Fiscaal recht 2014 - 2015
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
1
Algemeen deel Bevoegdheid om belasting te heffen •
•
•
Fiscale rechtsmacht van een staat • Alle personen en goederen die zich op haar grondgebied bevinden • Eigen staatsonderdanen ongeacht waar zij zich ook mogen begeven (nationaliteitsbeginsel) • Nationaliteit is een element waarmee slechts in enkele landen rekening wordt gehouden • Kritiek: belastingen financieren publieke diensten Territorialiteitsbeginsel • Personen belasten die op haar grondgebied wonen of gevestigd zijn, alsook de personen die zakelijke of economische betrekkingen hebben met het grondgebied van die staat België: onderscheid tussen domiciliebeginsel en liggingsbeginsel • Domiciliebeginsel: laat de staat toe belasting te heffen op alle personen die op het Belgische grondgebied wonen of gevestigd zijn • Liggingsbeginsel: laat toe belasting te heffen wanneer een goed, inkomen of handeling op het Belgisch grondgebied is gelokaliseerd (bronstaatbeginsel)
Indeling van de belastingen Belastingheffende overheid •
•
Belastingheffende overheid: • Rijksbelastingen • Regionale belastingen • Lokale belastingen Gemeenschappen en gewesten • Eigenlijke fiscale bevoegdheden: art. 170, §2 Gw. • Oneigenlijke fiscale bevoegdheden • Uitoefening van de fiscale autonomie inzake de personenbelasting
Wijze van heffing • • •
Vaste belastingen Evenredige belastingen Progressieve belastingen
Grondslag • •
Zakelijke belastingen: objectieve maatstaven zonder rekening te houden met de persoon Persoonlijke belastingen: rekening houden met de persoonlijke toestand van belastingplichtige
de
Directe en indirecte belastingen Omschrijving
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
2
• • •
Direct: wanneer ze een voortdurende of permanente toestand treft en periodiek wordt geïnd Indirecte: belastingen op handelingen of feiten van toevallige of voorbijgaande aard • Punctueel opeisbaar, telkens een belastbare handeling wordt gesteld Andere minder gebruikelijke twee-indeling, vanuit economisch standpunt • Direct: wanneer zij moet worden gedragen door hem die ze betaalt • Indirect: wanneer bestemd om door hem die ze betaalt, te worden afgewenteld op een derde
Opdeling van de directe belastingen • •
Resultaatsbelastingen: directe belastingen die een reeks van verrichtingen treffen, in hun geheel en over een zeker tijdperk beschouwd Directe belastingen op een uit hun aard duurzame toestand • Belastingen die worden geheven op toestanden die worden geacht uit hun aard duurzaam te zijn • Belastbaar feit voltrekt zich zodra de belastbare toestand kan worden vastgesteld
Fiscale wetboeken • • • • • • •
Wetboek van de inkomstenbelastingen (WIB) Wetboek van de met de inkomstenbelastingen gelijkgestelde belastingen Wetboek van de belasting over de toegevoegde waarde Wetboek registratie-, hypotheek- en griffierechten Wetboek van successierechten en van overgang bij overlijden Wetboek van diverse rechten en taksen Misleidende benaming ‘gewestelijke belastingen’: • Aan gewesten m.b.t. bepaalde van deze belastingen de bevoegdheid toegekend de aanslagvoet, de heffingsgrondslag en de vrijstellingen te wijzigingen • Vlaamse Codex Fiscaliteit
Beginselen in het fiscaal recht •
Opdeling formele rechtsbescherming en materiële rechtsbescherming • Formele: mogelijkheid zich te wenden tot de rechter wanneer men zich onrechtmatig getroffen acht door een belasting • Materiële: situeert zich bij de totstandkoming van de materiële belastingregels
Algemene rechtsbeginselen • •
•
Autonome bron van recht Algemene rechtsbeginselen • Ongeschreven regels die in een bepaalde maatschappij aanvaard worden door het gemeenschappelijk bewustzijn op het zelfde niveau als geschreven rechtsregels • Algemeen en abstract en onderhevig aan maatschappelijke evolutie • Erkend als vernietigingsgronden Onderscheid tussen ARB’s met grondwettelijke waarde en ARB’s met wettelijke waarde • Grondwettelijke waarde: betreffen de essentie van de democratie en moeten ook door de wetgevende macht worden gerespecteerd • Wettelijke waarde: kunnen leemtes in de wet opvullen
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
3
•
Algemene beginselen van behoorlijk bestuur: een explicitering van algemene rechtsbeginselen t.a.v. het bestuur
Legaliteitsbeginsel Art. 170 van de Grondwet • ➡
Een belasting kan slechts worden ingevoerd DOOR een wet, een decreet, ordonnantie of beslissing van de raad (niet “krachtens” gebruikt!!!) Bevoegdheidsdelegaties naar de uitvoerende macht zijn dus verboden!
Rol van het legaliteitsbeginsel •
•
Biedt burgers de zekerheid dat belastingen enkel worden ingevoerd met de toestemming van de democratisch verkozen vertegenwoordigers van het volk • Bijdragen tot een meer rechtvaardig belastingstelsel Belastingen vormen een inbreuk op individuele eigendomsrecht van art. 16 Gw.: legaliteitsbeginsel waarborgt dat deze inbreuk niet willekeurig gebeurt
Betekenis van art. 172, tweede lid van de Grondwet •
• •
Vrijstellingen of verminderingen van belastingen kunnen slechts ingevoerd worden door een wet • Moet bijdragen tot een rechtvaardig belastingstelsel • Geen inbreuk op het individuele eigendomsrecht Verbiedt dus bevoegdheidsdelegaties naar de uitvoerende macht Vooral gezien als een bescherming van het gelijkheidsbeginsel • Geen voorrechten invoeren!
Het legaliteitsbeginsel geldt voor belastingen •
•
•
Belastingen • HvC: een op grond van hun gezag door de staat, gemeenten en provincies, verrichte heffing, op de geldmiddelen van de personen die hun grondgebied bewonen, of aldaar belangen bezitten, om te worden aangewend voor de diensten van openbaar nut • Kenmerkt zich door de afwezigheid van een rechtstreekse en individuele tegenprestatie (anders een vergoedingsretributie) Vergoedingsretributie • HvC: de vergoeding die de overheid van bepaalde belastingplichtigen eist als tegenprestatie voor een bijzondere dienst die zij in hun persoonlijk belang heeft geleverd of voor een rechtstreeks en bijzonder voordeel dat zij hun heeft toegestaan • Bedrag van een retributie: moet in redelijke verhouding staan tot het belang van de verleende dienst • Art. 173 Gw. maakt verwarrend gebruik van term ‘retributie’ • Kan twee betekenissen hebben: vergoedingsretributie en belastingretributie Sociale zekerheidsbijdrage • Art. 170 en 172 Gw. zijn niet van toepassing op sociale zekerheidsbijdragen
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
4
•
•
Bij uitsluiting bestemd voor de financiering van stelsels van tegemoetkomingen ter vervanging of aanvulling van het inkomen (belastingen: algemene uitgaven van openbaar nut dekken) Feit dat een bedrag dient tot financiering van het stelsel van sociale zekerheid is op zich niet voldoende om de kwalificatie als belasting uit te sluiten
Delegatie van essentiële bestanddelen •
•
Uitgangspunt: geen delegatie van essentiële bestanddelen • Elke delegatie die betrekking heeft op het bepalen van één van de essentiële elementen van de belasting is in beginsel ongrondwettig • Bovendien een schending van art. 10, 11 en 72 Gw. • GwH is bevoegd om wetten, decreten en ordonnanties onmiddellijk te toetsen aan art. 170 en 172 Gw. • Minder belangrijke elementen mogen worden geregeld door een uitvoeringsbesluit • Machtiging moet voldoende nauwkeurig omschreven en zijn en betrekking hebben op de tenuitvoerlegging van maatregelen waarvan de essentiële elementen voorafgaandelijk door de wetgever zijn vastgesteld Nuancering: toch delegatie van essentiële bestanddelen • Mogen slechts uitwerking hebben vanaf de bekrachtiging bij wet • GwH: bevoegdheidsdelegatie van essentiële elementen mogelijk onder volgende voorwaarden: • Wetgever bevindt zich in de onmogelijkheid om zelf alle essentiële elementen van een belasting vast te stellen • De machtiging is uitdrukkelijk en ondubbelzinnig • De genomen maatregelen moeten door de wetgevende macht worden onderzocht binnen een relatief korte termijn, vastgesteld in de machtigingswet (bekrachtiging!) • Een niet-bekrachtig besluit heeft geen uitwerking
Delegatie aan de minister van financiën of fiscale ambtenaren •
Koning kan de minister van financiën belasten met het nemen van maatregelen van bijkomende aard • RvS: uitvoeringsbevoegdheden worden door de wetgever rechtstreeks overgedragen aan een minister wanneer objectieve redenen voorhanden zijn die een dringend optreden van de uitvoerende macht noodzakelijk maken of wanneer het gaat om detailkwesties
Wetstoepassing De fiscale schuld ontstaat niet uit een overeenkomst (ontstaat uit de wet) • Overeenkomst met de fiscale administratie • Vroeger: fiscale aangifte was een aanbod dat door de fiscus kan worden aanvaard en voor de belastingplichtige bindend is • Fiscale administratie is gehouden de fiscale wetten toe te passen zoals zij zijn • Geen overeenkomsten! • Over feitelijke elementen kunnen wel overeenkomsten worden gesloten • Overeenkomst tussen belastingplichtigen • Fiscale wetten zijn van openbare orde
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
5
Partijen kunnen wel overeenkomen wie de belasting uiteindelijk zal dragen, maar deze overeenkomst kan niet aan de fiscus worden tegengeworpen De fiscale administratie mag niet afwijken van de fiscale wet • Gebonden bevoegdheid: invorderingsplicht • Administratieve commentaren en circulaires • Indicatieve circulaire: ambtenaren inlichten over nieuwe wetgeving of rechtspraak • Interpretatieve circulaire: duidelijkheid verschudden over dubbelzinnige wettelijke bepalingen • Verordenende circulaire: voegt iets toe aan de wet, vult wettelijke lacunes op, versoepelt de toepassingsmodaliteiten van de wet, … Fiscale administratie moet de fiscale wetten toepassen zoals zij zijn • • Ook via interpretatie mag de fiscale administratie geen essentiële elementen van de belasting vaststellen • Fiscale administratie mag evenmin afwijken van de fiscale wet bij het geven van rulings Strikte interpretatie • Alles is vrij van belasting, tenzij de wet anders bepaalt • Gebruik van onbepaald of open normen vormen een aantasting van de bescherming die de burger geniet op basis van het legaliteitsbeginsel • Wanneer dit de werkelijke bedoeling van de wetgever is, mag aan de fiscale wet een ruime betekenis worden gegeven • Verbod van analogische interpretatie • Men past de fiscale wet toe op rechtshandelingen of rechtsfeiten die niet door de fiscale wet worden geviseerd maar veel gelijkenissen vertonen met rechtshandelingen of rechtsfeiten waarop de fiscale wet van toepassing is • In het gemeen recht wordt analogische interpretatie van de wet wel aanvaard (immers rechtsweigering wanneer geen uitspraak na onvolledige wet) • In fiscale zaken kan de rechter zich niet schuldig maken aan rechtsweigering • In dubio contra fiscum • Nadat de rechter alle interpretatiemethoden en -middelen heeft uitgeput, moet de wet worden uitgelegd in de voor de belastingplichtige meest voordelige zin • In dubio pro fisco • Bij interpretatie van vrijstellingen of verminderingen kan een onduidelijkheid ook niet ruim worden geïnterpreteerd • Er moet ook hier rekening worden gehouden met de bedoeling van de wetgever en niet alleen met de tekst van de wet •
Van belastingontduiking tot wetsontduiking Keuze van de minst belaste weg • Enkel de juridische werkelijkheid is van belang en niet de bedoeling van de belastingplichtigen • Voorwaarde: alle gevolgen van de gestelde rechtshandelingen worden aanvaard • HvC: er bestaat geen simulatie en derhalve geen belastingontduiking wanneer partijen, om onder de toepassing te vallen van een gunstiger fiscaal stelsel, gebruik maken van hun contractvrijheid en, zonder evenwel enige wettelijke verplichting te schenden, akten opstellen warvan zij alle fiscaal- en civielrechtelijke gevolgen aanvaarden, ook indien de vorm die zij aan die akten geven niet de meest normale is = BREPOLSLEER Belastingontduiking • Veronderstel een inbreuk op de fiscale wet • Dissimulatie wanneer de belastingplichtige de belastbare materie verbergt
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
6
Simulatie • Opzettelijke discrepantie tussen de werkelijke en de verklaarde wil • Simulatie telkens een belastingplichtige met ontduikingsopzet een inbreuk pleegt op de fiscale wet door de veruitwendig van een juridische akte die niet overeenstemt met de overeenkomst neergelegd in de tegenbrief • Beoordeling van simulatie: moet worden nagegaan wat de belastingplichtige juridisch wil • Geen algemeen rechtsbeginsel krachtens hetwelk rekening moet worden gehouden met een bedrijfseconomische werkelijkheid die anders zou zijn dan de werkelijkheid van wat tussen partijen zonder veinzing is overeengekomen en waarvan zij alle gevolgen zou hebben aanvaard Art. 344, §1 WIB zoals ingevoerd door de Wet van 22 juli 1993 • Niet-tegenstelbaarheid: beperkte zich tot de aan de rechtshandeling gegeven kwalificatie en strekte zich niet uit tot de rechtshandeling zelf • Mogelijk de juridische kwalificatie die door de partijen aan de rechtshandeling werd gegeven, te vervangen door een andere juridische kwalificatie • Bij herkwalificatie komen tot soortgelijke rechtsgevolgen en niet raken aan de essentiële elementen van de rechtshandeling Herkwalificatie: mogelijk wanneer voor de gestelde rechtshandeling verschillende kwalificaties • konden bestaan die allemaal correct waren • HvC: toepassing van dit artikel grotendeels herleid tot een toepassing van de oude simulatieleer • Verruiming: de geherkwalificeerde akte moest niet noodzakelijk identieke rechtsgevolgen hebben, maar soortgelijke rechtsgevolgen volstonden • Juridische herkwalificatie kan worden afgewend wanneer de belastingplichtige kon aantonen dat de keuze voor bepaalde akten beantwoordde aan rechtmatige financiële of economische behoeften Art. 344, §1 WIB zoals vervangen door de Programmawet van 29 maart 2012 • Theorie van wetsontduiking • Theorie van wetsontduiking of fraus legis in het Belgisch fiscaal recht ingevoerd • Wetsontduiking: wanneer een voorschrift van dwingend recht een bepaald resultaat heeft willen verbieden of reglementeren en iemand zich met ontduikingsopzet, d.m.v. op zichzelf geoorloofde handelingen, in een toestand plaatst, die de verboden of gereglementeerde toestand zeer dicht benadert • Dit artikel als ultiem wapen: moet enkel worden toegepast als de gewone interpretatiemethode, de technische bepalingen van het Wetboek, de speciale antiontwijkingsbepalingen en de simulatieleer geen hulp bieden • Analyse van het nieuwe art. 344, §1 WIB • Niet-tegenwerpelijkheid heeft betrekking op een rechtshandeling of een geheel van rechtshandelingen die eenzelfde verrichting tot stand brengt • Objectief element van fiscaal misbruik: belastingplichtige kiest een rechtshandeling of een geheel van rechtshandelingen die hem toestaan zich in een toestand te plaatsen die strijdig is met de doelstellingen van een bepaling van het WIB of de ter uitvoering daarvan genomen besluiten • Stelt zich buiten toepassingsgebied van een belastingvermeerderende bepaling • Stelt zich binnen toepassingsgebied van een belastingverminderinde bepaling • Subjectieve element: rechtshandeling gekozen met als doel het verkrijgen van een belastingvoordeel, voor zijn keuze bestaat geen andere wezenlijke verklaring dan belastingbesparing • Fiscale administratie moet eerst het bewijs leveren van het objectief element • Legaliteitsbeginsel • GwH: bewijsmiddel van de administratie en het gaat dus om een systeem van bewijs en tegenbewijs •
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
7
•
Geen algemene machtigingsbepaling die de administratie toestaat zelf de belastbare materie vast te stellen
Eenjarigheidsbeginsel Fiscaal eenjarigheidsbeginsel • •
• • •
Art. 171 Gw.: jaarlijks gestemd over belastingen Essentieel onderdeel van het fiscaal legaliteitsbeginsel • Wetgever moet jaarlijks de bevoegdheid van de uitvoerende macht om de belastingen in te vorderen bevestigen Invordering van de belasting moet plaatsvinden binnen het jaar waarvoor de belasting werd ingesteld, tenzij de wetgever hiervoor een bijkomende termijn heeft toegekend Machtiging aan de uitvoerende macht om tot de invordering over te gaan wordt gegeven in de begrotingswet of een specifieke financiewet Fiscaal eenjarigheidsbeginsel geldt niet voor vergoedingsretributies • Vergoedingsretributies blijven van toepassing voor de ganse duur waarvoor zij werden ingesteld, zonder dat hiervoor een wettelijke verlenging nodig is
Begrotingstechnisch eenjarigheidsbeginsel •
•
Wetgever is verplicht om jaarlijks een begroting goed te keuren • Bevat alle staatsontvangsten en -uitgaven • Gewoonte aangekomen om gelijktijdig d.m.v. eenzelfde bepaling zowel aan het fiscaal als aan het begrotingstechnisch eenjarigheidsbeginsel te voldoen Gemeente- en provinciebelastingen: enkel een begrotingstechnisch eenjarigheidsbeginsel
Gelijkheidsbeginsel Beperking van de fiscale autonomie van de wetgever • • • •
Bevoegdheid om belastingen in te voeren of vrijstellingen en verminderingen te verlenen is de exclusieve bevoegdheid van de wetgever Gehouden het grondwettelijk gelijkheidsbeginsel of niet-discriminatiebeginsel na te leven Grondwettelijk gelijkheidsbeginsel: art. 10 en 11 Gw. Art. 172 Gw.: bijzondere toepassing van het in art. 10 geformuleerde gelijkheidsbeginsel • Inzake belastingen mogen geen voorrechten worden ingevoerd • Vrijstellingen of verminderingen mogen door de wetgever worden ingevoerd, maar zij moeten worden verantwoord
Inhoud van het gelijkheidsbeginsel •
•
RS en RL hebben de betekenis van het gelijkheidsbeginsel in fiscale zaken aangegeven • Gelijkheidsbeginsel werd beperkt tot een gelijke toepassing van de gekozen criteria zonder dat werd onderzocht of in de keuze van de criteria geen ongelijkheid schuilging • Was voldoende dat de fiscale wet een algemeen karakter had Gelijkheid
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
8
Geen ongerechtvaardigd onderscheid maken, noch in de norm zelf, noch in de toepassing van de norm • Toetsing van de criteria van de norm is een uitbreiding van het traditionele gelijkheidsbeginsel Verschil kan voor zover voor het criterium van onderscheid een objectieve en redelijke verantwoording bestaat • Beoordeeld met inachtneming van het doel en de gevolgen van de bestreden maatregel Gelijkheid is ook de ongelijke behandeling van ongelijke toestanden Alle burgers staan een bijdrage af evenredig met hun fiscaal draagvermogen • Progressieve belastingtarieven gerechtvaardigd, evenals bepaalde gunsttarieven en vrijstellingen •
•
• •
Toetsing van het gelijkheidsbeginsel •
•
Fiscale reglementen van provincies en gemeenten • Kan door de rechter worden getoetst aan de wet en de Grondwet • Vernietigingsberoep kan worden ingesteld door een belanghebbende bij RvS • Rechterlijke toetsing is beperkt tot een marginale toetsing Fiscale wetten, decreten en ordonnanties • GwH kan decreten en ordonnanties toetsen aan het gelijkheidsbeginsel (art. 10 en 11) • 2003: GwH kan ook toetsen aan art. 172 Gw. • Toetsing: beroep tot vernietiging bij GwH of prejudiciële vraag • Marginale toetsing: niet uitspreken over opportuniteit of wenselijkheid van een belastingregel
Schending van het gelijkheidsbeginsel bij de toepassing van de belastingwet • • •
Grondwettelijk gelijkheidsbeginsel is een ARB met grondwettelijke waarde Diegene die zich in dezelfde feitelijke toestand bevinden, moeten op dezelfde wijze worden belast SYMOENS: schending van het gelijkheidsbeginsel kan ongedaan worden gemaakt door de vrijstelling contra legem uit te breiden tot iedereen die zich in dezelfde omstandigheden bevindt
Niet-retroactiviteitsbeginsel Beperking van de fiscale autonomie • •
•
Bij uitoefenen fiscale bevoegdheid moet de wetgever het niet-retroactiviteitsbeginsel respecteren Art. 2 BW • Niet-retroactiviteitsbeginsel werd algemeen erkend als een in de wet veruiterlijkt ARB dat ook van toepassing is op wetten en reglementen die de openbare orde aanbelangen Gekoppeld aan het rechtszekerheidsbeginsel en het gelijkheidsbeginsel • Niet-retroactiviteitsbeginsel vormt een toepassing van het rechtszekerheidsbeginsel • HvC: niet-retroactiviteitsbeginsel is geen ARB met grondwettelijke waarde
Onmiddellijke inwerkingtreding en juridische retroactiviteit
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
9
• •
•
•
Mogelijk om zonder het niet-retroactiviteitsbeginsel te schenden wijzigingen aan te brengen in de wetgeving tot op het ogenblik van de voltrekking van dit latere gevolg Onderscheid • Belastbare feiten met onduidelijke voltrekkingen • Belastbaar feit dat slechts na verloop van een bepaalde referentieperiode voltrokken is (resultaatsbelastingen) Resultaatsbelastingen • Materiële belastingschuld wordt bepaald a.d.h.v. de fiscale wetgeving zoals die bestaat op het ogenblik dat de referentieperiode wordt afgesloten • GwH: slechts retroactiviteit wanneer de wetswijziging zich voordoet nadat het belastbaar tijdperk is afgesloten • Publicatie is een constitutief element Retroactiviteitsverbod heeft alleen betrekking op het belastbaar feit en niet op de berekeningsbasis
Aanvullende gemeentebelastingen •
•
HvC: belastingschuld i.v.m. een aanvullende belasting op de personenbelasting ontstaat definitief op het tijdstip waarop het belastbaar tijdperk m.b.t. de personenbelasting wordt afgesloten Art. 468, vierde lid WIB
Non bis in idem beginsel Geen fiscaal algemeen rechtsbeginsel • •
•
Verbod van dubbele belasting wanneer de constitutieve elementen van het beginsel zijn verenigd Geen ARB • Verbod om sancties van strafrechtelijke aard te cumuleren, werkt ook door in het fiscaal recht Een voornamelijk door billijkheid ingeschreven richtsnoer voor de wetgever • Principe van vermijding van dubbele belasting
Constitutieve elementen •
• •
•
•
Dezelfde belastbare materie • Belasting mag geen betrekking hebben op dezelfde belastbare materie • Geen schending bij opeenvolgende belastbare feiten Dezelfde persoon Hetzelfde jaar • Enkel van belang in het kader van directe belastingen • Directe belastingen: belastingen die op een voortdurende toestand drukken Dezelfde overheid • HvC: in de regel niet verboden dat eenzelfde belastingplichtige voor eenzelfde feit door verschillende overheden wordt belast Dezelfde belasting • Niet tegen het samen bestaan van vergelijkbare belastingen
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
10
•
Fiscaal doel van de belasting moet daartoe worden onderzocht
Rechtszekerheidsbeginsel Inhoud van het rechtszekerheidsbeginsel • •
•
•
Recht moet voorzienbaar en toegankelijk zijn Inhoud moet voorzienbaar en toegankelijk zijn • Belastingplichtige moet kunnen voorzien wat de fiscale gevolgen van zijn handelingen zijn • Formeel of objectief rechtszekerheidsbeginsel: beginsel van behoorlijke regelgeving Rechtssubjecten moeten kunnen vertrouwen op een zekere standvastigheid bij het bestuur • Eerbiediging van de verkregen rechten • Beginsel van behoorlijk bestuur Apart beginsel van behoorlijk bestuur gegroeid: vertrouwensbeginsel • De door de overheid opgewerkte gerechtvaardigde verwachtingen contra legem moeten worden gehonoreerd, terwijl op basis van het rechtszekerheidsbeginsel de wettelijke regel moet worden toegepast
Formeel of objectief rechtszekerheidsbeginsel • •
•
GwH: erkent de werking van het rechtszekerheidsbeginsel contra legem Formeel rechtszekerheidsbeginsel heeft een grondwettelijke waarde • Belastingplichtige moet met een minimale voorzienbaarheid de gevolgen van zijn handelingen kunnen voorzien • Belastingplichtige moet nauwgezet tewerk gaan en contractueel de nodige voorwaarden opnemen en de nodige controle uitoefenen op de handelingen van de derde Vernietigingsberoep: GwH kan de werking in de tijd van het arrest regelen • HvC kent aan de rechter de bevoegdheid toe om de werking in de tijd van prejudiciële arresten te bepalen
Vertrouwensbeginsel Omschrijving •
3 voorwaarden: • Vaste gedragslijn van de fiscale administratie • Belastingplichtige moet zich gedragen hebben overeenkomstig deze gedragslijn van de fiscale administratie • Later blijkt dat de gedragslijn van de fiscus niet in overeenstemming is met de correcte toepassing van de fiscale wet
Rechtspraak van het Hof van Cassatie •
•
HvC: correcte toepassing van de fiscale wet moet wijken voor de toepassing van het vertrouwensbeginsel • Vertrouwensbeginsel dus erkend als een ARB met grondwettelijke waarde! Latere arresten: Hof verwerpt de toepassing van het vertrouwensbeginsel contra legem
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
11
Toepassing van het vertrouwensbeginsel in contra legem situaties ofwel getemperd ofwel onmogelijk gemaakt • ARB met wettelijke waarde • Enkel wanneer gewekte verwachtingen rechtmatig, gewettigd of gerechtvaardigd zijn Omwille van het legaliteitsbeginsel heeft de fiscus een gebonden bevoegdheid: ze moet de belasting die op basis van de wet verschuldigd is, vaststellen en invorderen •
•
Rechtspraak van het Hof van Justitie • • •
Nationale instanties moeten het vertrouwensbeginsel jegens de marktdeelnemers in acht nemen Eerst uitmaken of de handelingen van de administratieve instanties bij de voorzichtige en bezonnen marktdeelnemer een redelijke vertrouwen hebben gewekt Vervolgens nagaan of dit vertrouwen gewettigd is • HvJ: nationale rechter moet beoordelen of de belastingplichtige redelijkerwijze kon aannemen dat de beslissing door een bevoegde instantie was gegeven • Vertrouwensbeginsel kan dus ook contra legem werken • Vertrouwensbeginsel maakt dus deel uit van het supranationaal recht • Er zou moeten worden onderzocht of er een redelijk vertrouwen is opgewekt bij de belastingplichtige en of dit individueel belang opweegt tegen het algemeen belang van de correcte toepassing van de fiscale wet
Verhouding met andere rechtstakken • •
• •
Begrip niet door de fiscale wet omschreven: gemeenrechtelijke betekenis en anders gebruikelijke betekenis Invulling van het begrip ‘inkomen’ • Verwezen naar burgerrechtelijk inkomensbegrip • Inkomen is alles wat een zaak periodiek aan vruchten voortbrengt, zonder haar wezen te veranderen of haar substantie aan te tasten ‘Belastbare winst’ • Vastgesteld volgens regels van boekhoudrecht (primauteit van het boekhoudrecht) Principes van het gemeen recht van toepassing, tenzij het fiscaal recht hiervan uitdrukkelijk afwijkt
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
12
Personenbelasting Toepassingsgebied van de personenbelasting •
Persoon moet vanuit fiscaal oogpunt in België gevestigd zijn • Rijksinwoners: natuurlijke personen die hun woonplaats in België hebben gevestigd en wanneer ze geen woonplaats hebben in België de zetel van hun fortuin hebben gevestigd • Criterium van ‘zetel van fortuin’ slechts ingeroepen wanneer de belastingplichtige geen woonplaats in België heeft
Woonplaats • •
•
Woonplaats: plaats waar de belastingplichtige werkelijk woont en die gekenmerkt wordt door een zekere bestendigheid of continuïteit Fiscale woonplaats: bijzondere en feitelijke woonplaats die tot stand komt, wordt bevestigd en zich consolideert door een geheel van feiten en omstandigheden • Plaats waar een persoon effectief en duurzaam verblijft, waar zijn gezin gehuisvest is en waar hij zijn wezenlijke contacten met zijn medemensen onderhoudt Om in België als een niet-rijksinwoner te worden beschouwd is het noodzakelijk dat het verblijf in het buitenland gekenmerkt wordt door een zekere bestendigheid of continuïteit
Zetel van fortuin • • •
Zetel van fortuin: plaats van waaruit een persoon zijn fortuin beheert of van waaruit hij toezicht houdt op het beheer van zijn fortuin Begrippen ‘woonplaats’ en ‘zetel van fortuin’ zijn zelfstandige criteria Wanneer op grond van de feitelijke gegevens wordt getwijfeld in welk land een persoon zijn fiscale woonplaats heeft, moet voorrang worden gegeven aan de plaats waar het gezin te lokaliseren is, eerder dan aan de zetel van het fortuin
Bewijslast • •
•
Fiscale administratie moet het bewijs leveren Weerlegbaar vermoeden ingevoerd: behoudens tegenbewijs worden de natuurlijke personen die in het Rijksregister van de natuurlijke personen zijn ingeschreven, geacht hun woonplaats in België te hebben gevestigd Onweerlegbaar vermoeden van art. 2, §1, 1º, derde lid WIB: voor gehuwden (+ WS) wordt de fiscale woonplaats bepaald door de plaats waar het gezin is gevestigd
Overleden rijksinwoner • •
Voorwaarden om de personenbelasting te heffen blijven ook na het overlijden van de rijksinwoner bestaan Na het overlijden wordt de aanslag gevestigd op naam van de overleden belastingplichtige maar voorafgegaan door het woord ‘Nalatenschap’ en eventueel gevolgd door de aanduiding van de persoon of de personen die zich bij de fiscale administratie hebben bekendgemaakt als erfgenaam, legetaris, begiftigde of bijzondere lasthebber
Bijzondere gevallen
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
13
Op grond van het WIB •
•
Worden geacht Belgisch rijksinwoner te zijn: • In het buitenland geaccrediteerde Belgische diplomatieke en consulaire beroepsambtenaren (+ gezinsleden) • Andere leden van Belgische diplomatieke zendingen en consulaire posten in het buitenland (+ gezinsleden) • Alle andere ambtenaren, vertegenwoordigers en afgevaardigden • Belgische nationaliteit bezitten + • Werkzaamheden buitenlands uitoefenen (geen duurzaam verblijf ter plaatse) Worden in België niet aangemerkt als rijksinwoners • In België geaccrediteerde buitenlandse diplomatieke en consulaire beroepsambtenaren (+ gezinsleden) • Andere leden van buitenlandse diplomatieke zendingen en consulaire posten in België (+ gezinsleden) • Voorwaarde van wederkerigheid (die staat hanteert eenzelfde behandeling) • Betrokkenen Belgische nationaliteit niet bezitten of niet duurzaam verblijf houden in België Ambtenaren, vertegenwoordigers of afgevaardigden • • Voorwaarde van wederkerigheid • Belgische nationaliteit niet bezitten en geen duurzaam verblijf in België • Betrokkenen hun diensten niet verstrekking in het kader van enig handels- of nijverheidsbedrijf
Op grond van internationale verdragen • •
Exceptie van fiscale woonplaats: ambtenaar moet voor zijn indiensttreding bij de internationale organisatie zijn fiscale woonplaats in het buitenland hebben gehad Exceptie van fiscale woonplaats moet worden onderscheiden van de gewone belastingvrijstelling die sommige ambtenaren van internationale organisaties genieten • Vrijstelling van personenbelasting op hun beroepsinkomen als EU-ambtenaar
