Zalaegerszegi Intézet
8900 Zalaegerszeg, Gasparich u. 18/a, Pf. 67. Telefonközpont: (06-92) 509-900 Fax: (06-92) 509-930
FELHASZNÁLÁSI FELTÉTELEK (felhasználási engedély) Ez a dokumentum a Budapesti Gazdasági F iskola Pénzügyi és Számviteli F iskolai Kar Zalaegerszegi Intézete Könyvtárának online szakdolgozat-archívumából származik. A szerz i és egyéb jogok a dokumentum szerz jét/tulajdonosát illetik. Ha a szerz vagy tulajdonos külön is rendelkezik a szövegben a terjesztési és felhasználási jogokról, akkor az megkötései felülbírálják az alábbi megjegyzéseket. Ugyancsak a felel s azért, hogy ennek a dokumentumnak az elektronikus formában való terjesztése nem sérti mások szerz i jogait. Az archívum üzemeltet i fenntartják maguknak azt a jogot, hogy ha kétség merül fel a dokumentum szabad terjesztésének lehet ségét illet en, akkor töröljék azt az online szakdolgozattár állományából. Ez a dokumentum elektronikus formában szabadon másolható, terjeszthet , de csak saját célokra, nem-kereskedelmi jelleg alkalmazásokhoz, változtatások nélkül és a forrásra való megfelel hivatkozással használható. Minden más terjesztési és felhasználási forma esetében a szerz /tulajdonos engedélyét kell kérni. Ennek a copyright szövegnek a dokumentumban mindig benne kell maradnia. A szakdolgozat szerz je a dokumentumra vonatkozóan az alábbi felhasználási engedély-nyilatkozatot tette: „Alulírott, a Budapesti Gazdasági F iskola Pénzügyi és Számviteli F iskolai Kar Zalaegerszegi Intézete végz s hallgatója kijelentem, hogy fent nevezett oktatási intézmény, oktatási és tudományos, non-profit célokra számítógépes hálózaton (pl. interneten) vagy egyéb számítógépes adathordozón közzéteheti az intézménynél benyújtott szakdolgozatomat. Jelen nyilatkozat a hatályos szerz i jogszabályok értelmében nem kizárólagos, id tartamra nem korlátozott felhasználási engedély. A felhasználás, terjesztés a kutatást végz felhasználók számára, magáncélra – ideértve a másolatkészítés lehet ségét is - történhet úgy, hogy az a felhasználó(k) jövedelemszerzése vagy jövedelemfokozása célját közvetve sem szolgálhatja és nem-kereskedelmi jelleg alkalmazásokhoz is csak változtatások nélkül és a forrásra való megfelel hivatkozással használható. A szerz i és tulajdonosi jogok, valamint az üzleti célú felhasználási lehet ségek továbbra is fent nevezett szerz t illetik. Hozzájárulok, hogy azonos feltételekkel a fenti felhasználási, terjesztési jogokat az oktatási intézmény harmadik személyre – els sorban az Országos Széchényi Könyvtár Magyar Elektronikus Könyvtárára – ruházhassa át. Kijelentem, hogy nyilatkozatommal csak saját valós jogaimat gyakoroltam, így ez a gesztusom mások jogviszonyát és érdekeit nem csorbítja szakdolgozatommal kapcsolatban.”
BUDAPESTI GAZDASÁGI F ISKOLA PÉNZÜGYI ÉS SZÁMVITELI F ISKOLAI KAR
SZAKDOLGOZAT
LÁNCZOS ESZTER ILONA NAPPALI TAGOZAT SZÁMVITEL SZAK VÁLLALKOZÁSI SZAKIRÁNY 2003.
BUDAPESTI GAZDASÁGI F ISKOLA PÉNZÜGYI ÉS SZÁMVITELI F ISKOLAI KAR
ADÓKEDVEZMÉNYEK A TÁRSASÁGI ADÓBAN KÜLS SZAKMAI KONZULENS SZERENCSÉS MÁRIA
OPERATÍV KONZULENS DR. KOVÁCS LÁSZLÓ
LÁNCZOS ESZTER ILONA NAPPALI TAGOZAT SZÁMVITEL SZAK VÁLLALKOZÁSI SZAKIRÁNY 2003.
Tartalomjegyzék
1
Bevezetés .......................................................................................................................1
2
Az adórendszer rövid története az adóreformtól napjainkig..........................................3 2.1 Néhány gondolat az adórendszerr:l...........................................................................3 2.2 Az adóreform szükségessége .....................................................................................4 2.3 Az 1988. évi adóreform .............................................................................................6 2.4 Az elmúlt 12 év rövid története .................................................................................7
3
A társasági adótörvény módosítási folyamata .............................................................10 3.1 A társasági adóztatás jellemz:i................................................................................10 3.2 A jelenleg hatályos társasági adótörvény el:dje, annak változásai .........................11
4
Az adókedvezmények változásai a társasági adótörvényben 1997-t:l ........................14 4.1 Az újrakodifikált törvény 1997-ben.........................................................................14 4.2 Változások 1998-ban ...............................................................................................15 4.3 1999-re vonatkozó módosítások ..............................................................................16 4.4 Néhány pontosítás 2000-ben....................................................................................17 4.5 Megvalósul a kormányprogram, avagy kétéves adójogszabályok 2001-t:l ............18 4.6 Visszamen:leges hatályú korrekciók és új rendelkezések ......................................20
5
A társasági adókedvezmény jöv:je az Európai Unióban.............................................22 5.1 Az Európai Unió adóharmonizációja.......................................................................22 5.2 A csatlakozási eljárás folyamata..............................................................................23 5.3 Az Európai Unió normái..........................................................................................24 5.4 Az EU konform társasági adókedvezmények ..........................................................25
6
Adóhatósági ellen:rzés egy társas vállalkozásnál .......................................................28 6.1 Az adóhatóság feladata ............................................................................................28 6.2 Az adóhatóság tapasztalatai 2001-ben a kis- és középvállalkozásoknál végzett ellen:rzések során .......................................................................................30 6.3 Miegymás MIvek Kft. adóhatósági ellen:rzése......................................................31
7
Az adófizetési kötelezettség és az adókedvezmények .................................................45 7.1 Az adózók számának alakulása 1996-2001 között ..................................................45 7.2 Az adófizetési kötelezettség és az igénybevett adókedvezmények 1996 és 2001 között .................................................................................................46 7.3 A 2000. és a 2001. adóév kiemelt adatainak összehasonlítása ................................47
8
Befejezés ......................................................................................................................50
1
1
Bevezetés
A társadalomban, a gazdaságban vannak olyan feladatok, szükségletek, amelyeket szervezett keretek között el:nyösebben lehet kielégíteni, mint ahogyan azt az egyéni magánháztartások tennék. Ezen közfeladatok szervezésében, ellátásában az államnak meghatározó része van. A gazdasági-társadalmi fejl:dés el:rehaladtával változik az állam irányító, társadalomszervez:, ellátó tevékenysége. A b:vül: állami feladatok növekv: költségvetési bevételeket indokolnak. Az, hogy az állam végül is milyen nagyságú jövedelmet centralizál és azt mire, és hogyan költi el, függ a gazdaságpolitika céljaitól, a lakossági és vállalkozási feladatoktól, a gazdasági helyzett:l, az egyéni-, a csoport- és a nemzetgazdasági érdekek összehangoltságának lehet:ségét:l. Magyarországon tizenöt évvel ezel:tt, 1988. január 1-jén lépett életbe az az adóreform, amely – újra – meghonosította a piacgazdaságokban megszokott adónemeket. A rendszer azóta hosszú utat tett meg, hogy elérje mai formáját, de még napjainkban is kisebbnagyobb
változásokon
megy keresztül,
folyamatosan
igazodva
a
piacgazdaság
követelményeihez. Hazánkban jellemz:en évr:l-évre változnak a politikai vezetés által meghatározott keretek. Azonban ezek a változások a gazdaság egyetlen résztvev:jének sem tesznek jót, hiszen egy megalakult vállalkozás a tevékenységét nem egy évre, hanem minimum 5-10 évre el:re próbálja megtervezni. A gyakori változások pedig a befektetési döntésekre, a vállalati gazdálkodás egészére hatnak károsan, ugyanis minden vállalkozás életében eljön az a pont, amikor döntenie kell a lehetséges befektetési, beruházási lehet:ségek között, de a bizonytalan – nem tervezhet: – jöv: nagymértékben megnehezíti ezt a döntést. A változásokra – az ellentmondás ellenére – mégis szükség van, mivel változás nélkül nincs lehet:ség a fejl:désre, a haladásra. Márpedig a vállalkozásoknak a nyereséges gazdálkodás, vagy a felszínen maradás érdekében folyamatosan fejl:dniük kell. A talponmaradás, illetve a fejl:dés záloga pedig a rendszeres befektetés és a bizonyos id:közönként végrehajtott beruházás.
2
Mivel szakmai gyakorlatomat az Adó- és Pénzügyi Ellen:rzési Hivatal Kelet-budapesti Igazgatóságán, a Társas Vállalkozások Ellen:rzési F:osztályán töltöttem, így a témaválasztás során felvet:dött, hogy dolgozatomat a társasági adóról írjam. Az el:zetes kutatómunka és tájékozódás során többször találkoztam a közeli EU-csatlakozást elemz: tanulmányokkal.
Majdnem
mindegyik
tanulmány
kiemelten
foglalkozott
a
Magyarországon hatályban lév: adókedvezményekkel, amelyek gátat szabnak hazánk uniós integrációjának. Ezért döntöttem úgy, hogy dolgozatomban bemutatom a társasági adókedvezmények módosítási folyamatát, valamint az uniós jogharmonizáció lépéseit. A gyakorlat során els:dleges feladatom volt a f:osztályon folyó vizsgálatok figyelemmel kísérése.
Az
ellen:rzött
vállalkozásoknál
sok
esetben
jelentett
problémát
az
adókedvezmények jogszerI igénybevétele. Így a dolgozatom végén a témámhoz szorosan kapcsolódó esettel is foglalkozom.
3
2
Az adórendszer rövid története az adóreformtól napjainkig
2.1 Néhány gondolat az adórendszerr1l Az adórendszer tulajdonképpen többféle adó céltudatos egymás melletti alkalmazása azért, hogy azok egymást jól kiegészítsék és a f:adónem hiányosságait ellensúlyozzák. Az adórendszer az adott országban kötelez: adók olyan együttese, amely jogi és gazdasági tekintetben egyaránt egységet alkot. Az adórendszer tehát magában foglalja az egyes államokban egy adott id:szakban mIködtetett adók összességét. Az adórendszer ennek megfelel:en az adók nemeinek, fajtáinak, az adózás alapelveinek, az adómegállapítás, az adókivetés és az adófizetés gyakorlati eljárásának az összességét jelenti. Az adórendszer alapvet:en országspecifikus kategória, azonban a nemzeti adórendszerek sajátosságai korunkban folyamatosan összeszIkülnek.
A
szabad
elhatározásokat
korlátozzák
az
ésszerI
gazdasági
megfontolások, a nemzetközi integrációs folyamatok, a különböz: adóegyezmények és az alkotmányos és jogi jellegI keretek. Az adórendszer egyik legfontosabb kritériuma az érvényesíthet:ség, azaz csak olyan adórendszer mIködtethet: sikeresen, amely megfelel a hagyományoknak, az adózók gondolkodásmódjának, kulturális fejlettségének, adottak az adóigazgatás területén a tárgyi és a személyi feltételek. Ha a gazdaság szerkezetében, a termelési ágak egymáshoz való viszonyában, a termelés és értékesítés módszereiben, valamint a fogyasztásban, felhalmozásban, a lakosság foglalkozási
viszonyaiban
lényegesebb
változások
mennek
végbe,
akkor
az
adórendszernek is változnia kell. Az adórendszerek módosulásában kiemelt jelent:ségI az adóreform. Az adóreform tulajdonképpen az adózás új alapokra helyezését vagy az adók lényegesebb átcsoportosítását jelenti. A közteherviselésben mutatkozó aránytalanságok kiegyenlítését nem szükséges mindig általános adóreformmal megvalósítani, hanem a célszerI arányokat részleges adóreformmal is helyre lehet állítani.
4
Az adórendszer akkor funkcionál jól, ha egyszerI, semleges, igazságos, konzisztens, stabil és kiszámítható. •
EgyszerI az adórendszer akkor, ha az adófajták könnyen áttekinthet:ek, az adó egyszerIen kiszámítható, nehéz eltitkolni, a szabályokat kijátszani és ha olcsó a beszedése.
•
Semleges az adórendszer, ha az adó nem befolyásolja az adózó gazdasági döntéseit, azaz, ha az adóköteles személy vagy vállalat az adó hatására ugyanúgy viselkedik, gazdálkodik, mint az adott adófajta nélkül.
•
Igazságos az adórendszer, ha azok, akiknek a köztehervisel: képessége nagyobb, viszonylag több adót fizetnek.
•
Konzisztens az adórendszer, ha összhangban van a nemzetközi partnerek adórendszerével, ha az egyes adónemek hatása nem ellentétes.
•
Stabil és kiszámítható az adórendszer, ha ritkán változik és a változás tendenciája belátható és felmérhet:.
Olyan adórendszer, amely a felsorolt követelményeknek azonos mértékben megfelel, nincs és nem is lehetséges a megvalósítása. Ez az oka annak, hogy többféle adót kell együttesen mIködtetni. Különböz: adófajták esetében ugyanis más és más el:nyöket lehet kiaknázni, illetve más és más hátrányokat kell eltIrni. A tapasztalatok viszont azt jelzik, hogy minél több szempontot vesz figyelembe egy adórendszer, azaz minél igazságosabb, annál bonyolultabb is. Az adórendszer egyszerIsége és igazságossága rendszerint ellentétes követelményeket támaszt.
2.2 Az adóreform szükségessége A magyar gazdaság fejlesztését, az ország gyarapodását, az életszínvonal javítását korlátozták a gazdaság mIködésében f:ként az 1980-as évek közepén kialakult kedvez:tlen folyamatok. Ez összefüggött a termelési, elosztási, fejlesztési döntéseket meghatározó feltételekkel, mindenek el:tt a vállalatok, a vállalkozók gazdasági környezetével. Az akkori általános gazdasági helyzetr:l készült elemzések el:térbe helyezték az adórendszer és a támogatási rendszer átalakításának szükségességét, mert
5 lassú volt a gazdaság növekedése, irracionálisan alakult a termelési tényez:k felhasználása, mérsékelt volt a társadalmi termel:munka hatékonysága, gyengének bizonyult a gazdaságirányítás hatásfoka és er:teljesen megromlottak a bels: és küls: egyensúlyi viszonyok. Az alkalmazott szabályozási rendszer alapvet: jellemz:je volt, hogy er:teljes és kiterjedt, a gazdaság teljesít:képességéhez viszonylag túlméretezett volt a társadalmi közös fogyasztás, továbbá a vállalati támogatások gyors növekedése, a beruházások szerkezete miatt a gazdaságban keletkez: jövedelmek centralizálása er:teljesen n:tt. Emiatt a hatékonyan gazdálkodó szervezetekt:l magas arányú lett a jövedelem elvonása, a nyereségcentralizálás, ami szIkítette mozgásterüket, s ez lefékezte az egész gazdaság dinamizmusát, alacsony szinten tartotta az érdekeltség intenzitását, merev volt a vásárlóer: szabályozás, az érvényes rendelkezések túlzottan fékezték a vásárlóer: növekedését, mindenekel:tt a beruházási célú er:források felhasználását korlátozták. A nagyfokú jövedelem-centralizáció következtében egyre több lett az olyan gazdálkodó szervezetek száma, ahol nem volt biztosítva az el:rehaladás, a fejl:dés forrásszükséglete. Nehéz lett a gazdasági tisztánlátás, a beruházási tervezetek elkészítésekor nem voltak reálisan megítélhet:ek azok a fejlesztések vagy szervezetek, amelyek hatékonyak, s azok, amelyeknél alacsony hatásfokú a mIködés. Mindez azzal függött össze, hogy a vállalati nyereségek közel kétharmadával azonos összegI volt a részükre folyósított állami támogatás, s még ennél is nagyobb az adókedvezmény és az adómentesség, s így az adóárrendszer bonyolulttá, differenciálttá, áttekinthetetlenné vált és nem volt képes célszerIen orientálni, elfedte a valóságos költség, ár- és nyereségviszonyokat. A leírtakból következ:en az akkori adórendszer bizonyítottan nem volt alkalmas a magyar gazdaság teljesítményének növelésére. Tehát a szabályozást olyan irányba kellett módosítani, ahol a termelési, fejlesztési, elosztási döntéseket a nyereség- és vagyonérdekeltség motiválja és a gazdálkodók jövedelmi helyzete a piacon d:l el. Az irányítási rendszer halaszthatatlan fejlesztésével kapcsolatosan kialakult célok eléréséhez átfogó ár- és adóreform vált szükségessé.
