PRÁVNICKÁ FAKULTA MASARYKOVY UNIVERZITY. Obor Veřejná správa. Katedra finančního práva a národního hospodářství. Diplomová práce

PRÁVNICKÁ FAKULTA MASARYKOVY UNIVERZITY

Obor Veřejná správa

Katedra finančního práva a národního hospodářství

Diplomová práce MEZINÁRODNÍ SPOLUPRÁCE PŘI SPRÁVĚ DPH Bc. Iveta Pavlíková

2014/2015

Prohlašuji, ţe jsem diplomovou práci na téma Mezinárodní spolupráce při správě DPH zpracovala sama. Veškeré prameny a zdroje informací, které jsem pouţila k sepsání této práce, byly citovány v poznámkách pod čarou a jsou uvedeny v seznamu pouţitých pramenů a literatury. ………………………………….. Bc. Iveta Pavlíková

1

Poděkování Na tomto místě bych ráda poděkovala JUDr. Daně Šrámkové, Ph.D., MBA, za ochotu a vstřícnost při vedení mé diplomové práce, za cenné rady a připomínky k jejímu zpracování. Dále bych ráda poděkovala Mgr. Kateřině Šimůnkové za kontrolu gramatiky, kolegyním z práce za uţitečné rady a v neposlední řadě i své rodině a příteli za velkou psychickou podporu.

2

Anotace Diplomová práce na téma Mezinárodní spolupráce při správě DPH se zaměřuje převáţně na způsoby administrativní spolupráce, která spočívá ve výměně informací mezi finančními správami jednotlivých členských zemí EU o daňových subjektech a transakcích. Úvodní část práce je zaměřena na vývoj daně z přidané hodnoty a následně na vývoj mezinárodní spolupráce při správě DPH. V dalších částech jsou rozebrány jednotlivé nástroje mezinárodní spolupráce v oblasti DPH. Vzhledem k tomu, ţe většina zmiňovaných nástrojů slouţí k boji proti daňovým únikům, je poslední část práce věnována podvodům na DPH. Seznam klíčových slov: Daň z přidané hodnoty, souhrnné hlášení, Mezinárodní administrativní spolupráce, systém VIES, výměna informací, karuselové podvody

Abstrakt The thesis called International cooperation in VAT administration is focused on ways of administrative cooperation that is based on an exchange of information between financial administrations of each countries about tax entities and transactions. Firstly the thesis is focused on the development of value added tax and secondly on the development of international cooperation in VAT administration. Finaly it is about VAT fraud because these mentioned instruments are used against tax evasion. Key words: Value Added Tax (VAT), recapitulative statement, International administrative cooperation, Value Added Tax Information Exchange System, exchange of information, carousel fraud

3

Obsah Úvod ............................................................................................................................................. 6 1 Daň z přidané hodnoty ............................................................................................................... 9 1.1

Vývoj daně z přidané hodnoty ................................................................................... 9

1.2

Harmonizace daně z přidané hodnoty ..................................................................... 10

2 Zákon o DPH ........................................................................................................................... 13 2.1

Základní pojmy ........................................................................................................ 13

2.2

Plátce DPH .............................................................................................................. 16

2.3

Identifikovaná osoba................................................................................................ 18

2.4

Souhrnné hlášení...................................................................................................... 19

3 Mezinárodní spolupráce při správě daně z přidané hodnoty .................................................... 23 3.1

Vývoj a obecná charakteristika................................................................................ 23 3.1.1 Výměna informací na ţádost .....................................................................25 3.1.2 Výměna informací bez předchozí ţádosti .................................................25 3.1.3 Zpětná vazba .............................................................................................26

3.2

Základní právní rámec mezinárodní spolupráce při správě DPH ............................ 27

4 Systém VIES (Value Added Tax Information Exchange System) .......................................... 29 4.1

Způsob fungování systému VIES ............................................................................ 29

4.2

Úrovně a typy výměny informací ............................................................................ 31 4.2.1 Úroveň L1 .................................................................................................31 4.2.2 Úroveň L2 .................................................................................................31 4.2.3 Úroveň L3 .................................................................................................32

4.3

Ověření platnosti DIČ k DPH .................................................................................. 34

5 Eurofisc .................................................................................................................................... 36 5.1

Kontaktní úředníci ................................................................................................... 37

5.2

Ochrana dat .............................................................................................................. 38

6 Mini One Stop Shop ................................................................................................................. 39 6.1

Vymezení vybraných sluţeb .................................................................................... 39

4

6.2

Vymezení Mini One Stop Shopu ............................................................................. 41

6.3

Fungování reţimu Mini One Stop Shop .................................................................. 43

7 Multilaterální kontroly ............................................................................................................. 45 8 Další formy mezinárodní administrativní spolupráce .............................................................. 48 8.1

Ţádost o doručení prostřednictvím správních orgánů ............................................. 48

8.2

Přítomnost v prostorách správních orgánů a účast na správních šetřeních ................................................................................................................... 49

9 Intrastat..................................................................................................................................... 51 10 Mezinárodní spolupráce se třetími zeměmi......................................................................... 54 10.1 Dohody o výměně informací v daňových záleţitostech a smlouvy o zamezení dvojího zdanění ....................................................................................... 54 10.2 Úmluva o vzájemné správní pomoci v daňových záleţitostech .............................. 55 11 Podvody na DPH ................................................................................................................. 59 11.1 Karuselové podvody ................................................................................................ 60 Závěr ........................................................................................................................................... 63 Seznam literatury ........................................................................................................................ 66

5

Úvod Mezinárodní spolupráci při správě DPH jsem si jako své téma diplomové práce zvolila proto, ţe není aţ tak obvyklé a podle mého názoru je nutné se této problematice stále více věnovat. A to především z toho důvodu, ţe zavedení jednotného vnitřního trhu a následné zrušení vnitřních hranic s sebou přinesly zvýšené riziko daňových podvodů na dani z přidané hodnoty. Je tedy nutné, aby spolu jednotlivé členské státy více spolupracovaly a předávaly si potřebné informace. K tomu mají slouţit právě nástroje mezinárodní spolupráce, jimiţ se diplomová práce zabývá. Cílem mé práce tedy je charakterizovat jednotlivé nástroje upravující mezinárodní spolupráci v oblasti daně z přidané hodnoty. Dále vymezit jejich právní základ, vzájemnou propojenost, způsob a četnost jejich pouţití v rámci České republiky. Konkrétně se tedy blíţe zaměřit na způsoby administrativní spolupráce spočívající ve výměně informací o daňových subjektech a transakcích mezi finančními správami členských států Evropské unie. V úvodu své práce bych se chtěla nejprve zaměřit na daň z přidané hodnoty, na její vývoj v působnosti České republiky, ale také Evropské unie. Důleţitým bodem této kapitoly bude harmonizace daně z přidané hodnoty, díky níţ se sjednotila pravidla pro uplatňování této daně v rámci Evropské unie. Neopomenutelným bodem kapitoly tedy bude i Šestá směrnice, která byla v harmonizaci významným mezníkem, neboť odstranila odlišná ustanovení v jednotlivých zemích. Po charakteristice daně z přidané hodnoty a seznámení se s jejím vývojem jsem do diplomové práce začlenila kapitolu, která se věnuje pouze zákonu o dani z přidané hodnoty, konkrétně jeho jednotlivým definicím. Důvodem, proč jsem tuto čistě teoretickou část do textu diplomové práce dala, je, ţe jsem povaţovala za nutné vymezit základní pojmy, které budou v rámci diplomové práce pouţívány a díky jejichţ vymezení tak bude obsah textu pro čtenáře jasnější a srozumitelnější.

6

Dříve neţ jsem přistoupila k samotné charakteristice jednotlivých nástrojů, zaměřila jsem se na vývoj mezinárodní spolupráce při správě DPH. I přesto, ţe je mi známo, ţe tato mezinárodní spolupráce byla vymezena aţ následně po mezinárodní spolupráci při správě přímých daní a v určitých bodech na ni navazuje, orientovala jsem se ve své práci pouze na vývoj mezinárodní spolupráce při správě DPH. Důvodem, proč jsem se k tomuto kroku přiklonila, bylo, ţe obecná charakteristika výměny informací je velmi rozsáhlá a jejím řešením a charakterizováním bych překračovala rámec diplomové práce. Z tohoto důvodu jsem do práce nezačlenila ani představení základních mezinárodních daňových organizací, jimiţ jsou Evropská organizace daňových správ (IOTA) a Organizace pro ekonomickou spolupráci a rozvoj (OECD). V rámci kapitoly mezinárodní spolupráce při správě DPH se tedy pokusím nastínit její vývoj čistě z pohledu daně z přidané hodnoty, díky čemuţ zmíním jednotlivé směrnice a nařízení, které postupně danou oblast upravovaly. Poté vymezím platný právní rámec jak z pohledu národní, tak evropské legislativy. Následně se budu konkrétně věnovat Nařízení č. 904/2010. To přineslo nový směr v oblasti mezinárodní administrativní spolupráce při správě DPH. Zároveň vymezuje většinu nástrojů spolupráce, kterým se v následujících kapitolách věnuji. Při charakterizování nástrojů mezinárodní spolupráce vycházejících z Nařízení č. 904/2010 se nejvíce zaměřím na systém VIES. Vymezím způsob jeho fungování, dělení výměny informací na tři různé úrovně podle podrobnosti zjištěných informací a následně zmíním i webovou aplikaci na ověřování DIČ. Dalšími nástroji, kterým se budu věnovat, jsou Eurofisc, Mini one stop shop, multilaterální kontroly, institut doručování prostřednictvím příslušných orgánů a přítomnost v prostorách správních orgánů a účast na správních šetřeních. Následně svoji pozornost letmo zaměřím i na systém Intrastat, který jsem do diplomové práce zahrnula i přesto, ţe jeho fungování spadá pod celní správu. Náhled na mezinárodní spolupráci při správě DPH jsem omezila převáţně na území Evropské unie, avšak v předposlední kapitole práce chci velmi stručně vymezit i mezinárodní spolupráci se třetími zeměmi. A to hlavně z toho

7

důvodu, ţe od 1. 1. 2015 vešla v účinnost Úmluva o vzájemné správní pomoci v daňových záleţitostech, která rozšířila moţnosti této spolupráce a dala jí tak nový směr. Na závěr celé práce bych se chtěla alespoň krátce zmínit o podvodech na DPH, které jsou odhalovány právě pomocí vymezených nástrojů mezinárodní spolupráce. Zejména se zaměřím na karuselový podvod, který spočívá v přeprodávání zboţí v účelově vytvořeném řetězci firem, kdy do tohoto podvodu jsou zahrnuty minimálně dva členské státy. Vzhledem k tomu, ţe mezinárodní spolupráce při správě DPH je vcelku novým tématem, neexistuje dodnes ţádná ucelená odborná literatura, která by tuto oblast upravovala a ze které by se dalo čerpat. Z tohoto důvodu jsou mými stěţejními prameny právní předpisy Evropské unie, tedy směrnice, nařízení, prováděcí předpisy, ale také různé zprávy evropských orgánů či tuzemské finanční správy. Dále jsem čerpala z tuzemských právních předpisů, hlavně ze zákona o dani z přidané hodnoty a z odborných článků. Vzhledem k jiţ zmiňované absenci odborné literatury jsem také oslovila Generální finanční ředitelství, kam jsem zaslala dopisy obsahující otázky, které se týkaly praktického vyuţití nástrojů mezinárodní spolupráce. Odpovědi na tyto dotazy jsem zapracovala do textu své práce.

8

1

Daň z přidané hodnoty

1.1 Vývoj daně z přidané hodnoty Za daň je obecně pokládána zákonem stanovená, povinná platba do veřejného rozpočtu, jenţ nezakládá nárok na nějaká plnění.1 Základem celé daňové soustavy v České republice je daň z přidané hodnoty. Ta byla zavedena od 1. 5. 2004, a to z důvodu přistoupení České republiky do Evropské unie. Nahradila tak daň z obratu a daň dovozní.2 Vstupem do Evropské unie začala Česká republika aplikovat pravidla jednotného vnitřního trhu, který byl zaveden jiţ od roku 1993. Neboť bylo nutné, aby zákon o dani z přidané hodnoty byl v souladu s předpisy Evropské unie, nahradil se dosavadní zákon ČNR č. 588/1992 Sb. novým zákonem č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty.3 Daň z přidané hodnoty je povaţována za daň nepřímou, univerzální, obligatorní, ústřední a sazbovou. Její univerzálnost lze spatřovat v tom, ţe se vztahuje na většinu podnikatelských aktivit a většinu podnikatelských subjektů, čímţ vytváří pro podnikatelskou oblast stejné daňové podmínky. Její nepřímost spočívá v tom, ţe daňový poplatník svou povinnost vůči státu neplní přímo, ale prostřednictvím plátce daně.4 Daň z přidané hodnoty zatěţuje především konečného spotřebitele, jenţ neprovádí ekonomickou činnost.5 Dalším hlavním znakem této daně je její mnohofázovost, coţ znamená, ţe na rozdíl od daně z obratu se daň z přidané hodnoty vybírá v jednotlivých fázích výroby, při prodeji a nákupu.6 Předmětem daně je tzv. přidaná hodnota, za kterou lze označit např. mzdy, zisk a úroky, nikoliv celý obrat. Významným znakem daně je také její neutralita. Ta tkví v moţnosti plátce daně odečíst si daň na vstupu (tedy daň za

1

KUBÁTOVÁ, Květa, et. al.. Moderní průvodce daňovým systémem. Praha: Grada, s. 240. BAKEŠ, Milan, et. al. Finanční právo. 4. aktualizované vydání, Praha: C.H.Beck. s.741. 3 MRKÝVKA, Petr; ŠRÁMKOVÁ, Dana; PAŘÍZKOVÁ, Ivana; et. al. Finanční právo a finanční správa 2. díl. Masarykova univerzita Brno, 2004. 4 Tamtéţ 5 HAVEL, Tomáš. DAŇ Z PŘIDANÉ HODNOTY, MERITUM. 10. vydání, Wolters Kluwer. s. 131. 6 BAKEŠ, Milan, et. al. Finanční právo. 4. aktualizované vydání, Praha: C.H.Beck. s.741. 2

9

přijaté zdanitelné plnění) od daně na výstupu, kterou plátce získal od svých odběratelů (poplatníků). Hlavní nevýhodou systému daně z přidané hodnoty je její větší administrativní náročnost pro daňovou správu i daňový subjekt.7

1.2 Harmonizace daně z přidané hodnoty Harmonizaci daňových systémů jednotlivých členských států byla věnována pozornost jiţ při samotném vzniku Evropských společenství. První zmínky můţeme nalézt ve Smlouvě o Evropských společenstvích z roku 1957.8 Následně harmonizace daní probíhala hlavně prostřednictvím sekundární legislativy,

a

to

směrnicemi,

nařízeními,

rozhodnutími,

stanovisky

a doporučeními. Největší význam pro všechny členské státy představuje nařízení, které je právně závazné, přímo účinné a má přednost před legislativou daného státu. Oproti tomu směrnice je nástroj slouţící k realizaci konkrétního vymezeného cíle, který však není přímo účinný. Do vnitrostátního práva musí být směrnice nejdříve implementována. Pro společný trh, zejména pro volný pohyb zboţí, sluţeb, osob a kapitálu, byla nezbytná zvláště harmonizace nepřímých daní.9 První etapou harmonizace bylo zavedení daně z přidané hodnoty jako sjednoceného systému nepřímého zdanění ve všech členských státech. K tomu slouţila první směrnice 67/227 EHS, jeţ uvedla důvody, proč přejít na systém daně z přidané hodnoty, definovala tuto daň a stanovila za cíl zavést daň z přidané hodnoty do všech členských států k 1. 1. 1970. Toto datum bylo následně odloţeno navazujícími směrnicemi. Druhá směrnice 67/228 EHS zavedla definici předmětu daně z přidané hodnoty a dalších základních pojmů. Poté následovala plejáda dalších méně významných směrnic. Přijetí první a druhé směrnice mělo za následek zavedení daně z přidané hodnoty do všech členských států Evropského

7

LÁCHOVÁ, L. Daňové systémy v globálním světě. 1. vydání, Praha: ASPI, 2007. s. 272. Tamtéţ 9 Tamtéţ 8

