Zalaegerszegi Intézet
8900 Zalaegerszeg, Gasparich u. 18/a, Pf. 67. Telefonközpont: (06-92) 509-900 Fax: (06-92) 509-930
FELHASZNÁLÁSI FELTÉTELEK (felhasználási engedély) Ez a dokumentum a Budapesti Gazdasági F iskola Pénzügyi és Számviteli F iskolai Kar Zalaegerszegi Intézete Könyvtárának online szakdolgozat-archívumából származik. A szerz i és egyéb jogok a dokumentum szerz jét/tulajdonosát illetik. Ha a szerz vagy tulajdonos külön is rendelkezik a szövegben a terjesztési és felhasználási jogokról, akkor az megkötései felülbírálják az alábbi megjegyzéseket. Ugyancsak a felel s azért, hogy ennek a dokumentumnak az elektronikus formában való terjesztése nem sérti mások szerz i jogait. Az archívum üzemeltet i fenntartják maguknak azt a jogot, hogy ha kétség merül fel a dokumentum szabad terjesztésének lehet ségét illet en, akkor töröljék azt az online szakdolgozattár állományából. Ez a dokumentum elektronikus formában szabadon másolható, terjeszthet , de csak saját célokra, nem-kereskedelmi jelleg alkalmazásokhoz, változtatások nélkül és a forrásra való megfelel hivatkozással használható. Minden más terjesztési és felhasználási forma esetében a szerz /tulajdonos engedélyét kell kérni. Ennek a copyright szövegnek a dokumentumban mindig benne kell maradnia. A szakdolgozat szerz je a dokumentumra vonatkozóan az alábbi felhasználási engedély-nyilatkozatot tette: „Alulírott, a Budapesti Gazdasági F iskola Pénzügyi és Számviteli F iskolai Kar Zalaegerszegi Intézete végz s hallgatója kijelentem, hogy fent nevezett oktatási intézmény, oktatási és tudományos, non-profit célokra számítógépes hálózaton (pl. interneten) vagy egyéb számítógépes adathordozón közzéteheti az intézménynél benyújtott szakdolgozatomat. Jelen nyilatkozat a hatályos szerz i jogszabályok értelmében nem kizárólagos, id tartamra nem korlátozott felhasználási engedély. A felhasználás, terjesztés a kutatást végz felhasználók számára, magáncélra – ideértve a másolatkészítés lehet ségét is - történhet úgy, hogy az a felhasználó(k) jövedelemszerzése vagy jövedelemfokozása célját közvetve sem szolgálhatja és nem-kereskedelmi jelleg alkalmazásokhoz is csak változtatások nélkül és a forrásra való megfelel hivatkozással használható. A szerz i és tulajdonosi jogok, valamint az üzleti célú felhasználási lehet ségek továbbra is fent nevezett szerz t illetik. Hozzájárulok, hogy azonos feltételekkel a fenti felhasználási, terjesztési jogokat az oktatási intézmény harmadik személyre – els sorban az Országos Széchényi Könyvtár Magyar Elektronikus Könyvtárára – ruházhassa át. Kijelentem, hogy nyilatkozatommal csak saját valós jogaimat gyakoroltam, így ez a gesztusom mások jogviszonyát és érdekeit nem csorbítja szakdolgozatommal kapcsolatban.”
BUDAPESTI GAZDASÁGI F ISKOLA PÉNZÜGYI ÉS SZÁMVITELI F ISKOLAI KAR
A Zalaegerszegi Ruhagyár Rt. önköltségszámítási rendszere
Küls szakmai konzulens:
Operatív konzulens:
Suszter József
Dr. Doba László
Kiss Ferenc Nappali tagozat Számvitel szak Vállalkozási szakirány
2003
Tartalomjegyzék Bevezetés 1. A vállalkozás tevékenységének, szervezetének bemutatása
3 4
1.1.
A társaság megalapítása, fejl dése
4
1.2.
A társaság tevékenységi köre, partnerei (vev k, szállítók)
6
1.3.
A ruhaipar helyzete Magyarországon
8
1.4.
A Zalaegerszegi Ruhagyár Rt. vagyoni, pénzügyi, jövedelmi helyzete
9
1.5.
A Zalaegerszegi Ruhagyár Rt. terve a 2002-es évre
2. Az önköltségszámítással kapcsolatos ismeretek
15 18
2.1.
Az önköltségszámítással kapcsolatos alapfogalmak
18
2.2.
Kalkulációs módszerek
20
2.3.
Az önköltségszámítás fajtái
25
3. A Zalaegerszegi Ruhagyár Rt. költségszámítási rendszere
29
3.1.
Költségek csoportosítása
29
3.2.
Saját el állítású eszközök, saját termelés= készletek értékelése
30
3.3.
A költségek elszámolása
32
4. Az önköltségszámítási szabályzat és annak tartalma
36
4.1.
Önköltségszámítás kapcsolatai
36
4.2.
Önköltségszámítás tárgya
37
4.3.
Kalkuláció költségtartalma
39
4.4.
Önköltségszámítás módszere
44
4.5.
Költségelszámolás, önköltségszámítás bizonylatai, költségfelosztás
46
4.6.
Önköltségszámítás készítésének id pontja, a kalkuláció elkészítésének ideje
47
4.7.
A kalkulációs és számviteli adatok egyeztetés módja (kalkuláció)
48
4.8.
Adatszolgáltatásért és ellen rzésért felel s munkakörök
48
5. A Zalaegerszegi Ruhagyár Rt-nél alkalmazott kalkulációs módszerek gyakorlati bemutatása
50
Felhasznált irodalom
56
Mellékletek
57
Bevezetés Egy fejlett gazdaságban a piaci szerepl k legfontosabb elvárása, hogy mindig valós képet kapjanak a piac többi szerepl jével együtt a saját vállalkozásukról is. Emellett további fontos elvárás az is, hogy a saját vállalkozásuk anyagi, jövedelmi, termel képességének ismerete mindig napra kész és pontos legyen. Ennek egyik legfontosabb része a vállalkozások önköltség-számítási rendszerének a jól szervezettsége, hibátlan felépítése és m=ködése, hiszen ez biztosítja a vezet ség számára, hogy mindig pontosan tudjanak kalkulálni, és tisztában legyenek a felmerül
költségekkel. Egy jól felépített
önköltségszámítási rendszer alapján az ügynökök mindig pontosan meg tudják állapítani azt az árat, amelyért még eladhatja a gyártó a teremékét, a vezet ség pedig meg tudja határozni, hogy érdemes e az adott termék további termelése, vagy pedig célszer=bb lenne beszüntetni a gyártását. Dolgozatomban a Zalaegerszegi Ruhagyár önköltségszámítási rendszerét mutatom be. Az els
részben a cég történetének rövid bemutatása után, megpróbálom bemutatni a
jelenlegi piaci helyzetet, és a cég helyzetét. Ezután egy elméleti részben a dolgozatban el forduló és az önköltségszámítással kapcsolatos fogalmakat, és egyéb tudnivalókat sorolom fel. A harmadik részben a cég költségszámítási rendszerének ismertetése található, amit az önköltségszámítási szabályzat bemutatása követ. Az utolsó részben a Ruhagyárnál használt kalkulációs rendszerek gyakorlatban való alkalmazásának bemutatása található.
3
1. A vállalkozás tevékenységének, szervezetének bemutatása 1.1. A társaság megalapítása, fejlCdése A zalai ipartelepítés els zalai nagyüzeme a Zalaegerszegi Ruhagyár volt. A termel munka 1951. augusztus 21.-én férfikabátok gyártásával indult meg. Az indulás évében meglehet sen sz=k profilban folyt a termelés, hiszen a rendelkezésre álló munkaer gyakorlatlan, tapasztalatlan volt. Ennek ellenére az els év végére 29,3 ezer darab terméket állítottak el 21 millió forint értékben. A kezdeti id szakban a vállalat f feladata a mennyiségi igények kielégítése volt. 1960-tól – a második ötéves terv kezdetét l – a fejl dés felgyorsult. Önálló tervez részleg kialakításával lehet ség nyílt arra, hogy saját tervezés= modellekkel jelenjenek meg a hazai és a külföldi piacokon. A Zalaegerszegi Ruhagyárnál 1961-ben indult be az export. Kezdetben a megrendelt termékek nagy részét a Szovjetunióba szállították, de már érdekl dtek a nyugati vev k is. A megnövekedett igények a termelési kapacitás b vítését tették szükségessé. A dinamikus fejl dés eredményeképpen 1967-ben Sümegen, 1969-ben Lentiben létesítettek új telephelyeket és így közel 3000-re n tt a foglalkoztatottak száma. A versenyképesség megtartása folyamatos harcot jelentett a vállalat számára is. A negyedik ötéves terv id szakában, a textilruházati iparban eddig nem tapasztalt sikerrel, nagyszabású üzem– és munkaszervezést hajtottak végre. A vállalat a gyártási folyamat egészének racionális átszervezése révén – jelent s beruházás nélkül – a termelékenység 35%-os növelését érte el. 1978-ban profiltisztítást hajtottak végre a vállalatnál. Azóta Sümegen nadrágot, Lentiben zakót és télikabátot, Zalaegerszegen pedig zakót készítenek. A vállalati eredmény növelése érdekében 1988-ban a ruhagyár létrehozta saját nagykereskedelmi
részlegét
Budapest
székhellyel.
E
részlegnek
férfiruházat
vonatkozásában országosan divatirányító szerepet szántak, s ezen keresztül csak olyan divatos terméket értékesítenek közvetlen kiskereskedelmi partnereiknek, amit már nagykereskedelmi vállalatoknak nem ajánlanak fel. Ugyancsak 1988-ba a COLOR Ruházati Vállalattal együttm=ködve beindították Sopronban az ELIT ruházati boltot. 1989-ben új üzletet nyitottak a zalaegerszegi üzem területén.
4
A 80-as években a szocialista export terén komoly visszalépést kellett végrehajtani, mert az az állami támogatás fokozatos csökkenése miatt veszteségessé vált. A vállalat 1989-t l megszüntette az e relációban történ értékesítést. 1990. végén a vállalat megszerezte az önálló külkereskedelmi jogot. A gyár – a termékek külpiacon történ
elhelyezése érdekében – 50% feletti vagyoni hozzájárulásával
megalapította a ZA-KÓ Trade Kereskedelmi Kft-t. A Ruhagyár történetében az 1990-es év más jelent s változást is eredményezett. A hazánkban végbemen
társadalmi, gazdasági és politikai változások hatására – a
gazdálkodó szervezetek átalakulásáról szóló 1989. évi XIII. törvény értelmében – zártkör= részvénytársaságot hoztak létre. A vegyes társasági formában m=köd részvénytársaság alapt kéjének 69,4%-át a Zalaegerszegi Ruhagyár biztosította, 30,6%-át pedig külföldi t ketulajdonosok. A társaság els üzleti évének kezdete 1990. május 2-a volt. Az alapt ke 579 450 eFt, amely 57 945 db 10 eFt névérték=, névre szóló részvényb l állt. A részvényesek irányítási és tulajdonosi jogaikat els sorban a közgy=lésen gyakorolhatják, míg a folyamatos ellen rzést a Részvénytársaság Felügyel Bizottságán keresztül látják el. A napi ügymenet irányítását az igazgatóság végzi. A cég szervezeti felépítését a 1.sz. melléklet mutatja. Az átalakulással beépített külföldi t ke illetve technika, technológia tovább növelte a versenyképességet. Ezt mutatja, hogy a cég termékei iránt belföldi, nyugat-európai, japán és amerikai piacokon egyaránt n tt a kereslet. A 90-es évek közepére a Zalaegerszegi Ruhagyár Rt. a hazai piacon belül fontos szerepet tölt be. A termékeinek kb. 89%-át nyugati piacra exportálja, míg a belföldi értékesítésre szánt termékek gyártása az éves kapacitás kb. 11% -át teszi ki. Induláskor ez a megoszlás 60% - 40% körül alakult. A gazdaságunkban jelentkez bels problémák, az életszínvonal egyértelm= csökkenése a belföldi piac felvev képességének romlásán keresztül a céget is érinti. A társaság a 90-es évek végén bizonyos piacvesztések miatt kevesebb nyereséget ért el, de ez csak átmeneti id szaknak tekinthet ugyanis a marketing tevékenység kapcsán a 100120 milliárd tervet teljesítette. Az 1999-es év a t ke átrendezésben is változást hozott, 30 470 eFt dolgozói részvény kibocsátásából történt t kenövekedés. A nehezed körülményeket figyelembe véve bizonyos fokú létszám átrendezés, illetve leépítés is történt a hatékony termelés érdekében. 5
Azonban a bekövetkezett nehézségek ellenére is elmondható, hogy a Zalaegerszegi Ruhagyár Rt. megítélése úgy a hazai, mint a küls piacokon jó. A 2000 és 2001-es év gazdálkodása még nehezebb lett, mely sajnos nagyobb mérték= veszteséget produkált, ezért a hatékony intézkedések bevezetése a következ
éveket
várhatóan javítani fogja. A f részvényes 2002. júliusában 50 000 eFt t keemelést hajtott végre, így a jegyzett t ke értéke 659 920 eFt. A társaság jelenlegi tulajdonosi szerkezetét a 2. számú melléklet mutatja be. Az Igazgatóság, illetve a Közgy=lés 2002. július 31-i hatállyal a ZA-KO Trade Kft-ét felszámolta. 1.2. A társaság tevékenységi köre, partnerei (vevCk, szállítók) A társaság az alábbi tevékenységek folytatására alakult. Textil és egyéb ruházat gyártása Textil-, ruházati- és b ripari gépgyártás Ruházati és textil nagykereskedelem Közvetít i nagykereskedelem Külkereskedelem Ruházati és textil kiskereskedelem Növénytermelés és kertészet Egyéb korlátozottan igénybe vehet vendéglátás Egyéb gépek és gépi berendezések kölcsöne Ingatlan bérbeadása, üzemeltetése Máshová nem sorolt, egyéb gazdasági tevékenységet segít szolgáltatás Üzemviteli tanácsadás Máshová nem sorolt nyomás Közúti teherszállítás A cég a megrendel által rendelkezésre bocsátott alap- és kellékanyagokból bérmunka tevékenységet folytat, illetve ruhaipari termékeket (öltönyök, kabátok, pantallók) állít el . A társaság az évek folyamán jelent s partnerhálózatot épített ki. A vállalkozás összes vev jének és szállítójának felsorolása túl nagy terjedelm= lenne, ezért csak a legjelent sebbeket sorolnám fel itt, külföldi ill. belföldi bontásban, fontossági sorrendben, külföldi cég esetében feltüntetve az anyaországot. 6
Belföldi vev k:
Külföldi vev k:
1. EXCELLENT Kft.
1. HAUDEK & GRABL (Ausztria)
2. GRAVO-CSOPORT
2. FAIRWAY CORPORATION (Anglia)
Kereskedelmi és Szolgáltató Kft.
3. J.CREW GROUP INC. (USA)
3. SKÁLA DIVATHÁZ Rt.
4. E.C.C.EE. (Franciaország)
4. KESTON Kft.
5. ITOCHU CORPORATION (Japán)
5. DIA-COMP Kft
6. ZONA TRI (Horvátország)
6. COMTEX Kft.
7. ABBIGLIAMENTO RIBO (Olaszország)
7. ARANY ALFÖLD Kft.
8. TOPAS GMBH (Ausztria)
8. UNIO 114 Kereskedelmi Bt.
9. JOCHAIM Freitag (Németország)
9. BO-GI Bt.
10. SIRTUK UND CO. (Brazília)
10. FÜLÖP Bt.
11. SMARTY (Svájc)
11. LUISON Kft. Belföldi szállítók:
Külföldi szállítók:
1. CZIPIN ÉS PARTNER Kft.
1. DALLE CARBONARE Olaszország
2. KUFNER HUNGARY TEXTILKER.
2. CINZA CONZORCION TEXTIL
Kft.
Peru
3. COATS HUNGARY LTD.
3. TRABALDO TOGNA Olaszország
4. PNEU ROB IKS Kft.
4. LANIFICIO FEDORA Olaszország
5. PÁSZTOR TAMÁS ÉS TÁRSA Kft.
5. PLOUCQUET GMBH Németország
6. K.V.A. Kft.
6. FROWEIN Németország
7. HELSA Kft.
7. BECKER Németország
8. DOX VAKO TEXTILES &
8. MANIFATTURATESSILE
ACCESOR. Kft.