6
2.3 Az 1988. évi adóreform Az adóreform kiemelten kívánta szolgálni a gazdaságpolitikai törekvések megvalósítását, a küls: és bels: egyensúlyi viszonyok javítását, a gazdasági és fogyasztási szerkezet korszerIsítését, s az ehhez szükséges szelektív fejlesztést, a mIszaki színvonal növelését. Nagyobb mozgásteret akart biztosítani a jól gazdálkodóknak és ehhez több jövedelmet kellett a részükre meghagyni, az átlagosnál gyorsabb fejl:désük megalapozására. Az 1988. január 1-jével végrehajtott adórendszer-átalakítás széles körI, reform jellegI volt, hiszen számos adókötelezettség megszInt, megváltozott az egyes adó- és járulékkötelezettségek alapja és mértéke, továbbá új adók léptek életbe. Az adóreform elindította a vállalati adózás alapvet: átformálását, aminek hatására létrejött a kisvállalkozókra kiterjed:en a vállalkozói adó, amely azonos módon szabályozta az egyéni és társas vállalkozásokat. A vállalkozói adó rendszerének létrejöttével a kisvállalkozások területén általánossá vált a nyereségadóztatás gyakorlata, amely közelített a vállalati szabályozás általános rendszeréhez, s a korábbinál jobban késztette a befektetés növelését. Az adóreform után a hazai adóztatás gyakorlatában számottev: el:relépés következett be a nemzetközileg általánosan elfogadott és mIködtetett adórendszerek (áfa, szja, ványa, stb.) irányába, a magyar gazdaság adórendszere közelebb került a fejlett országok adórendszeréhez. A gazdaságpolitikai törekvéseknek megfelel:en csökkent a költségvetési centralizáció mértéke, továbbá a korábbi évekhez viszonyítva n:tt a gazdálkodó szervezeteknél decentralizálódó jövedelmek aránya és fokozódott a nyereség növelésében való érdekeltség. Fokozatosan és jelent:s mértékben csökkent a nyereségadó rátája, 1987-ben a nyereség 80%-át, 1988-ban 57%-át, 1989-ben 53%-át, 1990-ben már csak 31%-át vonta el a költségvetés.
7
Az érvényes adórendszernek els:dleges és néhány kivételt:l eltekintve meghatározó szerepe
van
a
központi
feladatok
pénzellátásának
biztosításában,
s
eközben
versenysemlegességét segít:en, egyre normatívabb módon funkcionál. Az eltérések és kedvezmények szerepe er:teljesen visszaszorult a tulajdonviszonyok változásával összhangban. Az adóreform után funkcionáló adórendszert – bár számos pozitív folyamat elindítója lett – több területen jogosan bírálták, s a hatása sok tekintetben kedvez:tlen volt. Ez kifejez:dött abban, hogy az adóreform nyomán jelentkez: áremelkedés er:sítette a gazdaságban az inflációt, a központi költségvetés jövedelem-újraelosztó szerepe nem csökkent megfelel: mértékben és az adórendszer csekély mértékben segítette a megtakarítások, a befektetések ösztönzését. Összefoglalóan megállapítható, hogy az adóreform alapvet: törekvései, közvetlen céljai jórészt teljesültek, de a gazdaság továbbra sem mozdult ki a korábbi holtpontról. A mIködtetett adórendszer formailag nem tért el a fejlett t:kés országokban funkcionáló adórendszert:l, de tartalmi vonásai és hatásmechanizmusa lényegesen más volt. Éppen ezért vált szükségessé korrekciókat végrehajtani az adóreform továbbvitele érdekében.
2.4 Az elmúlt 12 év rövid története Az el:z: alpont végén említett korrekciókat az 1991. évt:l léptették életbe, amikor figyelembe vették az adórendszer addigi mIködése során szerzett kedvez:tlen tapasztalatokat. SzükségszerIen szélesítették az adózók és az adóalapok körét az igazságosabb közteherviselés, a vállalkozások, a megtakarítások és a beruházások serkentése érdekében. A gazdasági környezet változása miatt az adózók száma folyamatosan és sokszorosára n:tt. Mindez azzal járt, hogy az adózók egy része részben tájékozatlanságból, részben a változó jogi feltételeket is kihasználva mulasztotta el kötelezettségeinek teljesítését. Nagyrészt ez indokolta, hogy megújították az adóigazgatás információs rendszerét, továbbá az
8 adóhatóság ellen:rzésének rendjét és módszerét. A kötelezettségek teljesítésének el:segítése és kikényszerítése, valamint a jogsértések megel:zése érdekében b:vítették az adóhatóság mozgásterét. A mozgástér b:vítése és az eszközök gyarapítása jobb lehet:séget teremtett az adóhatóságnak az adóalapok feltárására, az adók beszedésére és a jogsértések megel:zésére. Az adójogszabályok alkalmazásának jogi környezete is folyamatosan változott; a számviteli, a statisztikai, a személyes adatok új nyilvántartási rendszere és az új adótörvények az adózás rendjének jogi szabályozásában is változást tettek szükségessé. Mindezekre figyelemmel els:sorban a bevallani elmulasztott jövedelmek eredményesebb feltárása, az adójogszabályok szigorúbb betartása, továbbá a gazdaság szervezeti és szerkezeti változásához történ: igazodás és igazítás indokolta az adózás rendjér:l szóló törvény módosítását is. Az adórendszer korszerIsítése keretében az OrszággyIlés 1992 és 1994 között folyamatosan kisebb jelent:ségI módosításokat fogadott el, amelyek a folyamatosan változó gazdasági és jogi környezet adta új adókikerülési módok megszIntetését, illetve az adózási fegyelem javítását célozták meg. Sajnálatos módon azonban a költségvetésben súlyos egyensúlyvesztés következett be, ami miatt hangsúlyossá váltak a bevételi stabilitás megteremtésének a szempontjai. A társadalmi-gazdasági átalakulás – nem kívánatos – kísér:jeként megjelent úgynevezett feketegazdaság
er:teljes
növekedése
veszélyeztette
az
államháztartás
egyensúlyvesztésének helyreállítását, valamint az egész átalakulási folyamat végcéljának elérését is. A feketegazdaság térnyerésének megakadályozása, a jelenség elviselhet: mértékre történ: visszaszorítása komplex kormányzati fellépést kívánt. E munka keretén belül került sor az adótörvények felülvizsgálatára abból a szempontból, hogy azok az adóztatás akkori személyi és tárgyi feltételei között miként szolgálhatnák jobban a feketegazdaság visszaszorítását, és a nem, vagy alig adózó rétegek hatásosabb bevonását a közteherviselésbe. A tapasztalatok szerint az adóztatás eredményessége vagy eredménytelensége nemcsak a kötelezettség érvényesítésére hivatott hatóság jogi eszköztárának a függvénye, hanem legalább ilyen fontosak az adóigazgatási szervezetrendszer személyi és tárgyi feltételei, az adóapparátus szakértelme, stabilitása és morális intaktsága is.
9
A fentieknek megfelel:en az adótörvényeket olyan irányba változtatták számos helyen, hogy kedvez:bbé váljanak a közterhek bevallásának feltételei, növekedjen az adóhatóság ellen:rzéseit megalapozó információk mennyisége és min:sége, javuljon az adóbevallási fegyelem, szIküljenek a jogosulatlan adó-visszaigénylések lehet:ségei. Az elmúlt 12 év adótörvényeiben tükröz:d: adópolitika sem karakterisztikusabb, mint a korábbi, ebben pedig meghatározó az államháztartás tartós egyensúlytalansága (nagy hiánya) és az, hogy egyidejIleg jelen vannak szociálpolitikai, megtakarítási és befektetési tevékenységet orientáló intézkedések a törvényekben. Sajnálatosan a hazai adórendszer az 1988. évi adóreform után tartalmilag folyamatosan módosult (általában évente, de a f: adónemek tekintetében gyakran ennél is rövidebb id:nként), emiatt a mIködtetett adórendszer gyakran és jogosan áll az elmarasztalások középpontjában.
10
3
A társasági adótörvény módosítási folyamata
3.1 A társasági adóztatás jellemz1i A társasági adó a vállalkozások nyereségéhez kapcsolódó közvetlen adó. A nyereségadóztatás rendszere az elmúlt évek során jelent:sen átalakult, egyre jobban igazodik a nemzetközi gyakorlathoz. Az eddig eltelt id:szakban a társasági adópolitika a vállalkozásösztönzést, a jövedelemátcsoportosítást kívánta el:segíteni. Az 1988. évi adóreform óta eltelt években végrehajtott módosítások céljai és egyben okai a nyereségadóztatás terén lényegében három fontos szempontban összegezhet:k: •
a vállalkozások kedvez: mIködési feltételeinek megteremtése,
•
az állami feladatok ellátásához szükséges bevételek biztosítása,
•
az Európai Unióhoz való társulásból ered: szempontok érvényesítése.
Az el:bb vázolt célok megvalósítása csak úgy lehetséges, ha a vállalkozás célja a nyereség maximalizálása. Lényeges szempont, hogy ezt a törekvést az érvényes adórendszer is el:segítse, és fontos, hogy az adózók ne mindenáron törekedjenek az adókötelezettség minimalizálására. Egy jól mIköd: nyereségadóztatási rendszer célszerIen segítheti •
az államháztartás bevételeinek el:teremtését,
•
a tulajdonosi motiváció er:sítését, a vagyon gyarapodását,
•
az üzleti szempontokat is figyelembe vev: t:keáramlást,
•
a versenysemlegesség érvényesülését,
•
a megtakarítási hajlandóság er:sítését,
•
a nemzetközi szervezetekhez való kapcsolódás igényét.
11
A nyereségadóztatás fejl:désében mérföldk: volt az 1991. évi LXXXVI. törvény megalkotása, amely 1992. január 1-jét:l társasági adó néven szolgált a nyereség egy részének elvonására, és a vállalkozási nyereségadó helyett lépett hatályba. Ez a törvény sajátos gazdasági környezetben született és els:dleges célja volt, hogy az adóztatás rendszere segítse a tulajdonviszonyok átalakítását, és megfelel: ösztönzést biztosítson a befektet:k számára.
3.2 A jelenleg hatályos társasági adótörvény el1dje, annak változásai A társasági adó a piacgazdaság feltételeit és az átmenet sajátosságait figyelembe vev: adóztatásra törekedett. Fogalmi rendszere és felépítése lényegesen közelebb állt a nemzetközi adórendszerhez, mint el:dje a vállalkozási nyereségadó. A társasági adótörvény a meghirdetéskor hosszabb távon a semlegesség elvét, a normativitás érvényesítését célozta meg. A stabilitásra való törekvést pedig párosította az átmeneti id:szakban meglév: kedvezmények fokozatos megszIntetésével. Az akkori tapasztalatok nem indokolták az adó rendszerének és szerkezetének a megváltoztatását. A recesszió miatt nem lehetett felvállalni az adómérték emelését, a jogstabilitás miatt pedig – a kitIzött céltól eltér:en – nem szIkítették a kedvezményeket. Az 1993. évre szóló javaslatok az el:bbiekb:l következ:en els:sorban pontosító jellegIek voltak, másodsorban pedig az id:közben megalkotott törvényekkel való összhang megteremtését
szolgálták
(néhány
ponton
tartalmi
módosulást
okozva).
A
törvénymódosítások a számviteli törvény el:írásaival való szorosabb kapcsolatot segítették el:, hiszen a vállalkozás bevételeivel szemben elszámolható költségeket kis mértékben korlátozták, továbbá szIkítették az alapítványoknak és közérdekI kötelezettségvállalásokra adott adományok után az adóalapnál érvényesíthet: levonást.
12
1994-t:l a számított adó mértékét a korábbi 40%-os kulccsal szemben az adóalap 36%ában állapították meg, valamint a minimumadó is bekerült a törvénybe. (Azoknál a vállalkozásoknál, ahol az adóalap nem éri el a korrigált árbevétel 2%-át, ott a számított adó a korrigált árbevétel 2%-ának a 36%-a.) Az 1995. évi gazdasági szabályozás változásai és az adórendszer eszközeinek korszerIsítése ismételten az egyensúly és a gazdasági növekedés egymással is ellentmondásban lév: súlypontjaihoz köt:dtek. A társasági adóról szóló többször módosított 1991. évi LXXXVI. törvény 1995. évi változása gyakorlatilag mindkét célhoz kapcsolódott, hiszen jelent:s többletforrást csoportosított a vállalkozásokhoz, de ezt is olyan eloszlásban tette, hogy kiemelten kedvezményezte az adott vállalkozásból ki nem vont jövedelmet. A fentiek alapján a társasági adó módosításánál meghatározó tényez: volt a beruházások, a befektetések ösztönzése, illetve a foglalkoztatás-b:vítés segítése. Ezen kívül a más jogszabályokkal gazdaságpolitikai
való
összhang
döntésekkel
biztosítása összhangban
miatt, a
valamint
törvény
a
egyes
már
meghozott
rendelkezéseinek
pontosítására, illetve a folyó évi tapasztalatok alapján a jogszabály el:írásainak egyszerIsítésére is sor került. A társasági adó leglényegesebb változása az osztott adókulcs bevezetése volt, amely a vállalkozásnál mIköd:, visszahagyott tartós saját forrássá váló nyereségnél (adóalapnál) – egy nemzetközi mércével is – alacsony (18%-os) adókulcsot határozott meg, míg a kiosztott jövedelemre (osztalékra) ezen felül egy nem túl magas (23%-os) kiegészít: adót írt el: (a minimumadót pedig hatályon kívül helyezte). A gazdasági recesszióból való kilábalás indokolta, hogy a vállalkozási körben élénküljön a beruházási és fejlesztési tevékenység. Ezt a célt a beruházás ösztönzés általános módszereként ismert adókulcs-csökkentéssel kívánta elérni az akkori politikai vezetés. Ez a megoldás a jövedelmez:en gazdálkodó vállalkozások számára b:vítette a fejlesztésre rendelkezésre álló forrásokat. A radikális adókulcs-csökkentés adósemleges volt, hiszen minden befektet: számára azonosan vonzó lehet:séget nyújtott, ugyanakkor a felvett osztalékra kivetett magasabb adó miatt a jövedelemnek a vállalkozásban hagyására ösztönzött. Az alacsony adókulcs gyorsította a beruházások megtérülését, ami er:teljes beruházási magatartást váltott ki. A beruházások ösztönzése mellett a módosítások a
13 feketegazdaság visszaszorítását is megcélozták. Az adóterhek csökkentése a gazdaság fellendítésének fontos lépése volt, azonban e lépéssel a gazdasági élénkülés mellet elérték a vállalkozások fejl:dését is. Összességében tehát az 1995. évi változások a következ:képpen csoportosíthatók: •
a gazdaság élénkülését el:segít: módosítások, azaz a megtakarítások és befektetések ösztönzése az adókulcs mérséklésével;
•
egyszerIsít: és további adókedvezményeket eredményez: változások, illetve az általános adómérték csökkenésével a kedvezmények számának mérséklése;
•
a jogkörnyezethez alkalmazkodó módosulások.
