VYSOKÁ ŠKOLA POLYTECHNICKÁ JIHLAVA Katedra ekonomických studií. Daň z příjmu fyzických osob OSVČ

VYSOKÁ ŠKOLA POLYTECHNICKÁ JIHLAVA Katedra ekonomických studií

Daň z příjmu fyzických osob – OSVČ Bakalářská práce

Autor: Veronika Palánová Vedoucí práce: Ing. Marie Borská Jihlava 2011

Anotace V mé práci se zabývám porovnáním daňové povinnosti u ţivnostníka při výpočtu s pouţitím progresivní sazby daně a rovné sazby daně. První část práce je věnována vysvětlení základních termínů týkajících se podnikání a daně z příjmů fyzických osob. Druhá část se zabývá modelovému příkladu a komparaci daňového zatíţení u zvoleného ţivnostníka ve sledovaných letech. Po porovnání zvolím optimální řešení.

Klíčová slova Daň z příjmu fyzické osoby, příjmy z podnikání a jiné samostatné výdělečné činnosti, podnikatel, daňová sazba, rovná daň, progresivní zdanění.

Annotation In my thesis I compare enterpreneur´s tax liability with using progressive tax rate and flat tax rate. The first part of the work is devoted to the explanation of basic terminology of business and personal income tax. The second part deals with the model example and comparison of tax burden at select enterpreneur in monitored years. After comparison

I will choose optimal solution.

Key words Personal income tax, business and other self-employment income, entrepreneur, tax rate, flat tax, progressive taxation.

Poděkování Na tomto místě bych chtěla poděkovat vedoucí bakalářské práce Ing. Marii Borské, za odborné vedení, cenné rady a připomínky při zpracování práce. Dále děkuji své rodině, všem blízkým a přátelům, kteří mě při tvorbě této práce podpořili.

Prohlašuji, ţe předloţená bakalářská práce je původní a zpracoval/a jsem ji samostatně. Prohlašuji, ţe citace pouţitých pramenů je úplná, ţe jsem v práci neporušil/a autorská práva (ve smyslu zákona č. 121/2000 Sb., o právu autorském, o právech souvisejících s právem autorským a o změně některých zákonů, v platném znění, dále téţ „AZ“). Souhlasím s umístěním bakalářské práce v knihovně VŠPJ a s jejím uţitím k výuce nebo k vlastní vnitřní potřebě VŠPJ . Byl/a jsem seznámen/a s tím, ţe na mou bakalářskou práci se plně vztahuje AZ, zejména § 60 (školní dílo). Beru na vědomí, ţe VŠPJ má právo na uzavření licenční smlouvy o uţití mé bakalářské práce a prohlašuji, ţe s o u h l a s í m s případným uţitím mé bakalářské práce (prodej, zapůjčení apod.). Jsem si vědom/a toho, ţe uţít své bakalářské práce či poskytnout licenci k jejímu vyuţití mohu jen se souhlasem VŠPJ, která má právo ode mne poţadovat přiměřený příspěvek na úhradu nákladů, vynaloţených vysokou školou na vytvoření díla (aţ do jejich skutečné výše), z výdělku dosaţeného v souvislosti s uţitím díla či poskytnutím licence. V Jihlavě dne 20. května 2011 ...................................................... Podpis

Obsah 1

Úvod .......................................................................................................................... 8

2

Daň z příjmů fyzických osob ................................................................................ 10

3

2.1

Daňová soustava a daň z příjmů fyzických osob v ní ...................................... 10

2.2

Právní úprava ................................................................................................... 11

Podnikání fyzických osob...................................................................................... 14 3.1

Fyzické osoby jako podnikatelé ....................................................................... 14

3.1.1 3.2

Daňové přiznání ........................................................................................ 17

3.2.2

Zálohy na daň z příjmů ............................................................................. 17

3.2.3

Daňová kontrola ........................................................................................ 18

6

7

Záznamní a evidenční povinnost ...................................................................... 19

3.3.1

Daňová evidence ....................................................................................... 19

3.3.2

Účetnictví podnikatelů .............................................................................. 21

3.3.3

Daň stanovená paušální částkou ............................................................... 22

3.4

5

Podnikatel a daně ............................................................................................. 16

3.2.1

3.3

4

Jednání jménem podnikatele – fyzické osoby .......................................... 15

Sdruţování fyzických osob .............................................................................. 23

Vymezení základních pojmů ................................................................................ 24 4.1

Poplatníci daně ................................................................................................. 24

4.2

Předmět daně .................................................................................................... 24

4.3

Základ daně ...................................................................................................... 26

4.4

Sazba daně ........................................................................................................ 27

4.5

Slevy na dani .................................................................................................... 28

Příjmů z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti .............................. 29 5.1

Charakteristika příjmů z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti .... 29

5.2

Ţivnost jako forma podnikání fyzických osob ................................................. 31

Sociální a zdravotní pojištění ............................................................................... 32 6.1

Sociální pojištění .............................................................................................. 32

6.2

Zdravotní pojištění ........................................................................................... 33

Komparace klouzavě progresivní sazby daně a rovné daně .............................. 34 7.1

Příklad ţivnostníka s velmi nízkými příjmy .................................................... 34

7.1.1

Daňová povinnost v roce 2007 ................................................................. 34 6

7.1.2

Daňová povinnost v roce 2010 ................................................................. 36

7.1.3

Srovnání .................................................................................................... 37

7.2

Příklad ţivnostníka s nízkými příjmy .............................................................. 38

7.2.1

Daňová povinnost v roce 2007 ................................................................. 38

7.2.2

Daňová povinnost v roce 2010 ................................................................. 39

7.2.3

Srovnání .................................................................................................... 39

7.3

Příklad ţivnostníka se standardními příjmy ..................................................... 40

7.3.1

Daňová povinnost v roce 2007 ................................................................. 40

7.3.2

Daňová povinnost v roce 2010 ................................................................. 41

7.3.3

Srovnání .................................................................................................... 41

7.4

Příklad ţivnostníka s vyššími příjmy ............................................................... 42

7.4.1

Daňová povinnost v roce 2007 ................................................................. 42

7.4.2

Daňová povinnost v roce 2010 ................................................................. 43

7.4.3

Srovnání .................................................................................................... 43

7.5

Příklad ţivnostníka s vysokými příjmy ............................................................ 44

7.5.1

Daňová povinnost v roce 2007 ................................................................. 44

7.5.2

Daňová povinnost v roce 2010 ................................................................. 45

7.5.3

Srovnání .................................................................................................... 45

7.6

Příklad ţivnostníka s velmi vysokými příjmy.................................................. 46

7.6.1

Daňová povinnost v roce 2007 ................................................................. 46

7.6.2

Daňová povinnost v roce 2010 ................................................................. 47

7.6.3

Srovnání .................................................................................................... 47

7.7

Závěrečné vyhodnocení ................................................................................... 49

7.7.1 7

Návrh řešení .............................................................................................. 55

Závěr ....................................................................................................................... 58

Seznam pouţité literatury ............................................................................................ 61 Seznam tabulek ............................................................................................................. 63 Seznam obrázků ............................................................................................................ 63 Seznam zkratek ............................................................................................................. 64

7

1 Úvod Daňový systém tvoří ve většině zemí velmi problematické a diskutované téma. Proto jsem se rozhodla o jedné části českého daňového systému zpracovat svou bakalářskou práci. Vybrala jsem daň z příjmů fyzických osob, která tvoří jeden z nejvýznamnějších příjmů, které plynou do státního rozpočtu. V práci chci informovat o podstatných věcech týkajících se daně z příjmů fyzických osob, konkrétně fyzické osoby vystupující jako podnikatel. Snem nejen kaţdého podnikatele je určitě nulová daň. To však v praxi není moţné, neboť prostřednictvím daní se financují veřejné sluţby, bez kterých bychom se neobešli. V mnoha zemích je oblíbená a častá diskuse, zda se jeví jako lepší rovná sazbě daně či progresivní zdanění u daně z příjmů fyzických osob. Problém je, ţe nikdo nedokáţe přesně říci, jak by měl optimální systém vypadat. Je odlišný pro kaţdou zemi, jelikoţ podmínky nejsou nikde stejné. Nalézt ideální řešení, které by zabezpečilo fiskální potřeby státu a zároveň by co nejméně zatěţovalo poplatníky, je docela obtíţně. V teoretické části jsem se převáţně zaměřila na pojmy, které se týkají podnikání fyzických osob – podnikatelů a daně z příjmů fyzických osob. V první kapitole se zabývám daňovou soustavou a podstavením daně z příjmů fyzických osob v ní. Vymezím hlavní právní předpisu, kterými se tato daň řídí. V další kapitole popisuji podnikání fyzických osob. Věnuji se vztahu podnikatel a daně, uvádím jeho záznamní a evidenční povinnosti a nakonec také vysvětluji sdruţování fyzických osob. V následující kapitole se zabývám základními pojmy důleţitými pro výpočet daňové povinnosti. Popisuji, kdo je poplatníkem daně, co je předmětem daně a základem daně, jaké slevy lze odečíst, dále se zaměřuji na sazbu daně. Další kapitola je věnována příjmům z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti dle § 7 ZDP. Charakterizuji, které příjmy do tohoto paragrafu patří, a dále se více zabývám ţivností, jako jednou z forem podnikání fyzických osob. Cílem této práce je porovnání klouzavě progresivní sazby daně z příjmu fyzických osob a rovné daně. Dále závěrečné vyhodnocení a navrţení optimálního řešení. V práci je porovnávána daňové povinnosti u ţivnostníka v letech 2007 a 2010. Uvaţuji pouze příjmy z podnikání a jiné samostatné výdělečné činnosti dle § 7 ZDP.

8

Součástí praktické části je modelový příklad ţivnostníka. Příklad obsahuje šest variant výše příjmů – velmi nízké, nízké, standardní, vyšší, vysoké a velmi vysoké příjmy. V kaţdé následující variantě se jedná o stejné podmínky, s tím rozdílem, ţe úroveň příjmů je jiná. Chtěla bych zjistit pro koho je výhodnější systém s pouţitím degresivního způsobu zdanění a pro koho s vyuţitím rovného způsobu zdanění. Zda bude daňová zátěţ niţší pro podnikatele s nízkými, středními nebo vyššími příjmy. Ze zjištěných výsledků poté navrhnu optimální řešení.

9

2 Daň z příjmů fyzických osob V této kapitole je nejdříve vysvětleno, co lze za daň povaţovat. Dále je zde nastíněna daňová soustava ČR a postavení daně z příjmů fyzických osob v ní. Vymezíme také nejdůleţitější právní předpisy vztahující se k této dani. Blíţe jsou rozebrány především dva zákony, a to zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů a zákon č. 280/2009, Sb., daňový řád.

2.1 Daňová soustava a daň z příjmů fyzických osob v ní Nejprve bychom si měli definovat, co to vůbec daň je. „Daň je povinná, nenávratná platba do veřejného rozpočtu. Povinnost je v demokratických státech ukládána zákonem, takže platba musí být zákonná. Nenávratností platby se rozumí skutečnost, že poplatník nemá nárok na ekvivalentní protihodnotu a že tedy výše daně nezávisí na tom, jaké veřejné služby konkrétní poplatník využívá.“ (Kubátová, 2005, str. 9) Moderní systémy veřejných příjmů do daní zahrnují i jiné povinné platby, přestoţe nesplňují všechny charakteristiky daně, nejvýznamnější z nich je pojistné na sociální pojištění nebo zdravotní pojištění, cla, místní poplatky apod. Úhrn veškerých daní, které se na určitém území, většinou státním, vybírají, pak tvoří daňový systém. V následujícím výčtu jsou vyobrazeny daně, které se v současnosti v České republice vybírají dle zákona č. 212/92 Sb. o soustavě daní:  daň z přidané hodnoty,  daň spotřební,  daň z příjmů: o daň z příjmů fyzických osob, o daň z příjmů právnických osob,  daň z nemovitostí,  daň silniční,  daň dědická a darovací,  daň z převodu nemovitostí,  daň k ochraně ţivotního prostředí.

10

„Daň z příjmů fyzických osob se stala součástí daňové soustavy s účinností od 1. ledna 1993.“ (Sovová, 2009, str. 51) Pro účely teorie i praxe se daně z příjmů dělí na daň z příjmů fyzických osob, která je obsahem této práce a daň z příjmů právnických osob. Toto rozdělení je důleţité, jelikoţ obě daně se od sebe výrazně liší, avšak řeší i některé společné problémy. Představují jednu z nejvýnosnějších skupin daní. „Ve svém souhrnu jsou třetím nejdůležitějším veřejným příjmem.“ (Müllerová, 2006, str. 34) Daň z příjmů fyzických osob se řadí mezi univerzální daně, které podléhají všechny zdanitelné příjmy jednotlivců. Zahrnuje v sobě pět daňových základů. Přičemţ předmětem této práce je fyzická osoba, které plynou příjmy z podnikání a s nimi související náklady (výdaje) do dílčího základu daně z příjmů nazvaného příjmy z podnikání a jiné samostatné výdělečné činnosti. Právě na tento dílčí základ daně se vztahují nejkomplikovanější pravidla.

2.2 Právní úprava Zákon č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků (dále jen ZSDP) – měl na starosti výběr daně z příjmů z hlediska procesního. Zákon řešil správu daní, poplatků, odvodů a záloh, které jsou příjmem převáţně státního ale i dalších veřejných rozpočtů. Od 1. 1. 2011 nabyl účinnosti nový zákon č. 280/2009, Sb., daňový řád (dále jen daňový řád), který tak nahradil letitý nevyhovující ZSDP. Cílem bylo především sjednotit terminologii přecházejícího ZSDP. Daňový řád zavádí některé nové pojmy, které se dříve neobjevovaly a také pro některé dobře známé definice uvádí nová pravidla.1 Daňový řád se skládá z šesti částí, které obsahují 266 paragrafů. Je uspořádán systematicky a přehledně, tak aby orientace v něm byla snazší. 

Část první – úvodní ustanovení § 1 aţ § 9



Část druhá – obecná část o správě daní § 10 aţ § 124



Část třetí – zvláštní část o správě daní § 125 aţ § 245



Část čtvrtá – následky porušení povinností při správě daní § 246 aţ § 254



Část pátá – ustanovení společná, přechodná a závěrečná § 255 aţ § 265



Část šestá – účinnost § 266

1

Česká daňová správa [online]. 2001-3-12 [cit. 2011-03-15]. Informace k daňovému řádu. Dostupné z WWW: .

