaftrek te komen.
pagina 5
Heeft u vragen op het gebied van onderwijshuisvesting of maatschappelijk vastgoed, neemt u dan gerust contact met ons op.
Auke Klomp
Remon Janssen
[email protected] 024 – 3 828 432
[email protected] 024 – 3 828 384
Disclaimer De informatie in deze nieuwsbrief is bedoeld ter voorlichting van cliënten en andere relaties en kan niet worden gebruikt als advies in individuele situaties. In die gevallen kan vanzelfsprekend een op de specifieke situatie toegesneden advies worden gegeven. Hoewel deze nieuwsbrief met de grootst mogelijke zorgvuldigheid tot stand is gekomen, aanvaardt Hekkelman Advocaten N.V. geen enkele aansprakelijkheid voor eventuele fouten of andere onjuistheden (of de gevolgen daarvan). © Hekkelman Advocaten N.V.