Az 1996. évi adópolitikai célok meghatározásánál alapvet: szempont volt az adórendszer stabilitásának er:sítése. A törvény célja – az azonos elbánás elvének érvényesülésével – az állami feladatok ellátásához szükséges adóbevételek biztosítása, és az egyes társadalmigazdasági célok megvalósításának el:segítése volt. Az 1996. január 1-jét:l hatályba léptetett törvénymódosítások kisebb jelent:ségIek voltak, mint a korábbi években. Ezt az indokolta, hogy a törvény addigi mIködése során megfelel:en szabályozta a társaságok nyereségadóját. A módosításokban továbbra is a befektetések és a megtakarítások ösztönzése állt a középpontban. A beruházások kiemelt ösztönzését és a válságtérségek, különleges övezetek kedvezményezését gyorsított amortizáció és adókedvezmény segítette. Az OrszággyIlés 1996. :szén új törvényt fogadott el a társaságok adóztatásáról. Az új szabályozás els:dleges szempontja a nemzetközi gyakorlat követése volt, konkrétan az Európai Unióhoz való csatlakozás id:szerIsége tette szükségessé a törvény megalkotását.
14
4
Az adókedvezmények változásai a társasági adótörvényben 1997-t1l
4.1 Az újrakodifikált törvény 1997-ben A társasági adózás szabályait 1997. január 1-jét:l új törvény – az 1996. évi LXXXI. törvény a társasági adóról és az osztalékadóról – fogalmazza meg. A társasági és osztalékadó törvény az 1992. évben hatályba lépett társasági adóról szóló törvény rendszerét
megtartva,
jövedelemadózási
azt
szabályait
továbbfejlesztve és
új
szabályozza
adónemként
a
társas
osztalékadót
vállalkozások ír
el:
az
osztalékkedvezményezettek számára (a magánszemélyeket kivéve). A törvény általánosan ösztönöz a jövedelmek vállalkozási szférában tartására az alacsony adókulccsal és az osztalékadó alóli mentesítéssel, ugyanis olyan vállalkozásbarát elemek szerepelnek benne, amelyek biztosítják, hogy a hazai gazdaság vérkeringésében mIködtetett megtermelt jövedelmet viszonylag alacsony adó terhelje, és csak a személyes fogyasztásra kivont jövedelmet adóztatja progresszíven. A törvény célja a vállalkozók befektetési kedvének ösztönzése és nem az, hogy különleges kedvezményeket nyújtson meghatározott területekre koncentrálva. A vállalkozások által eddig megszerzett adókedvezményeken túl új adócsökkent: kedvezmények bevezetésére került sor, amelyek segítik a kiemelt térségben, vállalkozási övezetben megvalósuló infrastrukturális beruházásokat és az 1 milliárd forintot meghaladó szállodai beruházásokat.
15
4.2 Változások 1998-ban A jogalkotás 1998-ra a szabályozás stabilitására helyezte a hangsúlyt, ezért a Tao. törvény módosítása kisebb léptékI, mint az el:z: évben. Az adókedvezmények területén azonban fontos változások történtek. Az 1998. január 1-jét:l hatályos társasági adótörvényben lényeges szigorítás, hogy az átalakulás egyes eseteinél – beolvadás, összeolvadás, szétválás, részleges átalakulás – a vállalkozók nem jogosultak el:djeik beruházási adókedvezményeire. Ezért 1997. december 31-éig dönteniük kellett err:l azoknak a társaságoknak, szövetkezeteknek, amelyek a korábban kapott beruházási kedvezményüket nem akarták elveszíteni. Az
Európai
Unióval
kötött
társulási
megállapodásban
szerepel
a
közvetlen
exporttámogatás tilalma, emiatt 1998-tól az exportnövelés nem írható el: a különféle adókedvezmények feltételéül. Ezért az 1 milliárd forintot meghaladó beruházások adókedvezménye 1998-tól a nettó árbevétel növeléséhez kapcsolódik az exportárbevétel növelés
helyett.
A
kiemelt
térségben
vagy vállalkozási
övezetben
beruházók
adókedvezményének sem feltétele, hogy az exportból származzon az árbevétel növekedés. A
törvény
választási
lehet:séget
biztosít
azoknak,
akik
már
jogosultak
adókedvezményre vagy a beruházásukat legalább 1997. december 31-éig megkezdték.
az k
eldönthetik, hogy az adókedvezményt a régi vagy az új feltételekhez igazodva veszik igénybe, de a döntésüket kés:bb nem változtathatják meg. Aki az új feltételt preferálja, az 1998-ban az 1997. évi árbevétel változásához viszonyítva ítélheti meg, hogy jogosult-e az adókedvezményre, függetlenül attól, hogy 1997-ben még az exportárbevétel-növeléshez kötött adókedvezményt vette igénybe. A fentiek alapján 1998-tól az 1 milliárd forintnál nagyobb beruházásokat megillet:, az adó 50 százalékának megfelel: összegI beruházási adókedvezmény azokban az adóévekben jár, amelyekben az adózó árbevétele a beruházás értékének legalább 5 százalékával növekszik. Az 5 százalékos növekedés kétféleképpen is mérhet:: vagy az évente folyamatosan (mindig 5 százalékkal) számított értékhez viszonyítva, vagy mindig az el:z: évihez képest.
16
A nagyberuházók támogatására új adókedvezményt is bevezettek, amit az adó teljes összegéig vehetnek igénybe (utoljára 2011-ben). Ha társadalmi-gazdasági szempontból elmaradottnak min:sített térségben vagy tartós munkanélküliséggel sújtott megyében valósítanak meg 3 milliárd forint értékI beruházást, akkor az adókedvezményre jogosít. Igénybevételének további feltétele, hogy a beruházás üzembe helyezését követ:en az adózó által foglalkoztatottak átlagos állományi létszáma legalább százzal növekedjen. Bárhol az országban megvalósított 10 milliárd forint értékI, termék-el:állítást szolgáló beruházás esetén jár a 100 százalékos adókedvezmény, de ebben az esetben az átlagos foglalkoztatotti létszámnak legalább ötszázzal kell növekednie. Egyéb adókedvezményként megjelent a gazdasági kamarai tagdíj jogcím, amely szerint az adóévben befizetett összeg 50 százaléka, de legfeljebb 10 ezer forint levonható az adóból. Mivel a kamarai tagdíj költségként elszámolható, ezért a kétszeres kedvezmény miatt ezzel az összeggel növelni kell az adóalapot.
4.3 1999-re vonatkozó módosítások A Tao. törvény hatályos rendelkezései megfelel: adózási környezetet teremtettek a vállalkozók számára. 1999-ben a legalább 3 milliárd, illetve 10 milliárd forint értékI, termék-el:állítást
szolgáló
beruházások
után
igénybe
vehet:
adókedvezmények
feltételrendszere módosult. A törvény visszamen:leges hatállyal módosította az adókedvezmények igénybevételének szempontjából az árbevételek viszonyításának módját. A vállalkozó az 1998. évi adója megállapításakor az el:z: évi árbevételét csökkenthette az akkor a jövedéki termék után termékdíjként és útalap-hozzájárulásként megfizetett értékkel. (A jövedéki termékekre korábban kivetett termékdíj és útalap-hozzájárulás ugyanis addig nem csökkentette az árbevételt, az ezek helyébe lépett jövedéki adót viszont már le kellett vonni bel:le. A módosítás nélkül az árbevételek nem lennének összehasonlíthatók.)
17
Az elmaradt térségben 3 milliárd, illetve térségi korlát nélkül 10 milliárd forint értékI, termék-el:állítást szolgáló beruházások esetében a foglalkoztatottak átlagos állományi létszámának meghatározását a beruházás megkezdését megel:z: adóév létszámához kell viszonyítani (eddig a beruházás üzembe helyezését megel:z: adóévhez képest kellett). Ez lehet:séget ad a beruházóknak arra, hogy a teljes befejezés el:tt részlegesen megkezdjék a termelést, illetve betaníthassák a dolgozókat már a használatbavétel el:tt. Átmeneti szabályként az adózó a kedvezmény els: igénybevételének adóévér:l benyújtott bevallásban választhat – ha a beruházást 1998. december 31-éig megkezdte –, hogy az 1998. évi szabályt alkalmazza (az üzembe helyezést megel:z: év létszámához viszonyít), vagy az 1999. évit, de ezt követ:en már nem térhet el a választásától.
4.4 Néhány pontosítás 2000-ben A Tao. törvény 2000. január 1-jét:l csak néhány ponton módosult az 1999-ben év közben megváltozott más jogszabályok miatt. A társasági adókedvezmények jogcímei nem változtak, így továbbra is els:dlegesen a gazdaságilag elmaradott térségekben megvalósított
beruházások,
valamint
a
nagyberuházások
esetén
érvényesíthet:k
adókedvezmények. A földrendez: és a földkiadó bizottságokról szóló törvény 1999. évi módosítása szerint a szövetkezet adókedvezményre jogosult a használatából 2000. január 1-je után az illetékes települési, f:városi, budapesti kerületi önkormányzat vagy a magyar állam tulajdonába kerül: utak, árkok, csatornák, töltések és azok mItárgyai után. Az építmények átadása fejében az azokat létesít: szövetkezet adókedvezményt élvez az átadás évében és a következ: hat adóévben. Az adókedvezmény nagysága az átadott utak, árkok, csatornák, töltések és azok mItárgyai könyv szerinti értékének és az építésükhöz igénybe vett állami támogatásnak a különbözete, amelynek adóévenként legfeljebb 17 százalékát vehetik igénybe adókedvezményként (utoljára 2002-ben).
18
4.5 Megvalósul a kormányprogram, avagy kétéves adójogszabályok 2001-t1l Még 1998-ban a kormányprogramban jelölte ki az akkori kormány azokat a célokat, amelyeket az adórendszerben meg kívánt valósítani. „Az adórendszert méltányosabbá kell tenni, ami együtt kell járjon a kivételek számának csökkentésével, az eljárások egyszerIsítésével és áttekinthet:bbé tételével.” „A növekedés feltétele a hatékony befektetés. Ennek érdekében a gazdaságpolitikának ösztönöznie kell mind a külföldi t:ke beáramlási ütemének fenntartását, illetve növekedését; mind pedig a hazai kis- és középvállalati szféra eddigieknél lényegesen dinamikusabb fejl:dését.” „A kormány nagy súlyt helyez a kis- és középvállalatok mIködési feltételeinek javítására annak érdekében, hogy ezek a vállalatok az eddigieknél nagyobb mértékben járulhassanak hozzá a növekedéshez. Ehhez szükség van az adórendszer módosítására, a kis- és középvállalkozások hitelfelvételi lehet:ségeinek b:vítésére, az adminisztráció csökkentésére, az információs és tanácsadói rendszer fejlesztésére.” [2] A fenti program megvalósítása már az 1999. évi adójogszabályok átalakításával megkezd:dött és a 2000. évi változásokkal folytatódott, de csak a kétéves adójogszabályok (illetve kétéves költségvetés) elfogadásával vált biztosítottá. Az 1999. és 2000. évben megkezdett adópolitikai lépések folytatásaként az OrszággyIlés a legfontosabb adópolitikai célok figyelembevételével olyan módosításokat fogadott el, amelyek: •
egyszerIsítést jelentenek,
•
stabilitást és kiszámíthatóságot biztosítanak,
•
segítik a jogalkalmazást,
•
biztosítják a jogharmonizációt (ez jelenti egyrészt a bels: jogharmonizációt – például az új számviteli törvénnyel – , másrészt az Európai Unió jogrendjéhez való harmonizációs lépéseket is),
•
[2] mI
és javítják az adóbeszedés hatékonyságát.
19
A hatályba lépett módosítások összességében nem strukturálják át az adórendszert, a hangsúly az adórendszer kiszámíthatóságára és stabilitására helyez:dik. A változások hatása azonban a vállalkozások szempontjából jelent:s, hiszen a szabályváltozások következtében a vállalkozásoknál mintegy 140 milliárd forint többletforrás maradhat. A változások közül a legfontosabbak közé sorolható a beruházáshoz kapcsolódó új kedvezmény a mikro- és kisvállalkozások számára. A kedvezmény kizárólag a korábban még használatba nem vett olyan eszközök után jár, amelyek a vállalkozás tevékenységét közvetlenül szolgálják. Ezen eszközökre elszámolt adóévi beruházás összegével, de legfeljebb 10 millió forinttal (illetve maximum az adózás el:tti eredménnyel) csökkenthetik az adóalapjukat a mikro- és kisvállalkozások. Azonban ugyanarra a tárgyi eszközre nem érvényesíthet: kétféle kedvezmény, tehát választani kell a beruházási és a meghatározott térségben érvényesíthet: 6 százalékos adókedvezmény között. A kedvezmény kétszerese növeli viszont az adózás el:tti eredményt, ha az adózó a kedvezmény igénybevételét követ: negyedik adóév végéig a beruházást nem helyezi üzembe, illetve olyan eszközként helyezi üzembe vagy olyan eszközzé sorolja át, amely nem közvetlenül szolgálja a vállalkozás tevékenységét, esetleg elidegeníti, üzemkörön kívüli ingatlanként használja. A Tao. törvény átmeneti rendelkezései a mikro- és kisvállalkozásoknak megel:legezik a 10 millió forintos kedvezményt, függetlenül attól, terveznek-e beruházást, vagy sem. Ugyanis az adóel:leg-fizetésre havonta kötelezettek 150 ezer forinttal, a negyedévente fizet:k pedig 450 ezer forinttal csökkenthetik adóel:legüket 2001. els: felében, ha nyilatkoznak 2001. február 15-éig arról, hogy 2000. december 31-én mikro- és kisvállalkozásnak min:sültek. Továbbá az adóel:leg-megállapításkor 1,8 millió forinttal csökkenthetik a bevallásban szerepl: fizetend: adót, így 2001. július 1-jét:l 2002. június 30-áig arányosan csökkentett adóel:leget kell fizetniük. (Az a vállalkozás, amelyik a kedvezményt igénybe veszi, de nem ruház be, a feltöltési kötelezettség erejéig, annak esedékességekor fizeti meg az elmaradt adóel:leget.)