MONTALESE Olaszország
9. GYÁRTFOG Kft.
9. MARIFA Svédország
10. PÁPAI RUHAIPARI
10. VITALE BARBERIS Olaszország
SZÖVETKEZET
11. SHEIL INDUSTRIES INC USA
11. KTBÁNYAI TEXTIL KERESKEDELMI Kft.
7
1.3. A ruhaipar helyzete Magyarországon A 90-es évek közepén a magyar ruhaipar válságba került. Ez köszönhet volt annak, hogy a 80-as éveket a cégek bérgyártással élték túl. A bérkülönbségeket azonban nem lehetett örökké fenntartani, a felzárkózás az uniós csatlakozással felgyorsul, így nemcsak az egyes cégek versenyel nye sz=nik meg, hanem az egész ágazaté, pedig gyenge t keerejük és a küls kényszer miatt a vállalatoknak piacképes saját termékük csak elvétve van. A 90-es évek elején a privatizáció is gyorsan lezajlott. Ennek nyomán a helyi piacra termel
kicsi és a bérgyártással foglalkozó nagycégek száma megn tt, míg a nehezen
alkalmazkodó középmez ny kiürült. A mélypont 1993-ban volt, azóta a kivitel folyamatosan emelkedik. 1996-tól az ipar stabilizálódott, a termelékenység javult, ám a kilencvenes évek végére újabb kihívás elé került az ágazat: hiába kapták meg a legjobb min séget követel
bérmunkákat, azok
jövedelmez sége a növekv költségek miatt egyre csökkent, s világossá vált: tartós túlélést csak a saját anyagos termelés biztosíthat. Ehhez azonban azokra a tervezési, modellezési, értékesítési kapacitásokra lenne szükség, amelyeket a bérmunka fókuszba kerülésekor költségcsökkentési okokból elsorvasztottak. Az áttérés rendkívül nehéz. A bérmunka ugyanis alacsony finanszírozási igény=, biztos megrendelést jelent, nincs szükség a tervezésre és értékesítésre, ráadásul az alapanyag beszerzésével sem kell tör dni. Így a hazai, rendszerint t keszegény vállalatok aligha váltják fel önként 5-10 éves kapcsolataikat a valamivel nagyobb, ám jóval kockázatosabb profitot ígér önálló termelésre. Problémát jelent még a gyatra árut kínáló lengyel, majd kínai piac, illetve az árakat a végletekig leprésel
hipermarketek. Ezek az alsó kategóriában eladhatatlanná tették a
magyar termékeket. Eközben a fels kategóriában boldogulni kívánó keresked k a külföldi márkákat preferálják, pedig a hazai márkák gyakran nemcsak olcsóbbak, de jobb min ség=ek is. (Emiatt a legtöbb itthon készült ruhanem=t idegen csengés= márkanévvel látják el.) Miközben a magyar ruhaeladások 25 százaléka a szürkegazdaságot gyarapítja, a regisztrált értékesítés az utóbbi tíz évben a felére esett vissza. A textil- és ruházati ágazatok sajátossága a nagy él munka igény. A költségek tetemes részét a bérek teszik ki, éppen emiatt az elmúlt id szak két minimálbér emelése a ruhaipart sújtotta leginkább. Azoknál a cégeknél, ahol a bevétel jelent s részét az export teszi ki (pl. a Zalaegerszegi Ruhagyár Rt.-nél), a forint er södése árbevétel csökkenést eredményezett. A ruhaipar a 90-es 8
években ilyen változásokon ment keresztül, aminek következtében az alábbi piaci helyzet alakult ki. 1. táblázat Piaci helyzet a ruhaiparban 2001-ben 2000 évi árbevétel (M Ft)
Jegyzett t ke (M Ft)
Alkalmazottak száma (f )
Styl Ruhagyár
5133
1770
1774
Zalaegerszegi Ruhagyár
3617
610
1750
Berwin Ruhagyár
2948
824
1600
Mustang
1807
189
406
Felina
1700
160
500
Unicon
1370
264
948
Glovita Keszty=
1353
309
306
Fairway Eger
857
31
360
Elegant Design
800
59
130
Jeanette
668
246
1800
Diruváll
551
84
270
Tallián (Kaposvár)
444
441
400
Forrás: Cégbíróság, Cégradar, Cégmonitor
1.4. A Zalaegerszegi Ruhagyár Rt. vagyoni, pénzügyi, jövedelmi helyzete Egy vállalat pontos vagyoni, pénzügyi, jövedelmi helyzetének ismerete elengedhetetlen, mind a vállalat vezetése, mind pedig az üzleti partnerek részér l, mivel ez alapján fognak dönteni a jelenlegi partnerek a további együttm=ködésr l, az esetleges jöv beli partnerek pedig e mutatók ismerete alapján döntenek arról, hogy befektetik-e pénzüket egy adott vállalkozásba. Éppen ezért ezek a mutatók mindig olyan adatokból készülnek, amik minden
érdekl d
rendelkezésére
állnak,
vagyis
a
cég
mérlegének
és
eredménykimutatásának adatait használjuk fel a kiszámításukhoz. Ahhoz, hogy egy cég pontos helyzetét meg tudjuk ítélni, nagyon sok mutató áll rendelkezésünkre. Ám lehetetlen lenne az összes mutatót akár csak felsorolni is, kiszámításuknak pedig azért nem lenne értelme, mert a rengeteg mutató között nagy átfedések vannak, és csak zavart keltene a sok mutató értéke, ezért minden kategóriában csak néhány fontosabb mutató kiszámítását szokták alkalmazni, azok közül is inkább azokat, amiket nemzetközi adatokkal is össze lehet hasonlítani. A dolgozatomban a 9
vállalkozás által is használt, a nemzetközi gyakorlatban is megjelen
mutatókat
számítottam ki. A mutatók kiszámításához szükséges adatokat a vállalkozás mérlegéb l és eredménykimutatásából kell kiemelni. Általában két év adataiból számított mutatókat szoktak egymással összehasonlítani, mert így már fény derülhet azokra a területekre, amit nagyobb elemzés alá kell vonni, tehát ez rávilágít azokra a területekre, ahol rossz volt a gazdálkodás. A mutatók bemutatásánál mindig a 2000. és a 2001. évi adatokból kapott értékeket szerepeltettem. A legfontosabb mutató, aminek a kiszámítását nem lehet elhagyni, a gazdasági hatékonyság mutatója. Megmutatja, hogy 100 Ft súlyozott lekötött termelési tényez re, mennyi nettó termelési érték jut. Kiszámításának képlete:
Gazdasági hatékonyság =
Nettó term. érték × 100 Súlyozott lekötött term. tény. értéke
A mutató számlálójában a nettó termelési érték szerepel, melynek kiszámítása az alábbi képlet segítségével történik, az adatokat az eredménykimutatás megfelel soraiból kapjuk: 2000. Értékesítés nettó árbevétele + Saját el állítású eszközök aktivált értéke ± Saját termelés= készletek állomány változása Eladott áruk beszerzési értéke Értékesített szolgáltatások értéke = Bruttó termelési érték Anyagköltség Anyagjelleg= szolgáltatások értéke = Anyagmentes termelési érték Értékcsökkenési leírás = Nettó termelési érték
2001. (adatok eFt)
3617083
2392674
2540
2393
44697
129458
97943
78085
0
0
3653373
2438782
1335437
750795
247838
126783
2070098
1561204
112549
111690
1957549
1449514
A mutató nevez jében a súlyozott lekötött termelési tényez k értéke szerepel, melynek kiszámítási képlete: 1,8 X összes kifizetett bér + 0,2 X „összes” eszköz. Az összes kifizetett bért úgy kapjuk meg, hogy a Bérköltséghez hozzáadjuk a Személyi jelleg= egyéb kifizetéseket. Az „összes” eszköz = Ingatlanok és a kapcsolódó vagyoni érték= jogok + 10
M=szaki berendezések, gépek, járm=vek + Egyéb, berendezések, felszerelések, járm=vek + Tenyészállatok + Készletek. „Összes” eszköz = 982034 eFt Összes kifizetett bér = 935346 eFt A cég gazdasági hatékonysága:
2000-ben
2001-ben
75 Ft
56,5 Ft
A cég gazdaságilag nem hatékony, hiszen az országos ipari átlagnak megfelel 80-85 Ft-ot nem éri el, s t a 2001-es évre jelent s romlás volt tapasztalható. A cégek elemzését több nagy csoportra szokták osztani. Ezek közül az egyik, talán a legjelent sebb a vállalkozás anyagi, vagyoni helyzetének elemzése. Erre is több különböz , ám egymással összefügg mutató áll rendelkezésre. A tartósan befektetett eszközök aránya megmutatja, hogy a vállalkozás összes eszközén belül mekkora hányadot tesznek ki a tartósan befektetett eszközök, a cég stabilitására utal. Befektetett eszközök Tartósan befektetett eszközök aránya = Eszközök összesen
2000 46 %
2001 63,3 %
A vállalkozás anyagi, vagyoni helyzete a 2001-es évre stabilabbá vált, s t megközelítette az országos ipari átlagot is, ami 67-70%, de ez nem tekinthet jelent s javulásnak, mivel a cég gazdasági hatékonysága romlott. A befektetett eszközök fedezettsége azt mutatja meg, hogy 100 Ft befektetett vagyonra mekkora fedezetet biztosít a saját t ke. Vagyonfedezet I. =
Saját tõke × 100 Bef. eszk.
2000
2001
111,7
62,35
A cég vagyonfedezettsége kedvez volt a 2000-es évben, mert a mutató értéke 100 felett volt, de a 2001-es évben a nagymérték= veszteség miatt a mutató értéke közel a felére csökkent.
11
Az eszközök fordulatszáma mutató megmutatja, hogy az árbevételben az összes eszköz hányszor fordul meg, illetve ha a mutató értékét megszorozzuk 100-al, akkor azt mutatja meg, hogy 100 Ft összes eszközre mennyi nettó árbevétel jut. Eszközök fordulatszáma =
Nettó árbevétel Összes eszköz
2000
2001
1,19
1,08
Ebb l a mutatóból is látszik, hogy a cég gazdálkodása romlott a 2001-es évre. A saját-idegen t ke aránya megmutatja, hogy a vállalkozás összes forrásából mekkora hányadot tesz ki a saját-idegen t ke, az adóság mértékére is utal.
Saját tõke aránya =
Saját tõke állománya Összes forrás
Idegen tõke aránya =
Idegen tõke állománya Összes forrás
2000
2001
Saját t ke aránya:
51,46 %
39,45 %
Idegen t ke aránya:
48,54 %
60,55 %
A 2000-es évben még elfogadható az arány, de 2001-ben az idegen t ke aránya jelent sen megn tt, s t megközelítette a kritikus (70 %-os) határt is, ami már komoly eladósodottságot jelent. A t kehatékonyság megmutatja, hogy 100 Ft saját t ke mekkora adózott eredményt hoz a cégnek. Tõkehatékonyság =
Adózott eredmény Saját tõke
2000
2001
9,79
84
Mivel a cég mind a két vizsgált évben veszteséges volt, így csak azt állapíthatjuk meg, hogy 2001-re tovább romlott a vállalkozás t kehatékonysága. A vállalkozások elemzésénél a második legfontosabb terület a cég pénzügyi, likviditási helyzetének elemzése. A rövid távú likviditás mutató a cég rövid távú - éven belüli - likviditási helyzetét mutatja, azaz hány Ft forgóeszköz állomány nyújt fedezetet 100 Ft rövid lejáratú kötelezettségre. 12
Rövid távú likvidtás I. =
2000 2001 Teljes forgóeszköz állomány × 100 Rövid lejáratú kötelezettségek állománya 115,2 Ft 63,3 Ft
A 2000-es évben még hazai viszonylatban jónak mondható a cég rövid távú likviditása, hiszen meghaladja a minimálisan elvárt 100-as értéket, viszont 2001-ben nagyfokú visszaesés tapasztalható. Azonban meg kell jegyezni, hogy mindkét évben messze elmarad a nemzetközileg elvárt 200-as értékt l. A gyorsráta megmutatja, hogy a leglikvidebb forgóeszközök állománya milyen fedezettséget biztosít a rövid lejáratú kötelezettségekre.
Gyorsráta =
Forgóeszközök álománya Készletek Rövid lejáratú kötelezettségek állománya
Mivel az országos átlag 1,6
2000
2001
0,82
0,26
1,8, megállapíthatjuk, hogy a cég a rövid lejáratú
kötelezettségeket nem az elvárt leglikvidebb forgóeszközökkel fedezi, s t ez az arány 2001-re romlott is. A vev k forgási sebessége a vev k fizetési fegyelmér l ad tájékoztatást. Általánosan elfogadott érték a 8 nap, de használt még a 15, illetve a 30 nap is.
Vevõk forgási sebessége =
Vev állomány × 365 Nettó árbevétel
2000
2001
105 nap
36 nap
A vev k fizetési hajlandósága jelent sen javult 2000-r l 2001-re, de még így sem közelíti meg az elvárt 8 napos futamid t.
13
A szállítók forgási sebessége az el z
mutatóval ellentétesen az elemzett cég fizetési
fegyelmér l ad tájékoztatást. Szállítók forgási sebessége =
Szállítói állomány Anyagjellegû ráfordítások értéke
2000
2001
51 nap
39 nap
Cégünk fizetési fegyelme nem els rangú, de 2001-re javulás volt tapasztalható, s t 2000ben figyelembe véve azt, hogy a vev k átlagosan 105 nap elteltével fizettek csak, nagyon jónak mondható a cég által elért 51 nap. A dinamikus likviditás mutató megmutatja, hogy az üzleti, üzemi tevékenységb l származó jövedelem mekkora fedezetet biztosít a rövid lejáratú kötelezettségek állományára.
Dinamikus likviditás =
Üzemi, üzleti tevékenység eredménye × 100 Rövid lejáratú kötelezettség állománya
2000
2001
–2,53
–54,5
Mivel a cég mind a két vizsgált évben veszteségesen gazdálkodott, ezért, ahogy a mutató is rávilágít, már az alaptevékenység eredménye sem nyújt fedezetet a rövid lejáratú kötelezettségek állományára. Ahogy az eddigi elemzésekb l már kiderült cégünk jelent sen el van adósodva, ezért a vállalkozás elemzésének következ
területe, amit nem szabad kihagyni, a vállalat
eladósodottságának vizsgálata. Az eladósodottság mértéke mutató arról ad tájékoztatást, hogy a saját t ke állománya mekkora fedezetet biztosít a kötelezettségek teljes állományára. Minél nagyobb a mutató értéke, annál kedvez bb.
Eladósodottság mértéke =
Saját tõke állománya ×100 Kötelezettségek teljes állománya
2000
2001
107,7 %
66,6 %
A 2000-es évben a cég nem közelíti meg a hazai gyakorlatban jónak mondott 150-180 %os mértéket, de még nincs eladósodva, 2001-ben viszont a cég eladósodottá vált. Mind a két vizsgált évben a cég messze elmaradt a nemzetközileg elvárt 200-300 %-os értékt l.
14
A nettó eladósodottság megmutatja, hogy a kintlév ségekkel csökkentett kötelezettségek hány százalékát teszik ki a saját t kének, minél kisebb ez a százalék, annál jobb a mutató.
Nettó eladósodottság =
Kötelezettségek - Követelések × 100 Saját tõke
2000
2001
23,4 %
118,2 %
2000-ben a mutató az országos ipari átlagnak (20 %) megfelel , de a 2001-es évben már rendkívül rossznak mondható. A vállalkozások elemzésének következ fontos területe a jövedelmi, jövedelmez ségi helyzet vizsgálata. A mi esetünkben, mivel a cégünk mind a két vizsgált évben veszteségesen gazdálkodott a vállalat jövedelmi, jövedelmez ségi elemzésének nincs értelme. Az elemzés rávilágított arra, hogy bár a 2000-es évben a mutatók többsége vagy jó, vagy legalább kedvez képet mutatott, addig a 2001-es évben már szinte az összes mutató értéke rossznak mondható, vagyis nemcsak a 2000-es évben volt veszteséges a gazdálkodás, hanem ez 2001-ben is tovább folytatódott. Bár meg kell jegyezni, hogy a cégnél tapasztalható nagyfokú romlás nem egyedi eset, hanem a vizsgált két év folyamán az egész iparágat érint nagyfokú visszaesés volt tapasztalható, s t cégünk még így is szerencsésnek mondhatja magát, mert más hasonló kaliber= cégekt l eltér en, nem kellett a m=ködését beszüntetni, és bezárni a gyárat. 1.5. A Zalaegerszegi Ruhagyár Rt. terve a 2002-es évre A világgazdaságban évek óta tartó recesszió érzékenyen érintette és érinti a magas él munka igény= ágazatokat világszerte. Magyarország gazdasága ugyan növekedést mutat, azonban ez a növekedés er sen differenciált. Számos ágazatban inkább visszalépés következett be. Különösen igaz ez a textil és textil-ruházati iparra, hiszen ennek az iparágnak nagyon olcsó munkabér= piacokkal kell versenyben lenniük és er sen exportorientáltak. Helyzetüket súlyosbította a forint árfolyamának folyamatosan magas szintje. Ezek a hatások nem kerülték el a Zalaegerszegi Ruhagyár Rt-t sem, és meggyengítették gazdasági helyzetét. A vállalatnak 2001-ben olyan lépéseket kellett megtenni, amelyek a stabilitást megteremtik. E lépések megtételét a tulajdonosok új fels vezetésre bízták. Az új
15
vezetés, új stratégiát dolgozott ki, amelynek eredményeként a következ
fontos
intézkedéseket hozta meg: -
A bérmunka és saját kollekció arányának megváltoztatása. A vállalat árbevétele a 2001-es évet megel z en 90-95 %-ban export bérmunkából származott, amely egy kiszolgáltatott helyzetet jelentett. 2001. második felében megduplázódott a saját kollekció eladás, a 2002. évi tervben szintén a duplázás szerepel, azaz mintegy 600 millió forintos árbevétel az elvárás, amely az összes árbevételen belül 20 %-os részarányt jelent.
-
Bérmunkán belül specializálódás indult meg a magasabb hozzáadott értéket képvisel termékek felé.
-
A vállalat nem kíván bolthálózatot m=ködtetni, hanem az ország minden jelent sebb településén ott akar lenni a nívósabb ruházati üzletekben, illetve egyes áruházláncok áruházaiban.
2. táblázat Bevételek alakulása Megnevezés
Export ért. árbevétele
(e Ft)
2001.
2002.
tény
terv
Index %
Index %
tény
2002 terv
2002 tény
(2002.okt.31.) 2001 tény
2002 terv
1 548 683
104%
71%
617251
218669
216%
35%
F tevékenység árbevétele 2 392 674 2 804 826
1 767 352
117%
63%
Belföldi ért. árbevétele
2 106 701 2 187 575
2002.