10

společenství, avšak stále byl systém daně z přidané hodnoty upravován ve všech členských státech na národní úrovni rozdílně. 10 Úsilí o sjednocení systému daně z přidané hodnoty bylo naplněno aţ přijetím přelomové směrnice, kterou byla Šestá směrnice č. 77/388/ECC z roku 1977. Ta měla značný význam pro harmonizaci národních legislativ jednotlivých členských států, neboť v naprosté většině odstranila odlišná ustanovení jednotlivých zemí. Sjednotila tak pravidla pro fungování daně z přidané hodnoty, a tím zmenšila členským státům prostor pro vlastní odchylnou vnitrostátní úpravu. Šestá směrnice dále zavedla jednotný výklad základních pojmů, jako je předmět daně, místo zdanitelného plnění, osoby povinné k dani a zdanitelné plnění. ,,V rámci jednotného trhu zajistila daňovou neutralitu prostřednictvím zdaňování dovozu zboží a vrácením daně při vývozu v případě intrakomunitárních plnění.”11 Mimo jiné došlo touto směrnicí také k úpravě financování Společenství tzv. třetím vlastním zdrojem, který vycházel právě z výnosu daně z přidané hodnoty v členských státech.12 V průběhu své účinnosti byla Šestá směrnice 32 novelizována. V roce 2006 byla Šestá směrnice nahrazena směrnicí č. 2006/112/EC, účinnou od 1. 1. 2007. Hlavním důvodem rekodifikace Šesté směrnice, často také nazývané jako ,,Recast”, byla skutečnost, ţe z důvodu častých novel přestávala být přehledná. Cílem nové směrnice tedy nemělo být zavedení podstatných změn stávající legislativy, ale zpřehlednění a jasnější a srozumitelnější uspořádání textu. Další důvodem byla i platnost několika směrnic souběţně, kdy díky nové směrnici byly veškeré tyto souběţně platné směrnice zahrnuty v jednom dokumentu. Na závěr lze tedy shrnout, ţe směrnice č. 2006/112/EC byla vytvořena ve snaze docílit větší právní jistoty a větší jasnosti a srozumitelnosti textu. Touto směrnicí tedy nedošlo k významným obsahovým změnám, ale

10

ŠIROKÝ, J.: Daně v Evropské unii. 1. vyd. Praha: LINDE PRAHA, 2006, s. 351. LÁCHOVÁ, L. Daňové systémy v globálním světě. 1. vydání, Praha: ASPI, 2007. s. 272. 12 ŠIROKÝ, J.: Daně v Evropské unii. 1. vyd. Praha: LINDE PRAHA, 2006, s. 351. 11

11

převáţně byla odstraněna ustanovení, která jiţ byla v průběhu let překonána nebo byla pouze přechodného charakteru.13 Další fází harmonizace mělo být sjednocení daňových sazeb v jednotlivých členských státech. K tomuto opatření však nedošlo, neboť by tím bylo výrazně zasaţeno do národní suverenity států a ty by tak ztratily vliv na fiskální příjmy své země.14

13

BERGER, Wolfgang, et. al. SMĚRNICE ES O DANI Z PŘIDANÉ HODNOTY. 1. vydání, 1. VOX a.s. s. 736. 14 LÁCHOVÁ, L. Daňové systémy v globálním světě. 1. vydání, Praha: ASPI, 2007. s. 272.

12

2 Zákon o DPH 2.1 Základní pojmy Před samotným rozborem problematiky mezinárodní spolupráce při správě DPH nejprve vymezím základní pojmy zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů, které budu v rámci diplomové práce zmiňovat. Základní definice uváděného zákona jsou v ustanovení § 4. Pro naše potřeby vymezím pouze následující pojmy: daní na výstupu se rozumí daň uplatněná plátcem za zdanitelné plnění podle § 13 aţ 20 nebo z přijaté úplaty vztahující se k tomuto plnění, nadměrným odpočtem daň odpovídající rozdílu mezi daní na výstupu a odpočtem daně za zdaňovací období v případě, ţe daň na výstupu je niţší neţ odpočet daně, správcem daně příslušný finanční úřad; ve věci povolení k prodeji za ceny bez daně a při dovozu zboţí je správcem daně příslušný celní úřad s výjimkou případů, kdy povinnost přiznat daň při dovozu zboţí vzniká plátci podle § 23 odst. 3 aţ 5, osobou registrovanou k dani osoba, které bylo přiděleno daňové identifikační číslo pro účely daně z přidané hodnoty v rámci obchodování mezi členskými státy, zahraniční osobou osoba, která nemá na území Evropské unie sídlo ani místo pobytu, u fyzické osoby 

bydlištěm adresa vedená v základním registru obyvatel nebo v jiné obdobné evidenci, anebo adresa, kterou fyzická osoba uvedla správci daně, pokud neexistuje důkaz, ţe tato adresa neodpovídá skutečnosti,

13



místem, kde se obvykle zdržuje, místo, kde fyzická osoba obvykle ţije z důvodu osobních nebo profesních vazeb; má-li tato osoba profesní vazby v jiné zemi, neţ ve které má své osobní vazby, je místo, kde se fyzická osoba obvykle zdrţuje, určeno osobními vazbami,



místem pobytu bydliště, nebo místo, kde se obvykle zdrţuje,

sídlem u osoby povinné k dani adresa místa jejího vedení, kterým se rozumí místo, kde jsou přijímána zásadní rozhodnutí týkající se řízení osoby povinné k dani, popřípadě místo, kde se schází její vedení; nemá-li fyzická osoba místo svého vedení, rozumí se sídlem u této osoby místo jejího pobytu, provozovnou organizační sloţka osoby povinné k dani, která můţe uskutečňovat dodání zboţí nebo poskytnutí sluţby, neboť je dostatečně stálá a má vhodné personální a technické zdroje, osobou neusazenou v tuzemsku osoba povinná k dani, která 

nemá sídlo v tuzemsku,



uskuteční zdanitelné plnění dodání zboţí nebo poskytnutí sluţby s místem plnění v tuzemsku a



v tuzemsku nemá provozovnu nebo v tuzemsku má provozovnu, která se tohoto plnění neúčastní,

osvobozenou osobou osoba povinná k dani se sídlem nebo provozovnou v jiném členském státě, která je v tomto státě osobou s obdobným postavením jako v tuzemsku osoba povinná k dani se sídlem v tuzemsku, která není plátcem.15 V rámci diplomové práce budu často pouţívat také pojem osoba povinná k dani. Tento pojem patří mezi stěţejní pojmy, neboť pouze osoba povinná k dani se můţe stát po splnění dalších podmínek plátcem DPH nebo identifikovanou osobou. Vymezení pojmu nalezneme v ustanovení § 5 zákona 15

Zákon č. 235/2004, o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů

14

o dani z přidané hodnoty. Osoba povinná k dani je fyzická nebo právnická osoba, která samostatně uskutečňuje ekonomické činnosti, pokud tento zákon nestanoví v § 5a jinak. Osobou povinnou k dani je i právnická osoba, která nebyla zaloţena nebo zřízena za účelem podnikání, pokud uskutečňuje ekonomické činnosti. Klíčový význam v předcházející definici má pojem ekonomická činnost. Ekonomickou činností se pro účely zákona o dani z přidané hodnoty rozumí soustavná činnost výrobců, obchodníků a osob poskytujících sluţby, včetně důlní činnosti a zemědělské výroby a soustavné činnosti vykonávané podle zvláštních právních předpisů, zejména nezávislé činnosti vědecké, literární, umělecké, vychovatelské nebo učitelů, jakoţ i nezávislé činnosti lékařů, právníků, inţenýrů, architektů, dentistů a účetních znalců. Za ekonomickou činnost se také povaţuje vyuţití hmotného a nehmotného majetku za účelem získání příjmů, pokud je tento majetek vyuţíván soustavně. Samostatně uskutečňovanou ekonomickou činností není činnost zaměstnanců nebo jiných osob, kteří mají uzavřenou smlouvu se zaměstnavatelem, na základě níţ vznikne mezi zaměstnavatelem a zaměstnancem pracovněprávní vztah, případně činnosti osob, které jsou zdaňovány jako příjmy ze závislé činnosti podle zvláštního právního předpisu. Dalšími často pouţívanými pojmy budou pojmy, týkající se územní působnosti. Základní vymezení nalezneme v ustanovení § 3 odst. 1 zákona o dani z přidané hodnoty, dle kterého se rozumí: tuzemskem území České republiky, členským státem území členského státu Evropské unie s výjimkou jeho území, na které se nevztahuje Smlouva o Evropské unii a Smlouva o fungování Evropské unie, jiným členským státem členský stát s výjimkou tuzemska, třetí zemí území mimo území Evropské unie, územím Evropské unie souhrn území členských států. 16 16

Zákon č. 235/2004, o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů

15

2.2 Plátce DPH Plátcem DPH se mohou stát pouze osoby povinné k dani, a to dobrovolně či ze zákona. Podmínky pro to, kdo se stane plátcem DPH, jsou upraveny v ustanoveních § 6 aţ § 6f. Dobrovolná registrace je upravena v ustanovení § 6f zákona o dani z přidané hodnoty. To nám říká, ţe plátcem daně z přidané hodnoty se můţe stát osoba povinná k dani se sídlem nebo provozovnou v tuzemsku, která uskutečňuje nebo bude uskutečňovat plnění s nárokem na odpočet. První zákonnou registrací uvedenou ve výčtu je registrace z důvodu překročení obratu. Dle § 6 zákona o dani z přidané hodnoty se plátcem stane osoba povinná k dani se sídlem v tuzemsku, jejíţ obrat přesáhne za nejvýše 12 bezprostředně předcházejících po sobě jdoucích kalendářních měsíců 1 milion Kč, s výjimkou osob uskutečňujících pouze osvobozená plnění od daně bez nároku na odpočet. V tomto ustanovení se začátkem roku 2015 předpokládalo sníţení hranice pro registraci z důvodu překročení obratu na 750 tis. Kč, a to v souvislosti s plánovaným zaváděním tzv. JIMu. K této změně nedošlo, a proto hranice jeden milion Kč zůstala pro rok 2015 zachována. Dále se plátcem DPH stane: Osoba povinná k dani, která 

je společníkem společnosti, v jejímţ rámci se uskutečňuje plnění s nárokem na odpočet daně



se stane společníkem společnosti, v jejímţ rámci uskutečňuje plnění s nárokem na odpočet daně společně s plátcem.

Osoba povinná k dani je plátcem ode dne nabytí majetku, pokud nabývá tento majetek

16



pro účely uskutečňování ekonomických činností na základě rozhodnutí o privatizaci podle zákona upravujícího podmínky převodu majetku státu na jiné osoby, nebo od plátce nabytím obchodního závodu.

Osoba povinná k dani, pokud na ni při této přeměně přechází nebo je převáděno jmění zanikající nebo rozdělované obchodní korporace, která byla plátcem. Osoba povinná k dani se sídlem v tuzemsku, která poskytuje sluţby s místem plnění v tuzemsku, s výjimkou sluţeb osvobozených od daně bez nároku na odpočet daně, nebo která uskutečňuje zasílání zboţí do tuzemska s místem plnění v tuzemsku, a to prostřednictvím své provozovny umístěné mimo tuzemsko. Osoba povinná k dani, která nemá sídlo v tuzemsku a která uskuteční zdanitelné plnění dodání zboţí nebo poskytnutí sluţby s místem plnění v tuzemsku, s výjimkou plnění, u kterých je povinna přiznat daň osoba, které jsou tato plnění poskytována, nebo plnění, na která se pouţije zvláštní reţim jednoho správního místa. Osoba povinná k dani, která nemá sídlo v tuzemsku, není osvobozenou osobou a uskuteční dodání zboţí do jiného členského státu, které je odesláno nebo přepraveno z tuzemska touto osobou, pořizovatelem nebo zmocněnou třetí osobou, a to osobě, pro kterou je pořízení zboţí v jiném členském státě předmětem daně. Osoba povinná k dani, která je členem skupiny a která uskuteční zdanitelné plnění dodání zboţí nebo poskytnutí sluţby s místem plnění v tuzemsku svou částí umístěnou mimo tuzemsko. Dědic, který majetek nabyl po zemřelém plátci a který pokračuje v uskutečňování ekonomických činností. 17

17

Zákon č. 235/2004, o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů

17

2.3 Identifikovaná osoba Institut identifikované osoby byl zaveden od 1. ledna 2013 novelou zákona o dani z přidané hodnoty. Do té doby existoval pouze institut osoba identifikovaná k dani, který však nelze s identifikovanou osobou zaměňovat, neboť jde o institut rozdílný. Identifikovaná osoba je často nazývána také jako ,,poloviční plátce”. Tímto označením je myšleno, ţe identifikovaná osoba má oproti plátci omezená práva a povinnosti. Jejími hlavními povinnostmi je přiznat daň u přeshraničních plnění nebo podat souhrnné hlášení při poskytnutí přeshraničních sluţeb s místem plnění v jiném členském státě dle § 9 odst. 1 zákona o dani z přidané hodnoty.18 Tyto osoby však nemají nárok na odpočet. Identifikovanou osobou se mohou stát kromě osob povinných k dani i osoby nepovinné k dani, pokud se jedná o právnickou osobu. Důleţité je upozornit na skutečnost, ţe plátce se nemůţe zároveň stát identifikovanou osobou a ani naopak identifikovaná osoba nemůţe být současně plátcem. Základní pravidla, kdy se z osoby povinné k dani stane identifikovaná osoba, jsou zakotvena v ustanovení § 6g aţ § 6i zákona o dani z přidané hodnoty. Dle ustanovení § 6g se z osoby povinné k dani stane identifikovaná osoba, pokud v tuzemsku pořídí zboţí z jiného členského státu, které je předmětem daně. Výjimkou je zboţí pořízené prostřední osobou v rámci zjednodušeného postupu při dodání zboţí uvnitř EU formou třístranného obchodu. U zboţí pořízeného z jiného členského státu, které je předmětem daně, je dále důleţité překročení hranice 326.000 Kč celkové hodnoty pořízeného zboţí bez daně v příslušném nebo bezprostředně předcházejícím kalendářním roce. Dále se z osoby povinné k dani můţe stát identifikovaná osoba, pokud přijme zdanitelné plnění s místem plnění v tuzemsku od osoby neusazené v tuzemsku. Přijatým zdanitelným plněním od osoby neusazené v tuzemsku je myšleno poskytnutí sluţby, dodání zboţí s instalací nebo montáţí anebo dodání zboţí soustavami nebo sítěmi. Ustanovení § 6i zavádí další povinný registrační 18

LEDVINKOVÁ, Jana. DPH v příkladech k 1.5.2013. 10. aktualizované a rozšířené vydání. ANAG,2013, s.663.

18

titul. Na základě něj se identifikovanou osobou stane osoba povinná k dani, která poskytne sluţbu dle § 9 odst. 1 zákona o dani z přidané hodnoty s místem plnění v jiném členském státě. Do konce roku 2012 se z této osoby po poskytnutí sluţby stával plátce DPH. Od 1. 1. 2015 byla novelou zákona o dani z přidané hodnoty zavedena moţnost dobrovolné registrace identifikované osoby, stejně tak jak je tomu u plátce DPH. Díky novému institutu se dobrovolně stane identifikovanou osobou, osoba povinná k dani, která není plátcem, pokud bude pořizovat zboţí z jiného členského státu podle § 2b. Tedy, ţe si zvolí moţnost, ţe zboţí bude předmětem daně, i kdyţ jím není podle zákona.19 Další rozšíření dobrovolné registrace je zakotveno v ustanovení § 6j, které se týká zvláštního reţimu jednoho správního místa a dále § 6l zákona o dani z přidané hodnoty, podle něhoţ se za identifikovanou osobu povaţuje osoba povinná k dani, která od osoby neusazené v tuzemsku bude přijímat zdanitelné plnění s místem plnění v tuzemsku nebo bude poskytovat sluţby s místem plnění v jiném členském státě podle § 9 odst. 1 zákona o dani z přidané hodnoty.

2.4 Souhrnné hlášení Souhrnné hlášení je jedním z povinných podání, které má značný význam pro mezinárodní spolupráci při správě DPH v rámci EU. Tato povinnost se týká převáţně plátce DPH. Ten je povinen podle ustanovení § 102 odst. 1 zákona o dani z přidané hodnoty podat souhrnné hlášení, jestliţe uskutečnil: dodání zboţí do jiného členského státu osobě registrované k dani v jiném členském státě, přemístění obchodního majetku do jiného členského státu, dodání zboţí kupujícímu při zjednodušeném postupu při dodání zboţí uvnitř území Evropské unie formou třístranného obchodu, pokud je plátce prostřední osobou v tomto obchodu, nebo

19

Přehled změn u DPH. Finanční správa [online]. Publikováno 06.01.2015 [cit. 23.01.2015].