Grondslag van de personenbelasting Soorten inkomsten • • • •
Onroerende inkomsten: inkomsten uit in België of in het buitenland gelegen onroerende goederen Roerende inkomsten: alle inkomsten van roerende goederen en kapitalen Beroepsinkomsten: winsten, baten, winsten en baten van een vorige beroepswerkzaamheid, bezoldigingen en pensioenen Diverse inkomsten
Totaal netto-inkomen en belastbaar inkomen •
•
Belasting wordt geheven op het totaal inkomen van de belastingplichtige • Inkomsten worden m.a.w. geglobaliseerd • Berekeningswijze: art. 6 WIB Na globalisatie van de verschillende inkomenscategorieën bekomt men het totale netto-inkomen
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
14
•
Aftrekbare bestedingen van art. 104 WIB in aftrek gebracht
Wereldwijd inkomen • •
Personenbelasting wordt geheven op het totaal inkomen van de rijksinwoner • Ongeacht de plaats waar de inkomsten genoten of verkregen worden Er moet rekening worden gehouden met de verdragen ter voorkoming van dubbele belasting die België heeft afgesloten
Onroerende inkomsten Belastbare personen • • •
• • •
De eigenaar, bezitter, erfpachter, opstalhouder of vruchtgebruiker van onroerende goederen ‘Eigenaar’: persoon bedoeld die het goed in volle eigendom bezit ‘Bezitter’: persoon die houder is van het goed en die, te goeder of te kwader trouw, de opbrengst ervan geniet, alsmede diegene die een zakelijk recht van bewoning uitoefent • Moet volgens het gemeen recht worden uitgelegd Erfpachter: verplicht alle belastingen i.v.m. het onroerend goed te betalen Opstalhouder: opstalgever verzaakt door het toekennen van het recht van opstal aan het recht van natrekking Vruchtgebruiker: op grond van art. 608 BW
Goederen die onroerend inkomen opleveren • •
Ongebouwde en gebouwde onroerende goederen, alsook materieel en outillage die onroerend zijn uit hun aard of door bestemming ‘Materieel en outillage’: met uitsluiting van de lokalen, afdaken en hun onmisbaar toebehoren, alle toestellen, machines en andere installaties die dienstig zijn voor een nijverheids-, handels- of ambachtsbedrijf en die ofwel onroerend uit hun aard zijn, ofwel onroerend door bestemming
Onroerend uit hun aard • •
•
Gebouwen en gronden Materieel en outillage dat duurzaam en gewoonlijk met de grond of het gebouw is verbonden of erin vastzitten • Volstaat dat de bestanddelen fysiek aan de grond of aan het gebouw zijn vastgemaakt • RS: eveneens worden beschouwd als onroerend uit hun aard goederen die steun vinden in, aan of op de grond t.b.v. de stabiliteit, en die bedoeld zijn om gedurende een zekere periode ter plaatse te blijven staan Materiaal en outillage dat onroerend is uit zijn aard: steeds een kadastraal inkomen toegekend, ongeacht wie de eigenaar ervan is
Onroerend door bestemming •
Roerende voorwerpen die de eigenaar van een erf voor de dienst en de exploitatie van dat erf daarop geplaatst heeft, zijn onroerend door bestemming
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
15
•
Materieel en outillage kan maar onroerend worden door bestemming indien de eigenaar van het roerend goed ook eigenaar is van het onroerend goed • Wanneer een ondernemer een onroerend goed huurt, kn het materieel en de outillage dat hij eraan verbindt nooit aanleiding geven tot onroerende inkomsten
Opbrengsten uit te sluiten als onroerend inkomen Meerwaarden • • •
Nooit de opbrengst van de verkoop van een onroerend goed Meerwaarde bij verkoop van onroerend goed dat voor privédoeleinden werd gebruikt, is onder bepaalde voorwaarden wel belastbaar als een divers inkomen Verkoop van een beroepsmatig aangewend onroerend goed kan een belastbaar beroepsinkomen opleveren
Onroerende inkomsten met beroepskarakter •
•
Als beroepsinkomsten belast wanneer de activa welke deze inkomsten voortbrengen voor het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid worden gebruikt • Ontvangen huurgelden vormen een beroepsinkomen Onroerend goed geheel of gedeeltelijk gebruikt om er zelf zijn beroepsactiviteit in uit te oefenen • Beroepsmatig gebruikt gedeelte geeft geen aanleiding tot een onroerend inkomen • Het wordt geacht in de beroepsinkomsten te zijn begrepen onder de vorm van uitgespaarde huur
Kadastraal inkomen Vaststelling van het kadastraal inkomen •
•
•
•
Forfaitair vastgesteld onroerend inkomen • Dit is het kadastraal inkomen • Het vertegenwoordigt het geschatte gemiddelde normale netto-inkomen gedurende een jaar van een in België gelegen kadastraal perceel en van het materieel en de outillage die zich daar bevinden en onroerend zijn • KI wordt vastgesteld per kadastraal perceel KI vertegenwoordigt een netto-inkomen • Bruto-inkomen verminderd met de op het goed drukkende kosten voor onderhoud en herstelling • Kosten voor onderhoud en herstelling: forfaitair vastgesteld op 40% voor gebouwde onroerende goederen en op 10% voor ongebouwde onroerende goederen KI wordt bepaald door de Algemene Administratie van de Patrimoniumdocumentatie • Belastingplichtige heeft het recht om tegen het hem betekend KI bezwaar in te dienen • Bezwaar is beperkt tot betwistingen m.b.t. het bedrag van het KI In principe gelden de KI’s voor een periode van 10j • Na die periode een algemene perequatie • Ten gevolge van het steeds verder uitstellen van de algemene perequatie werd besloten om vanaf 1 januari 1991 de KI’s jaarlijks te indexeren
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
16
Schatting, herschatting en herziening •
•
Schatting en herschatting • Schatting van het KI van nieuw opgerichte gebouwen en van het in gebruik genomen materieel of outillage • Herschatting van het KI van vergrote, herbouwde of aanzienlijk gewijzigde onroerende goederen • Aanzienlijke wijzigingen: die welke aanleiding kunnen geven tot een vermeerdering of tot een vermindering van het toegekende kadastraal inkomen met een bedrag van €50 of meer of tenminste met een bedrag van 15% van het bestaande inkomen Art. 473 WIB: eigenaar is ertoe gehouden (binnen dertig dagen) aangifte te doen hiervan • Buitengewone en speciale herziening • Indien er zich in een gemeente of een kadastrale afdeling van een gemeente belangrijke schommelingen voordoen in de huurwaarde van gebouwde en/of ongebouwde onroerende goederen, kan er worden overgegaan tot een buitengewone herziening • Speciale herziening: mogelijk wanneer ten gevolge van blijvende omstandigheden onafhankelijk van de wil van de belastingplichtige en buiten elke wijziging van het goed om, de nettohuurwaarde van een gebouwd onroerend goed een verhoging of een verlaging van ten minste 15% ondergaat
Bruto-onroerend inkomen •
Is afhankelijk van de bestemming die aan het onroerend goed wordt gegeven
Niet-verhuurd •
•
Onroerende goederen gelegen in België • Ongebouwde: geïndexeerde KI • Eigen woning: geïndexeerde KI • Andere gebouwde onroerende goederen: geïndexeerde KI, verhoogd met 40% Onroerende goederen gelegen in het buitenland • Bruto-onroerend inkomen: bestaat uit de huurwaarde ervan • De huurwaarde stemt overeen met de geschatte huuropbrengst • Geschat bedrag hoger dan inkomsten van een in het binnenland gelegen dergelijk onroerend goed: schending van vrij verkeer van kapitaal! • Vanaf aanslagjaar 2008: woning die gelegen is in de EER kwam in aanmerking voor de vrijstelling
Verhuurd Onroerende goederen gelegen in België • Verhuurd aan een natuurlijke persoon voor privégebruik • Onroerend goed wordt verhuurd aan een natuurlijke persoon die het gehuurde goed noch geheel, noch gedeeltelijk gebruikt voor de uitoefening van zijn beroepsactiviteit: brutoonroerend inkomen bestaat uit: • Ongebouwde onroerende goederen: geïndexeerde KI • Gebouwde onroerende goederen: geïndexeerde KI verhoogd met 40% • Verhuurd overeenkomstig de pachtwetgeving voor land- of tuinbouw • Bruto-onroerend inkomen: geïndexeerde KI
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
17
Geldt ook voor de woonvertrekken die bij een hoeve horen Ook de wet tot beperking van de pachtprijzen moet worden nageleefd Verhuurd aan een rechtspersoon voor bewoning: met het oog op ter beschikking stellen aan: • Natuurlijke persoon om uitsluitend als woning te worden gebruikt • Meerdere natuurlijke personen die ze uitsluitend gezamenlijk als woning gebruiken • Personenbelasting wordt berekend op het geïndexeerde KI verhoogd met 40% Verhuurd in andere omstandigheden • Bedoelde huurders • Natuurlijke persoon: voor uitoefenen beroepswerkzaamheid • Rechtspersoon naar Belgisch of buitenlands publiek- of privaatrecht • Vennootschap, vereniging of groepering zonder rechtspersoonlijkheid • Bruto-onroerend inkomen wordt dan gevormd door de werkelijke huurprijs en huurvoordelen • Natuurlijk persoon: werkelijk gebruik van het goed voor de beroepsactiviteit van de huurder bepalend en niet het feit of de huurder de huurprijs als een beroepskost in aftrek brengt • Onroerend inkomen moet eveneens worden berekend op basis van de werkelijke huurinkomsten wanneer de huurder (thuiswerker) van zijn werkgever een kostenvergoeding (kost eigen aan de werkgever) ontvangt als tussenkomst in de huur die de werknemer moet betalen • Werkelijke huurprijs en huurvoordelen • Minimale grondslag: belastbaar inkomen mag niet lager zijn dan: • Ongebouwd onroerend goed: geïndexeerde KI • Gebouwd onroerend goed: geïndexeerde KI verhoogd met 40% • Tegenprestatie voor het genot van de huurder: geen belastbaar huurinkomen: • Vergoeding voor huurschade • Vergoeding wegens huurderving ten gevolge van een schadegeval veroorzaakt aan het onroerend goed • Huurvoordeel • Beschikbaar en in geld waardeerbaar inkomen dat de tegenprestatie vormt voor het genot dat de huurder heeft • Wanneer huurvoordeel bestaat uit een eenmalig gedane uitgave, wordt het bedrag ervan verdeeld over de ganse duur van het huurcontract (onbepaalde duur: gespreid over 3j) • Belastbaar bij betaling: enkel de huurgelden die gedurende het belastbare tijdperk werkelijk door de huurder werden betaald, komen in aanmerking om het brutoonroerend inkomen vast te stellen Combinatie van privé- en beroepsmatig gebruik door de huurder-natuurlijke persoon • Beroepsgebruik: bruto-onroerend inkomen bestaat uit de werkelijke huurprijs en de huurvoordelen • Bruto-onroerend inkomen kan afzonderlijk worden vastgesteld enerzijds voor het gedeelte van het onroerend goed dat door de huurder voor privédoeleinden wordt gebruikt en anderzijds voor het gedeelte dat de huurder beroepsmatig gebruikt; voorwaarden: • Huurprijs en huurlasten betreffende ieder gedeelte afzonderlijk worden opgegeven in een geschreven huurcontract EN • Het huurcontract werd geregistreerd Verhuur en onderverhuur • Om te bepalen op welke wijze het bruto-onroerend inkomen wordt vastgesteld, wordt er in principe gekeken naar de huurder en niet naar de onderhuurder • •
•
•
•
•
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
18
Wanneer blijkt dat de betrokken partijen niet alle gevolgen van de verhuur en onderverhuur aanvaarden, kan simulatie worden ingeroepen • Komt aan de belastingplichtige toe te bewijzen dat de keuze voor zijn rechtshandeling of het geheel van rechtshandelingen door andere motieven verantwoord is dan het ontwijken van inkomstenbelastingen • Rulingcommissie kan zich uitspreken over de vraag of de keuze voor de voorgenomen rechtshandeling, of het geheel van rechtshandelingen die eenzelfde verrichting tot stand brengen, door andere motieven is verantwoord dan het ontwijken van belastingen • Herkwalificatie in bezoldigingen van bedrijfsleiders • Wanneer een bestuurder, zaakvoerder of vereffenaar een gebouwd onroerend goed verhuurt aan de vennootschap waarin hij zijn functie uitoefent, dan worden de huurprijs en huurvoordelen slechts als onroerend inkomen aangemerkt in zoverre ze niet meer bedragen dan 5/3 van het (ongeïndexeerde) KI gerevaloriseerd met een door de koning bepaalde coëfficiënt • Gedeelte dat deze grens overschrijdt: geherkwalificeerd als een beroepsinkomen • Herkwalificatie slechts van toepassing voor de periode waarin de voorwaarden hiertoe zijn vervuld • Om het te herkwalificeren bedrag vast te stellen, wordt uitgegaan van de inkomsten en het KI dat de bedrijfsleider in zijn hoofde moet aangeven • Voor elk onroerend goed moet afzonderlijk worden nagegaan of een gedeelte van het onroerend inkomen moet worden geherkwalificeerd • Herkwalificatie is niet van toepassing wanneer een grond wordt verhuurd Onroerende goederen gelegen in het buitenland • Bruto-onroerend inkomen: huurprijs en huurvoordelen •
Combinatie van onroerende en roerende verhuur •
Globale huurprijs wordt geacht voor 60% betrekking te hebben op de verhuur van het onroerend goed en voor 40% op de verhuur van de roerende goederen die zich in het gebouw bevinden
Vestiging of overdracht van erfpacht, opstal of gelijkaardige onroerende rechten Toepassingsgebied • Bedragen die de belastingplichtige verkrijgt wanneer hij bepaalde zakelijke rechten op een onroerend goed verleent of overdraagt • Uitdrukkelijke bepaling in het WIB ingevoerd waarbij deze bedragen vanuit fiscaal oogpunt gekwalificeerd worden als een onroerend inkomen • ‘Gelijkaardige onroerende rechten’: gebruiksrechten op lange termijn op onroerende goederen (= onroerende leasing) • Inkomsten uit een onroerende leasing die voldoen aan de voorwaarden geven geen aanleiding tot een onroerend inkomen • De gebruiksrechten worden verleend ter uitvoering van een niet-opzegbare overeenkomst van erfpacht of van opstal of van een gelijkaardig onroerend recht • Overeengekomen vergoedingen maken het de eigenaar mogelijk om het in het gebouw belegde kapitaal of de verkoopwaarde ervan weer samen te stellen, alsmede de rentelast en de andere kosten van de verrichting te dekken • Eigendom van het gebouw gaat bij het einde van de overeenkomst van rechtswege over op de gebruiker of de overeenkomst bevat voor hem een aankoopoptie
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
19
Voorwaarden vervuld: onroerende leasing vormt een financieringsovereenkomst die enkel aanleiding kan geven tot een roerend inkomen • Aanvankelijk rekende de fiscale administratie het vruchtgebruik tot de gelijkaardige onroerende rechten • Later hierop teruggekomen • Bedragen verkregen uit hoofde van de vestiging of overdracht van een recht van vruchtgebruik m.b.t. in België of in het buitenland gelegen onroerende goederen vormen geen inkomsten uit onroerend goederen • Onder bepaalde voorwaarden kan er sprake zijn van een divers inkomen Vergoedingen en voordelen • Bruto-onroerend inkomen: erfpacht- of opstalvergoedingen en alle andere voordelen die de overdrager bij de vestiging of overdracht van het recht worden betaald of toegekend • De voordelen hebben dezelfde waarde als die welke werd weerhouden voor de heffing van de registratierechten •
Bijzonderheden bij het vaststellen van het bruto onroerend inkomen •
•
•
•
Vaststelling of wijziging van het KI tijdens het belastbare tijdperk • Een nieuw of gewijzigd KI bestaat vanaf de eerste dag van de maand die volgt op de gebeurtenis die de belastingplichtige moet aangeven • Onroerende voorheffing: geheven op basis van het KI zoals dit op 1 januari van het aanslagjaar bestaat • Wijzigingen van het KI gedurende het jaar hebben geen invloed Wijziging van belastingplichtige tijdens het belastbare tijdperk • Vastgesteld in verhouding tot het aantal dagen dat zij eigenaar waren • In de verkoopcompromis kan worden bedongen dat de eigendomsoverdracht pas plaatsvindt bij het verlijden van de authentieke akte Wijziging van de bestemming tijdens het belastbare tijdperk • Vastgesteld op basis van de regels die voor deze verschillende bestemmingen gelden • Vanaf aanslagjaar 2015: rekening gehouden met de werkelijke duur van de verschillende bestemmingen uitgedrukt in dagen Goederen in onverdeeldheid • Belastbare onroerende inkomsten worden verdeeld over de verschillende eigenaars in verhouding tot hun aandeel in de eigendom
Vrijstellingen en verminderingen Eigen woning • Toepassingsgebied • Inkomen van de eigen woning wordt vrijgesteld • Vrijstelling heeft geen betrekking op de onroerende voorheffing • Eigen woning is de woning • Waarvan de belastingplichtige eigenaar, bezitter, erfpachter, opstalhouder of vruchtgebruiker is EN • Die de belastingplichtige tijdens het belastbare tijdperk ofwel zelf betrekt ofwel niet zelf betrekt omwille van één van de volgende redenen • Beroepsredenen • Redenen van sociale aard
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
20
Wettelijke of contractuele belemmeringen die het de belastingplichtige onmogelijk maken om de woning zelf te betrekken • Stand van bouwwerkzaamheden of van verbouwingswerkzaamheden die het de belastingplichtige niet toelaten de woning daadwerkelijk te betrekken • Vrij te stellen onroerend inkomen • Geïndexeerde KI • Huurwaarde van de woning wanneer die in het buitenland is gelegen • Betrokken door personen die geen deel uitmaken van zijn gezin • Wanneer de belastingplichtige zijn woning slechts gedeeltelijk zelf betrekt, kan slechts dit gedeelte worden vrijgesteld • Geldt niet voor het geval dat de belastingplichtige zijn woning onmogelijk zelf kan betrekken omwille van wettelijke of contractuele belemmeringen • Geldt wel wanneer de belastingplichtige zijn woning niet zelf betrekt omwille van beroepsredenen of redenen van sociale aard • Gebruikt voor beroepsactiviteit • Vrijstelling geldt niet voor het deel van de woning dat wordt gebruikt voor het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid van de belastingplichtige of van een van zijn gezinsleden • Verhuis tijdens het belastbaar tijdperk: of een woning een eigen woning is, wordt van dag tot dag beoordeeld • Meerdere woningen • Woning waar zijn fiscale woonplaats is gevestigd, wordt als de eigen woning beschouwd • Bezit enkele woningen die hij niet zelf betrekt omwille van de aangehaalde redenen, dan wijst hij de woning aan die hij als de eigen woning beschouwt • Voor gehuwde belastingplichtigen of wettelijk samenwonenden kan slechts één woning als de eigen woning worden beschouwd Onroerende goederen bestemd voor bepaalde doeleinden • Inkomsten die de belastingplichtige of een bewoner, zonder winst na te streven, heeft bestemd voor: • Het openbaar uitoefenen van een eredienst of van de vrijzinnige morele dienstverlening • Onderwijs • Vestiging van hospitalen, klinieken, dispensaria, rusthuizen, vakantiehuizen voor kinderen of gepensioneerden, of van soortgelijke weldadigheidsinstellingen Vrijstelling geldt eveneens voor de onroerende voorheffing • • Afwezigheid van winstbejag • Bij de bestemming van het onroerend goed geen winst nastreven • Uit het loutere feit dat de belastingplichtige of de bewoner uit het onroerend goed dat wordt bestemd voor één van de opgesomde doeleinden, een voordeel behaalt, kan niet zonder meer worden afgeleid dat hij winst nastreeft • Afwezigheid van winstoogmerk moet bestaan in de besteding of de bestemming van het onroerend goed en niet in de hoedanigheid van de belastingplichtige of de bewoner Rechtstreeks of onrechtstreeks gebruik • • KI wordt vrijgesteld wanneer ze rechtstreeks worden gebruikt voor de verwezenlijking van de genoemde doelstellingen • Ook voor de onroerende goederen die onrechtstreeks bijdragen tot de realisatie van deze doelstellingen • Soortgelijke weldadigheidsinstellingen • Instellingen waarvan de activiteiten gelijkaardig zijn aan de in het WIB opgesomde weldadigheidswerken • HvC: instellingen bedoeld die op om het even welke wijze fysieke of geestelijke zorg verstrekken •
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
21
Verhuur onder loopbaanpacht • De in België gelegen onroerende goederen blijven wel onderworpen aan de onroerende voorheffing • Vaste duur • = het verschil tussen het ogenblik waarop de pachter 65j zal zijn en de huidige leeftijd van de kandidaat-pachter • Ten minste 27j • Vaste duur wordt berekend volgens de leeftijd van de jongste medepachter Dezelfde vrijstelling geldt voor de inkomsten van onroerende goederen gelegen in een lidstaat • van de EER die bij pachtovereenkomst van gronden of een gelijkaardige overeenkomst in een andere lidstaat van de EER worden verhuurd en die voorzien in een eerste gebruiksperiode van minimaal 18j Onproductieve en vernielde onroerende goederen • KI wordt proportioneel verminderd overeenkomstig de duur en de grootte van de onproductiviteit of van het ontbreken of het verlies van inkomsten in de volgende gevallen • Wanneer een niet-gemeubileerd gebouwd onroerend goed in de loop van het jaar gedurende ten minste 90 dagen volstrekt niet in gebruik is genomen en volstrekt geen inkomsten heeft opgeleverd • Wanneer een onroerend goed geheel of voor een gedeelte dat ten minste 25% van het KI ervan vertegenwoordigt, is vernield • Geen vermindering kan worden toegekend voor buitenlandse onroerende goederen • Ook in de onroerende voorheffing wordt een kwijtschelding of proportionele vermindering van de onroerende voorheffing verleend • Niet-gemeubileerd gebouw • Moet ten minste 90 dagen volstrekt niet in gebruik zijn genomen en volstrekt geen inkomsten hebben opgeleverd • Onafhankelijk van de wil van de belastingplichtige • Belastingplichtige moet aantonen dat de toestand is te wijten aan materiële of juridische omstandigheden, onafhankelijk van zijn wil en dat hij de nodige stappen heeft gezet om de toestand te vermijden of te doen ophouden • ‘Te koop’ zonder ‘Te huur’ • Geen vermindering van KI toegestaan • RS is echter meer genuanceerd • Afbraak- of verbouwingswerken • Vermindering van KI niet toegestaan • Verminderd op voorwaarde dat de werken noodzakelijk zijn voor de instandhouding van het gebouw • Volstrekt niet in gebruik zijn genomen (gedurende minstens 90 dagen) • Volstrekt geen inkomsten opleveren (gedurende minstens 90 dagen) • 90 dagen: dagen van niet-ingebruikneming en onproductiviteit moeten niet op elkaar volgen • Vernielde onroerende goederen • Alle onroerende goederen ongeacht hun aard • Ongebouwd onroerend goed is slechts vernield indien de bodem is aangetast • Vernieling moet veroorzaakt zijn door een buitengewone gebeurtenis, onafhankelijk van de wil van de eigenaar
Van het bruto-onroerend inkomen aftrekbare kosten
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
22
Onderhouds- en herstellingskosten •
•
•
Wanneer het brutobedrag van de onroerende inkomsten bestaat uit de werkelijke huurprijs en huurvoordelen of de huurwaarde, wordt, om rekening te houden met de onderhouds- en herstellingskosten, het brutobedrag verminderd met: • 40% wanneer het gaat om een gebouwd onroerend goed • 10% wanneer het gaat om een ongebouwd onroerend goed Voor gebouwen mag de forfaitaire aftrek niet meer bedragen dan 2/3 van het (ongeïndexeerde) KI gerevaloriseerd met een door de Koning bepaalde coëfficiënt • Revalorisatiecoëfficiënt wordt jaarlijks door de Koning vastgesteld Onroerende goederen in het buitenland gelegen: in het buitenland betaalde belastingen worden in aftrek gebracht van het brutobedrag van het onroerend inkomen alvorens de forfaitaire aftrek voor onderhouds- en herstellingskosten wordt berekend
Interestaftrek Van het bruto-OI worden in aftrek gebracht de interesten van leningen die specifiek zijn aangegaan om onroerende goederen te verwerven of te behouden waarvan het inkomen na toepassing van art. 12 WIB begrepen is in de belastbare onroerende inkomsten Verwerven of behouden • ‘Verwerven’: zowel de aankoop van een bestaand onroerend goed verstaan als een nieuwbouw • ‘Behouden’: waarde van het goed verhogen of op hetzelfde peil houden door het uitvoeren van verbouwings-, verbeterings-, aanpassings-, moderniserings- of onderhoudswerken • Lening moet specifiek zijn aangegaan om onroerende goederen te verwerven of te behouden (mag dus niet zijn aangegaan voor andere goederen) • Interesten van een herfinancieringslening zijn aftrekbaar voor het gedeelte dat niet hoger is dan het overblijvende saldo van de oorspronkelijke lening Lening voor een woning • Eigen woning op het ogenblik van de betaling • Aanslagjaar 2015: gewesten exclusief bevoegd voor het verlenen van fiscale voordelen voor de uitgaven voor het verwerven of het behouden van de eigen woning • Gewesten kunnen geen fiscale voordelen verlenen onder de vorm van aftrekken van de belastbare grondslag • Wanneer bevoegd moeten ze fiscale voordelen verlenen in de vorm van belastingverminderingen of belastingkredieten • Niet de eigen woning op ogenblik van de betaling • Federale overheid bevoegd voor het verlenen van het fiscaal voordeel • Wanneer de lening werd aangegaan voor een woning moet worden nagegaan of de lening al dan niet voldoet aan de (strengere) voorwaarden van de federale belastingvermindering voor de woonbonus belastingvermindering voor de woonbonus wordt slechts in een • Federale overgangsregeling toegepast voor leningen die uiterlijk op 31-12-2013 werden aangegaan en op basis van destijds geldende fiscale regels zijn ingestapt in het stelsel van de woonbonus Belastbaar onroerend inkomen • Onroerend goed waarvoor de lening is aangegaan, moet aanleiding geven tot een belastbaar bruto-OI •
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
23
Niet aftrekbaar zijn de interesten van een lening aangegaan om de blote eigendom van een onroerend goed te verkrijgen of voor een nieuwbouw waarvoor nog geen OI moet worden aangegeven • Wanneer onroerend goed slechts gedurende een gedeelte van het belastbaar tijdperk aanleiding geeft tot een belastbaar bruto-OI: enkel interesten aftrekbaar die zijn betaald in het gedeelte van het belastbaar tijdperk waarin het onroerend goed aanleiding geeft tot een belastbaar bruto-OI Aftrekbaar van totaal bruto-OI • Interesten m.b.t. een lening aangegaan voor een bepaald onroerend goed worden afgetrokken van het totaalbedrag van de belastbare OI • Aftrek blijft dus niet beperkt tot de inkomsten voortgebracht door het onroerend goed waarvoor de lening werd aangegaan • Interesten worden evenredig afgetrokken van de inkomsten van de verschillende onroerende goederen • Totale bedrag van de aftrekbare interesten is beperkt tot het bedrag van het bruto-OI • Interestaftrek kan niet tot een negatief onroerend inkomen leiden Privé-interesten • Interesten die worden betaald voor een onroerend goed dat de belastingplichtige beroepsmatig gebruikt worden niet in aftrek gebracht van het OI • Komen wel in aanmerking bij het bepalen van de aftrekbare beroepskosten •
Aftrek door erfpachter of opstalhouder •
• •
De termijnen en de waarde van ermee gelijkgestelde lasten m.b.t. de aanschaffing van een recht van erfpacht of van opstal of van gelijkaardige onroerende rechten die in het belastbare tijdperk zijn betaald of gedragen, zijn aftrekbaar van de onroerende inkomsten • Voorwaarde: inkomen van deze onroerende goederen na toepassing van art. 12 WIB is begrepen in de belastbare onroerende inkomsten • Aftrek geldt niet bij een onroerende leasing die in hoofde van de leasinggever geen aanleiding geeft tot een onroerend inkomen Aftrek wordt eveneens evenredig aangerekend op het onroerend inkomen van de verschillende onroerende goederen en kan geen aanleiding geven tot een negatief onroerend inkomen Goederen worden beroepsmatig gebruikt: vergoedingen die hierop betrekking hebben kunnen niet in aftrek worden gebracht van het onroerend inkomen
Uittreksel uit de aangifte in de personenbelasting
Roerende inkomsten Belastbare roerende inkomsten • •
Belastbare inkomsten van roerende goederen en kapitalen worden limitatief opgesomd in art. 17, §1 WIB Onderverdeeld in 5 categorieën • Dividenden • Interesten • Inkomsten van verhuring, verpachting, gebruik en concessie van roerende goederen • Inkomsten begrepen in lijfrenten of tijdelijke renten die geen pensioenen zijn en na 1-1-1962 onder bezwarende titel zijn aangelegd ten laste van enige rechtspersoon of onderneming
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
24
•
Inkomsten verkregen uit de cessie of de concessie van auteursrechten en naburige rechten, alsook van de wettelijke en verplichte licenties
Opbrengsten uit te sluiten als roerend inkomen Meerwaarden • •
Meerwaarden zijn in beginsel geen roerend inkomen Wetgever heeft in welbepaalde gevallen meerwaarden uitdrukkelijk aan gemerkt als een belastbaar onroerend inkomen
Roerende inkomsten met beroepskarakter • •
•
Als beroepsinkomsten aangemerkt wanneer de betrokken roerende goederen en kapitalen worden gebruikt voor het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid van de belastingplichtige Uitzondering voor de inkomsten verkregen uit de cessie of de concessie van auteursrechten en naburige rechten, wettelijke en verplichte licenties • Wanneer gebruik voor uitoefenen beroepswerkzaamheid toch belastbare roerende inkomsten, in zoverre zij niet hoger zijn dan €37.500 (enkel bedrag hoger vormt een belastbaar beroepsinkomen) Wanneer de inkomsten uit roerende goederen en kapitalen worden gekwalificeerd als beroepsinkomsten, blijven zij in principe onderworpen aan de inning van de roerende voorheffing • Moeten verplicht worden aangegeven
Dividenden Belastbare dividenden Eigenlijke inkomsten • Omschrijving • Alle voordelen die een vennootschap toekent aan aandelen en winstbewijzen, vormen een belastbaar dividend, ongeacht de benaming die hieraan wordt gegeven, uit welken hoofde en op welke wijze de toekenning ook gebeurt • Schuldenaar van het inkomen is een vennootschap • Stockdividenden • Belastbaar dividend • Bij toekenning ervan beslist de vennootschap om een bepaald bedrag aan dividenden uit te keren, maar de aandeelhouders kunnen ervoor opteren het bedrag van deze dividenden niet effectief te laten uitkeren maar aan te wenden tot een verhoging van het maatschappelijk kapitaal • Bonusaandelen • Niet aangemerkt als een belastbaar roerend inkomen • Verkregen wanneer een vennootschap vroegere winsten (reserves) of de winst van het boekjaar in het maatschappelijk kapitaal incorporeert en de aandelen die hiervoor worden uitgegeven onder de aandeelhouders verdeelt • Alle aandeelhouders ontvangen aandelen in verhouding tot hun participatie • Dividenden in natura
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
25