285973
Egyéb bevételek
91 967
20 000
36 002
22%
180%
Pü. m=veletek bevételei
89 655
70 000
15 120
78%
22%
2 280
0
11 874
0%
0%
2 576 576 2 894 826
1 830 348
112%
63%
Rendkívüli bevételek Összes bevétel
Amint az a táblázatból kiderül, a cég a fent meghatározott stratégiát kívánta folytatni 2002-ben is, hogy a társaság további eladósodását megakadályozza. Ennek a törekvésnek egyik legfontosabb része a belföldi értékesítés további növelése (konkrétan a megduplázását t=zte ki maga elé célként a cég). Sajnos azonban a valóság nem igazolta a cég reményeit. Míg az export árbevétel közel az elvárt értéket hozza az év els
10
hónapjában, addig a belföldi értékesítés messze elmarad a tervezett szintt l, 10 hónap alatt csak az éves terv 35 %-át tudták teljesíteni. Ezekb l kifolyólag a cégnél az összes bevétel is elmaradt a tervezett szintt l, csak 63 %-ot tudott teljesíteni a cég. 16
3. táblázat Költségek alakulása
(e Ft) Index %
Megnevezés
2001.
2002.
tény
terv
2002. tény
Index %
2002 terv 2002 tény
(2002.10.31.) 2001 tény 2002 terv
Anyagjelleg= ráfordítások
1 041 406 1 094 628
694 275
105%
63%
Személyi jelleg= ráfordítások
1 795 832 1 463 172
1 279 327
81%
87%
Értékcsökkenési leírás
111 690
108 000
85 261
97%
79%
Egyéb ráfordítások
363 648
61 199
76 537
17%
125%
Pénzügyi m=veletek ráf.
124 701
142 000
77 625
114%
55%
Rendkívüli ráfordítások
2 447
0
7
A költségek alakulásánál is megfigyelhet , hogy a cég milyen stratégiával próbálja meg nyereségessé változtatni a gazdálkodását. Az anyagköltségek növekedési üteme megegyezik az összes árbevétel növekedésével, viszont a bérek tervezésénél nagyfokú csökkenést prognosztizált a vállalkozás. Sajnos azonban a költségek sem a cég elvárásainak megfelel en alakultak. Míg az anyagjelleg= ráfordítások indexe megegyezik a f tevékenység bevételének indexével, addig azonban a bérköltségek ezt a százalékot messze meghaladják plusz terhet jelentve ezzel a cégnek. Összegzésként elmondhatjuk, hogy a cég a terveivel megpróbál újra nyereségessé válni, vagy legalábbis csökkenteni a veszteséget, de sajnos a piac nem igazolta a tervek helyességét. Ezáltal a cég termelése már az év els 10 hónapjában veszteséges lett, és tovább folytatódott a cég eladósodása.
17
2. Az önköltségszámítással kapcsolatos ismeretek 2.1. Az önköltségszámítással kapcsolatos alapfogalmak A korszer= eredmény-centrikus gazdálkodás megköveteli a tevékenység eredményének folyamatos vizsgálatát. A hatékonyság, jövedelmez ség fenntartásának elengedhetetlen eszköze a korszer= vezet i információs rendszer, aminek feladata, hogy a rendelkezésre álló adatokból, mindig naprakész és pontos információt nyújtson a vállalkozás egészér l. Ezen információ nem csak a vállalaton belül fontos, hanem ezek az információk fontosak a lehetséges, jöv beni befektet knek, a versenytársaknak, a hitelez knek, egy szóval mindenki számára, aki igényli, hogy a vállalatról pontos, valós összképet kapjon. A vállalkozások vezet inek ahhoz, hogy kell
információ álljon rendelkezésre a
tevékenység gazdaságosságát vizsgálni kell. Ez a vizsgálat lehet el zetes, folyamatba épített, vagy utólagos vizsgálat. A vállalkozások tevékenységüknek megfelel en alakíthatják ki a költség és önköltségszámítás rendjét. A 2000. évi C. törvény A számvitelr l (továbbiakban számviteli törvény) tartalmaz el írásokat a vállalkozások számára, de leginkább csak egy keretet ad meg, konkrét szabályozást nem tartalmaz az önköltségszámítással kapcsolatban. A számviteli törvény el írásai szerint a számviteli politika keretében el kell készíteni: az eszközök és források leltárkészítési és leltározási szabályzatát, az eszközök és források értékelési szabályzatát, az önköltségszámítási szabályzatot és a pénzkezelési szabályzatot. Nem kell önköltségszámítási szabályzatot készíteni: az egyszer=sített beszámolót készít vállalkozónak, az egyszer=sített éves beszámolót készít vállalkozónak, a kett s könyvvitelt vezet vállalkozások esetében akkor, ha az értékesítés nettó árbevétele 1 milliárd Ft-nál, vagy a költségnemek szerinti költségek együttes összege 500 millió Ft-nál kevesebb.
18
A nettó árbevétel az eladott áruk beszerzési értékével, és a közvetített szolgáltatások értékével csökkentett (üzleti évre vonatkozó) nettó árbevétel. Amennyiben a fenti értékhatárokat a vállalkozó eléri, akkor az ezt követ évt l kezd d en a saját el állítású termékek,
a
végzett
szolgáltatások
önköltségét
utókalkuláció
módszerével
kell
megállapítani. E kötelezettsége alól a vállalkozó a feltételek ismételt teljesülése esetén sem mentesül. Önköltség: a termék, termékcsoport, technológiai folyamat, szolgáltatás, teljesítmény meghatározott mennyiségének (db, liter, kg, m3 stb.) el állítására fordított él
és
holtmunka pénzértékben kifejezett összege. Önköltségszámítás: olyan m=szaki-gazdasági tevékenység, amellyel a termelés vagy a szolgáltatás megkezdése el tt, annak folyamata alatt, vagy azok befejezése után megállapítható a termék vagy szolgáltatás várható (tervezett) illetve tényleges önköltsége. Tehát az önköltségszámítás a termék illetve a szolgáltatás tervezett és tényleges önköltségének a meghatározása. Önköltségszámítás célja: a termék, áru, szolgáltatás várható vagy tényleges önköltségének kiszámítása. A várható önköltség megállapítása el kalkulációval, a tényleges önköltség kiszámítása utókalkulációval történik. Az önköltségszámítás feladata: - adatot szolgáltasson: - a saját termelés= készletek értékeléséhez - a költség és eredményalakulás vizsgálatához, elemzéséhez - az árak képzéséhez - a gazdaságossági döntéseket megalapozó és ellen rz számításokhoz - az önköltségcsökkentés lehet ségeinek feltárásához és ezen keresztül a költséggazdálkodás javításához - választ adjon az alábbi kérdésekre: - hogyan alakult a termék, szolgáltatás önköltsége a tervezettel szemben - hol – a gazdálkodás mely területén – van szükség beavatkozásra a jövedelmez ség javítása érdekében - a beavatkozás miként hat(ott) a vállalat adott területének eredményességére
19
- megteremtse a saját termelés= eszközök és készletek értékelésének lehet ségét, ezen keresztül alapja az árképzésnek - adatokat nyújtson az utókalkulációhoz és a saját termelés= készletek év végi értékeléséhez A kalkulációs egység az önköltségszámítás tárgya. Kalkulációs egységnek tekintjük a f terméknek, vagy szolgáltatásnak azt az egységnyi mennyiségét, amelyre az önköltséget számítjuk. Kalkulációs egység lehet termék, termény; termékcsoport, ikertermék; technológiai
folyamat
(m=veleti
kalkuláció);
termelési
egység;
szolgáltatás
és
melléktevékenység. Kalkulációs id szak az az id tartam, amelyre vonatkozóan az önköltséget számítjuk. Ez általában 1 naptári év, de lehetséges ett l eltér
(rövidebb, hosszabb) kalkulációs
id szakkal is számolni. Az önköltséget a vállalkozás által meghatározott kalkulációs séma szerint számítják ki. A kalkulációs sémában általában három önköltségi kategória szerepel: 1. Közvetlen önköltség 2. Sz=kített (üzemi szint=) önköltség 3. Teljes önköltség Közvetlen önköltség
kizárólag az adott termék, tevékenység egy egységére felmerült
közvetlen költségeket, tartalmazhatja (anyagjelleg= ráfordítás, személyi jelleg= ráfordítás, értékcsökkenés). Sz=kített önköltség
a közvetlen önköltség és az üzemi általános költségek
együttesen. Teljes önköltség
a termék, a tevékenység egy egységére – különböz vetítési alap
arányában – felosztott központi irányítás (közvetett) költségei és a sz=kített önköltség együttesen. Nem tartalmazza az értékesítési, igazgatási és egyéb általános, az el állítással kapcsolatba nem hozható költségeket. 2.2. Kalkulációs módszerek
20
Az önköltségszámítás módszere alatt a közvetlen költségek elszámolásának, illetve az általános költségek felosztásának módját, eljárását értjük. A termék önköltségének kalkulációja alapvet en két részb l áll. El ször meghatározzuk a termék közvetlen költségét, majd ezekhez kell rendelni az általános költségek azon részét, amely a termék közvetlen el állításával kapcsolatban merült fel. Az utókalkulációs eljárás során az el állítási költség összetev ket felosztással képezzük, a norma szerinti költség kalkuláció esetében pedig a költségek kalkulációs egységre vetítetten el kalkuláltak. Ez utóbbi esetben a ténylegesen felmerült költség százalékos arányban terhelhet a kalkulációs egységekre. A vállalatok számára több elérhet kalkulációs módszer áll rendelkezésre. A különböz módszereket két nagy csoportra lehet osztani aszerint, hogy milyen módon oldják meg az általános költségek felosztását. I. Hagyományos módszerek 1. Osztó kalkuláció Olyan módszer, amelynél úgy határozzuk meg az önköltséget, hogy a költségeket a termelés (tevékenység) mennyiségével elosztjuk. Ez a módszer f leg akkor használható megbízhatóan, ha: - egy üzemben egyfajta tevékenységet végeznek, illetve - egytípusú vagy rokon terméket állítanak el . Az osztó kalkuláción belül két eljárást különböztetünk meg: -
egyszer= osztó kalkulációt,
-
egyenértékszámos osztó kalkulációt.
Egyszer= osztó kalkuláció csak egynem= termék el állítása esetén alkalmazható. Például a bányászatban, ahol egy bányában csak egyféle szenet bányásznak.
Befejezett termelés összes költsége Termelt mennyiség Egyenértékszámos osztó kalkuláció esetében Önköltség =
-
a rokon termékeket egyenérték számok segítségével átszámítjuk „vezértermékre”,
21
-
az elkészült termékek összes költségét osztjuk a termelés egyenértékszámban kifejezett mennyiségével,
-
az egyes termékek önköltségét úgy számítjuk ki, hogy a „vezértermék” önköltségét szorozzuk az egyenérték számmal.
2. Pótlékoló kalkuláció A pótlékoló kalkulációs módszer lényege, hogy a terméket, termékcsoportot, szolgáltatást terhel -
közvetlen költségeket (anyagköltség, bérköltség, stb.) a felhasználáskor elszámoljuk a konkrét termékre, termékcsoportra, szolgáltatásra,
-
közvetett költségeket (általános költségek) pedig el ször a felmerülés helyén gy=jtjük össze és valamilyen vetítési alap segítségével – például pótlékkulccsal – osztjuk szét azokra a termékekre, amelyek a költséghely szolgáltatásait igénybe vették.
A pótlékkulcs kiszámítása a következ k szerint történik:
Pótlékkulcs (Pk) =
Felosztandó költség Vetítési alap
Vetítési alapként olyan termelési tényez t kell választani, amely legjobban vonzza a költségeket. Lehet ség szerint mennyiségben meghatározható vetítési alapot célszer= alkalmazni (ezt az árak nem torzítják), ha erre nincs mód, akkor értékbeni mutatót választunk. Az iparban az üzemi általános költség részét képez gépköltségeket a felmerült és az egyes termékek el állítására fordított gépórák arányában célszer= felosztani. A költség kigyGjtésen alapuló pótlékolás lényegében a vetítési alapok kigy=jtését jelenti, ezeket összegezve tudjuk kiszámítani a pótlékkulcsot. Ilyen kigy=jtéssel állapíthatjuk meg például egy tevékenységen belül az egyes termékek anyagmentes közvetlen költségét. A válogató pótlékolás lényegében a vetítési alapok válogatását jelenti. Ezt a módszert akkor alkalmazzuk, ha például az általános költségeket költségfunkciók szerint bontva
22
gy=jtjük, és minden költségfunkcióhoz megkeressük a költséget legjobban vonzó vetítési alapot. 3. Vegyes kalkuláció Vegyes kalkulációs módszerr l akkor beszélünk, ha a vállalkozáson belül az önköltségszámítás során többféle kalkulációs módszert alkalmaznak. Eltér kalkulációs módszert használhatnak az egyes szervezeti egységekben, vagy az egyes termékeknél, de használhatnak üzemenként eltér vetítési alapokat is. Például lehetséges, hogy egyik üzemben el állított termékek önköltségét osztó kalkulációval, míg a másik üzemben gyártott termékekét pótlékoló kalkulációval állapítják meg. A vegyes kalkulációt, mint kalkulációs módszert, az összetett termékek önköltségének megállapításánál is alkalmazzák például úgy, hogy egyik részegységének önköltségét osztókalkulációval, míg a termék másik egységének vagy egészének önköltségét pótlékoló kalkulációval állapítják meg. 4. Normatív kalkuláció Normatív kalkuláció alkalmazása esetén az érvényben lév
normák és az általános
költségek tervszámai alapján meg kell állapítani a termékek norma szerinti önköltségét: alapkalkulációt (induló kalkulációt) készítve. Egy-egy új id szak alapkalkulációját úgy készítjük el, hogy az el z alapkalkulációt módosítjuk a normaváltozások értékével. A norma szerinti önköltségnek tehát mindig a folyó normákon kell alapulnia. A termelés folyamatában, felmerülésük helyén a normától eltér költségek összegét külön gy=jtjük és mutatjuk ki. A termék tényleges (utókalkuláció szerinti) önköltségét úgy határozhatjuk meg, hogy a termékek
norma
szerinti
önköltségét
a
kalkulációs
séma
szerinti
bontásban
(költségtényez k szerinti bontásban) módosítjuk az id szakban felmerült normaeltérések összegével. A normatív kalkulációt els sorban tömeggyártás, vagy nagysorozat-gyártás esetén célszer= alkalmazni.
A normatív kalkuláció elkészítésének m=veletei a következ k: -
a norma szerinti önköltség megállapítása,
23
-
a normaváltozások vezetése,
-
az eltérések (többletráfordítások és megtakarítások) gy=jtése és elemzése.
A normatív kalkuláció bevezetésének el feltételei: -
a vállalkozás rendelkezzék m=szakilag megalapozott közvetlen anyag- és bér normákkal,
-
a vállalkozás rendelkezzék olyan normanyilvántartással, amelyb l a normaváltozások és az érvényben lév normák bármikor megállapíthatók,
-
a gyártás-el készít
szervek a költségeket a megállapított normák alapján
utalványozzák, -
a normától eltér költségek utalványozásának és bizonylatolásának rendjét a vállalat el re szabályozza, mégpedig oly módon, hogy a normaeltérések felmerülésének oka, helye és az eltérésért felel s személyek megállapíthatók legyenek.
II. ABC elemzés A hagyományos módszerek nagy el nyét az egyszer=ségük jelenti, ez az egyszer=ség azonban legnagyobb hibájuk, a pontatlanságuk forrása is egyben. A leggyakrabban alkalmazott felosztási alapok mind mennyiségorientáltak, pedig egyáltalán nem biztos, hogy két termék közül az okoz több általános költséget, amelyet nagyobb mennyiségben gyártanak. A pótlékoló kalkuláció viszont azt eredményezi, hogy a termék tulajdonságaitól függetlenül mindig a nagyobb mennyiségben gyártottra jut több általános költség. S t valahányszor növeljük a termék el állított mennyiségét, annyiszor n a termékre terhelt általános költségek összege. E mechanizmus torzítóan hat a termék önköltségére és téves döntések meghozatalához vezethet. Pl. ha egy nagy mennyiségben gyártott termék mellé a vállalat egy új termék el állítását kezdi meg, de csak kis mennyiségben, akkor az új termék bevezetése rengeteg pótlólagos általános költség felmerülését eredményezi, azonban ezeknek a költségeknek jelent s részét a nagy mennyiségben gyártott termék lesz kénytelen viselni indokolatlanul. Amíg a termékek önköltségének nagyobbik részét a közvetlen költségek tették ki, addig a pótlékoló kalkulációk használatából adódó torzítások nem voltak jelent sek. Ma már azonban az önköltségben jelent s részt képviselnek az általános költségek, így ezek pontosabb felosztására sokkal nagyobb súlyt fektetnek a vállalkozások.
24
Ennek a problémának a leküzdésére alakították ki a tevékenységalapú költségszámítási módszert (angol nevén Activity Based Costing (ABC)), amely – mint neve is mutatja – a tevékenységet tekinti alapvet
költségalanynak. Az ABC módszer a költségeket a
tevékenységeknek az egyes termékek el állításában betöltött szerepe alapján osztja fel. Az ABC módszer célja, hogy a költségkalkuláció során az általános költségek csak olyan mértékben terheljék a terméket, amilyen mértékben a költség mögötti er forrást a termék ténylegesen igénybe veszi. Ennek érdekében az ABC módszer megvalósításakor az eltér típusú általános költségek különböz vetítési alapok alapján kerülnek felosztásra. Minden egyes általános költség elemhez persze nem lehet különböz vetítési alapot használni, de meg lehet határozni a költségek bizonyos csoportját, amelyet egyazon vetítési alap jól jellemez. A m=veletek azon csoportját, amelyekhez tartozó általános költségeket azonos vetítési alap segítségével osztjuk fel a termékek között, tevékenységeknek nevezzük. A gyakorlatban a költségallokáció két lépésben zajlik le az ABC módszer keretében. Az els lépés során a m=veletek által okozott általános költségeket a megfelel tevékenységhez kell rendelni. Ezután a tevékenységhez rendelt valamennyi általános költséget kell összegezni, és meghatározott vetítési alapok segítségével a termékre szétosztani. Az ABC módszer bonyolultabb a hagyományos módszereknél, ezért megvalósítása és m=ködtetése több ráfordítást igényel. Ezek a ráfordítások a szüksége adatok mérése, gy=jtése és a számítások elvégzése során keletkeznek. Minél több tevékenységközpontot, illetve vetítési alapot alkalmazunk, annál magasabb lesz az ABC módszer költségvonzata. 2.3. Az önköltségszámítás fajtái Az önköltségszámítás az elkészítésének ideje szerint csoportosítva lehet: I.