19

poskytnutí sluţby s místem plnění v jiném členském státě podle § 9 odst. 1, s výjimkou poskytnutí sluţby, které je v jiném členském státě osvobozeno od daně, osobě registrované k dani v jiném členském státě, pokud je povinen přiznat daň příjemce sluţby. Od roku 2013 se tato povinnost nově vztahuje i na identifikované osoby, které musí podat souhrnné hlášení, pokud uskutečnily poskytnutí sluţby s místem plnění v jiném členském státě podle § 9 odst. 1 s výjimkou poskytnutí sluţby, které je v jiném členském státě osvobozeno od daně, osobě registrované k dani v jiném členském státě, pokud je povinen přiznat daň příjemce sluţby. ,,Povinnost podávání souhrnného hlášení vyplývá ze Směrnice a účelem je zajistit podklady pro kontrolu pohybu zboží a poskytování přeshraničních služeb a uplatnění daně u těchto plnění v rámci Evropské

unie.

Nová

pravidla

vyplývají

ze

Směrnice

Rady č. 2008/9/ES a poprvé se použila také na služby, u nichž plátci vznikla povinnost v daňovém přiznání podle § 24a zákona o DPH od 1.1.2009. V Evropské unii byl pro účely výměny informací v oblasti DPH zaveden systém VIES (VAT Information Exchange System), v rámci něhož jsou porovnávána data uvedená plátci v souhrnném hlášení a v daňovém přiznání v rámci celé Evropské unie. Ustanovení § 102 zákona o DPH je implementací čl. 262 až 271 Směrnice Rady č.2006/112/ES o společném systému daně z přidané hodnoty”.20 Vzájemné provázanosti systému VIES a významu povinnosti podávat souhrnné hlášení se budu blíţe věnovat v kapitole č. 4. Pro potřeby této kapitoly pouze postačuje zmínit, ţe systém VIES má velký vliv při napomáhání v boji proti 20

LEDVINKOVÁ, Jana. DPH v příkladech k 1.5.2013. 10. aktualizované a rozšířené vydání. ANAG,2013, s. 663.

20

daňovým únikům. Díky povinnosti podávat souhrnné hlášení, která je účinná v rámci

celé

Evropské

unie, dochází

k oboustranné kontrole transakcí

deklarovaných mezi subjekty různých členských států.21 Souhrnné hlášení má stanovenou elektronickou formu podání. Toto podání se řídí obecnými pravidly podle daňového řádu. Lhůta pro podání souhrnného hlášení za kaţdý kalendářní měsíc je 25 dnů po skončení kalendářního měsíce, a platí stejně jak pro identifikovanou osobu, tak pro plátce DPH. Výjimka z tohoto pravidla je zakotvena v ustanovení § 102 odst. 6 zákona o dani z přidané hodnoty, dle kterého plátce uskutečňující plnění podle § 102 odst. 1 písm. d) zákona o dani z přidané hodnoty podává souhrnné hlášení současně s daňovým přiznáním, a to ve lhůtě pro podání daňového přiznání. Z toho vyplývá, ţe čtvrtletní plátce uskutečňující sluţbu dle §102 odst. 1 písm. d) podává souhrnné hlášení čtvrtletně. Na rozdíl od daňového přiznání k DPH se souhrnné hlášení podává, pouze pokud došlo k plněním specifikovaným výše. O tom, k jakému plnění došlo, se správce daně dozví podle zadaného kódu v souhrnném hlášení a tento kód překontroluje v návaznosti na konkrétní řádek daňového přiznání k DPH. Rozeznáváme tyto kódy plnění: kód 0 – se pouţívá při dodání zboţí do jiného členského státu osobě registrované k dani v jiném členském státě, kód 1 – se pouţívá při přemístění obchodního majetku plátcem do jiného členského státu, kód 2 – se pouţívá při dodání zboţí uvnitř území Evropského společenství, při vyuţití tzv. třístranného obchodu, kód 3 - se pouţívá při poskytnutí sluţby s místem plnění v jiném členském státu (§ 9 odst. 1 zákona), pokud je povinen přiznat a zaplatit daň příjemce sluţby).

21

Odpověď Generálního finančního ředitelství

21

V souhrnném hlášení je dále nutno vyplnit VAT pořizovatele, počet plnění a celkovou hodnotu plnění. Pokud potřebujeme ověřit správnost VAT, můţeme vyuţít elektronické databáze na internetových stránkách Evropské Komise, která slouţí k ověřování VAT v rámci celé Evropské unie (tomuto systému se opět blíţe věnuje kapitola 4.3.). Vyplněním všech poţadovaných údajů je správci daně umoţněno údaje ,,spárovat,, s údaji získanými v rámci mezinárodní spolupráce, a ten je tak schopen zjistit, zda bylo poskytnuté plnění v rámci Evropské unie zdaněno. V ustanovení § 102 odst. 8 zákona o dani z přidané hodnoty je plátce nebo identifikovaná osoba povinna podat následné souhrnné hlášení, pokud bylo zjištěno, ţe do souhrnného hlášení byly uvedeny chybné údaje. Následné souhrnné hlášení jsou povinni podat do 15 dnů ode dne zjištění chybného údaje. Podle výroční zprávy Finanční správy bylo za rok 2013 plátci DPH a identifikovanými osobami celkově podáno 78 926 souhrnných hlášení.22

22

Informace o činnosti Finanční správy ČR za rok 2013. Finanční správa [online]. Publikováno 2014 [cit. 26.12.2014].

22

3 Mezinárodní spolupráce při správě daně z přidané hodnoty 3.1 Vývoj a obecná charakteristika Daň z přidané hodnoty je jednou z klíčových daní v jednotlivých členských státech, a to hlavně z důvodu své všeobecnosti a vzájemné propojenosti v mezinárodním obchodě. Významnou roli hraje mimo jiné i ve financování Evropské unie. Z toho je očividné, ţe spolupráce a výměna informací mezi jednotlivými členskými státy v dané oblasti postupem času nabývala stále více na významu a dostávala se tak na roveň daním přímým. Díky tomu byla dosud platná směrnice 77/799/EHS o vzájemné pomoci mezi příslušnými orgány členských států v oblasti přímých daní rozšířena i na oblast daně z přidané hodnoty, a to směrnicí 79/1070/EHS ze dne 6. prosince 1979. Tímto krokem došlo k přejmenování stávající směrnice na ,,směrnici Rady ze dne 19. 12. 1977 o vzájemné pomoci mezi příslušnými orgány členských států v oblasti přímých daní a daně z přidané hodnoty”. Následně byla směrnice implementována do všech národních právních legislativ.23 Jejím hlavním cílem bylo zamezit daňovým únikům probíhajících propojeně v několika členských státech a přispívajících tak ke zvyšování rozpočtových ztrát, čímţ docházelo k narušení pohybu kapitálu a podmínek hospodářské soutěţe.24 Důsledkem vzniku jednotného vnitřního trhu a odstraněním daňových hranic v roce 1993 vznikla naléhavost zavedení jednotného vykazování a vedení statistik daně z přidané hodnoty, proto vešlo od 1. 1. 1993 v účinnost nařízení Rady 92/218 EHS.25 Na základě tohoto nařízení byly pro usnadnění obchodu a kontroly povinně zavedeny daňové identifikační číslo, datový systém VIES a kontrolní statistický systém Intrastat. Z počátku bylo daňové identifikační číslo nepovinné, postupně se však změnilo na povinné a poté byl navíc jednotlivým 23

ŠIROKÝ, J.: Daně v Evropské unii. 1. vyd. Praha: LINDE PRAHA, 2006, s. 351. MRKÝVKA, Petr; ŠRÁMKOVÁ, Dana; PAŘÍZKOVÁ, Ivana; et. al. Finanční právo a finanční správa 2. díl. Masarykova univerzita Brno, 2004. 25 LÁCHOVÁ, Lenka. Daňové systémy v globálním světě. 1. vydání, Praha: ASPI, 2007. s. 272. 24

23

členským státům přidělen dvoumístní alfabetický kód, jenţ musí uvádět před daňovým identifikátorem.26 To slouţí k okamţitému rozpoznání země, ve které je daňový subjekt registrován k dani z přidané hodnoty. Datovému systému VIES a kontrolnímu statistickému systému Intrastat se budu blíţe věnovat v příštích kapitolách. Pro účely této kapitoly bude k oběma systémům dostačující uvést obecné informace.

Tedy, ţe systém VIES slouţí převáţně plátcům

pro ověřování údajů o registraci obchodního partnera a také daňovým správám k získávání potřebných údajů o intrakomunitárních plnění pro potřeby daňového řízení. Díky kontrolnímu systému Intrastat, jenţ zavedl povinné vyplňování statistických měsíčních hlášení, lze po zrušení daňových hranic sledovat pohyb zboţí uvnitř Evropské unie. Jelikoţ bylo nařízení Rady 92/218 EHS jakýmsi doplňkem pro směrnici Rady 77/799/EHS, bylo postupně vyhodnoceno, ţe existence dvou různých dokumentů pro mezinárodní spolupráci v oblasti nepřímých daní se z důvodu neustále nových a zvyšujících se poţadavků stává nedostatečnou. Z tohoto důvodu byla následně přijata sjednocující právní úprava, a to v podobě nařízení Rady ES 1798/2003 ze dne 7. října 2003 o administrativní spolupráci v oblasti daně z přidané hodnoty.27 Podle

tohoto

nařízení

probíhala

mezinárodní

administrativní

spolupráce aţ do roku 2012, poté bylo zcela nahrazeno nařízením Rady č. 904/2010 ze dne 7. října 2010, o správní spolupráci a boji proti podvodům v oblasti daně z přidané hodnoty (blíţe v kapitole 3.2.). Současná mezinárodní administrativní výměna informací v oblasti DPH slouţí převáţně ke spolupráci mezi jednotlivými členskými státy EU, kdy ,,předpokládaným cílem této spolupráce a vzájemné výměny informací je pomoc při správném vyměřování daně, kontrola DPH a zamezení daňovým únikům.”28 V rámci této výměny rozlišujeme výměnu informací na ţádost a výměnu informací bez předchozí 26

ŠIROKÝ, J.: Daně v Evropské unii. 1. vyd. Praha: LINDE PRAHA, 2006, s. 351. MRKÝVKA, Petr; ŠRÁMKOVÁ, Dana; PAŘÍZKOVÁ, Ivana; et. al. Finanční právo a finanční správa 2. díl. Masarykova univerzita Brno, 2004. 28 čl. 1 Nařízení Rady (EU) č. 904/2010 27

24

ţádosti, která se dále dělí na spontánní a automatickou. Důleţité je upozornit, ţe ,,Správní spolupráce by neměla vést k nepatřičnému přesouvání administrativní zátěže mezi členskými státy.”29

3.1.1 Výměna informací na žádost Výměna informací na ţádost je jinému členskému státu zasílána vţdy jiţ s dotazem na konkrétní případ a konkrétní daňový subjekt. Ţádost je zasílaná prostřednictvím vzorového formuláře platného v rámci celé Evropské unie. Doţádaný orgán je oprávněn provádět správní šetření z důvodu zjištění informací. Při tomto šetření doţádaný orgán jedná ,,jakoby jednal sám za sebe nebo na žádost jiného úřadu svého vlastního členského státu.”30 Na odpověď je v Nařízení Rady č. 904/2010 stanovena pevná lhůta 3 měsíce. Výměně informací na ţádost se blíţe věnuje kapitola 4.2.3.

3.1.2 Výměna informací bez předchozí žádosti Rozlišujeme dva typy výměn informací bez předchozí ţádosti, a to automatickou a spontánní. Spontánní výměna informací vychází z vlastního podnětu správce daně, jenţ jinému členskému státu sdělí informace zjištěné v rámci daňového řízení, které povaţuje za vyuţitelné pro jiný členský stát a nezbytné pro účinnost kontrolního systému jiného členského státu. Nejčastěji můţe jít o informace týkající se daňových úniků. Automatická výměna informací se zaměřuje na systematické předávání početnějšího mnoţství určených informací. Nezabývá se prověřováním konkrétního případu, ale všech relevantních daňových subjektů. Dle prováděcího nařízení č. 79/2012 jsou předmětem automatické výměny informace týkající se neusazených osob povinných k dani a informace o nových dopravních prostředcích.31 Dříve byl seznam kategorií, na něţ se automatická výměna vztahovala, podstatně širší, byl však omezen na tyto dvě kategorie, neboť obě jsou 29

čl. 6 Nařízení Rady (EU) č. 904/2010 čl. 7 Nařízení Rady (EU) č. 904/2010 31 čl. 2 Prováděcího nařízení Komise (EU) č. 79/2012 30

25

členskými státy povaţovány za uţitečné a nezbytné pro řádný výběr a kontrolu daně z přidané hodnoty. Účasti na automatické výměně informací se můţe jakýkoliv členský stát zdrţet, a to z důvodu zvýšení povinností pro plátce DPH ve své zemi nebo z důvodu zvýšení administrativní zátěţe pro dotyčný stát. Při odesílání informací z příslušných kategorií jsou data z územních pracovišť nejprve předávána na úroveň Generálního finančního ředitelství prostřednictvím souborů ve formátu xml za jednotlivá čtvrtletí. Poté jsou data na Generálním finančním ředitelství zpracována a rozdělena dle jednotlivých členských států. Při opačném toku informací jsou data nejdříve soustředěna na úrovni Generálního finančního ředitelství, kde jsou zpracována dle kategorie a místní příslušnosti daňových subjektů. Poté jsou jednotlivé soubory rozeslány na konkrétní územní pracoviště.32 Předávání informací probíhá nově od 1. 1. 2013, kdy se změnila struktura finanční správy, také přes krajské finanční úřady. Zajímavé informace, které nejsou poskytnuty jiţ v automatické výměně informací, mohou být členskými státy zaslány prostřednictvím spontánní výměny informací. Automatická výměna je uţitečná hlavně z důvodu, ţe k takto vyměňovaným informacím se nelze bez součinnosti daného státu dostat. Proto Evropská komise stále více apeluje na nezapojené členské státy, aby se k automatické výměně přidaly. V obou případech se informace předávají prostřednictvím vzorového formuláře.

3.1.3 Zpětná vazba Zpětná vazba je nové opatření, které bylo zavedeno od roku 2012 na ţádost některých členských států. Jde o ţádost státu, který poskytl informace druhému členskému státu a ţádá o zpětnou vazbu k nim. Cílem je zvýšení motivace pracovníků a zkvalitnění úrovně výměny informací.33 Zpětná vazba lze pouţít pouze u spontánní výměny informací a výměny informací na ţádost. 32

Informace o činnosti Finanční správy ČR za rok 2013. Finanční správa [online]. Publikováno 2014 [cit. 06.03.2014]. 33 Zpráva Komise Radě a Evropskému parlamentu o používání nařízení Rady (EU) č. 904/2010 o správní spolupráci a boji proti podvodům v oblasti daně z přidané hodnoty. EUR-Lex [online]. Publikováno 12.2.2014, [cit. 23.9.2014].

26

S jejím pouţíváním by však mělo být nakládáno obezřetně, neboť tato ţádost vyţaduje další administrativní zátěţ. Zpětná vazba má proběhnout co nejdříve, nejpozději do jednoho měsíce od ukončení daňového řízení. V současné době je zpětná vazba podporována, neboť se jeví jako nejlepší způsob, jak úředníky v jiných členských státech motivovat, ţe jimi poskytnuté informace byly přínosné a vedly k pozitivnímu výsledku.34 Sdělením takovýchto informací nedochází k porušení daňového tajemství a ochrany údajů.

3.2 Základní právní rámec mezinárodní spolupráce při správě DPH Jak jiţ bylo uvedeno výše, mezinárodní spolupráce při správě daně z přidané hodnoty je upravena převáţně směrnicemi a nařízeními Evropské unie. V rámci tuzemských předpisů jsou stěţejními právními předpisy pro danou oblast zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen ,,ZDPH”) a zákon č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen ,,DŘ”). Hlavním pramenem evropského práva je nařízení Rady EU č. 904/2010 o správní spolupráci a boji proti podvodům v oblasti daně z přidané hodnoty, jenţ vymezuje základní nástroje spolupráce a s tím související práva a povinnosti členských států, a prováděcí nařízení Komise (EU) č 79/2012. Jeho přijetím se stalo právně závazným a přímo pouţitelným pro jednotlivé členské státy v celém rozsahu. Nařízení předcházelo nařízení Rady č. 1798/2003, které bylo postupem času nedostatečné a bylo ho nutné přepracovat. Záměrem tohoto přepracování bylo zdokonalení právního základu pro správní spolupráci a zároveň zavedení nových institutů jako např. zřízení sítě Eurofisc, zavedení mechanismu zpětné vazby a automatizovaný přístup do databází jiných členských států.35 Dalším důleţitým předpisem je Směrnice Rady 2006/112/ES o společném

34

Zpráva Komise Radě a Evropskému parlamentu o používání nařízení Rady (EU) č. 904/2010 o správní spolupráci a boji proti podvodům v oblasti daně z přidané hodnoty. EUR-Lex [online]. Publikováno 12.2.2014, [cit. 23.9.2014]. 35 Tamtéţ

27

systému daně z přidané hodnoty, která se stala, jak jiţ bylo řečeno, základním předpisem pro uplatňování daně z přidané hodnoty v členských státech Evropské unie. Pravidla, která byla zavedena ve Směrnici, jsou implementována do tuzemského zákona o dani z přidané hodnoty.