Bedrag van het belastbaar inkomen is gelijk aan de verkoopwaarde van de goederen op de datum van de toekenning of betaalbaarstelling ervan, zelfs wanneer de werkelijke overdracht van de goederen pas later plaatsvindt • Inschrijvingsrechten • Art. 592 W.Venn. geeft aan bestaande aandeelhouders een voorkeurrecht om in te schrijven op aandelen waarop in geld wordt ingeschreven • Wie geen gebruik maakt van dit recht kan het verkopen • Verkoopprijs vormt geen belastbaar onroerend inkomen Terugbetaling van het maatschappelijk kapitaal • De gehele of gedeeltelijke terugbetaling van het maatschappelijk kapitaal van een vennootschap vormt in principe een belastbaar dividend • Niet belastbaar: terugbetalingen van gestort kapitaal op voorwaarde dat de terugbetaling gebeurt ingevolge een regelmatige beslissing van de algemene vergadering tot kapitaalvermindering • Gestort kapitaal = fiscaal gestort kapitaal • Het gedeelte van het maatschappelijk kapitaal dat gevormd is door werkelijk gestorte inbrengen en voor zover er geen vermindering op heeft plaatsgevonden • Fiscaal gestort kapitaal dat tot stand is gekomen door de toepassing van de overgangsregeling van art. 537 WIB heeft een bijzonder statuut • Wanneer een vennootschap haar maatschappelijk vermogen geheel of gedeeltelijk verdeelt vanaf 1-10-2014 is niet langer het gunstige belastingtarief van 10% (RV) van toepassing op de bedragen die zij uitkeert boven het fiscaal gestort kapitaal, maar het gewone tarief van 25% Aflossing van het maatschappelijk kapitaal • Volgens art. 615 W.Venn. kan in de statuten worden opgenomen dat een bepaald gedeelte van de winst zal worden besteed aan de aflossing van het maatschappelijk kapitaal door terugbetaling a pari van door het lot aan te wijzen aandelen, zonder vermindering van het in de statuten vastgestelde kapitaal • Bedragen van kapitaalaflossing: belastbare dividenden • Terugbetaalde aandelen worden vervangen door winstbewijzen • Fiscaal gestort kapitaal van de vennootschap blijft ongewijzigd Terugbetaling van uitgiftepremies • Om belastingvrij te kunnen worden terugbetaald, moeten de uitgiftepremies eerst gelijk kunnen worden gesteld met fiscaal gestort kapitaal • Uitgiftepremies moeten dus op een onbeschikbare rekening worden geboekt • Uitgiftepremies kunnen zijn betaald ter gelegenheid van de uitgifte van aandelen of de uitgifte van winstbewijzen Terugbetaling gebeurt belastingvrij op voorwaarde dat een regelmatige beslissing van de AV • wordt genomen Gehele of gedeeltelijke verdeling van een vennootschap of verkrijging van eigen aandelen • Wanneer de vennootschap wordt vereffend • T.e.m. 31-12-2001: geen belastbaar roerend inkomen • Vanaf 1-1-2002: belastbaar roerend inkomen • Bijzondere categorie van dividenden • Oorspronkelijk laag tarief van RV voorzien van 10% • Vanaf 2014: 25% • Vanaf 1-1-2-15 • Nieuwe bijkomende vrijstelling als roerend inkomen • Wanneer voor de toekenning of betaalbaarstelling de liquidatiereserve wordt aangesproken Interesten van voorschotten •
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
26
•
•
•
•
Geldlening • Interesten van rentegevende voorschotten verleend aan een vennootschap worden in bepaalde gevallen geherkwalificeerd tot dividenden • ‘Voorschotten’: alle al dan niet door effecten vertegenwoordigde geldleningen • HvC: begrip geldlening moet worden begrepen in zijn gemeenrechtelijke betekenis • Overeenkomst waarbij de uitlener geld overmaakt aan de lener die ervan kan gebruikmaken onder de verplichting de som op het overeengekomen tijdstip terug te geven Berekening • Herkwalificatie vindt plaats in de mate dat • De interest hoger is dan de geldende marktrente • Het totaalbedrag van de rentegevende voorschotten hoger is dan de belaste reserves bij het begin van het belastbare tijdperk, verhoogd met het gestorte kapitaal bij het einde van dit tijdperk • Moet rekening worden gehouden met alle rentegevende voorschotten ook wanneer deze werden toegestaan door verschillende personen • Herkwalificatie in dividenden gebeurt dan in hoofde van de personen in evenredigheid met het bedrag van het voorschot dat door elke persoon werd verleend Hoedanigheid van de verstrekker • Herkwalificatie vindt plaats voor rentegevende voorschotten welke worden verstrekt door: • Natuurlijke persoon die aandelen van de vennootschap bezit • Persoon die in de vennootschap een opdracht vervult als bestuurder, zaakvoerder, vereffenaar of die soortgelijke functies uitoefent • De echtgenoot / WSP of minderjarige kinderen van deze personen Hoedanigheid van de vennootschap • Vennootschap: enigerlei vennootschap, vereniging, inrichting of instelling die regelmatig is opgericht, rechtspersoonlijkheid bezit en een onderneming exploiteert of zich bezighoudt met verrichtingen van winstgevende aard • Uitdrukkelijk uitgesloten van herkwalificatie: • Obligaties uitgegeven door een openbaar beroep op het spaarwezen • Geldleningen aan coöperatieve vennootschappen die door de Nationale Raad van de Coöperatie zijn erkend
Vrijstellingen •
• •
•
Inkomsten van aandelen bij gehele of gedeeltelijke verdeling van het maatschappelijk vermogen of bij verkrijging van eigen aandelen door een beleggingsvennootschap die in het land van haar fiscale woonplaats een belastingregeling geniet die afwijkt van het gemeen recht en voor zover het gaat om andere inkomsten dan deze welke belast worden als interest De eerste schijf van €125 dividenden van door de Nationale Raad van de Coöperatie erkende coöperatieve vennootschappen (vrijgesteld bedrag berekend per aandeelhouder) De eerste schijf van €125 dividenden betaald of toegekend door erkende vennootschappen met een sociaal oogmerk die uitsluitend actief zijn in bepaalde sectoren (vrijgestelde bedrag wordt berekend per belastingplichtige) Uitkering van de liquidatiereserve bij de gehele verdeling van de vennootschap
Roerende voorheffing (RV) Tarief van 25%
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
27
De RV op dividenden bedraagt in principe 25% Tarieven van 20% of 15% • Voorwaarden • Kleine vennootschap • Nieuwe aandelen zijn op naam • Aandelen worden verworven n.a.v. nieuwe inbrengen in geld • Kapitaalverhoging is volledig volstort • Bij de kapitaalverhoging worden geen preferente aandelen gecreëerd • De belastingplichtige heeft de aandelen ononderbroken in volle eigendom behouden vanaf de kapitaalinbreng Kleine vennootschap in de zin van art. 15 W.Venn.: niet meer dan één van volgende criteria • overschrijden • Jaargemiddelde van het personeelsbestand: 50 • Jaaromzet (excl. btw): €7.300.000 • Balanstotaal: €3.650.000 • Bedoelde dividenden: dividenden, met uitzondering van dividenden bedoeld in art. 18, al. 1, 2ºter WIB • Kapitaalvermindering: zal prioritair worden afgehouden van deze nieuw ingebrachte kapitalen Tarief van 15% • Wanneer ten minste 80% van het vastgoed rechtstreeks is belegd in onroerende goederen die uitsluitend als woning aangewend worden of bestemd zijn (vastgoedbevak of gereglementeerde vastgoedvennootschap) Tarieven van 15% of 5% • Toegepast wanneer tijdens de gewone exploitatie van de vennootschap belastbare dividenden worden uitgekeerd waarvoor de liquidatiereserve wordt aangesproken • Deze dividenden ondergaan een RV van: • 5% wanneer het aangetaste gedeelte van de liquidatiereserve ten minste 5j behouden is • 15% wanneer het aangetaste gedeelte van de liquidatiereserve minder dan 5j behouden is Vrijstellingen van roerende voorheffing • Wanneer een vennootschap eigen aandelen verkrijgt die zijn toegelaten tot een Belgische of buitenlandse gereglementeerde markt en voor zover de verhandeling plaatsvindt op de centrale beursmarkt van Euronext of op een analoge markt • Bij gedeeltelijke verdeling van het maatschappelijk vermogen of bij het verkrijgen van eigen aandelen door een door de Nationale Raad van de Coöperatie erkende coöperatieve vennootschap • Hoewel er geen roerende voorheffing werd ingehouden, is de natuurlijke persoon onderworpen aan de personenbelasting er niet toe gehouden deze roerende inkomsten aan te geven •
Interesten Leningen, gelddeposito’s en elke andere schuldvordering Belastbare interesten • Eigenlijke inkomsten • Belastbaar als ‘interest’: interesten, premies en alle andere opbrengsten van leningen, van gelddeposito’s en van elke andere schuldvordering • Voor een belastbare interest is het noodzakelijk dat een vermogensbestanddeel wordt verplaatst met de bedoeling hieruit een opbrengst te genieten Vastrentende effecten •
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
28
Kapitalisatie- en zerobons • Kapitalisatiebon: interest wordt gekapitaliseerd en pas op de vervaldag, samen met de hoofdsom, door de emittent uitbetaald • Zerobon: uitgegeven met een disconto dat overeenstemt met de tot op de vervaldag van het effect gekapitaliseerde interest • Zonder uitdrukkelijke bepaling zou de opbrengst niet belastbaar kunnen zijn als roerend inkomen • Betaling voor de vervaldag door de emittent • Mogelijk gemaakt de belegger in kapitalisatiebons en zerobons te belasten wanneer hij door de emittent van deze beleggingsproducten voor de eigenlijke vervaldag werd uitbetaald • Uitgebreid tot vastrentende effecten • Opgenomen dat de belastbare roerende inkomsten van vastrentende effecten iedere som omvatten doe door de schuldenaar van de inkomsten boven het kapitaal wordt betaald of toegekend bij de terugbetaling of de inkoop van het effect, ongeacht of die al dan niet plaats heeft op de bij de overeenkomst vastgestelde vervaldag • Het is de emittent die de vastrentende effecten inkoopt voor de vervaldag die gehouden is de RV in te houden • Overdracht aan een derde • Belegger verkreeg enkel een belastbaar onroerend inkomen wanneer hij werd betaald door de emittent: sinds 1990 eveneens een belastbaar roerend inkomen verkregen wanneer de effecten worden overgedragen aan een derde • Bij het vaststellen van het belastbaar roerend inkomen in hoofde van de verschillende houders wordt geen rekening gehouden met de prijs waarvoor de effecten werden overgedragen en met de werkelijke opbrengst die de overdrager op die manier heeft gerealiseerd • Om praktische redenen wordt het prorata-inkomen bij de overdrager als een roerend inkomen beschouwd voor het jaar van de overdracht met verrekening van de RV in datzelfde jaar • Uitbreiding definitie ‘vastrentende effecten’ • Eveneens als vastrentende effecten aangemerkt: de contracten m.b.t. de kapitalisatieverrichtingen waarbij als tegenprestatie voor eenmalige of periodieke stortingen, verbintenissen worden aangegaan los van onzekere gebeurtenissen uit het menselijk leven en waarvan de duur en het bedrag vervat zijn in de bedingen van het contract • Gelddeposito’s • Gemeenrechtelijke betekenis • Vorm van geldlening • Belastbaar roerend inkomen • Uitbreiding van het begrip • Opbrengsten uit verrichtingen tot afstand, uit welke hoofde ook, door de ene partij van een som geld aan de tegenpartij waarbij deze laatste tegenover de eerste de verbi • ntenis aangaat om op een vooraf bepaalde datum of gedurende een overeengekomen periode een hogere som geld terug te geven waarvan het bedrag bij de aanvang is overeengekomen • Het verschil tussen deze 2 bedragen vormt een belastbaar roerend inkomen Vrijstellingen • De eerste schijf van €125 interesten betaald of toegekend door erkende vennootschappen met een sociaal oogmerk die uitsluitend actief zijn in bepaalde sectoren •
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
29
• •
Bij een gemeenschappelijke aanslag heeft elke echtgenoot / WSP recht op de vrijstelling ten belope van €125 De eerste schijf van €1.250 interesten uit zogenaamde gewone spaardeposito’s geplaatst bij kredietinstellingen in de EER • Vrijgesteld bedrag geldt per belastingplichtige
Kapitalen uit individuele levensverzekeringscontracten Belastbare kapitalen • Inkomsten begrepen in kapitalen en afkoopwaarden vereffend bij leven betreffende levensverzekeringen die de belastingplichtige individueel heeft gesloten, worden beschouwd als een belastbare interest wanneer het gaat om: • Contracten die een gewaarborgd rendement bepalen en waarvan geen enkele premie aanleiding heeft gegeven tot een fiscaal voordeel in de personenbelasting • Contracten die verbonden zijn aan één of verschillende beleggingsfondsen wanneer bij hun inschrijving verbintenissen worden aangegaan die wat betreft hun duur en hun bedrag of hun rendementsvoet zijn bepaald Vrijgestelde kapitalen • Wanneer volgende voorwaarden cumulatief zijn vervuld: • Belastingplichtige die het contract heeft aangegaan, heeft alleen zichzelf verzekerd • Bij leven zijn de voordelen van het contract bedongen ten eigen gunste • Bij overlijden voorziet het contract in het betalen van een kapitaal gelijk aan ten minste 130% van het totaal van de gestorte premies Wanneer het contract gesloten is voor meer dan 8j en de kapitalen of afkoopwaarden effectief • worden betaald meer dan 8j na het sluiten van het contract Belastbaar bedrag • Belastbare inkomsten stemmen overeen met het verschil tussen • De betaalde of toegekende kapitalen of afkoopwaarden met uitsluiting van de vrijgestelde winstdeelnames • Het totaal van de gestorte premies • Als interest belastbare bedrag mag niet lager zijn dan het bedrag dat overeenstemt met de kapitalisatie van de interesten tegen 4,75% per jaar, berekend op het totaalbedrag van de gestorte premies Instellingen voor Collectieve Belegging Art. 19bis WIB • Wanneer de collectieve beleggingsinstellingen in effecten waarvan het eigen vermogen voor meer dan 25% belegd is in schuldvorderingen, eigen rechten van deelneming inkoopt of het eigen vermogen geheel of gedeeltelijk verdeelt, verkrijgt de belegger op basis van art. 19bis WIB onder bepaalde voorwaarden een belastbare interest • Wordt toegepast bij kapitalisatieaandelen: wanneer de statuten geen uitkering van de nettoopbrengst voorzien • Wanneer de beleggingsinstelling haar eigen rechten van deelneming inkoopt of haar eigen vermogen geheel of gedeeltelijk verdeelt, worden de ‘inkomsten’ die zijn begrepen in het bedrag dat de belegger verkrijgt als een belastbare interest aangemerkt • Ook rekening gehouden met de meer- en minderwaarden die door de beleggingsinstelling op de schuldvorderingen werden gerealiseerd of geboekt en die aan de belegger worden uitgekeerd
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
30
Belastbaar bedrag is beperkt tot het verschil tussen het bij de verlichting verkregen bedrag en de aanschaffings- of beleggingswaarde van de aandelen of bewijzen van deelneming • Indien de rechten van deelneming worden geschonken is er geen belastbaar roerend inkomen op het ogenblik dat de schenking plaatsvindt • Termijn gedurende dewelke de schenker houder is geweest wordt toegevoegd aan de termijn gedurende dewelke de begunstigde houder zal geweest zijn Art. 19, §1, eerste lid, 4º WIB • Belastbare interest wanneer de beleggingsvennootschap bij het openbaar aanbod in België van de aandelen verbintenissen heeft aangegaan die, wat het terugbetalingsbedrag of de rendementsvoet ervan betreft, bepaald waren en wanneer die verbintenissen betrekking hebben op een periode kleiner dan of gelijk aan 8j • Hetzelfde regime als voor de vastrentende effecten geldt • Belastbare interest: iedere som die boven de uitgifteprijs wordt betaald of toegekend ongeacht of de toekenning al dan niet plaatsvindt op de bij overeenkomst vastgestelde vervaldag •
Roerende voorheffing •
• •
Wanneer belastbare interesten worden toegekend of betaalbaar worden gesteld, is de schuldenaar van de inkomsten in principe gehouden RV in te houden en door te storten aan de staat In principe 25% Tarief van 15%: • Interesten uit spaardeposito’s in zoverre zij meer bedragen dan het als roerend inkomen vrijgestelde bedrag • Interesten uit kasbonnen die door kredietinstellingen zijn aangeboden voor de financiering van een thematische volkslening • Interesten uit de staatsbons waarop tijdens de periode van 24-11-2011 tot 2-12-2011 is ingeschreven en die op 4-12-2011 zijn uitgegeven
Verhuring, verpachting, gebruik en concessie van roerende goederen Belastbare inkomsten • • • •
Opbrengsten van verhuring, verpachting, gebruik en concessie van roerende goederen (= royalty’s) ‘Concessie’: elke overeenkomst die, zonder eigendomsoverdracht mee te brengen, onder bezwarende titel het recht verleent een goed of een recht uit te baten of er gebruik van te maken ‘Roerende goederen’: slaat zowel op lichamelijke als onlichamelijke goederen Roerend inkomen: ook opbrengsten uit de onderverhuring of onderconcessie van diezelfde goederen • Uitzondering: onderverhuring van gemeubelde onroerende goederen
Belastbaar bedrag •
Brutobedrag mag worden verminder met de uitgaven en de lasten die werden gedaan of gedragen om de betrokken inkomsten te verkrijgen of te behouden
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
31
Interesten van schulden aangegaan om deze roerende inkomsten te verkrijgen of te behouden zijn niet aftrekbaar Aftrekbare uitgaven en lasten zijn in beginsel de bewezen kosten en lasten • Geen bewijs: uitgaven en lasten forfaitair bepaald op 15% van het brutobedrag • 50% bij verhuring van toneeldecors en -kostuums en bij verhuur van stofferende huisraad in woningen, kamers of appartementen bij verhuur van orkestmaterieel, concessie van het recht om • 85% handelsgrammofoonplaten te persen, … •
•
Roerende voorheffing • •
Bedraagt 25% Volledig afgezien van de inhouding van de RV wanneer deze inkomsten worden toegekend aan een belastingplichtige onderworpen aan de personenbelasting • Belastingplichtige is verplicht de inkomsten uit verhuring, verpachting, gebruik en concessie van roerende goederen aan te geven • Tarief in PB bedraagt eveneens 25%
Inkomsten begrepen in lijfrenten of tijdelijke renten Belastbare inkomsten •
•
Inkomsten begrepen in lijfrenten of tijdelijke renten die na 1-1-1962 onder bezwarende titel zijn aangelegd ten laste van enige rechtspersoon of onderneming en die geen pensioenen zijn, vormen een belastbaar roerend inkomen • Schuldenaar moet een rechtspersoon zijn of een onderneming Renten die de aard hebben van een pensioen, zijn belastbaar als een beroepsinkomen
Belastbaar bedrag • •
•
•
Onderscheid naargelang de rente al dan niet wordt aangelegd met prijsgave van kapitaal Wanneer de rente werd aangelegd zonder prijsgave van het kapitaal • Volledige bedrag van de rente belastbaar als roerend inkomen • Met prijsgave: 3% van het afgestane kapitaal Renten ontvangen ter uitvoering van een levensverzekeringscontract • Prijsgegeven kapitaal is gelijk aan het bedrag van de gestorte premies op het ogenblik dat de rente ingaat • Afgestane kapitaal: totale investering die door de verzekeringnemer werd gedaan in het kader van het levensverzekeringscontract, alle eventuele kosten en taksen inbegrepen Renten die voortvloeien uit de overdracht van onroerende goederen: prijsgegeven kapitaal stemt overeen met de waarde waarop de registratierechten werden geheven
Roerende voorheffing • •
Bedraagt 25% Indien de persoon die de rente geniet, een belastingplichtige is die aan de personenbelasting is onderworpen, wordt echter geen roerende voorheffing ingehouden
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
32
• •
Belastingplichtige is verplicht de inkomsten begrepen in lijfrenten of tijdelijke renten aan te geven Tarief in de PB bedraagt eveneens 25%
Auteursrechten Belastbare inkomsten •
• •
Gekwalificeerd als roerende inkomsten • Ook de inkomsten uit cessie of overdracht van bedoelde rechten als belastbare roerende inkomsten worden beschouwd Rulingcommissie aanvaardt dat ook computerprogramma’s onder de fiscale regeling voor auteursrechten kunnen vallen Rechten worden gebruikt voor uitoefenen van beroepswerkzaamheid: • Inkomsten behouden toch hun hoedanigheid van belastbare roerende inkomsten in zoverre zij niet hoger zijn dan €37.500 • Enkel bedrag hoger dan ‹37.500 zal belastbaar beroepsinkomen vormen
Belastbaar bedrag •
•
Brutobedrag mag worden verminderd met de uitgaven en de lasten die werden gedaan of gedragen om de betrokken inkomsten te verkrijgen of te behouden • Interesten van schulden aangegaan om deze roerende inkomsten te verkrijgen of te behouden, zijn niet aftrekbaar Geen bewijskrachtige gegevens • Forfaitair bepaald op 50% voor de eerste schijf van €10.000 • 25% voor de schijf van €10.000 tot €20.000
Roerende voorheffing •
Deze inkomsten zijn onderworpen aan de inhouding van een RV tegen een tarief van 15% op de eerste schijf van €37.500 en tegen een tarief van 25% op het meerdere gedeelte • PB: 15% • Ingehouden RV van 25% zal dan gedeeltelijk moeten worden terugbetaald
Belastbaar tijdstip •
• •
Inkomsten uit roerende goederen en kapitalen zijn in beginsel belastbare inkomsten van het jaar waarin ze worden toegekend of betaalbaar worden gesteld • Ogenblik waarop de belastingplichtige ze werkelijk ontvangt, is van geen belang RV slechts verschuldigd vanaf de betaalbaarstelling Inkomsten van gelddeposito’s worden geacht te zijn toegekend of betaalbaar gesteld op de laatste dag van het tijdperk waarop ze betrekking hebben, zelfs wanneer die inkomsten slechts na het verloop van dat tijdperk in rekening worden gebracht
Roerende voorheffing
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
33
Schuldenaar • •
RV op roerende inkomsten van Belgische oorsprong is in principe verschuldigd door de schuldenaar van de inkomsten Buitenlandse oorsprong: RV in principe verschuldigd door de in België gevestigde tussenpersoon die op enige wijze tussenbeide komt bij de uitbetaling van de inkomsten
Inhouding • •
Bedrag van de verschuldigde roerende voorheffing wordt door de schuldenaar ingehouden op de inkomsten die worden toegekend of betaalbaar gesteld Wanneer inkomsten worden toegekend of betaalbaar gesteld onder de vorm van goederen in natura doet de schuldenaar van de RV, zich, op welke manier ook, het bedrag van de verschuldigde RV op die inkomsten overhandigen
Grondslag •
RV wordt berekend op het toegekende of betaalbaar gestelde bedrag: • Voor aftrek van de betaalde innings- en bewaringskosten en andere soortgelijke kosten • Na aftrek van de in het buitenland afgehouden belastingen • Eventueel verhoogd met de door de schuldenaar van de inkomsten ter ontlasting van de genieter gedragen RV
Betalingstermijn • •
RV moet binnen 15 dagen na de toekenning of de betaalbaarstelling worden betaald De persoon die de RV moet betalen, moet binnen dezelfde termijn ook een aangifte in de RV indienen
Vrijstelling of verzaking •
Aantal gevallen opgesomd waar vrijstelling wordt verleend van de inning van de RV • Koning kan geheel of ten dele afzien van de inning van de RV op inkomsten van roerende goederen en kapitalen • Verzakingen van de RV
Aangifte in de personenbelasting Roerende inkomsten waarvoor roerende voorheffing is ingehouden •
•
Het regime van de bevrijdende RV • Belastingplichtige onderworpen aan de PB is niet verplicht om zijn belastbare roerende inkomsten in zijn aangifte in de PB te vermelden wanneer voor deze inkomsten RV werd ingehouden ➡ Bevrijdende RV Inkomsten uit auteursrechten moet altijd worden aangegeven ook wanneer voldoende RV werd ingehouden
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
34
•
• •
Indien besloten wordt om de roerende inkomsten toch aan te geven • Belast tegen afzonderlijke tarieven • Wanneer de toepassing van de progressieve tarieven voor de belastingplichtige echter voordeliger uitvalt, dan orden op deze inkomsten de progressieve tarieven toegepast De roerende inkomsten worden in de PB enkel progressief belast wanneer de globalisatie van alle inkomsten voordeliger is voor de belastingplichtige Aangiftevrijstelling geldt enkel voor roerende inkomsten
Roerende inkomsten waarvoor geen roerende voorheffing werd ingehouden • •
Verplicht om deze in zijn aangifte in de PB op te nemen Wanneer belastbare roerende inkomsten krachtens wettelijke of reglementaire bepalingen zijn vrijgesteld van de RV, moeten zij enkel worden aangegeven in de gevallen die uitdrukkelijk in art. 313 WIB zijn vermeld
Schematisch
NOG INVOEGEN Grondslag in de personenbelasting Bruto roerend inkomen •
Toegekende of betaalbaar gestelde bedrag: • Voor aftrek van de betaalde innings- en bewaringskosten en andere soortgelijke kosten • Na aftrek van de in het buitenland afgehouden belastingen • Eventueel verhoogd met de door de schuldenaar van de inkomsten ter ontlasting van de genieter gedragen RV
Van het bruto roerend inkomen aftrekbare kosten •
• •
Innings- en bewaringskosten • Innings- en bewaringskosten en andere soortelijke kosten mogen slechts van de belastbare roerende inkomsten in aftrek worden gebracht op voorwaarde dat de aangegeven belastbare roerende inkomsten onderworpen worden aan de progressieve aanslagvoeten • Aftrek is niet van toepassing wanneer het roeren inkomen werkelijk belast wordt tegen een afzonderlijke aanslagvoet Interesten: aftrek afgeschaft van interesten van schulden aangegaan om roerende inkomsten te verkrijgen of te behouden Verhuring, verpachting, gebruik en concessie van roerende goederen en auteursrechten • Brutobedrag mag worden verminderd met de uitgaven en de lasten die werden gedaan of gedragen om de betrokken inkomsten te verkrijgen of te behouden • Interesten van schulden aangegaan om deze roerende inkomsten te verkrijgen of te behouden, zijn niet aftrekbaar • Indien geen bewijskrachtige gegevens voorhanden zijn, worden de uitgaven en lasten forfaitair bepaald
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
35
Aanvullende gemeentebelasting • •
Op het bedrag van de PB wordt nog aanvullende gemeentebelasting berekend Indien de aangegeven roerende inkomsten bestaan uit dividenden en interesten is op de PB die hierop wordt berekend geen aanvullende gemeentebelasting verschuldigd
Verrekening en terugbetaling van ingehouden roerende voorheffing • •
De aan de Staat gestorte RV m.b.t. de aangegeven roerende inkomsten wordt met de verschuldigde PB verrekend Indien te veel RV werd ingehouden wordt het overschot terugbetaald
Beroepsinkomsten Winsten Belastbare personen • •
•
•
De inkomsten van nijverheids-, handels- of landbouwondernemingen worden gekwalificeerd als winst Handelsonderneming • Wanneer de activiteit bestaat uit het stellen van daden van koophandel, worden de inkomsten belast als winsten • Handelsondernemingen: zelfstandige economische eenheden gericht op het verhandelen van goederen of het verlenen van diensten • Handelsonderneming cf. wetboek economisch recht: elke persoon, die over een vestigingseenheid beschikt in België en er daden van koophandel uitoefent, zoals beschreven in het Wetboek van Koophandel en die aldus wordt vermoed de hoedanigheid van “handelaar” te hebben • Inkomsten van een handelsonderneming worden belast als winsten Nijverheidsonderneming • Wezenlijk doel: stoffen delven, fabriceren, omvormen of conditioneren • Nijverheidsonderneming: wanneer zij hun werkzaamheid uitoefenen met behulp van mechanische middelen, in inrichtingen zoals mijnen, groeven, schachten, bouwplaatsen, fabrieken, werkhuizen, … • Ambachtsonderneming: wanneer de ondernemer zich onafhankelijk van een werkgever, naar gelang van de bestellingen, belast met werken voor rekening van verbruikers aan wie hij rechtstreeks de voortbrengt van zijn arbeid aflevert • Daden van koophandel: “alle verrichtingen van industriële ondernemingen, zelfs wanneer de ondernemer slechts de voortbrengsels van zijn eigen grond verwerkt en voor zover het geen verwerking betreft die normaal bij landbouwbedrijven behoort” • ‘Verrichtingen van industriële ondernemingen’: verwerking van grondstoffen of van producten teneinde deze producten om te vormen met behulp van personeel of van machines • Ambachtelijke nijverheid: ambachtslui worden aan het handelsrecht onttrokken wanneer zij enkel hun persoonlijke arbeid inzetten Landbouwonderneming
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
36
• •
Ondernemingen die het land bewerken of aan veeteelt doen Landbouwers zijn in overwegende mate niet aan het handelsrecht onderworpen
Het winstbegrip Netto-actiefbenadering • Winstbegrip wordt door de wetgever niet gedefinieerd • 1919: belastbare winst kan enkel bestaan in de winst die uit arbeid voortspruit en geenszins uit winst die voortvloeit uit een waardevermeerdering van een voorafbestaand kapitaal • 1936: meerwaarden principieel belastbaar gesteld • Vanaf dan de netto-actiefbenadering • Netto-actiefbenadering • Winst: toenamen van het netto-actief gedurende het belastbaar tijdperk, met uitsluiting van nieuwe kapitaalinbrengen • Netto-actief: verschil tussen totaal van de activa die tot het beroepsvermogen behoren en het vreemd vermogen • Waarderingsregels essentieel voor het vaststellen van het bedrag van de winst • Winst op een statische wijze benaderd • Opeenvolgende jaarbalansen vergelijken: momentopgaven • Wijziging van het netto-actief vloeit voort uit de constante wisselwerking van opbrengsten en kosten gedurende het jaar = dynamische benadering • ‘Opbrengsten’: alles wat het actief verhoogt of het vreemd vermogen vermindert • ‘Kosten’: alles wat het actief verlaagt of het vreemd vermogen verhoogt • Wanneer de opbrengsten hoger zijn dan de kosten, maakt de onderneming boekhoudtechnisch winst Verhouding met het boekhoudrecht • Voor de wet van 17 juli 1975 • Houden van koopmansboeken • Elk jaar inventaris opstellen • Waardering gebeurde op basis van regels die in de RS werden ontwikkeld • Wet van 17 juli 1975 en KB van 8 oktober 1976 • Meer precieze en volledige boekhoudkundige regels ingevoerd • Creatie van een volwaardig boekhoudrecht Primauteit van het boekhoudrecht • • Bevestigd door HvC • Boekhoudrecht moet worden beschouwd als het gemeen recht t.o.v. het fiscaal recht • Aanvaard dat de boekhoudkundige waarderingsregels in principe doorwerken op fiscaal vlak Boekhoudverplichtingen van de natuurlijke persoon • Elke onderneming voert een voor de aard en de omvang van haar bedrijf passende boekhouding • Elke boekhouding wordt gevoerd d.m.v. een stelsel van boeken en rekeningen, met inachtneming van de gebruikelijke regels van het dubbel boekhouden • = Voeren van een volledige boekhouding • Vereenvoudigde boekhouding • Omzet €500.000 niet overschrijft • Houdt in dat alle verrichtingen zonder uitstel, getrouw, volledig en naar tijdsorde worden ingeschreven in ten minste 3 dagboeken • Mutaties in liquide middelen in contanten of op rekening • Inkoopverrichtingen en ontvangen diensten
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
37
•
• Verkoopverrichtingen en geleverde diensten Jaarlijkse inventaris opmaken verplicht!