El kalkuláció
II. Közbens kalkuláció III. Utókalkuláció I. El kalkuláció Az el kalkuláció az a m=szaki-gazdasági tevékenység, amellyel a tevékenység, a termelés, a gyártás megkezdése el tt meghatározzák valamely termék (szolgáltatás) el állítása során – a m=szaki és technológiai el írások betartása mellett – felhasználható él - és holtmunka mennyiségét és ebb l az érvényben lév
25
árak és díjtételek
alkalmazásával kiszámítják az el állítandó termékek (szolgáltatások) norma, árvetés, terv szerinti önköltségét. El kalkulációt lehet készíteni nemcsak termékre vagy szolgáltatásra, hanem minden olyan tevékenységre, amelynek költségkihatása van. Az el kalkuláció el re tájékoztatja a vállalat vezet ségét a várható önköltségr l, az árról, a gazdasági döntések várható költség kihatásairól, így lehet vé teszi a jövedelmez ség megtervezését, a vev k tájékoztatását az új termék várható áráról, a gazdasági döntések gazdaságosságának el irányzását stb. El kalkulációt kell készíteni üzleti tervek részét képez
költség és eredménytervek
elkészítéséhez, új termék egységárának megállapítására, önköltség tervek, önköltség csökkentési tervek összeállításához, termelési szerkezet megváltoztatására vonatkozó vezet i döntések alátámasztására, saját termelés= készletek értékeléséhez, beruházási döntések megalapozásához. Az el kalkuláció összeállításánál ügyelni kell arra, hogy az utókalkulációval való összehasonlíthatóság biztosított legyen. Ezért fontos, hogy a kalkulációs séma azonos legyen, ez biztosítja a tartalmi és a formai azonosságot. Az el kalkuláció hatékonyságát növelheti továbbá, ha elkészítésénél - törekszünk a költséghalmozódások kisz=résére, - az általános költségeket költségfunkciónként osztjuk fel a költségfunkcióra legjellemz bb vetítési alap kiválasztásával, - összhangot teremtünk az el kalkuláció különböz típusaival és az árvetésekkel az elemzés és az ellen rzés érdekében, - olyan mélység= tagolást alkalmazunk, amellyel biztosítjuk az értékelemzéshez, az önköltség elemzéshez szükséges információkat. Az el kalkuláció kalkulációs tételeit meghatározhatjuk - m=szaki és egyéb számításokon alapuló normák alapján. Ezt a kalkulációs módszert els sorban a sorozatgyártásnál és a tömeggyártásnál alkalmazzák. - összehasonlító számításokkal. Ezt ott alkalmazzák, ahol az el z t nem lehet használni, els sorban ez jellemz az egyedi gyártásra.
26
Az el kalkuláció elkészítésének folyamata: - Az el készítés során: - meg kell határozni az el kalkulációs tevékenységet befolyásoló körülményeket (gyártás típusát, termék jellegét, termék összetettségét, stb.), - ki kell jelölni a kalkulációs egységet, - ki kell választani az alkalmazandó kalkulációs módszert, - ki kell jelölni, és biztosítani kell az el kalkuláció adatait alátámasztó okmányokat, bizonylatokat, - meg kell határozni a kalkuláció elemzésének, ellen rzésének módját. Az el kalkuláció elkészítése során: - a kalkulációs tételek szerint a kalkuláció részletességének megfelel en ki kell dolgozni az el irányozható költségeket, - el kell végezni az elkészült kalkuláció elemzését, ellen rzését. II. Közbens kalkuláció A közbens
kalkuláció az a m=szaki-gazdasági tevékenység, ami a termelés
(szolgáltatás) folyamatában informál a költségek alakulásáról. A közbens
kalkuláció
lényege, a norma szerinti és tényleges önköltség megfigyelése és összehasonlítása. A közbens kalkuláció formái: - m=veleti (fázis) kalkuláció - ideiglenes kalkuláció - befejezetlen termelésre készült kalkuláció A m=veleti kalkuláció egy-egy munkam=veletre, vagy m=veletcsoportra készített kalkuláció. Elkészítésénél figyelembe kell venni, hogy nem minden költség bontató fel munkam=veletekre, m=veletcsoportokra (pl. értékcsökkenési leírás, fenntartási költségek, általános költségek). A m=veleti költségek tényadatainak gy=jtését, feldolgozását el lehet végezni teljes kör=en, vagy részlegesen. Az ideiglenes kalkuláció a termelés befejezése után, de nem a kalkulációs id szak végén készül. Általában egy-egy széria legyártásakor, vagy egy rövidebb id szak alatt el állított termékek, elvégzett szolgáltatások önköltségének megállapítására lehet használni. Az ideiglenes kalkulációval megállapított önköltség eltér a kalkulációs id szak végén készült utókalkuláció adataitól, mert az id szak további részében újabb költségek is felmerülhetnek, illetve módosulhatnak az általános költségek pótlékkulcsai.
27
A befejezetlen termelés kalkulációja a kalkulációs id szak végén készül azokról a termékekr l, amelyek a számbavétel id pontjában megmunkálás alatt állnak, és amelyek legalább egy m=veleti fázison átmentek. III. Utókalkuláció Míg az el kalkulációban csak m=szakilag-gazdaságilag részletes számításokkal alátámasztott költségek tervezhet k, addig az utókalkuláció során csak bizonylattal alátámasztott tényleges és számításokkal is igazolt kalkulált költségek számolhatók el. Az utókalkuláció az a m=szaki-gazdasági tevékenység, amellyel a termelés befejezése után meghatározzák a termékek, szolgáltatások, tevékenységek tényleges önköltségét. Az utókalkuláció és a könyvelés (f könyvi könyvelés, analitikus nyilvántartás) adatai között tartalmi és számszer= egyez ségnek kell fennállnia. Utókalkulációt kell készíteni: - a saját el állítású eszközök el állítási költségének megállapítására, - a saját termelés= készletek év végi értékeléséhez, - az export önköltség meghatározásához, - hatóság elrendelése alapján (pl. árellen rzéshez), - különböz vezet i döntések alátámasztásához. Az utókalkuláció legfontosabb feladata a termékek, szolgáltatások jövedelmez ségének, az árak és az önköltség közötti különbség megállapításának el segítése. Fontos szerepe van a tervezett ráfordítások alakulásának vizsgálatában, az el irányzatok mérésében. Az önköltségszámításnak csak akkor van értéke, ha a költségelszámolás során a legmesszebbmen kig érvényesül az az elv, hogy minden termék, szolgáltatás, tevékenység csak annyi költséget viseljen, amennyi az el állításukkal kapcsolatban merült fel. Ezért - érvényesíteni kell a közvetlen költségek elszámolásának elvét, - biztosítani kell a költségek id beli és termékek, termelési folyamatok közötti pontos elhatárolást, - ki kell zárni a többszörös elszámolás lehet ségét (költségeket csak egyszer lehet elszámolni), - a költségek elszámolása során maradéktalanul érvényesíteni kell a bizonylati elvet, - a költségek elszámolása során a következetesség, a folytonosság, és az egységes elszámolás elvét kell alkalmazni.
28
3. A Zalaegerszegi Ruhagyár Rt. költségszámítási rendszere 3.1. Költségek csoportosítása A költség: - a gazdálkodó tevékenysége folytatásának érdekében felhasznált eszközök, igénybe vett munkateljesítmények pénzben kifejezett értéke, - a tevékenység folytatásához szükséges ráfordítás. A termelési folyamattal való kapcsolat szerint lehetnek: - alapköltségek és - járulékos költségek. Alapköltségek azok a költségek, amelyek a termeléshez szorosan kapcsolódnak (pl. anyagköltség, közvetlen bérköltség stb.) A járulékos költségek azok, amik a vállalkozás irányításával kapcsolatosan merültek fel. A termelési volumennel való kapcsolat szerint lehetnek: - fix (állandó) költségek, - változó költségek, - proporcionális (arányosan változó) költségek, - degresszív (arány alatt változó) költségek és - progresszív (arány felett változó) költségek. Elszámolhatóságuk szerint lehetnek: - közvetlen költségek és - közvetett költségek. Közvetlen költségek, melyekr l el re, vagy utólag meg lehet határozni, hogy mely tevékenységet, terméket, termékcsoportot, technológiai folyamatot, szolgáltatást terheli. Közvetett költségek, melyekr l a felmerülésük id pontjában nem lehet megállapítani, hogy melyik tevékenységet terhelik. Ezen költségek egy része, akár közvetleníthet módon, akár vetítési alapokon keresztül, a kés bbiek során a közvetlen költségek közé terhelhet k.
29
A költségek a könyvvitelben történ elszámolhatóság szerint lehetnek: - tevékenységre közvetlenül felhasználható, - tevékenységre közvetlenül fel nem használható költségek. A megoszlási funkciók szerint: - holtmunka jelleg= költségek: (anyagköltségek, anyagjelleg= szolgáltatások értéke, alvállalkozói teljesítmények, értékcsökkenési leírás) - él munka jelleg= költségek: (bérköltség, egyéb személyi jelleg= kifizetések, társadalombiztosítási járulék, egyéb járulékok) - egyéb költségek: (nem anyagjelleg= szolgáltatások költsége, bankköltségek, hatósági díjak, biztosítási díjak, stb.) A költségek összetétele szerint: - elemi költségek (pl. anyagköltség) - összetett költségek (karbantartási költségek és ezen belül bonthatók: - anyagköltségek, - bérköltségek, - egyéb költségek) Az árképzési szempont (tervezhet ség) szerint: - árképzésnél figyelembe vehet költségek (ami tervezhet ), - árképzésnél figyelembe nem vehet
költségek (nem tervezhet
költségek,
ráfordítások). A tevékenység jellege szerint: - alaptevékenység költségei, - segédtermelés költségei, - szolgáltatás költségei. 3.2. Saját elCállítású eszközök, saját termelésG készletek értékelése A Zalaegerszegi Ruhagyár Részvénytársaság tevékenységéhez tartozó termelés és szolgáltatás el - és utókalkulált önköltségének számítását és szabályzatát a mindenkor hatályos törvények, és el írások alapján készíti el.
30
A számviteli törvény 51. §-a alapján: „Az eszköz bekerülési (el állítási) értékének részét képezik azok a költségek, amelyek: a) az eszköz (termék) el állítása, üzembe helyezése, b vítése, rendeltetésének megváltoztatása,
átalakítása,
eredeti
állagának
helyreállítása
során
közvetlenül
felmerültek, b) az el állítással bizonyíthatóan szoros kapcsolatban voltak, továbbá c) az eszközre (termékre) megfelel mutatók, jellemz k segítségével elszámolhatók (együttesen: közvetlen önköltség). Az el állítási költségek között kell elszámolni [és így a bekerülési (el állítási) érték részét képezi] az idegen vállalkozó által megvalósított beruházáshoz a beruházó által biztosított (az idegen vállalkozó felé nem számlázott) vásárolt anyag bekerülési (beszerzési) értékét, továbbá a saját el állítású termék, nyújtott szolgáltatás közvetlen önköltségét a vásárolt anyag, a saját el állítású termék tényleges beépítésekor, a szolgáltatásnyújtással egyidej6leg. Értékesítési költségeket és az el állítással közvetlen kapcsolatba nem hozható igazgatási és egyéb általános költségeket - az eszközértékelés alapjául szolgáló - közvetlen önköltség nem tartalmazhat.”1 A saját el állítású eszközöket a társaság a számviteli törvény el írásának és a társaság számviteli politikájának megfelel en tényleges közvetlen önköltségen értékeli. Az értékelés általános sémája a saját el állítású eszközök esetében: + Anyagköltség + Anyagjelleg= szolgáltatások értéke + Bérköltség + Társadalombiztosítási járulék + Egyéb költség és ráfordítás = El állítási költség Az el állítási költség megállapításánál csak az adott termékek el állításához közvetlen kapcsolatba hozható költségek vehet k figyelembe. A számviteli törvény el írásai alapján a Zalaegerszegi Ruhagyár Rt. a saját termelés= készleteit utókalkulációval számított közvetlen önköltségen értékeli. A saját el állítású
1
Idézet a 2000. évi C törvény a számvitelr l 51. § 31
eszközök, saját termelés= készletek értékeléséhez az alábbi munkalapot használja a vállalkozás.
4. táblázat Saját el állítású eszközök értékelési munkalapja Beruházá- Szellemi Tárgyi Megnevezés sok termékek eszközök a)
Anyagköltség
Befejezet-
Kész-
len term.
termék
+
X
-
X
X
X
+
X
-
X
X
X
Bérköltség
+
X
X
X
X
X
d) TB Járulék
+
X
X
X
X
X
X
X
X
(üzembe-
(üzembe-
(üzembe-
helyezésig
helyezésig helyezésig
X
X
felmerült)
felmerült)
felmerült)
X
X
X
X
X
-
-
-
46 %
-
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
X
Anyagjell. szolg. ért. b) (bérmunkadíj, alváll. telj. ért.) c)
e)
Egyéb ráfordítás (kamatok)
f)
El állítási költség I..
g)
Készültségi fok %-a
+
x
h) El állítási költség II. i)
j)
Amortizáció v. értékvesztés
-
Mérleg szerinti nyilvántartási ár
3.3. A költségek elszámolása A termelési, tevékenységi költségek költségnemek szerinti elszámolása az 5. Költségnemek számlaosztályban történik. Az itt elszámolt költségnemek összegei a tárgyid szakban felmerült összes költséget mutatják. Az id beli elhatárolások elszámolása után a tárgyid szakot terhel összes költséget tartalmazzák. 32
Az egyes költségnem számlákra az el zetesen felszámított, le nem vonható áfát költségként kell könyvelni. Az összköltség eljárással készített eredménykimutatás tételéhez a számviteli törvény meghatározza az 5. számlaosztály részletezett tartalmát. 5. számlaosztály Költségnemek 51. Anyagköltség 52. Igénybe vett szolgáltatások költségei 53. Egyéb szolgáltatások költségei 54. Bérköltség 55. Személyi jelleg= egyéb kifizetések 56. Bérjárulékok 57. Értékcsökkenési leírás 58. Aktivált saját teljesítmények értéke 59. Költségnem átvezetési számla A költségnemek a költségek megjelenési formái. A költségnemek egyszer= költségek, a költséghelyek és a tevékenységek költségei több költségnemb l álló összetett költségek. A költségnem számlacsoport tartalmát, könyvvezetését az határozza meg, hogy a gazdálkodó vezeti-e a 6. és 7. számlaosztály számláit, és ha vezeti, akkor a költségeit els dlegesen melyik számlaosztályban számolja el. Mivel a cég a költségeket els dlegesen az 5-ös és másodlagosan a 6-os, 7-es számlaosztályokba, vagyis els dleges költségnem, másodlagos költséghely, költségvisel elv alapján vezeti könyveit, ezért a ruhagyárnál a költségnem számlák a jobb áttekinthet ség érdekében 6 számjegyig vannak bontva. S t a számlák további alszámlákra vannak bontva felmerülési helyük szerint. Például az 511011es f könyvi számlát használja a vállalkozás a felhasznált f anyagok elszámolására, de ezt a számlát még további alszámlákra bontja a költségek felmerülési helye szerint (1. alszámla el készítés, 2. alszla. Zalaegerszegi varroda, 4. alszla. Lenti varroda, 7. alszla. MEO, 99 alszla. F termelés). A számlák alszámlákra való bontása minden f könyvi számla esetében azonos. a) Költséghelyek, általános költségek, közvetett költségek (6.)