28

4 Systém VIES (Value Added Tax Information Exchange System) Systém VIES vznikl v roce 1993 v návaznosti na uvolnění vnitřních hranic a odstranění hraničních kontrol v rámci EU. Uvolnění hranic s sebou přineslo velké riziko daňových úniků, a proto potřeba zaloţení tohoto systému značně vzrostla. Stát jiţ nebyl schopen sám kontrolovat vývoz a dovoz zboţí. Hlavním cílem systému VIES je boj proti daňovým únikům. Díky němu dochází ke kontrole správného uplatnění daně z přidané hodnoty na obchodovaném zboţí mezi státy Evropské unie. ,,Vyhýbání se daňovým povinnostem a daňové úniky překračující hranice členských států vedou k rozpočtovým ztrátám a k porušování zásady spravedlivého zdanění. Mohou také způsobit narušení pohybu kapitálu a podmínek hospodářské soutěže. Ovlivňují také fungování vnitřního trhu.” 36 V rámci systému VIES dochází k úzké spolupráci mezi příslušnými orgány jednotlivých členských států Evropské unie, zejména k výměně informací o uskutečněných dodáních zboţí a poskytnutí sluţeb do jiného členského státu a o osobách povinných k DPH. Správce daně díky tomu získává aktuální data, která lze vyuţít pro potřeby tuzemského daňového řízení.37

4.1 Způsob fungování systému VIES Jak jiţ bylo uvedeno výše, systém VIES ,, je elektronický systém, který umoţňuje přenos informací týkajících se registrace k DPH v rámci Evropské unie (tzv. ověřování platnosti DIČ k DPH). Prostřednictvím systému VIES jsou zároveň mezi daňovými správami jednotlivých členských zemí elektronicky přenášeny informace o intrakomunitárních dodání zboţí.”38

Informace jsou

36

čl. 3 Nařízení Rady (EU) č. 904/2010 Informace o činnosti Finanční správy ČR za rok 2013. Finanční správa [online]. Publikováno 2014 [cit. 26.12.2014]. 38 Evropská Komise [online]. Verze 4.2.0. [cit. 10.4.2014]. 37

29

poskytovány

pokud

moţno

elektronickými

prostředky.39

Konkrétními

informacemi, u nichţ probíhá výměna, jsou: informace shromaţďované na základě hlavy XI kapitoly 6 směrnice 2006/12/ES; údaje o totoţnosti, činnosti, právní formě a adresy osob, jimţ bylo přiděleno identifikační číslo pro účely DPH, které byly shromáţděny na základě článku 213 směrnice 2006/112/ES, a dále datum přidělení tohoto čísla; údaje o identifikačních číslech pro účely DPH, která byla přidělena a která pozbyla platnosti, a data, kdy tato čísla pozbyla platnosti, a informace shromaţďované na základě článků 360, 361, 364, a 365 směrnice 2006/112 ES a ode dne 1. ledna 2015, téţ informace shromaţďované na základě článků 369c, 369f a 369g směrnice 2006/112/ES. U veškerých informací jsou členské státy, na základě článku 19 Nařízení Rady č. 904/2010, povinny zajistit aktuálnost, úplnost a přesnost dostupných informací. Aby k elektronickému přenosu dat mezi členskými státy mohlo docházet, byla Evropskou unií zřízena společná komunikační síť a společné systémové rozhraní CCN/CSI. V rámci CCN sítě není oprávněn komunikovat jakýkoliv úředník z finanční správy, ale za kaţdý členský stát je určen ústřední kontaktní orgán (tzv. CLO). Ten má hlavní odpovědnost za styk s ostatními členskými státy v oblasti správní spolupráce.40 V České republice je ústředním kontaktním orgánem Generální finanční ředitelství. Existence CCN sítě však neznamená, ţe se data o plátcích DPH z České republiky zaznamenávají do databáze na úrovni Evropské unie. Ale systém je zaloţen tak, ţe kaţdý členský stát má svůj národní systém VIES, který je dostupný přes síť CCN jinému

39 40

čl. 23 Nařízení Rady (EU) č. 904/2010 Nařízení Rady (EU) č. 904/2010

30

členskému státu. V České republice je pro účely systému VIES zřízena samostatná úloha ADIS VIES.

4.2 Úrovně a typy výměny informací V rámci systému VIES rozeznáváme dva typy výměny informací, a to úroveň 1 a úroveň 2, často také označované jako L1 a L2. Mimo tyto úrovně existuje také výměna informací úrovně 3 (tzv. L3). Ta však systémem VIES neprochází a dotazy L3 jsou předávány emailově prostřednictvím chráněné sítě CCN/CSI, a to dle Nařízení Rady č. 904/2010.41 Všechny úrovně výměny probíhají v elektronické formě.

4.2.1 Úroveň L1 Výměna informací úrovně L1 probíhá automaticky i na doţádání prostřednictvím systému VIES. V rámci této výměny lze zjistit informace týkající souhrnných hodnot dodání zboţí a sluţeb do jiného členského státu případně z jiného členského státu. Předávání informací o poskytnutých sluţbách bylo zavedeno aţ od roku 2010. Veškerá data jsou získávána ze souhrnných hlášení, která jsou z kaţdého členského státu Evropské unie automaticky předána ostatním členským státům, a to do konce měsíce, který následuje po měsíci/čtvrtletí, na nějţ/něţ se souhrnné hlášení vztahuje. Vyměňované informace obsahují DIČ všech osob registrovaných k dani z přidané hodnoty v jiném členském státě, pro které bylo uskutečněno dodání zboţí nebo sluţeb, celkovou hodnotu tohoto plnění a příslušné zdaňovací období. Kaţdý členský stát zasílá data ve své národní měně.42

4.2.2 Úroveň L2 Úroveň L2 je, jak jiţ z principu vyplývá, úroveň zjišťující větší míru podrobností poţadovaných informací neţ úroveň L1. Výměna probíhá 41

Odpověď Generálního finančního ředitelství SCHILLEROVÁ, Petra. Mezinárodní spolupráce při správě daní v oblasti DPH. Brno. 2011. 296 s. Disertační práce. Masarykova univerzita, Právnická fakulta. Vedoucí práce JUDr. Petr Mrkývka, Ph.D. 42

31

prostřednictvím systému VIES na základě poloţení konkrétního ,,dotazu”. Lze se doţádat jiného členského státu o poskytnutí rozepsaných údajů o tom, kteří dodavatelé dodali zboţí či sluţbu našemu plátci. Tímto dotazem je tedy moţné zjistit nejen DIČ dodavatelů, ale i konkrétní hodnotu dodaného zboţí či sluţby, jeţ tito dodavatelé uvedli ve svých souhrnných hlášeních. Výměnu lze pouţít i v obráceném směru. Odpověď na dotaz musí být správci daně z národního systému druhého členského státu vygenerována do 5 minut od přijetí dotazu.43

4.2.3 Úroveň L3 Jak jiţ bylo v úvodu této podkapitoly avizováno, u úrovně L3 se jedná o úroveň nejvyšší míry podrobnosti při výměně informací. Tato výměna jiţ neprobíhá

prostřednictvím

systému

VIES,

ale

je

předávána

e-mailem

prostřednictvím chráněné sítě CCN/CSI. Veškeré ţádosti o výměnu informací jsou předávány v rámci orgánů CLO, v České republice prostřednictvím Generálního finančního ředitelství. Iniciátory výměny jsou zpravidla místně příslušní správci daně, kteří po jiném členském státu poţadují informace o

konkrétním

prostřednictvím

plátci

a

vyplněného

jednotlivých

intrakomunitárních

standardizovaného

elektronického

transakcích formuláře.

V rámci úrovně L3 lze zajišťovat i konkrétní důkazní prostředky, čímţ bude zachován základní cíl daňového řízení, tedy správné zjištění a stanovení daně. V rámci úrovně L3 se nejedná o automatizovanou výměnu informací, ale o výměnu informací na ţádost. Rozlišujeme ţádosti příchozí, odchozí, spontánní informace a ţádosti o zpětnou vazbu na poskytnuté informace. Při získávání poţadovaných informací je doţádaný orgán povinen postupovat tak, jakoby jednal sám za sebe. Z čehoţ vyplývá, ţe na mezinárodní ţádosti je pohlíţeno stejně jako na tuzemská doţádání a je jim přisuzována stejná důleţitost. Doţádaný orgán má povinnost poskytnout informace co nejrychleji, nejpozději však do 3 měsíců. Pokud má však doţádaný orgán příslušné informace 43

SCHILLEROVÁ, Petra. Mezinárodní spolupráce při správě daní v oblasti DPH. Brno. 2011. 296 s. Disertační práce. Masarykova univerzita, Právnická fakulta. Vedoucí práce JUDr. Petr Mrkývka, Ph.D.

32

k dispozici, zkracuje se tato lhůta na 1 měsíc. Jestliţe však dojde k situaci, kdy doţádaný orgán není schopen na ţádost odpovědět ve stanovené lhůtě, uvědomí písemně doţadující orgán o důvodech, proč nemůţe včas odpovědět, a o předpokládaném datu konečné odpovědi.44 Včasnost odpovědí je mnohokrát diskutované téma na různých zasedáních Komise s členskými státy. Souhrnný počet opoţděných odpovědí přesáhl jiţ nepřijatelných 43%. Včasnost odpovědí je klíčovým faktorem efektivity výměny informací hlavně z důvodu, ţe opoţděné odpovědi mohou v rámci daňového řízení způsobit váţné problémy, neboť u odhalování podvodů jde hlavně o rychlost předávaných informací. Z tohoto důvodu

Komise

v předcházejících letech vypracovala

nové

e-formuláře

(pouţívané od července 2013), jenţ byly nastaveny tak, aby většina informací šla nalézt v pevných polích a byl tím tak vyřešen alespoň problém překladů. I přes zavedení e-formulářů nedošlo k razantnímu zlepšení, co se včasnosti odpovědí týče, proto Komise apeluje na jednotlivé státy, aby přijaly různá vnitrostátní opatření, jimiţ by danou situaci napravily. V rámci Finanční správy České republiky je tato situace vyřešena prozatím tak, ţe výměna informací L3 probíhá mezi jednotlivými úrovněmi prostřednictvím aplikace L3, kdy tato aplikace daného správce daně upozorňuje na končící běh lhůty pro jeho úroveň. Další kontrola včasnosti odpovědí je jiţ zaštiťována pomocí tzv. lidského faktoru, tedy pověřenými pracovníky pro mezinárodní spolupráci. O tom, ţe ţádosti o mezinárodní spolupráci nabývají stále více na významu, svědčí i skutečnost, ţe do daňového řádu byla zákonným opatřením č. 344/2013 zakotvena další moţnost, kdy neběţí lhůta pro stanovení daně dle § 148 daňového řádu. Do výčtu případů přibylo písmeno e), které stanovuje, ţe lhůta neběţí ode dne odeslání ţádosti o mezinárodní spolupráci při správě daní aţ do dne obdrţení odpovědi na tuto ţádost nebo do dne odeslání oznámení o ukončení mezinárodní spolupráce při správě daní v dané věci. Podle důvodové zprávy byla tato úprava nutná, neboť informace získané v rámci mezinárodní

44

čl.10 Nařízení Rady č. 904/2010

33

spolupráce mohou mít značný vliv na výši daně. Délku doby potřebné pro získání informací ze zahraničí však není správce daně schopen ovlivnit. Touto změnou došlo také ke sjednocení postupů při mezinárodní spolupráci při správě přímých daní a nepřímých daní. Ze statistik Finanční správy vyplývá, ţe v roce 2013 bylo do České republiky z jiných členských států zasláno 3 987 příchozích ţádostí o informace, včetně spontánních informací. Z České republiky do jiných členských států bylo téhoţ roku odesláno 4 573 ţádostí o informace, včetně spontánních informací. Nejčastěji dochází k výměně informací se Slovenskem, Německem a Polskem. V rámci této statistiky bylo uvedeno, ţe došlo k nárůstu ţádostí o informace oproti roku 2012 o 60%. Z uvedeného je patrné, ţe předávání informací v rámci L3 mezi jednotlivými členskými státy nabývá stále více na významu a tento druh výměny se tak stává důleţitým nástrojem při napomáhání v boji s daňovými úniky. Je tedy nutné zajistit správný chod informací a zaměřit se na jejich včasnost a kvalitu.

4.3 Ověření platnosti DIČ k DPH Systém VIES neslouţí pouze ke spolupráci orgánů finančních správ jednotlivých států, ale jeho sluţeb mohou vyuţít veškeří jedinci s připojením na internet, tudíţ i plátci DPH. Jde o zvláštní úroveň zjišťování informací, kdy si lze v rámci elektronické databáze na internetových stránkách Evropské komise (http://ec.europa.eu/taxation_customs/vies/faq.html)

ověřit

platnost

DIČ

zahraničního plátce. Zejména je tato databáze důleţitá při ověřování DIČ odběratele, jehoţ platnost je nutná při uplatnění osvobození od daně z přidané hodnoty při intrakomunitárním plnění. Toto ověření je dále moţné u příslušného útvaru na centrální úrovni FS nebo u místně příslušného správce daně, který má k daným informacím přístup prostřednictvím systému ADIS VIES. Dotázat se na platnost DIČ je moţné telefonicky, faxem, poštovní zásilkou, e-mailem nebo v rámci osobní návštěvy.

45

Této sluţby tedy mohou vyuţít i plátci bez připojení

45

Informace o činnosti Finanční správy ČR za rok 2013. Finanční správa [online]. Publikováno 2014 [cit. 26.12.2014].

34

na internet a její vyuţití je tedy moţné bez splnění jakýchkoliv podmínek na technické vybavení. Z důvodu zachování mlčenlivosti se doţadující plátce pouze dozví, zda je uváděné DIČ platné či neplatné, a to jak od správce daně, tak z elektronické databáze dostupné na internetových stránkách Evropské komise. Správce daně má kromě dostupných informací o platnosti aktuálních registrací navíc i přístup k historickým registračním údajům. Od roku 2012 se na webových stránkách Evropské komise při ověřování DIČ zobrazují kromě ověření platnosti DIČ i další údaje, nejčastěji název daňového subjektu a popř. i sídlo. Německo však tyto údaje neposkytuje. Přestoţe tuto webovou aplikaci nalezneme na stránkách Evropské komise, nenese za informace získané pomocí tohoto webu ţádnou právní odpovědnost. Získané informace jsou totiţ čerpány z databází jednotlivých členských států a komise na ně nemá ţádný vliv. Důleţité je upozornit, ţe povinností kaţdého členského státu je, aby své databáze měl přesné, úplné a aktuální.46 Dle Výroční zprávy FS bylo za rok 2013 podáno přes systém VIES 82 855 dotazů na ověření zahraničních DIČ v rámci celé Finanční správy.

46

VIES (VAT Information Exchange System) enquiries. European Commission [online]. [cit. 03.03.2015].