20
Másik új kedvezmény a beruházáshoz felvett hitel után fizetett kamathoz kapcsolódik. A kis- és középvállalkozások a 2001. január 1-jét:l megkötött szerz:dés alapján pénzügyi intézményt:l fejlesztési célra felvett hitel kamatának 40 százalékát, de legfeljebb adóévenként 5 millió forintot (de legfeljebb az adó 70 százalékáig) adókedvezményként vehetnek igénybe a hitel eredeti lejáratáig, illetve amíg az eszköz a nyilvántartásukban szerepel. Az igénybe vett adókedvezményt késedelmi pótlékkal növelten kell visszafizetni, ha az adózó a beruházást a hitelszerz:dés megkötésének évét követ: négy adóévben nem helyezi üzembe, vagy ha az üzembe helyezés évében, illetve az azt követ: három évben elidegeníti. További könnyítésként iktatták törvénybe, hogy a 3, illetve 10 milliárd forintos beruházás alapján – legkés:bb 2011-ig – adókedvezménnyel él:k akkor is igénybe vehetik az adókedvezményt, ha nem n: az árbevételük.
4.6 Visszamen1leges hatályú korrekciók és új rendelkezések A társasági adóról és az osztalékadóról szóló 1996. évi LXXXI. törvény 2001-ben több lépcs:ben módosult. Az els: változásokat a pénzügyi tárgyú törvények módosításáról szóló 2001. évi L. törvény (nyári módosítás) tartalmazza. Ezt a törvényalkotást alapvet:en az Európai Unióhoz történ: csatlakozás érdekében szükséges jogharmonizációs igények (fejlesztési adókedvezmény) tették indokolttá. A módosítások második szakaszában a pénzügyeket szabályozó egyes jogszabályok módosításáról szóló 2001. évi LXXIV. törvény kisebb terjedelmI korrekciókat jelent, amelyek közül a mikro- és kisvállalkozások beruházási adóalap-kedvezményének növelése érdemel említést. Az OrszággyIlés által elfogadott korrekciók értelmében b:vült az a mikro- és kisvállalkozói kör, amely már 2001-ben is élhet az adóalap-kedvezménnyel. Az ügyvédi iroda a szabadalmi ügyviv: iroda és a magánszemélyek jogi személyiséggel rendelkez: munkaközössége is élhet a kedvezménnyel. Ugyancsak érvényesítheti az adóalapkedvezményt az a mikro- és kisvállalkozás, amelynek magánszemély tagjai mellett az MRP (Munkavállalói Résztulajdonosi Program) szervezet is megtalálható.
21
Visszamen:leges hatállyal emelkedett törvényer:re az a módosítás, amely szerint a kis- és középvállalkozások adókedvezménye a tárgyi eszköz beszerzését szolgáló pénzügyi lízingre fizetett kamat után is jár (2001. január 1-jét:l). Fontos változás, hogy a legalább 3 milliárd, illetve a nem kedvezményezett térségekben legalább 10 milliárd forint értékI beruházáshoz kapcsolódó adókedvezmény csak az EUcsatlakozásig megkezdett beruházás után jár. A kormány a kedvezmény érvényét csak az EU-csatlakozásig hosszabbíthatja meg (legfeljebb 2011-ig) abban az esetben, ha a 3 – illetve 10 – milliárd forint értékI, termék-el:állítást szolgáló beruházás után járó, tíz adóévre szóló adókedvezmény id:szaka alatt az adózó másik, legalább 60 milliárd forint értékI, a kormány által nemzetgazdasági szempontból kiemelked: jelent:ségInek min:sített beruházást helyez üzembe. Teljesen új el:írásként került a törvénybe, hogy Magyarország EU-csatlakozása után a kormány a vállalkozások számára egyedileg engedélyezhet majd adókedvezményt. Akkor engedélyezhet: a kedvezmény, ha az adózó nemzetgazdasági szempontból kiemelked: jelent:ségI, azaz legalább 10 milliárd forint értékI (hátrányos térségben legalább 5 milliárd forint értékI) beruházást helyez üzembe, és azt öt évig üzemelteti is. Az adókedvezmény bármely beruházáshoz kérhet:, de kormányrendelet –162/2001. (XI. 14.) – szabályozza a feltételeket (új létesítmény legyen, foglalkoztatottak létszámnövekedése, adókedvezmény mértéke). A kormányrendelet mellett a Tao. törvény is tartalmaz környezetvédelmi és úgynevezett érzékeny ágazatokra (szénbányászat, közútijármIgyártás, vízi és légi szállítás) vonatkozó feltételeket, amiknek meg kell felelni, hogy az adózó élhessen a kedvezménnyel. 2002-re az adókedvezmények területén a mikro- és kisvállalkozások esetében történt módosítás. Ezek a vállalkozások a teljesen új, a tevékenységüket közvetlenül szolgáló beruházások értékével, de legfeljebb 30 millió forinttal csökkenthetik társaságiadóalapjukat 2002-t:l (a korábbi 10 millió forint helyett).
22
5
A társasági adókedvezmény jöv1je az Európai Unióban
5.1 Az Európai Unió adóharmonizációja Magyarország 1998. március 31-én kezdte meg a csatlakozási tárgyalásokat az Európai Unióval. Ezzel a döntéssel az ország visszavonhatatlanul kifejezte akaratát, hogy az Európai Unióhoz kíván tartozni, amely olyan politikai és gazdasági közösség, ahol – bár a kapcsolatok er:sítését eredend:en politikai szempontok határozták meg – az integráció eddigi történetében domináltak a gazdasági jellegI eredmények. Az Európai Unió csak azokon a területeken tudja tevékenységét hatékonyan kifejteni és döntési jogosítványait alkalmazni, ahol a tagállamok saját hatáskörüket az unióra ruházták. Az adózás a nemzeti fiskális szuverenitás egyik legfontosabb és legmarkánsabb pillére, így területén nem történt meg az egyes tagállamok hatáskörének átruházása az Európai Unióra. Ebb:l fakadóan az unió nem rendelkezik önálló, mindenre kiterjed: adózási joghatósággal, adópolitikával. A kérdés már kezdetben is annyira nemzeti volt, hogy az erre vonatkozó hatáskörr:l egyetlen alapító tagállam sem mondott le. Tették mindezt annak ellenére, hogy nagy jelent:sége lenne egy egységes közös adópolitikának a gazdasági integrációs folyamat elmélyítésében. Az Európai Unió 1957-ben aláírt Római Szerz:désének fiskális rendelkezései (90-93 cikkek) az adózási diszkrimináció tilalmáról szólnak. Az unió deklarált törekvéseinek középpontjában az adósemlegesség és a közvetett adók (a hozzáadott-érték adó és a jövedéki adó) harmonizációja áll, míg a közvetlen adók (a társasági adó és a személyi jövedelemadó) esetében nincs célul kitIzve a rendszer belátható id:n belüli egységesítése.
23
5.2 A csatlakozási eljárás folyamata A csatlakozási eljárás az Európai Unió által eddig alkotott jog elfogadásáról szól. Azaz az uniót alkotó államokhoz képest harmadik félnek számító ország aláveti magát az acquis communitaire-nek (ami a közösségi vívmányokat és az Európai Unió által az egyes mIködési területeken elért jogi rendelkezések összességét jelenti). Az Európai Unió 31 fejezetre bontotta az acquis communitaire-t és a listán a 10. helyre került az adózás. Magyarországnak meg kell felelnie ezen közösségi joganyagnak, ha teljes jogú tagként kíván csatlakozni. A csatlakozni akaró országnak a screening (joganyag átvilágítása) után nyilatkoznia kell arról, hogy mennyiben képes megfelelni az Európai Unió joganyagának. A tagjelölt érdeke és kötelezettsége a számára problémás területek feltárása, majd a megfelel: indokok alapján a derogációs kérelem el:vezetése, azaz mely területen, milyen közösségi el:írás alól, mennyi ideig kíván felmentést kapni. Egy fejezet akkor zárható le, ha a tagjelölt nem vezetett el: derogációs kérelmet, vagyis a teljes közösségi joganyag alkalmazását vállalja a csatlakozástól, illetve abban az esetben is lezárható, ha feleknek sikerül megállapodniuk a derogációról és annak feltételeir:l. A fejezetek összességének lezárása nyitja meg a csatlakozás utolsó fázisát, ami a csatlakozás jogi formába öntése, tartalmilag pedig a szerz:dés megkötése a nemzetközi kötelezettség-vállalást jelenti. A szerz:dés tartalma jelent:s, mivel azokon a területeken, ahol derogációra került sor a derogáció által megjelölt id:tartam alatt a csatlakozási szerz:dés
rendelkezései
az
irányadóak.
A
csatlakozási
szerz:dés
tartalmának
véglegesítését követ:en el:ször az Európai Uniónak kell a csatlakozási szerz:dést elfogadnia, ez a bels: hatáskör megoszlás szerint az Európai Tanács és az Európai Parlament döntését igényli. Ezt követ:en valósulhat meg Magyarország alkotmányos el:írásainak megfelel:en a csatlakozási szerz:dés meger:sítése, és ezzel válhat Magyarország az Európai Unió teljes jogú tagjává.
24
Hazánk csatlakozási eljárása jelenleg az átvilágítás id:szakában van, számos fejezetet már lezártak, de vannak még problémás területek, ahol a felek egyel:re nem tudtak megegyezni. Ez alól kivétel az adózás fejezete (10. fejezet), ugyanis hosszas tárgyalások után 2001. június 11-én az Európai Unió közös állásfoglalását követ:en az adózási fejezet lezárásra került.
5.3 Az Európai Unió normái A közvetlen adókhoz tartozó társasági adó területén nincsenek egységes adózási normák és nincs részletes közösségi szabályozás annak ellenére, hogy a társasági adó mértékei és kedvezményei a t:kepiacot jelent:sen befolyásolhatják. Az Európai Unió közösségi joganyagában találhatóak a társasági adó és az osztalékadó területére vonatkozó normák, ezek azonban inkább egyes – kiemelked: jelent:ségI vagy sIrIn el:forduló – kérdéseket rendeznek, általában irányelv vagy ajánlás formájában. Az említett normák összessége azonban nem alkot egységes, átfogó, „európai társasági adójogot”. A társasági adó estében az adóharmonizációnak nemcsak az adókulcsok harmonizációjára, hanem az adóalap és az adókedvezmények mértékére is vonatkoznia kellene, mivel ezek a fontosabb ösztönz: szempontok a befektet:k számára. Ennek ellenére az Európai Unió egyel:re csak a társasági adó minimális mértékével foglalkozik közösségi szinten. Az adókedvezmények tekintetében az unió álláspontja az, hogy azok az állami támogatások körébe tartoznak és uniós szabályokkal ütköz: adókedvezményeket a társulni kívánó országoknak már jelenleg sem lehet bevezetni, a már meglév:ket pedig még a csatlakozás id:pontja el:tt, de legkés:bb azzal egyid:ben meg kell szIntetni. A tárgyalások során a magyar delegáció azt az álláspontot képviselte, hogy hazánknak nem indokolt az adókedvezmények befektetés-ösztönz: hatásáról lemondani addig, amíg az országnak nincs lehet:sége a tagsággal járó támogatások igénybevételére.
25
5.4 Az EU konform társasági adókedvezmények Az 1999-ben kezd:dött csatlakozási tárgyalások során a versenyjogi fejezet tárgyalásakor felszínre került, hogy a mai magyar állami támogatások jelent:s része nem EU konform. Az
adókedvezmények
kis
hányada céljait
tekintve megfelel
ugyan az uniós
követelményeknek, de vagy tartalma szorul módosításra, vagy számításának módját kell megváltoztatni a kormányrendeletben biztosított mentesség megszInése után. Az uniós szabályokkal ellentétes jelenlegi adókedvezmények jöv:je több szempontból érdekesebb azokénál, amelyek legalább részben megfelelnek a követelményeknek. A téma jelent:ségét egyrészt az adja, hogy a külföldi befektetéseket leginkább érint: nagy beruházási adókedvezmények ütköznek az uniós szabályokkal; másrészt a harmonizáció során elkerülhetetlen az uniós jogszabályok, a magyar alkotmány és egyéb törvények, valamint a joggyakorlat egymáshoz való viszonyának rendezése. Az uniós szabályozásnak nem megfelel: adókedvezmények csoportjába tartozik az összes, a Tao. törvény alapján nyújtott beruházási kedvezmény. A magyarországi befektetési adókedvezmények jelent:s múltra tekintenek vissza. Ez a múlt a kezdeti, csak vegyes vállalatok számára elérhet: kedvezményekt:l a kés:bb fokozatosan régió-, illetve iparág specifikussá váló, nagyberuházások támogatására szolgáló kedvezményekig terjed. Az Európai Megállapodás hatálybalépésével (1994) minden korábban nyújtott vegyesvállalati adókedvezmény megszInt, bár a jogosultságot korábban megszerz: adózók a kedvezményeket az eredeti futamid: végéig igénybe vehették. Mivel ezek az adókedvezmények 10 évre szóltak, az utolsó vegyesvállalati kedvezmények 2003-ban járnak le, így ezeket az uniós csatlakozás nem érinti. A vegyesvállalati adókedvezmények megszIntetését követ: két évben a kormány kormányhatározatok alapján nyújthatott egyedi adókedvezményeket. Az 1 milliárd forintot meghaladó, termék-el:állítást szolgáló beruházásokhoz, illetve a kereskedelmi szálláshely létesítéséhez kapcsolódó els: adókedvezmények 1997-ben, illetve 1996-ban kerültek bevezetésre. Az adókedvezmények egy adott területen való alkalmazását a bevétel növelésére vonatkozó feltételhez kötötték és id:tartamát 5 évben
26 maximalizálták. 1998-ban két új tízéves kedvezmény jelent meg, az úgynevezett 3 milliárd forintos, illetve a 10 milliárd forintos adókedvezmény. Ezek a kedvezmények a minimálisan meghatározott bevételnövelés mellett új munkahelyek teremtését is megkövetelték. 1998 számos érdekes változást hozott a hatályos jogszabályokban. Ebben az évben került a társasági adóról szóló törvénybe az érvényesítés utolsó lehetséges id:pontja, továbbá ekkor mondta ki a törvény, hogy az adókedvezmény nem „örökölhet:”, azaz a kedvezményre való jogosultság fúzió, illetve szétválás esetén elvész. A fenti adókedvezmények 2002-ben megszInnek két kivétellel, ugyanis a 3, illetve 10 milliárd forintos adókedvezmény igénybevétele a jogosultság megszerzésének évét:l függetlenül csak 2011-ig folytatható. Az adókedvezmények érvényesítésének utolsó lehetséges id:pontjának meghatározásával Magyarország gyakorlatilag az uniós jogszabályoktól való eltérést biztosított magának. Mario Monti akkori versenyjogi f:biztos a beruházási adókedvezmények terén sokkal nagyobb el:rehaladást várt volna el hazánktól és csalódottságának hangot is adott, amiért Magyarország nem hajlandó a kedvezményeket a csatlakozást megel:z:en megszüntetni. A magyar álláspont ezzel szemben az, hogy az ország nagyban függ a külföldi befektetésekt:l, és a beruházási adókedvezmények hatását részben kiváltó uniós források csak a teljes jogú tagsággal válnak elérhet:vé. Az adókedvezmények hatályának a kitIzött csatlakozási dátum utáni kiterjesztését Magyarország a kedvezmények érvényesítési idejének önkéntes korlátozásaként fogja fel, és ez az álláspont, bármilyen meglep: is, alkotmányossági szempontból jól megalapozott. Ugyanis az Alkotmánybíróság által elfogadott határozatok szerint a jelenlegi adókedvezmények azonnali megszüntetése, vagy a jogszabályokban foglalt abszolút id:korlát módosítása alkotmányos aggályokat vetne fel. A jogharmonizációs lépésekkel párhuzamosan megjelentek az els: olyan kedvezmények is, amelyek már figyelembe veszik az Európai Unió elvárásait. A 2001. júniusában kidolgozott új fejlesztési adókedvezményt az uniós csatlakozást követ:en lehet majd igénybe venni, feltéve, hogy a kedvezményezett megfelel a vonatkozó törvényi el:írásoknak.