33
A közvetett (általános) költségek azok a költségek, amelyekr l a felmerülés id pontjában nem állapítható meg, hogy melyik terméket, tevékenységet és milyen arányban terheli. A közvetett költség esetén csak a felmerülés helye (a költséghely) állapítható meg. A 6. Költséghelyek, általános költségek számlaosztályban kerülnek kimutatásra a költséghelyeken felmerült költségek a közvetlen költségnek min sül általános költségek. Általános költségnek kell tekinteni a vállalkozás egészének és szervezeti egységeinek m=ködésével, üzemeltetésével és irányításával kapcsolatosan felmerült költségeket (az igazgatási költségeket), továbbá az értékesítési költségeket és az egyéb általános költségeket. Az általános költséget az értékesítés közvetett költségei között kell elszámolni. A 6-os számlaosztály tagolására nem tartalmaz el írást a számviteli törvény, mivel annak alkalmazását is a vállalkozásra bízza, ezért az minden vállalatnál más és más, attól függ en, hogy a vállalat vezet sége milyen részletezettséggel és milyen mélységben kíváncsi a költségek felmerülési helyére. A Zalaegerszegi Ruhagyár Rt.-nél az alábbi bontásban használják a 6-os számlaosztályt: 61. Termel üzemek költségei 62. Javító-karbantartó, fenntartó üzemek költségei 63. Üzemi irányítás költségei 65. Szolgáltatás költségei (raktározás, fuvarozás, stb.) 66. Központi irányítás költségei 67. Értékesítési és forgalmazási költségek 68. Elkülönített egyéb általános költségek 69. Költséghelyek költségeinek átvezetése b) A költségvisel k (tevékenységek) közvetlen költségei (7.) A vállalkozási tevékenységek közvetlen költségeinek elszámolása a 7. számlaosztályba tartozik. A tevékenységek költségei között kerül kimutatásra, oda kerül átvezetésre azoknak a tevékenységeknek a közvetlen költségei, amelyeket els dlegesen a költséghelyek,
általános
költségek
számlákon
kerülnek
elszámolásra
és
készletrevételükhöz, értékesítésükkor további ráfordítás nem szükséges. Ilyen tevékenység például: - a költséghelyen el állított, készletre vett vagy készletre vétel nélkül értékesített termékek,
34
- a megrendelésre végzett kiszámlázott szolgáltatások, - aktivált saját teljesítmények közvetlen önköltsége. A
költségvisel nkénti
elszámolás
a
költségcsoportosítást jelenti. Költségvisel
termelési
tevékenység
célja
szerinti
az a termék, vagy szolgáltatás, amelyik
érdekében a költség felmerült. Költségvisel k lehetnek: - f termékek, - f tevékenységek, - szolgáltatások, - segédtermelés. A 7-es számlaosztály bontására sem tartalmaz részletes el írást a számviteli törvény, csak ajánlást, annak részletezettségét szintén a vállalkozásra bízza. A Zalaegerszegi Ruhagyár Rt.-nél a 7-es számlaosztályt az alábbi bontás alapján használják: 71. Termelés költségei 711. F termelés költségei 712. 0-széria állományváltozása 713. Ipari tanulók termék el állítása 714. Belföldiesítés 751. Tárgyi eszköz el állítás saját célra 752. Tárgyi eszköz értéknövel felújítása 753. Egyéb termék el állítás 754. Kereskedelmi tevékenység költségei 79. Tevékenységek költségeinek átvezetése A Zalaegerszegi Ruhagyár költség-, és önköltségszámításával kapcsolatos további sajátosságok a vállalat önköltségszámítási szabályzatában vannak meghatározva.
35
4. Az önköltségszámítási szabályzat és annak tartalma 4.1. Önköltségszámítás kapcsolatai Az önköltségszámítást, a költségelszámolás rendjét a számviteli törvény el írásának figyelembevételével kell kialakítani. = A közvetlen önköltség és a számviteli törvény kapcsolata Az önköltségszámítás segítségével értékben mérhet
az adott vállalkozás termel ,
szolgáltató tevékenysége, illetve annak kalkulációs egységre jutó közvetlen önköltsége. A vállalkozási tevékenységeket az alábbiak szerint kell elhatárolni: immateriális javak el állítása (pl. kísérleti fejlesztés) tárgyi eszközök el állítása és felújítása saját termelés= készletek termelése szolgáltatások nyújtása A mérlegben a vásárolt és sajáttermelés= készletek értékelésére vonatkozóan a számviteli törvény több lehet séget biztosít (pl. el állítási költség, utókalkuláció, normaszerinti közvetlen költség). A társaságra vonatkozóan a számviteli törvény több el írást tartalmaz, ebb l következ en: a vásárolt készleteknél átlagos (súlyozott) beszerzési áron, mely a hónap végén kialakított ár, számolja a költségfelhasználást, saját termelés= készleteknél, a számviteli törvény el írásai szerint megállapított értékhatárok miatt, a társaság az utókalkuláció módszerével megállapított értékelési módot alkalmazza. = Önköltségszámítás kapcsolata a könyvvitellel A társaság által kialakított számlakeret és költségelszámolás alapján az Eszközök, Készletek és Költségek között szoros kapcsolat áll fenn, mely szerint megállapítható lesz a nettó árbevétel ismeretében a társaság tevékenységének eredménye. Lényeges a vezet i információ kiszélesítéséhez az önköltségszámítás részletezettsége és a számlakeret b vítése. A társaságnál az integrált számítógépes rendszer alkalmas mindkét 36
tényez
maximális megoldására, nevezetesen a vezet i információ igény széleskör=
kiszolgálására. = Önköltségszámítás kapcsolata az eredménykimutatással Az éves beszámoló elkészítése során kötelez en az eredménykimutatást is el kell készíteni, és a társaságnak kell meghatározni, hogy milyen formában. A „Számviteli politikában” meghatározásra került, hogy a társaság az „A” (összköltséges) módszert alkalmazza, tehát a megjelen
költségek a törvényi el írás szerinti részletezettséggel
jelennek meg. = Az önköltségszámítás kapcsolata a leltárral A számviteli törvény a mérlegtételek leltárral történ tételesen és ellen rizhet
alátámasztását írja el , mely
módon a társaság mérlegének fordulónapján tartalmazza a
meglév eszközeit és forrásait. A kapcsolódás a saját termelés6 készletek területén jelentkezik els sorban, ahol már meghatározásra került, hogy milyen önköltségen, illetve milyen módszerrel kerül a leltárba az érték. Figyelembe kell venni a számviteli törvény azon el írását, mely az értékvesztéssel is számol, és a társaság a törvényi el írásnak megfelel en alkalmazza ezt. Az értékvesztés összege az eredménykimutatásban a sajáttermelés= készletek állományváltozásának negatív értéke. 4.2. Önköltségszámítás tárgya Az önköltségszámítás tárgya a kalkulációs egység (termékcsoport), mely: El#kalkuláció esetén a.) A f tevékenység keretében a belkereskedelem részére, valamint exportra gyártott termékeknél a konkrét választék, minden méretnagyság összevontan. El kalkulált önköltséget kell számítani minden, a társaság f tevékenysége keretében készített új termékre, szolgáltatásra megrendelésre. Új terméknek, illetve új választéknak kell tekinteni azt a gyártmányt, amely az addig eltér fantázianev=,
karakter=
f anyagból,
eltér
modellben,
vagy
eltér
kellékezettséggel készül. Amennyiben az új megrendelés a tárgyid szakban már
37
gyártott választékra vonatkozik, akkor kell új el kalkulált önköltséget számítani, ha a f anyag beszerzési ára 2 %-nál nagyobb mértékben változik, az összes kellékköltség, a kellékezettség és a beszerzési árak változása miatt 5 %-nál nagyobb mértékben módosul. b.) A kiegészít
és segédtermelésnél, valamint az ipari szolgáltatásoknál
el kalkulált önköltséget általában nem számol a társaság, kivéve az ipari szolgáltatásnak tekintend , de a f tevékenységhez tartozó bérmunkagyártás. Utókalkulációnál Az utókalkulált önköltség számítása összevontabb az el kalkuláltnál, melyet a következ csoportosításnak megfelel en kell elkészíteni. a.) F tevékenységen belül belföldre értékesített saját anyagos termékek, belföldi szolgáltatás, méretes konfekció termékek, egyéb belföldi szolgáltatás jelleg= konfekció tevékenység, konvertibilis export, saját anyagos termékek, konvertibilis export, bérmunka (kellékes és teljes bérmunka). A
f tevékenységhez
tartozó
tevékenységeknél
az
egyes
megrendelések
gazdaságosságának rangsorolása, különböz elemzések elvégzése végett, szükség van az önköltség részletesebb számítására is. Ezen számításokat az utókalkuláción belül az értékesítésre vonatkozó utókalkulált adatok figyelembevételével kell biztosítani. b.) Egyéb ipari tevékenységeknél kiegészít
termelésnél, ipari szolgáltatásnál (konfekció tevékenység
kivételével) munkaszámonként, illetve megrendel ként, saját rezsis beruházásnál tasakonként, segédtermelésnél munkaszámonként. c.) Egyéb tevékenységnél Közlekedés, posta és távközlési tevékenység
38
Az elszámolt költség a dolgozók részére térítés ellenében, vagy egyéb megrendel k részére végzett saját gépkocsis szállítások számlázott összegének megfelel
közvetlen
költséget tartalmazza. A költségelszámolás havonta történik a forgalmi könyvelésben az árbevételként könyvelt összegnek megfelel en. Belkereskedelmi tevékenység A kimutatott költségek a ténylegesen felmerült, közvetlenül elszámolt költségeket tartalmazzák. kölcsönzési tevékenységre, bolthálózatra, (raktáráruházi tevékenységre) valamint passzív bérmunkáltatásra vonatkozóan. A felmerült közvetlen költségek terhelése, elszámolása folyamatosan történik. Egyéb anyagi és nem anyagi tevékenység A ZA - KO Rt.-nél az egyéb tevékenység alatt a jóléti (szociális és kulturális), egészségügyi, oktatási és lakásgazdálkodási, szervezett üdültetés, ténylegesen felmerült, kiszámlázott vagy megtérített költségeit kell érteni. 4.3. Kalkuláció költségtartalma A kalkuláció költségtartalmát a számviteli törvényben meghatározottak szerint kell figyelembe venni. Itt kell meghatározni: a közvetlen anyagköltségeket (alapanyagok, segéd-, üzemi- és f=t anyagokat, egyéb anyagokat, valamint az egy éven belül elhasználódó eszközöket), az igénybevett anyagjelleg6 szolgáltatások közvetlen költségeit (utazás, szállítás, csomagolás, kölcsönzés, bérmunka, fenntartások, postai szolgáltatások áfa nélküli értéke), személyi jelleg6 ráfordítások (közvetlen bérköltség, tb. járulék, munkaadói járulék, egyéb személyi jelleg= kifizetések, ráfordítások) Személyi jelleg= egyéb 39
kifizetések a társaság számlarendjében meghatározottak (találmányi, szabadalmi díj, reprezentációs költségek, társaságot terhelõ táppénz és betegszabadság, jubileumi jutalmak, költségtérítések, személyi biztosítások, ösztöndíjak, végkielégítés összege, stb.), értékcsökkenési leírás (a vonatkozó elõírásokat a számviteli tövény 52. és 53. §a, a társaság „Számlarendje” és „Értékelési szabályzata” tartalmazza (pl. leírási módja, a tervezett értékcsökkemési leírás kulcsai megegyeznek-e a társasági adó mellékletében meghatározott kulcsokkal, az immateriális javak leírásának ideje, stb.), gyártási külön költség. Költségtényez#k tagolása és tartalma az el# és utókalkulációban Az önköltséget költségtényez nkénti tagolásban kell kiszámítani a következ k szerint: Közvetlen anyagköltség Közvetlen anyagköltségnek tekintend
minden olyan f#- és kellékanyag, amely a
termékbe beépítve, ott mennyiségileg megtalálható, ide értve a tasakot és a vállfát is. Itt kerül meghatározásra az, hogy mi tartozik a közvetlen anyagköltség közé, mit kell szerepeltetni az el -, és mit az utókalkulációban, mely tételek módosítják, illetve csökkentik a közvetlen anyagköltséget. Ennek tételes felsorolása a 4-es számú mellékletben található. Közvetlen munkabér és járulékai Itt kerül meghatározásra, hogy a vállalat mely költségeket sorolja ebbe a kategóriába, és mely költségekkel számol az el -, és melyekkel az utókalkuláció során. Az is itt kerül meghatározása, hogy a közvetlen munkabér járulékai közül mik kerülnek be f tevékenység, és mik egyéb tevékenység esetén a kalkulációs sémába, ennek tételes felsorolása az 5-ös számú mellékletben található. Gyártási külön költség Gyártási külön költség a vállalatnál nem merült fel, így az el - és utókalkulációs elszámolásnak rendjét szabályozni nem kell. Egyéb közvetlen költség
40
A gépköltségek, a fel nem osztott költségen belül, az üzemi általános költségek között közvetett költségként kerülnek elszámolásra. Az el - és utókalkulált önköltség összhangjának, a költségelemzés megfelel értékelésének a bérmunkába adott tételek el kalkulációit a tényleges helyzetnek megfelel en kell elkészíteni. A kalkulációban a bérmunkáltatás díját egyéb közvetlen költségként kell figyelembe venni. Ugyancsak a várható költségeket kell elszámolni a bér és rezsi költségeknél is. Tekintettel arra, hogy a belkereskedelmi termékeknél az árak kialakítása után tisztázódik, hogy mely tételek kerülnek bérmunkáltatásra, ezen relációnál a bérmunkáltatott tételek el kalkulációit kett változatban kell elkészíteni. Az utókalkuláció készítése során egyéb közvetlen költségként kell elszámolni a termék bérmunkáltatása során felmerült bérmunka-díjat. Felosztása a kalkulált díj aránya szerint történik. Közvetlen önköltség A f
és egyéb közvetlen tevékenység során keletkezett befejezetlen és késztermék
állomány értékelése tényleges közvetlen önköltségen történik. A f tevékenységnél norma szerinti közvetlen költségszinten (el kalkulált), míg az egyéb tevékenységnél tényleges közvetlen önköltségen, mely az alábbi költségtényez ket tartalmazza: = Közvetlen anyagköltség = Közvetlen munkabérköltség és járulékai = Gyártási külön költség = Egyéb közvetlen költség (bérmunkadíj) = Értékelés alapjául szolgáló közvetlen önköltség. Értékesítési külön költség Értékesítési külön költséget csupán export termékekkel kapcsolatban számol el a cég, melyek a következ k: = csomagolási költség = belföldi szállítási költség = egyéb export költség = külker. bonyolítási költség = belker. bonyolítási költség = esetenkénti egyéb költség
41
= ügynöki jutalék = külföldi szállítási költség (csak el kalkulációnál). Az el kalkulált értékesítési külön költség számbavételének alapja a mindenkori szállítási és pénzügyi elszámolási feltételek, melyekr l a vev
szerviz osztály ad információt a
számviteli osztály részére az „egyéb export költség” kalkulálásánál a vetítési alap = árajánlat tételnél a belker. szint= önköltség = deviza eladási ár ismeretében a határparitásos nettó árbevétel. Az el kalkulált ügynöki jutalékot, a forint értékben számított eladási árra vetítve kell számolni. Az értékesítési külön költsége az utókalkulációban a számvitellel egyez en kell elszámolni. A f könyvi könyvelés keretében ezeket a költségeket az 5-ös számlaosztályban külön számlán kell nyilvántartani. A csomagolási és bels szállítási költségek kalkulációs egységre történ elszámolását a pénzügyi osztály és a szállítási el adó feladása alapján kell biztosítani. Az „egyéb export költség” gyártmányokra történ felosztásának alapja a határparitásos nettó árbevétel. Az ügynöki jutalékot a pénzügyi osztály feladása alapján kell gyártmánycsoportokra elszámolni. Az értékesítési külön költségek közül a külföldi szállítási költség nem kerül elszámolásra, így az önköltség ezt a költséget nem tartalmazza, mivel az árbevétel is a külföldi szállítási költség nélkül kerül számbavételre. A f tevékenységen kívüli egyéb vállalati tevékenységnél értékesítési külön költséggel nem számol a cég. Értékesítés közvetlen önköltsége Az értékesítés közvetlen önköltsége megegyezik a közvetlen önköltség, az értékesítési külön költség együttes összegével. Értékesítés közvetlen önköltséget az el kalkulációban nem, csak az utókalkulációban számolunk, mely biztosítja az egyez séget az utókalkuláció és az eredménykimutatás adatai között. A negyedév végi értékelés során az évben gyártott és készleten maradt termékeket az utókalkuláció módszerével megállapított tényleges önköltségre kell helyesbíteni, és bels döntés alapján az általános költségek (üzemi) közül a közvetleníthet költségeket a közvetlen költségek közé kell sorolni, és így kell megállapítani a tényköltségre történ helyesbítést és az új árakat.
42
Általános költségek (nagy rezsi) Az általános költségeknek az el - és utókalkulációban történ elszámolását, a költségek differenciálásán keresztül kell megvalósítani. Az általános költségek tartalmazzák: = értékcsökkenési leírást, mely érinti = üzemi általános költségeket és = a vállalati központi irányításának költségeit = az egyéb bevételeket és ráfordításokat = pénzügyi bevételeket és ráfordításokat = rendkívüli bevételeket és ráfordításokat Az üzemi és vállalati általános költségek között kerül elszámolásra a termelési, technológiai folyamatban közvetlenül résztvev
gépek és egyéb termel -berendezések
m=ködtetésének, és állóeszköz fenntartásának, azaz javításának és karbantartásának költségei is. Az általános költségek számítása az el kalkulációban Az el kalkulációban elszámolásra kerül
közvetett költségek mértékét a tárgyévi
tervezett költségek alapulvételével kell megállapítani. A rezsiköltség kalkulálásának alapja a közvetlen munkabér. Tartalmát a „szöveges számlarend” tartalmazza. Az egyéb - f tevékenységen kívüli - tevékenységeknél is a közvetett költségek kalkulálása
a
munkabér,
mint
vetítési
alap,
segítségével
történik.
Az
egyéb
tevékenységeknél a rezsiköltség mértéke évente eltér , mely a terv adatok alapján kerül meghatározásra. A költség elszámolásának alapja a munkabérköltség. Teljes önköltség A reális összehasonlítás és értékelés megvalósítása érdekében biztosítani kell az el - és utókalkulált
költségek
tartalmi
azonosságát.