11

Jak jiţ bylo řečeno, v daňovém řádu se objevují některé nové termíny. Např. pojem řádné daňové tvrzení se pouţívá pro podání daňového přiznání, hlášení či vyúčtování a pro dodatečné daňové přiznání, hlášení či vyúčtování zase dodatečné daňové tvrzení. Pracovníci správce daně se nyní nazývají jako úřední osoby.2 Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů (dále jen ZDP) – se zabývá především hmotněprávním ustanovením daně z příjmů. To znamená, ţe by neměl právní vztahy regulovat zpětně. Například při stanovení daňové povinnosti za určité zdaňovací období se vychází z právních předpisů, které platily v daném zdaňovacím období. Naopak u procesních pravidel platí zásada, ţe řízení o daňových povinnostech je vedeno dle znění zákona, které je účinné v momentě, kdy se vede řízení s daňovým subjektem. Zákon obsahuje 6 částí:  Část první – daň z příjmů fyzických osob § 2 aţ § 16 Tato část zákona se zabývá výhradně ustanoveními, která se týkají pouze fyzických osob. Kaţdý člověk se fyzickou osobou stává dnem narození (má způsobilost k právům a povinnostem) a přestává ji být dnem úmrtí. Zletilostí fyzické osoby vzniká způsobilost k právním úkonům v plném rozsahu. V této části zákona je uvedeno, kdo je poplatníkem daně z příjmů fyzických osob z hlediska jeho rezidence, je zde vymezeno, co je předmětem daně a co není jejím předmětem, dále jsou definovány příjmy osvobozené, základ daně, nezdanitelné části základu daně a sazba daně.  Část druhá – daň z příjmů právnických osob § 17 aţ § 21 V této části zákona se uvádějí záleţitosti týkající se výhradně právnických osob. Právnickou osobou se z hlediska tohoto zákona rozumí jakákoliv osoba, která není fyzickou osobou a zároveň má právní subjektivitu.  Část třetí – společná ustanovení § 22 aţ § 38f  Část čtvrtá – zvláštní ustanovení pro vybírání daně z příjmů fyzických a právnických osob § 38g aţ § 38s  Část pátá – zmocnění MF ČR a vlády ČR k různým opatřením § 39 aţ § 39a  Část šestá – přechodná a závěrečná ustanovení § 40 aţ § 42

2

Finance.cz [online]. 2010-11-22 [cit. 2011-04-09]. Seznamte se s daňovým řádem roku 2011. Dostupné z WWW: .

12

„Součástí zákona o daních z příjmů jsou i tři přílohy. Příloha č. 1 třídí hmotný majetek do šesti odpisových skupin dle doby odpisování. Přílohy č. 2 a 3 se týkají pouze fyzických osob a upravují postup poplatníků, pokud mění systém účtování.“ (Sovová, 2009, str. 53)

13

3 Podnikání fyzických osob Tato kapitola je věnována vymezení pojmu podnikání z hlediska fyzických osob neboli podniku jednotlivce. Je zde charakterizováno, kdo je podnikatelem, kdo je účetní jednotkou, jakým způsobem jedná podnikatel fyzická osoba (dále jen FO), jeho povinností v souvislosti s daněmi. Vysvětlíme si také daňové přiznání, zálohy na daň podnikatele a povinnosti při daňové kontrole. Dále je zde rozebrána záznamní a evidenční povinnost a daň stanovená paušální částkou. Pokud chce FO spolupracovat s jinou FO a zároveň nechce být v pozici zaměstnance, můţe vytvořit sdruţení fyzických osob, které je zde také popsáno. V této kapitole jsem vycházela převáţně z myšlenek od autorky Müllerová (2006).

3.1 Fyzické osoby jako podnikatelé Podnikání se řadí do majetkoprávních vztahů z oblasti soukromého práva. Obecně je pojem podnikání vymezen v obchodním zákoníku a to jako soustavná činnost, kterou provádí podnikatel samostatně, vlastním jménem, na vlastní odpovědnost a za účelem, aby dosáhl zisku. Podnikat mohou buď osoby fyzické, nebo osoby právnické, přičemţ v této práci se budeme zabývat pouze prvními jmenovanými. Co se týče FO, tak dle obchodního zákoníku, podnikatelem můţe být:  „osoba zapsaná v obchodním rejstříku,  osoba, která podniká na základě živnostenského oprávnění,  osoba, která podniká na základě jiného než živnostenského oprávnění podle zvláštních předpisů,  osoba, která provozuje zemědělskou výrobu a je zapsána do evidence podle zvláštních předpisů.“ (Müllerová, 2006, str. 77) Mezi osoby, které podnikají podle zvláštních předpisů, řadíme tzv. svobodná povolání, sem patří např. auditoři, advokáti, daňový poradci apod. FO neboli individuální podnikatelé mají evidenční a daňové povinnosti a v souvislosti s nimi je nutné rozlišovat, jestli jsou nebo nejsou účetními jednotkami.

14

Mezi účetní jednotky u FO patří:  „podnikatelé zapsání v obchodním rejstříku,  podnikatelé, jejichž obrat přesáhl stanovený limit,  podnikatelé, kteří se rozhodnou dobrovolně vést účetnictví,  podnikatelé – účastníci sdružení bez právní subjektivity, pokud alespoň jeden účastník je účetní jednotkou,  ostatní fyzické osoby, pokud jim povinnost vedení účetnictví ukládá zvláštní právní předpis.“ (Müllerová, 2006, str. 77) Pro podnikatele, jejichţ obrat v rámci podnikatelské činnosti přesáhl stanovený limit, je dle zákona o dani z přidané hodnoty stanovena konkrétně částka 15 000 000 Kč za bezprostředně předcházející kalendářní rok. Součástí obratu nejsou plnění osvobozená od DPH. Obchodní zákoník stanovuje, kdy je podnikatel povinen zapsat se do obchodního rejstříku, ale i případy, kdy se do něj můţe zapsat dobrovolně. Povinně se zapisuje FO podnikající podle ţivnostenského oprávnění, podle jiného oprávnění dle zvláštních předpisů nebo ti, kteří provozují zemědělskou výrobu a jsou zapsáni do evidence podle zvláštního předpisu, jestliţe splňují některé další podmínky. Z hlediska evidenčních a daňových povinností mají tyto osoby několik moţností, které se odvíjejí od formy a rozsahu jejich podnikatelské činnosti. V souladu se ZDP mohou poţádat, aby jim byla daň stanovena paušální částkou. Mohou vést daňovou evidenci (tzn. evidovat příjmy a výdaje) nebo vést evidenci svých příjmů a uplatnit výdaje procentem z těchto příjmů. Anebo podle zákona o účetnictví vést účetnictví, coţ platí pro osoby, které se staly účetní jednotkou.

3.1.1 Jednání jménem podnikatele – fyzické osoby FO podnikají na základě svého jména a příjmení, které můţe být doplněno určitým dodatkem, které ho pak odlišuje z hlediska osoby podnikatele nebo druhu podnikání. Pod ním jsou oprávněni osobně provádět všechny právní úkony. Dále je povinnost na veškerých písemných právních úkonech týkajících se podnikatelské činnosti, tj. na obchodních listinách (např. objednávkách, různých fakturách nebo obchodních dopisech) uvést údaj o svém jménu, firmě či názvu, místu či sídle podnikání a také své 15

identifikační číslo. Uvádějí také údaj o zápisu do obchodního rejstříku, včetně spisové značky nebo údaj o zápisu do jiné evidence, dle toho zda jsou zapsáni v obchodním rejstříku nebo v jiné evidenci.

3.2 Podnikatel a daně Při získání oprávnění k podnikání, je podnikatel povinen u místně příslušného správně daně podat přihlášku a registrovat se tak k jednotlivým daním. Vzniká mu povinnost podávat daňové přiznání, a to k daním, ke kterým se registroval (i v případě, ţe nevykázal ţádnou daňovou povinnost). Kromě spotřební daně je správcem všech daní finanční úřad. U FO se místní příslušnost správce daně řídí jejich bydlištěm na území ČR, kterým je místo jejich trvalého pobytu. Můţe nastat situace, kdy takto nelze stanovit místní příslušnost. Pak se určuje místem, ve kterém FO provádí hlavní část své podnikatelské činnosti na území ČR, případně místem, ve kterém se nachází převáţná část nemovitého majetku podnikatele na území ČR. Následně podnikatel obdrţí osvědčení o provedení registrace a je mu přiděleno daňové identifikační číslo, které pouţívá při komunikaci se správcem daně a případně v dalších stanovených případech. Jeho daňové identifikační číslo je sloţeno z kódu CZ a rodného čísla podnikatele. (Pospíšilová, 2007) Přičemţ daň je vţdy placena ve prospěch správce daně v české měně. Platba musí být řádně označena, tak aby bylo moţné snadno identifikovat, o jakou daň se jedná a kdo ji posílá. Pro jednotlivé daně jsou vedeny účty, je tedy důleţité dávat si pozor na uvedení správného čísla. Dalším důleţitým číslem je variabilní symbol, u FO jím je jejich rodné číslo. Platbu daně lze provést bezhotovostním převodem, poštovní poukázkou, přímo pracovníkovi správce daně, sloţením částky ve prospěch správce daně přímo v peněţním ústavu nebo přeplatkem na dani. Nezaplatí-li podnikatel daň nejdéle v den její splatnosti, nachází se v prodlení a vzniká mu nedoplatek. Za kaţdý den existence nedoplatku neboli za kaţdý den prodlení se počítá penále. Naopak platba, která převyšuje splatnou daň, se nazývá daňový přeplatek. Přeplatek můţe být pouţit na úhradu nedoplatku na jiné dani, pokud byl vyměřen, můţe být také vrácen nebo se pouţije jako záloha na daň, pokud podnikatel nemá ţádný nedoplatek ani nepoţádal o jeho vrácení. Vrácení přeplatku je moţné pouze na základě

16

ţádosti. Toto je ale moţné pouze v případě, ţe jeho výše nepřekročila částku 50 Kč. (Pikal, 2002)

3.2.1 Daňové přiznání Podnikatel podává daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob (případně i přiznání k dalším daním souvisejících s podnikatelskou činností) na tiskopise stanoveným Ministerstvem financí nebo na počítačových sestavách, které jsou totoţné s vydávaným tiskopisem. Přiznání k dani z příjmů fyzických osob je povinen podat kaţdý podnikatel, který má roční příjmy, které jsou předmětem této daně přesahující částku 15 000 Kč. Do těchto příjmů nejsou zahrnovány příjmy osvobozené a příjmy zdaněné sráţkovou daní. V případě, ţe podnikatel vykazuje ztrátu, nemá tedy příjmy vyšší neţ 15 000 Kč, má povinnost také podat přiznání. V přiznání uvádí základ daně, na základě kterého vypočítává svoji daňovou povinnost. Tzn., uvádí zde veškeré příjmy, které jsou předmětem daně a výdaje vynaloţené na dosaţení, zajištění a udrţení těchto příjmů. Dále můţe uplatnit odčitatelné poloţky a ze stanovené daňové povinnosti si odečíst slevy na dani a daňové zvýhodnění. Součástí jsou také přílohy k daňovému přiznání. K uvedením tiskopisů jsou vydávány pokyny k jejich vyplnění. (Pospíšilová, 2007) Povinností poplatníka je si sám svoji daňovou povinnost vypočítat a podat daňové přiznání v termínech, které určuje zákon. Obecně platí, ţe daňové přiznání musí být podáno nejpozději do tří měsíců od ukončení zdaňovacího období. Za toto období je u fyzických osob povaţován kalendářní rok. Pokud podnikatel zaměstnává zaměstnance, stává se také plátcem daně ze závislé činnosti. Podává vyúčtování daně z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti a funkčních požitků, ve kterém porovnává skutečně odvedené zálohy na daň s tím, co mělo být sraţeno. Přílohou je přehled o počtu zaměstnanců k 1. 12. zdaňovacího období. Vyúčtování daně z příjmů vybíraných sráţkou podává podnikatel, který je plátcem daně z příjmů, na kterou se uplatňuje zvláštní sazba daně. (Pospíšilová, 2007)

3.2.2 Zálohy na daň z příjmů Obecná pravidla týkající se záloh jsou řešena v daňovém řádu. Konkrétně zálohy na daň z příjmů vymezuje ZDP. Záloha je povinná platba, která se platí během zdaňovacího období, kdy ještě není známa konkrétní výše daně. Po skončení zdaňovacího období se 17

zálohy porovnávají se skutečně vyměřenou daní a podnikateli vzniká nedoplatek, případně přeplatek na dani. (Pospíšilová, 2007) Výše a lhůty pro jejich placení se odvíjejí od poslední známé daňové povinnosti, za kterou se povaţuje částka, kterou poplatník uvedl ve svém daňovém přiznání. Zálohové období začíná prvním dnem, který následuje po uplynutí lhůty pro podání daňového přiznání za předešlé zdaňovací období a končí posledním dnem, který je moţný pro podání daňového přiznání pro následující zdaňovací období. Toto období není totoţné se zdaňovacím obdobím. Zálohy na daň mohou být buďto pololetní anebo čtvrtletní. Pololetní zálohy se platí, pokud se daňová povinnost pohybuje v rozmezí 30 000 Kč aţ 150 000 Kč včetně. Pak se odvádí zálohy ve výši 40 % z poslední známé daňové povinnosti, a to 15. června a 15. prosince. Poplatník, jehoţ poslední známá daňová povinnost překročila 150 000 Kč, platí zálohy čtvrtletně. Zálohy jsou splatné 15. března, 15. června, 15. září a 15. prosince ve výši ¼ poslední známé daňové povinnosti. V případě ţe poslední známa daňová povinnost poplatníka nedosáhla výše 150 000 Kč, zálohy se neodvádí. Poplatník můţe podat ţádost správci daně, ve které poţádá, aby mu byla změněna výše či periodicita placení zálohy. Můţe zaţádat také o úplné zrušení povinnosti platit zálohy. Musí však uvést důvody a řádně je doloţit.