35

5 Eurofisc Dalším institutem slouţícím pro mezinárodní spolupráci v boji proti daňovým podvodům v oblasti DPH je EUROFISC. Tento systém byl vymezen v nařízení Rady EU č. 904/2010 ze dne 7. října 2010, o správní spolupráci a boji proti podvodům v oblasti daně z přidané hodnoty. Předchůdci tohoto institutu, Eurocanet a Autocanet, byly obdobné systémy, které byly v nařízení Rady č. 1798/2003/ES povaţovány za spontánní výměnu informací. Systém Eurocanet (European Carousel Network) představoval ,,síť pro výměnu informací mezi členskými státy Evropské unie v boji proti daňovým únikům na dani z přidané hodnoty. Tento systém vyvinula belgická daňová správa za podpory Evropské Komise a Evropského úřadu proti podvodům.”47 Nově zavedený systém mezinárodní výměny informací je definován, jako síť pro rychlou výměnu cílených informací mezi členskými státy, za účelem řešení nových typů podvodů velkého rozsahu.48 Podstatou by tedy mělo být usnadnění mnohostranné spolupráce při boji proti podvodům v oblasti DPH se zaměřením na rychlost výměny dat, sdělení podstatných informací v pracovních oblastech Eurofiscu, včasnost varování a koordinace práce kontaktních úředníků. Stejně jako u většiny systémů i u Eurofiscu probíhá mezinárodní spolupráce elektronicky. Jedná se o decentralizovanou síť, která nemá právní subjektivitu. Technická a logistická podpora je zajišťována Komisí EU. Je důleţité zdůraznit, ţe i přes tuto skutečnost Komise nemá přístup k ţádným informacím, které jsou v rámci Eurofiscu předávány. Přístup k vyměňovaným informacím mají pouze kontaktní úředníci Eurofiscu, a to pouze v obecných pracovních hodinách (917h)49.

47

Rozsudek NSS 9 Aps 1/2013. čl. 33 Nařízení Rady (EU) č. 904/2010 49 BRZEZINSKI, M. Eurofisc. How it works [online]. [cit. 23.9.2014]. 48

36

V současné době jsou zavedeny čtyři pracovní oblasti Eurofiscu, jeţ zahrnují různá odvětví, v nichţ dochází k nejčastějším podvodům na DPH. Při výskytu většího počtu nových případů podvodů by mohlo dojít k rozšíření tohoto výčtu. V současnosti však není tato potřeba ze strany členských států EU pociťována. 50 Stejně jako tomu bylo u systémů Eurocanet a Autocanet, i tento systém je postaven na principu dobrovolnosti. Podle článku 34 nařízení Rady EU č. 904/2010 je účast na činnosti Eurofiscu odvislá od volby kaţdého členského státu. Princip dobrovolnosti je vztahován na účast v jednotlivých oblastech. Záleţí tedy na kaţdém státu, které pracovní oblasti Eurofiscu se chce účastnit a které nikoliv. Pokud se však členský stát rozhodne zapojit do činnosti Eurofiscu, je od něj vyţadována aktivní účast při mnohostranné výměně informací. Znamená to tedy, ţe daný stát nebude ze systému informace pouze přijímat, ale ţe je od něj poţadováno i data získaná od svých daňových subjektů do systému zadávat.51 Tím si státy zajišťují vzájemnou zpětnou vazbu. Dle zprávy, kterou přednesla Komise Radě a Evropskému parlamentu o pouţívání nařízení Rady EU č. 904/2010, má rychlá a přesná zpětná vazba zásadní význam pro efektivitu sítě Eurofisc.52

5.1 Kontaktní úředníci Dle článku 36 Nařízení Rady (EU) č. 904/2010, o správní spolupráci a boji proti podvodům v oblasti daně z přidané hodnoty, je kaţdý stát povinen určit alespoň jednoho kontaktního úředníka Eurofiscu, tvz. ELO – Eurofisc Liaison Official. Jak jiţ bylo uvedeno výše, pouze tito pracovníci mají povolený přístup k vyměňovaným informacím. Ze svého středu si pak určí koordinátory za jednotlivé pracovní oblasti. Náplní jejich práce je shromaţďování informací získaných od kontaktních úředníků z jiných členských států, zpřístupnění všech informací ostatním, vzájemná spolupráce mezi členskými státy a poskytování 50

Zpráva Komise Radě a Evropskému parlamentu o používání nařízení Rady (EU) č. 904/2010 o správní spolupráci a boji proti podvodům v oblasti daně z přidané hodnoty. EUR-Lex [online]. Publikováno 12.2.2014, s. 17 [cit. 23.9.2014]. 51 Jedná se o tzv. princip reciprocity 52 Tamtéţ

37

zpětné vazby.53 Koordinátoři jednotlivých pracovních oblastí jsou zároveň povinni předloţit Stálému výboru pro správní spolupráci výroční zprávu o činnostech v rámci všech pracovních oblastí Eurofiscu.

5.2 Ochrana dat Podle článku 34 odst. 3 a článku 55 Nařízení Rady (EU) č. 904/2010, o správní spolupráci a boji proti podvodům v oblasti daně z přidané hodnoty je nutná ochrana sdělovaných a shromaţďovaných dat v rámci systému Eurofisc. Jelikoţ se jedná o důvěrné informace, podléhají sluţebnímu tajemství obdobně jako podle vnitrostátního práva členského státu. S veškerými informacemi tedy bude na území České republiky zacházeno v souladu s ustanoveními § 52 aţ § 55 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, která upravují povinnost mlčenlivosti. Jiţ samotné zařazení daňového subjektu do systému Eurofisc je důvěrná informace. Obdobná problematika byla řešena Nejvyšším správním soudem v Rozsudku 9 Aps 1/2013, jemuţ předcházel Rozsudek 9 Aps 5/2010. V uvedeném sporu se stěţovatel domáhal ochrany před nezákonným zásahem, jenţ podle něj spočíval v zařazení ţalovaného do databáze EUROCANET. V současné době lze Českou republiku povaţovat za plnohodnotného aktivního člena Eurofiscu.54

53 54

čl. 36 odst.2 Nařízení Rady (EU) č. 904/2010 Odpověď Generálního finančního ředitelství

38

6 Mini One Stop Shop Od 1. ledna 2015 se stala účinnou novela zákona o dani z přidané hodnoty č. 196/2014 Sb., která navazuje na změnu unijního práva v pravidlech pro stanovení místa plnění u sluţeb, a to konkrétně podle směrnice Rady 2008/8/ES. Touto novelou bylo zavedeno nové pravidlo pro stanovení místa plnění u elektronických sluţeb, telekomunikačních sluţeb a sluţeb rozhlasového a televizního vysílání (dle ZDPH tzv. vybrané sluţby), pokud jsou poskytovány osobě nepovinné k dani. V souvislosti s těmito změnami došlo od roku 2015 k zavedení zvláštního reţimu jednoho správního místa, tzv. Mini One Stop Shopu. Jedná se o další institut mezinárodní spolupráce mezi členskými státy EU. Hlavní důvod pro zavedení zvláštního reţimu jednoho správního místa bylo zjednodušení plnění povinností k DPH pro poskytovatele vybraných sluţeb. Hned v úvodu je důleţité zmínit, ţe registrace k tomuto reţimu je zcela dobrovolná. Moţnost vyuţít reţimu je poskytnuta všem osobám povinným k dani, ať uţ z EU či ze třetích zemí, které budou poskytovat vybrané sluţby přeshraniční osobě nepovinné k dani.

6.1 Vymezení vybraných služeb Jak jiţ bylo uvedeno výše, zvláštní reţim jednoho správního místa se týká elektronických sluţeb, telekomunikačních sluţeb a sluţeb rozhlasového a televizního vysílání. Specifikaci těchto sluţeb lze najít v tuzemském právním předpise, konkrétně v § 10i ZDPH. Bliţší vymezení se však nachází v unijním právu, a to v prováděcím nařízení Rady EU č.282/2011. Elektronicky poskytované sluţby jsou vymezeny v § 10i odst. 2 písm. c) ZDPH a v článku 7 kapitoly IV prováděcího nařízení Rady č.282/2011. Za elektronicky

poskytované

sluţby

jsou

povaţovány

,,služby

poskytnuté

prostřednictvím veřejné datové sítě nebo elektronické sítě, s výjimkou pouze

39

samotné komunikace prostřednictvím elektronické adresy.”55 Dalším znakem těchto sluţeb je, ţe jsou poskytovány v podstatě automatizovaně a nevyţadují ţádný lidský zásah nebo pouze minimální. Do této kategorie je zahrnováno například: vytvoření internetových stránek, stahování počítačových her, elektronické kníţky, stahování aplikací, antivirové programy, odebírání online novin a časopisů, automatizovaná výuka na dálku. Avšak hry na discích, CD/DVD, zboţí objednané elektronicky, knihy, noviny, apod. nejsou do elektronicky poskytovaných sluţeb zahrnuty, neboť se jedná o hmotný produkt. Telekomunikační sluţby jsou vymezeny v § 10i odst. 2 písm. a) ZDPH a v čl. 6a kapitoly IV prováděcího nařízení Rady č.282/2011 ve znění nařízení Rady č. 1042/2013. Za tyto sluţby je povaţována ,,služba spojená s přenosem, vysíláním nebo příjmem signálů, textových dokumentů, obrázků, zvuků nebo jakékoliv

informace

prostřednictvím

kabelu,

rádia,

optických

nebo

elektromagnetických systémů, včetně příslušného přenosu nebo stanovení práva využívat kapacitu pro tento přenos, vysílání nebo příjem nebo přístup k informačním sítím.”56 Na základě této definice lze pod telekomunikační sluţby zařadit např.: pevné a mobilní telefonní sluţby pro obousměrný přenos hlasu, dat a videa, fax, telegraf a dálnopis, hlasovou schránku, čekající hovor.

55 56

§ 10i odst. 2 písm.c) zákon č. 196/2014 § 10i odst. 2 písm.a) tamtéţ

40

Sluţby rozhlasového a televizního vysílání jsou vymezeny v § 10i odst. 2 písm. b) ZDPH a v čl. 6b IV prováděcího nařízení Rady č.282/2011 ve znění nařízení Rady č. 1042/2013. Podle tuzemských právních předpisů je míněna ,,službou rozhlasového a televizního vysílání služba sestávající ze zvukového nebo audiovizuálního obsahu, jako jsou rozhlasové nebo televizní pořady pro simultánní poslech nebo sledování na základě programové skladby poskytované veřejnosti prostřednictvím komunikačních sítí poskytovatelem mediálních služeb pod jeho redakční odpovědností.”57 Do této kategorie sluţeb se zahrnují zejména rozhlasové nebo televizní pořady vysílané rozhlasovou či televizní sítí, prostřednictvím internetu nebo podobné elektronické sítě.

6.2 Vymezení Mini One Stop Shopu Do konce roku 2014 platilo pravidlo, ţe místo plnění při poskytnutí vybraných sluţeb pro osoby nepovinné k dani z jiného členského státu EU bylo v sídle poskytovatele. Nově je od 1. ledna 2015 v § 10i ZDPH zakotveno, ţe místem plnění při poskytnutí sluţby osobě nepovinné k dani je místo příjemce sluţby. Pro tuzemské plátce to tedy znamená, buď zdlouhavé registrování k DPH ve veškerých členských státech, v nichţ budou osobám nepovinným k dani poskytovat vybrané sluţby, nebo dobrovolné zaregistrování ke zvláštnímu reţimu jednoho správního místa. V rámci zvláštního reţimu rozlišujeme reţim EU a reţim mimo EU. Do reţimu EU se v České republice můţe zaregistrovat osoba, která je v ČR registrována k DPH buď z titulu identifikované osoby nebo plátce DPH. Dále tato osoba musí splňovat podmínku, ţe má v ČR sídlo nebo provozovnu a zároveň není registrována ke zvláštnímu reţimu jednoho správního místa v jiném členském státě. Do reţimu mimo EU se naopak můţe v ČR registrovat osoba, jeţ nemá na území EU sídlo ani provozovnu, nemá povinnost se registrovat k DPH v jiném členském státě a zároveň není registrována ke zvláštnímu reţimu v jiném členském státě. Z uvedeného vymezení obou reţimů vyplývá, ţe poskytovatel se 57

§ 10i odst. 2 písm.b) zákon č. 196/2014

41

sídlem/provozovnou v EU si oproti poskytovateli se sídlem/provozovnou mimo EU nemůţe zvolit, v jakém členském státě se ke zvláštnímu reţimu zaregistruje, neboť vţdy to u něj bude dané podle místa jeho sídla. Pokud se plátce či identifikovaná osoba rozhodne zaregistrovat do reţimu Mini One Stop Shop, ať uţ v reţimu EU či reţimu mimo EU, musí jiţ tento reţim pouţívat ve všech členských státech. Není moţné, aby například v Německu plátce postupoval dle pravidel zvláštního reţimu a v Polsku tento reţim nevyuţíval, zaregistroval se k DPH a podával klasická daňová přiznání. ,,Nejedná se o režim, který je volitelný na základě jednotlivých členských států”58. Jelikoţ se ke zvláštnímu reţimu jednoho správního místa můţe přihlásit pouze osoba, která je buď plátcem DPH nebo identifikovanou osobou, tedy osoba jeţ má platné DIČ, bylo novelou zákona o dani z přidané hodnoty od 1. ledna 2015 zavedeno nové ustanovení § 6j. Toto ustanovení dává osobám povinným k dani se sídlem nebo provozovnou v tuzemsku moţnost získat potřebné DIČ, a to z důvodu, ţe se tato osoba chystá poskytovat vybrané sluţby v rámci zvláštního reţimu jednoho správního místa. Registraci identifikované osoby je osoba povinná k dani povinna provést u správce daně, který jí je místně příslušný.

Ke

zvláštnímu

reţimu

se

však

bylo

moţné

zaregistrovat

prostřednictvím webového portálu jiţ od 1. října 2014, avšak účinnosti tato registrace nabyla aţ ke dni 1. 1. 2015. Důvodem předsunutí účinnosti registrace ke zvláštnímu reţimu bylo umoţnění stávajícím plátcům poskytujících vybrané sluţby, kteří věděli, ţe budou v poskytování sluţeb pokračovat, se zaregistrovat dříve

a

tedy

bez

problému

navázat

na

svou

ekonomickou

činnost

i po 1. lednu 2015.

58

Zvláštní režim jednoho správního místa u služeb rozhlasového a televizního vysílání, telekomunikačních a elektronicky poskytovaných od 1. 1. 2015 (tzv. Mini One Stop Shop) [online]. Praha. Finanční správa. Publikováno 21.8.2014, s. 4. [cit 11.12.2014].

42

6.3 Fungování režimu Mini One Stop Shop Jelikoţ je základním principem tohoto reţimu usnadnění povinností pro poskytovatele vybraných sluţeb, bude po zaregistrování ke zvláštnímu reţimu jedinou povinností poskytovatele podávat vţdy pouze jedno daňové přiznání za dané zdaňovací období. Oproti klasickému principu ZDPH je zdaňovacím obdobím čtvrtletí. Do daňového přiznání se uvede celková hodnota jím poskytnutých sluţeb za kaţdý členský stát, do kterého poskytl osobě nepovinné k dani vybranou sluţbu. Částky se pro usnadnění uvádějí v eurech. Kaţdé daňové přiznání dostane své referenční číslo, které bude slouţit také jako identifikátor platby. Veškerá komunikace v reţimu Mini One Stop Shopu probíhá elektronicky prostřednictvím daňového portálu. Následné přeposlání příslušné části daňového přiznání společně s odvedenou daní zajistí do státu spotřeby vţdy stát identifikace prostřednictvím zabezpečené komunikační sítě, v našem případě Finanční správa ČR. Konkrétně u nás tento institut zajišťuje Finanční úřad pro Jihomoravský kraj. ,,Státem spotřeby se v souladu s předpisy EU rozumí členský stát, ve kterém je místo plnění poskytované vybrané služby podle § 10i zákona o DPH, tj. členský stát příjemce služby. Státem identifikace se také v souladu s předpisy EU rozumí členský stát, ve kterém se osoba povinná k dani registruje k dani ve zvláštním režimu jednoho správního místa.”59 Jak z výše uvedeného vyplývá, veškerá komunikace probíhá mezi poskytovatelem vybraných sluţeb a státem spotřeby. Se státem identifikace komunikuje převáţně stát spotřeby. Jediná výjimka je v případě, kdy stát

59

BENDA, Václav. Zvláštní režim jednoho správního místa. Daňová a hospodářská kartotéka. Linde Praha. 2014, roč. 22, s. 40.