A
feltételek
teljesítése
nem
jelent
automatikus
jogosultságot
a
kedvezményre, csak az igénylésre való jogot. Az igényeket a Támogatásokat Vizsgáló Iroda egyedileg bírálja majd el.
27
Az Európai Unió támogatni kívánja a kisvállalkozásokat, így az ezek számára nyújtott adókedvezmények nem tekinthet:k tiltott támogatásnak. A kis- és középvállalkozásoknak nyújtott kedvezmény célja, hogy a beruházási hitelek kamatai után igénybe vehet: adókedvezmény révén olcsóbb finanszírozási lehet:séget teremtsen számukra. A fentiek mellett a mikro- és kisvállalkozások számára létezik egy speciális kedvezmény, ami alapján az adóévi beruházási költségeik mértékéig, de legfeljebb 30 millió forint erejéig csökkenthetik az adózás el:tti eredményüket. Ezek ez adókedvezmények nagyjából megfelelnek az uniós el:írásoknak, ennélfogva a csatlakozáskor csak kisebb változtatások várhatóak.
28
6
Adóhatósági ellen1rzés egy társas vállalkozásnál
6.1 Az adóhatóság feladata Az Adó- és Pénzügyi Ellen:rzési Hivatalról szóló többször módosított 55/1991. (IV. 1.) Kormányrendelet szerint a hivatal feladata az adóztatás. Az adóztatás fogalomkörébe tartozik a részben vagy egészben a központi költségvetés, az elkülönített állami pénzalap, a Nyugdíjbiztosítási Alap, az Egészségbiztosítási Alap javára teljesítend: kötelez: befizetés, illetve a központi költségvetés, az elkülönített állami pénzalap terhére juttatott támogatás, adó-visszaigénylés
vagy adóvisszatérítés
megállapítása,
beszedése,
nyilvántartása,
végrehajtása, visszatérítése, kiutalása és ellen:rzése. Az Adó- és Pénzügyi Ellen:rzési Hivatal ellen:rzési feladatait az adózás rendjér:l szóló többször módosított 1990. évi XCI. törvény szabályozza. Az Art. rendelkezése szerint az adóhatóság
ellen:rzi
az
adózással
kapcsolatos
jogszabályok
megtartását,
az
adókötelezettség teljesítését. Az ellen:rzés eredményeként megállapítja, hogy az adózó kötelezettségét teljesítette-e, ellenkez: esetben felhívja :t a hiba, a hiányosság megszIntetésére, szükség esetén megindítja az adóigazgatási eljárást. Az adóhatóság az ellen:rzést a hatáskörébe tartozó ügyekben, az illetékességi területén, az elévülési id:n belül vagy a helyszínen, vagy az adóhatóság hivatali helyiségében folytatja le. Az állami adóhatóság az ellen:rzés során az adókötelezettség teljesítését vizsgálja, amely kiterjed: •
a bejelentésre, a bevallásra, a bizonylati rendre, a könyvvezetésre, a nyilvántartásra, az adatszolgáltatásra, a nyilatkozattételre vonatkozó el:írások betartására,
•
az adó, a költségvetési támogatás alapjának és összegének megállapítására és bevallására,
•
az adó és költségvetési támogatás határid:ben és helyes összegben történ: megfizetésére, illetve igénylésére.
29
Az adóellen:rzés típusai: •
Utólagos ellen:rzés: a benyújtott bevallás olyan id:pontban való ellen:rzésére, amikor az abban igényelt adó (támogatás) kiutalása már megtörtént (fizetési kötelezettség bevallása esetén az adózó már vagy fizetett, vagy fizetnie kellett volna). Ez az ellen:rzés jellemz:en a költségvetési kapcsolatok egy vagy több évre vonatkozó átfogó vizsgálatára, vagy egy (vagy több, de nem az összes) meghatározott költségvetési kapcsolatnak, adónemnek az ellen:rzésére irányul.
•
Kiutalás el:tti ellen:rzés: a benyújtott bevallás olyan id:pontban való ellen:rzése, amikor az abban igényelt adó (támogatás) kiutalása még nem történt meg. Ez a típus egy (ritkán több) adó, támogatás ellen:rzésére irányul.
Az adóellen:rzés meghatározóan dokumentált revízió, amelyet az adóhatóság a nyilvántartások, okmányok, bizonylatok alapján folytat le. Az ellen:rzési megállapítások írásba foglalása jegyz:könyv felvételével történik (akkor is, ha az adóhatóság nem állapított meg eltérést). A jegyz:könyv az adózó azonosításához szükséges adatokat, a vizsgálat által megállapított tényállást és az annak alapjául szolgáló bizonyítást tartalmazza. Az egyes jegyz:könyvi pontoknak minden esetben tartalmazniuk kell: •
teljes körIen a tényállás leírását, annak bizonyítékait,
•
a jogszabályi hivatkozást (paragrafus, bekezdés, pont mélységig),
•
a megállapítás kihatásának rögzítését (adónemenként és bevallási id:szakonként adóalap, adóösszeg és az estleges eredmény, alap változását).
A tényállást tömören, de olyan módon kell megszövegezni, hogy az adóalany, illetve bármely kívülálló számára is érthet: legyen, s utalni kell a megállapítást megalapozó bizonyítékokra (okirat, tanú, jegyz:könyvi mellékletre hivatkozás, stb.). A jegyz:könyv összeállítása során meg kell határozni az adóhatósági bírság és a késedelmi pótlék alapját, továbbá rögzíteni kell azt is, ha a számviteli rendet és bizonylati fegyelmet érint: megállapítások hiánya miatt mulasztási bírság szabható ki.
30 Az Art. szankcióként el:írja még, hogy a megállapított adóhiány, a kiutalás el:tt feltárt és jogosulatlanul igényelt adó, illetve támogatás összege után az adózónak adóbírságot kell fizetnie, melynek mértéke 50%.
6.2 Az
adóhatóság
tapasztalatai
2001-ben
a
kis-
és
középvállalkozásoknál végzett ellen1rzések során Az adóhatóság 2001-ben is kiemelten ellen:rizte a kis- és középvállalkozásokat. A feltárt szabálytalanságok, hiányosságok általánosak voltak, bár bizonyos tevékenységet folytató vállalkozásoknál speciális, gyakrabban el:forduló hibákra is bukkantak. A vizsgálatok során sajnos az is kiderült, hogy a gazdaság egyes szektoraiban az árbevétel és a költségek szabálytalan elszámolását sokszor a költségvetés szándékos megkárosítása motiválta. Ez különösen az épít:ipari, a kereskedelmi és vendéglátó-ipari, valamint az :rz:-véd: tevékenységet folytató vállalkozásokra volt igaz. Az el:forduló fiktív számlák elszámolásából levonható az a következtetés, hogy jelent:s fekete munkaer:t foglalkoztattak ezek a cégek. Az épít:iparban tevékenyked:k között milliós nagyságrendI, olyan költség- és alvállalkozói számlákat találtak az adóhatóság szakemberei, amelyek nem létez: adóalanyoktól származtak. A kereskedelmi és vendéglátó-ipari tevékenységet végz: vállalkozásoknál a bevétel eltitkolása volt a legjellemz:bb. Így ez az a gazdasági terület, ahol a becslési eljárások alkalmazásának a feltételei leginkább fennállnak. A szállítmányozási tevékenységet végz: cégeknél tapasztaltak azt mutatták, hogy fiktív üzemanyag számlákkal csökkentették eredményüket, illetve növelték az általános forgalmi adó visszaigénylés nagyságát. A vállalkozások egy része a beruházások, illetve a nagyobb anyag- és árubeszerzések forrását tagi hitelb:l fedezték, amelynek valódiságát viszont már nem tudták hitelt érdeml:en bizonyítani. Többnyire ezen vállalkozások iratai „vesztek el”, vagy rendezetlen iratanyagot bocsátottak a revízió részére. Ezt természetesen mindig frappánsan megmagyarázták. Jellemz: történet, hogy a vállalkozó nagy értékI személygépkocsiját ellopták, benne 2-3 év iratanyagával. A gépkocsi néhány nap múlva természetesen
31 épségben megkerült, a tolvajnak csak az iratok kellettek. Ugyancsak gyakori eset volt ebben a vállalkozói körben a fiktív székhely, ami megnövelte az adóhatóságnál a meghiúsult vizsgálatok számát. Ilyen esetekben az adóhatóság a cég cégjegyzékb:l való törlését kezdeményezte. 2001-ben az adóhatósági ellen:rzések során a társasági adóbevallásokban a következ: hibák fordultak el: a leggyakrabban: •
az adómentességet, vagy az adókötelezettséget rosszul állapították meg,
•
az eszköz és forrás oldal nem volt egyensúlyban,
•
hibás bér és létszám adatokat adtak meg,
•
összeadási hibákat vétettek,
•
a f:lap és a részletez: lapok összefügg: adatai eltértek egymástól,
•
az adókedvezményeket helytelenül vették figyelembe.
6.3 Miegymás MCvek Kft. adóhatósági ellen1rzése A bevezetésben már említettem, hogy a szakmai gyakorlat alatt az volt a feladatom, hogy a folyamatban lév: vizsgálatokat kísérjem figyelemmel. Így részt vehettem a f:osztály revizorai
által
a
hivatal
helyiségeiben
lefolytatott
ellen:rzéseken,
valamint
tanulmányozhattam a jegyz:könyvek elkészítését. A következ:kben egy budapesti székhelyI vállalkozásnál elvégzett revízió jegyz:könyvét mutatom be. (A titoktartási kötelezettség miatt az adatokat módosítottam, a jegyz:könyv megállapításait alátámasztó bizonylatokat pedig nem szerepeltetem.) Jegyz1könyv: Az els:fokú adóhatóság közérdekI bejelentés alapján 1999. évt:l 2001. évig terjed: id:szakra átfogó ellen:rzést végzett a Miegymás MIvek Kft-nél.
32
Általános megállapítások: A Miegymás MIvek Kft 1997. január 1-én alakult, kizárólag magánszemélyek alkotta tulajdonosi körrel. F: tevékenysége: TEÁOR 2225 Egyéb nyomdai tevékenység. Az áfa körbe az általános szabályok szerint jelentkezett be az adóhivatalhoz. Könyvelését, egyéb nyilvántartásait megbízási szerz:dés alapján küls: könyvel:iroda végzi. A számvitelr:l szóló, 1991. évi XVIII. törvény 14. § (5) bekezdésében el:írt szabályzatait a törvényben rögzített 90 napos határid:n belül elkészítette. Megállapítások: 1./ Az adózó a 9929. számú társasági adó bevallásában nyilatkozatot tett, miszerint a vállalkozás az 1995. évi XCV. törvény alapján kisvállalkozásnak min:sül, mely alapján jogosultságot szerezhet – meghatározott feltételek megléte mellett – beruházási adókedvezményre. A 9929. számú bevallás 05. számú lapjának 17. sorában egyéb adókedvezmény címén 4.320 ezer forintot tIntetett fel, mely összeggel a 01. számú bevallási oldalon a fizetend: társasági adóját lecsökkentette. A revízió a vizsgálat során megállapította, hogy az adózó 1999. január 2-án, a 063752 számú számla szerint Opel Astra típusú személygépkocsit vásárolt bruttó 5.400 ezer forint értékben. A vállalkozás a tárgyi eszköz nyilvántartásában bekerülési értékként 4.320 ezer forintot tIntetett fel, értékcsökkenési leírásként a számviteli törvény és az adótörvény szerint egyaránt 20%-ot határozott meg, mely alapján 1999. évben 864 ezer forintot, 2000. évben 432 ezer forintot számolt el költségei között amortizáció címén. Az 1.080 ezer forint áfa összegét az 1999. I. negyedévi 99650. számú áfa bevallását alátámasztó analitikájában levonható adóként rögzítette. Az adózó a személygépkocsit 2000. június 30-án, a Z-524611 számú készpénzfizetési számla szerint értékesítette, bruttó 1.800 ezer forint értékben. A revízió az ügyvezet: nyilatkozata alapján megállapította, hogy a személygépkocsi vásárlójaként a számlán az ügyvezet: egyetemista fia szerepel, aki a vállalkozásnak nem tagja és nem alkalmazottja.
33
A személygépkocsit az üzemelési id: alatt semmiféle rendkívüli állagromlást eredményez: behatás nem érte. A vállalkozás a 911. Belföldi értékesítés árbevétele számláján a személygépkocsi értékesítése címén 1.440 ezer forintot rögzített, a 4671. El:zetesen felszámított áfa számláján 360 ezer forintot mutatott ki. A 360 ezer forint fizetend: áfa az adózó 2000. III. negyedévi áfa analitikájában található, melyet az adózó képvisel:je a revízió részére azzal indokolt, hogy a fenti számla pénzügyi teljesítésére csak 2000. július 1-jén került sor. Az adózó az 1999. évi 9903. számú és a 2000. évi 0003. számú bevallásaiban cégautó adót az adóhivatalnak nem vallott be, és cégutó adót sem fizetett. A személygépkocsi költségelszámolása tekintetében a tételes elszámolást választotta, a gépkocsit kizárólag a vállalkozás ügyvezet:je használta munkahelyi bejárásra és üzleti utakra egyaránt. A fenntartási költséget a nyilvántartásaiban a 463. Egyéb költségek számlán gyIjtötte, összesítette. A költségelszámolás alapbizonylatát – a javítási és karbantartási számlákon felül – az ügyvezet: által vezetett útnyilvántartás képezte. A vállalkozás az ügyvezet:vel a cégautó adó megfizetése tekintetében megállapodást nem kötött. A fentiekben vázolt gazdasági események során a társaság eljárása ellentétes az alábbi törvényi szakaszokkal: a) A számvitelr:l szóló, 1991. évi XVIII. törvény 1997. január 1-jét:l hatályos 35. § (1) bekezdésével, mely szerint: „Beszerzési költség (beszerzési ár) az a ráfordítás, amely az eszköz megszerzése, létesítése, üzembe helyezése érekében az üzembe helyezésig, a raktárba történ beszállításig felmerült, az eszközhöz egyedileg hozzákapcsolható. A beszerzési ár az engedménnyel csökkentett, felárakkal növelt vételárat, a szállítási és rakodási, alapozási, szerelési, üzembe helyezési, beszerzéssel kapcsolatos közvetít i költségeket, a bizományosi díjat, a beszerzéshez kapcsolódó adókat (a beszerzéskor fizetett fogyasztási adót, le nem vonható általános forgalmi adót), a vámköltséget (vámot, vámpótlékot, vámkezelési díjat) foglalja magában.”
34
A revízió a fentiek alapján a beszerzési (nyilvántartási) árat 5.400 ezer forintban határozza meg, mely következtében az elszámolható értékcsökkenési leírás (évi 20% leírási kulcs figyelembe vételével) 1999. évre 1.080 ezer forint, 2000. évre 540 ezer forint. Az értékesítéskori könyv szerinti értéket a revízió 3.780 ezer forintban határozza meg. Az ellen:rzés a megállapítás következtében az adózó 1999. évi és 2000. évi adóalapját a nyilvántartásban szerepl: és a megállapított amortizáció közötti különbözettel adózó érintett évi adóalapját lecsökkenti. A megállapítás kihatása: Társasági adó alapja Növekedés Csökkenés 101. Értékcsökkenés alapjának és értékének téves meghatározása miatt 1999. évre 2000. évre
216 EFt 108 EFt
b) Az általános forgalmi adóról szóló, 1992. évi LXXIV. törvény 33. § (2) bekezdés b) pontjában foglaltakkal, mely szerint: „Nem vonható le az el zetesen felszámított adó személygépkocsi beszerzése esetén, ha a beszerzés nem továbbértékesítési céllal történik.” A revízió a megállapítás következtében az adózó nyilvántartásában levonható adóként szerepl: 1.080 ezer forint általános forgalmi adót a vállalkozás terhére megállapítja, mely összeg teljes egészében adóhiánynak min:sül, mivel az adózó folyószámlája áfa adónemben, az esedékesség id:pontjában hátralékot mutatott.