3.2.3 Daňová kontrola Povinností podnikatele v případě daňové kontroly, kterou vykonává správce daně, je poskytnou veškeré informace a písemnosti o svém podnikání. Musí zajistit vhodné místo ke kontrole a na poţádání předloţit všechny doklady a účetní písemnosti vztahující se k hospodářským nebo účetním operacím potřebným při stanovování základu daně a následně daňové povinnosti. Dále ţádné doklady nezatajovat a prokázat veškeré skutečnosti, které jsou uvedeny v daňovém přiznání nebo k nimţ je vyzván. Musí umoţnit přístup do všech objektů, např. do dopravních prostředků, které vyuţívá k podnikání. (Pikal, 2002)

18

3.3 Záznamní a evidenční povinnost FO jsou povinny ke zdanění přiznat veškeré příjmy, kterých dosáhly a oproti kterým mohou uplatnit výdaje, které vynaloţily na jejich dosaţení, zajištění a udrţení. V souvislosti s jejich vedením mají několik moţností:  vedení účetnictví (na základě zákonné povinnosti dle zákona o účetnictví nebo na základě dobrovolného rozhodnutí poplatníka),  vedení daňové evidence,  evidence dosaţených příjmů při uplatňování paušálních výdajů. Podnikatelé, kteří vedou účetnictví, se mohou rozhodnout, ţe si uplatní výdaje paušálním způsobem. V tomto případě však výdaje uplatňují z dosaţených příjmů, nikoliv z dosaţených výnosů. Hlavním rozdílem mezi vedením účetnictví a daňové evidence spočívá ve vykazování přijatých a uskutečněných výkonů. Hospodářský výsledek za účetní období se vykazuje v účetnictví jako rozdíl mezi výnosy a náklady, kdeţto v daňové evidenci je to rozdíl příjmů a výdajů. Účetním obdobím se rozumí 12 po sobě jdoucích kalendářních měsíců. Zákon o účetnictví umoţňuje uplatnit namísto kalendářního roku hospodářská rok (začíná prvním dnem jakéhokoliv kalendářního měsíce, kromě ledna). Hospodářský rok se pouţívá např. v případě podnikatelské činnosti sezonního charakteru. Jelikoţ ale hospodářský rok navazuje na předpisy z účetnictví, nemůţe být pouţit pro vedení daňové evidence. Pokud se podnikatel, který vede účetnictví rozhodně pro hospodářský rok, pak je ale jeho zdaňovacím obdobím kalendářní rok. (Pospíšilová, 2007)

3.3.1 Daňová evidence Hlavním úkolem daňové evidence je co nejsnazším způsobem zjistit základ daně, který je tvořen jako rozdíl mezi příjmy a výdaji. Pravidla pro vedení daňové evidence řeší ZDP (jen pro vymezení obsahu sloţek majetku se pouţije zákon o účetnictví).

19

Podle ZDP se obecně příjmy člení na:  příjmy, které jsou předmětem daně, dále rozlišujeme: o příjmy zdaňované zvláštní sazbou daně u zdroje, tzv. sráţková daň o příjmy, které zdaňuje podnikatel sám,  příjmy, které nejsou předmětem daně,  příjmy osvobozené od daně. Vynaloţené výdaje se rozdělují na ty, které jsou daňově uznatelné a na nedaňové. Výdaj nemusí být daňově uznatelný v okamţiku, kdy došlo k jeho vynaloţení, ale aţ posléze v daňovém reţimu. (Pospíšilová, 2007) Poplatníci, kterým plynou příjmy z podnikání a jiné samostatné výdělečné činnosti vedou daňovou evidenci, jestliţe nevedou účetnictví (povinně ze zákona nebo na základě dobrovolného rozhodnutí), ani výdaje neuplatňují procentem z příjmů, ale prokazují je podle skutečnosti. Konkrétní forma pro vedení této evidence není v zákoně nijak stanovena, její obsah je jen rámcově uveden. Povinně se nevedou účetní knihy, záleţí tedy pouze na podnikateli, jak svoje údaje bude evidovat. V zákoně je stanoveno, ţe musí uvádět údaje o příjmech a výdajích a to v takovém členění, které je potřebné právě pro stanovení základu daně. Dále musí obsahovat přehled majetku a závazků. Jeho obsah je vymezen stejně, jako je tomu u účetnictví (dle účetních předpisů). Zákon také stanovuje způsob, jakým se oceňují jednotlivé sloţky majetku a závazků. Hmotný majetek se oceňuje vstupní cenou, pohledávky jmenovitou hodnotou anebo pořizovací cenou u pohledávek, které byly nabyté postoupením, nebo cenou, která byla zjištěna pro účely daně darovací či dědické u pohledávky nabyté darem nebo děděním. Pořizovací cenou se také oceňuje ostatní majetek, pokud byl pořízen úplatně. V případě ţe došlo k pořízení ve vlastní reţii, je oceněn vlastními náklady nebo cenou zjištěnou pro účely daně darovací či dědické u majetku, který byl nabyt darem nebo děděním. Závazky se oceňují v okamţiku jejich vzniku jmenovitou hodnotou a v případě převzetí pořizovací cenou. Peněţní prostředky a ceniny se oceňují jmenovitou hodnotou. Poplatník provádí v posledním dnu zdaňovacího období zápis, ve kterém uvádí skutečný stav hmotného majetku, zásob, pohledávek a závazků. V podstatě se jedná o inventarizaci, na základě které dochází k úpravě základu daně o případné rozdíly. 20

Přičemţ tyto zjištěné údaje o stavu majetku a závazků jak na počátku, tak i na konci zdaňovacího období, se pak uvádějí do daňového přiznání. Případné rozdíly mezi skutečným a vykazovaným stavem se zahrnují do základu daně. Je-li poplatník plátcem daně z přidané hodnoty, pak má také povinnost samostatně vést v souladu se zákonem o dani z přidané hodnoty i evidenci daňových dokladů. Do základu daně se zahrnují pouze skutečně zaplacené výdaje a obdrţené příjmy, ale z hlediska daně z přidané hodnoty jsou důleţité přijaté nebo vystavené daňové doklady, a to bez ohledu na to, jestli daň z přidané hodnoty vyčíslená v daňových dokladech byla zaplacena.

3.3.2 Účetnictví podnikatelů Účetnictví můţeme definovat jako systém informací, který zobrazuje stav a pohyb obchodního majetku a to v peněţním vyjádření. Podnikateli poskytuje informace o tom, jak je uspořádán jeho majetek podle jednotlivých druhů a také zdroje financování, které byly vynaloţeny na jeho pořízení. Aby zobrazovalo věrný a poctivý obraz hospodářské a finanční situace účetní jednotky, musí být vedeno průkazným způsobem, úplně a také správně. Pravidla pro vedení účetnictví stanovuje zákon o účetnictví. Za řádné vedení účetnictví osobně odpovídá podnikatel a to i v případě, kdy jeho vedením pověřil jinou osobu (právnickou či fyzickou), která provádí účetní případně daňové sluţby. (Pospíšilová, 2007) V případě, ţe se podnikatel na začátku podnikání rozhodne, ţe dobrovolně povede účetnictví, tzn., ţe bude účetní jednotkou, pak ke dni zahájení podnikatelské činnosti sestavuje zahajovací rozvahu. Přičemţ ze zákona není stanovena ţádná minimální výše vlastního kapitálu, který by FO musela vloţit do podnikání. Oproti daňové evidenci účetní jednotky musí vést předepsané účetní knihy, mezi které patří deník, hlavní kniha, knihy analytických účtů a knihy podrozvahových účtů, ve kterých provádí zápisy o účetních případech. Ke konci účetního období podnikatel zjišťuje výsledek hospodaření, který se stanovuje jako rozdíl mezi výnosy a náklady. Ten se pak dále upravuje na dílčí základ daně z příjmů z podnikání a jiné samostatné výdělečné činnosti, pokud se stane, ţe ve výnosech či nákladech byly zaúčtovány i poloţky, které dle zákona nejsou daňově uznatelné. Dalšími postupy, pak stanoví daňovou povinnost z příjmů fyzických osob, 21

kterou poté zaúčtuje ve svém účetnictví. Účtování o této dani je ve většině případů poslední účetní operací, která předchází účetní závěrce. V případě, ţe má FO další dílčí základy daně z příjmů, pak se připočtou. Podnikatel můţe vést účetnictví i od jiného okamţiku neţ je zahájení podnikatelské činnosti, a to v případech, kdy se povinně stává účetní jednotkou nebo se rozhodne dobrovolně vést účetnictví. Pak dochází k přechodu od vedení daňové evidence k účetnictví. Je moţný i opačný postup, a to přechod od vedení účetnictví k daňové evidenci.

3.3.3 Daň stanovená paušální částkou FO můţe svoje výdaje uplatnit ve skutečné výši podle skutečných dokladů, anebo má moţnost uplatnit je paušálně. Své výdaje tedy určí jako stanovené procento z příjmů, a to bez ohledu na to v jaké výši byly jeho skutečné výdaje. Tento způsob stanovení výdajů je výhodný pro podnikatele, kteří chtějí dosáhnout niţšího daňového základu, v případě kdyţ jejich skutečné výdaje jsou niţší neţ výdaje stanovené paušálně. Pokud chce poplatník poţádat o stanovení daně paušální částkou, nejprve musí podat ţádost, a to nejpozději do 31. ledna běţného zdaňovacího období (tj. období, za které se poţaduje daň stanovená paušálně). V ţádosti se uvádějí všechny předpokládané příjmy i výdaje podnikatele. Stanovení daně paušální částkou je podmíněno splněním určitých předepsaných podmínek. Tento způsob můţou vyuţít pouze poplatníci, kteří mají příjmy ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství, příjmy ze ţivnosti nebo příjmy z jiného podnikání podle zvláštních předpisů. Další podmínkou je, ţe podnikatel nezaměstnává zaměstnance a činnost provozuje bez spolupracujících osob. Během 3 zdaňovacích období, která bezprostředně předcházely, nesmí roční příjmy přesáhnout 5 000 000 Kč. Poplatník také nesmí být účasten ţádného sdruţení bez právní subjektivity podle občasného zákoníku. Správce daně můţe, ale nemusí ţádosti o stanovení daně paušální částkou vyhovět a to ani v případě, ţe splní uvedené podmínky. Pokud správce daně ţádosti vyhoví, děje se tak

nejpozději

do

15. května

běţného

zdaňovacího

období.

Sepisuje

se

protokol o ústním jednání, jehoţ součástí je rozhodnutí, které obsahuje předpokládanou výši příjmů a výdajů, rozdíl mezi nimi, výši daně a zdaňovací období, kterého se 22

paušální daň týká. Pro paušální daň je stanovena minimální výše daně 600 Kč. (Sovová, 2009) Paušální výdaje se stanovují ve výši:  80 % z příjmů ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství,  60 % ze ţivností,  40 % z jiného podnikání podle zvláštních předpisů,  30 % příjmy z pronájmu majetku zařazeného v obchodním majetku.

3.4 Sdruţování fyzických osob Z důvodu spojení činností nebo majetku, činností k dosahování společných cílů, prosazování společních zájmů nebo z důvodu rozloţení rizika, které plyne z provozování nějaké činnosti, se mohou dvě či více fyzických osob sdruţovat. Děje se tak bez nutnosti zakládat právnickou osobu. Sdruţování můţe probíhat dle občanského zákoníku. Vzniká uzavřením smlouvy o sdruţení. Pokud ve smlouvě není uvedeno něco jiného, pak se příjmy (dosaţené při společné činnosti) a výdaje rozdělují rovným dílem. Nemá právní subjektivitu, tudíţ není účetní jednotkou. (Pikal, 2002) V ČR existuje mnoho sdruţení, komor, asociací či svazů, zaměřujících se na podnikatele či ţivnostníky. Neberou při tom v potaz obor jejich činnosti, nebo se zaměřují na určité obory. Do prvně uvedené skupiny lze zahrnout např. Asociaci malých a středních podniků a ţivnostníků ČR nebo Sdruţení podnikatelů a ţivnostníků ČR. Mezi druhou skupiny patří např. Asociace českých cestovných kanceláří a agentur nebo Asociace jazykových škol ČR. Výhodou členství můţe být získání dalších kontaktů, přístup k informacím z oboru a oblasti podnikání a přístup na školící akce pořádané sdruţením. V rámci sdruţení si podnikatelé mohou také předávat svoje zkušenosti a připomínat povinnost, které jim plynou z různých zákonů. Není to ale zadarmo, je nutné hradit členské příspěvky.3

3

Podnikatel.cz [online]. 2008-07-29 [cit. 2011-04-10]. Má sdruţování podnikatelů smysl?. Dostupné z WWW: .

23

4 Vymezení základních pojmů V této kapitole si vysvětlíme základní pojmy vztahující se k dani z příjmů fyzických osob. Vymezíme si pojem poplatník daně. Co je a co není předmětem daně. Uvedeme příjmy, které jsou od této daně osvobozené. Bude vysvětlen základ daně a jeho nezdanitelných částí, odčitatelné poloţky, sazba daně a slevy na dani. Pokud nebude uvedeno jinak, bylo vycházeno z díla od autora Pikal (2002).

4.1 Poplatníci daně Poplatník je vymezen jako osoba, jejíţ příjmy, majetek a úkony přímo podléhají dani. Musí se určit, které příjmy budou zdaňovány podle tuzemských zákonů, tzn. je potřeba odlišovat dva pojmy, a to rezident a nerezident. Rezident – do této skupiny spadají poplatníci s neomezenou daňovou povinností. To znamená, ţe mají daňovou povinnost vztahující se na příjmy, které plynou ze zdrojů na území ČR, ale i na příjmy, které plynou ze zdrojů ze zahraničí. Jedná se o poplatníky, kteří mají bydliště na území ČR nebo se na něm obvykle zdrţují (ti, kteří na našem území pobývají minimálně 183 dnů během příslušného kalendářního roku). Vybíhal (2007) pro tyto osoby kromě pojmu „rezident“ uvádí označení „daňový tuzemec“. Tyto pojmy se v daňových zákonech nevyskytují, ale uţívají se ve smlouvách o zamezení mezinárodního dvojího zdanění. Nerezident – oproti tomu tito poplatníci mají daňovou povinnost vztahující se pouze na příjmy, které plynou ze zdrojů na území ČR. Poplatník zde nemá trvalé bydliště, ani se zde obvykle nezdrţuje. Vybíhal (2007) tyto osoby, kromě „nerezident“ označuje jako „daňový cizozemec“, nebo „nonrezident“.

4.2 Předmět daně Předmět daně je velice široký pojem. V praxi pak dochází často k problémům s určením příjmů, které lze do něj zahrnovat a které nikoliv. Obecně můţeme předpokládat, ţe předmětem této daně jsou příjmy, které FO obdrţela, a současně nejsou vyloučeny z předmětu daně.

24

Do příjmů, které jsou předmětem daně z příjmů fyzických osob, spadá následujících 5 skupin příjmů, které jsou rozděleny dle zdrojů:  Příjmy ze závislé činnosti a funkční poţitky dle § 6 ZDP  Příjmy z podnikání a jiné samostatné výdělečné činnosti dle § 7 ZDP  Příjmy z kapitálového majetku dle § 8 ZDP  Příjmy z pronájmu dle § 9 ZDP  Ostatní příjmy dle § 10 ZDP Ostatní příjmy je tzv. zbytková skupina, do které jsou zahrnuty příjmy, které není moţné zařadit do předešlých skupin příjmů. Předmětem daně je ve většině případů příjem peněţní, ale můţe se jednat i o příjem nepeněţní4 (naturální). Přičemţ příjmem, který podléhá zdanění, můţe být i příjem dosaţený směnou nějakého předmětu za jiný. Zařazení určitého příjmy do správné skupiny je důleţité, nedochází pak následně ke špatnému zdanění některých druhů příjmů. U většiny případu není zatřídění nijak sloţité. Jestliţe ale nastanou nějaké problémy, v praxi se při určování kategorie daného příjmu postupuje v posloupnosti od § 6 ZDP. Pokud nelze příjem nalézt ve skupině § 6 aţ § 9 ZDP, pak se pokoušíme zjistit, zda příjem lze zařadit do skupiny ostatní příjmy (§ 10 ZDP). Příjem, který je předmětem daně, současně ale můţe být od daně osvobozen v některých stanovených případech. Z tohoto hlediska prakticky není rozdíl mezi příjmem, který předmětem daně je, ale je od ní osvobozen a příjmem, který předmětem daně není. Osvobození od daně tedy znamená, ţe daň se u příjmu nestanovuje (nevstupuje do základu daně). Některé příjmy jsou od daně osvobozeny bez dalších specifických podmínek. Avšak řada příjmů je vázána na určité splnění jedné nebo několika podmínek, při kterých je příjem od daně osvobozený. Přičemţ konkrétní podmínky za jakých jsou tyto příjmy osvobozeny, se nacházejí v zákoně. (Vybíhal, 2007)

4

Tento příjem se řídí zákonem č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku, a jeho prováděcí vyhlášky č. 279 Sb., a to pokud ZDP neuvádí jinak.