43

identifikace vystaví upomínku k podání daňového přiznání. Veškeré následné sankce a postupy jsou však jiţ v reţii státu spotřeby.60 Zajímavostí je, ţe v období od 1. ledna 2015 do 31. prosince 2016 si bude v případě přiznání k dani z přidané hodnoty v rámci zvláštního reţimu stát identifikace ponechávat 30% z plateb daně, které mají být převedeny státům spotřeby v reţimu EU. V období od 1. ledna 2017 do 31. prosince 2018 se procentní podíl sníţí na 15% a po 1. lednu 2019 klesne na 0%. Důvodem zavedení takového opatření bylo prosazení výjimky Lucemburskem, neboť pro něj bude Mini one stop shop znamenat velký odliv příjmů do státního rozpočtu. Do roku 2014 byla většina firem registrována v Lucembursku, kde byla nejniţší sazba DPH v Evropské unii. Nyní Lucembursko předpokládá, ţe se většina firem přemístí zpět do původní země svého sídla. Aby alespoň částečně v prvních letech pokrylo výpadek příjmu, bude si v prvních letech zadrţovat část vybrané daně. Ostatní členské státy s tímto návrhem souhlasily, jelikoţ jim je zadrţená částka schopna vynahradit peněţní prostředky spojené se zvýšenou administrativou a náklady na vývoj technického zabezpečení při zavedení tohoto institutu.61 Jelikoţ se jedná o poměrně nový institut mezinárodní spolupráce, nelze jeho fungování ještě dostatečně ohodnotit. V současnosti lze tudíţ pouze zmínit, ţe se k reţimu Mini One Stop Shop ke dni 3. 3. 2015 zaregistrovalo 255 daňových subjektů, z čehoţ si můţeme dovodit, ţe tento nástroj v České republice nezůstane nevyuţit.62

60

Zvláštní režim jednoho správního místa Mini One Stop Shop - EU režim. Informační materiál pro veřejnost [online]. Praha. Finanční správa. Publikováno 10.12.2014, s. 19. [cit 11.12.2014]. 61 Odpověď č. 2 Generálního finančního ředitelství 62 Tamtéţ

44

7 Multilaterální kontroly Multilaterální kontroly neboli také souběţné mnohostranné kontroly jsou kontroly, jeţ se zabývají společnou daňovou situací jedné či více osob povinných k dani, a to za účasti dvou a více členských států Evropské unie. Jako převáţná většina nástrojů mezinárodní spolupráce je i institut multilaterálních kontrol upraven v Nařízení č. 904/2010 ze dne 7. října 2010 o správní spolupráci a boji proti podvodům v oblasti daně z přidané hodnoty, konkrétně v článku 29 a 30. K zahájení multilaterální kontroly je členským státem přistupováno v případech, kdy běţná mezinárodní výměna informací se jiţ nezdá dostatečně flexibilní a druhý členský stát s prováděním kontroly souhlasí. Vţdy se na jedné straně multilaterální kontroly bude nacházet iniciátor této kontroly a na druhé straně jeden či více států, jejichţ daňový subjekt je s ostatními obchodně propojen. Iniciátorem je vţdy stát, který předpokládá největší fiskální efekt. Hlavním cílem multilaterální kontroly tedy bude ověření splnění daňové povinnosti jednoho či více daňových subjektů podnikajících v zapojených státech, a to v souladu s právními předpisy EU a vnitrostátními právními předpisy. Je důleţité upozornit, ţe i přesto ţe se jedná o mezinárodní institut, kaţdý členský stát bude provádět kontrolu podle svých tuzemských předpisů. Dle mého názoru to můţe slouţit k seznámení se s jinými metodami a postupy daňové kontroly a případně tak k zavedení nových opatření v rámci České republiky. Při přizvání k účasti na multilaterální kontrole se však musí počítat i s moţným nulovým výsledkem kontroly u českého daňového subjektu. K takovému případu je pak nutné přistupovat alespoň jako k velkému přínosu u jiných zahraničních finančních správ a jako k další výhře nad subjekty zapojenými v řetězových podvodech. Vzhledem k tomu, ţe multilaterální kontroly jsou upraveny Nařízením č. 904/2010, jeţ se zabývá mezinárodní spoluprací v oblasti daně

45

z přidané hodnoty, musí být tato daň stěţejním předmětem kontroly. Pokud se však v rámci šetření zjistí, ţe by zjištěné skutečnosti mohly mít dopad i na jiné daně, lze je do kontroly zahrnout, vţdy však musí daň z přidané hodnoty zůstat hlavní ověřovanou daní. Jak dále z Nařízení vyplývá, musí si kaţdý členský stát určit ústřední kontaktní orgán. Pro Českou republiku jím je, jako ve většině případů, Generální finanční ředitelství. To je zároveň i koordinátorem všech multilaterálních kontrol a má tak na starosti shromaţďování veškerých dostupných informací a spolupráci s jednotlivými členskými státy. Náklady spojené s multilaterální kontrolou jsou hrazeny Evropskou komisí, a to konkrétně z programu Fiscalis. Jelikoţ jsou v současné době multilaterální kontroly povaţovány za jeden z nejúčinnějších nástrojů proti daňovým únikům, apeluje Evropská komise stále více na členské státy, aby tohoto institutu vyuţívaly častěji. Podle zprávy Komise Radě a Evropskému parlamentu se však počet multilaterálních kontrol za poslední roky sníţil, a to i přes jiţ zmiňovanou prospěšnost pro zapojené členské státy. Cílem Evropské komise je zvýšit počet mnohostranných kontrol v rámci Evropské unie alespoň na 75 kontrol ročně.63 Sníţení počtu kontrol je podle mne zapříčiněno stále se rozšiřující agendou pracovníků finanční správy, kteří kaţdoročně mají stanovený určitý počet plánovaných kontrol a tyto multilaterální kontroly by jiţ byly nad rámec jejich pracovního plánu. Zapojení se do tohoto institutu s sebou pro pracovníky přináší i větší tlak, nutnost většího pracovního nasazení, ale také administrativní a finanční zátěţ pro Finanční správu. Podle sdělení Generálního finančního ředitelství byla Česká republika zapojena do 28 multilaterálních kontrol (některé z nich stále probíhají). Iniciátorem byla pouze ve třech případech. Stejně tak, jak je tomu u mezinárodní výměny informací i v případě multilaterálních kontrol, je Česká republika nejčastěji zapojena do kontrol se sousedními zeměmi, tedy se Slovenskem, 63

Zpráva Komise Radě a Evropskému parlamentu o používání nařízení Rady (EU) č. 904/2010 o správní spolupráci a boji proti podvodům v oblasti daně z přidané hodnoty. EUR-Lex [online]. Publikováno 12.2.2014, [cit. 23.9.2014].

46

Polskem a Německem.64 Jelikoţ jsou řetězové podvody prováděny hlavně mezi sousedními státy jednotlivých zemí, je jako další alternativa bliţší spolupráce v této oblasti stále častěji zmiňována tzv. přímá přeshraniční spolupráce. Jedná se o uzavírání bilaterálních ujednání o spolupráci mezi sousedícími zeměmi, které by si v případě potřeby vyměňovaly informace bez vyuţití ústředních státních orgánů. Jako právní základ by kromě konkrétní Úmluvy s druhým členským státem slouţilo i Nařízení č. 904/2010. V současnosti má Česká republika uzavřenou smlouvu o přeshraniční spolupráci pouze se Slovenskou republikou, a to od listopadu 2014. Od této spolupráce si oba státy slibují rychlejší, efektivnější a flexibilnější výměnu informací. V rámci této spolupráce lze vyuţívat nástrojů obsaţených v Nařízení č. 904/2010, jako je výměna informací či přítomnost v prostorách správních orgánů a účast na správních šetřeních. S ostatními okolními státy se o přímé přeshraniční spolupráci stále jedná.

64

Odpověď Generálního finančního ředitelství

47

8 Další formy mezinárodní administrativní spolupráce 8.1 Žádost o doručení prostřednictvím správních orgánů Další formou mezinárodní spolupráce, která je upravena Nařízením č. 904/2010, je ţádost o doručení prostřednictvím správních orgánů. Této formy mezinárodní spolupráce by mělo být vyuţíváno v případě, kdy doţadující orgán vyčerpal veškeré své národní instituty slouţící k doručení písemnosti. A v případě, ţe ani poté není schopen písemnost doručit, poţádá příslušný orgán jiného členského státu (CLO), v němţ má adresát sídlo, o doručení příslušných aktů či rozhodnutí. Bude se tedy jednat o písemnosti, které vydal doţadující orgán a které se týkají jeho právní legislativy při uplatňování DPH.65 Ţádost

o

doručení

je

zasílána

elektronicky

prostřednictvím

standardizovaného formuláře, jenţ je obdobný jako formulář slouţící pro výměnu L3. Ţádost musí obsahovat předmět doručovaného aktu nebo rozhodnutí a identifikaci subjektu. Lze vyuţít klasicky adresu, jméno, název subjektu nebo jakékoliv jiné identifikátory, dle nichţ lze subjekt dohledat.66 Poté co doţádaný orgán písemnost doručí, oznámí tuto skutečnost neprodleně doţadujícímu státu, opět prostřednictvím formuláře. Ve formuláři je uvedeno konkrétní datum, kdy došlo k doručení písemnosti. Tok předávání informací v rámci finanční správy probíhá standardně jako u předávání výměny informací L3. Tedy, ţe příchozí ţádost o doručení je územnímu pracovišti elektronicky postupována ze CLO prostřednictvím krajského finančního úřadu,

u

odchozí ţádosti probíhá tok

informací obráceným směrem. Písemnosti, které jsou zasílány v listinné podobě, kopírují cestu elektronické ţádosti. Institut ţádostí o doručování informací není aţ tak často vyuţíván, a to dle mého názoru hlavně proto, ţe se jednotlivé členské státy v souladu s Nařízením nejprve snaţí doručit písemnost samy a jsou tak v mnoha případech 65 66

Čl. 25 Nařízení Rady (EU) č. 904/2010 Čl.26 Tamtéţ

48

úspěšné. Problém nastává právě aţ u nedohledatelných subjektů. Dle výroční zprávy z roku 2013 bylo tohoto institutu ze strany České republiky vyuţito ve 25 případech a do České republiky bylo zasláno 7 příchozích ţádostí o doručení. Dle informací získaných z Generálního finančního ředitelství se však v roce 2014 začal institut doručování vyuţívat častěji. Toto tvrzení potvrzuje i fakt, ţe do jiných členských států bylo v roce 2014 zasláno jiţ 77 ţádostí o doručení a počet ţádostí o doručení z jiného členského státu vzrostl na 10. Celkem tedy bylo v roce 2013 vyřízeno 32 ţádostí o doručení a v roce 2014 jiţ 87 ţádostí o doručení.

8.2 Přítomnost v prostorách správních orgánů a účast na správních šetřeních Na základě dohody uzavřené mezi zapojenými členskými státy (tzv. doţadujícím a doţádaným orgánem) lze zajistit, aby úředníci z doţadujícího státu mohli být přítomni v souvislosti s výměnou informací v prostorách správních orgánů doţádaného státu či na jiném místě, kde jsou prováděny potřebné úkony.67 K tomu jsou vybráni jednotliví úředníci, kteří

jsou pověřeni doţadujícím

orgánem, konkrétně CLO. Pověření je vystaveno vţdy na konkrétního úředníka. Musí v něm být tedy zaznamenána jeho totoţnost a jeho postavení. Obdobně lze na základě dohody zajistit, aby úředníci byli přítomni při správních šetřeních prováděných na území doţádaného členského státu. Veškeré úkony učiněné v rámci mezinárodní spolupráce však probíhají výhradně v reţii doţádaného státu. Coţ znamená, ţe si tento stát stanovuje podmínky spolupráce, je postupováno v souladu s jeho národní legislativou a veškeré úkony provádějí úředníci doţádaného státu. Z uvedeného vyplývá, ţe úředníci doţadujícího státu nemohou provádět ţádné kontrolní úkony, mohou však být přítomni při prováděném šetření, vstupovat do týchţ prostor jako úředníci doţádaného státu a mohou nahlíţet do stejných dokumentů. Lze jim poskytovat i kopie dokumentů.68

67 68

Čl. 28 Nařízení Rady (EU) č. 904/2010 Tamtéţ

49

Ze závěrů Evropské komise vyplývá, ţe tento druh mezinárodní spolupráce je vyuţíván v omezené míře, a to i přesto, ţe je to jeden z dalších účinných nástrojů v boji proti daňovým únikům, obzvláště v příhraničních oblastech. V České republice nebyl vyuţit zatím ani jednou. Domnívám se, ţe důvod, proč není tento nástroj vyuţíván, nelze spatřovat ani tak v jeho finanční nákladnosti, neboť je financován z programu Fiscalis, obdobně jako multilaterální kontroly, jako spíše v časové náročnosti, nedostatku lidských zdrojů a v neposlední řadě i v jazykové bariéře. Úroveň jazykové vybavenosti na územních pracovištích není podle mého názoru na takovém stupni, aby si běţní úředníci troufli jet do jiného členského státu a být účastni např. místnímu šetření.

50

9 Intrastat Dalším institutem, který lze zařadit do mezinárodní spolupráce při správě DPH, který však primárně neslouţí k boji proti daňovým únikům, je Intrastat. Po vstupu České republiky do Evropské unie došlo z důvodu uplatňování pravidel jednotného vnitřního trhu ke zrušení vnitřních hranic. Z tohoto důvodu jiţ nebyla moţnost hraničních kontrol, tudíţ EU a členské státy byly nuceny přistoupit k jiným formám sledování pohybu zboţí, sluţeb a jejich správnému zdanění. Pro tyto účely byl zaveden systém Intrastat, jenţ slouţí ke sběru dat pro statistiku vyváţeného a dováţeného zboţí. Na základě získaných údajů ze systému Intrastat je sestavována statistika o zahraničním obchodu České republiky. ,,Tento systém je povinný pro všechny členské státy EU, přičemž však existují

rozdíly

mezi

jednotlivými

členskými

státy

v rozsahu

informací

vykazovaných ve výdajích.”69 Právní vymezení tohoto systému nalezneme v nařízení Evropského parlamentu a Rady č. 638/2004 ze dne 31. března 2004 o statistice Společenství obchodu se zboţím mezi členskými státy a o zrušení nařízení Rady (EHS) č.3330/91. V souvislosti s vydáním tohoto nařízení byla v České republice vydána nová vyhláška č. 201/2005 Sb. o statistice vyváţeného a dováţeného zboţí a způsobu sdělování údajů o obchodu mezi Českou republikou a ostatními členskými státy Evropských společenství. Tato vyhláška nám upravuje náleţitosti dokladu pro statistické účely, jakoţ i rozsah údajů pro vedení statistiky o dováţeném a vyváţeném zboţí, způsob sdělení údajů do systému Intrastat o zboţí, které bylo odesláno do jiného členského státu, a v neposlední řadě i doklad pouţívaný pro sdělení údajů o obchodu mezi členskými státy. Zboţí, u kterého nastává povinnost vykazovat údaje do Intrastatu, se předává na výkazu pro Intrastat. Důleţité je upozornit, ţe výkazy jsou předávány

69

BENDA, Václav; TOMÍČEK, Milan. DPH u intrakomunitárních dodávek a dovozu a vývozu zboží. 5. vydání, Polygon, 2013. s. 342.

51

celnímu úřadu. V těchto případech zde nefigurují orgány finanční správy. Zboţím, u kterého se předávají údaje, je zboţí s tzv. statusem Společenství, jeţ překročilo prahovou hranici 8 mil. Kč pro přijetí a zvlášť pro odeslání zboţí za kalendářní rok. ,,Zbožím, které má status Společenství, se rozumí zboží, které bylo úplně získáno nebo vyrobeno na území Společenství, zboží ze zemí a území, které nejsou součástí celního území EU, propuštěné do volného oběhu v některém z členských států EU a zboží vyrobené nebo získané ze zboží uvedeného výše v této větě.”70 Osobami, které jsou povinny vykazovat údaje pro Instrastat, jsou fyzické nebo právnické osoby povinné k dani z přidané hodnoty nebo identifikované k dani z přidané hodnoty, které dosáhly prahu pro vykazování údajů. Touto osobou tedy nemůţe být osoba, jeţ nemá povinnost podávat přiznání k DPH. Osoby, které jsou povinny vykazovat údaje pro Instrastat, se nazývají zpravodajské jednotky. Výkazy pro Intrastat jsou předávány v elektronické podobě (od roku 2009). V listinné podobě na stanoveném tiskopise je moţnost výkaz podat pouze v případě, ţe k překročení prahu za odeslání nebo přijetí zboţí došlo pouze jednorázově a nebylo překročeno více jak 15 řádků. Výkazy jsou celnímu úřadu předávány nejpozději dvanáctý pracovní den měsíce následujícího po referenčním období.71 Referenčním obdobím je kalendářní měsíc odeslání nebo přijetí zboţí. Vyhláškou č. 201/2005 Sb. je také stanovena archivační povinnost 2 roky od ukončení lhůty pro předání výkazu celnímu úřadu. Nařízením Evropského parlamentu a Rady č. 638/2004 mají vnitrostátní orgány členských zemí stanovenou povinnost shromaţďovat následující informace: identifikační čísla přiřazená straně odpovědné za poskytování informací, 70

BENDA, Václav; TOMÍČEK, Milan. DPH u intrakomunitárních dodávek a dovozu a vývozu zboží. 5. vydání, Polygon, 2013. s. 342. 71 § 5 Vyhláška č. 201/2005

52

referenční období, směr pohybu zboţí, druh zboţí označený osmimístným kódem kombinované nomenklatury, partnerský členský stát, hodnotu zboţí, mnoţství zboţí a povahu transakce. Veškeré údaje měsíčních statistik jsou členskými státy předávány Komisi dle článku 12 Nařízení č. 638/2004.