35
A megállapítás kihatása: Adóalap 242. Általános forgalmi adó 1999. év január hónapra
4.320 EFt
Adókülönbözet Terhére Javára 1.080 EFt
c) A személyi jövedelemadóról szóló, 1995. évi CXVII. törvény 70. § (1), (3) és (7) bekezdéseiben foglaltakkal, melyek szerint: (1) bekezdés: „Természetbeni juttatásnak min sül a kifizet
belföldi forgalmi engedéllyel és
rendszámmal (ideértve az ideiglenes jelleg, ilyen dokumentumokat is) ellátott személygépkocsija magáncélú használatára tekintettel keletkez jövedelem.” (3) bekezdés: „Az (1) bekezdésben említett jövedelem miatt az adó (a továbbiakban cégautó adó) havonta fizetend mértéke a következ : 5.000.000 forint felett: 21.000 forint/hó.” (7) bekezdés: „A (3) bekezdésben meghatározott adótételeket havonta, a tárgyhónapot – követ en az adózás rendjér l szóló törvénynek a kifizet által levont jövedelemadó befizetésére vonatkozó rendelkezései szerint – kell megfizetni.” Fentiek alapján a revízió az adózó terhére személyi jövedelemadó adónemben a cégautó utáni adót a tulajdonosi id:szakra adókülönbözetként megállapítja, mely összegek teljes egészében adóhiánynak min:sülnek, mivel az adózó folyószámlája az esedékességek id:pontjában hátralékot mutatott.
36 A megállapítás kihatása:
Adókülönbözet Terhére Javára 241. Személyi jövedelemadó 1999. év január hónapra február hónapra március hónapra április hónapra május hónapra június hónapra július hónapra augusztus hónapra szeptember hónapra október hónapra november hónapra december hónapra 1999 évre összesen 2000. év január hónapra február hónapra március hónapra április hónapra május hónapra június hónapra 2000 évre összesen
21 EFt 21 EFt 21 EFt 21 EFt 21 EFt 21 EFt 21 EFt 21 EFt 21 EFt 21 EFt 21 EFt 21 EFt 252 EFt 21 EFt 21 EFt 21 EFt 21 EFt 21 EFt 21 EFt 126 EFt
d) A társasági adóról szóló, 1996. évi LXXXI. törvény 7. § (1) bekezdés zs) pontjában foglaltakkal, mely szerint: (1) bekezdés: „Az adózás el tti eredményt csökkenti:” zs) pont: „az adóév utolsó napján a kis- és középvállalkozásokról, fejl désük támogatásáról szóló törvény el írásai szerint mikro- és kisvállalkozásnál, ha az adózó igénybe kívánja venni e kedvezményt – a korábban még használatba nem vett ingatlan, tenyészállat, valamint a korábban még használatba nem vett, a m,szaki berendezések, gépek, járm,vek közé sorolandó tárgyi eszköz üzembe helyezése érdekében elszámolt adóévi beruházások értéke, figyelemmel a (11)-(13) bekezdésben foglaltakra.”
37
A revízió megállapította, hogy a kis- és középvállalkozásokról, fejl:désük támogatásáról szóló, 1999. évi XCV. törvényt az OrszággyIlés 1999. június 23-án alkotta meg, 1999. november 13-án került kihirdetésre és a törvény 16. § (1) bekezdése szerint 2000. január 1-jén lépett hatályba. Fentiek alapján az említett törvény által biztosított kedvezmény lehet:sége 1999. évben még nem állt fenn, ezért annak figyelembe vétele a társasági adó meghatározásánál nem jogszerI. Hatályba lépésekor pedig nem az adót lehet csökkenteni az adott összeggel, hanem az adózás el:tti eredményt. Az adózó képvisel:je a revíziónak a vizsgálat során kifejtette azon álláspontját, miszerint az 1999. évi társasági adó bevallásukat 2000. május 31-én készítették el, mely id:pontban a törvény már hatályban volt, azonban ezt az ellen:rzés nem tudta figyelembe venni, mivel a gazdasági esemény az 1999. évi gazdálkodási évben történt meg. Az el:bbiekben leírtakra tekintettel a revízió az adózó terhére 1999. évre társasági adó adónemben 4.320 ezer forint adókülönbözetet állapít meg, mely összeg teljes egészében adóhiánynak min:sül, mivel az adózó folyószámlája az esedékesség id:pontjában hátralékot mutatott. A megállapítás kihatása: Adókülönbözet Terhére Javára 206. Társasági adó 1999. évre
4.320 EFt
38
e) A társasági adóról és osztalékadóról szóló, 1996. évi LXXXI. törvény 18. § (1) bekezdésében foglaltakkal, mely szerint: „Amennyiben a kapcsolt vállalkozások közötti üzleti szerz désben – ideértve a gazdasági tevékenységgel összefügg
szaktanácsadást és a m,szaki-gazdasági
szolgáltatást, valamint a kölcsönt és a hitelt is – (általános forgalmi adó nélkül számítva) magasabb, vagy alacsonyabb ellenértéket alkalmaznak annál, mint amilyen ellenértéket független felek összehasonlítható körülmények esetén egymás között érvényesítenek, vagy érvényesítenének, a szokásos piaci ár és az alkalmazott ellenérték különbségével b) az adóhatóság az ellen rzés során módosítja az adózás el tti eredményt.” Fentiek alapján a revízió a jelen jegyz:könyv 1/a) pontjában meghatározott (módosított) bekerülési értéket (5.400 ezer forintot), valamint figyelembe véve a biztosító intézetek által a személygépkocsiknál általánosan alkalmazott id:arányos állagérték romlást (10%/év), az értékesítésre került cégautó értékesítéskori árát (1,5 év) 4.590 ezer forintban (3.672 ezer+918 ezer áfa) határozza meg. Ezen értékeket alapul véve az ellen:rzés az adózó 2000. évi társasági adóalapját az el:bbiekben meghatározott ár, valamint a tényleges értékesítési összeg különbözetével (3.672 ezer-1.440 ezer=2.232 ezer) megemeli, továbbá az értékkülönbözetre es: áfa összegét 2000. II. negyedévre vonatkozóan a 918 ezer forint adót az adózó terhére, 2000. III. negyedévre vonatkozóan pedig 360 ezer forint adót az adózó javára általános forgalmi adó adónemben megállapítja. A megállapítás kihatása: Társasági adó alapja Növekedés Csökkenés 101. Piaci ár alatti értékesítés miatt 2000. évre
2.232 EFt
39
A megállapítás kihatása: (áfa adónemben)
242. Általános forgalmi adó 2000. II. negyedévre 2000. III. negyedévre
Adóalap
Adókülönbözet Terhére Javára
3.672 Eft 1.444 Eft
918 Eft 360 Eft
2./ Az adózó f: tevékenysége egyéb nyomdaipari tevékenység, mely névjegykártyák, szórólapok, esküv:i meghívók, stb. nyomdai el:állításában tárgyiasul, továbbá jelent:s mIszaki bázisa alapján nyomdai gépek karbantartását, javítását végzi szerz:déses jogviszonyban más hasonló gépi felszereltségI vállalkozásoknak. Fagyasztószekrény igénybe vétele a gyártási, javítási technológiához nem szükséges. Az ügyvezet: nyilatkozata szerint a beszerzésre azért volt szükség, hogy a dolgozók a saját részükre vásárolt élelmiszerüket a munkaid: alatt megfelel: módon tárolni tudják. A tárgyi eszközt a helyszínen a revizorok részére azért nem tudta bemutatni, mert amikor a könyv szerinti értéket nullára leírták, akkor elszállította a lakására, mert még tökéletesen üzemelt és sajnálta kidobni, ezért a továbbiakban a saját családja használja. Pénzügyi térítést a vállalkozásnak nem fizetett, selejtezési, illetve megsemmisülési jegyz:könyvet nem készített. A vállalkozás a tárgyi eszköz átadásával összefüggésben személyi jövedelemadót nem vallott be és nem is fizetette meg. A tárgyi eszköz nyilvántartásában 1999. június 23-ai keltezéssel 86.000 forint aktiválási értéket mutatott ki, az amortizációs kulcsot pedig 50%-ban határozta meg, ezért a könyveiben 1999. évben 43.000 forint értékcsökkenési leírást számolt el a fagyasztóláda beszerzésével összefüggésben. Az adózó az 1999. II. negyedévi áfa analitikájában a beszerzésre es: áfa összegét, 21.500 forintot a levonható adók között mutatta ki.
40
A revízió a fent vázolt gazdasági eseménnyel és a számviteli, könyvviteli nyilvántartásával kapcsolatosan az alábbi megállapításokat teszi: a) Az adózó eljárása ellentétes a társasági adóról szóló, 1996. évi LXXXI. törvény 8. § (1) bekezdés d) pontjában foglaltakkal, mely szerint: „Az adózás el tti eredményt növeli az a költség, ráfordításként elszámolt, az adózás el tti eredmény számításakor csökkentésként számításba vett összeg – ideértve az immateriális javak és tárgyi eszközök értékcsökkenési leírását is –, amely nincs összefüggésben a vállalkozási, a bevételszerz tevékenységgel.” Fentiek alapján a revízió az adózó költségként elszámolt amortizációját elfogadni nem tudja, ezért az adózó adóalapját 1999. és 2000. években 43-43 ezer forinttal megemeli. A megállapítás kihatása: Társasági adó alapja Növekedés Csökkenés 101. Nem avállalkozás érdekében felmerült költség elszámolása miatt 1999. évre 2000. évre
43 EFt 43 EFt
b) Az adózó eljárása a továbbiakban ellentétes az általános forgalmi adóról szóló, 1992. évi LXXIV. törvény 33. § (1) bekezdés a) pontjában foglaltakkal, mely szerint: „Nem vonható le az el zetesen felszámított adó, ha az adóalany a terméket és a szolgáltatást
egészben,
vagy
részben
nem
az
adóalanyiságot
eredményez
tevékenységéhez használja fel, hasznosítja.” Fentiek alapján a revízió az adózó terhére 1999. II. negyedévre a levont 21.500 forint általános forgalmi adót adókülönbözetként megállapítja, mely összeg teljes egészében adóhiánynak min:sül, mivel az adózó folyószámlája az esedékesség id:pontjában hátralékot mutatott.
41
A megállapítás kihatása: Adóalap 242. Általános forgalmi adó 1999. II. negyedévre
86 EFt
Adókülönbözet Terhére Javára 22 EFt
c) Az adózó eljárása ellentétes a személyi jövedelemadóról szóló, 1995. évi CXVII. törvény 69. § (1), (4) és (6) bekezdéseivel, melyek szerint: (1) bekezdés: „Természetbeni juttatás a kifizet által a magánszemélynek – megjelenési formájától függetlenül – adott vagyoni érték (termék vagy szolgáltatás, stb.) megszerzésére a kifizet kiadásának számla (számlát helyettesít okmány) szerinti (általános forgalmi adót is tartalmazó) … értékéb l az a rész, amelyet a magánszemély a kifizet nek nem térít meg.” (4) bekezdés: „A természetbeni juttatás a magánszemély olyan bevételének számít, amelynek egésze jövedelem.” (6) bekezdés: „A (4) bekezdésben említett jövedelem után az adó 44 százalék, amelyet a kifizet a juttatás id pontját követ en az adózás rendjér l szóló törvénynek a kifizet által levont jövedelemadó befizetésére vonatkozó rendelkezései szerint fizet meg.” A revízió a fagyasztóláda piaci értékét a beszerzési értékb:l (107.500 forint) kiindulva, évenként 10%-os állagromlást figyelembe véve, a beszerzési ár 80%-ában, azaz 86.000 forintban határozza meg. Az adózó a könyv szerinti nyilvántartásában a szóban forgó eszköz nullára történt leírására 2001. év június 23-án került sor. Az ügyvezet: nyilatkozata szerint e napon szállította el a saját lakásába.
42
Fentiek alapján a revízió az adózó terhére, személyi jövedelemadó adónemben a 86.000 forint 44%-át (37.840 forintot), azaz 38.000 forintot 2001. június hónapra megállapít. A megállapítás kihatása. Adóalap 241. Személyi jövedelemadó 2001. június hónapra
86 Eft
Adókülönbözet Terhére Javára 38 Eft
3./ Társasági adó A revízió a jelen jegyz:könyv alapján az adóalap módosító tételeket is figyelembe véve az alábbi adókülönbözeteket állapítja meg társasági adónemben: Hivatkozás 1/a pont szerint 1/d pont szerint 2/a pont szerint
1/a pont szerint 1/e pont szerint 2/a pont szerint
Id1szak 1999. év 1999. év 1999. év 1999. év összesen egyenleg: 2000. év 2000. év 2000. év 2000. év összesen egyenleg:
Adóalap 216 EFt 43 EFt
108 EFt 2.232 EFt 43 EFt
Adókülönbözet Terhére Javára 39 EFt 4.320 EFt 8 EFt 4.328 EFt 39 EFt 4.289 EFt 19 EFt 402 EFt 8 EFt 410 EFt 19 EFt 391 EFt
4./ Az adóbírság alapja és a késedelmi pótlék alapja A revízió a B/3. számú táblázat adatai alapján az adókülönbözetekb:l az alábbi adóhiányokat állapítja meg az adóhatósági bírság alapjaként: Társasági adó Személyi jövedelemadó Általános forgalmi adó Összesen
4.680 EFt 416 EFt 1.660 EFt 6.756 EFt
43
5./ Az adózás rendjér:l szóló, 1990. évi XCI. törvény 72. § (1) bekezdésében foglaltak szerint adóhiány esetén adóbírságot kell fizetni. Az adóbírság mértéke – ha e törvény másként nem rendelkezik – az adóhiány 50%-a. A revízió által feltárt adóhiány összege: 6.756 ezer forint. 6./ A késedelmi pótlék alapja: 6.756 ezer forint.
5.643
252
Általános forgalmi adó
Összesen
252
4.289
6.756
38
1.660 6.756
6.756
416 1.660
416
416
4.680
(bírságalap) Befizetés Kiutalás 4.680
Javára
Adóhiány Pénzügyi rendezés
(adatok ezer forintban)
4.680
Terhére
1.075
38
Javára
Összesen
1.660
Terhére
2001. évi adóalap
558
126
391
Javára
Terhére
Terhére
Javára
2000. évi adóalap
1999. évi adóalap
Személyi jövedelemadó
Társasági adó
Adónem megnevezése
A megállapított adókülönbözetek levezetése
B/3. számú táblázat
44
45
7
Az adófizetési kötelezettség és az adókedvezmények
7.1 Az adózók számának alakulása 1996-2001 között Pénzintézetek nélküli vállalkozások száma Megnevezés Egyszeres könyvvitelt vezet: vállalkozások száma Kett:s könyvvitelt vezet: vállalkozások száma Együtt
1996.
1997.
1998.
1999.
2000.
2001.