25

4.3 Základ daně Základem daně se rozumí částka, o kterou příjmy převyšují výdaje, a to vynaloţené na jejich dosaţení, zajištění a udrţení. Zahrnují se do něj příjmy, které jsou předmětem daně. Naopak sem nespadají příjmy od daně osvobozené a příjmy, u kterých se výběr daně provádí dle zvláštní sazby daně podle § 36 ze samostatného základu daně. Složení základu daně – jak jiţ bylo řečeno, do základu daně můţeme zahrnout jen příjmy, které jsou předmětem daně z příjmů, a to:  Příjmy ze závislé činnosti a funkční poţitky dle § 6 ZDP  Příjmy z podnikání a jiné samostatné výdělečné činnosti dle § 7 ZDP  Příjmy z kapitálového majetku dle § 8 ZDP  Příjmy z pronájmu § 9 ZDP  Ostatní příjmy dle § 10 ZDP U kaţdé z těchto pěti skupin příjmů stanovujeme nejprve samostatný základ daně, tzv. dílčí základ daně. U FO, která má během zdaňovacího období více příjmů z různých skupin uvedených v § 6 aţ § 10 ZDP, se za základ daně povaţuje úhrn jednotlivých dílčích základů daně. Základ daně u poplatníků vedoucích účetnictví, se zjišťuje z hospodářského výsledku (tedy zisku nebo ztráty). U poplatníků, kteří nevedou účetnictví, se vychází z rozdílů příjmů a výdajů. Ve většině případů hospodářský výsledek není shodný se základem daně. Z účetního hlediska se hospodářským výsledkem rozumí rozdíl veškerých příjmů dosaţených v souvislosti s podnikáním a výdajů vynaloţených na dosaţení příjmů. ZDP pro některé příjmy stanovuje odlišný způsob zdanění a některé výdaje neuznává jako daňově účinné, i kdyţ souvisejí s podnikáním. Proto se výsledek hospodaření musí upravit na základ daně. A to o příjmy, které nejsou předmětem daně, které jsou od ní osvobozeny a ty, které jsou předmětem zvláštní sazby daně. Dále se zvyšuje o výdaje, které nejsou daňově účinné. (Pospíšilová, 2007) Daňová ztráta – jestliţe dojde k tomu, ţe výdaje přesahují příjmy dle § 7 a § 9 ZDP, pak je tento rozdíl pro poplatníka ztrátou. Ale pouze v případě, kdy poplatník uplatňuje výdaje na dosaţení, zajištění a udrţení příjmů v prokazatelné výši. O tuto daňovou 26

ztrátu nebo její část si můţe podnikatel sníţit základ daně v následujících 5 zdaňovacích obdobích. Ztráty nelze dosáhnout u příjmů dle § 8. U příjmů dle § 10 jsou výdaje daňově uznatelné jen do výše dosaţených příjmů. Příjmy dle § 6 není moţné kompenzovat s daňovou ztrátou. Před vlastním výpočtem daně se při splnění podmínek základ daně neboli součet dílčích základů daně nejprve ještě sniţuje o tzv. nezdanitelné části základu daně. Mezi nejčastější nezdanitelné části základu daně patří např. odpočet hodnoty poskytnutých darů, odpočet úroků z úvěru na bytové potřeby, příspěvek poplatníka na penzijní připojištění, pojistné na soukromé ţivotní pojištění. Konkrétní částky a podmínku pro nárok na odpočet těchto nezdanitelných částí základu daně jsou stanoveny v ZDP.

4.4 Sazba daně Daň se pomocí daňové sazby vypočítá z určeného základu daně. Obecně sazba daně dle Müllerové (2006) můţe mít podobu jakéhokoliv algoritmu výpočtu. V praxi se pouţívá několik podob sazeb. Obvykle se dělí na pevné (základ daně je ve fyzických jednotkách) a relativní (procentní). Relativná sazba daně se pouţívá, pokud je základ daně v korunách. Tomu je tak u daně z příjmů fyzických osob. Tato sazba vyjadřuje určitý podíl neboli procento ze základu daně. Existují dvě podoby této sazby, a to proporcionální (lineární) a progresivní daňová sazba. Proporcionální daňová sazba vyjadřuje rovnoměrný vztah k základu daně, coţ znamená, ţe daň roste s růstem základu daně lineárně. Je stanovena jako procento, které není závislé na tom, jaká je výše základu daně. „Progresivní daňová sazba je taková, při které s růstem základu daně rostě daň relativně rychleji než základ daně“. (Vančurová, 2006, str. 20) Konstrukce této sazby můţe být trochu sloţitější, ale obvykle se povaţuje za lépe vyhovující z hlediska daňové spravedlnosti. V praxi se uţívá klouzavě progresivní sazba daně. Sazba se nezvětšuje s růstem základu daně o kaţdou jednotku, ale dělí se do určitých pásem, která určují hranice (několik intervalů základu daně). Kaţdé pásmo má pak jinou úroveň sazby. Platí, ţe čím je pásmo vyšší, tím je i sazba vyšší. V daňových zákonech je pro druhé a další pásma sazba sloţena z absolutní částky daně pro základ daně v dolní hranici pásma a ze sazby určené pro část základu daně přesahující dolní hranici posledního pásma. 27

Velikost vypočítané daně obecně tedy závisí na základu daně, ale i na velikosti a typu daňové sazby. Do 31. 12. 2007 v ČR republice platila klouzavá progresivní daň (méně zatěţuje příjmy niţší neţ vyšší), od následujícího roku byla zavedena proporcionální daňová sazba. (Sovová, 2009)

4.5 Slevy na dani Existují tři oblasti slev, kterými si poplatník můţe sníţit daň. Z vypočtené daňové povinnosti se nejprve uplatňují slevy na dani dle § 35 (zaměstnávání osob, které jsou zdravotně postiţené5), poté dle § 35ba (sleva na poplatníka apod.) a následně dle § 35c (daňové zvýhodnění na vyţivované dítě). Přičemţ do výše vypočtené daňové povinnosti se uplatňují pouze slevy dle § 35 a dle § 35ba. Jestliţe je daňová povinnost nula, pak je nelze uplatnit. Oproti tomu daňové zvýhodnění je moţné uplatnit do výše daňové povinnosti. A v případě, ţe je tato povinnost po odečtení slev dle § 35 a dle § 35ba nulová nebo niţší, daňové zvýhodnění se uplatňuje jako daňový bonus. (Pospíšilová, 2007) Dále můţe poplatník svoji vypočtenou daňovou povinnost sníţit o slevy dle § 35ba, a to v následujících případech:  sleva na poplatníka,  sleva na vyţivovanou manţelku – pokud s poplatníkem ţije ve společné domácnosti a nemá vlastní příjem, který by přesahoval částku uvedenou v ZDP,  poplatník s částečným invalidním důchodem,  poplatník s plným invalidním důchodem,  poplatník s průkazem ZTP/P,  sleva u studentů – jestliţe se poplatník připravuje soustavně na své budoucí povolání, nejdéle do věku 26 let, anebo studuje v doktorském studijním programu do věku 28 let.

5

Dle § 35 ZDP se podnikatelům, kteří jsou v pozici zaměstnavatele, sniţuje za kaţdého zaměstnance se změněnou pracovní schopností nebo se změněnou pracovní schopností s těţším zdravotním postiţením.

28

5 Příjmů z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti V této kapitole budou přiblíţeny příjmy, které spadají do příjmů z podnikání a z jiné samostatné výdělečné fyzických osob. Dále si blíţe specifikujeme podnikání dle ţivnostenského zákona neboli ţivnost, která je jednou z nejčastějších forem, která se v ČR vyuţívá.

5.1 Charakteristika příjmů z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti V ZDP jsou příjmy z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti uvedeny v § 7. Spadají do něj příjmy, které mají osoby uskutečňující samostatnou výdělečnou činnost, nazývané také jako osoby samostatně výdělečně činné (OSVČ). Do příjmů z podnikání patří:  Příjmy ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství Do této skupiny patří podnikatelé, kteří tuto činnost vykonávají na základě registrace. Jsou

uvedeni

v evidenci

samostatně hospodařících

rolníků.

Zemědělská výroby zahrnuje jak rostlinou (např. ovocnářství, pěstování okrasných květin či léčivých rostlin) tak i ţivočišnou výrobu (chov hospodářských nebo jiných zvířat např. za účelem výroby potravin nebo chov dostihových koní). Dále sem lze zahrnout obnovu, ochranu a těţbu lesních porostů na lesních pozemcích, rybolov, chov ryb apod.  Příjmy ze živnosti dosahované dle živnostenského zákona Tyto příjmy budou podrobněji rozepsány v následující podkapitole.  Příjmy z jiného podnikání dle zvláštních předpisů (tzv. svobodná povolání) Týká se osob podnikajících na základě oprávnění od odborné profesní organizace s povinným členstvím neboli od komor (např. auditoři, advokáti, daňový poradci, lékaři – jsou zapsány do seznamu, které vede komora).  Podíly na zisku o společníků veřejné obchodní společnosti, o komplementářů komanditní společnosti.

29

Jedná se o zisky obchodních společností, které řadíme mezi osobní společnosti. Obchodní společnosti jsou ale právnickými osobami. Proč se o nich tedy hovoří ve spojitosti s daní z příjmů fyzických osob? Je tomu tak proto, ţe společníci v obchodních společnostech jsou nejen právnické osoby, ale také fyzické osoby. Veřejnou obchodní společnost zakládají minimálně 2 osoby, které ručí za závazky společnosti neomezeně, tzn. společně a nerozdílně celým svým majetkem. Společnost neplatí daň z příjmů právnických osob, ale daň odvádí společníci. U komanditní společnosti to funguje trochu sloţitěji. Jeden či více společníků, kteří se nazývají komanditisté, ručí za závazky jen do výše vkladu, který je zapsán v obchodním rejstříku a který ještě nesplatili (tzn., ručí omezeně). A jeden či více společníků, nazývaných jako komplementáři, ručí neomezeně, tzn. celým svým majetkem. Podíly komplementářů jsou

zdaňovány daní

z příjmů

fyzických osob.

Komanditisté podávají daňové přiznání k dani z příjmů právnických osob, tedy za celou společnost. (Sovová, 2009) Do příjmů z jiné samostatné výdělečné činnosti lze zahrnout:  příjmy z pouţití anebo poskytnutí práv z průmyslového či jiného duševního vlastnictví,  příjmy z výkonu nezávislého povolání – nejedná se o ţivnost ani podnikání dle zvláštních předpisů, do této skupiny patří např. příjmy herců, zpěváků, umělců, hudebníků, tanečníků atd.,  příjmy za činnost dle zvláštních předpisů (např. znalci, tlumočníci, rozhodci apod.),  příjmy z činnosti správce konkurzní podstaty. Do příjmů z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti se dále zahrnují příjmy z pronájmu majetku, který byl vloţen do obchodního majetku podnikatele a příjmy, které plynou z veškerého nakládání s tímto majetkem. Dílčím základem daně u příjmů z podnikání a jiné samostatné výdělečné činnosti je rozdíl příjmů a výdajů, které byly vynaloţeny na jejich dosaţení, zajištění a udrţení. 30

Přičemţ výdaje můţe podnikatel uplatnit ve skutečné neboli prokazatelné výši, anebo procentem z příjmů neboli formou paušálu. (Vybíhal, 2007)

5.2 Ţivnost jako forma podnikání fyzických osob Ţivnostenské podnikání je činnost vykonávaná za podmínek, které jsou uvedeny v ţivnostenském zákoně na základě ţivnostenského oprávnění. Ţivnost lze definovat jako činnost provozovanou samostatně, soustavně, vlastním jménem, na vlastní odpovědnost a zároveň za účelem dosaţení zisku. Ţivnost můţe provozovat osoba, která splňuje stanovené podmínky, a to jak osoba tuzemská tak i zahraniční. Podmínky pro provozování ţivnosti zahrnují podmínky všeobecné a zvláštní. Mezi všeobecné podmínky patří dosaţení věku 18 let, způsobilost k právním úkonům a bezúhonnost. Zvláštní podmínky se vztahují pouze k některým stanoveným druhům ţivností. Jedná se o odbornou nebo jinou způsobilost. Ţivnosti se dělí na ohlašovací a koncesované. Ohlašovací živnosti lze provozovat na základě ohlášení, přičemţ není potřeba rozhodnutí nebo souhlasu ţivnostenského úřadu. Podnikatel nemusí čekat, aţ mu bude vydáno ţivnostenské oprávnění, tj. ţivnostenský list, můţe začít podnikat uţ ode dne, kdy ţivnost písemně ohlásil. Ohlašovací ţivnosti se dále dělí na řemeslné, vázané a volné. Podmínkou k provozování ţivnosti řemeslné je odborná způsobilost, kterou fyzická osoba získala vyučením v oboru a tříletá praxe v oboru. Řemeslem je např. oprava obuvi, výroba skla, výroba oděvů. U vázaných ţivností je odborná způsobilost získaná jinak neţ vyučením v oboru, je různorodá a odvíjí se od charakteru činnosti. U volných ţivností se nepoţaduje ţádná odborná způsobilost (např. činnost cestovní agentury či provozování autoškoly), stačí splnění všeobecných podmínek pro provozování ţivnosti. Příkladem ţivnosti volné můţe být např. velkoobchod, zasílatelství nebo organizování sportovních soutěţí. Oproti tomu koncesované živnosti můţou být provozovány jen na základě povolení státu neboli koncese a zároveň musí splnit všeobecné i zvláštní podmínky nutné pro provozování dané ţivnosti. Koncesované ţivnosti jsou provozovány na základě vydané koncesní listiny. Koncesované ţivnosti jsou ty, které mohou nějak ohrozit ţivoty nebo zdraví lidí, majetková a jiná práva nebo veřejné zájmy. Patří sem např. směnárenská činnost, taxisluţba, provozování střelnic apod. (Pospíšilová, 2007)

31

6 Sociální a zdravotní pojištění V této kapitole se budeme zabývat pojistným na sociální zabezpečení (dále SP) a na zdravotní pojištění (dále ZP), které se někdy mezi daně neřadí. V zákoně o soustavě daní ČR bychom je hledali marně. Jsou upraveny zákonem č. 589/1992 Sb. o pojistném na sociálním zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti a zákonem č. 592/1992 Sb. o pojistném na všeobecném zdravotním pojištění. V těchto zákonech se podnikající FO označují jako osoby samostatně výdělečně činné (dále OSVČ). Avšak běţně se o SP a ZP mluví jako o daních, jelikoţ výrazně ovlivňují a zatěţují důchod poplatníka a souvisí i s podnikáním OSVČ.