Belastbare winst Algemeen • Omschrijving: art. 24, eerste lid WIB geeft een opsomming van de verschillende essentiële bestanddelen waaruit de winst is samengesteld • Ogenblik van belastbaarheid • Voorzichtigheidsbeginsel: winsten mogen slechts in de boekhouding worden opgenomen voor zover zij gerealiseerd zijn • Vaststellen van de belastbare winst gebeurt in principe op grond van het realisatiebeginsel • Belastbaar zodra de schuldvordering een zeker en vaststaand karakter heeft verkregen • Opschortende voorwaarde • Zeker en vaststaand karakter op het tijdstip waarop aan de opschortende voorwaarde is voldaan • Opbrengst die eruit voortvloeit moet volgens de Commissie voor Boekhoudkundige Normen worden aangerekend aan het boekjaar tijdens hetwelk de verrichting is afgesloten (retroactiviteit aanvaard!) • Ontbindende voorwaarde: heeft onmiddellijk uitwerking en is onmiddellijk belastbaar • Voorschotten • Slechts na de levering of uitvoering van de prestatie is het zeker dat de klant effectief moet betalen en wordt een zekere en vaststaande schuldvordering verkregen • Zolang de levering of prestatie niet is uitgevoerd, wordt het bedrag opgenomen in een voorschotfactuur of een gestort voorschot uit de boekhoudkundige winst gehouden doordat tegelijkertijd een schuld wordt geboekt • Overlopende rekeningen • Er moet rekening worden gehouden met de opbrengsten die betrekking hebben op het boekjaar, ongeacht de dag waarop deze opbrengsten worden geïnd • Systeem van de over te dragen opbrengsten werkt door op fiscaal vlak wat door de RS wordt bevestigd • Disconto in vorderingen • Boekhoudkundig • Vorderingen worden geboekt tegen hun nominale waarde • Disconto op renteloze of abnormale laag rente vorderingen in de overlopende rekeningen van het passief geboekt en pro rata temporis in resultaat genomen op grond van de samengestelde interesten, wanneer deze vorderingen terugbetaalbaar zijn na meer dan één jaar te rekenen vanaf het ogenblik waarop zij in het vermogen van de onderneming zijn opgenomen • Fiscaal • Disconto of het verschil tussen het disconto en de rente is belastbaar in verhouding tot de reeds verlopen termijn van de vorderingen • Basisdiscontotarief: rentetarief van de depositofaciliteit van de ECB verhoogd met 0.75 punten • Subsidies • Boekhoudkundig • Een subsidie moet worden geboekt op het ogenblik waarop het recht van de onderneming op deze subsidie komt vast te staan en de subsidie redelijkerwijze gewaardeerd kan worden
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
38
Kapitaalsubsidies worden geleidelijk afgeboekt via overboeking naar een opbrengstenrekening, volgens hetzelfde ritme als de afschrijvingen op de vaste activa voor de verwerving waarvan ze werden verkregen of, in voorkomend geval, ten belope van het saldo, bij realisatie of buitengebruikstelling van de betrokken vaste activa • Verwerking van kapitaalsubsidies toegekend voor de verwerving van nietafschrijfbare activa: moet rekening worden gehouden met de finaliteit van dergelijke subsidies • Fiscaal • Moment van belastbaarheid van een van overheidswege ontvangen subsidie situeert zich volgens de algemene regel op het ogenblik dat de onderneming een zeker en vaststaan recht heeft op de subsidie • Recht op de subsidie vanaf het moment waarop hij officieel en definitief in kennis wordt gesteld dat er van overheidswege een subsidie wordt toegekend • Bijzondere fiscale regeling voor kapitaalsubsidies die van overheidswege worden verkregen om materiële of immateriële vaste activa aan te schaffen of tot stand te brengen • Verkrijging van activa om niet • Elk actiefbestanddeel gewaardeerd tegen aanschaffingswaarde • Volgens het HvJ moeten activa die worden verkregen om niet of beneden hun marktwaarde ook tegen hun historische kostprijs worden geboekt (dus geen onmiddellijke winsterkenning) Niet-gerealiseerde winsten • In principe is enkel de werkelijk gerealiseerde winst belastbaar • Uitzondering: abnormale en goedgunstige voordelen die een onderneming verleent • Zal voornamelijk worden toegepast, wanneer de onderneming die de voordelen verleend wordt gevoerd in de vorm van een vennootschap Exploitatiewinst Algemeen • Inkomen uit alle verrichtingen gedaan door de inrichtingen an de onderneming of door toedoen ervan • Noodzakelijk dat de inkomsten belastbaar worden tijdens de exploitatie van de onderneming Het loon van de ondernemer • Moet in het belastbaar resultaat worden opgenomen • Wanneer meehelpende echtgenoten onderworpen zijn aan het maxi-statuut betekent dit dat zij sociale zekerheidsbijdragen betalen als zelfstandigen • Daadwerkelijk in beroepsactiviteit helpen en daarnaast, in de loop van een bepaald jaar, geen eigen beroepswerkzaamheid uitoefenen • Wanneer ze een eigen zelfstandige beroepsactiviteit uitoefenen waarvan het inkomen €3.000 per jaar niet overschrijdt, blijft het maxi-statuut van toepassing • Bezoldiging die wordt toegekend aan een meewerkende echtgenoot / WSP onderworpen aan het maxi-statuut is als beroepskost aftrekbaar Voordelen van alle aard • Omschrijving • Tot de belastbare winst behoren eveneens de voordelen van alle aard die de ondernemer behaalt uit hoofde of ter gelegenheid van het uitoefenen van zijn beroepswerkzaamheid (oorzakelijk verband vereist!) • Belastbaar inkomen ten belope van de werkelijke waarde in hoofde van de genieter • Vermindering van beroepskosten •
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
39
Bedrag van het voordeel moet in eerste instantie integraal an het bruto beroepsinkomen worden toegevoegd • Indien ze de aard van beroepskosten zouden hebben gehad, mag het ermee overeenstemmende bedrag vervolgens onder de beroepskosten van de genieter worden opgenomen • Duurzaam gebruiksgoed ontvangen: alleen een normale afschrijving in mindering worden gebracht • Voordeel aan zichzelf: boekhoudkundige winst wordt gecorrigeerd ten belope van de kostprijs en niet ten belope van de werkelijke waarde die deze voordelen voor de ondernemer als privépersoon hebben Inkomsten uit speculatie • Speculaties: verrichtingen, zelfs alleenstaande, die gedaan worden in het licht van verwachte waardeschommelingen met het doel winst te maken • Inkomsten belastbaar als winst Terugbetaling van ontleende kapitalen: maken deel uit van het bedrag van de belastbare winst Sommen gebruikt voor de uitbreiding van de onderneming of om de waarde van activa te verhogen • Boekhoudkundig • Wanneer een onderneming een uitgave doet, moet voor de boekhoudkundige verwerking worden nagegaan of deze uitgave voor de onderneming een investering vormt dan wel een kost • Uitgaven die worden gedaan om de waarde van activa te verhogen, mogen boekhoudkundig evenmin onmiddellijk volledig ten laste worden genomen, maar geven aanleiding tot een verhoging van de boekwaarde van de betreffende activa • Bij voorraden worden de gemaakte kosten boekhoudkundig eerst als kost geboekt en zal er maar op het einde van het boekjaar een correctie gebeuren in functie van de eindvoorraad • Fiscaal • Sommen die worden gebruikt om de onderneming uit te breiden tot de belastbare winst behoren • Wanneer de waarde van de activa door de uitgaven worden verhoogd spreekt men van verbeteringswerken Reserves, voorzorgsfondsen of voorzieningen • Reserves: wanneer winsten in de onderneming worden gelaten, vormen zij een reserve waarmee kosten die eventueel in de toekomst zou worden gemaakt kunnen worden gedragen • Voorzorgfonds of voorziening • Boekhoudkundig • Boeken van voorzieningen voor risico’s en kosten laat toe om duidelijk omschreven verliezen of kosten die op de balansdatum waarschijnlijk of zeker zijn, doch waarvan het bedrag niet vaststaat, toch reeds ten laste te nemen van het resultaat • Aanleg van een voorziening gaat boekhoudkundig gepraat met de boeking van een extra kost, waardoor het bedrag van de winst dat nog op de reserves kan worden geplaatst wordt verminderd • Fiscale reserve die principieel belastbaar is • Vanuit fiscaal oogpunt gaat het om een reserve die in principe belastbaar is • Pas wanneer de kosten in een later boekjaar zeker en vaststaan zijn, mogen zij fiscaal in aftrek worden gebracht als beroepskosten op basis van art. 49 WIB • Fiscale reserve die onder bepaalde voorwaarden wordt vrijgesteld • Voorzieningen behoren tot de belastbare winst • Bedragen besteed aan de vorming van voorzieningen voor risico’s en kosten vrijgesteld, wanneer de voorzieningen worden geboekt om het hoofd te bieden aan •
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
40
•
scherp omschreven verliezen of kosten die volgens de aan de gang zijnde gebeurtenissen waarschijnlijk zijn • Art. 48 WIB is een uitzondering op het eenjarigheidsbeginsel • Voorwaarden m.b.t. de aard van de voorzieningen • Kosten waarvoor een voorziening wordt aangelegd, moeten naar hun aard aftrekbare beroepskosten zijn • Kosten waarvoor de voorzieningen worden geboekt, moeten scherp omschreven zijn • Kosten waarvoor een voorziening wordt aangelegd, moeten geacht worden normaal op de uitslagen van dat tijdperk te drukken • Formele voorwaarden • Voorziening moet bij de afsluiting van het boekjaar geboekt zijn en ze moet voorkomen op één of meer afzonderlijke rekeningen • Voorziening moet worden verantwoord in de opgave • Fiscale administratie aanvaardt dat de opgave in om het even welk stadium van de procedure wordt ingediend, vervangen of aangevuld • Wanneer de belastingplichtige de waarschijnlijkheid van de kosten niet langer kan aantonen, wordt de vroeger aanvaarde voorziening als winst van het belastbaar tijdperk beschouwd • Wanneer de kosten waarvoor de voorziening werd aangelegd werkelijk worden gedragen, moeten zij op de voorziening worden afgeboekt • Concrete gevallen • Waarborgverplichtingen: bedrag van de voorziening mag niet op een forfaitaire wijze worden berekend • Constructiefouten • Werkloosheid met bedrijfstoeslag: vrijgesteld van belasting • Ontslagen: vrijgesteld van belasting indien de ontslagen verwacht worden Waardeverminderingen op vorderingen • Boekhoudkundig • Voorzieningen mogen niet worden gebruikt voor waardecorrecties op activa • Vanaf het ogenblik dat er onzekerheid bestaat of een vordering zal worden betaald op de vervaldag, moet op de vordering een waardevermindering worden geboekt • Fiscaal aftrekbare kost • Fiscaal recht sluit zich slechts aan bij de boekhoudkundige benadering wanner het verlies sop de vordering zeker en vaststaand is • Het verlies van een schuldvordering n.a.v. een faillissement is in principe slechts als vaststaand aan te merken op het tijdstip van de afsluiting van de vereffening van het faillissement • Een vordering kan als verloren worden beschouwd van zodra er een redelijke en voldoende zekerheid bestaat dat er geen uitkering meer zal gebeuren • Fiscale reserve die principieel belastbaar is • Boekhoudkundig moet een waardevermindering worden geboekt vanaf het ogenblik dat er onzekerheid bestaat over de betaling van de vordering op de vervaldag • Indien er slechts onzekerheid bestaat m.b.t. de inning van de vordering, wordt vanuit fiscaal oogpunt niet aanvaard dat de waarde van de vordering op het actief daalt • Eigen vermogen van de onderneming vanuit fiscaal oogpunt is groter dan het boekhoudkundig eigen vermogen • Fiscale reserve die onder bepaalde voorwaarden wordt vrijgesteld • Art. 48, eerste lid WIB
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
41
Waardeverminderingen op vorderingen die door de ondernemingen worden geboekt om het hoofd te bieden aan scherp omschreven verliezen die volgens de aan de gang zijnde gebeurtenissen waarschijnlijk zijn • Voorwaarden m.b.t. de aard van de verliezen • De verliezen die waarschijnlijk zijn en waarvoor de waardeverminderingen worden geboekt, moeten aftrekbaar zijn als bedrijfsverliezen • De verliezen moeten betrekking hebben op vorderingen die niet vertegenwoordigd zijn in obligaties of andere gelijkaardige effecten • De verliezen moeten scherp omschreven zijn • Verliezen moeten waarschijnlijk zijn ten gevolge van omstandigheden die zich tijdens het belastbaar tijdperk hebben voorgedaan en die nog steeds aanwezig zijn op het einde van het belastbaar tijdperk • Formele voorwaarden • De waardevermindering moet bij de afsluiting van het boekjaar geboekt zijn en ze moet voorkomen op één of meer afzonderlijke rekeningen • Waardevermindering moet worden verantwoord in de opgave • Wanneer de belastingplichtige de waarschijnlijkheid van het verlies niet langer kan aantonen, wordt de vroeger aanvaarde waardevermindering als winst van het belastbaar tijdperk beschouwd • Wanneer de vordering effectief verloren gaat, moet het verlies op de waardevermindering worden aangerekend • Art. 48, tweede lid WIB • Waardevermindering mag worden vrijgesteld gedurende de belastbare tijdperken tot de volledige tenuitvoerlegging van het minnelijk akkoord of het plan of tot het sluiten van de procedure • Aangenomen dat de fiscale vrijstelling beperkt is tot het gedeelte van de schuldvordering dat overeenstemt met de in het herstelplan vastgelegde vermindering Compensatievergoedingen voor een vermindering van de werkzaamheid • Omschrijving • Belastbare winst wanneer het belastbaar feit zich voordoet tijdens de exploitatie • Bedoeld zijn compensatievergoedingen die worden verkregen n.a.v. handelingen die de belastingplichtige zelf stelt en waaruit een vermindering of een beperking van zijn beroepsactiviteit of winst kan voortvloeien • Taxatieregime • Betrokken vergoedingen worden afzonderlijk belast aan een aanslagvoet van 33% in zoverre ze niet meer bedragen dan de belastbare nettowinst die uit de niet meer uitgeoefende werkzaamheid werd verkregen in de 4j voorafgaand aan het jaar van de vermindering van de werkzaamheid • 16,5% wanneer de bedoelde vergoedingen worden verkregen n.a.v. een handeling verricht vanaf de leeftijd van 60j of ingevolge overlijden of n.a.v. een gedwongen handeling Compensatievergoedingen voor een tijdelijke winstderving • Omschrijving • Behoren tot de belastbare winst wanneer het belastbaar feit zich voordoet tijdens de exploitatie • Verstaan de vergoedingen ontvangen van mutualiteiten, verzekeringsmaatschappijen, aansprakelijke derden… n.a.v. een ziekte, ongeval of om het even wel schadegeval • Niet belastbaar zijn de vergoedingen die het herstel vertegenwoordigen van: • Morele, fysieke of esthetische schade • Medische of paramedische kosten •
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
42
• Stoffelijke schade aan roerende of onroerende goederen Taxatieregime • Ondergaan fiscaal regime van de vervangingsinkomsten • Onderworpen aan het progressief tarief van de PB, waarna onder bepaalde voorwaarden een belastingvermindering wordt toegekend • Belasting wordt geheven tegen de gemiddelde aanslagvoet van het laatste vorige jaar waarin de belastingplichtige een normale beroepswerkzaamheid heeft gehad, wanneer de uitbetaling of toekenning plaatsvindt na het belastbaar tijdperk waarop ze betrekking hebben en dit te wijten is aan de overheid of aan een hangend geschil Waardevermeerderingen van bedrijfsactiva en waardeverminderingen van passiva Omschrijving • De toename van het boekhoudkundig eigen vermogen gedurende het belastbaar tijdperk kan zowel voortvloeien uit een waardevermeerdering van bedrijfsactiva als uit een waardevermindering van passiva • Belastbaar zodra zij worden verwezenlijkt of uitgedrukt in de boekhouding of jaarrekening Belastbare waardevermeerderingen van bedrijfsactiva • Bedrijfsactiva • Meerwaarden zijn slechts belastbaar wanneer zij betrekking hebben op activa die voor het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid worden gebruikt • HvC: bedrijfsactiva zijn bestanddelen waarvan de ondernemer eigenaar is en die hij effectief aanwendt om zijn beroep uit te oefenen en die hij aldus onderwerpt aan het ondernemingsrisico • Interpretatie 1: actief is onderworpen aan het ondernemingsrisico wanneer het zodanig geïntegreerd is in de onderneming dat vermeerderingen of verminderingen van de waarde worden bepaald door de goede of slechte gang van zaken in de onderneming • Interpretatie 2: moet ook de bedoeling zijn van de ondernemer dat alle waardeschommelingen van het actief in het ondernemingsresultaat worden opgenomen • Bevestigd in wet van 22-12-1989 Bedrijfsgebouwen maken geen deel uit van de bedrijfsactiva wanneer zij toebehoren aan • een handelaar die een vereenvoudigde boekhouding voert en die nooit enige afschrijving m.b.t. die bedrijfsgebouwen in aftrek heeft gebracht • Vlottende activa: of deze al dan niet voor het uitoefenen van het beroep worden gebruikt, moet worden beantwoord op basis van feitelijke gegevens • Verwezenlijkte of uitgedrukte meerwaarde • Een meerwaarde op een actief is slechts een belastbare winst indien de meerwaarde ofwel is verwezenlijkt, ofwel in de rekeningen, inventaris of balans is uitgedrukt • Latente meerwaarden zijn waardevermeerderingen die effectief bestaan, maar niet in de boekhouding zijn uitgedrukt • Verwezenlijkte meerwaarden • Verwezenlijkt wanneer een bedrijfsgoed het bedrijfsvermogen verlaat en wordt vervangen door een tegenwaarde (opbrengst geboekt) • Bedrag van belastbare verwezenlijkte meerwaarde wordt bepaald a.d.h.v. het verschil tussen: • Ontvangen vergoedingen of de verkoopwaarde van het gerealiseerde goed te verminderen met de kosten van vervreemding, EN • De aanschaffingswaarde verminderd met de voorheen fiscaal aangenomen waardeverminderingen of afschrijvingen • Bij de berekening van de fiscale meerwaarde moet de ontvangen vergoeding of de verkoopwaarde worden verminderd met de kosten van vervreemding •
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
43
Meerwaarden die worden verwezenlijkt op de in art. 66 WIB vermelde voertuigen zijn slechts voor 75% belastbaar • Uitgedrukte niet-verwezenlijkte meerwaarden • Wanneer een meerwaarde wordt uitgedrukt, betekent dit dat de boekwaarde van een voorafbestaand bedrijfsactief wordt verhoogd • In het kader van de exploitatie • Om belastbaar te zijn als ‘winst’ is het noodzakelijk dat de meerwaarden worden gerealiseerd of uitgedrukt in het kader van de exploitatie en niet met het oog op de stopzetting van de beroepsactiviteit • ‘Winsten van een vorige beroepswerkzaamheid’ Vrijgestelde waardevermeerderingen van bedrijfsactiva • Uitgedrukte niet-verwezenlijkte meerwaarden • Vrijgesteld • Geldt niet voor meerwaarden op voorraden en bestellingen in uitvoering • O.a. boekhoudkundige herwaarderingsmeerwaarden op materiële en financiële vaste activa • De terugname van afschrijvingen geeft boekhoudkundig aanleiding tot een opbrengst • De terugname van waardeverminderingen vormt boekhoudkundig eveneens in principe een opbrengst • Monetaire meerwaarden • Meerwaarden die worden verwezenlijkt op immateriële, materiële, financiële vaste activa en andere portefeuillewaarde zijn vrijgesteld, voor zover de ontvangen vergoeding of de verkoopwaarde niet hoger is dan de gerevaloriseerde waarde van de verschillende bestanddelen, verminderd met de afschrijvingen en waardeverminderingen waarvan de aftrek voorheen fiscaal werd aanvaard • Rekening gehouden met de inflatie • Land- en tuinbouwgronden • Meerwaarden die worden verwezenlijkt op ongebouwde onroerende goederen van landbouw- en tuinbouwondernemingen zijn volledig en onvoorwaardelijk vrijgesteld als beroepsinkomen • Bedrijfsvoertuigen • Vrijgesteld mits wederbelegging in bedrijfsvoertuigen die voldoen aan de ecologische normen • Vrijstelling kan worden verkregen zowel voor gedwongen meerwaarden, als voor vrijwillig gerealiseerde meerwaarden • Verkregen schadevergoeding moet worden wederbeleg binnen één jaar na het verstrijken van het belastbaar tijdperk waarin de schadeloosstelling is ontvangen • Om de vrijstelling te kunnen genieten, moet de belastingplichtige bij zijn aangifte een opgave 276N voegen en dit vanaf het belastbaar tijdperk waarin de meerwaarde is verwezenlijk t.e.m. het belastbaar tijdperk waarin de wederbeleggingstermijn is verstreken • Binnenschepen • Meerwaarden die worden verwezenlijkt op binnenschepen die bestemd zijn voor de commerciële vaart worden vrijgesteld mits wederbelegging in binnenschepen die aan bepaalde voorwaarden voldoen • Zowel voor gedwongen meerwaarden als voor vrijwillig gerealiseerde meerwaarden • Wanneer de meerwaarde wordt verwezenlijk n.a.v. een schadegeval, een opeising in eigendom of een andere gelijkaardige gebeurtenis, moet de verkregen schadevergoeding worden wederbeleg binnen 5j na het verstrijken van het belastbaar tijdperk waarin de schadeloosstelling is ontvangen • Wederbelegging uiterlijk bij de stopzetting van de beroepswerkzaamheid •
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
44
Uitgestelde en gespreide taxatie • Bijzonder taxatieregime voor verwezenlijkte meerwaarden op materiële en immateriële vaste activa welke niet zij vrijgesteld • Wanneer het bedrag van de verkregen schadevergoeding of de verkoopwaarde wordt wederbelegd, wordt de gerealiseerde meerwaarde gespreid belast volgens het ritme van de afschrijvingen op de als wederbelegging verworven goederen • Wederbeleggen binnen een termijn van 3j • Voor vrijwillig verwezenlijkte meerwaarden wordt de wederbeleggingstermijn van 3j op 5j gebracht wanneer wordt wederbelegd in gebouwde onroerende goederen, schepen of vliegtuigen • Bij gespreide taxatie wordt de belasting berekend tegen de progressieve tarieven • Kan worden verkregen zowel voor gedwongen meerwaarden als voor vrijwillig gerealiseerde meerwaarden • Regime van de uitgestelde en gespreide taxatie is een mogelijkheid en geen verplichting • Wanneer uiteindelijk niet wordt wederbelegd binnen de opgelegde termijn, vormt de verwezenlijkte meerwaarde, een belastbaar inkomen van het belastbaar tijdperk waarin de wederbeleggingstermijn is verstreken Afzonderlijke aanslagvoet van 16,5% • Afgezien van het stelsel van uitgestelde en gespreide taxatie wordt de gerealiseerde meerwaarde onmiddellijk en volledig belast voor het jaar waarin ze werd gerealiseerd • Voordelig tarief van 16,5% indien de meerwaarde werd gerealiseerd op materiële vaste activa die op het ogenblik van hun vervreemding sedert meer dan 5j voor het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid worden gebruikt Waardeverminderingen van passiva • Boekhoudkundig verwezenlijkt wanneer zij aanleiding geeft tot het boeken van een opbrengst waardoor het boekhoudkundig eigen vermogen verhoogt • Vrijstelling geldt in beginsel ook voor waardeverminderingen van passiva wanneer deze zijn uitgedrukt Onderwaarderingen van activa en overwaarderingen van passiva • Omschrijving • Bij de belastbare winst worden de bedragen opgeteld waarmee de activa zijn ondergewaardeerd of de passiva zijn overgewaardeerd • Er kan dus geen belastbare onderschatting van activa noch overschatting van passiva aanwezig zijn indien de boekhoudrechtelijke waarderingsvoorschriften strikt worden nageleefd • Onderwaardering van activa • Geen belastbare onderwaardering van activa in zoverre de onderwaardering samenvalt met een als dan niet uitgedrukte waardevermeerdering van activa • Geen belastbare onderwaardering van activa in zoverre de onderwaardering samenvalt met afschrijvingen die voor de toepassing van de belasting in aanmerking zijn genomen Overwaardering van passiva • • Wanneer schulden die zijn betaald of werden kwijtgescholden op het passief geboekt blijven, is er een overwaardering van de passiva • Er is geen belastbare overwaardering van passiva in zoverre de overwaardering samenvalt met een al dan niet uitgedrukte waardevermindering van passiva • Een voorziening is overgewaardeerd wanneer zij boekhoudkundig geen reden van bestaan meer heeft • Bijzondere aanslagtermijn van art. 361 WIB
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
45
Indien de fiscale administratie een aanslag wenst te vestigen die afwijkt van de door de belastingplichtige ingediende aangifte beschikt zij normaal over een aanslagtermijn van 3j en die start op 1-1 van het aanslagjaar • Wanneer bij het onderzoek van de boekhouding over een bepaald belastbaar tijdperk onderwaarderingen van activa of overwaarderingen van passiva worden vastgesteld, wordt zij gevoegd bij de winst van het belastbaar tijdperk waarvoor de boekhouding werd onderzocht • Tenzij de belastingplichtige aantoont dat er rekening mee werd gehouden om het fiscaal resultaat van vorige belastbare tijdperken te bepalen Reconstitutiemeerwaarden • Wanneer op financiële vaste activa en andere effecten in portefeuille die voor het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid worden gebruikt vroeger waardeverminderingen fiscaal werden aangenomen, en de waarde van deze participatie is opnieuw toegenomen dan is deze waardestijging belastbaar in zoverre ze niet hoger is dan de oorspronkelijke aanschaffingswaarde • Vaak nagelaten om de boekwaarde aan te passen wanneer de waarde van de effecten opnieuw stijgt • De belasting van de meerwaarde moet de vroegere aftrek van de waardeverminderingen compenseren Winst uit de homologatie van een reorganisatieplan en uit de vaststelling van een minnelijk akkoord • Gerechtelijke reorganisatie: strekt tot het behouden, onder toezicht van de rechter, van de continuïteit van het geheel of een gedeelte van een onderneming in moeilijkheden of van haar activiteiten • Gerechtelijke reorganisatie door een minnelijk akkoord • Onderneming sluit een minnelijk akkoord met al zijn schuldeisers of met 2 of meer onder hen • Reorganisatieplan moet door de rechtbank worden gehomologeerd • Winst die voortvloeit uit de minderwaarden die door de onderneming zijn opgetekend op bestanddelen van het passief ten gevolge van de vaststelling door de rechtbank van het minnelijk akkoord of ten gevolge van de homologatie van her reorganisatieplan door de rechtbank, vormt een vrijgestelde winst • Vrijstelling: van toepassing voor het belastbaar tijdperk tijdens hetwelk het minnelijk akkoord of het reorganisatieplan volledig is uitgevoerd, voor zover de belastingplichtige een kopie van het desbetreffende vonnis, gepubliceerd in het BS, overlegt en aantoont dat het akkoord of plan volledig is uitgevoerd •
Aftrekbare beroepskosten Algemeen • In het kader van de winsten bestaat enkel het stelsel van de werkelijke beroepskosten (ondernemer moet bewijs leveren van de gemaakte kosten om ze in aftrek te brengen) • Werkelijke beroepskosten bij voorrang in aftrek gebracht van de inkomsten die progressief belastbaar zijn Voorwaarden van aftrekbaarheid • De kost moet zijn gedaan of gedragen om belastbare inkomsten te verkrijgen of te behouden • Noodzakelijk verband met beroepsactiviteit • Kosten zijn slechts aftrekbare beroepskosten wanneer ze zijn gedaan of gedragen om belastbare inkomsten te verkrijgen of tegenhouden • Geen bijkomen intentioneel element vereist
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
46
Voor de aftrek is vereist dat de kosten noodzakelijk verband houden met de beroepsactiviteit • Een kost die in een bepaald boekjaar wordt gedaan, is onmiddellijk aftrekbaar • Privé-uitgaven • Staan niet in verband met de beroepsactiviteit en zijn dus niet aftrekbaar • Fiscale administratie zal de aard van de ingeroepen kosten kunnen onderzoeken • Niet aftrekbaar, behalve indien en voor zover de belastingplichtige bewijst dat: • De kosten bij het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid en uit hoofde van de eigen aard daarvan noodzakelijk zijn, OF • Ze in de belastbare bezoldigingen van de begunstigde personeelsleden zijn begrepen • Bevoegdheden van de fiscale administratie • Het komt niet aan de fiscale administratie toe de opportuniteit of doeltreffendheid van een kost te beoordelen • Kan de aftrek weigeren voor het gedeelte van de kosten dat op onredelijke wijze de beroepsbehoeften overtreft De kost moet tijdens het belastbaar tijdperk zijn gedaan of gedragen • Zekere en vaststaande schuld of verlies • Kost is dus fiscaal aftrekbaar vooraleer de betaling plaatsvindt • Waardevermindering op een vordering is slechts aftrekbaar wanneer het verlies zeker en vaststaand is • Schulden moeten worden geboekt op het moment dat zij een zeker en vaststaand karakter hebben • Overlopende rekeningen • Op fiscaal vlak overgenomen • Fiscale administratie aanvaardt dat een onderneming de kost die zij in een bepaald boekjaar heeft betaald of een zeker en vaststaand karakter heeft verkregen en die zowel betrekking heeft op het betrokken boekjaar als op toekomstige boekjaren, verdeeld over de verschillende jaren waarop de uitgave betrekking heeft • Wanneer geen gebruik wordt gemaakt van de overlopende rekening ‘over te dragen kosten’ en de boekhoudkundige regels van spreiding niet worden gevolgd, wordt de aftrek eveneens toegestaan • Kost die wordt gedragen • Kost is aftrekbaar wanneer hij werd gedragen • Waarderingen: beoordeling met voorzichtigheid, oprechtheid en goede trouw • Waardeverminderingen op vorderingen vormen een uitzondering en zijn slechts aftrekbaar wanneer het verlies zeker en vaststaand is De echtheid van het bedrag van de kost moet worden bewezen • Bewijsmiddelen • Bewezen d.m.v. bescheiden zoals facturen, ontvangstbewijzen, … • Echtheid en het bedrag van de kost mag worden aangetoond met alle bewijsmiddelen van het gemeen recht • Individueel akkoord • Uitgave kan in overleg met de fiscale administratie op een vast bedrag of percentage worden vastgesteld • De fiscale administratie kan niet terugkomen op een zonder voorbehoud afgesloten individueel akkoord, tenzij voor de toekomst • Een akkoord kan dadelijk en retroactief worden herzien wanneer aan de basis van het akkoord valse gegevens lagen of wanneer de exploitatie van het bedrijf intussen ingrijpend is gewijzigd •
•
•
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
47
Redelijk bedrag: wanneer met de belastingplichtige geen individueel akkoord kan worden bereikt, stelt de fiscale administratie de aftrekbare kosten vast op een redelijk bedrag • Bijzondere vereisten m.b.t. het bewijs • Art. 57 WIB: mogen slechts als beroepskosten in aftrek worden gebracht wanneer ze worden verantwoord d.m.v. individuele fiches • Bezoldigingen en pensioenen betaald aan personeelsleden, aan gewezen personeelsleden of aan hun rechtverkrijgenden met uitzondering van de sociale voordelen die ten name van de verkrijgers zijn vrijgesteld • Vaste vergoedingen die aan het personeel worden toegekend als terugbetaling van kosten eigen aan de werkgever • Erelonen, vergoedingen, voordelen van alle aard, … die voor de verkrijgers beroepsinkomsten zijn • Voor de bezoldigingen van meewerkende echtgenoten moeten geen individuele fiches worden opgemaakt Kosten na de stopzetting • Verliezen niet het karakter van aftrekbare beroepskosten door het enkele feit dat de beroepswerkzaamheid is stopgezet • Uitgaven en lasten m.b.t. goederen die na de stopzetting van de beroepswerkzaamheid voor privédoeleinden worden gebruikt, verliezen het karakter van beroepskosten Kosten uit waardering • Gaat om kosten die voortvloeien uit waarderingen zoals waardeverminderingen, voorraadwijzigingen en afschrijvingen • Beoordeling met oprechtheid, voorzichtigheid en goede trouw Waardeverminderingen • Correcties op de aanschaffingswaarde van niet-afschrijfbare activabestanddelen, om rekening te houden met al dan niet definitieve ontwarringen bij het afsluiten van het boekjaar • Elk jaar moeten waardeverminderingen worden beoordeeld a.d.h.v. de criteria van voorzichtigheid, oprechtheid en goede trouw • Immateriële en materiële vaste activa met onbeperkte levensduur • Boekhoudkundig slechts tot een waardevermindering overgegaan in geval van duurzame ontwaarding • Bijkomende kosten bij de aankoop van een grond behoren boekhoudkundig tot de aanschaffingsprijs • Er kan een waardevermindering worden geboekt die fiscaal aftrekbaar is Financiële vaste activa • • Gewaardeerd tegen hun aanschaffingswaarde • Waardevermindering in geval van duurzame minderwaarde of ontwaarding, verantwoord door de toestand, de rentabiliteit of de vooruitzichten van de vennootschap waarin de deelnemingen of aandelen worden aangehouden • Vormen aftrekbare beroepskosten Voorraden • • Gewaardeerd tegen hun aanschaffingswaarde of tegen de marktwaarde op balansdatum indien die lager is • Goederen in bewerking worden gewaardeerd tegen vervaardigingsprijs Bestellingen in uitvoering • • Gewaardeerd tegen hun vervaardigingsprijs, zijnde de kostprijs op de afsluitdatum van het boekjaar • Toegelaten hieraan toe te voegen, naarmate de productie of de werkzaamheden vorderen, het verschil tussen de in de overeenkomst bepaalde prijs en de vervaardigingsprijs wanneer dit verschil met voldoende zekerheid als verworven mag worden beschouwd •