119621
112395
123543
133838
143916
130400
104378
118956
129196
138645
150006
175897
223999
231351
252739
272483
293922
306297
Forrás: Az APEH világa 2001.
Az egyszeres és kett1s könyvvitelt vezet1 vállalkozások számának egymáshoz viszonyított aránya
100%
Kett:s könyvvitelt vezet: vállalkozások száma
50%
0% 1996.
Egyszeres könyvvitelt vezet: vállalkozások száma
1997.
1998.
1999.
2000.
2001.
A fenti adatokat megfigyelve megállapítható, hogy 1996 és 2001 között a társasági adóbevallást benyújtók száma (pénzintézetek nélkül) évenként átlagosan 6,5%-kal n:tt. Ennél is nagyobb mértékben, évenként átlagosan 11,0%-kal n:tt a kett:s könyvvitelt vezet: vállalkozások száma.
46
7.2 Az adófizetési kötelezettség és az igénybevett adókedvezmények 1996 és 2001 között Pénzintézetek nélküli vállalkozások adókötelezettsége (adatok millió forintban) Megnevezés
1996.
1997.
1998.
1999.
2000.
2001.
Egyszeres könyvvitelt vezet: vállalkozások
10416
9576
11884
12261
14119
13452
Kett:s könyvvitelt vezet: vállalkozások
74987
121686
158981
192588
214435
232540
85403
131262
170865
204849
228554
245992
Együtt
Forrás: Az APEH világa 2001.
Az adófizetési kötelezettség 1996-2001 között évenként átlagosan 32.118 millió forinttal (23,6%-kal) n:tt. Ez a növekedés összefüggésbe hozható a privatizáció nyomán létrejött vállalkozások hatékonyabb gazdálkodásával is. A fenti táblázat adataiból kiderül az is, hogy a vizsgált id:szakban az összes adó több mint 90%-át a kett:s könyvvitelt vezet: vállalkozások fizették meg az adóhatóságnak. Pénzintézetek nélküli vállalkozások által igénybevett adókedvezmények (adatok millió forintban) Megnevezés
1996.
Egyszeres könyvvitelt vezet: vállalkozások Kett:s könyvvitelt vezet: vállalkozások Együtt
1997.
1998.
1999.
2000.
2001.
76
58
175
143
113
62
42956
63673
92258
85731
96255
81263
43032
63731
92433
85874
96368
81325
Forrás: Az APEH világa 2001.
Az igénybevett adókedvezmények alakulását figyelve megállapítható, hogy 1996 és 2001 között évenként átlagosan 13,6%-kal n:tt annak nagysága. Azonban ez a növekedés az adófizetési kötelezettséggel ellentétben nem egyenletes 1999-ben és 2001-ben is csökkent), ami az adókedvezményekre vonatkozó jogszabályok szigorításának a következménye.
47
7.3 A 2000. és a 2001. adóév kiemelt adatainak összehasonlítása 7.3.1
Adófizetési kötelezettség nemzetgazdasági ágazatonként
A kett:s könyvvitelt vezet: vállalkozások körében 2001-ben 3,6%-kal, 12.132 millió forinttal képz:dött több társasági adó, mint 2000-ben. Ezzel szemben az egyszeres könyvviteli mód szabályai szerint gazdálkodóknál 5,1%-kal, 740 millió forinttal csökkent a társasági adó nagysága 2000-r:l 2001-re. A fizetend: adó 95%-a mindkét évben a kett:s könyvviteli rendben elszámoló vállalkozások körében keletkezett. Az adófizetési kötelezettség ágazatonként
TEAOR f:csoportok Mez:gazdaság, erd:gazdálkodás, halászat
(adatok millió forintban) 2001.
2000. Egyszeres Kett:s könyvvitel könyvvitel
Együtt
Egyszeres Kett:s könyvvitel könyvvitel
Együtt
390
4783
5173
344
6353
6697
17
940
957
7
1300
1307
1961
67195
69156
1618
67304
68922
19
12483
12502
19
11613
11632
Épít:ipar
1150
14045
15195
1051
18696
19747
Kereskedelem, javítás
2102
50617
52719
2011
56473
58484
177
3585
3762
170
2988
3158
623
17591
18214
603
18013
18616
167
30233
30400
161
37813
37974
5220
34634
39854
5115
41816
46931
339
449
788
336
548
884
1181
889
2070
1221
1120
2341
954
6034
6988
957
6316
7273
14300
243478
257778
13613
270353
283966
Bányászat Feldolgozóipar Villamosenergia-, gáz-, g:z, vízellátás
Szálláshely-szolgáltatás, vendéglátás Szállítás, raktározás, posta, távközlés Pénzügyi tevékenység Ingatlanügyletek, gazdasági szolgáltatás Oktatás Egészségügy, szociális ellátás Egyéb közösségi, személyi szolgáltatás Nemzetgazdaság összesen
48
Az adatokból látható, hogy a legnagyobb adóvolument termel: ágazatok sorrendben a következ:k:
feldolgozóipar;
kereskedelem,
javítás;
ingatlanügyletek,
gazdasági
szolgáltatás; valamint a pénzügyi tevékenység. Részesedésük a 2000. évi összes adókötelezettségb:l: 26,8%, 20,5%, 15,5% és 11,8% (a felsorolás sorrendjében), míg a 2001. évi összes adókötelezettségb:l 24,3%, 20,6%, 16,5% és 13,4%.
Fizetend1 adó összege 2001-ben ágazatonként Mez:gazdaság, erd:gazdálkodás, halászat Bányászat Feldolgozóipar Villamosenergia-, gáz-, g:z-, vízellátás Épít:ipar Kereskedelem, javítás Szálláshely-szolgáltatás, vendéglátás Szállítás, raktározás, posta, távközlés Pénzügyi tevékenység Ingatlanügyletek, gazdasági szolgáltatás Oktatás Egészségügy, szociális ellátás Egyéb közösségi, személyi szolgáltatás
7.3.2
Adókedvezmény változása ágazati bontásban
Az egyszeres könyvvitelt vezet: vállalkozások körében 2000. évr:l 2001. évre 36,5%-kal, 59 millió forinttal csökkent az adókedvezmények nagysága. Míg a kett:s könyvvitel szabályai szerint bevalló gazdálkodóknál csak feleakkora mértékben 18,7%-kal, 18.776 millió forinttal csökkent az adókedvezmények teljes nagysága. Az adókedvezmények összegét mindkét évben 99,9%-ban a kett:s könyvvitelt vezet: vállalkozások vették igénybe. Az 1. és 2. számú mellékletekben található táblázatokból kitInik, hogy az egyszeres könyvvitelt vezet: vállalkozások közül a legtöbb adókedvezményt 2000-ben és 2001-ben is a kereskedelem, javítás, az ingatlanügyletek, gazdasági szolgáltatás, a feldolgozóipar,
49 valamint a mez:gazdaság, erd:gazdálkodás, halászat ágazatokban tevékenyked:k vették igénybe. A kett:s könyvvitelt vezet: vállalkozásoknál pedig (3. és 4. számú melléklet) a feldolgozóipari ágazatban vették igénybe a legtöbb adókedvezményt mindkét évben, amit sorrendben követ a szállítás, raktározás, posta, távközlés, a villamosenergia-, gáz-, g:z-, vízellátás, valamint a mez:gazdaság, erd:gazdálkodás, halászat ágazat.
Adókedvezmények összege 2001-ben ágazatonként Mez:gazdaság, erd:gazdálkodás, halászat Bányászat Feldolgozóipar Villamosenergia-, gáz-, g:z-, vízellátás Épít:ipar Kereskedelem, javítás Szálláshely-szolgáltatás, vendéglátás Szállítás, raktározás, posta, távközlés Pénzügyi tevékenység Ingatlanügyletek, gazdasági szolgáltatás Oktatás Egészségügy, szociális ellátás Egyéb közösségi, személyi szolgáltatás
50
8
Befejezés
Szakdolgozatom írásával egyid:ben tárgyalta az OrszággyIlés a 2003. évre vonatkozó társasági adótörvény módosításait. Magyarország 2004-re tervezett csatlakozása az Európai Unióhoz alapvet:en meghatározta a jogszabály-változtatás menetét. Mivel a törvényben engedélyezett adókedvezmények dönt: többsége nem áll összhangban az EU normákkal, ezért meg kell szIntetni azokat. Ugyanakkor Magyarország er:sen függ a külföldi mIköd: t:ke beáramlásától és az adókedvezmények megszInése az országot versenyhátrányba hozhatja. Így kulcsfontosságú, hogy mikor és milyen módon kerülnek ki a törvényb:l az adókedvezmények. Az OrszággyIlés által 2002. novemberében elfogadott módosítások szerint hatályon kívülre kerültek a tiltott támogatásnak min:sül: kedvezmények. Tehát a 2003. január 1-je után megkezdett beruházásokra már nem lehet igénybe venni beruházási, illetve térségi adókedvezményt. A hatályát vesztett paragrafusok helyett már az Európai Unió követelményeinek is megfelel: fejlesztési adókedvezmény került be a törvénybe. A csatlakozási tárgyalások során több alkalommal bebizonyosodott, hogy a tárgyalási helyzet egyenl:tlen: nincs olyan tárgyalási ereje a társulni kívánó országoknak, hogy érdemben szembe tudjanak szállni a tagállamok egyesített érdekeivel. A közös álláspontok minden alkalommal rögzítették, hogy csak id:ben és tárgyi hatályban korlátozott, a versenyt nem torzító igényeknek adhatnak helyt, a versenytorzító hatás fennállását azonban a tagállamok állapítják meg. Elmondható azonban, hogy egyes pozíciók feladása ellenére a fontosabb, szociálisan indokolt mentességeket sikerült valamilyen formában érvényre juttatni. Továbbá a korábbi b:vítési hullámok tapasztalatai azt mutatják, hogy a Közösségen belülr:l jóval könnyebb olyan intézkedéseket megvalósítani, amire kívülr:l, társult tagként nem volt lehet:ség.
51
A magyar csatlakozás során közvetlenül hasznosíthatjuk azokat a tapasztalatokat, amelyek birtokába az uniós államok csak hosszú és fáradságos munka után jutottak. Természetesen számos helyi jellegzetességet is figyelembe kell vennünk, valamint azt a jelent:s gazdasági lemaradást, amely a nemzetgazdaságok közelítését akadályozza. Mégis úgy tInik, hogy hazánk
reális
választási
lehet:sége
körülhatárolt.
Magyarország
felemelkedésének útja csak az Európai Unión belül valósulhat meg.
gazdasági
Mellékletek
Egyszeres könyvvitelt vezet vállalkozások 2000. évi társasági adóbevallás kiemelt adatai
TEAOR f csoportok
403227 16859 1977067 18800 1158479 2126238 179094 626184 167908 5257615 341929 1191595 978100 14443095 14275187
12647 51 16183 123 7420 23812 2130 3577 1084 31157 2537 9348 4051 114120 113036
389885 16808 1960850 18677 1150404 2102304 176961 622597 166824 5219964 339052 1181315 954056 14299697 14132873
1. számú melléklet
Mez gazdaság, erd gazdálkodás, halászat Bányászat Feldolgozóipar Villamosenergia-, gáz-, g z-, vízellátás Épít ipar Kereskedelem, javítás Szálláshely-szolgáltatás, vendéglátás Szállítás, raktározás, posta, távközlés Pénzügyi tevékenység Ingatlanügyletek, gazdasági szolgáltatás Oktatás Egészségügyi, szociális ellátás Egyéb közösségi, személyi szolgáltatás Mindösszesen Mindösszesen pénzügyi tevékenység nélkül
Társasági adó Igénybevett adóFizetend adó (számított) kedvezmények
(adatok ezer forintban) Adókedv. kiem. térs.-ben Adóés/vagy kedvezmények vállalk.öv.-ben összesen végzett beruh. miatt 14878 10827 107 0 22018 4805 140 0 12078 785 35272 9468 4419 290 4809 65 1316 0 41675 978 5166 20 11259 799 6094 170 159231 28207 157915 28207
Egyszeres könyvvitelt vezet vállalkozások 2001. évi társasági adóbevallás kiemelt adatai
TEAOR f csoportok
355179 7339 1627629 19619 1054447 2030197 169816 606951 161405 5129198 336482 1225596 978983 13702841 13541436
10922 0 9262 169 3220 18804 280 4153 283 8311 528 4915 1025 61872 61589
344050 7339 1618367 19450 1050608 2011393 169536 602798 161122 5114812 335667 1220512 957226 13612880 13451758
2. számú melléklet
Mez gazdaság, erd gazdálkodás, halászat Bányászat Feldolgozóipar Villamosenergia-, gáz-, g z-, vízellátás Épít ipar Kereskedelem, javítás Szálláshely-szolgáltatás, vendéglátás Szállítás, raktározás, posta, távközlés Pénzügyi tevékenység Ingatlanügyletek, gazdasági szolgáltatás Oktatás Egészségügyi, szociális ellátás Egyéb közösségi, személyi szolgáltatás Mindösszesen Mindösszesen pénzügyi tevékenység nélkül
Társasági adó Igénybevett adóFizetend adó (számított) kedvezmények
(adatok ezer forintban) Adókedv. kiem. térs.-ben Adóés/vagy kedvezmények vállalk.öv.-ben összesen végzett beruh. miatt 30257 29251 475 0 10879 4594 169 0 4199 285 23699 14306 280 0 5413 0 283 0 15323 224 2871 0 5469 553 1175 56 100492 49269 100209 49269
Kett s könyvvitelt vezet vállalkozások 2000. évi társasági adóbevallás kiemelt adatai
TEAOR f csoportok
5900712 1164550 145686160 14793558 14118711 51579070 3681827 30404738 30239748 35188898 465557 988923 6188396 340400848 310161100
1030898 224113 78313957 2302801 35895 956008 94784 12755724 3813 493659 3421 28406 15718 96259197 96255384
4783295 940433 67194783 12482797 14044625 50616594 3584973 17590524 30232514 34634189 449388 888514 6037364 243479993 213247479
3. számú melléklet
Mez gazdaság, erd gazdálkodás, halászat Bányászat Feldolgozóipar Villamosenergia-, gáz-, g z-, vízellátás Épít ipar Kereskedelem, javítás Szálláshely-szolgáltatás, vendéglátás Szállítás, raktározás, posta, távközlés Pénzügyi tevékenység Ingatlanügyletek, gazdasági szolgáltatás Oktatás Egészségügyi, szociális ellátás Egyéb közösségi, személyi szolgáltatás Mindösszesen Mindösszesen pénzügyi tevékenység nélkül
Társasági adó Igénybevett adóFizetend adó (számított) kedvezmények
(adatok ezer forintban) Adókedv. kiem. térs.-ben Adóés/vagy kedvezmények vállalk.öv.-ben összesen végzett beruh. miatt 1155541 530237 224370 44292 82389576 5578460 2312917 29397 42331 10377 982061 76041 98182 1962 12765783 161516 4611 150 515929 10248 4093 49 29058 0 23402 14006 100547854 6456735 100543243 6456585
Kett s könyvvitelt vezet vállalkozások 2001. évi társasági adóbevallás kiemelt adatai
TEAOR f csoportok
7754142 1510663 129882626 14159911 18853360 57659439 3102026 30872097 37820217 42383113 586967 1379190 6569387 352533138 314712921
1389499 211153 62484482 2542639 71301 1154506 111969 12810422 612 427684 3299 42771 13045 81263382 81262770
6353377 1299510 67304495 11612929 18695599 56472866 2987746 18013467 37812932 41815984 547754 1119900 6316047 270352606 232539674
4. számú melléklet