Ennek
megfelel en
utókalkulációban a következ költségtényez ket kell számításba venni: = Közvetlen anyagköltség - f anyag - méterkellék - aprókellék
43
az
el -
és
- közvetlen anyagköltség korrekciója = Közvetlen munkabér és járulékai - közvetlen munkabér - közvetlen bérek járulékai (bérpótlék, kiegészít fizetés, közteher) = Gyártási külön költség = Egyéb közvetlen költség (bérmunkadíj stb.) = Közvetlen önköltség (el kalkulációhoz) = Értékesítési külön költség - export csomagolási költség - export belföldi szállítási költség - egyéb export külön költség külker. bonyolítási költség belker. bonyolítási költség esetenkénti egyéb költség - ügynöki jutalék - export deviza szállítási költség (csak el kalkulációnál) = Közvetlen önköltség (csupán el kalkulációnál) = Általános költség = Teljes önköltség 4.4. Önköltségszámítás módszere Az önköltségszámítás módszere a termék el kalkulált, vagy tényleges önköltsége kiszámításának szabályait határozza meg. El kalkulációnál közvetlenül elszámolható költségként a termék el állításához m=szaki és gazdasági számításokkal megalapozott költségek állíthatók be. A termék el kalkulált, közvetlenül el nem számolható költségeit a tárgyév tervezett ráfordításai alapján kell meghatározni. A f tevékenység minden relációjában a tárgyévi tervezett adatokkal kell az önköltséget készíteni január 1-t l december 31-ig. Változtatásra negyedévenként kerülhet sor, abban az esetben, ha a tényszámok, vagy egyéb gazdálkodási szempontok ezt szükségessé teszik. A módosításra vonatkozó döntést számításokkal kell alátámasztani.
44
A közvetlen anyag és munkabérköltséget, és értékesítési külön költséget - az el kalkuláció készítésnél - m=szakilag és egyéb okból indokolt norma szerinti mértékben, utókalkulációnál a tényleges felmerülés szerint kell számításba venni. A közvetlen költségek közül, a tényleges f anyag, a méter- és aprókellék, a munkabérköltség normatívák alapulvételével pótlékoló eljárással kerül kalkulációs egységekre felosztásra és az utókalkulációban, pedig a tényleges költség felmerülés alapján kell megállapítani. A költségek felosztásának alapjául az el kalkulációban számolt költségeket, és normaórákat használjuk. Egyéb anyag és bérjelleg= közvetlen költségeket, valamint az általános költségeket vetítési alapok figyelembevételével pótlékoló kalkuláció alapján kell számítani úgy az el , mint az utókalkulációban. Az export értékesítési külön költséget a tervezett és tényleges költségek alapján kell számításba venni. Gyártmányokra történ
felosztásuk vetítési alapok
igénybevételével történik. Bérmunkáltatás esetén a bérmunkadíj egyéb közvetlen költségként számolandó el. A f tevékenység a készleteket év végén átlagos tényleges készültségi foknak megfelel#en utókalkulált tényleges közvetlen önköltségen kell értékelni. Negyedévenként a számvitelben elszámolt, relációnkénti értékesítésre vonatkozó közvetlen önköltséget az utókalkuláció adataira kell helyesbíteni és az el utókalkuláció
eltérését
kidolgozás
alapján
a
saját
termelés6
-
készletek
állományváltozásával, valamint a késztermék készlet számlával szemben az eltérés el jelének megfelel en korrekcióként könyvelni kell, így a számvitelben (mérlegben) szerepl érték az utókalkulált tényleges önköltségi értéket mutatja.
45
4.5. Költségelszámolás, önköltségszámítás bizonylatai, költségfelosztás Az el - és utókalkuláció bizonylatai Az el kalkuláció bizonylati rendje A gazdasági kalkulációkban kalkulált költség elemeinek mennyiségi és értékbeni tartalmát dokumentálni kell. A szabályzat évenkénti mellékleteként kell kezelni az egyes költségtényez kben évenként, vagy év közben bekövetkezett változásokra vonatkozó számításokat, melyeket a számviteli osztálynak kell összeállítani, rendszerezetten gy=jteni és tárolni. A kalkuláció (el , utó) számítása és nyilvántartása számítógépes program alapján történik. A program alkalmas az el
és utókalkuláció termékeinek önköltségi
meghatározására és ebb l következ en elemzések elvégzésére. A gazdasági kalkuláció költségadataihoz kapcsolódó bizonylatokat, számításokat a termékgyártásnak befejezését l számítva, 10 évig meg kell rizni. Az el kalkulált költségek számításának bizonylatai: árkalkulációs adatlap beszerzési anyagárakkal kapcsolatos feljegyzések, a belker. és export termékek gazdasági kalkulációi, el kalkulált költségek bizonylatának kell tekinteni az önköltségszámítási szabályzatot. Az utókalkuláció bizonylatai = terítékkönyv a szabott darabról, = késztermék bevételezési és kiszállítási naplók, (számítógépes lekérdezés) = könyvelési feladások a közvetlen és közvetett költségekr l, = árbevételt érint feladások, = utókalkulációs adatlap, = kalkulációs összesít . Az utókalkuláció bizonylatait 10 évig meg kell rizni.
46
A szabályzat mellékletei Az önköltségszámításhoz felhasznált adatokat minden esetben megfelel számításokkal kell dokumentálni. Gondoskodni kell a tervezett adatok reális számbavételér l, és biztosítani kell ezen adatok tényszámokkal történ összehasonlítását, ellen rzését. Ennek megfelel en évenként el kell elkészíteni a közvetlen anyagköltség korrekcióra, a f tevékenység órabérére és a befejezetlen termelés általános készültségi fokára vonatkozó számításokat és ezeket nyilván kell tartani, mint az önköltségszámítási szabályzat mellékleteit. 4.6. Önköltségszámítás készítésének idCpontja, a kalkuláció elkészítésének ideje A tevékenység ráfordításait, a költségeket a tevékenység - termelés, szolgáltatás folyamán,
a
felhasználással
egyidej=en
kell
alapbizonylatokon
rögzíteni.
Az
alapbizonylatok egy része az analitikus nyilvántartások adatfeldolgozási rendszerében folyamatosan, (feladások szerint: anyag, késztermék, bér, közteher, stb.), más része a f könyvi könyvelésben külön költségként, egyéb ráfordításként kerül feldolgozásra. A havi feladások adataiból kiíratott költség-táblák tartalmazzák a feldolgozott id pontig (kötés befejezéséig), önköltségszámítási egységek - munkaszámok, tételszámok - szerint felhasznált költségeket. Az adatfeldolgozás a kalkulációs egység önköltségér l csak akkor tud elemzésre alkalmas információt adni, ha: minden költségösszetev t lekönyveltek, illetve a felosztható közvetlen költségek számlái egyenleg nélkül zárnak, a készletre vétel megtörtént a kötelez egyez ség (bizonylattal, feladással) biztosított. A következtetéseket le lehet vonni, hogy: a havi zárásokat követ en az információk általában csak tájékoztató jelleg=eknek tekinthet k, de már elemezhet k, az év végi zárás után az eredménykimutatással történ
egyeztetés és az
egyez ség fennállása esetén az adatok valósak kell, hogy legyenek.
47
A fentieket figyelembe véve az el kalkuláció elkészítésének az ideje: a rendelkezésre álló és a termék gyártás indíthatóságának id pontjában meglév adatok id pontja, melyet gazdaságossági számításokkal kell alátámasztani. Az utókalkuláció id pontja: a folyamatos havi zárás idejében elkészült, értékesített termékek id pontja, melyre minden kalkulációs tényez a rendelkezésre áll. Év végén a számviteli törvény el írása értelmében, a mérlegben a saját termelés= készletek értéke a közvetlen önköltségen szerepelhet. Így ha az év végi készletre vonatkozóan nem teljes kör= adat áll csak rendelkezésre, akkor a mérlegkészítésig azokat a fenti értékre helyesbíteni kell. 4.7. A kalkulációs és számviteli adatok egyeztetés módja (kalkuláció) Az utókalkulációban vezetett adatoknak minden esetben meg kell egyezni a f könyvi könyvelés adataival. Az egyez ség biztosítása miatt a következ egyeztetést kell elvégezni: = a számviteli osztály közvetlen anyagköltségének feladása meg kell, hogy egyezzen az anyagfelhasználást tartalmazó számítógépes havi zárás listáival, tábláival és a f könyvi könyvelés adataival, valamint a késztermék forgalom adataival, = az utókalkulációban összesített, értékesítésre vonatkozó közvetlen önköltségnek meg kell egyezni a f könyvi számlákra könyvelt összeggel. 4.8. Adatszolgáltatásért és ellenCrzésért felelCs munkakörök Az el - és utókalkulációhoz tartozó társosztályok különböz
tartalmú adatokat
biztosítanak. Ezen adatoknak minden esetben ellen rzött, egyeztetett információknak kell lenniük, amelyek tartalmi megbízhatóságáért az adatszolgáltatók felel sséggel tartoznak. Valamennyi kalkulációs tételt bizonylatokkal kell alátámasztani. Az Önköltségszámítási szabályzat, annak évenkénti mellékletei elkészítéséért, folyamatos vezetéséért, kiegészítéséért a számviteli osztályvezet a felel s. A gazdasági igazgatónak ellen rzési jogköre van. A szabályzatot az elnök-vezérigazgató és a gazdasági igazgató hagyja jóvá.
48
Bels ellen rzési feladatok Az Önköltségszámítási szabályzatban a költségek elszámolásával kapcsolatosan el írtak gyakorlati megvalósítását évente a külön kiadott program szerint, a bels ellen rzéssel meg kell vizsgáltatni. A bels ellen rzés éves munkatervébe a feladatot be kell építeni. A számviteli osztály szervezetén belül m=köd árelemz feladata annak szúrópróbás ellen rzése, hogy az egyes relációk gazdasági kalkulációi a szabályzatokban foglaltak szerint készülnek-e. Az ellen rzések során mindazokat a területeket, melyek az el - és utókalkulációhoz adatokat szolgáltatnak, eseti ellen rzésnek kell alávetni. A társosztályok által adott információkat ellen rzött, reális adatoknak kell lennie, melyekért teljes egészében a tájékoztatást adók felel sek.
49
5. A Zalaegerszegi Ruhagyár Rt-nél alkalmazott kalkulációs módszerek gyakorlati bemutatása A Zalaegerszegi Ruhagyár Rt.-nél a kalkuláció 3 lépcs ben készül: - gazdasági- el - és utókalkuláció Az el - és utókalkuláció készítése a mindenkor hatályos „Vállalati Önköltségszámítási Szabályzat” alapján történik. Gazdasági kalkuláció: A gazdasági kalkuláció rendszerébe tartozik a gazdálkodás bármely területén és bármely tevékenységére vonatkozóan készített gazdaságossági számítás, amely valamilyen döntés el készítésére, továbbá a döntés tényleges eredményeinek felmérésére és ellen rzésére készül. A gazdálkodás egy tervszer= cselekvés a szükségletek kielégítésére, többnyire korlátozottan rendelkezésre álló er források felhasználásával, ezért a gazdálkodó a különböz lehet ségek közötti legésszer=bb utat keresi. Tevékenységét a gazdaságosság elve vezérli, vagyis a legtöbb eredményt elérni a lehet legkevesebb ráfordítással. Cél: Minél kevesebb ráfordítással, alacsony átfutási id vel gazdaságos termékek gyártása a piaci igényeknek megfelel en. A gazdasági kalkulációk segítik a gazdálkodók helyes döntéseit. A gazdasági kalkulációk célja a lehetséges döntési alternatívák közül a legkedvez bb (az optimális) kiválasztása. A gazdasági döntéseket megel z kalkuláció tárgya mindig valamely konkrét vezet i döntést kiváltó tevékenység. A Zalaegerszegi Ruhagyár Rt-nél a gazdasági kalkuláció a kereskedelmi tárgyalások alapjául szolgál. Irányt mutat egy termék árának megbeszéléséhez, a végleges szerz dés megkötéséhez. A gazdasági kalkuláció elkészítéséhez még nincsenek teljes érték= adatok, hanem a várható megrendel igényei alapján kerül kiszámításra. A vállalkozás 3 féle gazdasági kalkulációt készít: - tiszta bérmunka (ebben az esetben a vállalat csak aprókelléket ad (cérna, gomb, stb.), - kellékes bérmunka (ilyenkor az aprókelléken felül méterkelléket is biztosítanak a termékbe) (ilyen például: bélés, ragasztó, és egyéb ruhaelemek), 50
- sajátanyagos (ebben az el z kett költségen felül a f anyagot is a cég biztosítja). Azért ebben a 3 variációban készül el a kalkuláció, mert ebben a 3 formában termel a cég, és köt szerz dést a megrendel vel. A gazdasági kalkulációk fedezeti számítással készülnek. A költségek (anyagköltség) finanszírozási költséget is tartalmaznak, továbbá a cég ismeretei alapján még felmerülhet más közvetlen költség is felszámolásra kerül. A gazdasági kalkuláció és ezáltal az árképzés rendszerét, és lényegét legegyszer=bben egy példán keresztül lehet bemutatni. A példánkban egy feltételezett termék három különböz formában való gyártását nézzük meg. A termékünk legyen egy férfi zakó. A példához, mint ahogy a valóságban is a próbagyártás és a technológiai osztály számításai szolgáltatják az adatokat. F anyag ár
1227,3 Ft/m
Fuvar + finanszírozási költség
10% (az anyagköltségre)
F anyag hányad
1,76 m
Aprókellék költség
60 Ft/db
Méterkellék költsége
1385 Ft/db
Normaóra szükséglet
2,62 nó
1 nó bérköltsége
357 Ft/nó
Kiegészít fizetések
25,2 % (a bérköltségre)
Személyi jelleg= egyéb kiadások
6,3 % (a bérköltségre)
Társadalombiztosítási járulék, egészségügyi hozzáj.
47,6% (a bérköltségre)
Munkaadói járulék
3,8 % (a bérköltségre)
Gépköltség
10,5 % (a bérköltségre)
Bonyolítási költség
1,54 % (a kalkulált irányárra)
Csomagolási költség
16 Ft/db
Mivel csak a f anyag beszerzéséhez kapcsolódik a fuvarozási és finanszírozási költség, ezért azt a f anyag anyagköltségére kell számítani. A többi felmerül egyszer=bb számíthatóság kedvéért a bérköltség százalékában kerül kifejezésre.
51
költség az
5. táblázat Gyártásmodellezés Tiszta bérmunka Kellékes bérmunka Sajátanyagos gyártás F anyag költség Aprókellék költsége
2376,05 Ft 60,00 Ft
Méterkellék költsége
60 Ft
60 Ft
1385 Ft
1385 Ft
Bérköltség
935,34 Ft
935,34 Ft
935,34 Ft
Kiegészít fizetések
235,71 Ft
235,71 Ft
235,71 Ft
Személyi jelleg= egyéb kiad.
58,93 Ft
58,93 Ft
58,93 Ft
TB jár. eü. hozzáj.
445,22 Ft
445,22 Ft
445,22 Ft
Munkaadói járulék
35,54 Ft
35,54 Ft
35,54 Ft
Gépköltség
98,21 Ft
98,21 Ft
98,21 Ft
1868,95 Ft
3253,95 Ft
5630,00 Ft
50,00 %
36,90 %
25,54 %
1868,95 Ft
1902,86 Ft
1931,11 Ft
Csomagolási költség
16,00 Ft
16,00 Ft
16,00 Ft
Bonyolítási költség
57,56 Ft
79,41 Ft
116,44 Ft
Önköltség
1942,51 Ft
3349,36 Ft
5762,44 Ft
Fedezet II
1795,38 Ft
1807,45 Ft
1798,66 Ft
1 normaórára jutó fedezet
685,26 Ft
689,87 Ft
686,51 Ft
Kalkulált irányár
3737,90 Ft
5156,81 Ft
7561,10 Ft
Közvetlen költség összesen Fedezet (%-ban) Fedezet I (Ft-ban)
A fedezet azt mutatja meg, hogy a kalkulált irányár hány százaléka jelenti a fedezetet a vállalkozás további költségeire és kiadásaira. A 700 Ft körüli egy normaórára jutó fedezet elvárás a cégnél, mert ez a hányad biztosítja a cégnél felmerül többi költségre a fedezetet. A példa alapján is láthatjuk, hogy a sajátanyagos gyártás a legkifizet d bb a cég számára, mert itt ugyanazt az 1 normaórára jutó fedezetet egy elég alacsony fedezeti hányad mellett is el tudja érni a vállalkozás. Ezekre a gazdasági kalkulációkra az ártárgyalásoknál van szükség, mert ezek a táblázatok az üzletköt k rendelkezésére állnak, amikor egy konkrét vev vel tárgyalnak egy konkrét termékr l, és ezek alapján könnyen ki tudja számítani, hogy melyik forma lenne a cégnek a legel nyösebb, és abba az irányba tudja terelni a tárgyalásokat.
52
Például ha a vev 10000 Ft-os irányáron átvenné a gyártott terméket sajátanyagos gyártás esetén, akkor az alábbi módon alakulna a fedezet. 6. táblázat Tervezett értékesítés modellezése F anyag költség
2376,05 Ft
Aprókellék költsége
60,00 Ft
Méterkellék költsége
1385,00 Ft
Bérköltség
935,34 Ft
Kiegészít fizetések
235,71 Ft
Személyi jelleg= egyéb kiadások
58,93 Ft
TB jár. eü. hozzáj.