6.1 Sociální pojištění Pod pojistné na SP spadá pojistné na nemocenské pojištění, pojistné na důchodové pojištění a také příspěvek na státní politiku zaměstnanosti. Nemocenské pojištění slouţí k zabezpečení fyzické osoby po dobu, kdy je v krátkodobé pracovní neschopnosti (pro nemoc nebo úraz). Účelem důchodového pojištění je zajistit poplatníka ve stáří, v případě invalidity, ovdovění nebo při ztrátě vyţivujícího rodiče (případ dlouhodobé nebo trvalé neschopnosti pracovat). Státní politika zaměstnanosti má pomáhat poplatníkovi v případě, ţe ztratí zaměstnání, formou hmotného zabezpečení, obstarání jiného zaměstnání a rekvalifikace. OSVČ platí pojistné na SP samy za sebe. Povinně hradí pojistné na důchodové pojištění a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti. Za to k nemocenskému pojištění se přihlašují na základě vlastního rozhodnutí. Pojistné je placeno zálohově, jelikoţ vyměřovací základ není běhen roku znám a teprve následně se vyúčtovává pojistné, podle skutečných příjmů, kterých bylo dosaţeno. Pro OSVČ, které neúčtují, je vyměřovacím základem 50 % z částky, o které příjmy z podnikání nebo jiné samostatné výdělečné činnosti přesáhnou výdaje na dosaţení, udrţení a zajištění v rozhodném období. U účtujících osob je vyměřovací základ 50 % dílčího základu daně z příjmů z podnikání a jiné samostatné výdělečné činnosti. OSVČ si mohou stanovit i vyšší vyměřovací základ. U vyměřovacího základu se uplatňuje jeho minimální a maximální výše.

32

Jestliţe pro podnikatele pracují zaměstnanci, musí odvádět SP nejen za sebe, ale i za kaţdého svého zaměstnance. Část pojistného tedy platí jako vlastní náklad a část, sráţí zaměstnancům z jejich mzdy. Pojistné odvádí zaměstnavatel zpravidla za měsíc. Vyměřovacím základem podnikatele jako zaměstnavatele je úhrn příjmů zaměstnanců, které byly zúčtovány za výkon zaměstnání. Z vyměřovacího základu se odvádí určité procento. Tato částka pak jde na nemocenské pojištění, na důchodové pojištění a na státní politiku zaměstnanosti. Výše pojistného se stanovuje z vyměřovacího základu a odvádí se v určených termínech na příslušný účet správy sociálního zabezpečení. Vypočtené pojistné je zaokrouhlováno na celé koruny nahoru. (Pospíšilová, 2007)

6.2 Zdravotní pojištění ZP je zákonné pojištění, ze kterého se hradí nutná zdravotní péče. Poskytují ho zdravotní pojišťovny, na jejichţ účet OSVČ odvádějí pojistné a zálohy. Pojistné se stanovuje z vyměřovacího základu, který se stanovuje stejně, jako tomu bylo u SP. OSVČ ho tedy hradí z příjmů, které jim plynou z podnikání a jiné samostatné výdělečné činnosti. Stejně tak platí, ţe je-li vyměřovací základ menší neţ stanovený minimální vyměřovací základ, pak se pojistné počítá z minimálního vyměřovacího základu. Obdobně to platí i pro maximální vyměřovací základ, pokud je vyměřovací základ OSVČ vyšší. Povinností podnikatele, který vystupuje také jako zaměstnavatel, je hradit pojistné na ZP za své zaměstnance. Vychází se z vyměřovacího základu, který je stejný jako u sociálního pojištění. (Pospíšilová, 2007)

33

7 Komparace klouzavě progresivní sazby daně a rovné daně V této kapitole se budeme zabývat vyhodnocením daňové povinnosti u různých úrovní příjmů FO, která provozuje svoje podnikání na základě ţivnostenského zákona. U této osoby budeme porovnávat, jaká by byla výše její daňové povinnosti v roce 2007, kdy naposledy platila klouzavě progresivní sazba daně z příjmů fyzických osob, s rovnou daní, která je platná nyní. Porovnání provedeme s rokem 2010, za který podnikatele v tomto roce podávají daňové přiznání. Následně provedeme vyhodnocení, co je pro kterou skupinu příjmů z hlediska výše daně, kterou musí odvést, výhodnější. Zda by na tom byla FO lépe, pokud by se daň počítala dle příjmů rozdělených do více pásem, tedy klouzavě progresivní sazba daně nebo zda se jí vyplatí rovná sazba daně.

7.1 Příklad ţivnostníka s velmi nízkými příjmy Jako modelový příklad si představme ţivnostníka, který v letošním roce zahájil svoji samostatně výdělečnou činnost jako činnost hlavní. Podniká na základě ţivnostenského zákona. Jedná se o ţivnost volnou. Během roku dosáhl příjmů ve výši 240 000 Kč. Výdaje si uplatňuje paušálně. V průběhu roku také zaplatil zálohy na sociální a zdravotní pojištění v minimální výši. V následujících letech zálohy bude hradit dle výsledků za předcházející rok. Pro výpočet jeho daňové povinnosti berme v úvahu, ţe vyuţije jen základní slevu na poplatníka. Částky pro odpočet nezdanitelných poloţek byly pro oba roky přibliţně stejné, proto je nebudeme uvádět.

7.1.1 Daňová povinnost v roce 2007 V roce 2007 byla paušální částka pro příjmy dle § 7 odst. 1 písm. b) stanovena na 50 %. Coţ z příjmů 240 000 Kč činí 120 000 Kč. Rozdíl mezi příjmy a výdaji je rovněţ 120 000 Kč. Dle zákona si v tomto období poplatník můţe příjmy, kromě paušálních výdajů, dále sníţit o výdaje na pojistné na sociální zabezpečení a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti a pojistné na všeobecné zdravotní pojištění. Jelikoţ ţivnostník zahájil svoji podnikatelskou činnost teprve v tomto roce, bude během roku platit zálohy v minimální výši. Minimální záloha na ZP pro rok 2007 byla stanovena ve výši 1 360 Kč za měsíc a minimální záloha na SP 1 491 Kč (není zde zahrnuto nemocenské pojištění ve výši 222 Kč). Ročně tyto zálohy tvoří částku 34

17 892 Kč na SP a 16 320 Kč na ZP. Celkově budou příjmy kromě paušálních výdajů sníţeny ještě o částku 34 212 Kč. Výpočet daňové povinnosti Příjmy.................................................. 240 000 Kč Výdaje ................................................. 120 000 Kč Zálohy na SP ......................................... 17 892 Kč Zálohy na ZP ......................................... 16 320 Kč Základ daně ........................................... 85 788 Kč Zaokrouhlený základ daně .................... 85 700 Kč Daň ........................................................ 10 284 Kč Sleva na poplatníka ................................. 7 200 Kč Daň po slevě............................................ 3 084 Kč Konečná daňová povinnost .................. 3 084 Kč Základ daně u tohoto ţivnostníka je vypočten na 85 788 Kč, coţ po zaokrouhlení na celé stokoruny dolů činí 85 700 Kč. Z tohoto základu daně se stanoví daň pomocí daňové sazby dle tabulky 1. Základ daně spadá do prvního pásma. Daň je pak ve výši 12 %, coţ je v číselném vyjádření 10 284 Kč. Tato částka se ještě sníţí o základní slevu na poplatníka, která v roce 2007 byla 7 200 Kč. Výsledná daňová povinnost pro ţivnostníka, který má příjmy 240 000 Kč bude 3 084 Kč. Tuto částku uvede ve svém daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob za rok 2007. Tabulka 1: Klouzavě progresivní sazba daně v roce 2007 (zdroj: ZDP)

Základ daně od Kč

Ze základu přesahujícího

Daň do Kč

0

121 200

12 %

121 200

218 400

14 544 Kč + 19 %

121 200

218 400

331 200

33 012 Kč + 25 %

218 400

331 200

a více

61 212 Kč + 32 %

331 200

Pro rok 2007 platil institut minimálního základu daně. Počínaje zdaňovacím obdobím roku 2008 došlo k jeho zrušení. Neplatí tedy ani pro rok 2010. Pro zdaňovací období roku 2007 byl minimální zaklad daně stanoven ve výši 120 800 Kč. Tato částka by se na 35

uvedeného ţivnostníka s velmi nízkými příjmy vztahovala. Jelikoţ ale ţivnostník zahájil svoji podnikatelskou činnost v tomto roce, částka minimálního základu daně se ho dle ZDP netýká. V tomto zákoně je uvedeno, ţe se nevztahuje na zdaňovací období, ve kterém poplatník zahájil nebo ukončil svoji podnikatelskou činnost. Pro zdaňovací období roku 2007 byla zavedena moţnost společného zdanění manţelů. Úkolem bylo ulevit rodinám. Tímto způsobem mohli ušetřit manţelé s rozdílnou výší příjmů. Od roku 2008 však tato moţnost ztrácí na významu a je zrušena. Zavedením stejné sazby daně by společné zdanění manţelů nemělo ţádný význam. Jelikoţ tuto moţnost nelze vyuţít ve zdaňovacím období 2010, se kterým je prováděno srovnání, se společným zdaněním v této práci nepočítám.

7.1.2 Daňová povinnost v roce 2010 Ţivnostník má příjmy ve výši 240 000 Kč. Jedná se o příjmy ze ţivnosti dle § 7 odst. 1 písm. b), výše paušálu v tomto roce činí 60 % z příjmů. Roční výdaje jsou po výpočtu 144 000 Kč. Příjmy po odečtení výdajů tak činí 96 000 Kč. Táto částka je současně základem daně. Jiţ se nesniţuje o zálohy na sociální zabezpečení a na všeobecné zdravotní pojištění, tak jako tomu bylo v předcházejícím výpočtu. Neboť v roce 2010 nelze tyto zálohy zahrnout do výdajů a sníţit s nimi příjmy. Výpočet daňové povinnosti Příjmy.................................................. 240 000 Kč Výdaje ................................................. 144 000 Kč Základ daně ........................................... 96 000 Kč Zaokrouhlený základ daně .................... 96 000 Kč Daň ........................................................ 14 400 Kč Sleva na poplatníka ............................... 24 840 Kč Daň po slevě................................................... 0 Kč Konečná daňová povinnost ......................... 0 Kč V tomto případě se jiţ základ daně nemusí zaokrouhlovat, jelikoţ je ve výši 96 000 Kč. Z něj se vypočte daň, která je v roce 2010 stanovena na 15 % bez ohledu na výši základu daně. Sazba daně je rovná, tedy stejná pro jakýkoliv příjem. Vypočtená částka

36

daně 14 400 Kč se sníţí o slevu na poplatníka, která pro rok 2010 činí 24 840 Kč.6 Jelikoţ je základní sleva na poplatníka u tohoto ţivnostníka vyšší neţ vypočtená daň, výsledná daňová povinnost bude nulová. Podnikatel sice i tak musí podat daňové přiznání, ale nebude hradit ţádnou daň z příjmů fyzických osob.

7.1.3 Srovnání Změny ve výši daňové povinnosti, kterou musí odvést určený ţivnostník s velmi nízkými příjmy, můţeme vidět v tabulce 2. Kromě sazby daně a způsobu jejího výpočtu je nejvýraznější rozdíl v roce 2007 oproti roku 2010 v tom, ţe poplatník si můţe odečíst zálohy na SP a ZP od svých příjmů a tím si sníţit základ daně. V roce 2010 toto není moţné. Ale zatímco v roce 2007 se paušálně uplatňované výdaje pro ţivnosti dle § 7 odst. 1 písm. b), uplatňovaly 50 %, v roce 2010 jsou stanoveny na 60 %. Kuli sníţení o zálohy na SP a ZP, se bude daň počítat v roce 2007 z niţšího základu. Tabulka 2: Daňová povinnost v roce 2007 a 2010 u ţivnostníka s velmi nízkými příjmy (zdroj: vlastní výpočty)

2007

2010

Příjmy

240 000 Kč

240 000 Kč

Výdaje

120 000 Kč

144 000 Kč

Zálohy na SP

17 892 Kč

-

Zálohy na ZP

16 320 Kč

-

Základ daně

85 788 Kč

96 000 Kč

Zaokrouhlený základ daně

85 700 Kč

96 000 Kč

Daň

10 284 Kč

14 400 Kč

Sleva na poplatníka

7 200 Kč

24 840 Kč

Konečná daňová povinnost

3 084 Kč

0 Kč

Vypočtená daň ze základu daně bude taktéţ vyšší v roce 2010. Nejen kuli většímu základu daně, ale i vyšší sazbě daně. V roce 2007 tento ţivnostník spadá do pásma, kde je sazba stanovena 12 %, kdeţto pro rok 2010 je jednotná 15 %. I přesto při vyšším základu daně i vyšší sazbě daně v roce 2010 je konečná daňová povinnost v tomto roce

6

V roce 2011 se základní sleva na poplatníka sniţuje o 1 200 Kč (100 Kč měsíčně, tzv. povodňová stokoruna) na částku 23 640 Kč. Sníţení platí pouze pro tento rok. V dalším roce (2012) se vrátí opět na úroveň 24 840 Kč.

37

nulová. Díky tomu, ţe sleva na poplatníka je v roce 2010 několikanásobně vyšší. Kdeţto v roce 2007, musí poplatník na dani odvést 3 084 Kč.

7.2 Příklad ţivnostníka s nízkými příjmy Nyní si ukaţme, jak na tom bude tentýţ ţivnostník. Pouze s tím rozdílem, ţe jeho roční příjmy budou o něco vyšší, a to ve výši 380 000 Kč.