53

10 Mezinárodní spolupráce se třetími zeměmi Svou diplomovou práci jsem zaměřila převáţně na problematiku Mezinárodní spolupráce při správě DPH v rámci Evropské unie. Chtěla bych však alespoň okrajově zmínit i mezinárodní spolupráci se třetími zeměmi.

10.1 Dohody o výměně informací v daňových záležitostech a smlouvy o zamezení dvojího zdanění Do konce roku 2014 tato spolupráce probíhala zejména na základě dohod o výměně informací v daňových záleţitostech a na základě smluv o zamezení dvojího zdanění. Našimi hlavními smluvními stranami v dohodách o výměně informací v daňových záleţitostech jsou převáţně státy s preferenčním daňovým reţimem72. Mezi tyto státy v současnosti patří: Britské Panenské ostrovy, Jersey, Bermudy, ostrov Man, Guernsey, Republika San Marino, Kajmanské ostrovy a Andorrské kníţectví. Jednotlivé dohody se mohou lišit v různých ustanoveních, avšak základní teze jsou vytvořeny dle modelu OECD (Organizace pro ekonomickou spolupráci a rozvoj). Smlouvy o zamezení dvojího zdanění sahají daleko do historie, neboť první smlouvy byly podepsány jiţ v 19. století.73 Tyto smlouvy byly zpočátku uzavírány pro správu daní z příjmu, kdy hlavním cílem byla koordinace daňové politiky jednotlivých států v oblasti rozdílného daňového rezidenství. ,,Zpočátku se smlouvy o zamezení dvojího zdanění uzavíraly nahodile, bez jednotné koncepce. Praxe však ukázala, že je potřeba zajistit i jednotný výklad mezinárodních daňových smluv a mít i jednotnou terminologii. Cílem mezinárodních organizací bylo vytvořit určitý vzor smlouvy o zamezení dvojího zdanění, kterým by se řídily smluvní státy. Po zpracování různých doporučení a námětů došlo v roce 1963 na půdě OECD k přijetí rozsáhlé vzorové dohody 72 73

tzv. daňovými ráji ŠIROKÝ, J.: Daně v Evropské unii. 1. vyd. Praha: LINDE PRAHA, 2006, s. 351.

54

o zamezení dvojího zdanění příjmů a majetku (,,OECD Model Tax Convention”). Tato vzorová dohoda (zásadně aktualizovaná v roce 1977) posloužila také jako základ pro dohody o zamezení dvojího zdanění mezi jednotlivými státy EU.”74 Jak jsem jiţ uvedla výše, smlouvy o zamezení dvojího zdanění byly zpočátku vyuţívány pro výměnu informací v oblasti daní z příjmů. Novější smlouvy jiţ byly rozšířeny o moţnost výměny informací na všechny daně v rámci jednotlivých států. Veškeré sjednané smlouvy o zamezení dvojího zdanění s Českou republikou jsou dostupné na internetových stránkách Ministerstva financí (http://www.mfcr.cz/cs/legislativa/dvoji-zdaneni/prehled-platnych-smluv).

10.2 Úmluva o vzájemné správní pomoci v daňových záležitostech Od 1. ledna 2015 lze v rámci mezinárodní spolupráce se třetími zeměmi vyuţít mnohostrannou Úmluvu o vzájemné správní pomoci v daňových záleţitostech. Tato úmluva byla vytvořena pod záštitou OECD a Evropské rady. V platnost vstoupila 1. února 2014 a vyhlášena byla dne 27. ledna 2014 ve Sbírce mezinárodních smluv.75 Jak jiţ bylo avizováno, Úmluva je dle článku 28 účinná pro správní pomoc týkající se daňových období začínajících 1. lednem 2015, a to včetně či později. Hlavní výhodou Úmluvy je především její multilaterálnost. Coţ znamená, ţe pokud určitý stát podepíše Úmluvu, Česká republika s ním jiţ nebude muset sjednávat bilaterální smlouvy za účelem výměny informací v oblasti daní.76 Tato Úmluva by dále měla zajistit nové kooperativní prostředí a zároveň vést k implementaci nejvyšších mezinárodních standardů při spolupráci v oblasti

74

ŠIROKÝ, J.: Daně v Evropské unii. 1. vyd. Praha: LINDE PRAHA, 2006, s. 351. Úmluva o vzájemné správní pomoci v daňových záležitostech. Ministerstvo financí [online]. Publikováno 18.11.2013 [cit. 24.01.2015]. 36 JAKOB, Ondřej. Podpis Úmluvy o vzájemné správní pomoci v daňových záležitostech a Dohody mezi vládou České republiky a vládou Kajmanských ostrovů o výměně informací v daňových záležitostech. Ministerstvo financí [online]. Publikováno 13.11.2012 [cit. 24.01.2015]. 75

55

daní.77 Seznam států, které přistoupily k Úmluvě, je dostupný na stránkách OECD. Rozsah Úmluvy je velice široký, vztahuje se na veškeré druhy daní vymezených vnitrostátními předpisy a zahrnuje všechny formy mezinárodní spolupráce, a to výměnu informací, včetně souběţných daňových šetření a účasti na daňových šetřeních v zahraničí, pomoc při vymáhání, včetně předběţných opatření a doručování dokumentů.78 Při výměně informací je důleţité, aby správce daně poskytoval pouze takové informace, u kterých se lze domnívat, ţe jsou nějakým způsobem významné pro správu nebo vymáhání daní doţadujícího se státu. Správce daně by měl dále při poskytování informací postupovat tak, jako by zjišťoval informace pro vlastní účely. Stejně tak jako u mezinárodní spolupráce v rámci EU, tak i u mezinárodní spolupráce se třetími zeměmi rozlišujeme výměnu informací na ţádost, automatickou výměnu informací a spontánní výměnu informací. Výměna informací na ţádost bude podle mého názoru jednou z nejčastěji vyuţívaných forem výměny. Tato forma bude pouţívána pro zjištění informací týkajících se konkrétního daňového případu, určitých osob a transakcí. Jistým způsobem tato forma pomoci kopíruje výměnu informací v rámci VIES, konkrétně úroveň L3. Jelikoţ k dané výměně informací prozatím není vytvořen ţádný standardizovaný formulář, jak je tomu právě u výměny informací L3, bude tato výměna zajišťována přes ústřední kontaktní orgán. Příslušným orgánem pro poskytování mezinárodní spolupráce v oblasti DPH se třetími zeměmi je stanoveno Ministerstvo financí. Pozici ústředního kontaktního orgánu však zastává Generální finanční ředitelství. V praxi to bude vypadat tak, ţe příslušný správce daně sepíše formou dopisu srozumitelnou ţádost o informace, kde popíše danou transakci s identifikací jednotlivých daňových subjektů a tuto ţádost odešle na ústřední orgán v České republice. Zajištění předání do doţádaného členského státu jiţ probíhá mezi příslušnými kontaktními orgány zainteresovaných států. 77 78

Preambule, Úmluva o vzájemné správní pomoci v daňových záleţitostech čl.1 Tamtéţ

56

Zda doţádaný stát ţádosti o pomoc vyhoví či nikoliv, musí doţadujícímu státu neprodleně oznámit. Správce daně můţe také zaslat nebo mu můţe být zaslána spontánní výměna informací, čímţ je myšleno informování druhé smluvní strany o vymezených okolnostech v článku 7 Úmluvy, a to z vlastního podnětu. Těmito okolnostmi jsou: prvně jmenovaná smluvní strana má důvod domnívat se, ţe u druhé smluvní strany můţe docházet ke sníţení daňového výnosu; daňový subjekt získá sníţení daně nebo osvobození od daně v prvně jmenované smluvní straně, které by mohlo vést ke zvýšení daně nebo daňové povinnosti v druhé smluvní straně; obchody mezi daňovým subjektem jedné smluvní strany a daňovým subjektem druhé smluvní strany jsou uzavírány přes jednu nebo více zemí způsobem, který můţe vést ke sníţení daně v jedné či druhé smluvní straně, případně v obou smluvních stranách; smluvní strana důvodně předpokládá, ţe sníţení daně mohlo vzniknout umělými převody zisků mezi spojenými osobami; informace poskytnuté smluvní straně druhou smluvní stranou umoţní získání informací, které mohou být významné pro zjištění a stanovení daní u druhé smluvní strany. Dále můţe správce daně mimo jiné vyuţít jako formu pomoci souběţnou daňovou kontrolu. Obě strany však se vzájemnou spoluprací a stanovením případů a postupů při daňovém šetření musí souhlasit. Tento nástroj kopíruje jiţ zmiňovanou multilaterální kontrolu v rámci EU (viz kapitola 7). Neopomenutelným nástrojem je také doručování dokumentů, kdy na ţádost doţadujícího státu je doţádaný stát povinen doručit adresátovi dokumenty vydané ve druhém smluvním státě, které souvisejí s daněmi vymezenými Úmluvou.

57

Je předpoklad, ţe tento multilaterální nástroj bude vyuţíván sporadicky, a to hlavně v případech, kdy se bude očekávat větší fiskální efekt, a to především z důvodu administrativní náročnosti této výměny.

58

11 Podvody na DPH Během své diplomové práce jsem se věnovala institutům mezinárodní spolupráce při správě DPH. Jelikoţ byly některé z těchto institutů zaloţeny primárně za účelem boje proti daňovým únikům, chtěla bych v této kapitole stručně vymezit problematiku podvodů na DPH a v krátkosti představit jeden z nejčastějších podvodů, tzv. karuselový podvod. Z počátku nepřinášelo zavedení daně z přidané hodnoty ţádné obavy z rozsáhlých podvodů. Napovídají tomu např. i myšlenky Květy Kubátové, která ve své knize Moderní průvodce daňovým systémem, uvedla, ţe velkou výhodou daně z přidané hodnoty je její transparentnost, coţ výrazně omezuje moţnost daňových úniků. Také samotný systém daně měl nutit k daňové disciplíně a uplatňování odpočtů daně zaplacené na vstupu, čímţ se měl plátce přinutit k pečlivosti ve vedení záznamů a dokladů.79 Problém nastal aţ při vytvoření společného evropského trhu v roce 1992. Ten vedl k obrovskému nárůstu intrakomunitárních transakcí. Jelikoţ Evropská unie nemá jednotný systém DPH, bylo intrakomunitární plnění mezi jednotlivými členskými státy osvobozeno. Tím vzniká prostor pro podvody.80 Dle rozsudku 9 Afs 94/2009 Nejvyššího správního soudu se podvodem na DPH rozumějí situace, v nichţ jeden z účastníků neodvede státní pokladně vybranou daň a další si ji odečte, a to za účelem získání zvýhodnění, které je v rozporu s účelem Šesté směrnice, neboť uskutečněné operace neodpovídají běţným obchodním podmínkám.81 Mezi nejzávaţnější formy podvodu na DPH patří řetězové podvody, kdy jedním z nich je karuselový neboli

79

KUBÁTOVÁ, Květa a kol. Moderní průvodce daňovým systémem. Praha: Grada, s. 240. DRAXLER, Juraj. Stop kolotočovým obchodům. Lidové noviny, 2014. In: Aktivní noviny [databáze FS]. [cit. 14.2.2015]. 81 Rozsudek NSS 9 Afs 94/2009. 80

59

kolotočový podvod. Tento název vznikl z anglického slovo carousel, coţ znamená kolotoč a charakterizuje nám tak princip tohoto podvodu.82

11.1 Karuselové podvody Průběh typického karuselového obchodu znázorňuje následující schéma.

CZ BUFFER

MISSING TRADER

DE

BROKER

CONDUIT COMPANY

Schéma 11.1: Karuselový podvod (Zdroj: vlastní)

V rámci karuselového podvodu se setkáváme se čtyřmi základními články, pro něţ jsou neformálně uţívány tyto pojmy - missing trader, broker, buffer a společnost sídlící v jiném členském státě, tzv. conduit company. Missing trader – je jedním ze základních článků karuselového obchodu. Jedná se o tzv. chybějícího obchodníka. Tento plátce pořizuje zboţí z jiného členského státu, dále jej prodává v tuzemsku, ale zároveň nepodává daňová přiznání, neodvádí daň, často sídlí na virtuálním sídle a se správce daně nespolupracuje. Stává se tak pro něj nekontaktním. Jednatelem takovýchto obchodních korporací je povětšinou nastrčený ,,bílý kůň”. Buffer – v řetězci stojí tento plátce mezi missing traderem a 82

DRAXLER, Juraj. Stop kolotočovým obchodům. Lidové noviny, 2014. In: Aktivní noviny [databáze FS]. [cit. 14.2.2015].

60

brokerem. Buffer podává daňová přiznání, se správcem daně spolupracuje a platí svou daňovou povinnost. Jeho účelem je zastřít spojitost missing tradera s brokerem a znesnadnit tak správci daně rozklíčování daného obchodu. Čím více bufferů v řetězci bude, o to sloţitější případ se bude jednat. Broker – jedná se o konečný článek v řetězci. Tento plátce prodává nakoupené zboţí do jiného členského státu, a legálně si uplatňuje nárok na odpočet na vstupu. V podstatě si Broker nárokuje daň z přidané hodnoty, kterou missing trader nikdy neodvedl. Podmínkou tohoto obchodu je, aby missing trader a broker sídlili ve stejném členském státě. Conduit company – je obchodní korporace sídlící v jiném členském státě. Tento plátce nakupuje zboţí od brokera a opět ho prodává zpět missing traderovi. Tímto procesem přichází státní rozpočet o částku neodvedené daně. U kolotočových podvodů pak stejné zboţí v podobném řetězci cestuje stále dokola anebo např. leţí pořád ve skladu a transakce jsou vedeny pouze na papíře. Předmětem obchodní transakce je buď fiktivní zboţí a řetězec tak funguje pouze naoko, anebo předmětem podvodů můţe být zboţí nulové hodnoty či společenské upotřebitelnosti (např. šrot, sklo, textil, bavlna, biţuterie).83 Dále je jako předmět karuselových podvodů nejčastěji vyuţíváno zboţí se základní sazbou daně, které je drahé, snadno přemístitelné a lehce prodejné.84 V současnosti jsou v rámci karuselových podvodů nejčastěji vyuţívanými komoditami: PHM, mobilní telefony, procesory, obiloviny a dále např. cukrová řepa. Na tuto situaci byla Evropská unie nucena reflektovat novou právní úpravou. V roce 2013 byly přijaty nové směrnice Rady, konkrétně směrnice 2013/43/EU a 2013/42/EU. Díky tomu došlo v roce 2015 i k novele tuzemského zákona o dani z přidané hodnoty. Na základě směrnic došlo k výraznému rozšíření rozsahu působnosti reţimu přenesení daňové povinnosti, čímţ byl členským státům dán jeden z dalších účinných a flexibilních nástrojů v boji proti daňovým podvodům.85 83

ROZEHNAL, Tomáš. Odpočet daně z přidané hodnoty ve světle právní jistoty plátce daně. Daňový expert, 2012. In: Aktivní noviny [databáze FS]. [cit. 14.2.2015]. 84 HOLUBOVÁ, Olga. Kolotočové podvody (Carousel Frauds). Daně a právo v praxi, 2006. In: Aktivní noviny [databáze FS]. [cit. 14.2.2015]. 85 Důvodová zpráva k zákonu č. 360/2014, In: Aspi [právní informační systém]. [cit 19.2.2015].