445,22 Ft
Munkaadói járulék
35,54 Ft
Gépköltség
98,21 Ft
Közvetlen költség összesen
5630,00 Ft
Fedezet (%-ban)
44 %
Fedezet I (Ft-ban)
4370,00 Ft
Csomagolási költség
16,00 Ft
Bonyolítási költség
154,00 Ft
Önköltség
5800,00 Ft
Fedezet II
4200,00 Ft
1 normaórára jutó fedezet
1603,05 Ft
Kalkulált irányár
10000,00 Ft
Ez alapján látható leginkább, hogy egy körülbelül közepes fedezettség (44 %) mellett már elég magas 1603 Ft az egy normaórára jutó fedezet. A cégnél a saját termelés= készleteknél az év közbeni mozgások – készletre vétel, értékesítés – nyilvántartására az el kalkuláció folyamán megállapított közvetlen önköltséget használják. Az el kalkuláció számításánál, ugyanúgy mint a gazdasági kalkulációnál, a költségekre vonatkozóan nem állnak rendelkezésre tényleges adatok, csak a különböz osztályok számításai, becslései. Ezért az így számított értékek biztos, hogy eltérnek a tényleges közvetlen önköltségt l. Ebb l fakadó el írás, hogy a saját termelés= készletek (késztermék, befejezetlen termelés) tárgyévben gyártott, és év végén még raktáron lev részére vonatkozóan a nyilvántartási árat helyesbíteni kell, minimum évente 53
egyszer év végén. Ez az utókalkuláció, amikor is az úgynevezett tervköltségek tényköltségre való helyesbítése történik. Ez után a m=velet után már a ténylegesen felmerült költségek alapján szerepelnek a könyvekben a saját termelés= készletek, és ezen az értéken kerülnek be a mérlegbe. Ezek az eltérések lehetnek növel és csökkent tételek egyaránt, bár sok éves tapasztalat alapján elmondható, hogy általában a készletértéket kell növelni. Ilyen eltérések lehetnek például: növekszik a normaóra költsége, csökken az anyaghányad, n
az anyagköltség, stb.. Általában a költségek növekedése miatt lesz
magasabb a termékek közvetlen önköltsége is. Az utókalkuláció során a cég meghatározza az el kalkulált és tényleges költségek százalékos eltérését, ezután a így kapott százalékkal helyesbíti a készletek értékét, és a különbözeteket elkönyveli. Nézzük meg ezt is egy példa alapján: Termelés tárgyid szaki el kalkulált közvetlen költsége
2 179 939 015
Tárgyid szaki termelés tényleges közvetlen költsége
2 416 320 169
2001. évben gyártott késztermék nyilvántartás szerinti értéke 2001. évben gyártott befejezetlen termelés nyilvántartás szerinti értéke Összesen:
114 266 648 64 560 095 178 826 743
A tényleges költség %-os eltérése a kalkulálttól
Tényleges költség Elõkalkulált költség
Készletérték tényleges értéke (178826743 X 1,1084) Késztermék készletérték növekedés
110,84 % 198 217 777 12 390 476
Befejezetlen termelés készletérték növekedés Készletérték növekedés
7 000 558 19 391 034
Miután így meghatároztuk a készletek korrekcióit, le kell könyvelni a korrekciós tételeket, vagyis jelen esetben: T 23
K 58
7000558
T 25
K 58
12390476
Ha megtörtént a készletértékek korrekciója, akkor a cég könyveiben – eleget téve az el írásoknak – a saját termelés= készletek utókalkulált közvetlen önköltségen szerepelnek, és ezen az értéken kerülhetnek át a vállalkozás mérlegébe.
54
Utószó Dolgozatomban azt szerettem volna bemutatni, hogy hogyan épül fel és m=ködik a vállalkozások irányításának egyik legfontosabb része az önköltségszámítás rendszere. Ennek a rendszernek a hibátlan és kifogástalan m=ködése azért kiemelten fontos egy vállalkozás részér l, mert ennek a rendszernek alapján döntenek a vezet k arról, hogy egy adott terméknek megkezdje-e a gyártását, vagy mekkora eladási ár mellett nyújt még elég fedezetet egy másik termék, vagyis meddig gazdaságos a termelés. A vállalatok alapvet célja a lehet legkisebb ráfordítás mellett a maximális profit elérésére, ami magába foglalja azt is, hogy az adott terméket a megrendel által elvárt min ségben, mennyiségben és határid vel tudja termelni a cég. A Zalaegerszegi Ruhagyár Rt. önköltségszámítási rendszere teljes mértékben megfelel az elvárásoknak, vagyis segítségével kit=n en tud tervezni a vállalkozás, és a kalkulált értékek h=en tükrözik a valóságot, ám ett l függetlenül, mint az bemutatásra is került, a cég az el z két évet – 2000 és 2001 – jelent s veszteséggel zárta. Amint az a cég 2002-re vonatkozó terveiben is szerepelt, a vállalat vezet sége különböz lépésekkel megpróbálta a céget a gödörb l kihúzni, de ez sajnos nem sikerült. A vállalat az év els 10 hónapjában a tervezett minimális nyereséggel szemben ismét veszteséget termelt, tovább növelve ezzel a cég adósságállományát. Így jutott el a vállalat 2002. decemberében a lehet legrosszabb szintre, miszerint a dolgozóit nem tudta kifizetni, mert számláit zárolták és benyújtották ellene a felszámolási eljárást. A vállalat vezet sége bízik benne, hogy sajnos az elkerülhetetlen létszámleépítés és profiltisztítás után, a cég ismét termelni fog igaz már kisebb méretben.
55
Felhasznált irodalom A Zalaegerszegi Ruhagyár Rt. 2001. évi beszámolója A Zalaegerszegi Ruhagyár Rt. számviteli politikája Czipszer Károlyné: Önköltségszámítás (VERZÁL 2000) Dr. Bíró Tibor – Dr. Pucsek József – Dr. Sztanó Imre: Vállalkozások tevékenységének komplex elemzése (PERFEKT 2001) Dr. Sztanó Imre – Dr. Sutus Imre – Szimai Andrea – Korom Erik: A vezet i számvitel alapismeretei (BGF PSZF 2000) 2000. évi C. törvény A számvitelr l
56
Mellékletjegyzék 1. melléklet: A társaság szervezeti felépítése
58
2. melléklet: A társaság tulajdonosi szerkezete
59
3. melléklet: A társaság 2000. és 2001. évi mérlege és eredménykimutatása
60
4. melléklet: A közvetlen anyagköltség meghatározása
64
5. melléklet: A közvetlen bérköltség meghatározása
69
57
1. melléklet A Zalaegerszegi Ruhagyár Rt. szervezeti felépítése
58
ZA-KO RT. SZERVEZETI FELÉPÍTÉSE (Érvényes: 2002. január 1-t l) Elnök - vezérigazgató
Jogtanácsos
Titkárság
Értékesítési vezet
Értékesítési TEAM vez.
Termelési igazgató
Beszerzés
MEO
Számvitel
Pénzügy
Kontrolling
Bér, munkaügy, TB.
Belker értékesít k
Alapanyagraktár
Alapanyag beszerzés
Üzemfenntartás
Raktáráruház Zegi
Kellékraktár
Kellékes beszerzés
Gondnokság
Müszaki anyagraktár
Müszaki anyag beszerzés
Készáruraktár
Pénzügyi és adm. igazgató
Logisztikai igazgató
Vám
Termelési manager I.
Termelési manager II.
Sümeg
Lenti
Szerkesztés, modellezés
Sikragasztó
Termelés
Termelés
GYEK
Varroda I.
MEO
MEO
Végbeosztás
Varroda II.
Üzemfenntartás
Üzemfenntartás
Technológia
Varroda III.
Technológia
Technológia
Szabászat
Univerzálisok
Müvelet betanítók
Müvelet betanítók
M0velet betanítók
M0vezet k
M0vezet k
Szabvány raktár
Munkaer , Bér, TB.
Munkaer , Bér, TB.
Befejez
Raktár
Raktár
Porta, takarítók
Porta, takarítók
Szállítás
Gyártásindítás
Vev szervíz
Programozás
2. melléklet A Zalaegerszegi Ruhagyár Rt. tulajdonosi szerkezete 7. táblázat A társaság tulajdonosi szerkezete 2002. 07. 25-én Sorsz.
Részvények
Név
száma (db)
%
1.
Els Zalaegerszeg Holding
15 000 000
2,27%
2.
Lenti PH. (Lenti)
3 000 000
0,45%
3.
Sümegi PH. (Sümeg)
1 000 000
0,15%
4.
Révfülöpi PH. (Révfülöp)
2 000 000
0,30%
Önkormányzati tulajdon összesen:
21 000 000
3,18%
5.
Belföldi magánszemély
1 560 000
0,24%
6.
Visszavásárolt saját részvény
8 240 000
1,25%
7.
Dolgozói részvény kibocsátásból
26 470 000
4,01%
BELFÖLDI VAGYONI RÉSZESEDÉS:
57 270 000
8,68%
8.
Men's Fashion GmbH (Ausztria, Bécs)
213 940 000
32,42%
9.
Men's Fashion Holding GmbH (Ausztria, Bécs)
241 460 000
36,59%
10.
Tiger Brason Forsalj AB (Svédország, Norrlandsgaten)
60 860 000
9,22%
11.
BAIH Beteiligungsverwaltungs GmbH (Ausztria Bécs)
30 430 000
4,61%
12.
Bayer Clothing (U.K.) Limited Anglia (Crew)
16 470 000
2,50%
13.
Wolfhose GmbH (Ausztria, Bécs)
13 160 000
1,99%
14.
E.C.C.E. (Franciaország Párizs)
6 590 000
1,00%
15.
Textura Spa. (Olaszország, Castiglion Fibocchi)
6 580 000
1,00%
16.
Texita A.G. (Svájc, Wil)
6 580 000
1,00%
17.
Imports By. L. Virány USA, New York)
6 580 000
1,00%
KÜLFÖLDI VAGYONI RÉSZESEDÉS:
602 650 000
91,32%
JEGYZETT T KE ÖSSZESEN:
659 920 000 100,00%
59
3. melléklet A Zalaegerszegi Ruhagyár Rt. 2000. és 2001. évi mérlege eFt-ban A tétel megnevezése
2000.
2001.
I. ESZKÖZÖK (AKTÍVÁK) A Befektetett eszközök (02.+10.+18.sor) 1 394 785 1 396 636 I. IMMATERIÁLIS JAVAK (03.-09. sorok) 119 425 123 767 1. Alapítás-átszervezés aktivált értéke 0 44 954 2. Kísérleti fejlesztés aktivált értéke 0 0 3. Vagyoni érték= jogok 1 180 926 4. Szellemi termékek 118 245 77 887 5. Üzleti vagy cégérték 0 0 6. Immateriális javakra adott el leg 7. Immateriális javak értékhelyesbítése 0 0 II. TÁRGYI ESZKÖZÖK (11.-17. sorok) 1 265 829 1 264 579 1. Ingatlanok 168 729 167 701 2. M=szaki berendezések, gépek, járm=vek 325 400 285 256 3. Egyéb berendezések, felszerelések, járm=vek 12 247 10 843 4. Tenyészállatok 0 0 5. Beruházások 7 819 4 954 6. Beruházásokra adott el legek 0 0 7. Tárgyi eszközök értékhelyesbítése 751 634 795 825 III. BEFEKTETETT PÉNZÜGYI ESZKÖZÖK (19.-25. sorok) 9 531 8 290 1. Tartós részesedés kapcsolt vállalkozásban 4 000 4 000 2. Tartósan adott kölcsön kapcsolt vállalkozásban 0 0 3. Egyéb tartós részesedés 0 0 4. Tartósan adott kölcsön egyéb részesedési viszonylatban 0 0 5. Egyéb tartósan adott kölcsönök 5 531 4 290 6. Tartós hitelviszonyt megtestesít értékpapírok 0 0 7. Befektetett pénzügyi eszközök értékhelyesbítése 0 0
60
eFt-ban A tétel megnevezése
2000.
B. Forgóeszközök (27.+34.+40.+39. sor) I. KÉSZLETEK (28.-33. sorok) 1. Anyagok 2. Befejezetlen termelés és félkész termékek 3. Növendék, hízó, és egyéb állatok 4. Késztermékek 5. Áruk 6. Készletekre adott el legek II. KÖVETELÉSEK (35.-39. sorok) 1. Követelések áruszállításból és szolgáltatásokból (vev k) 2. Követelések kapcsolt vállalkozással szemben 3. Követelések egyéb részesedési viszonyban lev vállalkozásban 4. Váltókövetelések 5. Egyéb követelések III. ÉRTÉKPAPIROK (41.-44. sorok) 1. Részesedés kapcsolt vállalkozásban 2. Egyéb részesedés 3. Saját részvények, üzletrészek, eladásra vásárolt részvények 4. Forgatási célú hitelviszonyt megtestesít értékpapír IV. PÉNZESZKÖZÖK (46-47. sorok) 1. Pénztár, csekkek 2. Bankbetétek C. Aktív id beli elhatárolások (49-51.sorok) 1. Bevételek aktív id beli elhatárolása 2. Költségek, ráfordítások, aktív id beli elhatárolása 3. Halasztott ráfordítások ESZKÖZÖK (AKTIVÁK) ÖSSZESEN (01.+26.+48. sor)
61
2001.
1 630 437 475 658 372 057 38 978 0 61 288 3 335 0 1 082 074 1 042 743 0 0
808 563 471 546 149 966 70 569 0 159 155 91 856
0 39 331 10 361 0 0 10 361 0 62 344 2 925 59 419 2 402 220 2 182 0 3 027 624
0 44 152 0 0 0 0 0 58 603 2 047 56 556 2 157 20 2 137
278 414 234 262 0
2 207 356
eFt-ban A tétel megnevezése
2000.
II. FORRÁSOK (PASSZÍVÁK) D. Saját t ke (54+56+57+58+ 59+ 60+61. sorok) I. JEGYZETT T KE Ebb l: (54.sorból a) visszavásárolt tulajdonosi rész. névértéken II. JEGYZETT DE MÉG BE NEM FIZETETT T KE III. T KETARTALÉK IV. EREDMÉNYTARTALÉK V. LEKÖTÖTT TARTALÉK VI. ÉRTÉKELÉSI TARTALÉK VII. MÉRLEG SZERINTI EREDMÉNY E. Céltartalékok (63.-65. sorok) 1. Céltartalék a várható kötelezettségekre 2. Céltartalék a jöv beni kötelezettségekre 3. Egyéb céltartalék F. Kötelezettségek (67.+71.+80. sor) I. HÁTRASOROLT KÖTELEZETTSÉGEK (68-70. sorok) 1. Hátrasorolt köt. kapcsolt vállalkozással szemben 2. Hátrasorolt köt. egyéb részesedési visz.-ban lév váll.-al sz. 3. Hátrasorolt kötelezettségek egyéb gazdálkodóval szemben II. HOSSZÚ LEJÁRATÚ KÖT. (72.-79. sorok) 1. Hosszú lejáratra kapott kölcsönök 2. Átváltoztatható kötvények 3. Tartozások kötvénykibocsátásból 4. Beruházási fejlesztési hitelek 5. Egyéb hosszú lejáratú hitelek 6. Tartós kötelezettségek kapcsolt vállalkozással sz. 7. Tartós köt. egyéb rész.visz.-ban lev váll.-al sz. 8. Egyéb hosszú lejáratú kötelezettségek III. RÖVID LEJÁRATÚ KÖT. (81.-89. sorok) 1. Rövid lejáratú kölcsönök -ebböl átváltoztatható kötvények 2. Rövid lejáratú hitelek 3. Vev kt l kapott el legek 4. Kötelezettségek áruszállitásból és szolg. (szállitók) 5. Váltótartozások 6. Rövid lejáratú kötelezettségek kapcsolt váll.-al sz. 7. Rövid lejáratú köt. egyéb rész.visz.-ban lev váll.-al sz. 8. Egyéb rövid lejáratú kötelezettségek G. Passzív id beli elhatárolások (91-93. sorok) 1. Bevételek passzív id beli elhatárolása 2. Költségek, ráfordítások id beli elhatárolása 3. Halasztott bevételek FORRÁSOK (PASSZÍVÁK) ÖSSZ. (53.+62.+66.+90. sor)
62
1 557 938 609 920 14 430 0 57 521 291 334 0 751 634 -152 471 0 0
2001.