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
48
Voorraadwijzigingen • Voorraadwijzigingen die hun oorsprong vinden in een numerieke afname van de voorraad als gevolg van verkopen worden ook als kost op de resultatenrekening gebracht • Kosten worden boekhoudkundig gedragen in het jaar waarin de goederen worden verkocht en zijn in dat jaar aftrekbaar als beroepskost Afschrijvingen • Werkelijke waardevermindering • Art. 61, eerste lid WIB • Omschreven als bedragen, ten laste van de resultatenrekening gelegd, met betrekking tot oprichtingskosten, immateriële en materiële vaste activa waarvan de gebruiksduur beperkt is, teneinde hetzij het bedrag van deze oprichtingskosten en van de aanschaffingskosten van deze activa te spreiden over hun waarschijnlijke nuttigheidsof gebruiksduur, hetzij deze kost ten laste te nemen op het ogenblik waarop zij worden aangegaan • Opdat afschrijvingen fiscaal aftrekbaar zouden zijn, dienen zij samen te gaan met een waardevermindering die zich gedurende het belastbare tijdperk werkelijk heeft voorgedaan • Individuele waardering • Globale afschrijving van een geheel van activa is geen aftrekbare beroepskost • Ratio: werkelijke waardevermindering van een bepaald actief wordt niet aangetoond • Afschrijving moet per individueel actiefbestanddeel worden bepaald • Afschrijvingstekorten / afschrijvingsexcedenten • Ontwaardingen worden geboekt die zijn ontstaan ofwel tijdens het boekjaar waarop de jaarrekening betrekking heeft, ofwel tijdens voorgaande boekjaren • Ontoereikende of niet gedane afschrijvingen worden ingehaald tijdens latere jaren t.e.m. de volledige recuperatie van de aanschaffingswaarde • Afschrijvingsexcedenten of overdreven afschrijvingen vloeien voort uit de toepassing van een te hoog afschrijvingspercentage of -annuïteit • Volgende jaren normale afschrijvingen aftrekken tot de aanschaffingswaarde van de activa volledig in fiscaal opzicht is afgeschreven • Boekjaar korter of langer dan 12 maanden • Belastbaar tijdperk wordt geacht een periode van één jaar te omvatten • Afschrijvingsannuïteit moet worden verlaagd of verhoogd in functie van de duur van het boekjaar • Begin en einde van de afschrijving • Aanvang van de afschrijving • In het jaar dat een actiefbestanddeel wordt verkregen of tot stand gebracht • Afschrijving mag voor het volle jaarbedrag in aftrek worden gebracht ongeacht de precieze datum van de verwerving van het actief • Einde van de afschrijving • Wanneer het totaalbedrag van de geboekte en de fiscaal aangenomen afschrijvingen gelijk is aan de afschrijvingsgrondslag • Wanneer activa de onderneming verlaten voor het einde van de normale afschrijvingstermijn kunnen volgens de fiscale administratie voor het belastbaar tijdperk waarin het actiefbestanddeel de onderneming verlaat, geen afschrijvingen meer fiscaal in aftrek worden gebracht • Fiscaal bestaat er geen wetsartikel dat de prorata afschrijving in het belastbaar tijdperk van de vervreemding verbiedt • Uitzonderlijke en aanvullende afschrijvingen
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
49
Wanneer omwille van technische ontwaarding of de wijziging van economische of technologische omstandigheden de boekhoudkundige waarde van immateriële of materiële vaste activa met een beperkte gebruiksduur hoger dan hun gebruikswaarde • Voor materiële vaste activa die buiten gebruik zijn gesteld of die niet meer duurzaam tot de activiteit van de onderneming bijdragen, worden volgens het boekhoudrecht uitzonderlijke afschrijvingen geboekt teneinde rekening te houden met de waarschijnlijke realisatiewaarde • Blote eigendom • Geen gewone afschrijvingen kunnen worden geboekt op de aanschaffingswaarde van een blote eigendom • Wel kan een uitzonderlijke afschrijving worden aanvaard indien door een onverwachte gebeurtenis de aanschaffingswaarde van de blote eigendom hoger zou liggen dan de gebruikswaarde na het verstrijken van het vruchtgebruik Afschrijfbare grondslag • De afschrijvingen worden berekend op de aanschaffingsprijs, de vervaardigingsprijs of de inbremgwaarde • Aanschaffingsprijs: prijs die voor de aankoop werd betaald, vermeerder met alle bijkomende kosten • Vervaardigingsprijs: aanschaffingskosten + productiekosten (evt productiekosten als kosten boeken) • Inbrengwaarde: waarde van de inbreng exclusief de verschuldigde belastingen en kosten Afschrijvingsmethoden • Lineaire methoden • Doorgaans aangenomen dat de waarde van de activa gedurende hun gebruiksduur jaarlijks in dezelfde mate vermindert: elk jaar eenzelfde bedrag als afschrijving in de kosten opgenomen • Vermoedelijke gebruiksduur moet worden beoordeeld volgens het gebruiksnut dat het actief voor de exploitatie van de betrokken belastingplichtige kan hebben • Afschrijvingspercentage wordt in onderling overleg tussen de fiscale administratie en de belastingplichtige vastgelegd • Fiscale degressieve methode • Berekening van de afschrijving • Een constant percentage wordt toegepast op de nog overblijvende boekwaarde van het actief • Mag maximaal het dubbele bedragen van het lineaire percentage • Wanneer bepaalde afschrijvingsbedrag lager zou zijn dan het lineaire afschrijvingsbedrag, mag op de lineaire afschrijvingsmethode worden overgeschakeld • Degressieve afschrijvingsannuïteit mag nooit meer bedragen dan 40% van de aanschaffings- of beleggingswaarde • Maximaal toegelaten annuïteit heeft betrekking op een volledig boekjaar • Degressieve afschrijvingspercentage mag tijdens de gebruiksduur niet worden verhoogd • Degressief afschrijfbare activa: aantal activa uitdrukkelijk uitgesloten • Oprichtingskosten • Immateriële vaste activa, met uitzondering van investeringen in audiovisuele werken • Personenauto’s • Vaste activa waarvan het gebruik aan derden is afgestaan door de belastingplichtige die deze activa afschrijft •
•
•
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
50
Formele voorwaarden • Keuze moet aan de fiscale administratie worden betekend binnen de aangiftetermijn • Keuze voor degressieve afschrijvingsmethode is onherroepelijk en geldt tevens voor de activa die de belastingplichtige later zal verkrijgen en die van dezelfde aard zijn en tegen hetzelfde degressief percentage afschrijfbaar zijn • Bijzondere fiscale bepalingen • Oprichtingskosten • Lineair afgeschreven over een periode van max 5j • Ook fiscaal mogen de oprichtingskosten worden afgeschreven, hetzij ineens tijdens het jaar waarin de kosten zijn gemaakt, hetzij bij gelijke fracties gespreid over een aantal jaren dat de belastingplichtige bepaalt • Immateriële vaste activa • Algemeen: lineair afschrijven over minstens 5j • Investeringen in onderzoek en ontwikkeling: slechts uitzonderlijk meer dan 5j • Goodwill • Boekhoudrecht: kan slechts uitzonderlijk over meer dan 5j worden gespreid • Vanuit fiscaal oogpunt: afschrijven over ten minste 5j • Cliënteel: afschrijving over termijn van 10 tot 12j als redelijk beschouwd • Korter mogelijk bij bewijs bijzondere oorzaken van ontwaarding (5j) • Bijkomende aanschaffingskosten en onrechtstreekse productiekosten • In principe behoren de bij de aankoop bijkomende kosten en de onrechtstreekse productiekosten tot de aanschaffingsprijs of vervaardigingsprijs van investeringen en worden volgens hetzelfde ritme afgeschreven als het actief zelf • Mogelijk om ook boekhoudkundig de bijkomende aanschaffingskosten en de onrechtstreekse productiekosten in 1x af te schrijven tijdens het belastbaar tijdperk waarin zij werden gemaakt Kosten met betrekking tot onroerende goederen • Afschrijvingen op het beroepsgedeelte kunnen in aftrek worden gebracht als beroepskost • OV die de belastingplichtige betaalt, vormt een aftrekbare beroepskost in zoverre de onroerende voorheffing betrekking heeft op het beroepsmatig aangewend gedeelte van het onroerend goed Kosten eigen aan het gebruik van onroerende goederen zijn aftrekbare beroepskosten • • Een betaalde huurwaarborg is geen aftrekbare beroepskost • Wordt als een actiefbestanddeel geboekt op de rekening ‘Borgtochten in contanten’ Interesten van leningen • In beginsel aftrekbare beroepskosten • Marktrente • Interesten zijn slechts als beroepskosten aftrekbaar in zoverre het tarief ervan niet hoger is dan de marktrente • Om de marktrente te beoordelen, moet rekening worden gehouden met: • Aard van het krediet • Bedrag en looptijd van het krediet • Risico van de verrichting voor de kredietverstrekker • Het is aan de belastingplichtige om aan te tonen dat de interesten die hij betaalt, niet hoger zijn dan de marktrente • Landen met aanzienlijk gunstigere belastingregeling • Slechts als beroepskost aftrekbaar indien de belastingplichtige het bewijs levert dat ze verband houden met werkelijke en oprechte verrichtingen en dat zij de normale grenzen niet overschrijden •
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
51
Lasten, renten en soortgelijke uitkeringen betreffende de onderneming • Alle lasten, renten en soortgelijke uitkeringen betreffende de onderneming zijn aftrekbaar als beroepskosten Persoonlijke sociale zekerheidsbijdragen • Bijdragen die personen die beroepsinkomsten genieten, moeten storten ter uitvoering van de sociale wetgeving of van een wettelijk of reglementair statuut dat de betrokkene aan de toepassing van de sociale wetgeving onttrekt • Genieters van winsten betalen hun bijdragen binnen het sociale zekerheidsstelsel van zelfstandigen • Ook de bijdrage die ziekenfondsen ineen in het kader van hun financiële verantwoordelijkheid • Ondernemer: zowel de verplichte sociale bijdragen als de vrijwillige bijdragen in het kader van het aanvullend pensioenstelsel aftrekbaar • Bijdragen die aan een ziekenfonds worden gestort om bovenop de wettelijke vergoedingen te genieten van bepaalde specifieke diensten van het ziekenfonds of van aanvullende vergoedingen zijn niet aftrekbaar Bijdragen verzekering arbeidsongeschiktheid wegens ziekte en invaliditeit • Fiscaal aftrekbare beroepskost • Om aftrekbaar te zijn is het noodzakelijk dat de verzekering tot doel heeft het ‘inkomensverlies’ te verzekeren en niet de ‘lichamelijke invaliditeit’ Bezoldigingen van het personeel, met inbegrip van de ermee verband houdende kosten • Bezoldigingen van het personeel • Aftrekbare beroepskost • De werkgeverstussenkomst in maaltijdcheques die in hoofde van de werknemer van belasting zijn vrijgesteld, zijn slecht ten belope van een bedrag van €1 voor de werkgever aftrekbaar • Bezoldigingen toegekend aan echtgenoot: geen aftrekbare beroepskost, tenzij maxi-statuut • Toegekend aan gezinsleden: aftrekbare beroepskost • Daadwerkelijk voor hem en onder zijn leiding in een feitelijke toestand van ondergeschiktheid werken • Bezoldigingen niet meer bedragen dan een normale wedde of een normaal loon • Kosten die verband houden met de bezoldigingen • Wettelijk verschuldigde sociale lasten • Werkgeversbijdragen gestort voor een aanvullend pensioen • Werkgeversbijdragen gestort voor een aanvullende uitkering bij overlijden of arbeidsongeschiktheid door (arbeids)ongeval of (beroeps)ziekte • Bijdragen inzake sociale verzekering of voorzorg die verschuldigd zijn krachtens contractuele verplichtingen Beroepskosten waarvan de aftrek wordt beperkt Verplaatsingskosten Aftrek beperkt tot 75% • Bedoelde kosten • Beroepskosten m.b.t. het gebruik van personenwagens, … zijn in principe slechts voor 75% aftrekbaar • Aftrek van herstellingskosten is aan 75% beperking onderworpen • Aftrekbeperking geldt ook m.b.t. autokosten die aan derden worden terugbetaal • Uitgesloten voertuigen • Voertuigen die uitsluitend worden gebruikt voor een taxidienst of voor verhuring met bestuurder en die op grond daarvan van de verkeersbelasting vrijgesteld zijn
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
52
Voertuigen die in erkende autorijscholen uitsluitend worden gebruikt voor praktisch onderricht en daartoe speciaal zijn uitgerust • Voertuigen die uitsluitend aan derden worden verhuurd • Fiscale administratie aanvaardt de aftrek van de autokosten volledig voor koerierdiensten Forfaitaire berekening van €0,15/km • Woon-werkverkeer met personenwagen, auto voor dubbel gebruik, minibus of daarmee gelijkgesteld • Werkelijke kosten voor verplaatsing tussen woonplaats en de plaats van tewerkstelling worden forfaitair op €0,15/km bepaald • Omvat alle rechtstreekse en onrechtstreekse kosten m.b.t. het voertuig • Forfaitaire berekening is niet van toepassing op voertuigen die van de verkeersbelasting zijn vrijgesteld • Onder woon-werkverkeer moet elke verplaatsing worden aangemerkt waarbij d belastingplichtige zich van zijn woonplaats naar een vaste plaats van tewerkstelling begeeft en terug • Niet noodzakelijk kortste, doch wel datgene dat gelet op de afstand, de aard van de weg en de duur van de verplaatsingen als normaal kan worden beschouwd • Voertuig moet ofwel eigendom zijn van de belastingplichtige ofwel op zijn naam ingeschreven zijn, ofwel door een huur- of leasingovereenkomst bestendig of gewoonlijk te zijner beschikking zijn • Woon-werkverkeer op andere wijze dan met personenwagen, auto voor dubbel gebruik, minibus of daarmee gelijkgesteld • Ofwel werkelijke kosten bewijzen • Ofwel werkelijke kosten forfaitair bepalen op €0,15/km of €0,145/km bij verplaatsingen met de fiets Restaurantkosten • Slechts ten belope van 69% aftrekbaar als beroepskost • Aftrekbeperking geldt eveneens voor restaurantkosten waarvan het bedrag al dan niet forfaitair aan derden wordt terugbetaald • Restaurantkosten: kosten van maaltijden die worden opgediend in een restaurant, met inbegrip van de erbij gereserveerde dranken; elke inrichting waar maaltijden worden bereid en verkocht om in die inrichting te worden gebruikt • Volledig aftrekbaar • Restaurantkosten gemaakt door vertegenwoordigers van ondernemingen in de voedingssector • Restaurantkosten die worden gedaan voor het geheel van het personeel (feestdag) • Kosten die voortvloeien uit het verstrekken van sociale maaltijden aan het personeel in bedrijfsrestaurants • Vergoedingen die ondernemingen toekennen als verblijfskosten “eigen aan de werkgever” Receptiekosten • Slechts ten belope van 50% fiscaal aftrekbaar • Receptiekosten: kosten die de belastingplichtige maakt in het kader van zijn externe relaties, voor de ontvangst van derden • Publiciteits- en demonstratiekosten zijn in tegenstelling tot receptiekosten niet onderworpen aan de 50%-beperking • Restrictieve interpretatie: aanvaardt slechts als publiciteits- en demonstratiekosten de kosten van handelsdemonstraties en de kosten voortvloeiende uit de degustatie, op voedingsbeurzen of elders, van door de firma geproduceerde of verkochte goederen Relatiegeschenken • In principe slechts voor 50% aftrekbaar •
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
53
• •
Voorwerpen van een zekere waarde die periodiek of toevallig worden aangeboden in het kader van de beroepsrelatie Uitzondering voor reclameartikelen die opvallend en blijvend de benaming van de schenkende onderneming dragen • Bestemd zijn voor een zeer grote verspreiding en niet voorbehouden zijn aan een beperkte categorie klanten of zakenrelaties • Geringe waarde hebben voor wie ze ontvangt • Opvallend en blijvend de benaming van de schenkende onderneming dragen
Beroepskosten aftrekbaar voor 120% Gemeenschappelijk vervoer van werknemers • Geldt voor de kosten welke rechtstreeks betrekking hebben op die voertuigen • De kosten die betrekking hebben op de chauffeur van die vervoermiddelen en de financieringskosten worden niet bedoeld • Afschrijvingen: aftrekbare bedrag per belastbaar tijdperk bekomen door het normale bedrag van de afschrijvingen van dat tijdperk met 20% te verhogen Kosten van beveiliging • Abonnementskosten voor de aansluiting op een vergunde alarmcentrale • Kosten m.b.t. het beroep doen op een vergunde bewakingsonderneming voor beveiligd vervoer van geldbiljetten • Kosten m.b.t. het gezamenlijk beroep doen door een groep van ondernemingen op een vergunde bewakingsonderneming voor de uitvoering van bewakingsopdrachten • Betreft specifieke kosten waarvoor de investeringsaftrek niet van toepassing is Kosten ter bevordering van het fietsgebruik • Kosten die specifiek zijn gedaan of gedragen om personeelsleden aan te moedigen de fiets de gebruiken voor hun verplaatsingen tussen hun woonplaats en hun plaats van tewerkstelling • Afschrijvingen: die van dat tijdperk met 20% verhogen Niet-aftrekbare beroepskosten Kledijkosten • Ook de kosten van onderhoud • Kosten van niet-specifieke beroepskledij zijn niet aftrekbaar • Specifieke beroepskledij wel aftrekbaar • Reglementair opgelegde werkkledij • Andere bijzondere beroepskledij • Ook motorpak, laarzen, handschoenen en dergelijke meer kunnen als beroepskosten worden aangenomen indien die kledij overwegende een elementair onderdeel vormt van de veiligheid • Afschrijving: termijn van 3j Maaltijdcheques, sport- en cultuurcheques en eco-cheques Sociale voordelen toegekend aan het personeel • Sociale voordelen zijn: • Voordelen waarvoor het, wegens de wijze van toekenning, niet mogelijk is het door iedere verkrijger werkelijk verkregen bedrag vast te stellen • Voordelen die, alhoewel individualiseerbaar, niet de aard van een werkelijke bezoldiging hebben • Geringe voordelen of gelegenheidsgeschenken verkregen uit hoofde of n.a.v. gebeurtenissen die niet rechtstreeks in verband staan met de beroepswerkzaamheid
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
54
Fiscale administratie aanvaardt voor bepaalde sociale voordelen toch de aftrek als beroepskost Kosten m.b.t. jacht, visvangst, yachten en lusthuizen • Kosten kunnen toch worden afgetrokken indien de belastingplichtige bewijst dat die kosten noodzakelijk zijn bij het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid op grond van de eigen aard daarvan of dat die kosten begrepen zijn in de belastbare bezoldigingen van de personeelsleden voor wie ze zijn gemaakt Kosten die op onredelijke wijze de beroepsbehoeften overtreffen • Kosten die eerder zijn ingegeven door de wens een zekere status te voeren, een bepaalde levenswijze te leiden of sociale en mondaine relaties in hogere kringen te onderhouden • Aan de fiscale administratie om aan te tonen in welke zin de beroepskosten onredelijk zijn • Niet-aftrekbaarheid geldt eveneens voor toekenningen aan derden ter vergoeding voor kosten die op onredelijke wijze de beroepsbehoeften overtreffen Omkoping Boeten • Art. 53, 6º WIB verbiedt de aftrek als beroepskost van de sommen die zijn betaald als geldboeten, verbeurdverklaringen en straffen van alle aard • HvC 1995: evenredige geldboeten inzake btw houden een verhoging in van de verschuldigde belasting en zijn aftrekbaar als beroepskost • 2008: fiscale administratie bevestigt dat proportionele btw-geldboeten, ondanks hun strafrechtelijk karakter, als aftrekbare beroepskost worden aangemerkt • Niet langer de aftrek aanvaard van boeten die door de EU worden opgelegd wegens overtreding van de voorschriften betreffende mededinging • 2012: Europese kartelboeten zijn niet aftrekbaar Belastingen • Niet-aftrekbaar als beroepskost: • PB en alle daarmee verrekenbare bestanddelen, alsmede de aanvullende belastingen die er betrekking op hebben • Belastingverhogingen, vermeerderingen, kosten en nalatigheidsinteresten betreffende de PB en de voorheffingen • RV die de schuldenaar van het inkomen heeft gedragen tot ontlasting van de verkrijger van het inkomen •
Aftrekken van de netto-winst Deze aftrekken zijn maar mogelijk ten belope van het bedrag van de fiscale winst • Met deze aftrekken wordt de fiscale winst geheel of gedeeltelijk vrijgesteld Bijkomend personeel • Art. 67 WIB • De winst wordt vrijgesteld ten belope van een bedrag van €10.000 per bijkomend aangeworven personeelslid dat in België voltijds in een onderneming wordt tewerkgesteld als diensthoofd voor de uitvoer of diensthoofd van de afdeling ‘Integrale kwaliteitszorg’ • Vrijstelling is slechts voorlopig: wordt teruggenomen zodra een personeelslid waarvoor de vrijstelling werd verkregen niet meer voor de gestelde doeleinden wordt tewerkgesteld Art. 67ter WIB • • Winst van nijverheids-, handels- of landbouwbedrijven die op 31-12-1991 of op het einde van het jaar waarin de exploitatie is aangevangen maximaal 10 werknemers tewerkstellen, wordt ten belope van €3.720 oer in België bijkomend tewerkgestelde personeelseenheid van PB vrijgesteld •
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
55
Indien het gemiddelde personeelsbestand tijdens het jaar volgend op de vrijstelling is verminderd t.o.v. het jaar van de vrijstelling, wordt per afgevloeid personeelslid de vrijstelling teruggenomen Stagebonus • Winst vrijgesteld ten belope van 40% van de bezoldigingen die worden betaald of toegekend aan de werknemers waarvoor de werkgever de stagebonus verkrijgt en die hij als beroepskosten in aftrek brengt Sociaal passief ingevolge het eenheidsstatuut • Algemene belastingvrijstelling ingevoerd voor alle werknemers ongeacht de datum waarop zij aangeworven zijn • Winst wordt van belasting vrijgesteld tot beloop van een bepaald bedrag aan bezoldigingen toegekend aan werknemers die bij de betrokken belastingplichtige minimaal 5 dienstjaren hebben na 1-1-2014 • Vrij te stellen bedrag van de winsten • 3 weken bezoldiging per begonnen dienstjaar vanaf het 6de dienstjaar na 1-1-2014 • Vanaf 21ste dienstjaar na 1-1-2014: 1 week bezoldiging per bijkomend begonnen dienstjaar • Wanneer de betrokken werknemer de onderneming verlaat, moet het totale voor deze werknemer reeds vrijgestelde bedrag worden opgenomen in de winsten van het belastbaar tijdperk waarin de tewerkstelling een einde neemt Investeringsaftrek • Mogelijkheid om belastbare winst te verminderen met een investeringsaftrek, waarvan de grootte afhankelijk is van de aard en de omvang van de investeringen die zij tijdens het belastbaar tijdperk hebben verricht In aanmerking komende investeringen • Nieuwe materiële en immateriële vaste activa indien die vaste activa in België voor het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid worden gebruikt • Slechts nieuw verworven of tot stand gebrachte investeringen kunnen recht geven op de investeringaftrek • Staat ook open voor verbeteringswerken aan bestaande activa voor zover het investeringen betreft • De vaste activa moeten afschrijfbaar zijn en de afschrijvingen dienen over ten minste 3 belastbare tijdperken te worden gespreid • De vaste activa moeten uitsluitend voor beroepsdoeleinden worden gebruikt Materiële en immateriële vaste activa • • Betekenis zoals deze in het boekhoudrecht geldt • Uitdrukkelijk uitgesloten van investeringsaftrek: art. 75 WIB • Uitsluitend voor beroepsdoeleinden gebruikt • Voor gebouwen die niet uitsluitend voor de uitoefening van de beroepswerkzaamheid worden gebruikt, mag de investeringsaftrek worden toegepast m.b.t. de lokalen of ruimten waarvan ontegensprekelijk blijkt dat zij uitsluitend voor de uitoefening van de beroepswerkzaamheid worden gebruikt en duidelijk afgescheiden zijn van de privé lokalen of -ruimten van de belastingplichtige • Categorieën van investeringen • Octrooien • Investeringen voor onderzoek en ontwikkeling van nieuwe producten en toekomstgerichte technologieën die geen effect hebben op het leefmilieu of die beogen het negatieve effect op het leefmilieu te minimaliseren • Energiebesparende investeringen • Een rookafzuigsysteem of een verluchtingssysteem dat wordt geïnstalleerd in de rookkamer van een horeca-inrichting •
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
56
Materiële vaste activa die dienen voor een beveiliging van de beroepslokalen en hun inhoud en van de bedrijfsvoertuigen • Materiële vaste activa bestemd voor de recyclage van verpakkingen • Overige vaste activa Berekening van de investeringsaftrek • Grondslag • Berekend op de aanschaffingswaarde van de in aanmerking komende investeringen • Bijkomende kosten of onrechtstreekse productiekosten zijn in de grondslag van de investeringsaftrek begrepen op voorwaarde dat zij worden afgeschreven samen met de activa waarop zij betrekking hebben • Eenmalige aftrek • Tarief van de investeringsaftrek is gelijk aan het zogenaamde basispercentage • Basispercentage wordt verhoogd met 10 procentpunten voor octrooien, vaste activa die worden gebruikt ter bevordering van onderzoek en ontwikkeling van nieuwe producten en toekomstgerichte technologieën, voor energiebesparende investeringen, rookafzuigsystemen of verluchtingssystemen • Voor materiële vaste activa die dienen voor beveiliging wordt het basispercentage verhoogd met 17 procentpunten • Voor materiële vaste activa die uitsluitend bestemd zijn voor de recyclage van verpakkingen, is de investeringsaftrek vastgesteld op 3% • Gespreide aftrek • Ondernemingen die op de eerste dag van het belastbaar tijdperk waarin de activa zijn aangeschaft of tot stand gebracht minder dan 20 werknemers tewerkstellen, kunnen opteren voor de gespreide investeringsaftrek • Investeringsaftrek wordt gespreid over de afschrijvingsperiode van de activa • Basispercentage met 7 procentpunten verhoogd • Vaste activa die worden gebruikt ter bevordering van het onderzoek en de ontwikkeling van nieuwe producten en toekomstgerichte technologieën: basispercentage verhoogd met 17 procentpunten Overdracht van de investeringsaftrek • Indien een belastbaar tijdperk geen of onvoldoende winst oplevert om de investeringsaftrek te kunnen verrichten, wordt het saldo overgedragen op de winst van de volgende belastbare tijdperken • Mag in geen geval per belastbaar tijdperk meer bedragen dan €620.000 •
Bepalen van het belastbaar netto-beroepsinkomen •
•
•
Eerste bewerking • Per beroepswerkzaamheid van de belastingplichtige wordt het netto-beroepsinkomen bepaald • Positief resultaat wordt verminderd met de aftrekken Tweede bewerking • Fiscale verliezen die tijdens het belastbaar tijdperk zijn geleden uit hoofde van enige beroepswerkzaamheid, worden afgetrokken van de inkomsten van de andere beroepswerkzaamheden • Indien het fiscaal verlies niet volledig kan worden aangerekend en nog steeds een negatief resultaat wordt bekomen, wordt dit verlies overgedragen naar de volgende belastbare tijdperken Derde bewerking
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
57
Nog niet aangewende fiscale beroepsverliezen van de vorige belastbare tijdperken afgetrokken Vierde bewerking • Wanneer een gemeenschappelijke aanslag wordt gevestigd, worden de nog niet aangewende fiscale verliezen van één van de echtgenoten / WSP in aftrek gebracht van het beroepsinkomen van de andere echtgenoot / WSP •
•
Schema invoeren Baten Belastbare personen Vrije beroepen • Niet aan het handelsrecht onderworpen • Winstmotief kan niet met dezelfde intensiteit worden vastgesteld als vermoed wordt te bestaan in de commerciële sector • Streven slechts de vergoeding na van de door hen verstrekte diensten • Beoefenaar van een vrij beroep • De persoon die op intellectueel onafhankelijke wijze en onder eigen verantwoordelijkheid een beroepsactiviteit uitoefent die hoofdzakelijk uit intellectuele prestaties bestaat, voorafgaand de vereiste opleiding heeft gevolgd, tot permanente vorming is gehouden, onderworpen is aan een bij of krachtens d weet opgericht tuchtorgaan en geen koopman is Ambten of posten Winstgevende bezigheid • Winstgevende bezigheid: geheel van verrichtingen die voldoende talrijk en onderling verbonden zijn om een gewone en voortgezette bezigheid uit te maken en die een beroepskarakter hebben • Om te besluiten tot een winstgevende bezigheid mag gesteund worden op een geheel van verrichtingen die zich over verscheidene jaren uitstrekken Belastbare baten Algemeen • Omschrijving: omvat volgende bestanddelen: volgende puntjes • Onderwaarderingen van activa en overwaarderingen van passiva behoren niet tot de belastbare baten • Ogenblik van belastbaarheid • Ontvangst • Belastbaar op het ogenblik van de inning van de vergoeding of het ereloon • Ontvangen voorschotten zijn in principe belastbaar • Voorschotten die advocaten tijdens het belastbaar tijdperk ontvangen en die in de loop van dat jaar niet worden aangewend worden uit de belastbare inkomsten van het jaar van hun ontvangst gehouden • Ontvangst moet zich voordoen tijdens de uitoefening van de beroepsactiviteit Zekere en vaststaande vordering • • Behoren enkel tot de belastbare baten wanneer zij worden verwezenlijkt
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
58
Meerwaarden belastbaar op datum van verwezenlijking (= zeker en vaststaande vordering) Ontvangsten • Belastbare baten: eigenlijke baten, voortkomend van de ontvangsten die met de gewone beroepswerkzaamheid verband houden • Vrijgestelde baten • Vrijstelling voor waardeverminderingen op vorderingen bestaat niet in het kader van de baten • Vrijstelling voor voorzieningen voor risico’s en kosten bestaat evenmin voor de baten • Taxatieregime • Ontvangsten worden belast tegen de progressieve aanslagvoeten tenzij er een afzonderlijke aanslagvoet wordt voorzien • Afzonderlijke aanslagvoet wordt slechts effectief toegepast indien dit voor de belastingplichtige voordeliger uitvalt dan wanneer de progressieve aanslagvoeten zouden worden toegepast Voordelen van alle aard • Belastbare baten: voordelen van alle aard die de belastingplichtige verkrijgt uit hoofde of ter gelegenheid van het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid (oorzakelijk verband moet bestaan) • Belastbare voordelen worden in aanmerking genomen voor de werkelijke waarde in hoofde van de verkrijger • Voor sommige voordelen: forfaitaire wijze van waardering Verwezenlijkte meerwaarden op bedrijfsactiva • Enkel de gerealiseerde meerwaarden op bedrijfsactiva zijn belastbaar • De belastbare meerwaarde wordt op dezelfde wijze vastgesteld als in het kader van de winsten • Vrijstelling voor de monetaire meerwaarden • Meerwaarden gerealiseerd op materiële en immateriële vaste activa: evt uitgestelde en gespreide taxatie • Meerwaarden die worden verwezenlijkt op aandelen die tot het beroepsvermogen behoren en die sedert meer dan 5j zijn verworven, zijn belastbaar tegen 16,5% Compensatievergoedingen voor een vermindering van werkzaamheid • Behoren tot de belastbare baten wanneer zij worden verkregen tijdens de uitoefening van de beroepsactiviteit • Verkregen op het ogenblik waarop de belastingplichtige ze heeft geïnd of over het bedrag ervan kan beschikken Compensatievergoedingen voor een tijdelijke derving van baten • Behoren tot de belastbare baten wanneer zij worden verkregen tijdens de uitoefening van de beroepsactiviteit • Verkregen op het ogenblik waarop de belastingplichtige ze heeft geïnd of over het bedrag ervan kan beschikken Vergoedingen van parlementaire mandatarissen • Baten • Vergoedingen voor Europese parlementsleden die onderworpen zijn aan de Europese Gemeenschapsbelasting zijn vrijgesteld mits progressievoorbehoud Vergoedingen van provincieraadsleden •
Aftrekbare beroepskosten Algemeen