7.2.1 Daňová povinnost v roce 2007 Paušálně uplatňované výdaje v roce 2007 jsou z příjmů vypočteny na 190 000 Kč. Stejná částka pak bude rozdílem mezi příjmy a výdaji, od které se dále odečtou zálohy na SP a ZP v minimální výši. Výpočet daňové povinnosti Příjmy.................................................. 380 000 Kč Výdaje ................................................. 190 000 Kč Zálohy na SP ......................................... 17 892 Kč Zálohy na ZP ......................................... 16 320 Kč Základ daně ......................................... 155 788 Kč Zaokrouhlený základ daně .................. 155 700 Kč Daň ........................................................ 21 099 Kč Sleva na poplatníka ................................. 7 200 Kč Daň po slevě.......................................... 13 899 Kč Konečná daňová povinnost ................ 13 899 Kč Základ daně 155 788 Kč (po zaokrouhlení na stokoruny dolu 155 700 Kč) spadá do druhého daňového pásma. Výpočet daně se provede tak, ţe k částce 14 544 Kč se připočte částka základu daně, která přesahuje 121 200 Kč a která se vynásobí sazbou daně, v tomto případě 19 %. Takto vypočtená daň činí 21 099 Kč. Dále se sníţí o slevu na poplatníka. Konečná daňová povinnost u tohoto ţivnostníka je v roce 2007 stanovena ve výši 13 899 Kč.

38

7.2.2 Daňová povinnost v roce 2010 Oproti srovnávanému roku, v roce 2010 budou paušální výdaje vyšší, a to 228 000 Kč. Rozdílem příjmů a výdajů bude částka 152 000 Kč. Výpočet daňové povinnosti Příjmy.................................................. 380 000 Kč Výdaje ................................................. 228 000 Kč Základ daně ......................................... 152 000 Kč Zaokrouhlený základ daně .................. 152 000 Kč Daň ........................................................ 22 800 Kč Sleva na poplatníka ............................... 24 840 Kč Daň po slevě................................................... 0 Kč Konečná daňová povinnost ......................... 0 Kč Ze zaokrouhleného základu daně je stanovena daň s rovnou sazbou 15 % ve výši 22 800 Kč. Dále se sníţí o slevu na poplatníka, ale jen do výše vypočtené daně. Výsledná daňová povinnost v roce 2010 je tak nulová.

7.2.3 Srovnání Tabulka 3 nám ukazuje změny ve výpočtu daňové povinnosti pro roky 2007 a 2010. Jak jiţ bylo řečeno v roce 2007 lze od příjmů odečíst i zálohy na SP a ZP a v roce 2010 si lze uplatnit větší % paušálních výdajů. Oproti předcházejícímu příkladu ţivnostníka, tento má vyšší základ daně v roce 2007. Přesto je v tomto roce daň vypočtená přes klouzavě progresivní sazbu daně o něco niţší neţ oproti roku 2010 s rovnou sazbou. Vyšší částka základní slevy na poplatníka, kterou lze odečíst, ale způsobí, ţe v roce 2010 bude konečná daňová povinnost opět nulová. Kdeţto v roce 2007 ţivnostník na dani z příjmů fyzických osob odvede 13 899 Kč.

39

Tabulka 3: Daňová povinnost v roce 2007 a 2010 u ţivnostníka s nízkými příjmy (zdroj: vlastní výpočty)

2007

2010

Příjmy

380 000 Kč

380 000 Kč

Výdaje

190 000 Kč

228 000 Kč

Zálohy na SP

17 892 Kč

-

Zálohy na ZP

16 320 Kč

-

Základ daně

155 788 Kč

152 000 Kč

Zaokrouhlený základ daně

155 700 Kč

152 000 Kč

21 099 Kč

22 800 Kč

7 200 Kč

24 840 Kč

13 899 Kč

0 Kč

Daň Sleva na poplatníka Konečná daňová povinnost

7.3 Příklad ţivnostníka se standardními příjmy Zachovejme stejné údaje a stanovme příjmy ţivnostníka, kterému se vede celkem dobře, ve výši 600 000 Kč za rok.

7.3.1 Daňová povinnost v roce 2007 V tomto případě výdaje uplatňované paušálně činí 300 000 Kč. Stejná je pak výše rozdílu mezi příjmy a výdaji, která je dále sníţena o zálohy na SP a ZP v jejich minimální výši. Výpočet daňové povinnosti Příjmy.................................................. 600 000 Kč Výdaje ................................................. 300 000 Kč Zálohy na SP ......................................... 17 892 Kč Zálohy na ZP ......................................... 16 320 Kč Základ daně ......................................... 265 788 Kč Zaokrouhlený základ daně .................. 265 700 Kč Daň ........................................................ 44 837 Kč Sleva na poplatníka ................................. 7 200 Kč Daň po slevě.......................................... 37 637 Kč Konečná daňová povinnost ................ 37 637 Kč 40

Zaokrouhlený základ daně 265 700 Kč spadá do třetího pásma. Daň se vypočte tak, ţe k základu daně, který převyšuje částku 218 400 Kč, vynásobeného 25 %, se připočte částka 33 012 Kč. Daň před odečtením slevy na poplatníka činí 44 837 Kč, výsledná daňová povinnost pak 37 637 Kč.

7.3.2 Daňová povinnost v roce 2010 V tomto roce jsou výdaje vyčísleny ve výši 360 000 Kč. Rozdílem mezi příjmy a výdaji je částka 240 000 Kč, která je současně základem daně. Výpočet daňové povinnosti Příjmy.................................................. 600 000 Kč Výdaje ................................................. 360 000 Kč Základ daně ......................................... 240 000 Kč Zaokrouhlený základ daně .................. 240 000 Kč Daň ........................................................ 36 000 Kč Sleva na poplatníka ............................... 24 840 Kč Daň po slevě.......................................... 11 160 Kč Konečná daňová povinnost ................ 11 160 Kč Daň vypočtená ze základu daně 240 000 Kč je 36 000 Kč. Po sníţené o základní slevu na poplatníka má povinnost tento ţivnostník odvést daň ve výši 11 160 Kč.

7.3.3 Srovnání Stejně jako v předchozích příkladech je shrnut postup výpočtu daně pro rok 2007 a 2010 v tabulce 4. Rozdílnost základu daně spočívá, jak uţ bylo řečeno v různé výši paušálních výdajů a v zálohách na SP a ZP, které lze odečíst od příjmů v roce 2007. U zvoleného ţivnostníka se standardními příjmy, se daň bude počítat z o něco niţšího základu daně v roce 2010. Daň před slevou i po slevě bude také niţší v tomto roce. V roce 2007 je zařazen zaokrouhlený základ daně stejně jako u předchozího ţivnostníka do třetího daňového pásma, výpočet je tedy obdobný. Ţivnostník by v roce 2007 odvedl na dani 37 637 Kč. Kdeţto v roce 2010 je jeho daňová povinnost niţší, a to ve výši 11 160 Kč.

41

Tabulka 4: Daňová povinnost v roce 2007 a 2010 u ţivnostníka se standardními příjmy (zdroj: vlastní výpočty)

2007

2010

Příjmy

600 000 Kč

600 000 Kč

Výdaje

300 000 Kč

360 000 Kč

Zálohy na SP

17 892 Kč

-

Zálohy na ZP

16 320 Kč

-

Základ daně

265 788 Kč

240 000 Kč

Zaokrouhlený základ daně

265 700 Kč

240 000 Kč

44 837 Kč

36 000 Kč

7 200 Kč

24 840 Kč

37 637 Kč

11 160 Kč

Daň Sleva na poplatníka Konečná daňová povinnost

7.4 Příklad ţivnostníka s vyššími příjmy Nyní si stanovme ţivnostníka, jehoţ příjmy dosahují výše 800 000 Kč ročně. Ostatní údaje zůstávají shodné s původním příkladem.

7.4.1 Daňová povinnost v roce 2007 Pro příjmy ve výši 800 000 Kč jsou paušálně stanovené výdaje 400 000 Kč. Rozdíl mezi příjmy a výdaji pak činí 400 000 Kč. Po odečtení záloh na SP a ZP dostaneme základ daně 365 788 Kč. Výpočet daňové povinnosti Příjmy.................................................. 800 000 Kč Výdaje ................................................. 400 000 Kč Zálohy na SP ......................................... 17 892 Kč Zálohy na ZP ......................................... 16 320 Kč Základ daně ......................................... 365 788 Kč Zaokrouhlený základ daně .................. 365 700 Kč Daň ........................................................ 72 252 Kč Sleva na poplatníka ................................. 7 200 Kč Daň po slevě.......................................... 65 052 Kč Konečná daňová povinnost ................ 65 052 Kč 42

Daňový základ po zaokrouhlení 365 700 Kč připadá jiţ do posledního daňového pásma. Daň je vypočtena jako součet částky 61 212 Kč a částky ze základu daně, který přesahuje 331 200 Kč, který se ještě vynásobí 32 %. Ţivnostníkova daňová povinnost po odečtení slevy na poplatníka je vypočtena v částce 65 052 Kč.

7.4.2 Daňová povinnost v roce 2010 Výdaje činí 480 000 Kč. Příjmy po odečtení výdajů jsou 320 000 Kč. Výpočet daňové povinnosti Příjmy.................................................. 800 000 Kč Výdaje ................................................. 480 000 Kč Základ daně ......................................... 320 000 Kč Zaokrouhlený základ daně .................. 320 000 Kč Daň ........................................................ 48 000 Kč Sleva na poplatníka ............................... 24 840 Kč Daň po slevě.......................................... 23 160 Kč Konečná daňová povinnost ................ 23 160 Kč Z částky 320 000 Kč, která tvoří základ daně, se vypočte daň ve výši 15 %. Výsledná daňová povinnost po odečtení slevy na poplatníka z částky daně před slevou 48 000 Kč činí 23 160 Kč.

7.4.3 Srovnání V tabulce 5 jsou srovnány jednotlivé částky pro výpočet daňové povinnosti u ţivnostníka s vyššími příjmy. V roce 2010 je daň počítána z niţšího daňového základu a i částka daně před slevou i po slevě je niţší, neţ je tomu tak v roce 2007. I kuli vyšší slevě na poplatníka zaplatí ţivnostník na dani v roce 2010 mnohem méně. V roce 2007 je jeho daňová povinnost 65 052 Kč, kdeţto v roce 2010 jen 23 160 Kč.

43

Tabulka 5: Daňová povinnost v roce 2007 a 2010 u ţivnostníka s vyššími příjmy (zdroj: vlastní výpočty)

2007

2010

Příjmy

800 000 Kč

800 000 Kč

Výdaje

400 000 Kč

480 000 Kč

Zálohy na SP

17 892 Kč

-

Zálohy na ZP

16 320 Kč

-

Základ daně

365 788 Kč

320 000 Kč

Zaokrouhlený základ daně

365 700 Kč

320 000 Kč

72 252 Kč

48 000 Kč

7 200 Kč

24 840 Kč

65 052 Kč

23 160 Kč

Daň Sleva na poplatníka Konečná daňová povinnost

7.5 Příklad ţivnostníka s vysokými příjmy Opět zachovejme podmínky z prvního modelového příkladu, s tím rozdílem, ţe ţivnostník dosahuje příjmy ve výši 1 200 000 Kč za rok.

7.5.1 Daňová povinnost v roce 2007 V tomto roce jsou paušální výdaje vypočteny ve výši 600 000 Kč. Rozdíl příjmů a výdajů je pak 600 000 Kč. Po odpočtu záloh na SP a ZP v minimální výši, dostaneme částku základu daně 565 788 Kč. Výpočet daňové povinnosti Příjmy............................................... 1 200 000 Kč Výdaje ................................................. 600 000 Kč Zálohy na SP ......................................... 17 892 Kč Zálohy na ZP ......................................... 16 320 Kč Základ daně ......................................... 565 788 Kč Zaokrouhlený základ daně .................. 565 700 Kč Daň ...................................................... 136 252 Kč Sleva na poplatníka ................................. 7 200 Kč Daň po slevě........................................ 129 052 Kč Konečná daňová povinnost .............. 129 052 Kč 44

Zaokrouhlený základ daně 565 700 Kč je zařazen do posledního pásma daně, stejně tak jako tomu bylo u předchozího ţivnostníka, neboť tento ţivnostník má ještě o něco větší příjmy. Daň se tedy vypočítá stejně jako u předcházejícího ţivnostníka s vyššími příjmy, ale z odlišného základu daně. Na dani za rok 2007 bude odvedeno celkově 129 052 Kč.

7.5.2 Daňová povinnost v roce 2010 Z příjmů jsou vypočítány výdaje ve výši 720 000 Kč. Rozdíl příjmů a výdajů pak činí 480 000 Kč (tj. základ daně). Výpočet daňové povinnosti Příjmy............................................... 1 200 000 Kč Výdaje ................................................. 720 000 Kč Základ daně ......................................... 480 000 Kč Zaokrouhlený základ daně .................. 480 000 Kč Daň ........................................................ 72 000 Kč Sleva na poplatníka ............................... 24 840 Kč Daň po slevě.......................................... 47 160 Kč Konečná daňová povinnost ................ 47 160 Kč Vynásobením částky základu daně a sazby daně dostaneme daň ve výši 72 000 Kč, kterou sníţíme o slevu. Ţivnostník s vysokými příjmy by v roce 2010 odvedl na dani 47 160 Kč.

7.5.3 Srovnání Jak ukazuje tabulka 6 i pro ţivnostníka s vysokými příjmy platí, ţe daň se odvádí z niţšího základu daně v roce 2010. Stejně tak částka daně je niţší a po odečtení základní slevy na poplatníka je také konečná daňová povinnost několikanásobně niţší při výpočtu dle podmínek v roce 2010.

45

Tabulka 6: Daňová povinnost v roce 2007 a 2010 u ţivnostníka s vysokými příjmy (zdroj: vlastní výpočty)

2007

2010

Příjmy

1 200 000 Kč

1 200 000 Kč

Výdaje

600 000 Kč

720 000 Kč

Zálohy na SP

17 892 Kč

-

Zálohy na ZP

16 320 Kč

-

Základ daně

565 788 Kč

480 000 Kč

Zaokrouhlený základ daně

565 700 Kč

480 000 Kč

Daň

136 252 Kč

72 000 Kč

7 200 Kč

24 840 Kč

129 052 Kč

47 160 Kč

Sleva na poplatníka Konečná daňová povinnost

7.6 Příklad ţivnostníka s velmi vysokými příjmy Nyní mějme ţivnostníka při stejných podmínkách, jehoţ příjmy jsou stanoveny ve výši 3 000 000 Kč.