Mez gazdaság, erd gazdálkodás, halászat Bányászat Feldolgozóipar Villamosenergia-, gáz-, g z-, vízellátás Épít ipar Kereskedelem, javítás Szálláshely-szolgáltatás, vendéglátás Szállítás, raktározás, posta, távközlés Pénzügyi tevékenység Ingatlanügyletek, gazdasági szolgáltatás Oktatás Egészségügyi, szociális ellátás Egyéb közösségi, személyi szolgáltatás Mindösszesen Mindösszesen pénzügyi tevékenység nélkül
Társasági adó Igénybevett adóFizetend adó (számított) kedvezmények
(adatok ezer forintban) Adókedv. kiem. térs.-ben Adóés/vagy kedvezmények vállalk.öv.-ben összesen végzett beruh. miatt 1429354 901854 211447 35954 62806498 5493940 2542639 3646 93606 9364 1202309 137180 116333 3024 12829235 109872 862 436 479156 15155 3718 153 42797 42 14364 1410 81772318 6712030 81771456 6711594
Az adókedvezmények részletezése egyszeres könyvvitelt vezet vállalkozásoknál (adatok ezer forintban) 2001. Pénzügyi Mindösszesen tevékenység
2000. Megnevezés Kiemelt térségben termékel állítás, kereskedelmi szálláshely létesítését szolgáló beruházás után kapott adókedvezmény
Pénzügyi tevékenység
Mindösszesen
13969
43884
43884
Kiemelt térségben beruházás után kapott adókedvezmény
7963
7963
3903
3903
Vállalkozási övezetben üzembe helyezett gép-, épületberuházás utáni adókedvezmény
4522
4522
985
985
Kiemelt térségben infrastrukturális beruházás értékének 6 %-a
1753
1753
497
497
0
0
38423
38140
Korábbi évek adókedvezményei összesen
630
628
4008
4008
Hitel- és kölcsönkamat után kapott adókedvezmény
345
345
1435
1435
0
0
2523
2523
5018
5018
8792
8792
159231
157915
100492
100209
Kis- és középvállalkozások kamatkedvezmény Tao. szerint
Számított adóból igénybevehet befektetési adókedvezmény Számított adóból igénybevehet egyéb adókedvezmény Számított adóból igénybevehet adókedvezmények összesen
5. számú melléklet
13969
Az adókedvezmények részletezése kett s könyvvitelt vezet vállalkozásoknál 2000. Megnevezés
Mindösszesen
Pénzügyi tevékenység
(adatok ezer forintban) 2001. Pénzügyi Mindösszesen tevékenység
18682756
18682756
12256562
12256562
1996.12.31-ét követ en megkezdett legalább 1 milliárd forint értékA kereskedelmi szálláshely beruházás
2506
2506
21949
21949
5729009
5729009
6061834
6061834
346240 193135 188351 22786 19560
346240 192985 188351 22786 19560
288194 239150 122852 16443 17845
287905 239003 122852 16443 17845
1238
1218
74
74
3603713
3603713
2182646
2182646
5972300 0 46669352 61408 7879708 18800149 100547854
5972300 0 46669352 61408 7879708 18799976 100543243
9827685 721629 32393857 29089 2562203 17621598 81772318
9827685 721436 32393857 29089 2562203 17621365 81771456
Kiemelt térségben termékel állítás, kereskedelmi szálláshely létesítését szolgáló beruházás Kiemelt térségben beruházás után kapott adókedvezmény Vállalkozási övezetben üzembe helyezett gép-, épület-beruházás Kiemelt térségben infrastrukturális beruházás értékének 6%-a Szövetkezet által kárpótlási törvény alapján átadott létesítmények Szövetkezet által kárpótlási törvény alapján átadott utak Szövetkezet által a földrendez bizottságokról szóló törvény alapján átadott ingatlanok Elmaradott térségben üzembe helyezett, legalább 3 millárd forint értéket termel beruházás Legalább 10 milliárd forint értékA termékel állítást szolgáló beruházás Kis- és középvállalkozások kamatkedvezménye Tao. szerint Korábbi évek adókedvezményei összesen Hitel- és kölcsönkamat után kapott adókedvezmény Számított adóból igénybevehet befektetési adókedvezmény Számított adóból igénybevehet egyéb adókedvezmény Számított adóból igénybevehet adókedvezmények összesen
6. számú melléklet
1995.12.31-ét követ en megkezdett legalább 1 milliárd forint értékA termékel állítást szolgáló beruházás
7. számú melléklet
Egyszeres könyvvitelt vezet pénzintézetek nélküli vállalkozások 2000. évi adatai adóigazgatóságonként
Adóigazgatóság Észak-Budapest Kelet Budapest Dél-Budapest Kiemelt adózók F város összesen Baranya Bács-Kiskun Békés Borsod-Abaúj-Zemplén Csongrád Fejér Gy r-Moson-Sopron Hajdú-Bihar Heves Komárom-Esztergom Nógrád Pest Somogy Szabolcs-Szatmár-Bereg Jász-Nagykun-Szolnok Tolna Vas Veszprém Zala Országos összesen
Számított adó 2194 1734 1837 0 5765 491 501 305 609 384 693 542 500 222 383 124 1455 290 412 371 238 261 346 371 14263
(adatok millió forintban) Igénybevett Adófizetési adókedvezmények kötelezettség 9 2182 7 1723 9 1825 0 0 25 5730 8 482 4 493 3 302 7 601 5 378 4 688 5 534 6 492 2 220 2 380 1 123 8 1444 7 282 15 397 3 368 2 235 1 259 2 343 3 367 113 14118
8. számú melléklet
Kett s könyvvitelt vezet pénzintézetek nélküli vállalkozások 2000. évi adatai adóigazgatóságonként
Adóigazgatóság Észak-Budapest Kelet Budapest Dél-Budapest Kiemelt adózók F város összesen Baranya Bács-Kiskun Békés Borsod-Abaúj-Zemplén Csongrád Fejér Gy r-Moson-Sopron Hajdú-Bihar Heves Komárom-Esztergom Nógrád Pest Somogy Szabolcs-Szatmár-Bereg Jász-Nagykun-Szolnok Tolna Vas Veszprém Zala Országos összesen
Számított adó 27188 18306 19330 82807 147631 5588 6036 4050 11051 8122 19356 31506 9954 4326 6293 1716 13720 4551 6010 4916 3533 11832 7015 4151 311357
(adatok millió forintban) Igénybevett Adófizetési adókedvezmények kötelezettség 897 26259 475 17781 457 18848 34239 48538 36068 111426 1182 4304 469 5547 1574 2454 5812 5227 922 7175 9873 9470 20433 11062 2112 7759 1228 3067 976 5293 328 1385 932 12698 1751 2796 2068 3921 1445 3440 925 2602 7032 4789 939 6067 187 3952 96256 214434
9 számú melléklet
Egyszeres és kett s könyvvitelt vezet pénzintézetek nélküli vállalkozások 2000. évi adatai adóigazgatóságonként
Adóigazgatóság Észak-Budapest Kelet Budapest Dél-Budapest Kiemelt adózók F város összesen Baranya Bács-Kiskun Békés Borsod-Abaúj-Zemplén Csongrád Fejér Gy r-Moson-Sopron Hajdú-Bihar Heves Komárom-Esztergom Nógrád Pest Somogy Szabolcs-Szatmár-Bereg Jász-Nagykun-Szolnok Tolna Vas Veszprém Zala Országos összesen
Számított adó 29382 20039 21166 82807 153394 6079 6537 4356 11661 8507 20049 32048 10453 4548 6675 1840 15174 4841 6422 5286 3770 12092 7361 4522 325615
(adatok millió forintban) Igénybevett Adófizetési adókedvezmények kötelezettség 906 28442 482 19503 466 20673 34239 48538 36093 117156 1190 4785 473 6041 1577 2756 5819 5828 927 7554 9877 10158 20438 11596 2118 8251 1230 3287 978 5673 329 1508 940 14142 1759 3078 2083 4317 1447 3808 927 2837 7053 5048 941 6411 189 4320 96388 228554
Felhasznált irodalom
[1]
Az APEH világa 2001.
[2]
Dr. Juhász István – Lucz Zoltánné Adópolitika, az adórendszer fontosabb változásai a 2001-2002. években ADÓ XIV. évfolyam 16. szám (2000/16)
[3]
Dr. Kállai Lajos – Sztanó Imréné dr. Adók, illetékek, járulékok és vámok 2002. SALDO Pénzügyi Tanácsadó és Informatikai Rt.
[4]
Dr. Nry Tamás Néhány
jogharmonizációs
és
alkotmányossági
kérdés
a
adókedvezményekkel kapcsolatban EURÓPAI JOG 2001/4. szám [5]
HVG Adókülönszámok 1992 és 2002 között
[6]
http://www.apeh.hu/tajekoz/ta2000.pdf
[7]
http://www.apeh.hu/tajekoz/ta2001.pdf
[8]
Jankelovicsné Berényi Márta A társasági adóról és az osztalékadóról szóló törvény 1998. évi módosítása ADÓVILÁG II. évfolyam 1-2. szám (1998/01-02)
[9]
Jankelovicsné Berényi Márta A társasági és az osztalékadó változása 1999. évre ADÓVILÁG III. évfolyam 1-2. szám (1999/01-02)
jelenlegi
[10] Kristóf Andrásné dr. Vállalkozási övezetek társasági adókedvezményei ADÓVILÁG IV. évfolyam 4. szám (2000/04) [11] Tárnoki Péter Az adójog átvilágításának lezárása – folytatódó adójog- harmonizáció EURÓPAI JOG 2001/3. szám [12] Zólyomi Péter A társasági adózás 2001 évi módosításai SZAKma 43 évfolyam 11 szám (2001/11)
Hibajegyzék (Lánczos Eszter Ilona: Adókedvezmények a társasági adóban)
33. oldal: 4671. számla neve helyesen fizetend& áfa Egyéb költségek számla száma helyesen 563. 44. oldal: Személyi jövedelemadónál helyesen a 2001. évi adóalap terhére 38 ezer forint (összesen sorban értelemszer/en módosul)
Lánczos Eszter Ilona: Adókedvezmények a társasági adóban
1
Összefoglalás
Szakdolgozatomban a társasági adókedvezmények módosítási folyamatát mutatom be. 1988. január 1-jén indult el az a folyamat, aminek végére 2002. december 13-án tettek pontot Koppenhágában. A periódust négy szakaszra osztottam, amelyek egy-egy fejezetet (2-5 fejezetek) alkotnak a dolgozatban. Az els0 szakaszban (2. fejezet) az adóreform és az adórendszer rövid történetével foglalkozom. Az 1988. el0tt alkalmazott adórendszer bizonyítottan nem volt alkalmas a magyar gazdaság teljesítményének a növelésére. A szabályozást olyan irányba kellett módosítani, ahol a termelési, fejlesztési, elosztási döntéseket a nyereség- és vagyonérdekeltség motiválja és a gazdálkodók jövedelmi helyzete a piacon d0l el. A célok eléréséhez átfogó adóreform vált szükségessé, ami 1988. január 1-jén lépett életbe. A bevezetett adórendszer formailag megegyezett a fejlett t0kés országokban m3ködtetett adórendszerekkel, de a hatásmechanizmusa lényegesen eltért t0lük, így folyamatosan korrigálni kellett. Szükségszer3en szélesítették az adózók és az adóalapok körét az igazságosabb közteherviselés, a vállalkozások, a megtakarítások és a beruházások serkentése érdekében. Az állandó (általában évente történ0) módosítások miatt gyakran és jogosan áll a bírálatok kereszttüzében adórendszerünk. A második szakaszban (3. fejezet) röviden érintem az 1992. január 1-jén bevezetett társasági adótörvény céljait és változásait. Ez a törvény a piacgazdaság feltételeit és az átmenet sajátosságait figyelembe vev0 adóztatásra törekedett. A törvény hosszabb távon a semlegesség elvét és a normativitás érvényesítését célozta meg. A gazdasági recesszió miatt azonban meghatározó volt, hogy a vállalkozási körben élénküljön a beruházási és fejlesztési tevékenység, valamint b0vüljön a foglalkoztatás. Ezért 1992 és 1996 között a módosításokban a befektetések és megtakarítások ösztönzése állt a középpontban, aminek megvalósítását a gyorsított amortizáció és az adókedvezmény segítette. 1997. január 1-jén lépett életbe az 1996. évi LXXXI. törvény a társasági és osztalékadóról. Az Európai Unióhoz való csatlakozási szándék tette szükségessé az új törvény megalkotását. A törvényben szerepl0 adókedvezmények változásait dolgoztam fel a harmadik szakaszban (4. fejezet). A törvény célja els0sorban a vállalkozók
Lánczos Eszter Ilona: Adókedvezmények a társasági adóban
2
befektetési kedvének az ösztönzése a kiemelt térségekben, vállalkozási övezetekben. A módosítási folyamat azt tükrözi, hogy a mindenkori magyar kormány miként szeretne megfelelni az Európai Unióval kötött társulási megállapodásban szerepl0 követelményeknek. Az Európai Unióban ugyanis az adókedvezmények állami támogatásnak min0sülnek, és csak komoly megszorításokkal folyósíthatók. Mivel Magyarország er0sen függ a külföldi m3köd0 t0ke beáramlásától, ezért a megsz3n0 adókedvezmények hátrányosan érinthetik az országot. Ennek ellensúlyozásaként került be a törvénybe a fejlesztési adókedvezmény, ami már összhangban áll az EU normákkal. A negyedik szakaszban (5. fejezet) az Európai Unió adóharmonizációjával és az adókedvezmények EU konform átalakításával foglalkozom. A közvetlen adókhoz tartozó társasági adó területén az Európai Unióban nincsenek egységes adózási normák és nincs részletes közösségi szabályozás. Az adókedvezmények tekintetében azonban az unió közös álláspontot képvisel. Mivel a hazai adókedvezmények az EU normák szerint állami támogatásnak min0sülnek, ezért azokat a csatlakozás id0pontjáig meg kell sz3ntetni. A csatlakozási tárgyalások alatt megszületett az a kompromisszum, mely szerint a befektet0k többsége megtarthatja az eddig élvezett adókedvezmények jó részét, amelyek aztán fokozatosan uniókonformmá alakulnak 2001-ig. A szakmai gyakorlatot az APEH Kelet-budapesti Igazgatóságán töltöttem, és részt vettem egy vállalkozás átfogó adóhatósági ellen0rzésén. A 6. fejezetben a revízió által feltárt hibákat és az általam készített jegyz0könyvet mutatom be. A vizsgált cégnél els0dleges hiba az adókedvezmény helytelen igénybevétele, továbbá az adóbevallás elmulasztása és a számviteli fegyelem megsértése (a bizonylatokat nem a törvényben el0írt módon vezették). Zárásként – a 7. fejezetben – az adófizetési kötelezettség és az igénybevett adókedvezmények változásával foglalkozom. Egyrészt id0sorelemzést végeztem 1996 és 2001 között, mely szerint a vizsgált id0szakban az adókötelezettség évenként átlagosan 24%-kal n0tt, míg az igénybevett adókedvezmények ennél kisebb mértékben, 14%-kal n0ttek. Másrészt nemzetgazdasági ágazatonként összehasonlítottam a 2000. és a 2001. adóévek kiemelt adatait. Magyarországon az adatok alapján mindkét évben a legnagyobb adóvolument termel0 ágazatnak a feldolgozóipar bizonyult, és ezen ágazatból vették igénybe a legtöbb adókedvezményt is.