61

Jelikoţ se daňové podvody stále více rozmáhají a jejich zásah do státních rozpočtů nabývá na významu, je správce daně nucen vyuţívat k detekování daňových podvodů s mezinárodním prvkem všech dostupných nástrojů v rámci mezinárodní spolupráce. Jak jsem jiţ zmínila v předcházejících kapitolách, v prvotní fázi lze vyuţít údajů ze souhrnného hlášení, které v současné době pouţívají všechny členské státy. Díky souhrnnému hlášení se správce daně můţe dozvědět prostřednictvím systému VIES, ţe plátce z jiného členského státu dodal zboţí např. do tuzemska a můţe si tak u svého daňového subjektu ověřit, zda bylo toto plnění v České republice přiznáno. Následujícím krokem k odhalení případného podvodu bude zaslání mezinárodního doţádání tzv. dotazu L3. Díky němu je jiţ správce daně schopen získat podrobnější informace o konkrétní transakci a potřebné důkazní prostředky. Po zváţení konkrétních podmínek a vyhodnocení všech důkazních prostředků daného případu by poté správce daně přistoupil

jiţ

k následným

opatřením

dle

tuzemského

právního

řádu.

Problematikou řetězových podvodů se ve velké míře zabývá i Evropský soudní dvůr ve svých rozsudcích. Nejznámějšími jsou rozsudky Halifax, EMAG či Euro Tyre. Z těchto rozsudků můţe správce daně často vyuţít spoustu tvrzení, myšlenek a pohledů na problematiku.

62

Závěr Cílem diplomové práce je charakteristika nástrojů mezinárodní spolupráce při správě DPH se zaměřením na administrativní spolupráci, která spočívá ve výměně informací mezi finančními správami jednotlivých členských zemí. V rámci práce jsem se zaměřila na nejvýznamnější nástroje této spolupráce, především na systém VIES. Díky němu dochází ke kontrole správného uplatnění daně z přidané hodnoty na obchodovaném zboţí mezi státy Evropské unie. Fungování tohoto systému je zabezpečeno na evropské úrovni, avšak fungování databáze jednotlivých zemí si zajišťují státy samy. Rozeznáváme tři typy úrovní výměny informací, které se liší mírou podrobnosti zjištěných informací. Jak jsem jiţ uvedla v textu diplomové práce, má tento nástroj velký vliv při boji proti daňovým únikům, neboť existence oboustranné kontroly deklarovaných transakcí mezi daňovými subjekty jednotlivých členských států má značný význam. Novějším systémem, který také slouţí v boji proti daňovým únikům, je Eurofisc. Ten je charakterizován jako rychlý přenos cílených informací. Jeho význam lze také spatřovat v souladu s multilaterálními kontrolami, neboť i přes velkou ochranu dat v rámci tohoto systému je dobré cílené informace vyuţívat právě při zahajování multilaterálních kontrol. A to z důvodu, ţe díky vyuţitým informacím se stávají mnohostranné kontroly účinnějšími a jsou tak povaţovány za další významný nástroj mezinárodní spolupráce. Tak jak jsem jiţ uvedla v textu práce, i přes velkou účinnost multilaterálních kontrol, je jejich vyuţití stále mizivější, a to hlavně z důvodu jejich časové a administrativní náročnosti. Dalšími popisovanými nástroji v rámci mezinárodní spolupráce při správě DPH jsou ţádosti o doručování prostřednictvím správních orgánů jiných členských států a účast na správním řízení. Mimo to jsem vymezila i zcela nový institut Mini one stop shop, který byl zaveden od ledna tohoto roku. Slouţit má pro zjednodušení plnění povinnosti k DPH pro poskytovatele vybraných sluţeb, neboť od 1. 1. 2015 došlo ke změně místa plnění při poskytnutí vybraných sluţeb osobě nepovinné k dani, a to v rámci celé Evropské unie. Stejně jako ostatní nástroje mezinárodní

63

spolupráce i tento institut funguje elektronicky a je zaloţen na dobrovolné bázi. Pro úplnost vymezení mezinárodní spolupráce při správě DPH jsem stručně vymezila i systém Intrastat, jenţ je v působnosti celní správy. Tento systém, stejně jako Mini one stop shop, neslouţí k boji proti daňovým únikům. Jeho účelem je shromaţďování dat pro statistiku vyváţeného a dováţené zboţí v rámci Evropské unie, důvodem jeho zavedení bylo zrušení daňových hranic v roce 1993. Jednotlivými způsoby a četností vyuţití nástrojů mezinárodní spolupráce se zabývám jiţ v samostatných kapitolách diplomové práce. Chtěla bych však upozornit, ţe i kdyţ jsou nástroje mezinárodní spolupráce schopny fungovat a fungují jednotlivě, je potřeba vyuţívat jejich vzájemné propojenosti a díky tomu docílit lepší a kvalitnější výměny předávaných informací. Tímto vyuţitím lze získat komplexnější pohled na šetřené případy. Po provedení charakteristiky nejvýznamnějších nástrojů v boji proti daňovým únikům lze konstatovat, ţe na poli Evropské unie zastává mezinárodní spolupráce při správě DPH velký význam a je na velmi dobré úrovni. V současnosti povaţuji existující nástroje výměny za dostačující. Oblast, na které by se mělo zapracovat a ve které spatřuji nedostatky, je oblast právní úpravy daně z přidané hodnoty. Neboť podvody na DPH převáţně zneuţívají principu fungování daně z přidané hodnoty, zde je nutné, aby Evropská unie zasáhla a zabránila tomuto zneuţívání. Jedním z řešení by mohlo být zavedení jednotné sazby daně v rámci celé Evropské unie, čímţ by došlo ke zrušení osvobození při dodání zboţí do jiného členského státu a předešlo by se tak podvodům na DPH. Jak jsem jiţ avizovala v úvodu, při zpracování diplomové práce jsem naráţela na nedostatek odborné literatury. Z tohoto důvodu je moje práce podloţena převáţně právními předpisy České republiky, zvláště pak legislativou Evropské unie. Snaţila jsem se čerpat z oficiálních webových stránek Evropské komise a Eurlexu, kde jsou dostupné veškeré evropské právní předpisy a základní informace o fungování mezinárodní spolupráce. Jako další relevantní prameny jsem vyuţila informace zveřejněné Finanční správou na jejích webových stránkách, odborné články a v neposlední řadě i odpovědi na ţádost o informace

64

z Generálního finančního ředitelství. Jelikoţ jsem pracovníkem finanční správy a s mezinárodní spoluprací při správě DPH se ve své praxi často setkávám, snaţila jsem se obohatit diplomovou práci i o postřehy získané svou činností. K uvedení četnosti vyuţívání nástrojů mezinárodní spolupráce jsem pouţila výroční zprávu Finanční správy z roku 2013, a to vzhledem k tomu, ţe za rok 2014 nebyla v době zpracování práce výroční zpráva FS dosud zveřejněna.

65

Seznam literatury [1] BAKEŠ, Milan, et. al. Finanční právo. 4. aktualizované vydání, Praha: C.H.Beck. s. 741. ISBN 80-7179-43-7. [2] BENDA, Václav; TOMÍČEK, Milan. DPH u intrakomunitárních dodávek a dovozu a vývozu zboží. 5. vydání, Polygon, 2013. s. 342. ISBN978-80-7273-1718. [3] BERGER, Wolfgang, et. al. SMĚRNICE ES O DANI Z PŘIDANÉ HODNOTY. 1. vydání, 1.VOX a.s. s. 736. ISBN 978-80-86324-83-8. [4] HAVEL, Tomáš. DAŇ Z PŘIDANÉ HODNOTY, MERITUM. 10. vydání, Wolters Kluwer. s. 131. ISBN 978-80-7357-997-5. [5] KUBÁTOVÁ, Květa, et. al. Moderní průvodce daňovým systémem. Praha: Grada, s. 240. ISBN 80-7169-020-1. [6] KUBÁTOVÁ, Věra. Daňová teorie a politika. 5. aktualizované vydání, Praha: Wolters Kluwer. s. 275. ISBN 978-80-7357-574-8. [7] LÁCHOVÁ, Lenka. Daňové systémy v globálním světě. 1. vydání, Praha: ASPI, 2007. s. 272. ISBN 978-80-7357-320-1. [8] LEDVINKOVÁ, Jana. DPH v příkladech k 1.5.2013. 10. aktualizované a rozšířené vydání. ANAG, 2013, s. 663. ISBN 978-80-7263-813-0. [9] MRKÝVKA, Petr; ŠRÁMKOVÁ, Dana;PAŘÍZKOVÁ, Ivana; et. al. Finanční právo a finanční správa 2. díl. Masarykova univerzita Brno, 2004. ISBN 80-2103579-X.

66

[10] ŠIROKÝ, J.: Daně v Evropské unii. 1. vyd. Praha: LINDE PRAHA, 2006, s. 351 ISBN 80-7201-593-1.

Seznam odborných článků [1] BENDA, Václav. Zvláštní režim jednoho správního místa. Daňová a hospodářská kartotéka. Linde Praha. 2014, roč.22, s.40. [2] DRAXLER, Juraj. Stop kolotočovým obchodům. Lidové noviny, 2014. In: Aktivní noviny [databáze FS]. [cit. 14.2.2015]. [3] HOLUBOVÁ, Olga. Kolotočové podvody (Carousel Frauds). Daně a právo v praxi, 2006. In: Aktivní noviny [databáze FS]. [cit. 14.2.2015]. [4] ROZEHNAL, Tomáš. Odpočet daně z přidané hodnoty ve světle právní jistoty plátce daně. Daňový expert, 2012. In: Aktivní noviny [databáze FS]. [cit. 14.2.2015].

Seznam právních předpisů [1] Vyhláška 201/2005 Sb. ze dne 18. 05. 2005, o statistice vyváţeného a dováţeného zboţí a způsobu sdělování údajů o obchodu mezi Českou republikou a ostatními členskými státy Evropských společenství. [2] Zákon č. 235/2004, o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů. In: ASPI [právní informační systém]. Wolters Kluwer ČR [cit. 10.01.2015]. [3] Zákon č. 280/2009 Sb., daňový řád. In: ASPI [právní informační systém]. Wolters Kluwer ČR.

67

[4] Nařízení Rady (EU) č. 904/2010 ze dne 7. října 2010, o správní spolupráci a boji proti podvodům v oblasti daně z přidané hodnoty. EUR-Lex [online]. [cit 11.12.2014]. Dostupné z: http://eur-lex.europa.eu/ [5] Nařízení Rady 967/2012 ze dne 9. října 2012, kterým se mění prováděcí nařízení (EU) č. 282/2011, pokud jde o zvláštní reţimy pro neusazené osoby povinné k dani, které poskytují telekomunikační sluţby, sluţby rozhlasového a televizního vysílání nebo elektronické sluţby osobám nepovinným k dani. EURLex [online]. Dostupné z: http://eur-lex.europa.eu/ [6] Prováděcí nařízení Rady EU č.282/2011 ze dne 15. března 2011, kterým se stanoví prováděcí opatření ke směrnici 2006/112/ES o společném systému daně z přidané hodnoty. EUR-Lex [online]. Dostupné z: http://eur-lex.europa.eu/ [7] Prováděcí nařízení Komise (EU) č. 79/2012 ze dne 31. ledna 2012, kterým se stanoví prováděcí pravidla k některým ustanovením nařízení (EU) č. 904/2010 o správní spolupráci a boji proti podvodům v oblasti daně z přidané hodnoty. EUR-Lex [online]. [cit 03.03.2015]. Dostupné z: http://eur-lex.europa.eu/ [8] Směrnice Rady 2006/112/EU ze dne 28. listopadu 2006 o společném systému daně z přidané hodnoty. EUR-Lex [online]. Dostupné z: http://eur-lex.europa.eu/ [9] Úmluva o vzájemné správní pomoci v daňových záleţitostech. Ministerstvo financí [online]. Publikováno 18.11.2013 [cit. 24.01.2015]. Dostupné z: http://www.mfcr.cz/cs/legislativa/mezinarodni-vymena-info-v-danoveoblasti/umluva-o-vzajemne-spravni-pomoci-v-danov

68

Seznam elektronických pramenů [1] Evropská Komise [online]. Verze 4.2.0. [cit. 10.4.2014]. Dostupné z: http://ec.europa.eu/taxation_customs/vies/faq.html [2] Informace o činnosti Finanční správy ČR za rok 2013. Finanční správa [online].

Publikováno

2014

[cit.

26.12.2014].

Dostupné

z:

http://www.financnisprava.cz/assets/cs/prilohy/fs-vysledkycinnosti/Informace_o_cinnosti_FS_CR_za_rok_2013.pdf [3] JAKOB, Ondřej. Podpis Úmluvy o vzájemné správní pomoci v daňových záležitostech a Dohody mezi vládou České republiky a vládou Kajmanských ostrovů o výměně informací v daňových záležitostech. Ministerstvo financí [online].

Publikováno

13.11.2012

[cit.

24.01.2015].

Dostupné

z:

http://www.mfcr.cz/cs/aktualne/tiskove-zpravy/2012/podpis-umluvy-o-vzajemnespravni-pomoci--7191 [4] Přehled změn u DPH. Finanční správa [online]. Publikováno 06.01.2015 [cit. 23.01.2015].

Dostupné

z:

http://www.financnisprava.cz/cs/dane-a-

pojistne/novinky/2014/prehled-zmen-u-dph-5584 [5] Zpráva Komise Radě a Evropskému parlamentu o používání nařízení Rady (EU) č. 904/2010 o správní spolupráci a boji proti podvodům v oblasti daně z přidané hodnoty. EUR-Lex [online]. Publikováno 12.2.2014, s.17 [cit. 23.9.2014].

Dostupné

z:

http://www.google.cz/url?sa=t&rct=j&q=&esrc=s&source=web&cd=1&ved=0CC AQFjAA&url=http%3A%2F%2Fwww.ipex.eu%2FIPEXLWEB%2Fdossier%2Ffiles%2Fdownload%2F082dbcc54314a3a3014425b486874c 3b.do&ei=sibeVMDzD4m_PJn3gfgL&usg=AFQjCNGxq_kfyOLjzwspZfaMzPY Au3qA_w

69

[6] Zvláštní režim jednoho správního místa Mini One Stop Shop - EU režim. Informační materiál pro veřejnost [online]. Praha. Finanční správa. Publikováno 10.12.2014,

s.19.,

[cit

11.12.2014].

Dostupné

z:

http://www.financnisprava.cz/cs/mezinarodni-spoluprace/mezinarodnispoluprace-a-dph/mini-one-stop-shop [7] Zvláštní režim jednoho správního místa u služeb rozhlasového a televizního vysílání, telekomunikačních a elektronicky poskytovaných od 1. 1. 2015 (tzv. Mini One Stop Shop) [online]. Praha.Finanční správa. Publikováno 21.8.2014, s.4., [cit 11.12.2014].

Dostupné

z:

http://www.financnisprava.cz/cs/mezinarodni-

spoluprace/mezinarodni-spoluprace-a-dph/mini-one-stop-shop/zvlastni-rezimjednoho-spravniho-mista-mini-one-stop-shop-5227

Zahraniční prameny [1] BRZEZINSKI, M. Eurofisc. How it works [online]. [cit. 23.9.2014]. Dostupné z: http://www.eurofisc.eu/how_it_works [2] VIES (VAT Information Exchange System) enquiries. European Commission [online].

[cit.

03.03.2015].

Dostupné

z:

http://ec.europa.eu/taxation_customs/taxation/vat/traders/intra_community_suppli es/index_en.htm

Soudní rozhodnutí [1] Rozsudek Nejvyššího správního soudu ČR ze dne 28. března 2013, sp. zn. 9 Aps 1/2013. Nejvyšší soud [online]. Nejvyšší soud, © 2010 [cit. 23.09.2014]. Dostupné

z:

http://www.nssoud.cz/main0col.aspx?cls=JudikaturaSimpleSearch&SimpleSearch =1&rjz_id=14&rok=2013&senat=9&cislo=1&soud=13&pagesource=0

70

[2] Rozsudek Nejvyššího správního soudu ČR ze dne 21. dubna 2010, sp. zn. 9 Afs 94/2009. Nejvyšší soud [online]. Nejvyšší soud, © 2010 [cit. 03.03.2015]. Dostupné

z:

http://www.nssoud.cz/main0col.aspx?cls=JudikaturaSimpleSearch&SimpleSearch =1&rjz_id=14&rok=2013&senat=9&cislo=1&soud=13&pagesource=0

Ostatní [1] Důvodová zpráva k zákonu č. 360/2014, In: Aspi [právní informační systém]. [cit 19.2.2015]. [2] Odpověď Generálního finančního ředitelství ze dne 22. prosince 2014. [3] Odpověď č. 2 Generálního finančního ředitelství ze dne 24. února 2015. [4] SCHILLEROVÁ, Petra. Mezinárodní spolupráce při správě daní v oblasti DPH. Brno. 2011. 296 s. Disertační práce. Masarykova univerzita, Právnická fakulta. Vedoucí práce JUDr. Petr Mrkývka, Ph.D.

71