7.6.1 Daňová povinnost v roce 2007 Při vyuţití paušálu ţivnostník uplatňuje výdaje ve výši 1 500 000 Kč. Rozdílem příjmů a výdajů je částka 1 500 000 Kč. Výpočet daňové povinnosti Příjmy............................................... 3 000 000 Kč Výdaje .............................................. 1 500 000 Kč Zálohy na SP ......................................... 17 892 Kč Zálohy na ZP ......................................... 16 320 Kč Základ daně ...................................... 1 465 788 Kč Zaokrouhlený základ daně ............... 1 465 700 Kč Daň ...................................................... 424 252 Kč Sleva na poplatníka ................................. 7 200 Kč Daň po slevě........................................ 417 052 Kč Konečná daňová povinnost .............. 417 052 Kč

46

Rozdíl příjmů a výdajů je ještě sníţen o zálohy na SP a ZP. Základ daně po zaokrouhlení je vypočten ve výši 1 465 700 Kč, který taktéţ spadá do posledního daňového pásma, jako tomu bylo i u předchozích dvou ţivnostníků. Způsob výpočtu je stejný, jak jiţ bylo popsáno dříve. Daň 424 252 Kč lze sníţit o slevu na poplatníka, pak bude na dani odvedeno 417 052 Kč za rok 2007.

7.6.2 Daňová povinnost v roce 2010 Výdaje jsou vypočteny ve výši 1 800 000 Kč. Příjmy po odečtení výdajů činí 1 200 000 Kč. Výpočet daňové povinnosti Příjmy............................................... 3 000 000 Kč Výdaje .............................................. 1 800 000 Kč Základ daně ...................................... 1 200 000 Kč Zaokrouhlený základ daně ............... 1 200 000 Kč Daň ...................................................... 180 000 Kč Sleva na poplatníka ............................... 24 840 Kč Daň po slevě........................................ 155 160 Kč Konečná daňová povinnost .............. 155 160 Kč Z částky 1 200 000 Kč (základ daně) se vypočte daň 180 000 Kč. Odečte se sleva na dani a ţivnostník pak ve svém daňovém přiznání uvede daňovou povinnost ve výši 155 160 Kč.

7.6.3 Srovnání Obdobně jako v posledních příkladech tabulka 7 ukazuje, ţe základ daně, daň před, i daň po slevě je niţší v roce 2010. Při srovnání konečné daňové povinnosti vychází daň mnohokrát vyšší v roce 2007.

47

Tabulka 7: Daňová povinnost v roce 2007 a 2010 u ţivnostníka s velmi vysokými příjmy (zdroj: vlastní výpočty)

2007

2010

Příjmy

3 000 000 Kč

3 000 000 Kč

Výdaje

1 500 000 Kč

1 800 000 Kč

Zálohy na SP

17 892 Kč

-

Zálohy na ZP

16 320 Kč

-

Základ daně

1 465 788 Kč

1 200 000 Kč

Zaokrouhlený základ daně

1 465 700 Kč

1 200 000 Kč

424 252 Kč

180 000 Kč

7 200 Kč

24 840 Kč

417 052 Kč

155 160 Kč

Daň Sleva na poplatníka Konečná daňová povinnost

48

7.7 Závěrečné vyhodnocení V této kapitole si shrneme nejdůleţitější změny při stanovování daňové povinnosti v porovnávaných letech. Nejzásadnější rozdíl spočívá v sazbě daně a tím způsobu stanovení daňové povinnosti. První tabulka uvádí přehled, kdy se daň počítala pomocí klouzavě progresivní daně. To znamená, ţe jsou určeny daňová pásma (viz dříve tabulka 1), u kterých je podle výše základu daně stanoveno různé procento sazby daně. Pro čtyři daňová pásma jsou stanoveny čtyři progresivní sazby daně (12 %, 19 %, 25 %, 32 %). Ţivnostníci s menšími příjmy jsou zařazeny do niţších pásem a pro ně je sazba niţší neţ pro ty, kteří mají vyšší příjmy a tudíţ spadají do vyšších daňových pásem. V následující tabulce 8 je ukázán výpočet daňové povinnosti pro jednotlivé příjmové skupiny ţivnostníků pro rok 2007 a v další tabulce 9 pro rok 2010. Tabulka 8: Přehled výpočtu daňové povinnosti v roce 2007 (zdroj: vlastní výpočty)

Ţivnostník s příjmy

Příjmy

velmi nízkými 240 000

standardními 380 000 600 000

800 000

1 200 000

velmi vysokými 3 000 000

Výdaje

120 000

190 000

300 000

400 000

600 000

1 500 000

Zálohy na SP

17 892

17 892

17 892

17 892

17 892

17 892

Zálohy na ZP

16 320

16 320

16 320

16 320

16 320

16 320

Základ daně

85 788

155 788

265 788

365 788

565 788

1 465 788

Základ daně zaokrouhlený

85 700

155 700

265 700

365 700

565 700

1 465 700

Daň

10 284

21 099

44 837

72 252

136 252

424 252

Sleva na poplatníka

7 200

7 200

7 200

7 200

7 200

7 200

Daň po slevě

3 084

13 899

37 637

65 052

129 052

417 052

nízkými

vyššími

vysokými

V roce 2010 není stanovena progresivní stupnice, tudíţ nezáleţí na tom, jak vysoké má ţivnostník příjmy. Příjmy podléhají vţdy stejné sazbě daně, konkrétně ve výši 15 % (tabulka 9).

49

Tabulka 9: Přehled výpočtu daňové povinnosti v roce 2010 (zdroj: vlastní výpočty)

Ţivnostník s příjmy

Příjmy

velmi nízkými 240 000

800 000

1 200 000

velmi vysokými 3 000 000

Výdaje

144 000

228 000

360 000

480 000

720 000

1 800 000

Základ daně

96 000

152 000

240 000

320 000

480 000

120 000

Základ daně zaokrouhlený

96 000

152 000

240 000

320 000

480 000

120 000

Daň

14 400

22 800

36 000

48 000

72 000

180 000

Sleva na poplatníka

24 840

24 840

24 840

24 840

24 840

24 840

0

0

11 160

23 160

47 160

155 160

Daň po slevě

standardními 380 000 600 000

nízkými

vyššími

vysokými

Změny proběhly ve výši paušálních výdajů. U příjmů z ţivností s výjimkou ţivností řemeslných došlo k zvýšení z 50 % na 60 %, kam spadá i ţivnost volná, která je uvedena u ţivnostníka v této práci. U příjmů ze ţivností řemeslných zvýšení proběhlo z 60 % na 80 %. V tabulce 10 je uvedeno porovnání čistě paušálních výdajů, tedy bez sníţení o SP a ZP. Ale jsou zde porovnány i rozdíly celkových výdajů, které lze odečíst od příjmů. To znamená s odečtením zaplaceného pojistného na SP a ZP, které lze zahrnout do daňově uznatelných výdajů v roce 2007. Nikoli však v roce 2010. Tabulka 10: Srovnání výdajů (zdroj: vlastní výpočty)

velmi nízkými

120 000

154 212

144 000

Rozdíl bez SP, ZP -24 000

nízkými

190 000

224 212

152 000

-38 000

-3 788

standardními

300 000

334 212

240 000

-60 000

-25 788

vyššími

400 000

434 212

480 000

-80 000

-45 788

vysokými

600 000

634 212

720 000

-120 000

-85 788

velmi vysokými

1 500 000

1 534 212

1 800 000

-300 000

-265 788

Ţivnostník s příjmy

2007 bez SP, ZP

2007 se SP, ZP

2010

Rozdíl se SP, ZP 10 212

Z obrázku 1 je patrné, ţe pokud porovnáváme pouze výši paušálních výdajů, výdaje jsou vyšší v roce 2010. Je tomu tak proto, ţe v tomto roce % paušálních výdajů vzrostlo z 50 % na 60 %. Pokud ale vezmeme v úvahu veškeré výdaje (kromě paušálních), které lze odečíst, situace se začne obracet pro ţivnostníka s nízkými příjmy a pro další

50

příjmové skupiny (viz obrázek 2). Niţší % paušálních výdajů v roce 2007 je kompenzováno moţností odečíst si pojistné na SP a ZP.

Obrázek 1: Paušální výdaje (zdroj: vlastní výpočty)

Obrázek 2: Celkové výdaje (zdroj: vlastní výpočty)

Daňový základ se počítá odlišně. Za rok 2010 ho nelze sníţit o zaplacené pojistné na SP a ZP. Pojistné tedy není jiţ daňově uznatelným nákladem a v paušální částce jsou zahrnuty veškeré výdaje, které souvisejí s podnikáním. V tabulce 11 jsou shrnuty 51

rozdíly v základu daně. Jak můţeme vidět i na obrázku 3 základ daně oproti roku 2010 byl niţší jen u ţivnostníka s velmi nízkými příjmy. U ostatních úrovní příjmů tomu bylo naopak. Se zvyšujícími se příjmy se zvyšoval i rozdíl v základu daně v porovnávaných letech. Je to dáno tím, ţe u zvoleného ţivnostníka jsme pro všechny výše příjmů uvaţovali odečtení záloh na SP a ZP v minimální výši. S rostoucími příjmy začne být výhodnější větší procento paušálu (tedy 60 % v roce 2010) oproti niţšímu procentu s odečtením zaplaceného pojistného na SP a ZP (paušální výdaje ve výši 50 %). Tabulka 11: Srovnání výše základu daně po zaokrouhlení (zdroj: vlastní výpočty)

Ţivnostník s příjmy velmi nízkými

2007

2010

Rozdíl

85 700

96 000

-10 300

nízkými

155 700

152 000

3 700

standardními

265 700

240 000

25 700

vyššími

365 700

320 000

45 700

vysokými

565 700

480 000

85 788

1 465 700

120 000

265 700

velmi vysokými

Obrázek 3: Základ daně po zaokrouhlení (zdroj: vlastní výpočty)

Změnu vykazují i slevy na dani, které se výrazně zvýšily. V této práci je pouţita pouze základní sleva na poplatníka. Jak můţeme vidět na obrázku 4, za rok 2007 činila 7 200 Kč, kdeţto v roce 2010 vzrostla aţ na 24 840 Kč. V praxi to znamená, ţe 52

ţivnostníci, kteří mají daňový základ do 165 600 Kč, v roce 2010 neodvedou ţádnou daň. V roce 2007 toto platí jen pro příjmy do 60 000 Kč.

Obrázek 4: Základní sleva na poplatníka (zdroj: vlastní výpočty)

Podívejme se na obrázek 5, kde je porovnána daňová povinnost před odečtením základní slevy na poplatníka. V roce 2010 se daň bude spolu s příjmy zvyšovat lineárně. Je to dáno sazbou daně, která je pro všechny příjmové skupiny stejná ve výši 15 %. V roce 2007 díky progresivní stupnici, se daní příjmy různou sazbou. Z obrázku je patrné, ţe ţivnostníci s příjmy vyššími, vysokými a velmi vysokými na tom budou mnohonásobně hůře. Spadají totiţ do posledního daňového pásma, kdy je sazba daně stanovena ve výši 32 %. Sazba je tak více neţ dvojnásobná oproti roku 2010.

Obrázek 5: Daň před slevou (zdroj: vlastní výpočty)

53

Nyní je na obrázku 6 porovnána celková daňová povinnost, kterou ţivnostník při různé výši příjmů v porovnávaných letech na dani odvede. Je zřejmé, ţe lépe na tom bude ve všech případech v roce 2010, kdy na dani odvede méně neţ v roce 2007. Pro ţivnostníka s velmi nízkými a nízkými příjmy je daň vypočtena dokonce jako nula. Nebude tedy na dani z příjmů fyzických osob platit nic. Kdeţto v roce 2007 bude mít vţdy povinnost odvést daň. Čím vyšší bude mít ţivnostník v tomto roce příjmy, tím bude spadat do vyššího daňového pásma a jeho konečná daňová povinnost tak bude vyšší. Velké rozdíly při srovnání daně před slevou, zde nejdou vyrovnány ani po odečtení základní slevy na dani, ba naopak. Tato sleva, jak jiţ bylo uvedeno dříve, je několikanásobně vyšší v roce 2010. Tím se rozdíl v odvedené dani v porovnávaný letech ještě zvyšuje.

Obrázek 6: Daň po slevě (zdroj: vlastní výpočty)

Na závěr si shrňme ještě jednou podstatně rozdíly ve výpočtu daňové povinnosti podnikatele jako fyzické osoby v roce 2007 a 2010:  přechod z klouzavě progresivní sazby daně na rovnou sazbu daně,  nemoţnost zahrnout zaplacené pojistné na SP a ZP do daňově uznatelných nákladů,  zvýšení slev na dani, v našem případě základní slevy na poplatníka,  zvýšení paušálních výdajů (vyšší % z příjmů).

54

Důleţité je také podotknout, ţe rovná sazba daně umoţňuje snazší výpočet daňové povinnosti, neţ je tomu u klouzavě progresivní sazby. Nemusí se zkoumat, do jakého daňového pásma příslušný zaklad daně náleţí.

7.7.1 Návrh řešení Jako na kaţdou daň i na daň z příjmů fyzických osob jsou kladeny mnohé poţadavky, které se však často vzájemně vylučují a je potřeba zvolit, kterým z nich dát přednost. Velmi diskutovaná je daňová spravedlnost v souvislosti s progresivních a rovným typem zdanění. Ze zjištěných výpočtů, je zřejmé, ţe podmínky zdaňovacího období 2007 jsou nevýhodné pro všechny varianty příjmů. I na základě těchto výsledků bych se nepřiklonila k progresivní sazbě daně. Dle mého názoru je tento typ zdanění demotivující pro niţší příjmové skupiny poplatníků. Nevyplatí se jim vynaloţit větší úsilí k dosaţení vyššího příjmu, čímţ by postoupili do dalšího daňového pásma. Sazba daně by pro ně byla stanovena vyšším procentem. I vysoce příjmové podnikatele vede k tomu, ţe se snaţí zdaňovat svoje příjmy v jiných státech, kde je pro ně systém přívětivější. Výpočet daňové povinnosti je také sloţitější. Proto v návrhu budu vycházet z jednotné sazby pro všechny výše příjmů 14 %. Uplatnit si výdaje procentem z příjmů je v současnosti populární. Paušální výdaje vyuţívá zhruba polovina ze všech osob samostatně výdělečně činných. Vyplatí se převáţně pro ty činnosti, u kterých nejsou skoro ţádné náklady (např. právníci). Podnikatel nemusí vést evidenci svých skutečných výdajů. Místo schovávání účtenek, lze od příjmů odečíst stanovené procento neboli paušál. Rozdíl je pak základem daně, ze kterého se odvádí daň. Pro zvoleného ţivnostníka v této práci bych výdajový paušál sníţila na 45 %. Sníţení by to bylo jak oproti roku 2007 (paušální výdaje 50 %), tak i oproti roku 2010 (paušální výdaje 60 %). Sníţení paušálu zároveň znamená zvýšení základu daně. Ţivnostníci by si tak lépe rozmysleli, jestli budou uplatňovat svoje výdaje v prokazatelné výši nebo jestli vyuţijí moţnost paušálu, které jsou k ţivnostníkům poměrně štědré. Sazbu daně jsem stanovila ve výši 14 % ze základu daně. Zaokrouhlení základu daně na stokoruny dolů zůstává zachováno. Jako základní slevu na poplatníka navrhuji částku ročního ţivotního minima. Nyní je pro jednotlivce platné ţivotní minimum ve výši 3 126 Kč za měsíc. Stejná částka platila 55

i pro rok 2010. Vynásobením počtem měsíců dostaneme roční částku ţivotního minima pro jednotlivce 37 512 Kč. V této výši bych uplatňovala základní slevu na poplatníka. Tabulka 12 ukazuje jednotlivé částky při výpočtu daňové povinnosti u modelového ţivnostníka za podmínek, které byly navrţeny. Tabulka 12: Přehled navrhovaného výpočtu daňové povinnosti (zdroj: vlastní výpočty)