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
59
In het kader van de baten kunnen werkelijke beroepskosten in aftrek worden gebracht of kan beroep worden gedaan op de forfaitaire beroepskosten Werkelijke beroepskosten • Voor de aftrekbaarheid van de werkelijke beroepskosten gelden dezelfde voorwaarden als in het kader van de winsten • Kosten mogen in aftrek worden gebracht zodra ze het karakter van een zekere en vaststaande schuld of verlies, hebben verkregen en als zodanig zijn geboekt • Voor sommige categorieën van belastingplichtigen moet melding worden gemaakt van het bestaan van collectieve akkoorden • Wanneer de brutobaten bestaan uit zowel inkomsten die aan de progressieve tarieven zijn onderworpen als inkomsten die aan een afzonderlijke aanslagvoet zijn onderworpen, worden de werkelijke beroepskosten bij voorrang in aftrek gebracht van de inkomsten die progressief belastbaar zijn Forfaitaire beroepskosten • Forfaitaire aftrek vormt een absoluut recht en mag niet worden verminderd onder het voorwendsel dat de werkelijke beroepskosten lager zijn • Forfait wordt geacht alle kosten te dekken en kan in principe niet worden gecombineerd met de aftrek van werkelijk bewezen kosten • Forfaitaire beroepskosten worden berekend na aftrek van deze bijdragen en de buitenlandse belastingen • Totaalbedrag van het kostenforfait m.b.t. baten mag niet meer bedragen dan €2.592,50 • De vermelde bedragen zijn basisbedragen en worden jaarlijks geïndexeerd • Wanneer de belastbare baten zowel bestaan uit inkomsten die volgens de progressieve aanslagvoeten belastbaar zijn, als uit inkomsten waarvoor een afzonderlijke aanslagvoet wordt toegepast, dan wordt de forfaitaire kostenaftrek berekend op het totaalbedrag van beide Meerdere beroepsactiviteiten • Meerdere beroepswerkzaamheden waarvan de inkomsten in een zelfde categorie vallen, moet voor het geheel ofwel de werkelijke beroepskosten in aftrek worden gebracht, ofwel de forfaitaire kostenaftrek berekend op het totaalbedrag van beide • Verschillende inkomstencategorieën: voor de ene categorie van beroepskosten kunnen de werkelijke beroepskosten worden toegepast en voor de andere categorie de forfaitaire kostenaftrek • Echtgenoten / WSP: aftrekbare beroepskosten bij elk afzonderlijk vastgesteld •
Aftrekken van de netto-baten • • •
Aftrekken zijn maar mogelijk ten belope van het bedrag van de netto-baten Aftrek voor de aanwerving voor bijkomend personeel dat voor welbepaalde taken wordt ingezet is niet toepasselijk in het kader van de baten Deze aftrekken gelden ook voor baten: • Aftrek voor bijkomend personeel op basis van art. 67ter WIB • Aftrek bij verkrijging van een stagebonus • Aftrek voor sociaal passief ingevolge het eenheidsstatuut • De investeringsaftrek
Soorten bezoldigingen • • •
Bezoldigingen van werknemers Bezoldigingen van bedrijfsleiders Bezoldigingen van meewerkende echtgenoten
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
60
Bezoldigingen van werknemers Belastbare personen Belastbare personen zijn de werknemers • Personen die in dienst van een andere persoon arbeid verrichten: arbeidsprestaties verrichten onder het gezag van een andere persoon of in dienstverband Dienstbetrekkingen • Komen tot stand door een overeenkomst of buiten een overeenkomst Onder gezag • Al dan niet bestaan van een ondergeschikt verband is essentieel om te bepalen of de persoon werknemer dan wel zelfstandige is • Uitoefenen van gezag • Houdt de bevoegdheid in om leiding te geven en toezicht te houden, maar van die bevoegdheden moet niet noodzakelijk gebruik worden gemaakt • Voldoende dat de werkgever het recht heeft zijn gezag uit te oefenen door bevelen te geven en toezicht te houden • Voor kunstenaars moet het bestaan van gezag of een juridische ondergeschiktheid niet worden aangetoond opdat zij aan het sociaal statuut van werknemer zouden worden onderworpen • ‘Helper’: iedere persoon die een zelfstandige in de uitoefening van zijn beroep bijstaat of vervangt, zonder tegenover hem door een arbeidsovereenkomst te zijn verbonden (zijn zelfstandigen voor toepassing PB) Opbrengst van arbeid • Betekenis • Bezoldigingen: alle beloningen die voor de werknemer de opbrengst zijn van zijn arbeid in dienst van een werkgever • Dienstbetrekking op zich die de bron is van belastbare bezoldigingen en niet de arbeid in de dienstbetrekking • Er moet een oorzakelijk verband bestaan met de beroepswerkzaamheid • Vergoedingen verkregen tot herstel van een tijdelijke derving van bezoldigingen eveneens belastbaar als bezoldigingen • Onkostenvergoeding: niet belastbaar • HvC: ‘bezoldiging’: niet de gelden die een werknemer zich onrechtmatig heeft toegeëigend ten nadele van zijn werkgever Arbeidsovereenkomsten • • Overeenkomst waarbij de werknemer zich tegenover de werkgever verbindt om onder het gezag van de werkgever tegen loon arbeid te verrichten • HvC: arbeid: de arbeid die een werknemer die zich daartoe bij overeenkomst heeft verbonden, tegen loon en onder het gezag van een werkgever verricht, onverschillig of het overeengekomen loon beperkt is en onverschillig of die arbeid wordt verricht als vrijetijdsbesteding, zonder het oogmerk om een inkomen te verwerven • Onbezoldigd karakter van het vrijwilligerswerk belet niet dat de door de vrijwilliger voor de organisatie gemaakte kosten door de organisatie worden vergoed • Opleidingsovereenkomsten • Overeenkomst waarbij de patroon de verbintenis aangaat de leerling een opleiding te verstrekken met het oog op het uitoefenen van het gekozen beroep en waarbij de leerling zich ertoe verbindt de praktijk van het beroep onder het gezag van de patroon aan te leren • Maandelijks leervergoeding, geen loon •
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
61
•
Didactisch element is doorslaggevend
Belastbare bezoldigingen Algemeen • Omschrijving • Wedden, lonen, commissies, gratificaties, premies, vergoedingen en alle andere soortgelijke beloningen • Voordelen van alle aard verkregen uit hoofde of n.a.v. het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid • Vergoedingen verkregen uit hoofde of n.a.v. het stopzetten van de arbeid of het beëindigen van een arbeidsovereenkomst • Vergoedingen verkregen tot volledig of gedeeltelijk herstel van een tijdelijke derving van bezoldigingen • Bezoldigingen die zijn betaald of toegekend na de stopzetting van de bezoldigde activiteit waarop zij betrekking hebben, aan de werknemer zelf of zijn rechtverkrijgenden • Ogenblik van belastbaarheid • Bezoldigingen zijn belastbare inkomsten van het jaar waarin ze aan de belastingplichtige worden betaald of toegekend • De terbeschikkingstelling moet reëel en effectief zijn • Van zodra sommen definitief op de financiële rekeningen van de begunstigde zijn gezet of gestort, zijn zij betaald • Voorschotten op loon zijn geen belastbare bezoldigingen en vormen een soort van leningen door de werkgever aan de werknemer Eigenlijke bezoldigingen Belastbare bezoldigingen • Niet nodig dat de bezoldiging rechtstreeks voortspruit uit de arbeidsovereenkomst zelf en aldus door de werknemer kan worden opgeëist • Ook de toekenning door een derde persoon komt in aanmerking Vrijgestelde bezoldigingen • Kosten eigen aan de werkgever • Fiscus draagt de bewijslast • Vergoedingen bekomen als terugbetaling van kosten die eigen zijn aan de werkgever behoren niet tot de belastbare bezoldigingen • Er bestaat in het voordeel van de werknemer een (weerlegbaar) vermoeden dat de sommen die door de WG worden betaald als ‘terugbetaling van kosten eigen aan de WG’, effectief gedane uitgaven zijn eigen aan de WG • WN moet de aanwending niet verantwoorden • Fiscale administratie zal zich tot de WG richten om de nodige inlichtingen en rechtvaardigingen te verkrijgen omtrent de vergoedingen verleend als terugbetaling van eigen kosten van de WG • WG kan bewijs niet leveren: aan de administratie om het bewijs te leveren dat de betwiste sommen de aard van vermomde bezoldigingen hebben • Bij het ontbreken van bewijsstukken en wanneer de terugbetalingen een forfaitair karakter hebben, is het aan de rechter om te oordelen of de fiscale administratie het bewijs heeft geleverd van het bestaan van verdoken bezoldigingen • Forfaitaire vergoedingen • Geen bezwaar tegen de toekenning aan de WN van een forfaitaire vergoeding voor de in opdracht van de WG gemaakte kosten, op voorwaarde dat de bedragen zijn bepaald op grond van ernstige normen
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
62
Verplaatsingskosten: fiscale administratie aanvaardt het kilometertarief dat de staat t.a.v. zijn eigen personeelsleden hanteert als ernstige norm: €0,3468 / km • Dienstreizen • Terugbetaling van verblijfskosten van personeelsleden die in België dienstreizen maken, vormen geen belastbare bezoldiging indien het bedrag van die vergoedingen wordt vastgesteld met inachtneming van het werkelijk aantal verplaatsingen en niet hoger is dan de gelijkaardige vergoedingen die de Staat aan haar federale ambtenaren verleent • In de mate dat de toegekende forfaitaire vergoedingen de maximumbedragen overschrijden vormen zij een belastbare bezoldiging • WG kan bewijs leveren dat de vergoeding is bestemd tot het dekken van kosten die hem eigen zijn en dat die vergoeding ook daadwerkelijk aan dergelijke kosten is besteed • Rulings • Bedragen die in deze rulings worden gehanteerd geven een idee van welke bedragen belastingvrij kunnen worden terugbetaald • Enkel bindend inzake inkomstenbelastingen • Kunstenaars • Onder bepaalde voorwaarden vrijgesteld voor een maximumbedrag van €2.000 • Niet-recurrente resultaatgebonden voordelen • Voordelen gebonden aan de collectieve resultaten van een onderneming of van een groep van ondernemingen ofwel van een welomschreven groep van werknemers, op basis van objectieve criteria • Sociale zekerheid: • WG betaalt plafondbedrag tot €3.100, bijzondere sociale zekerheidsbijdrage van 33% • WN: solidariteitsbijdrage van 13,07% • Voordelen die daadwerkelijk onderworpen zijn aan de bijzondere bijdrage en de solidariteitsbijdrage worden vrijgesteld in de PB tot een bedrag van €2.695 • Eénmalige innovatiepremies • WN die via innoverende voorstellen tot de competitiviteit van de onderneming bijdragen worden beloond door de innovatiepremie die is vrijgesteld van de PB • Toegekend voor een nieuwigheid die een daadwerkelijke meerwaarde betekent m.b.t. de normale activiteiten van de WG • Premies worden toegekend bovenop het vast/variabel loon • Bedrag van de premies uitbetaald per WN mag per kalenderjaar niet meer bedragen dan een maandloon • Werknemersparticipaties • Deel van de winst van de vennootschap besteed aan de uitgifte van aandelen die vervolgens aan de WN worden toegekend • Invoering van een participatieplan gaat vooraf • Participaties ontvangen: onbeschikbaar gedurende een periode die niet minder dan 2j en niet meer dan 5j mag bedragen • Mogen niet worden ingevoerd ter vervanging of omzetting van loon, premies, voordelen in natura of om het even welk voordeel voorzien in individuele of collectieve overeenkomsten • Onderworpen aan de belasting op de deelname van de WN in de winst of in het kapitaal van de vennootschap Taxatieregime • Bezoldigingen worden belast tegen de progressieve aanslagvoeten tenzij er een afzonderlijke aanslagvoet wordt voorzien •
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
63
De afzonderlijke aanslagvoeten worden slechts effectief toegepast indien dit voor de belastingplichtige voordeliger uitvalt dan wanneer de progressieve aanslagvoeten zouden worden toegepast • Gemiddelde aanslagvoet van laatste vorige jaar met normale beroepswerkzaamheid • Bezoldigingen die worden betaald of toegekend na het belastbaar tijdperk waarop ze betrekking hebben, wanneer de laattijdige uitbetaling of toekenning te wijten is aan de overheid of aan een hangend geschil • De vergoedingen die door het Fonds tot vergoeding van de in geval van sluiting van ondernemingen ontslagen werknemers worden uitgekeerd na het verstrijken van het belastbare tijdperk waarop de vergoeding in werkelijkheid betrekking heeft • HvC: laatste vorige jaar waarin de bedrijfsinkomsten van de belastingplichtige voortvloeiden uit de ‘uitoefening’ van een normale beroepswerkzaamheid • HvC: onbezoldigde beroepswerkzaamheid vormt geen normale beroepswerkzaamheid • Gemiddelde aanslagvoet m.b.t. het geheel van de andere belastbare inkomsten • Vanaf aanslagjaar 2003 is de afzonderlijke aanslagvoet van toepassing op het vakantiegeld dat, tijdens het jaar dat de werknemer zijn werkgever verlaat, is opgebouwd en aan hem wordt betaald • Tarief van 33% • Werknemersbezoldigingen m.b.t. gelegenheidswerk in de horecasector belastbaar zijn aan 33% wanneer aan volgende voorwaarden is voldaan: • Bezoldigingen voor prestaties geleverd tijdens maximaal 50 dagen per jaar • Gelegenheidswerknemers worden tewerkgesteld bij een WG die ressorteert onder het Paritair Comité voor het hotelbedrijf of onder het Paritair Comité voor de uitzendarbeid • Arbeidsovereenkomst van bepaalde duur of voor een duidelijk omschreven werk van maximaal 2 opeenvolgende dagen • Sociaal vlak: bijdragen bereken op een uur- of dagforfait • Student die gedurende 50 dagen geniet van de bijzondere regeling voor studentenarbeid kan voor die dagen geen gebruik maken van de forfaits van gelegenheidswerknemers • Tarieven van 16,5% of 33% bezoldigingen toegekend aan • Onder bepaalde voorwaarden en grenzen worden de sportbeoefenaars, scheidsrechters, opleiders, trainers en begeleiders belast aan 16,5% of 33% Voordelen van alle aard Algemeen • Om belastbaar te zijn, moet er een oorzakelijk verband bestaan tussen het verkrijgen van het voordeel en de uitgeoefende beroepsactiviteit • Bewijslast: bij fiscale administratie • Fiscale administratie draagt de WG of de WN op aan te tonen dat het voordeel niet wordt veroorzaakt door de arbeidsrelatie Voordelen van alle aard die anders dan in geld worden verkregen, vormen een belastbaar • inkomen ten belope van de werkelijke waarde in hoofde van de genieter Werkelijke waarde • Waarde van het voordeel moet worden bepaald vanuit het standpunt van de werknemer • Marktwaarde vormt in ieder geval de bovengrens bij de waardering • Wanneer de voordelen op eigen initiatief of volledig vrijwillig worden verkregen, zal de waardering de marktwaarde benaderen; wanneer er sprake is van enige verplichting, zal de waardering minder bedragen dan de marktwaarde Forfaitaire waardering • Wanneer een forfaitaire waardering is voorzien, moet deze verplicht worden toegepast •
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
64
•
•
•
•
•
Goedkope of renteloze leningen • Voordeel wordt berekend op basis van het verschil tussen volgende termen: • Referentievoet die jaarlijks wordt bekendgemaakt • Rentevoet die de WG werkelijk aanrekent aan de WN Beschikking over onroerende goederen of gedeelten ervan • Principe • Voordeel vastgesteld op 100/60 of 100/90 (gebouwd / ongebouwd) van het geïndexeerde KI van het onroerend goed • Wanneer de genieter van het voordeel bijdraagt in de kostprijs wordt deze bijdrage in aftrek gebracht van het belastbaar voordeel • Een in het buitenland gelegen onroerend goed: voordeel is gelijk aan de vermoedelijke huurwaarde van het goed • Terbeschikkingstelling van gebouw door een rechtspersoon • Indien het (niet-geïndexeerde) KI van het OG of gedeelte ervan ≤ €745, is het voordeel gelijk aan 100/60 van het geïndexeerde KI x 1,25 • Indien het (niet-geïndexeerde) KI van het OG of gedeelte ervan > is dan €475, is het voordeel gelijk aan 100/60 van het geïndexeerde KI x 3,8 • Overtreffen van de persoonlijke behoeften • Wanneer de verplichte woonst evenwel duidelijk de persoonlijke behoeften overtreft van de persoon die er woont, wordt het belastbaar voordeel slechts berekend op basis van het KI van een OG dat beantwoordt aan de werkelijke behoeften van de gebruiker • Bemeubelde woning • Het in principe belastbaar voordeel wordt verhoogd met 2/3 Verstrekking van verwarming en elektriciteit • Leidinggevend personeel: €1.245 / jaar (verwarming) en €620 / jaar (elektriciteit) • Personen belast met het dagelijks beheer van de onderneming, die gemachtigd zijn om de WG te vertegenwoordigen en te verbinden, alsmede de personeelsleden, onmiddellijk ondergeschikt aan die personen wanneer zij eveneens opdrachten van dagelijks beheer in hun geheel vervullen • Andere personeelsleden: €560 en €280 Beschikking over dienstboden, huispersoneel, hoveniers, chauffeurs, … • Het voordeel bedraagt per voltijds tewerkgesteld personeelslid €5.950 / jaar • Eventuele persoonlijke bijdrage van de genieter van het voordeel moet in mindering worden gebracht Gebruik van een voertuig voor persoonlijke behoeften • Om een belastbaar voordeel te berekenen, dient het voertuig persoonlijk te worden gebruikt • Forfaitaire waardering wordt berekend door een CO2-percentage toe te passen op 6/7 van de cataloguswaarde van het kosteloos ter beschikking gestelde voertuig • Persoonlijk gebruik • Wanneer een voertuig wordt gebruikt voor eigenlijke privé verplaatsingen en/of woon-werkverplaatsingen • Vaste plaats van tewerkstelling: plaats waar de aanwezigheid van de WN gedurende het belastbare tijdperk 40 dagen of meer bedraagt • Cataloguswaarde • Catalogusprijs van het voertuig in nieuwe staat bij verkoop aan een particulier, inclusief opties en werkelijk betaalde belasting over de toegevoegde waarde, zonder rekening te houden met enige korting, vermindering, rabat of restorno • Mag geen rekening worden gehouden met gegeven kortingen • Ouderdom van het voertuig
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
65
Cataloguswaarde vermenigvuldigd met een percentage teneinde rekening te houden met de periode die is verstreken vanaf de datum van eerste inschrijving van het voertuig • Om het toepasselijke percentage te bepalen, telt een begonnen maand voor een volledige maand • CO2-percentage: toe te passen percentage is afhankelijk van de CO2-uitstoot van het voertuig • Minimaal voordeel: nooit minder dan €820 / jaar • Beperking pro rata temporis: wanneer een voertuig slechts gedurende een gedeelte van het belastbaar tijdperk ter beschikking wordt gesteld, dient het bedrag van het belastbaar voordeel van alle aard pro rata temporis te worden verminderd • Persoonlijke bijdrage • Wanneer het voordeel niet kosteloos wordt toegestaan, mag de vastgestelde waarde van het voordeel worden verminderd met de persoonlijke bijdrage van de genieter die in hetzelfde belastbaar tijdperk wordt bepaald • Aftrek is beperkt tot het bedrag van het principieel belastbaar voordeel • Voorwaarde: eigen bijdrage vormt een tussenkomst van de werknemer in iets dat hem door de WG ter beschikking wordt gesteld • Niet aftrekbaar is de bijdrage die de WN aan zijn WG moet betalen voor het herstel van schade n.a.v. een ongeval • Aandelenopties • Definitie: recht om gedurende een welbepaalde termijn een bepaald aantal aandelen aan te kopen of bij een kapitaalverhoging in te schrijven op een bepaald aantal aandelen, tegen een vastgestelde of een nog vast te stellen prijs • Belastbaar tijdstip • Belast op het ogenblik dat zij wordt toegekend • Optie wordt geacht toegekend te zijn op de 60ste dag die volgt op de datum van het aanbod, zelfs indien aan de uitoefening van de optie opschortende of ontbindende voorwaarden zijn verbonden • Binnen deze termijn geen schriftelijke aanvaarding: geacht het aanbod te hebben geweigerd • Waarde van het voordeel • Optie is beursgenoteerd: laatste slotkoers van de optie die voorafgaat aan de dag van het aanbod • Optie is niet beursgenoteerd • Belastbaar voordeel vastgesteld op 18% van • Gemiddelde slotkoers van het aandeel gedurende 30 dagen die het aanbod voorafgaan, OF • Laatste slotkoers die voorafgaat aan de dag van het aanbod • 18% van de werkelijke waarde van de aandelen ervan op het ogenblik van het aanbod • Forfait van 18% vermeerderd met 1% voor elk jaar of jaargedeelte boven het 5de • Halvering van het belastbaar voordeel • Percentage van 18% wordt gehalveerd waneer aan bepaalde voorwaarden is voldaan • Voor optie betaald bedrag: bijdrage in mindering gebracht van de hiervoor berekende waarde van het voordeel Vrijgestelde voordelen • Vergoeding voor woon-werkverplaatsingen • Art. 38, §1, eerste lid, 9º WIB •
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
66
Kosten eigen aan de WN Onder bepaalde voorwaarden wordt de vergoeding vrijgesteld • Vrijstelling wanneer de WN voor de aftrek van zijn beroepskosten opteert voor de forfaitaire beroepskosten • Openbaar vervoer: betaling volledig vrijgesteld • Gemeenschappelijk vervoer: betaling van de WG is vrijgesteld ten belope van een bedrag dat maximaal gelijk is aan de prijs van een treinabonnement eerste klasse voor die afstand • Ander vervoermiddel: vrijstelling bedraagt maximaal €250 • Art. 38, §1, eerste lid, 14º WIB • Kilometervergoeding toegekend voor de werkelijke met de fiets gedane verplaatsingen tussen de woonplaats en de plaats van tewerkstelling is vrijgesteld voor een bedrag van maximum €0,145 / km PC-Privé • Vrijstelling kan enkel worden verkregen wanneer de bruto belastbare bezoldigingen van de WN niet hoger zijn dan €21.600 • Slechts één keer per periode van 3 belastbare tijdperken toegekend • Vrijstelling is uitsluitend van toepassing bij tussenkomst in de aankoopprijs van een nieuwe pc, met of zonder randapparatuur • Beperkt tot maximaal €550 per belastbaar tijdperk Sociale voordelen • Omschrijving • Voordelen waarvoor het wegens de wijze van toekenning niet mogelijk is het door iedere verkrijger werkelijk verkregen bedrag vast te stellen • Voordelen die, alhoewel individualiseerbaar, niet de aard van een werkelijke bezoldiging hebben • Geringe voordelen of gelegenheidsgeschenken verkregen uit hoofde of n.a.v. gebeurtenissen die niet rechtstreeks in verband staan met de beroepswerkzaamheid • Gering karakter • Indien vrijstellingen bestaan op het vlak van de sociale zekerheidsbijdragen en men een parallellisme wenst tussen de sociale en fiscale behandeling, kan, wanneer een uitdrukkelijke fiscale vrijstelling ontbreekt, dit enkel worden bekomen door de kwalificatie als sociaal voordeel • Huwelijkspremie • Voor zover toegekende bedrag geen €200 per WN overschrijdt • Bij overschrijding van het maximumbedrag wordt het meerdere gedeelte als een voordeel van alle aard aangemerkt • Anciënniteitspremie • Sociaal voordeel wanneer aantal voorwaarden zijn voldaan • Premie max tweemaal toegekend in de loopbaan • 1ste x: ten vroegste na 25j dienst, premie max brutobedrag maanwedde of gemiddeld brutobedrag • 2de x: 35j in dienst, max tweemaal brutobedrag maanwedde • Beide berekeningswijzen mogen niet worden gecombineerd in een kalenderjaar (anders geen vrijstelling als sociaal voordeel) • Wanneer de voorwaarden van periodiciteit zijn nageleefd, maar een groter bedrag wordt betaald dan één- of tweemaal de effectieve of gemiddelde brutomaandwedde, aanvaardt de fiscale administratie dat slechts het meerdere deel belastbaar is • Jubileum van de onderneming • •
•
•
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
67
Uit de aanvaarding van de ‘anciënniteitspremie’ als sociaal voordeel blijkt dat belangrijke bedragen betaald in cash onder bepaalde (uitzonderlijke) omstandigheden kunnen worden beschouwd als een sociaal voordeel • Aankoop tegen gunstprijs: sociaal voordeel op voorwaarde dat: • Gunstprijs niet lager is dan de vervaardigingsprijs of aanschaffingsprijs in hoofde van de WG • De goederen bestemd zijn voor dagelijks gebruik of duurzame goederen zijn met betrekkelijk geringe waarde • De aankopen die gedaan worden voor persoonlijke behoeften, zodat de aankoop van duurzame goederen zich niet te dikwijls mag herhalen • Maaltijdcheques, sport-/cultuur- of ecocheques • Uitdrukkelijk vrijgesteld • Verwerven van aandelen • Inschrijven op nieuwe aandelen • Aandelen mogen niet worden overgedragen gedurende een periode van 5j te rekenen van de inschrijving • Uitgifteprijs van de aandelen mag niet lager zijn dan 80% van de prijs die gerechtvaardigd is • 20% korting die de WN verkrijgt vormt geen belastbaar voordeel • Kopen van bestaande aandelen • Indien de aandelen niet op een beurs zijn genoteerd, is de waarde van het voordeel gelijk aan de intrinsieke waarde • Indien de aandelen wel op een beurs zijn genoteerd, is het voordeel gelijk aan de beurswaarde • Waarde van het voordeel wordt evenwel vastgesteld op 100/120 van de beurswaarde wanneer: • Vennootschap haar eigen aandelen inkoopt en ze zodanig massaal overdraagt dat op de aandelen een koersval op de beurs kan worden verwacht • De aandelen met de toestemming van de betrokken partijen bij de verkrijgers gedurende ten minste 2j ‘onbeschikbaar’ zijn gemaakt Vergoedingen verkregen bij het stopzetten van de arbeid of het beëindigen van de arbeidsovereenkomst • Belastbare vergoedingen • Ook alle andere vergoedingen bedoeld waarvan de oorzaak ligt in de stopzetting van de arbeid of de beëindiging van de arbeidsovereenkomst • Vrijgestelde vergoedingen • Morele schadevergoeding • Genieten van belastingvrijstelling op voorwaarde dat kan worden aangetoond welke de morele schade is die de WN heeft geleden • Volgens de fiscale administratie in principe belastbaar • Ontslagcompensatievergoeding • Vrijgesteld van belasting • Ingevolge het eenheidsstatuut door de RV aan sommige arbeiders uitbetaald • Ontslaguitkering • Vrijgesteld van PB • Vanaf zodra een WN gerechtigd is, op de ontslagcompensatievergoeding valt hij buiten het toepassingsgebied van de ontslaguitkering • Taxatieregime • Vergoedingen verkregen bij het stopzetten van de arbeid of beëindigen van de arbeidsovereenkomst worden afzonderlijk belast tegen het gemiddelde tarief van •
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
68
toepassing was op de belastbare inkomsten van het laatste vorige jaar waarin de belastingplichtige een normale beroepswerkzaamheid heeft gehad Compensatievergoedingen voor een tijdelijke derving van bezoldigingen • Omschrijving • De inkomsten die een WN ontvangt ter (volledige of gedeeltelijke) vervanging van zijn loon dat hij tijdelijk moet derven wegens ziekte, invaliditeit, werkloosheid, ongeval of om het even welke andere gelijkaardige gebeurtenis, vormen een belastbare bezoldiging • Vergoedingen voor morele, fysieke of esthetische schade, medische of paramedische kosten en materiële schade niet belastbaar • Compensatievergoedingen kunnen zowel bestaan uit wettelijke vergoedingen als uit aanvullende extrawettelijke vergoedingen • Taxatieregime • Vergoedingen tot herstel van een tijdelijke derving van bezoldigingen ondergaan het fiscaal regime van de vervangingsinkomsten Bezoldigingen verkregen na stopzetting • Omschrijving • Bezoldigingen die aan de belastingplichtige zelf zijn betaald nadat hij volledig en definitief de uitoefening heeft stopgezet van de beroepswerkzaamheid waarop die bezoldigingen betrekking hebben • De bezoldigingen die na het overlijden van de belastingplichtige aan zijn rechtverkrijgenden zijn betaald • Taxatieregime • Belast volgens het regime dat voor de betrokken bezoldigingen zou gelden wanneer zij door de belastingplichtige tijdens de uitoefening van zijn beroepswerkzaamheid zouden zijn gekregen Aftrekbare beroepskosten Algemeen • Werkelijke beroepskosten kunnen in aftrek worden gebracht of er kan beroep worden gedaan op de forfaitaire beroepskosten Werkelijke beroepskosten • Art. 49 t.e.m. 66bis WIB: beroepskosten worden in aftrek gebracht voor het belastbaar tijdperk waarin zij werden betaald • Bijzondere bijdrage voor sociale zekerheid ingehouden: niet aftrekbaar als beroepskost • De door de WG ingehouden bedrijfsvoorheffing is geen aftrekbare beroepskost • Vormt een voorschot op de later te betalen PB • Beroepskosten bij voorrang in aftrek gebracht van de inkomsten die progressief belastbaar zijn Forfaitaire beroepskosten • Gewone forfaitaire beroepskosten • Absoluut recht en mag niet worden verminder onder het voorwendsel dat de werkelijke beroepskosten lager zijn • Forfaitaire beroepskosten worden bekend na aftrek van deze bijdragen en de buitenlandse belastingen • Berekende bedrag van de kostenaftrek wordt evenredig aangerekend op de verschillende bestanddelen van het inkomen die de berekeningsgrondslag van het forfait hebben gevormd • Aanvullend kostenforfait voor lange woon-werkverplaatsingen • Aanvullend forfait is niet van toepassing op andere beroepscategorieën die forfaitaire beroepskosten in mindering kunnen brengen
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
69
Wordt enkel verkregen wanneer de beroepskosten op forfaitaire wijze worden berekend Aanvullend forfait moet nooit pro rata temporis worden verminderd • Frequentie van verplaatsingen (dagelijks of wekelijks) heeft geen belang Bijzonder kostenforfait voor burgemeesters, schepenen en OCMW-voorzitters • Gewone kostenforfait mag worden toegepast wanneer dit hoger is dan het bijzonder kostenforfait • •
•
Bezoldigingen van bedrijfsleiders Belastbare personen Als bedrijfsleider worden beschouwd: • Natuurlijke persoon die een opdracht uitoefent als bestuurder, zaakvoerder, vereffenaar of gelijksoortige functies uitoefent • De natuurlijke persoon die in de vennootschap een leidende functie of een leidende werkzaamheid van dagelijks bestuur, van commerciële, financiële of technische aard uitoefent buiten een arbeidsovereenkomst Art. 32, eerste lid, 1º WIB • Bestuursorgaan van een vennootschap is het orgaan met de meest uitgebreide bevoegdheid • Tot de eerste categorie van bedrijfsleiders behoren ook de vereffenaars • Taken die tot het bestuurdersmandaat behoren, kunnen niet worden uitgeoefend in een andere hoedanigheid dan als bestuurder of zaakvoerder • Niet mogelijk een arbeidsovereenkomst aan te gaan of met de vennootschap een managementovereenkomst af te sluiten • Dagelijks bestuur van een vennootschap kan worden uitgeoefend door een persoon die verbonden is met een arbeidsovereenkomst of een managementovereenkomst Bestuurder kan zijn bestuurdersmandaat voor taken die niet in het kader van een • bestuurdersmandaat moeten worden uitgeoefend, combineren met een arbeidsovereenkomst of met een aannemings- of lastgevingsovereenkomst • Noodzakelijk dat de andere taken duidelijk onderscheiden zijn van deze die worden uitgeoefend binnen het bestuurdersmandaat • Noodzakelijk dat de andere activiteit wordt uitgeoefend in een verhouding van ondergeschiktheid aan de vennootschap • Inkomsten uit deze overeenkomsten eveneens belast als bedrijfsleidersbezoldigingen (attractiebeginsel) • Speelt niet wanneer het bestuurdersmandaat onbezoldigd is Art. 31, eerste lid, 2º WIB • Wanneer een natuurlijke persoon in een vennootschap een leidende functie of een leidende werkzaamheid van dagelijks bestuur, van commerciële, financiële of technische aard uitoefent buiten een arbeidsovereenkomst zijn de inkomsten eveneens bedrijfsleidersbezoldigingen • Personen die zonder bestuurder te zijn en zonder door een arbeidsovereenkomst verbonden te zijn, belast zijn met het dagelijks bestuur van de vennootschap Vennootschap in fiscale zin • De functie moet worden uitgeoefend in een vennootschap in fiscale zin • Wanneer de rechtspersoon een onderneming exploiteert of zich bezighoudt met verrichtingen van winstgevende aard • Bepaalde rechtspersonen worden van de vennootschapsbelasting uitgesloten en zijn onderworpen aan de rechtspersonenbelasting • Beheerders van andere rechtspersonen zijn niet onderworpen aan art. 32 WIB •
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
70
• •
Bezoldigingen van werknemers of baten Voor hen speelt het attractiebeginsel niet