Ţivnostník s příjmy

Příjmy

velmi nízkými 240 000

800 000

1 200 000

velmi vysokými 3 000 000

Výdaje

108 000

171 000

270 000

360 000

540 000

1 350 000

Základ daně

132 000

209 000

330 000

440 000

660 000

1 650 000

Základ daně zaokrouhlený

132 000

209 000

330 000

440 000

660 000

1 650 000

Daň

18 480

29 260

46 200

61 600

92 400

231 000

Sleva na poplatníka

37 512

37 512

37 512

37 512

37 512

37 512

0

0

8 688

24 088

54 888

193 488

Daň po slevě

standardními 380 000 600 000

nízkými

vyššími

vysokými

V tabulce 13 jsou vidět rozdíly ve výši daně, kterou ţivnostník odvede v roce 2007, 2010 a v případě navrhovaných změn. Rozdíly ve zdaňovacích obdobích 2007 a 2010 byly porovnány dříve. Nyní se bude věnovat pozorvnost spíše se srovnáním s návrhem. Nejprve porovnejme návrh s rokem 2007. Můţeme říci, ţe pro všechny úrovně příjmů, bude pro ţivnostníka výhodnější navrhovaný systém. Výše daňové povinnosti bude vţdy niţší. S rostoucím příjmem se i zvyšuje rozdíl v odvedené dani. Tato změna je patrná i z obrázku 7. Na stejném obrázku můţeme rozvněţ porovnat rok 2010 opět s návrhem. V toto případě uţ to nebude tak jednoznačné. Pro ţivnostníka s velmi nízkými a nízkými příjmy, vyjde daňová povinnost v obou případech nula. Ţivnostník se standarními příjmy by na tom byl lépe při navrhovaných změnách. Na dani by odvedl o 2 472 Kč méně. Pro další varianty příjmů (vyšší, vysoké a velmi vysoké) se situace změní. Daň bude niţší pokud budou poţity podmínky platné v roce 2010.

56

Tabulka 13: Konečná daňová povinnost (zdroj: vlastní výpočty)

Ţivnostník s příjmy

2007

velmi nízkými 3 084

standardními 13 899 37 637

2010

0

0

Návrh

0

0

65 052

129 052

velmi vysokými 417 052

11 160

23 160

47 160

155 160

8 688

24 088

54 888

193 488

nízkými

vyššími

vysokými

Obrázek 7: Výše konečné daňové povinnosti (zdroj: vlastní výpočty)

Z návrhu vyplívá, ţe je výhodný pro nízkopříjmové podnikatele. Nevýhodný není ani pro ţivnostníka se standardní výší příjmů. Pro vysokopříjmové poplatníky navrhované změny znamenají mírné zvýšení daňové povinnosti.

57

7 Závěr V úvodu práce jsem si stanovila za cíl porovnat klouzavě progresivní sazbu daně z příjmů fyzických osob a rovnou daň. Poté jsem provedla závěrečné vyhodnocení a navrţení optimálního řešení. V praktické části byl pro porovnání zvolen modelový příklad ţivnostníka, který má příjmy z ţivnosti volné. Práce byla zpracovávána podle ZDP s platností pro dvě zdaňovací období. Nejprve je vţdy informováno a počítáno se stavem v roce 2007 a poté se stavem v roce 2010. Prvním krokem bylo zjištění výše daňové povinnosti pro různé varianty příjmů při pouţití degresivního i rovného způsobu zdanění. Posledním zdaňovacím obdobím, kdy v České republice u daně z příjmů platila klouzavě progresivní sazba, je rok 2007. Progrese se pohybovala v rozmezí od 12 % do 32 %. Reforma veřejných financí zavedla od roku 2008 rovnou sazbu daně. Rok 2007 srovnávám s rokem 2010, za který poplatníci do konce března roku 2011 podávají daňová přiznání. Bez ohledu na výši příjmů je pro zdaňovací období roku 2010 stanovena daň na 15 %. Mnohé při porovnání zajímá především typ a výše sazby. Avšak výpočet daňové povinnosti se neodvíjí pouze od ní. Závisí i na dalších poloţkách důleţitých pro stanovení výše daně. V této práci byla jako odčitatelná poloţka uvaţována pouze základní sleva na poplatníka. Tato sleva v roce 2007 činila 7 200 Kč, kdeţto v roce 2010 vzrostla aţ na 24 840 Kč. V praxi to znamená, ţe ţivnostníci, kteří mají daňový základ do 165 600 Kč, v roce 2010 neodvedou ţádnou daň. V roce 2007 toto platí jen pro příjmy do 60 000 Kč. V případě odečtení základní slevy na poplatníka, se situace v roce 2010 pro ţivnostníka s příjmy vyššími, vysokými a velmi vysokými nejeví špatně. Je to způsobeno výši slevy, která je oproti roku 2007 téměř 3,5násobně vyšší. Při porovnání konečné daňové povinnosti, je zřejmé, ţe zvolený ţivnostník na tom bude lépe ve všech variantách v roce 2010. Na dani odvede méně. Pro ţivnostníka s velmi nízkými a nízkými příjmy je daň vypočtena dokonce jako nulová. V roce 2007 bude mít vţdy povinnost odvést daň. Čím vyšší bude mít ţivnostník v tomto roce příjmy, tím bude spadat do vyššího daňového pásma a jeho konečná daňová povinnost tak bude vyšší. Při výpočtu daně se kromě typu sazby daně objevují i další odlišnosti. Jsou jimi nemoţnost zahrnout zaplacené pojistné na SP a ZP do daňově uznatelných nákladů v roce 2010, zvýšení základní slevy na poplatníka a zvýšení % paušálních výdajů. 58

V neposlední řadě bych také podotkla, ţe rovná sazba daně umoţní snazší výpočet daně. Nemusí se určovat daňové pásmo a tím výše sazby. V závěrečném shrnutí této práce jsou výpočty uvedeny v souhrnné tabulce, aby byly lépe vidět rozdíly. Jako na kaţdou daň i na daň z příjmů fyzických osob jsou kladeny mnohé poţadavky, které se však často vzájemně vylučují a je potřeba zvolit, kterým z nich dát přednost. Velmi diskutovaná je daňová spravedlnost v souvislosti s progresivních a rovným typem zdanění. Tyto dva odlišné způsoby stanovení daně jsem porovnávala. Ze zjištěných výpočtů, je zřejmé, ţe podmínky zdaňovacího období 2007 jsou nevýhodné pro všechny uvaţované varianty příjmů. I na základě těchto výsledků bych se nepřiklonila k progresivní sazbě daně. Dle mého názoru je tento typ zdanění demotivující pro niţší příjmové skupiny poplatníků. Nevyplatí se jim vynaloţit větší úsilí k dosaţení vyššího příjmu, čímţ by postoupili do dalšího daňového pásma a sazba daně by pro ně byla stanovena vyšším procentem. I vysoce příjmové podnikatele vede k tomu, ţe se snaţí zdaňovat svoje příjmy v jiných státech, kde je pro ně systém přívětivější. Výpočet daňové povinnosti je také sloţitější. Proto v návrhu vycházím z jednotné sazby pro všechny výše příjmů. Systém rovné daně je jednodušší. Sazba je jednotná a nevytváří se tak oblast pro přecházení poplatníků mezi daňovými pásmy prostřednictvím legálních či nelegálních úprav svých příjmů. Díky její jednoduchosti, jsou s ní spojeny niţší administrativní náklady. Nelze se však dívat pouze na sazbu, ale i na výši slev a celkovou konstrukci výpočtu daně. Druhým krokem práce tak bylo navrhnout optimální řešení. Sazbu daně jsem stanovila konkrétně ve výši 14 %. V takto nízké výši především z důvodu, ţe ţivnostníci jsou v ČR jiţ dost zatěţováni dalšími povinnými platbami. SP a ZP je jedno z nejvyšších a současně ani není dle zákona povaţováno za daň. V navrhovaném řešení jsem dále sníţila výdajový paušál na 45 %. Ţivnostníci by si tak lépe rozmysleli, jestli budou uplatňovat svoje výdaje v prokazatelné výši nebo jestli vyuţijí moţnost paušálu, které jsou k ţivnostníkům poměrně štědré. Jako základní slevu na poplatníka jsem navrhla částku ţivotního minima pro jednotlivce, která představuje ročně 37 512 Kč. V této výši bych uplatňovala základní slevu na poplatníka. V závěru jsem navrţené řešení srovnala se stavem v roce 2007 a 2010. V porovnání s rokem 2007 vyšel návrh výhodněji pro všechny varianty příjmů. Zajímavější rozdíly vyplynuly aţ ve srovnání se zdaňovacím obdobím 2010. Pro ţivnostníka s velmi 59

nízkými a nízkými příjmy vyjde daňová povinnost v obou případech nula. Ţivnostník se standardními příjmy by na dani ušetřil při pouţití navrhovaných změn. Pro další vysokopříjmové varianty daň bude niţší, pokud budou poţity podmínky platné v roce 2010. Obecně lze říci, ţe návrh je výhodný pro nízkopříjmové podnikatele. Nevýhodný není ani pro ţivnostníka se standardní výší příjmů. Pro vysokopříjmové poplatníky navrhované změny znamenají mírné zvýšení daňové povinnosti, které však není tak výrazné. Co se týče budoucnosti daně z příjmů fyzických osob, tak ta se do značné míry odvíjí také od politické situace. ČSSD z důvodu solidarity propaguje progresivní typ zdanění, kdeţto například ODS se jednoznačně přiklání k zachování lineární daně. Ale i u většiny ostatních politických stran, ať uţ levicově či středově orientovaných, se objevují hlasy pro návrat k progresivnímu způsobu zdanění u daně z příjmů fyzických osob. V návrhu jsem zvolila lineární sazbu daně, proto bych našla pochopení spíše u pravicově orientovaných stran.

60

Seznam pouţité literatury Odborné publikace KUBÁTOVÁ, Květa; VÍTEK, Leoš. Daňová politika: teorie a praxe. Praha: CODEX Bohemia, 1997. 259 s. ISBN 80-85963-23-X. KUBÁTOVÁ, Květa. Daňová teorie: úvod do problematiky. Praha : ASPI, 2005. 112 s. ISBN 80-7357-092-0. MÜLLEROVÁ, Libuše; VANČUROVÁ, Alena. Daně v účetnictví podnikatelů. Praha : ASPI, 2006. 280 s. ISBN 80-7357-163-3. PIKAL, Václav; ŠIMÁK, Pavel. Slabikář daně z příjmů fyzických osob. Praha : ASPI, 2002. 446 s. ISBN 80-86395-23-5. POSPÍŠILOVÁ, Alena, et al. Podnikání. Praha : ASPI, 2007. 1057 s. ISBN 978-807357-293-8. SOVOVÁ, Olga; FIALA, Zdeněk. Základy finančního a daňového práva. Plzeň : Aleš Čeněk, 2009. 202 s. ISBN 978-80-7380-223-3. TRESCH, Richard. Public Sector Economics. United Kingdom : Palgrave Macmillan, 2008. 450 s. ISBN 9780230522237. VANČUROVÁ, Alena; LÁCHOVÁ, Lenka. Daňový systém ČR 2006 aneb učebnice daňového práva. Praha : VOX, 2006. 324 s. ISBN 80-86324-60-5. VYBÍHAL, Václav. Zdaňování příjmů fyzických osob 2007 - praktický průvodce. Praha : GRADA Publishing, 2007. 216 s. ISBN 978-80-247-2096-8. Internetové zdroje Česká daňová správa [online]. 2001-3-12 [cit. 2011-03-15]. Informace k daňovému řádu. Dostupné z WWW: . Finance.cz [online]. 2010-11-22 [cit. 2011-04-09]. Seznamte se s daňovým řádem roku 2011. Dostupné z WWW: . 61

Podnikatel.cz [online]. 2008-07-29 [cit. 2011-04-10]. Má sdruţování podnikatelů smysl?. Dostupné z WWW: . Právní předpisy Zákon č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů Zákon č. 280/2009, Sb., daňový řád

62

Seznam tabulek Tabulka 1: Klouzavě progresivní sazba daně v roce 2007 ............................................. 35 Tabulka 2: Daňová povinnost v roce 2007 a 2010 u ţivnostníka s velmi nízkými příjmy ........................................................................................................................................ 37 Tabulka 3: Daňová povinnost v roce 2007 a 2010 u ţivnostníka s nízkými příjmy....... 40 Tabulka 4: Daňová povinnost v roce 2007 a 2010 u ţivnostníka se standardními příjmy ........................................................................................................................................ 42 Tabulka 5: Daňová povinnost v roce 2007 a 2010 u ţivnostníka s vyššími příjmy ....... 44 Tabulka 6: Daňová povinnost v roce 2007 a 2010 u ţivnostníka s vysokými příjmy .... 46 Tabulka 7: Daňová povinnost v roce 2007 a 2010 u ţivnostníka s velmi vysokými příjmy .............................................................................................................................. 48 Tabulka 8: Přehled výpočtu daňové povinnosti v roce 2007 .......................................... 49 Tabulka 9: Přehled výpočtu daňové povinnosti v roce 2010 .......................................... 50 Tabulka 10: Srovnání výdajů .......................................................................................... 50 Tabulka 11: Srovnání výše základu daně po zaokrouhlení............................................. 52 Tabulka 12: Přehled navrhovaného výpočtu daňové povinnosti .................................... 56 Tabulka 13: Konečná daňová povinnost ......................................................................... 57

Seznam obrázků Obrázek 1: Paušální výdaje ................................................................................................. 51 Obrázek 2: Celkové výdaje .................................................................................................. 51 Obrázek 3: Základ daně po zaokrouhlení ............................................................................ 52 Obrázek 4: Základní sleva na poplatníka ............................................................................ 53 Obrázek 5: Daň před slevou ................................................................................................ 53 Obrázek 6: Daň po slevě ...................................................................................................... 54 Obrázek 7: Výše konečné daňové povinnosti ...................................................................... 57

63

Seznam zkratek daňový řád – zákon č. 280/2009, Sb., daňový řád FO – podnikatel fyzická osoba odst. – odstavec OSVČ – osoba samostatně výdělečně činná písm. – písmeno SP – sociální pojištění ZDP – zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů ZP – zdravotní pojištění ZSDP – zákon č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků

64