Belastbare bezoldigingen Algemeen • Omschrijving • Vaste of veranderlijke tantièmes, zitpenningen, emolumenten en alle andere sommen toegekend door vennootschappen, andere dan dividenden of terugbetalingen van eigen kosten van de vennootschap • Voordelen, vergoedingen en bezoldigingen die in wezen gelijkaardig zijn aan die vermeld in art. 31, tweede lid, 2º tot 5º • Geherkwalificeerde huur • Ogenblik van belastbaarheid • Belastbare inkomsten van het jaar waarin ze aan de belastingplichtige worden betaald of toegekend • De boeking van een bezoldiging op een feitelijk onbeschikbare rekening, zelfs met wederzijds akkoord, doet geen belastbaarheid ontstaan Tantièmes en andere bezoldigingen • Bestaan uit een gedeelte van de winst van de vennootschap • Het gedeelte van de winst dat aan de bedrijfsleider wordt toegekend als een dividend vormt geen belastbare bezoldiging • Vrijstelling voor de terugbetaling van eigen kosten van de vennootschap: tegenhanger van vrijstelling voor kosten eigen aan WG zoals voor de WN bestaat • Voor bedrijfsleiders bestaan er geen vrijgestelde forfaitaire onkostenvergoeding voor kunstenaars, niet-recurrente resultaatsgebonden voordelen, éénmalige innovatiepremies en werknemersparticipaties Voordelen van alle aard • Vormen voor hem een belastbare bezoldiging • Bepaalde vrijstellingen die in hoofde van werknemers gelden, zijn niet van toepassing voor bedrijfsleiders, zoals: • Vergoedingen voor woon-werkverplaatsingen • PC-privé • Inschrijven op nieuwe aandelen • Bedrijfsleider kan wel genieten van de vrijstelling voor: • Kilometervergoeding voor woon-werkverplaatsingen met de fiets • Sociale voordelen • Maaltijdcheques, sport-/cultuur- of ecocheques • Kopen van bestaande aandelen onder de voorwaarden dat de waarde van het voordeel wordt vastgesteld op 100/120 van de beurswaarde Vergoedingen verkregen bij het stopzetten van de arbeid • Afzonderlijke aanslagvoet voor vergoedingen die zijn betaald ten gevolge van de stopzetting van arbeid of beëindiging van een arbeidsovereenkomst • Enkel van toepassing op de vergoedingen die worden verkregen ter vervanging van een krachtens een arbeidsovereenkomst verschuldigde bezoldiging Compensatievergoedingen voor een tijdelijke derving van bezoldigingen • Vormen een belastbare bezoldiging Bezoldigingen verkregen na stopzetting • Omschrijving
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
71
De bezoldigingen die aan de bedrijfsleider zelf zijn betaald nadat hij volledig en definitief de uitoefening heeft stopgezet van de beroepswerkzaamheid waarop die bezoldigingen betrekking hebben • Bezoldigingen die na het overlijden van de bedrijfsleider aan zijn rechtverkrijgenden zijn betaald • Taxatieregime • Belast volgens het regime dat voor de betrokken bezoldigingen zou gelden wanneer zij door de belastingplichtige tijdens de uitoefening van zijn beroepswerkzaamheid zouden zijn verkregen Geherkwalificeerde huur • Huurprijs en huurvoordelen van gebouwde onroerende goederen als bezoldigingen van een bedrijfsleider gekwalificeerd • In de mate dat de huurprijs en huurvoordelen hoger liggen dan 5/3 van het gerevaloriseerde (ongeïndexeerde) KI •
Aftrekbare beroepskosten Algemeen • Werkelijke beroepskosten kunnen in aftrek worden gebracht of kan beroep worden gedaan op de forfaitaire beroepskosten Werkelijke beroepskosten Algemene regels • Beroepskosten worden in aftrek gebracht voor het belastbaar tijdperk waarin zij werden betaald • Bedrijfsleiders zijn voor de sociale zekerheid zelfstandigen • De door de vennootschap ingehouden bedrijfsvoorheffing is geen aftrekbare beroepskost • Werkelijke beroepskosten worden bij voorrang in aftrek gebracht van de inkomsten die progressief belastbaar zijn Specifieke beroepskosten voor bedrijfsleiders • Interesten van leningen • Bedrijfsleiders kunnen de interesten van schulden, aangegaan bij derden om aandelen te verkrijgen van de vennootschap die hen bezoldigt, als beroepskost in aftrek brengen • Om de interesten in aftrek te kunnen brengen, moeten 4 voorwaarden tegelijkertijd vervuld zijn: • Schuld moet zijn aangegaan bij derden • De schuld moet zijn aangegaan om aandelen te verkrijgen die een fractie van het maatschappelijk kapitaal vertegenwoordigen • De vennootschap waarvan de aandelen worden verworven, moet een binnenlandse vennootschap zijn • De bedrijfsleider moet in het belastbaar tijdperk waarvan de interesten worden betaal van de vennootschap periodiek bezoldigingen ontvangen • De aftrek van interesten is uitgesloten: • Vanaf de datum waarop de bedrijfsleider zijn aandelen vervreemdt • Vanaf de datum waarop en in zoverre de vennootschap het maatschappelijk kapitaal terugbetaalt dat door die aandelen is vertegenwoordigd • Dragen van verliezen geleden door de vennootschap • De tenlasteneming gebeurt door een onherroepelijke en onvoorwaardelijke betaling van een som geld • De storting gebeurt met het oog op het behoud van beroepsinkomsten die de bedrijfsleider periodiek uit de vennootschap verkrijgt
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
72
De betaalde som wordt door de vennootschap volledig gebruikt voor de aanzuivering van haar verliezen • Wanneer een lening werd aangegaan voor het ten laste nemen van de verliezen, vormen de betaalde interesten eveneens een aftrekbare kost Forfaitaire beroepskosten • De forfaitaire aftrek vormt een absoluut recht en mag niet worden verminderd onder het voorwendsel dat de werkelijke beroepskosten lager zijn • Forfaitaire beroepskosten worden niet berekend op de compensatievergoedingen tot volledig of gedeeltelijk herstel van een tijdelijke derving van bezoldigingen • Forfaitaire beroepskosten bedragen 3% en mogen niet meer bedragen dan €1.555,50 • Kostenaftrek wordt evenredig aangerekend op de verschillende bestanddelen van het inkomen die de berekeningsgrondslag van het forfait hebben gevormd •
Huwelijksquotiënt • •
Belastbaar inkomen van elke belastingplichtige afzonderlijk vastgesteld = volledige decumul Huwelijksquotiënt: voor de berekening van de PB bij de ene belastingplichtige wordt een deel van zijn beroepsinkomen weggehaald en verschoven naar de andere belastingplichtige
Gezinnen met één beroepsinkomen •
•
30% van het netto-beroepsinkomen van de ene belastingplichtige voor de berekening van de PB aan de andere echtgenoot wordt toegekend • De toekenning mag maximaal €6.700 Huwelijksquotiënt wordt berekend op het netto-beroepsinkomen • Enkel de eigen beroepsverliezen mogen in aftrek worden gebracht bij de berekening van het huwelijksquotiënt en niet de beroepsverliezen die de andere echtgenoot heeft geleden
Gezinnen met twee beroepsinkomens maar waarvan één zeer laag is •
Netto-beroepsinkomen van een van de belastingplichtigen is lager dan €6.700 en is lager dan 30% van het totaal van de netto-beroepsinkomsten van beide echtgenoten
Behoud van de oorspronkelijke kwalificatie •
Het toegekende gedeelte wordt als een persoonlijk beroepsinkomen beschouwd, maar blijft de oorspronkelijke kwalificatie behouden
Diverse inkomsten •
Diverse inkomsten: • Winsten of baten, hoe ook genaamd, die zelfs occasioneel of toevallig voortkomen uit enige prestatie, verrichting of speculatie of uit diensten bewezen aan derden buiten het uitoefenen van een beroepswerkzaamheid • Niet begrepen hierin zijn de inkomsten die voortkomen uit normale verrichtingen van beheer van een privévermogen bestaande uit onroerende goederen, portefeuillewaarden en roerende voorwerpen
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
73
Occasionele winsten of baten Omschrijving • • •
•
•
Buiten de beroepswerkzaamheid: verrichtingen mogen zich niet regelmatig voordoen Enige prestatie, verrichting of dienst: actieve tussenkomst van de belastingplichtige Speculatie • Moet worden onderscheiden van de bedoeling die iedere belegger heeft om zijn beleggingen te doen opbrengen • Het opzettelijk kopen om na korte of langere termijn, met winst te verkopen Normaal beheer van privé-vermogen • Privé-vermogen • Onroerende goederen, portefeuillewaarden en roerende voorwerpen • Meerwaarden m.b.t. aandelen die tot het privé-vermogen behoren, zijn hier niet in begrepen Normaal beheer • • Het feit dat een verrichting wordt gesteld die een normaal huisvader niet zou verrichten, is op zich voldoende voor belastingheffing • Moet worden uitgegaan van een geïnformeerde en goed opgeleide privépersoon die zijn privévermogen doet renderen • Speculatie is niet noodzakelijk om te kunnen overgaan tot belastingheffing Typedwang • Inkomsten kunnen in principe slechts worden belast in de categorie waartoe ze behoren • Uitzonderingen op het principe van typedwang kunnen enkel uit de wet voortvloeien
Ogenblik van belastbaarheid • •
Zijn belastbare inkomsten van het belastbaar tijdperk waarin ze worden vastgesteld of vermoed De inkomsten zijn belastbaar op het ogenblik van de werkelijke ontvangst
Belastbaar nettobedrag • •
Belastbaar brutobedrag: omvat alle inkomsten, met inbegrip van de voordelen van alle aard, voortvloeiende uit de verrichtingen die aanleiding geven tot deze occasionele winsten of baten Brutobedrag wordt verminderd met de werkelijke uitgaven of lasten die gedurende het belastbare tijdperk werden gedaan of gedragen om die winsten of baten te verkrijgen of te behouden
Overdracht van verliezen • •
Verlies mag niet worden aangerekend op de andere inkomstencategorieën van het belastbaar tijdperk De aanrekening van het verlies geschiedt achtereenvolgens op de occasionele winsten of baten van elk volgend belastbaar tijdperk
Taxatieregime
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
74
•
Belast tegen afzonderlijke aanslagvoet van 33%, tenzij de toepassing van de progressieve aanslagvoeten voordeliger is
Prijzen, subsidies, renten en pensioenen toegekend aan geleerden, schrijvers of kunstenaars Omschrijving •
• •
Als diverse inkomsten belast: prijzen, subsidies, renten en pensioenen die geen bezoldigingen voor bewezen diensten uitmaken en die worden toegekend aan geleerden, schrijvers of kunstenaars door: • Belgische of vreemde openbare machten, OF • Openbare instellingen zonder winstoogmerken Prijzen zijn slechts belastbaar in de mate dat ze meer bedragen dan €2.500 Ook subsidies zijn gedurende 2j slechts belastbaar in de mate dat ze meer bedragen dan €2.500 • Voor subsidies waarvan de toekenning over verscheidene opeenvolgende jaren is gespreid, geldt de aftrek voor elk van de eerste 2 jaren
Ogenblik van belastbaarheid •
Belastbare inkomsten van het belastbaar tijdperk waarin ze worden betaald of toegekend
Taxatieregime •
Belast tegen de afzonderlijke aanslagvoet van 16,5% tenzij de toepassing van de progressieve aanslagvoeten voordeliger is
Uitkeringen tot onderhoud Omschrijving •
•
Als diverse inkomsten beschouwd indien 3 voorwaarden zijn vervuld: • De uitkering wordt gestort ter uitvoering van een verplichting op grond van het BW of het Ger.W. • De onderhoudsgelden worden regelmatig betaald of er wordt een vervangend kapitaal betaald • De genieter van de uitkering mag geen deel uitmaken van het gezin van de schuldenaar ervan Onderhoudsgelden die een ouder ontvangt voor een kind zijn geen diverse inkomsten voor de ouder, maar een divers inkomen van het kind zelf
Ogenblik van belastbaarheid •
Belastbare inkomsten van het belastbaar tijdperk waarin ze worden betaald of toegekend
Belastbaar nettobedrag
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
75
•
Slechts in aanmerking genomen voor 80% van het betaalde of toegekende bedrag
Taxatieregime •
•
Art. 90, 3º WIB • Regelmatige betaling: voor 80% in aanmerking genomen en belast tegen de progressieve aanslagvoeten • Vervangend kapitaal • Fictieve rente opgenomen vanaf de dag waarop het kapitaal is betaald of toegekend tot de dag van het overlijden van de verkrijger • Rente wordt slechts voor 80% in aanmerking genomen en aldus aan het progressief tarief van de PB onderworpen Art. 90, 4º WIB • Afzonderlijk belastingregime • Belast tegen de aanslagvoet m.b.t. het geheel van de andere belastbare inkomsten, tenzij de toepassing van de progressieve aanslagvoeten voordeliger is
Diverse inkomsten van roerende aard Omschrijving • •
• • •
Inkomsten die, buiten de uitoefening van een beroepswerkzaamheid, worden verkregen uit de onderverhuring of de overdracht van huur van onroerende goederen Inkomsten die, buiten de uitoefening van een beroepswerkzaamheid, worden verkregen uit de concessie van het recht om een plaats die van nature onroerend is te gebruiken om er plakbrieven of andere reclamedragers te plaatsen Loten van effecten van leningen Opbrengsten van verhuring van jacht-, vis- en vogelvangstrechten Vergoedingen voor ontbrekende coupon of ontbrekend lot
Onderverhuur of overdracht van huur •
• •
•
Belastbare inkomsten • Inkomsten die, buiten de uitoefening van een beroepswerkzaamheid, worden verkregen uit de onderverhuring of de overacht van huur van al dan niet gemeubelde onroerende goederen Ogenblik van belastbaarheid: belastbare inkomsten van het belastbaar tijdperk waarin ze worden betaald of toegekend Belastbaar nettobedrag: verschil tussen: • Bruto-inkomsten • De door de huurder of overdrager verkregen huurprijs en andere huurvoordelen, EN • De huurwaarde van de lokalen die hij zelf betrekt • Kosten • De door de huurder of overdrager betaalde huurprijs en huurlasten, EN • De kosten die hij verantwoordt gedurende het belastbaar tijdperk te hebben gedaan of gedragen om de inkomsten te verkrijgen of te behouden Roerende voorheffing • In principe een RV ingehouden van 25%
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
76
Volledig afgezien van de inhouding van RV o.a. wanneer deze inkomsten worden uitgekeerd aan rijksinwoners die aan de PB zijn onderworpen en binnenlandse vennootschappen Taxatieregime • Verplicht deze inkomsten op te nemen in zijn aangifte in de PB • Belast tegen afzonderlijke aanslagvoet van 25% (tenzij de toepassing van de progressieve aanslagvoeten voordeliger is) •
•
Concessie voor plakbrieven of andere reclamedragers •
• •
•
•
Belastbare inkomsten • Inkomsten die buiten de uitoefening van een beroepswerkzaamheid, worden verkregen uit de concessie van het recht om een plaats die van nature onroerend is te gebruiken om er plakbrieven of andere reclamedragers te plaatsen • Geen divers inkomen voor zover het onroerend goed gelegen is binnen de omheining van een sportinstallatie (tenzij van buiten deze installatie zichtbaar) Ogenblik van belastbaarheid: belastbare inkomsten van het belastbaar tijdperk waarin ze worden betaald of toegekend Belastbaar nettobedrag: verschil tussen: • Totale bedrag van de door de overdrager van het recht verkregen bedragen en voordelen, EN • Het totale bedrag van de kosten die de concessieverlener verantwoordt gedurende het belastbaar tijdperk te hebben gedaan of gedragen om de bedoelde inkomsten te verkrijgen of te behouden • Geen bewijskrachtige gegevens: forfaitair vastgesteld op 5% Roerende voorheffing • In principe 25% • Volledig afgezien van de inhouding van de RV o.a. wanneer deze inkomsten worden uitgekeerd aan rijksinwoners die aan de PB zijn onderworpen en binnenlandse vennootschappen Taxatieregime • Verplicht deze inkomsten op te nemen in zijn aangifte in de PB • Belast tegen de afzonderlijke aanslagvoet van 25% (tenzij de toepassing van de progressieve aanslagvoeten voordeliger is)
Loten van effecten van leningen • • • • •
Belastbare inkomsten: loten van effecten van leningen, ongeacht ze in België of in het buitenland zijn uitgegeven Ogenblik van belastbaarheid: belastbare inkomsten van het belastbaar tijdperk waarin ze worden betaald of toegekend Belastbaar nettobedrag: verschil tussen de terugbetalingswaarde van de door loting uitgetrokken effecten en hun nominale waarde RV: 25% Taxatieregime • Stelsel van de bevrijdende RV • Indien de inkomsten worden aangegeven, worden zij in de PB belast tegen de afzonderlijke aanslagvoet van 25% (tenzij de toepassing van de progressieve aanslagvoeten voordeliger is)
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
77
Opbrengsten van verhuring van jacht-, vis- en vogelvangstrechten • • •
•
•
Belastbare inkomsten: ook de opbrengsten uit onderverhuring van deze rechten vormen een divers inkomen Ogenblik van belastbaarheid: belastbaar inkomen van het belastbaar tijdperk waarin ze worden betaald of toegekend Belastbaar nettobedrag • Verhuur: divers inkomen is gelijk aan het verkregen bedrag • Onderverhuring: divers inkomen bestaat uit het verschil tussen wat de onderverhuurder uit de onderverhuring verkrijgt en wat hij aan de eigenaar betaalt RV • 25% • Afgezien van de inhouding van de RV o.a. wanneer deze inkomsten worden uitgekeerd aan rijksinwoners die aan de PB zijn onderworpen en binnenlandse vennootschappen Taxatieregime • Verplicht op te nemen in aangifte in PB • Belast tegen afzonderlijke aanslagvoet van 25% (tenzij de toepassing van de progressieve aanslagvoeten voordeliger is)
Meerwaarden op onroerende goederen Meerwaarden op ongebouwde onroerende goederen •
•
•
Belastbare inkomsten • Belastbaar als divers inkomen: • Wanneer die onroerende goederen onder bezwarende titel werden verkregen en zijn vervreemding binnen 8j na de datum van de authentieke akte van de verkrijging • Wanneer die goederen bij schenking onder levenden werden verkregen en zijn vervreemd binnen 3j na de akte van schenking en binnen 8j na de datum van de authentieke akte van de verkrijging onder bezwarende titel door de schenker De termijn van 8j vangt aan op de datum van de authentieke akte, waarbij de verkrijging • van het vervreemde goed is vastgesteld • De termijn van 3j tussen de schenking en de overdracht door de begiftigde vangt aan op de datum van de akte van schenking Bepaalde gebouwde onroerende goederen worden met ongebouwde onroerende goederen • gelijkgesteld • Wanneer de verkoopwaarde van de opgetrokken gebouwen lager is dan 30% van het geheel Ogenblik van belastbaarheid • Belastbare inkomsten van het belastbaar tijdperk waarin ze worden vastgesteld of vermoed • Onroerend goed wordt vervreemd op de datum van de authentieke akte en de meerwaarde is op die datum belastbaar Belastbaar nettobedrag: verschil tussen • Prijs waartegen het goed werd overgedragen, of, indien deze meer bedraagt, de verkoopwaarde waarop de registratierechten werden gevestigd • Kosten mogen in aftrek worden gebracht Verkrijgingsprijs, of , indien deze meer bedraagt, de verkrijgingswaarde waarop de • registratierechten in het verleden werden gevestigd • Werkelijke kosten toegevoegd
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
78
De kosten van verkrijging en overgang en de uitgaven mogen eventueel forfaitair worden bepaald op 25% van de verkrijgingsprijs of -waarde Overdracht van verliezen • Verlies mag niet worden aangerekend op andere diverse inkomsten van dat belastbaar tijdperk • Verlies mag enkel in aftrek worden gebracht van de meerwaarden als bedoeld in art. 90, 8º WIB die tijdens de volgende 5 belastbare tijdperken worden verwezenlijkt • Aanrekening van het verlies geschiedt achtereenvolgens op de meerwaarden van elk volgend belastbaar tijdperk Taxatieregime: tenzij de toepassing van progressieve aanslagvoeten voordeliger is, wordt de berekende meerwaarde belast tegen: • Afzonderlijke aanslagvoet van 33% wanneer het onroerend goed werd vervreemd binnen de 5j na verkrijging onder bezwarende titel • Afzonderlijke aanslagvoet van 16,5% wanneer het onroerend goed werd vervreemd meer dan 5j na de verkrijging onder bezwarende titel •
•
•
Meerwaarden op gebouwde onroerende goederen •
•
Belastbare inkomsten • Belastbaar als divers inkomen: • Wanneer die gebouwde onroerende goederen onder bezwarende titel verkregen werden en zijn vervreemd binnen 5j na de datum van de authentieke akte van de verkrijging • Wanneer die gebouwde onroerende goederen bij schenking onder levenden werden verkregen en zijn vervreemd binnen 3j na de akte van schenking en binnen 5j na de datum van de authentiek akte van de verkrijging onder bezwarende titel door de schenker • Wanneer de belastingplichtige het gebouw zelf heeft opgetrokken op een grond die hij onder bezwarende titel of bij schenking onder de levenden heeft verkregen en voor zover de bouwwerken een aanvang hebben genomen binnen de 5j na de verkrijging van de grond onder bezwarende titel door de belastingplichtige of door de schenker en het geheel wordt vervreemd binnen de 5j na de datum van de eerste ingebruikneming of verhuring van het gebouw • Meerwaarden gerealiseerd bij de overdracht of vestiging van een vruchtgebruik, de overdracht van de blote eigendom, de vestiging van een recht van gebruik of erfdienstbaarheid • Mogen niet voor het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid worden gebruikt om belastbaar te zijn als divers inkomen Vrijstelling voor de eigen woning • Vrijstelling wanneer meerwaarden worden vastgesteld ter gelegenheid van een overdracht onder bezwarende titel van de woning die gedurende een ononderbroken periode van ten minste 12 maanden die de maand van de vervreemding voorafgaat, de eigen woning is geweest van de belastingplichtige en dus gedurende deze periode heeft genoten van de belastingvrijstelling overeenkomstig art. 12, §3 WIB • ‘Datum van vervreemding’: datum van de authentieke akte bedoeld en niet de datum van de onderhandse akte • Tussen de periode van ten minste 12 maanden en de maand van vervreemding nog een periode van maximaal 6 maanden mag liggen, gedurende dewelke de woning niet in gebruik is genomen
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
79
•
•
•
•
Ogenblik van belastbaarheid • Belastbare inkomsten van het belastbaar tijdperk waarin ze worden vastgesteld of vermoed • Onroerend goed wordt dus vervreemd op de datum van de authentieke akte en de meerwaarde is op die datum belastbaar Belastbaar nettobedrag • Op een gelijkaardige wijze berekend als het geval is voor de ongebouwd onroerende goederen • Volgens het geval moet evenwel rekening worden gehouden met de verkoopwaarde waarop de registratierechten werden gevestigd of de btw Overdracht van verliezen • Verlies mag niet worden aangerekend op de andere diverse inkomsten van dat belastbaar tijdperk • Verlies mag enkel in aftrek worden gebracht van de meerwaarden als bedoeld in art. 90, 10º WIB die tijdens de volgende 5 belastbare tijdperken worden verwezenlijkt • Aanrekening van het verlies geschiedt achtereenvolgens op de meerwaarden van elk volgend belastbaar tijdperk Taxatieregime • Afzonderlijke aanslagvoet van 16,5% • Tenzij de toepassing van progressieve aanslagvoeten voordeliger is
Meerwaarden op aandelen Abnormaal beheer van het privé-vermogen / speculatie • • •
Diverse inkomsten: meerwaarden op aandelen die zijn verwezenlijkt n.a.v. de overdracht onder bezwarende titel van die aandelen buiten het uitoefenen van een beroepswerkzaamheid Abnormaal beheer volstaat om tot belastingheffing over te gaan Wanneer er sprake is van abnormaal beheer wordt het bedrag van de meerwaarde belast tegen een afzonderlijke aanslagvoet van 33% (tenzij de toepassing van de progressieve aanslagvoeten voordeliger is)
Belangrijke deelneming •
•
• •
Wanneer aandelen in een Belgische vennootschap ten bezwarende titel worden overgedragen aan een buiten de EER gevestigde rechtspersoon, wordt de meerwaarde die op deze aandelen wordt gerealiseerd belast als divers inkomen op voorwaarde dat de overgedragen aandelen behoren tot een belangrijke deelneming • Vervreemde aandelen mogen niet tot het beroepsvermogen van de belastingplichtige behoren Belangrijke deelneming: wanneer de belastingplichtige in de periode van 5j voor de overdracht op enig ogenblik (rechtstreeks of onrechtstreeks) meer dan 25% van de aandelen van de vennootschap in zijn bezit heeft gehad Belastbare meerwaarde: verschil tussen de ontvangen prijs en de prijs waarvoor de aandelen werden verkregen Belast tegen een afzonderlijke aanslagvoet van 16,5% (tenzij toepassing van progressieve aanslagvoeten voordeliger is)
Vergoedingen voor uitvindingen
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
80
•
•
•
Divers inkomen: persoonlijke vergoedingen uit de exploitatie van een uitvinding betaald of toegekend aan onderzoekers door een universiteit, een hogeschool, het Federaal Fonds voor Wetenschappelijk Onderzoek, … Belastbaar op het ogenblik dat ze worden betaald of toegekend • Om het nettobelastbaar bedrag te bepalen wordt een forfaitaire kostenaftrek van 10% toegepast Belast tegen afzonderlijke aanslagvoet van 33% (tenzij toepassing van progressieve aanslagvoeten voordeliger is)
Totaal netto-inkomen •
• • •
Optelsom van zijn belastbare netto-onroerende inkomsten, netto-roerende inkomsten, nettoberoepsinkomsten en netto-diverse inkomsten • Totaal netto-inkomen omvat inkomsten die progressief belastbaar zijn en inkomsten waarop een afzonderlijke aanslagvoet wordt toegepast Roerende inkomsten: behoren niet tot het totale netto-inkomen wanneer een beroep wordt gedaan op de bevrijdende RV Gemeenschappelijke aanslag: in hoofde van elke belastingplichtige afzonderlijk zijn totaal nettoinkomen vastgesteld Personen die huwen zonder huwelijkscontract, zijn onderworpen aan het wettelijk stelsel • Alle juridische inkomsten behoren tot het gemeenschappelijk vermogen, ook de inkomsten van de eigen goederen van de echtgenoten
Aftrekbare bestedingen •
•
•
Vanaf aanslagjaar 2015 zijn de aftrekbare bestedingen beperkt tot de door de belastingplichtige betaalde onderhoudsgelden • Voorwaarden om onderhoudsgelden in aftrek te brengen van het totaal netto-inkomen zijn dezelfde als deze die gelden opdat de onderhoudsgelden in hoofde van de begunstigde een divers inkomen zouden vormen Slechts ten belope van 80% fiscaal aftrekbaar • Wanneer de onderhoudsgelden niet volledig in het belastbare tijdperk in aftrek kunnen worden gebracht, kan het saldo niet worden overgedragen naar een later belastbaar tijdperk Gemeenschappelijke aanslag • Onderhoudsgelden die door beide belastingplichtigen samen verschuldigd zijn, evenredig in aftrek gebracht op de totale netto-inkomens van beide belastingplichtigen • Nadat het totaal netto-inkomen verminderd is met de aftrekbare bestedingen wordt het belastbaar inkomen verkregen
Toepassing van de belastingtarieven Progressieve tarieven • • •
Wanneer geen afzonderlijke aanslagvoet voor het inkomen is bepaald: PB berekend volgens de progressieve tarieven Huidige tariefstructuur van de PB bevat 5 inkomstenschijven Door toepassing van de progressieve tarieven verkrijgt men de basisbelasting
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
81
Afzonderlijke aanslagvoeten • •
Eenvormig tarief ongeacht de hoogte van het inkomen Enkel toegepast indien ze voor de belastingplichtige voordeliger uitvalt dan wanneer op het volledige inkomen de progressieve aanslagvoeten zouden worden toegepast
Belastingvermindering voor de belastingvrije som • •
Van de basisbelasting wordt belastingvermindering voor de belastingvrije som in mindering gebracht: om te slapen belasting verkregen Omwille van de belastingvrije som wordt er geen PB betaald op een eerste gedeelte van het belastbaar inkomen • Iedere belastingplichtige heeft recht op een basisbedrag van de belastingvrije som • Verhogingen afhankelijk van de gezinssituatie van de belastingplichtige
Basisbedrag • •
Iedere belastingplichtige heeft recht op een belastingvrije som van €4.095 Basisbedrag wordt evenwel opgetrokken voor belastingplichtigen met een laag of middelgroot progressief belastbaar inkomen
Verhoging voor kinderen en andere personen ten laste Begrippen • •
Kinderen: afstammelingen van de belastingplichtige en van zijn echtgenoot / WSP, evenals de kinderen die hij volledig of hoofdzakelijk ten laste heeft (pleegkinderen) Andere personen • Ascendenten van de belastingplichtige en van zijn echtgenoot / WSP • Zijverwanten t.e.m. de tweede graag van de belastingplichtige en van zijn echtgenoot / WSP • Personen van wie de belastingplichtige zelf ooit als kind volledig of hoofdzakelijk ten laste is geweest
Bedrag van de verhoging •
• •
Voor elk kind dat op 1-1 van het aanslagjaar de leeftijd van 3j niet heeft bereikt, geldt een bijkomende verhoging met €325 • Voorwaarde: voor dit kind wordt geen belastingvermindering voor de werkelijke kosten voor kinderopvang verkregen Gehandicapte kinderen worden telkens voor 2 geteld Andere personen ten laste dan kinderen geven in principe recht op een verhoging van het basisbedrag met €870 per persoon ten laste • Worden ook voor 2 geteld indien zij gehandicapt zijn
Belastingvermindering voor buitenlandse inkomsten
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
82
• •
PB wordt geheven op het totaal inkomen van de rijksinwoner • Ongeacht de plaats waar de inkomsten genoten of verkregen worden Moet rekening worden gehouden met de verdragen ter voorkoming van dubbele belasting die België heeft afgesloten • Indien dergelijk verdrag niet bestaat, wordt voor sommige buitenlandse inkomsten die PB die erop betrekking heeft verminderd tot de helft • Nadat de om te slane belasting is verminderd met de belastingvermindering voor buitenlandse inkomsten wordt de hoofdsom verkregen
Dubbelbelastingverdrag • •
PB wordt in eerste instantie berekend op alle in België progressief te belasten inkomsten verhoogd met het bedrag van de in België vrijgestelde buitenlandse inkomsten Belastingvermindering vervolgens toegekend gelijk aan het gedeelte van de PB dat op de vrijgestelde buitenlandse inkomsten betrekking heeft
Geen dubbelbelastingverdrag •
Wordt tot de helft verminderd wanneer het gaat om: • Inkomsten uit buitenlandse onroerende goederen • In het buitenland behaalde en belaste beroepsinkomsten • In het buitenland behaalde en belaste winsten of baten die buiten het uitoefenen van een beroepswerkzaamheid voortkomen uit enige prestatie, verrichting, speculatie of uit bewezen diensten • Prijzen, subsidies, renten of pensioenen ten laste van vreemde openbare machten of openbare instellingen en die als diverse inkomsten worden beschouwd • Onderhoudsuitkeringen ten laste van niet-rijksinwoners
Federale en gewestelijke personenbelasting •
•
•
De hoofdsom en de belasting op de afzonderlijke belaste inkomsten worden opgeteld • Van dit totaal bedrag komt een gedeelte toe aan de federale overheid: de zogenaamde gereduceerde belasting staat • PB bestaat voor het vervolg van de berekening enerzijds uit een gereduceerde belasting staat en anderzijds uit gewestelijke opcentiemen Gereduceerde belasting staat: verminderd met allerlei belastingverminderingen die op federaal niveau wordt ingevoerd • Federale personenbelasting wordt dan verkregen Totale belasting: optelsom van de federale personenbelasting en de gewestelijke PB
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
83
Vennootschapsbelasting Toepassingsgebied van de vennootschapsbelasting Belastingplichtigen onderworpen aan de vennootschapsbelasting • •
•
•
Binnenlandse vennootschappen onderworpen aan de vennootschapsbelasting Vennootschap: enigerlei vennootschap, vereniging, inrichting of instelling die, regelmatig is opgericht, rechtspersoonlijkheid bezit en een onderneming exploiteert of zich bezighoudt met verrichtingen van winstgevende aard Binnenlandse vennootschap: enigerlei vennootschap die in België haar maatschappelijke zetel, haar voornaamste inrichting of haar zetel van bestuur of beheer heeft en niet van de vennootschapsbelasting is uitgesloten Voorwaarden voor VB: • Regelmatig opgericht zijn • Rechtspersoonlijkheid bezitten • Een onderneming exploiteren of zich bezighouden met verrichtingen van winstgevende aard
Regelmatig opgericht zijn •
•
Onregelmatig opgerichte handelsvennootschappen worden geacht verenigingen zonder rechtspersoonlijkheid te zijn, zodat het de vennoten zijn die belast worden op hun deel in de verdeelde of onverdeelde winst in de PB ‘Onregelmatig opgerichte handelsvennootschappen’: alleen de begane onregelmatigheden bedoeld die de nietigheid van de handelsvennootschap tot gevolg hebben wegens miskenning van art. 66 W.Venn.
Rechtspersoonlijkheid •
•
Omschrijving • Geen onderscheid gemaakt tussen rechtspersonen naar privaat- of publiekrecht, naar Belgisch of naar buitenlands recht • Handelsvennootschappen: verkrijgen rechtspersoonlijkheid vanaf de dag van neerlegging van een uittreksel uit de oprichtingsakte ter griffie van de rechtbank van koophandel • Maatschap, tijdelijke handelsvennootschap en stille handelsvennootschap hebben geen rechtspersoonlijkheid (zijn dus uitgesloten van de VB) • Buitenlandse vennootschappen die rechtspersoonlijkheid bezitten: voor het Belgisch fiscaal recht te beschouwen als rechtspersonen zelfs wanneer ze in hun land van oorsprong als fiscaal transparant worden behandeld Geen fiscale consolidatie • Elke rechtspersoon wordt afzonderlijk belast in de VB • Geen rekening gehouden met enige verbondenheid die er kan bestaan tussen aparte rechtspersonen • Bij fiscale consolidatie worden de resultaten op groepsniveau samengevoegd • Winsten en verliezen van de verschillende vennootschappen van eenzelfde groep worden met elkaar gecompenseerd
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
84
Onderneming exploiteren of zich bezighouden met verrichtingen van winstgevende aard Omschrijving • Onderneming exploiteren • Nijverheids-, handels- of landbouwonderneming exploiteren waarvan de winst indien zij zou worden gevoerd door een natuurlijke persoon in de PB belast zou worden als winsten • Niet vereist dat de vennootschap tracht rechtstreeks of onrechtstreeks een, middellijk of onmiddellijk, stoffelijk voordeel aan haar aandeelhouders of vennoten te verschaffen • Volstaat dat ze zich met een bestendige beroepswerkzaamheid bezighoudt die in feite winsten oplevert • HvC: exploitatie: regelmatige uitvoering van de verrichtingen die nodig zijn tot het in stand houden van die activiteit in een mate die overeenstemt met de normale uitoefening daarvan • Verrichtingen van winstgevende aard: verwijst naar activiteiten die wanneer zij zouden worden uitgeoefend door een natuurlijke persoon belastbaar zouden zijn als baten • Ook rechtspersonen zonder winstoogmerk zijn principieel onderworpen aan de VB en burgerlijke vennootschappen die de vorm van een • Handelsvennootschappen handelsvennootschap hebben aangenomen, worden geacht te zijn opgericht met het oog op het uitoefenen van een winstgevende activiteit Uitgesloten rechtspersonen zonder winstoogmerk • Voor verenigingen zonder winstoogmerk en andere rechtspersonen die geen winstoogmerk nastreven worden niet als verrichtingen van winstgevende aard aangemerkt: • Alleenstaande of uitzonderlijke verrichtingen • Verrichtingen die bestaan in het beleggen van fondsen ingezameld in het kader van de statutaire opdracht • Verrichtingen die bestaan in een bedrijvigheid die slechts bijkomstig op nijverheids-, handels-, of landbouwverrichtingen betrekking heeft of niet volgens nijverheids- of handelsmethoden wordt uitgevoerd • Alleenstaande of uitzonderlijke verrichtingen • Gaat om een verrichting waarvan niet kan worden gezegd dat ze zo vaak worden herhaald dat ze een bezigheid vormen • De frequentie moet per belastbaar tijdperk worden beoordeeld • Indien een rechtspersoon de organisatie van een jaarlijks evenement als hoofddoel heeft en dit evenement over een lange periode voorbereidt, is dit evenement geen alleenstaande of uitzonderlijke verrichting Beleggen van fondsen ingezameld in het kader van de statutaire opdracht • • Roerende of onroerende beleggingsverrichtingen welke geacht zouden worden tot het normaal beheer van een privé-vermogen te behoren indien ze werden verricht door natuurlijke personen Bijkomstig op nijverheids-, handels- of landbouwverrichtingen betrekking hebben of niet • volgens nijverheids- of handelsmethoden worden uitgevoerd • Bijkomstig op nijverheids-, handels- of landbouwverrichtingen betrekking hebben • VZW mag geen nijverheids- of handelszaken voeren: verbod is niet absoluut en bijkomstige of ondergeschikte nijverheids- of handelsactiviteiten zijn toegelaten • Iedere economische activiteit bedoeld, in de zin van een activiteit waarmee wordt beoogd een overschot van inkomsten op uitgaven te realiseren • Aanvullende activiteit staat los van de hoofdactiviteit en vertoont hiermee totaal geen band • Voor een vzw verboden om aanvullend nijverheids- of handelsactiviteiten te verrichten
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
85
Verwantheidscriterium: men gaat na in hoeverre de bedrijvigheid een noodzakelijk corrolarium is van de onbaatzuchtige hoofdwerkzaamheid • Kwantitatieve criteria: aantal ingezette personen, het belang van de gebruikte materiële middelen, … • VZW mag dus economische activiteiten voeren op voorwaarde dat: • Economische activiteiten, rechtstreeks of onrechtstreeks, het ideële oogmerk bevorderen • Economische activiteiten t.a.v. de niet-economische kwantitatief minder belangrijk zijn wat de omvang van de aangewende middelen betreft • De opbrengsten van de economische activiteiten worden aangewend voor de realisatie van het ideële oogmerk Volgens nijverheids- of handelsmethoden worden uitgevoerd • Tewerkgaan op een wijze die in een bepaalde sector gewoonlijk wordt gevolgd door industriële of handelsondernemingen • Lichaam zonder winstoogmerk wordt aan de VB onderworpen wanneer het voor zijn hoofdbezigheid werkt met een economisch doel, een organisatie en strategie op termijn en met rationele beheersmethoden die essentieel gesteund zijn op de begrippen kosten, opbrengsten en rentabiliteit •
•
In België gevestigd zijn • • •
•
Wanneer de vennootschap in België haar maatschappelijke zetel, haar voornaamste inrichting of haar zetel van bestuur of beheer heeft Met de maatschappelijke zetel wordt de statutaire zetel bedoeld Maatschappelijke zetel van een vennootschap is meestal ook haar voornaamste inrichting • Beheer van de zaken is daar geconcentreerd, van daaruit vertrekt feitelijk de wekkende impuls en wordt de hogere controle uitgeoefend, daar worden gewoonlijk de algemene vergaderingen van de aandeelhouders of vennoten gehouden • In dat geval is de statutaire zetel tezelfdertijd de werkelijke zetel van de vennootschap Voornaamste inrichting • Deze van waaruit de vennootschap wordt geleid = zetel van bestuur of beheer • Plaats waar de vennootschap haar werkzaamheid leidt, beheert of bestuurt, ongeacht of ze die werkzaamheid in België en/of in het buitenland uitoefent • Leer van de werkelijke zetel: fiscale woonplaats van een vennootschap bevindt zich op de plaats van waaruit de vennootschap werkelijk wordt geleid
Uitgesloten van de vennootschapsbelasting Publieke rechtspersonen Bevoorrechte activiteiten •
Verenigingen zonder winstoogmerk en andere rechtspersonen die geen winstoogmerk nastreven en die in de domeinen opgesomd in art. 181 WIB actief zijn worden uitgesloten van de VB • Zelfs indien zij een onderneming exploiteren of zich bezighouden met verrichtingen van winstgevende aard
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
86
Grondslag van de vennootschapsbelasting Regels van de winst • •
•
VB: belasting op het totale inkomen van binnenlandse vennootschappen Inkomen: alles wat een zaak periodiek aan vruchten voortbrengt, zonder haar wezen te veranderen of haar substantie aan te tasten • Belastbare grondslag is ruimer: omvat ook meerwaarden VB: enkel plaats voor de fiscale kwalificatie van beroepsinkomsten • Niet voor fiscale kwalificatie van onroerende, roerende en diverse inkomsten • Inkomsten van onroerende goederen en van roerende goederen en kapitalen als beroepsinkomsten aangemerkt wanneer die goederen en kapitalen worden gebruikt voor het uitoefenen van de beroepswerkzaamheid van de verkrijger van de inkomsten
Belastbare winst Inkomsten uit onroerende goederen • • •
Bij het bepalen van de belastbare grondslag in hoofde van vennootschappen komen het KI en de huurwaarde niet aan bod Onroerende goederen van de vennootschap niet verhuurd: opbrengsten worden geacht te zijn begrepen in de belastbare winst van de vennootschap Verhuurd: huurgelden en andere huurvoordelen voor hun werkelijk bedrag aan de andere belastbare winst toegevoegd
Inkomsten uit roerende goederen Verkregen dividenden Definitief belaste inkomsten (DBI) • Situering • Wanneer een vennootschap aandelen bezit in een andere binnenlandse of buitenlandse vennootschap en deze laatste vennootschap winstuitkeringen doet aan haar aandeelhouders, vormt de belasting in hoofde van de aandeelhouder-vennootschap op deze inkomsten een dubbele economische belasting • De winstuitkeringen worden ten belopen van 95% van hub belastbaar bedrag geweerd uit de winst van de ontvangende vennootschap-aandeelhouder • Geen 100% omdat de ontvangende vennootschap wordt geacht voor 5% kosten te hebben gemaakt om de aandelen te beheren en deze kosten zijn reeds als beroepskosten aftrekbaar Voorwaarden voor DBI-aftrek • • Participatievoorwaarde • Voor de DBI-aftrek werd de voorwaarde ingevoerd dat de vennootschap een minimale participatie dan wel een participatie met een minimale aanschaffingswaarde zou bezitten • Deelneming bezitten van ten minste 10% of met een aanschaffingswaarde van ten minste €2.500.000 • Aanschaffingswaarde is de oorspronkelijke waarde voor enige waardevermindering of herwaardering
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
87
De dividenden van aandelen die enkel in vruchtgebruik worden gehouden komen niet in aanmerking voor DBI-aftrek • Dividenden toegekend aan winstbewijzen komen principieel in aanmerking voor DBIaftrek • Voor winstbewijzen uitgegeven vanaf 1-1-2005 worden de bij de uitgifte van winstbewijzen ingebrachte gelden onder bepaalde voorwaarden gelijkgesteld met fiscaal gestort kapitaal • Voor de berekening van de minimumdeelneming mag voortaan ook met de winstbewijzen rekening worden gehouden waarvoor de gelijkstelling met fiscaal gestort kapitaal van toepassing is Permanentievoorwaarde • Inkomsten moeten betrekking hebben op aandelen die gedurende een ononderbroken periode van ten minste 1j in volle eigendom worden of werden behouden • Indien de bezitsduur van 1j nog niet is bereikt op het ogenblik van de toekenning of betaalbaarstelling van de inkomsten, wordt de voorwaarde eveneens geacht te zijn vervuld in de mate dat de aandelen in volle eigendom worden gehouden gedurende een periode van tenminste 1j vanaf de datum waarop ze werden verworven Taxatievoorwaarde • Maatregelen genomen om de DBI-aftrek enkel toe te passen wanneer de winstuitkeringen in een eerder stadium aan de VB waren onderworpen • Eerste uitsluiting • DBI-aftrek geldt niet wanneer de inkomsten zijn verleend of toegekend door: • Vennootschap die niet aan de VB is onderworpen • Vennootschap die niet aan een buitenlandse belasting van gelijke aard als de VB is onderworpen • Een vennootschap die gevestigd is in een land waar de gemeenrechtelijke bepalingen inzake belastingen aanzienlijk gunstiger zijn dan in België • Dividenden die zijn verleend of toegekend door vennootschappen die niet aan de VB of aan een buitenlandse belasting van gelijke aard als die belasting zijn onderworpen of die gevestigd zijn in een land waar de gemeenrechtelijke bepalingen inzake belastingen aanzienlijk gunstiger zijn dan in België, zijn uitgesloten van DBI-aftrek zonder mogelijke toepassing van enige transparantieregel • Buitenlandse belasting van gelijke aard als de VB • Voldoende dat de buitenlandse vennootschap aan een aan de Belgische VB gelijkaardige belasting is onderworpen • Een buitenlandse belasting van ‘gelijke aard’ heeft uitsluitend betrekking op de aard van de belasting, nl. een belasting op de winst • Gemeenrechtelijke bepalingen aanzienlijk gunstiger • Hetzij het gemeenrechtelijk nominaal tarief op de winsten van de vennootschap lager is dan 15% • Hetzij gemeenrechtelijk het tarief dat met de werkelijke belastingdruk overeenstemt, lager is dan 15% • Gemeenrechtelijke bepalingen inzake belastingen die van toepassing zijn op vennootschappen gevestigd in een lidstaat van de EU worden geacht niet aanzienlijk gunstiger te zijn dan in België • Tweede uitsluiting ontvangen van een financieringsvennootschap, een • Dividenden thesaurisvennootschap of een beleggingsvennootschap die in het land van haar •
•
•
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
88
fiscale woonplaats aan een belastingregeling is onderworpen die afwijkt van het gemeen recht • Financieringsvennootschap • Vennootschap die zich uitsluitend of hoofdzakelijk bezighoudt met dienstverrichtingen van financiële aard ten voordele van vennootschappen die met de dienstverrichtende vennootschap noch rechtstreeks noch onrechtstreeks een groep vormen • Het toestaan van leningen of het waarnemen van het financiële beheer of van het thesauriebeheer • Thesaurievennootschap: vennootschap waarvan de werkzaamheid uitsluitend of hoofdzakelijk bestaat in het verrichten van geldbeleggingen • Beleggingsvennootschap • Vennootschap die het gemeenschappelijk beleggen van kapitaal tot doel heeft • Niet van toepassing op beleggingsvennootschappen waarvan de statuten de jaarlijkse uitkering voorzien van ten minste 90% va de inkomsten die ze hebben verkregen, na aftrek van de bezoldigingen, commissies en kosten, voor zover en in de mate dat die inkomsten voortkomen uit dividenden die zelf aan de aftrekvoorwaarden voldoen of uit meerwaarden die zijn verwezenlijkt op aandelen die krachtens art. 192, §2 WIB voor vrijstelling in aanmerking komen • Uitoefening van de DBI-aftrek • Aftrek ten belope van het fiscaal resultaat • De dividenden ontvangen van de (dochter)vennootschap worden samen met de eventueel ingehouden RV eerst in aanmerking genomen om het fiscaal resultaat van de (moeder)vennootschap te bepalen • Vervolgens worden de dividenden verhoogd met de eventueel ingehouden RV ten belope van 95% in aftrek gebracht van het fiscaal resultaat • Kan slechts worden uitgevoerd ten belope van het positief resultaat waarover de vennootschap beschikt • Overdracht van DBI-overschotten • DBI-overschotten m.b.t. dividenden van (dochter)vennootschappen gevestigd in een lidstaat van de EER mogen worden overgedragen naar volgende belastbare tijdperken • Dividenden van vennootschappen gevestigd buiten de EER of in een land waarmee geen dubbelbelastingverdrag is gesloten waarin een clausule van gelijke behandeling van dividenden is opgenomen, komen in principe niet in aanmerking voor de overdracht van DBI-overschotten (rekening houden met art. 63 VWEU) Verzaking RV op verkregen dividenden • Wanneer een vennootschap dividenden uitkeert, wordt hierop in principe 25% RV ingehouden • Art. 106, §1 KB/WIB • Wanneer een binnenlandse vennootschap dividenden verkrijgt van een buitenlandse vennootschap wordt hierop geen RV ingehouden, ook niet wanneer deze dividenden worden uitgekeerd via een Belgische tussenpersoon • Art. 106, §6 KB/WIB • Wanneer een binnenlandse vennootschap dividenden verkrijgt van een andere binnenlandse vennootschap wordt geen RV ingehouden wanneer de voorwaarden zijn vervuld • Vereist is dat de ontvangende (moeder)vennootschap een deelneming in de (dochter)vennootschap bezit van minstens 10% en deze deelneming gedurende een ononderbroken periode van ten minste 1j wordt of werd behouden
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
89
Verwezenlijkte meerwaarden op aandelen Vrijgestelde meerwaarden • Vrijstelling ingevoerd voor meerwaarden die worden verwezenlijkt op aandelen waarvan de eventuele inkomsten in aanmerking komen voor de DBI-aftrek niet alleen de aandelen bedoeld die het maatschappelijk kapitaal • ‘Aandelen’: vertegenwoordigen, maar ook andere aandelen of delen waarvan de inkomsten als dividend moeten worden aangemerkt • Meerwaarde moet worden gerealiseerd • Indien op de aanschaffingswaarde van de aandelen waardeverminderingen zijn geboekt die fiscaal aanvaard zijn geweest, zal de later gerealiseerde meerwaarde ten belope van dit bedrag niet kunnen genieten van de vrijstelling • Vrijstelling geldt niet wanneer meerwaarden op aandelen worden gerealiseerd n.a.v. de gehele of gedeeltelijke verdeling van het vermogen van de vennootschap of de verkrijging door de vennootschap van haar eigen aandelen Voorwaarden voor vrijstelling • Taxatievoorwaarde • Permanentievoorwaarde • Vennootschap moet de aandelen op het ogenblik van hun verwezenlijking gedurende een ononderbroken periode van ten minste 1j in volle eigendom hebben behouden • Deze voorwaarde niet vervuld: meerwaarde belast tegen een tarief van 25% + aanvullende crisisbijdrage van 3% • Kleine vennootschap • Meerwaarden op aandelen kunnen enkel nog belastingvrij zijn wanneer zij worden gerealiseerd door kleine vennootschappen • Vennootschappen die geen kleine vennootschappen zijn: meerwaarde belast tegen 0,40% Uitgedrukte niet-verwezenlijkte meerwaarden op aandelen • Uitgedrukte maar niet-verwezenlijkte meerwaarden op aandelen zijn vrijgesteld • VB bijkomen voorwaarde: onaantastbaarheidsvoorwaarde • Houdt in dat de meerwaarde op één of meer afzonderlijke rekeningen van het passief geboekt is en blijft en niet tot grondslag dient voor de berekening van de jaarlijkse dotatie aan de wettelijke reserve of van enige beloning of toekenning • Boekhoudkundig wordt de uitgedrukte niet-verwezenlijkte meerwaarde rechtstreeks op de passiefrekening ‘Herwaarderingsmeerwaarden’ geboekt • Hierdoor is voldaan aan fiscale onaantastbaarheidsvoorwaarde • Indien en in zoverre de onaantastbaarheidsvoorwaarde niet langer wordt nageleefd in enig belastbaar tijdperk wordt de voorlopig niet belaste meerwaarde als winst van dat belastbaar tijdperk beschouwd Octrooi-inkomsten • Situering: wanneer de octrooien in licentie worden gegeven, ontvangt de vennootschap hiervoor royalty’s • Ontwikkelde of verbeterde octrooien • Aftrek wordt enkel toegepast wanneer de vennootschap heeft geïnvesteerd in octrooien • Octrooien of aanvullende beschermingscertificaten die geheel of gedeeltelijk door de vennootschap werden ‘ontwikkeld’ in onderzoekscentra die een bedrijfsafdeling vormen • Door de vennootschap ‘verworven’ octrooien, aanvullende beschermingscertificaten of licentierechten daarop, op voorwaarde dat de geoctrooieerde producten of procédés geheel of gedeeltelijk door de vennootschap verder werden ‘verbeterd’ in onderzoekscentra die een bedrijfsafdeling vormen Onderzoekscentra moeten een zekere minimale substantie hebben •
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
90
•
•
Berekening van de octrooiaftrek • De aftrek houdt in dat de winst van het belastbaar tijdperk wordt verminderd met 80% van het octrooi-inkomen • Berekeningsbasis voor de octrooiaftrek wordt gevormd door de effectieve vergoedingen vanwege licentienemers of door de hypothetische vergoedingen die in de verkoopprijzen van goederen en diensten begrepen zijn, in de mate dat ze marktconform zijn • De octrooi-inkomsten van een belastbaar tijdperk die betrekking hebben op door de vennootschap ‘verworven’ octrooien, worden verminderd met: • Vergoedingen, van welke aard ook, die zijn verschuldigd aan derden voor deze octrooien, in zover deze vergoedingen ten laste worden gelegd van het in België belastbare resultaat van hetzelfde belastbaar tijdperk • Tijdens het belastbaar tijdperk toegepaste afschrijvingen op de aanschaffings- of beleggingswaarde van deze octrooien in zoverre deze afschrijvingen ten laste worden gelegd van het in België belastbare resultaat van hetzelfde belastbaar tijdperk • Indien de vergoedingen en afschrijvingen waarmee de octrooi-inkomsten moeten worden verminderd, niet at arm’s length zijn, moeten zij in die zin worden aangepast Uitoefening van de octrooiaftrek: kan slechts worden uitgevoerd ten belope van het positief fiscaal resultaat
Abnormale of goedgunstige voordelen Situering • Een onderneming wordt in principe niet belast op de winst die ze niet heeft gemaakt • Gevaar van artificiële winstverschuivingen • Interessant om de winst te laten toekomen daar waar de belastingdruk het laagst is • Ofwel artificieel opdrijven van kosten of afzien van potentiële winst • Reactie: verlenen van abnormale of goedgunstige voordelen belastbaar stellen • Wanneer een in België gevestigde onderneming abnormale of goedgunstige voordelen verleent, deze voordelen bij haar eigen winst worden gevoegd, tenzij die voordelen in aanmerking komen voor het bepalen van de belastbare inkomsten van de verkrijger Begrip ‘abnormale of goedgunstige voordelen’ • Verrijking van de genieter zonder gelijkwaardige tegenprestatie ten voordele van de verstrekker • HvC: een voordeel wordt als abnormaal beschouwd wanneer het, gelet op de economische omstandigheden van het ogenblik, indruist tegen de gewone gang van zaken, de gevestigde regels of commerciële gebruiken • Feitenkwestie en behoort tot de feitelijke beoordelingsmacht van de rechter • Soms worden abnormale voordelen omschreven als diegene die volstrekt onafhankelijke ondernemingen elkaar in dezelfde omstandigheden niet zouden verlenen • Voordeel is goedgunstig wanneer het wordt verleend zonder dat het strekt tot nakoming van een verbintenis of zonder enige tegenprestatie In aanmerking komen voor het bepalen van de belastbare inkomsten van de verkrijger • Art. 26 WIB is niet van toepassing wanneer de voordelen in hoofde van de verkrijger in aanmerking komen voor het bepalen van zijn belastbare inkomsten • Volstaat dat het voordeel in aanmerking wordt genomen voor het bepalen van de belastbare inkomsten van de verkrijger • Voordelen verkregen door een buitenlandse belastingplichtige: art. 26 WIB in principe eveneens niet toegepast wanneer de voordelen in het buitenland in aanmerking komen voor het bepalen van de belastbare inkomsten van de verkrijger Art. 26, tweede lid WIB
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
91
De in België gevestigde onderneming bevindt zich t.a.v. de buitenlandse belastingplichtige rechtstreeks of onrechtstreeks in enigerlei band van afhankelijkheid (feitenkwestie) • Het voordeel wordt verleend aan een buitenlandse belastingplichtige of een buitenlandse inrichting die krachtens de bepalingen van de wetgeving van het land waar zij gevestigd zijn, aldaar niet aan een inkomstenbelasting zijn onderworpene of aan een aanzienlijk gunstigere belastingregeling zijn onderworpen dan die waaraan de in België gevestigde onderneming is onderworpen • Geen belang of er al dan niet banden van afhankelijkheid bestaan • Wanneer het voordeel wordt verleend aan een buitenlandse belastingplichtige die belangen gemeen heeft met de in art. 26, tweede lid, 1º of 2º WIB vermelde belastingplichtige of inrichting Verhouding met art. 49 WIB • Winstverschuivingen: kunnen vorm aannemen van het artificieel opdrijven van kosten of het afzien van potentiële winst • Fiscale administratie was van oordeel dat het verbod van dubbele belasting niet doorwerkt bij het opdrijven van kosten en werd hierin gevolgd door het HvC • Uit geen wettelijke bepaling volgt dat een uitgave als een aftrekbare beroepskost moet worden aangemerkt, omdat zij in aanmerking komt voor het bepalen van de belastbare inkomsten van de genieter • De aftrek van abnormale kosten mag op basis van art. 49 WIB worden verworpen, ook al wordt de verkrijger erop belast Toepassing van art. 54 WIB • Bepaalde kosten worden niet als beroepskosten in aftrek gebracht wanneer zij rechtstreeks of onrechtstreeks worden betaald of toegekend aan een buitenlandse onderneming die in het buitenland niet aan een inkomstenbelasting is onderworpen of voor zulke inkomsten in het buitenland aan een aanzienlijke gunstigere belastingregeling zijn onderworpen aan die waaraan de inkomsten in België zijn onderworpen • Aftrekbaar wanneer de belastingplichtige bewijst dat zij verband houden met werkelijke en oprechte verrichtingen en zij de normale grenzen niet overschrijden • Fiscale administratie moet alleen bewijzen dat de kosten betrekking hebben op de in art. 54 WIB geviseerde uitgaven en dat de verkrijger een verdachte buitenlandse onderneming is • Vervolgens aan de belastingplichtige om het tegenbewijs te leveren dat de uitgaven verband houden met werkelijke en oprechte verrichtingen en dat zij de normale grenzen niet overschrijden Het arm’s length principe • Commerciële en financiële betrekkingen tussen onderling verbonden ondernemingen zijn maar fiscaal aanvaardbaar indien zij overeenstemmen met diegene die zouden gelden tussen van elkaar onafhankelijke ondernemingen •
Meerwaarden Uitgestelde en gespreide taxatie • Voor verwezenlijkte meerwaarden op materiële en immateriële vaste activa welke niet zijn vrijgesteld op basis van art. 44, §1, 2º, art. 44bis of 44ter bestaat een bijzonder taxatieregime • Wanneer het bedrag van de verkregen schadevergoeding of de verkoopwaarde wordt wederbelegd, wordt de gerealiseerde meerwaarde gespreid belast volgens het ritme van de afschrijvingen op de als wederbelegging verworven goederen Wanneer de meerwaarde gespreid wordt belast, betekent dit dat de gerealiseerde meerwaarde • voorlopig wordt vrijgesteld
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
92
Naarmate er afschrijvingen worden geboekt zal een gedeelte van de oorspronkelijke vrijgestelde meerwaarde niet langer worden vrijgesteld, maar zal dit gedeelte moeten worden belast • Om in de VB de gerealiseerde meerwaarde vrij te kunnen stellen, geldt dat de vennootschap aan de onaantastbaarheidsvoorwaarde voldoet • Onaantastbaarheidsvoorwaarde niet nageleefd: voorlopig niet belaste meerwaarde wordt als winst van dat belastbaar tijdperk beschouwd • In de PB bestaat een afzonderlijk tarief (16,5%): bestaat niet in de VB Vrijgestelde meerwaarden • Volgende vrijstellingen bestaan ook in de VB: • Vrijstelling van uitgedrukte niet-verwezenlijkte meerwaarden • Vrijstelling van de verwezenlijkte monetaire meerwaarden op immateriële, materiële en financiële vaste activa en andere portefeuillewaarden • Vrijstelling van de verwezenlijkte meerwaarden op bepaalde bedrijfsvoertuigen mits wederbelegging in bedrijfsvoertuigen die voldoen aan de ecologische normen • Vrijstelling van de verwezenlijkte meerwaarden op binnenschepen die bestemd zijn voor de commerciële vaart mits wederbelegging in binnenschepen die aan bepaalde voorwaarden voldoen • VB: bijkomende voorwaarde: vennootschap ten belope van het bedrag van de meerwaarde aan de onaantastbaarheidsvoorwaarde voldoet Boekhoudkundig wordt de uitgedrukte niet-verwezenlijkte meerwaarde op materiële en • financiële vaste activa rechtstreeks op de passiefrekening ‘Herwaarderingsmeerwaarden’ geboekt • Indien en in zoverre de onaantastbaarheidsvoorwaarde niet langer worden nageleefd in enig belastbaar tijdperk wordt de niet belaste meerwaarde als winst van dat belastbaar tijdperk beschouwd • Vrijstelling als beroepsinkomen van meerwaarden die worden verwezenlijkt op ongebouwde onroerende goederen van lanbouw- en tuinbouwondernemingen, geldt niet in het kader van de VB •
Subsidies •
•
Gewestelijke kapitaal- en interestsubsidies • Vrijgesteld in de mate dat ze belastbaar worden op basis van art. 362 WIB: in verhouding tot de afschrijvingen en waardevermindering op de gesubsidieerde activa • Indien de gesubsidieerde activa worden vervreemd gedurende de eerste 3j van de investering, wordt het bedrag van de voorheen vrijgestelde winst geacht een winst te zijn van het belastbaar tijdperk gedurende hetwelk de vervreemding heeft plaatsgevonden Tewerkstellingspremies en beroepsoverstappremies • Omvatten alle financiële tussenkomsten die door de bevoegde gewestelijke instellingen worden toegekend ten voordele van de aanwerving van achtergestelde werknemers
Beroepskosten •
Voor de aftrekbaarheid als beroepskosten gelden in principe dezelfde voorwaarden als in het kader van de winsten
Aftrekbare beroepskosten
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
93
Waardeverminderingen en minderwaarden op aandelen • PB: waardeverminderingen en minderwaarden op deze aandelen aftrekbaar als beroepskost • VB: waardeverminderingen en minderwaarden op aandelen zijn niet aftrekbaar als beroepskost • Uitzondering: minderwaarden op aandelen geleden n.a.v. de gehele verdeling van het maatschappelijk vermogen van een vennootschap tot ten hoogste het verlies aan fiscaal gestort kapitaal dat door die aandelen wordt vertegenwoordigd • Niet-aftrekbaarheid geldt voor alle aandelen Afschrijvingen • Aanvang van de afschrijving • Fiscale aftrek van een volledige jaarafschrijving enkel aanvaard in hoofde van vennootschappen die op grond van art. 15 W.Venn. als kleine vennootschappen zijn aan te merken • Andere vennootschappen: slechts een pro rata temporis afschrijving aanvaard • Bijkomende aanschaffingskosten en onrechtstreekse productiekosten • Behoren tot de aanschaffingsprijs of vervaardigingsprijs van investeringen en worden volgens hetzelfde ritme afgeschreven als het actief zelf • Art. 62 WIB kan enkel worden toegepast in hoofde van vennootschappen die als kleine vennootschappen zijn aan te merken • Andere vennootschappen zijn verplicht de bij de aankoop komende kosten op dezelfde wijze af te schrijven als de hoofdsom Interesten van leningen • Vennootschappen zijn belastbaar op het totale bedrag van de winst, uitgekeerde dividenden inbegrepen • Wanneer interesten op voorschoten moeten worden geherkwalificeerd in dividenden, zijn de betaalde interesten in de mate dat zij fiscaal een dividend vormen niet meer aftrekbaar als beroepskost Bezoldigingen van het personeel, met inbegrip van de ermee verband houdende kosten • Bezoldigingen van personeel • Aftrekbaar als beroepskosten: bezoldigingen van personeelsleden en de ermee verband houdende kosten • Bezoldigingen van bedrijfsleiders • Voor de toepassing van de bepalingen inzake beroepskosten met werknemers gelijkgesteld en hun bezoldigingen en de ermee verband houdende sociale lasten worden als beroepskosten aangemerkt Beroepskosten waarvan de aftrek wordt beperkt (autokosten) • •
In de VB wordt het percentage van 75% vervangen door een percentage afhankelijk van de CO2 uitstoot van het voertuig De aftrek van brandstofkosten is steeds beperkt tot 75% ongeacht de CO2 uitstoot van het voertuig
Beroepskosten aftrekbaar voor 120% •
•
Inrichting door de WG of een groep van WG van gemeenschappelijk vervoer van personeelsleden tussen de woonplaats en de plaats van tewerkstelling met een minibis, autobus of autocar Bepaalde uitgaven inzake beveiliging
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
94
•
• •
Bepaalde kosten die specifiek zijn gedaan of gedragen om personeelsleden aan te moedigen de fiets te gebruiken voor hun verplaatsingen tussen hun woonplaats en hun plaats van tewerkstelling Kosten m.b.t. een voertuig met een uitstoot van 0 gram CO2 per kilometer In de VB moet de voor de extra 20% kostenaftrek aan de onaantastbaarheidsvoorwaarde worden voldaan
Niet-aftrekbare beroepskosten (belastingen) • • • • •
De VB en de in mindering van de VB gestorte sommen De afzonderlijke aanslag bij aanleg van de liquidatiereserve Verhogingen, vermeerderingen, kosten en nalatigheidsinteresten m.b.t. de VB en de voorheffingen De RV die de schuldenaar van het inkomen heeft gedragen tot ontlasting van de verkrijger van het inkomen De gewestelijke belastingen, heffingen en retributies
Aftrekken van de netto-winst • • •
Wanneer een positief bedrag wordt verkregen kunnen hierop nog bepaalde aftrekken gebeuren Deze aftrekken zijn maar mogelijk ten belope van het bedrag van de fiscale winst De aftrek voor bijkomend personeel, stagebonus en sociaal passief ingevolge het eenheidsstatuut kan eveneens in de VB worden toegepast
DBI-aftrek •
Zie eerder
Aftrek voor octrooi-inkomsten •
Zie eerder
Aftrek voor risicokapitaal •
•
Wordt bekomen door op het boekhoudkundig eigen vermogen van de vennootschap een bepaald percentage toe te passen • Wanneer de vennootschap wordt gefinancierd door vreemd vermogen zijn de door haar betaalde interesten in principe fiscaal aftrekbaar • ‘Notionele interestaftrek’ genoemd omdat niet-betaalde (notionele) interesten fiscaal in aftrek worden gebracht Het boekhoudkundig eigen vermogen van de vennootschap op het einde van het vorige belastbaar tijdperk vormt het uitgangspunt om de aftrek voor risicokapitaal te berekenen
Vorige fiscale verliezen •
In de fiscale aangifte wordt na de aftrek voor risicokapitaal het resterende bedrag van de fiscale winst verminderd met de vorige fiscale verliezen die de vennootschap nog zou bezitten
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
95
Investeringsaftrek Voordeel van de investeringsaftrek is afhankelijk van de aard van de activa waarin wordt geïnvesteerd • Onderscheid tussen de eenmalige investeringsaftrek en de gespreide investeringsaftrek • Voor de gespreide investeringsaftrek kunnen opteren de ondernemingen die op de eerste dag van het belastbaar tijdperk waarin de activa zijn aangeschaft of tot stand gebracht minder dan 20 WN’s tewerkstellen Overige vaste activa • Investeringsaftrek voor deze overige vaste activa werd in de VB op 0 gezet: zowel voor de zogenaamde KMO vennootschappen als voor de andere vennootschappen • KMO-vennootschappen: binnenlandse vennootschappen waarvan de aandelen voor meer dan de helt toebehoren aan één of meer natuurlijke personen die de meerderheid van het stemrecht vertegenwoordigen • De aandelen moeten maatschappelijk kapitaal vertegenwoordigen • De investeringsaftrek voor de overige vaste activa wordt tijdelijk heringevoerd voor vennootschappen die klein zijn • Investeringsaftrek geldt voor de vaste activa die zijn verkregen of tot stand gebracht in de jaren 2014 en 2015 • Bedraagt 4% • Toegepast indien vennootschap onherroepelijk verzaakt aan de aftrek voor risicokapitaal Octrooien, O&O, energiebesparende investeringen, rookafzuig- of verluchtingssysteem • Basispercentage van de investeringsaftrek met 10 percentpunten verhoogd • Investeringsaftrek m.b.t. deze categorieën geldt in de VB voor alle vennootschappen • Er kan zowel een eenmalige als gespreide investeringsaftrek worden toegepast Beveiliging • Basispercentage van de investeringsaftrek verhoogd met 17 percentpunten • Enkel voor KMO-vennootschappen en voor vennootschappen die klein zijn • Zowel de eenmalige investeringsaftrek als de gespreide investeringsaftrek mogelijk Recyclage van verpakkingen • IA van 3% voor alle vennootschappen • Bestaat enkel als een eenmalige investeringsaftrek Overdracht van de investeringsaftrek • Indien een belastbaar tijdperk geen of onvoldoende winst oplevert om de IA te kunnen verrichten, wordt het saldo overgedragen: • Op de winst van het volgende belastbaar tijdperk wanneer het gaat om een IA voor de ‘overige vaste activa’ voor investeringen gedaan in 2014 en 2015 • Op de winst van de volgende belastbare tijdperken in de andere gevallen • Aftrek niet meer dan €620.000 per belastbaar tijdperk • Vorige belastbaar tijdperk €2.480.000 overtreft, 25% van dat totaalbedrag •
Tarieven in de vennootschapsbelasting Gewoon tarief •
In principe 33% + 3& aanvullende crisisbijdrage = 33,99%
Verlaagd opklimmend tarief
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
96
Percentages • Verlaagd opklimmend tarief: belastbaar inkomen bedraagt niet meer dan €322.500 • De verschillende bedragen worden niet geïndexeerd • Belastbaar inkomen: belastbare grondslag waarop het gewone tarief van de VB wordt toegepast Uitsluitingen • Financiële vennootschappen • Vennootschappen, andere dan door de Nationale Raad van de coöperatie erkende coöperatieve vennootschappen, die aandelen bezitten waarvan de beleggingswaarde meer bedraagt dan 50% • Hetzij van de gerevaloriseerde waarde van het fiscaal gestort kapitaal • Hetzij van het fiscaal gestort kapitaal verhoogd met de belaste reserves en de geboekte meerwaarden • Aandelen die ten minste 75% vertegenwoordigen van het gestort kapitaal van de vennootschap die de aandelen heeft uitgegeven, worden buiten beschouwing gelaten • Dochtervennootschappen • Vennootschappen, andere dan door de Nationale Raad van de coöperatie erkende coöperatieve vennootschappen, waarvan de aandelen die het maatschappelijk kapitaal vertegenwoordigen voor ten minste de helft in het bezit zijn van één of meer andere vennootschappen • Vennootschappen die meer dan 13% dividenden uitkeren • Vennootschappen waarvan de dividenduitkering hoger is dan 13% van het fiscaal gestort kapitaal bij het begin van het belastbaar tijdperk • Vennootschappen die minder dan €36.000 uitkeren als bedrijfsleidersbezoldiging • Vennootschappen, andere dan door de Nationale Raad van de coöperatie erkende coöperatieve vennootschappen, moeten ten laste van het resultaat van het belastbaar tijdperk tenminste aan één van hun bedrijfsleiders een bezoldiging hebben toegekend van minstens €36.000 • Er mag geen optelsom worden gemaakt van de bezoldigingen toegekend aan alle bedrijfsleiders • Het bedrag van de brutobezoldiging komt in aanmerking Bijzondere tarieven voor meerwaarden op aandelen •
Wanneer verwezenlijkte meerwaarden op aandelen niet zijn vrijgesteld, kunnen zij eventueel worden belast tegen een tarief van o,4% of 25% • Verhoogd met aanvullende crisisbijdrage van 3%
Afzonderlijke aanslag geheime commissielonen •
Art. 219 WIB
Afzonderlijke aanslag bij aanleg van een liquidatiereserve • •
Gewone tarief van 25% 2015: permanente regeling ingevoerd waardoor het mogelijk is om de door de aandeelhouders te dragen belastingdruk te beperken tot 10% • Enkel van toepassing op vennootschappen die klein zijn • Liquidatiereserve aanleggen: afzonderlijke aanslag van 10% verschuldigd
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
97
•
•
Liquidatiereserve: moet op één of meer afzonderlijke rekeningen van het passief worden geboekt en blijven en mag niet tot grondslag dienen voor enige beloning of toekenning • Wanneer liquidatiereserve wordt uitgekeerd bij de vereffening van de vennootschap vormt het fiscale dividend geen belastbaar roerend inkomen in hoofde van natuurlijke personen Wanneer liquidatiereserve tijdens de gewone exploitatie van de vennootschap wordt aangesproken om dividenden uit te keren: RV van: • 5% wanneer aangetaste gedeelte van de liquidatiereserve ten minste 5j behouden is • 15% wanneer aangetaste gedeelte van de liquidatiereserve minder dan 5j behouden is • In de PB gelden dezelfde tarieven
FISCAAL RECHT
N. DALMIJN
98