870 832 609 920 0
57 521 138 863 795 825 -731 297 0 0
0 1 446 535 0 0 0 0 31 142 31 142 0 0 0 0 0 0 0 1 415 393 0 0 1 016 441 0 234 896 0 0 2 335 161 721 23 151 9 227 13 924
0 1 307 616 0 0 0 0 29 572 24 914 0 0
3 027 624
2 207 356
0 0 4 658 1 278 044 0 918 739 111 333 8 064 2 335 237 573 28 908 7 492 21 416
A Zalaegerszegi Ruhagyár Rt. 2000. és 2001. évi eredménykinutatása Sorsz Megnevezés 01. Belföldi értékesítés nettó árbevétele 02. Export értékesítés nettó árbevétele I. ÉRTÉKESITÉS NETTÓ ÁRBEVÉTELE (01.+02.) 03. Saját termelés= készletek állományváltozása 04. Saját el állítású eszközök aktivált értéke II. AKTIVÁLT SAJÁT TELJESITMÉNYEK ÉRTÉKE (03+04) III. EGYÉB BEVÉTELEK III/A Ebb l: visszaírt értékvesztés 05. Anyagköltség 06. Igénybe vett anyagjelleg= szolgáltatások értéke 07. Egyéb szolgáltatások értéke 08. Eladott áruk beszerzési értéke 09. Eladott (közvetített) szolgáltatások értéke IV. ANYAGJELLEGÜ RÁFORDITÁSOK (05+06+07+08) 10. Bérköltség 11. Személyi jelleg= egyéb kifizetések 12. Társadalombiztosítási járulék V. SZEMÉLYI JELLEGÜ RÁFORDITÁSOK (09+10+11) VI. ÉRTÉKCSÖKKENÉSI LEIRÁS VII. EGYÉB RÁFORDITÁSOK VII/a Ebb l. értékvesztés A. ÜZEMI (ÜZLETI) TEV. ER.(I.+II.+-III.-IV.-V.-VI.-VII.) 13. Kapott (járó) osztalék, részesedés 13/a Ebb l: kapcsolt vállalkozástól kapott 14. Részesedések értékesítésének áfolyamnyeresége 14/a. Ebb l: kapcsolt vállalkozástól kapott 15. Befektetett pü.-i eszközök kamatai, árfolyamnyeresége 15/a. Ebb l: kapcsolt vállalkozástól kapott 16. Egyéb kapott kamatok és kamatjelleg= bevételek 16/a Ebb l: kapcsolt vállalkozástól kapott 17. Pénzügyi m=veletek egyéb bevételei VIII PÉNZÜGYI MÜVELETEK BEVÉTELE (13+14+15+16+17) 18. Befektetett pénzügyi eszközök árfolyamvesztesége 18/a Ebb l: kapcsolt vállalkozásnak adott 19. Fizetett kamatok és kamatjelleg= kifizetések 19/a Ebb l: kapcsolt vállalkozásnak adott 20. Részesedések, értékpapírok, bankbetétek értékvesztése 21. Pénzügyi m=veletek egyéb ráfordításai IX. PÉNZÜGYI MÜV. RÁFORDÍTÁSAI (18+ 19+20+21) B. PÉNZÜGYI MÜVELETEK EREDMÉNYE (VIII-IX) C. SZOKÁSOS VÁLLALKOZÁSI EREDMÉNY (+- A +- B) X. Rendkívüli bevételek XI. Rendkívüli ráfordítások D. RENDKIVÜLI EREDMÉNY (X-XI) E. ADÓZÁS ELÖTTI EREDMÉNY (+-C+-D) XII. Adófizetési kötelezettség F. ADÓZOTT EREDMÉNY (+-E-XII) 22. Eredménytartalék igénybevétele osztalékra, részesedésre 23. Fizetett (jóváhagyott) osztalék és részesedés G. MÉRLEG SZERINTI EREDMÉNY (+-F+18-19)
63
2000. 427 618 3 189 465 3 617 083 44 697 2 540 47 237 69 821 0 1 335 437 247 838 97 943 10 947 1 692 165 1 165 959 174 963 507 315 1 848 237 112 549 117 046 64 929 -35 856 0 0 0 0 0 0 1 280 0 82 747 84 027 841 0 44 404 0 0 153 699 198 944 -114 917 -150 773 2 014 3 712 -1 698 -152 471
2001. 285973 2106701 2 392 674 129 458 2 393 131 851 91 967 0 750 795 126 783 78 085 85 743 0 1 041 406 1 149 273 172 017 474 542 1 795 832 111 690 363 648 173 758 -696 084 0 0 0 0 0 0 853 0 88802 89 655 2 301 0 69 953 0 0 52 447 124 701 -35 046 -731 130 2 280 2 447 -167 -731 297
-152 471 0 0 -152 471
-731 297 0 0 -731 297
4. melléklet Közvetlen anyagköltség meghatározása Közvetlen anyagköltség számba vétele az el - és utókalkulációban. a.) A közvetlen anyagköltség számbavételéhez a készletgazdálkodási csoport adja meg a termék el állításához szükséges bruttó anyagmennyiséget, amelynek tartalmaznia kell: = a 2 cm szélveszteséggel csökkentett névleges szélesség és felfektetési technológia alapján
I.
osztályú
anyagfelhasználás
figyelembevételével
számított
nettó
anyagszükségletet, amely tulajdonképpen a gyártmány alkatrészeit és a bels hulladékot foglalja magába, = a szabászati veszteséget, melyben nincs benne az anyag min ségi hibája miatt keletkez idomcsere és lapolási veszteség. Az
anyagszükségletet
a konkrét
termék
megrendelési
szériájának
megfelel
méretnagyságra, anyagválasztékra kell meghatározni az erre a célra rendszeresített árkalkulációs adatlapon, f anyag, méterkellék és aprókellék bontásban. b.) A közvetlen anyagköltség kiszámításánál, a közvetlen anyagok (f -, méter- és aprókellék anyag) egységáranként az I. osztályú beszerzési árakat kell figyelembe venni. A közvetlen anyagok árairól a vev szerviz osztály ad tájékoztatást a számviteli osztály felé. Import anyag beszerzése esetén a tényleges beszerzési árba a következ
költségek is
beletartoznak: vámköltség, vámkezelési díj, import árkiegészítés, import bizományi díj, statisztikai illeték, környezetvédelmi termékdíj, a határállomásig felmerült fuvar összege, le nem vonható ÁFA, illetve melyet a számviteli törvény el ír. Amennyiben a f anyag ára ugyanazon választék megrendelés esetén 2%-nál nagyobb mértékben változik, a kalkulációt át kell dolgozni. Méter- és aprókelléknél, amennyiben ugyanazon fantázianev=, és azonos célú felhasználásra eltér
árakon történik a beszerzés, a vev
szerviz osztály súlyozott I.
osztályú átlagárakat alakít ki a raktári készlet, illetve a várható beérkezés alapján és azt közli a számviteli osztállyal. A vev szerviz osztály, szerz déses id szakonként, az adott árakat felülvizsgálja, és annak megfelel en ad tájékoztatást a számviteli osztály részére a következ id szakban alkalmazandó árakról. c.) Maradékból, leértékelt alapanyagból gyártott termékek el kalkulációiban a teljes érték= anyagárat kell alkalmazni és a közvetlen anyagmennyiségnek megállapítását csak teljes érték= anyagra érvényes, m=szakilag indokolt mennyiség alapján lehet figyelembe 64
venni. Megmunkálási költségként, ugyancsak a teljes érték= anyag konfekcionálásra vonatkozó bérköltséget kell a maradék és leértékelt anyagból készült termék gazdasági kalkulációjába beállítani. A tovább felhasznált saját termelés= félkész termékeket és alkatrészeket a saját termelés= készletek "értékelés alapjául szolgáló közvetlen önköltségen", vagyis értékesítési külön költség nélkül, közvetlen önköltségen kell számításba venni. Az anyaghelyettesítés, f anyag esetén, választék változást okoz, amely új kalkuláció készítési kötelezettséggel jár. Méter- és aprókellék esetén, ha a behelyettesített anyag a szerkesztési és modellezési osztály döntése alapján: = a termék tartósságát, min ségét = a használati értéket = esztétikai formáját nem változtatja, és az összes kellékköltség eltérés 5%-nál nagyobb, új el kalkulációt kell készteni. Amennyiben olyan közvetlen anyag kerül felhasználásra, melyen bérmunkát végeztek, a bérmunkadíjjal növelt beszerzési árat kell a kalkulációba állítani. Olyan munkák esetén, amelyeket a vállalat saját maga is végez, és bérmunkában is végeztet, a gazdasági kalkulációba a költséget a saját költségek figyelembevételével kell beállítani. d.) A közvetlen anyagköltség korrekciójaként elszámolt költségeket, mint = értékesített hulladék, = anyagszállítási és rakodási költség, a tervezett mértéknek megfelel en a közvetlen anyagköltségre pótlékkulcs alkalmazásával lehet az el kalkulációba állítani. Anyagköltség korrekciójaként nem kalkulálható az esetenként elszámoló árkülönbözetként elszámolt költségek (pl. utólagos ütemességi felár). Közvetlen anyagköltség számba vétele az utókalkulációban: A közvetlen anyagköltséget a számvitellel azonos összegben kell az utókalkulációba számításba venni, az alábbiak szerint: a.) F anyag A gyártásba adandó f anyagok utalványozása diszpozíciók kiállításával történik. A raktárból kiadott, a szabás során megmaradt és raktárba visszaadott mennyiségek különbözete adja a bruttó anyagfelhasználást.
65
Amennyiben a végek feldolgozása, kiszabása során a végbeosztással szemben nagyobb eltérés, hiány vagy többlet jelentkezik, a gyártás el készít osztály (továbbiakban GYEK) osztályvezet jének aláírásával jegyz könyvet kell felvenni. A jegyz könyv egy példányát az elszámoláshoz kell csatolni, egy példányát pedig a vezet rendészhez kell eljuttatni, aki a szükséges intézkedést köteles megtenni. Nagyobb hiánynak, illetve többletnek tekintend a bemért vagy a végcédulán jelzett mennyiséggel szembeni 1 méternél nagyobb eltérés. A szabás után megmaradt anyagot a teljes érték=, méteres maradék, kg-os maradék részletezésben kell a raktár részére visszaadni. A méteres és kilogrammos, valamint a hulladék készletre vételezése csökkentett értékben a következ k szerint történik: - a gyártás során keletkezett hulladékot a tényleges értékesítés során az értékesítési árral egyez en vesszük közvetlen anyagköltség csökkentésként figyelembe, - a keletkezett kg-os, méteres maradékot a számlarend szöveges el írásának megfelel en kell készletre venni, és a közvetlen anyagköltséget a készletre vételi értékkel csökkenteni. A javítható selejt miatti többletköltséget közvetlen ráfordításként (anyagköltség, munkabérköltség stb.) a számvitelben megnyitott külön számlán kell elszámolni. A f anyag költségfelhasználásáról az árosztály az adatfeldolgozó csoporttól negyedévenként, relációnként és relációs viszonylatonként ellen rzött feladást kap. A konkrét termék egységre vonatkozó utókalkulált f anyag költség úgy kerül kiszámításra, hogy a termék el kalkulált f anyag költségét korrigálni kell a reláció kalkulált és tényleges költségének indexével. b.) Méterkellék Méterkelléknek kell tekinteni azokat az anyagokat, melyek a termékbe, mint testbélés, merevít , vagy más technológiailag szükséges elem, szabás útján kerül. A szabászaton tárolt méterkelléket évenként kétszer, a félév és az év utolsó munkanapjain leltározni kell. A félévenként leltározott méterkellék értékér l a készletfeldolgozó csoport bels
könyvelési feladást köteles készíteni az év I. és II.
negyedévében, amely a negyedévenkénti leltározást helyettesíti. Ennek megfelel en a visszavételezett készlet értékadatai az I. és III. negyedévben megegyeznek az el z év IV., illetve a tárgyév II. negyedéves értékadatokkal. Negyedévenként a kalkuláció pontossága érdekében a GYEK osztályvezet je köteles a szabászati munkát úgy irányítani, hogy minden kiszabott f anyaghoz a hozzátartozó
66
méterkellékek is kiszabásra kerüljenek. Az utókalkulációban a méterkellék kalkulációs egységre történ
elszámolását normatív felosztás alapján kell elvégezni. A norma a
kalkulált méterkellék költség. A tényleges költség felosztása az összes kalkulált és tényleges költség viszonyításából számított pótlékkulcs segítségével történik. c.) Aprókellék Aprókelléknek tekintjük a varráshoz, díszítéshez használt cérnát, fonalat, gombot, kapcsot, húzózárat, gumiszalagot, tapadót stb. Az aprókelléket az anyagnorma lapokon rögzített mennyiségben adhatja ki az aprókellék raktár közvetlenül a termel egységek részére. A kiadás, utalványozás nélkül történik, kizárólag a szabott darabok alapján, az átvétel igazolása mellett. Az anyagnorma lapokon rögzítetteken felül, illetve a szabott darabtól eltér
mennyiségben csak a pótutalványozásra jogosultak aláírása ellenében
adható ki aprókellék a raktárból. Nevezettek a pótigény felmerülésének okát vizsgálni kötelesek. Egyes aprókellékféleségekb l kiadás a telephely részére ellátmányként külön utasítás szerint adható ki. Negyedévenként a kalkuláció pontossága érdekében az aprókelléket komplettírozni kell. Erre vonatkozóan a készletfeldolgozó csoport bels
könyvelési
feladást köteles készíteni. Az utókalkulációban az aprókellék kalkulációs egységre történ
elosztása normatív
felosztás alapján történik, amely megegyezik a méterkellék költség felosztásának módszerével. Ha a termékhez vállfa, tasak, egyéb csomagolóanyag kerül felhasználásra, a raktárból történ kivételezése csak tételszámra történhet. Elszámolása közvetlen anyagként eszközlend . d.)
F tevékenységeken
kívüli
egyéb
közvetlen
tevékenység
anyagköltségének
számbavétele. A kiegészít termelés keretében készül termékek anyagköltségét munkaszámonként kell kimutatni és elszámolni. A segéd termelés keretében gyártásra kerül
termékek anyagköltsége ugyancsak
munkaszámonként kerül bizonylatolásra. Az egyéb ipari szolgáltatásokra tasakos utókalkuláció készül. A ténylegesen felhasznált közvetlen anyagköltséget f könyvi számlánkénti tagolásban, majd munkaszámonként kell szétbontani és utókalkulálni.
67
e.) A közvetlen anyagköltség korrekciója: = az értékesített hulladék értéke, = az anyag szállítási, rakodási költsége, = a normatív értékelés miatti költségkorrekció. A feladás szerint költségeket pótlékkulcsok alkalmazásával az alábbiak szerint kell felosztani gyártmányokra: = az értékesített hulladék értéke, és az anyag szállítási, rakodási költsége együttes összegét, a f tevékenység összes közvetlen anyagköltségének aránya szerint kell felosztani. = a normatív értékelés miatti költségkorrekció, az anyagfelhasználás (készletek anyagköltsége nélkül) aránya szerint osztandó fel relációkra és relációs viszonylatokra. A költség teljes mértékben az értékesítést terheli. =
a
f tevékenységen
kívüli
tevékenységeknél
korrekciójával nem számolunk.
68
a
közvetlen
anyagköltség
5. melléklet Közvetlen munkabér és járulékai A f tevékenység közvetlen munkabérköltségének meghatározása az el kalkulációban A közvetlen munkabérköltség meghatározásánál a normaid t a termékre m=szakilag indokolt 100%-os norma teljesítést feltételez
id norma alapján kell meghatározni. A
norma megállapításánál figyelembe kell venni az egyes üzemrészek (Zalaegerszeg, Lenti, Sümeg) gyártmányokra történ profilozását is. A tervezett órabért korrigálni kell a bruttó teljesítmény százalékkal. Amennyiben egy tételen belül eltér
mintázatú anyagból
készülnek a termékek, a normaórát és bérköltséget az anyagmintázat megoszlásának megfelel en, súlyozott átlaggal kell kalkulálni. F tevékenység közvetlen munkabérköltségének elszámolása az utókalkulációban Közvetlen munkabérként kell figyelembe venni a f termelés számla terhére elszámolt munkabért, amely a termék gyártása során annak készültségi fokával arányosan kifizetésre kerül, beleértve az átállási és lépcs s béreket is. Tehát mindazokat a munkabéreket, amelyeket a bérelszámolás ledolgozott id re járó törzsbér plusz prémium, valamint egyéb törzsbérként (min ségi kvalifikáltság stb.) számol el a közvetlen termel munkások részére. A bérosztály által feladott tényleges közvetlen munkabér és munkaóra alapján - a befejezetlen és készáru termelés állományváltozására jutó norma-szerinti bér és id figyelembevételével - kiszámítja az értékesített termelésre jutó összes tényleges közvetlen munkabért és munkaórát. A számviteli osztály ezután kiszámítja az értékesítésre jutó tényleges munkabér felosztásához szükséges órabért (tényleges bér: kalkulált óra), valamint a gyártási id felosztásához szükséges pótlékkulcsot (tényleges id : kalkulált id ). A befejezetlen termelésre vonatkozó munkabért és órát az átlagos készültségi fok figyelembevételével kell számítani. A modell és mintagyártás tevékenységével foglalkozó közvetlen állományba tartozók teljes munkabére közvetlen munkabérként van elszámolva, és részét képezi a vállalat összes közvetlen munkabérének. Ipari szolgáltatások közül a f termeléshez tartozó bérmunkához felhasznált közvetlen munkabért ugyanúgy számítjuk, mint a f tevékenységhez tartozó egyéb termékeknél. F tevékenységen kívüli egyéb közvetlen tevékenység közvetlen bérének elszámolása
69
Kiegészít és segédtermelésre a bérfelosztás tartalmaz közvetlen munkabért. A kiegészít termelésre a felmerüléskor az üzemvezet ad feladást a bérosztály részére, melynek alapján a felmerült béreket a kiegészít termelésre osztják fel. Segédtermelés
esetén
a
bérfelosztás
alapja
az
üzemfenntartási
osztály
költséghelyenkénti bérfelosztása. Beruházások beszerelésénél idegenek részére végzett szolgáltatásoknál és saját rezsis beruházásoknál a bérfelosztás szerinti tényleges munkabér kerül elszámolásra. Fentiekr l munkaszámonként tasakos utókalkuláció készül a számviteli osztályon. b.) A közvetlen bérek járulékai: Az el kalkulált közvetlen munkabér járulékait a munkabérre vetítve egységes pótlékkulcs alkalmazásával lehet kialakítani az alábbiak szerint: = a közvetlen munkabérek bérpótlékát és kiegészít fizetését a tervezett összegben = a közvetlen munkabérek közterheként a közvetlen munkabérek, valamint azok pótléka és kiegészít fizetése együttes összegének a mindenkor érvényben lév százalékos mértékben. Az utókalkulált közvetlen bérek = bérpótlékát és kiegészít fizetését, = közvetlen bérek közterhét, = közvetlen munkabérek arányai szerint egységes pótlékkulccsal kell felosztani az utókalkuláció során. A f tevékenységen kívüli egyéb közvetlen tevékenységnél a közvetlen bérek járulékai közül csupán a közteher kerül elszámolásra, tekintettel arra, hogy az egyéb tevékenységre elszámolt közvetlen munkabér tartalmazza a bérpótlékot és a kiegészít fizetést is.
70
Napjainkban a gazdasági életre egyre inkább jellemz , hogy a pontos, naprakész információ szerepe felértékel dött. Ez leginkább annak köszönhet , hogy felgyorsult a gazdasági élet, és sokszor egy pillanatnyi – adott helyzetbeli – döntésen múlik (múlhat) akár egy egész vállalkozás sorsa, vagyis mekkora nyereségre tud szert tenni a vállalkozás; nyereséges lesz-e egyáltalán a cég m(ködése, vagy a további termelés teljes mértékben felesleges. Mivel a gazdasági döntések alapjául a különböz rendelkezésre álló, megszerezet információk szolgálnak, kézenfekv , hogy a vállalkozások a lehet legpontosabb információkat akarják megszerezni. Ebb l következ en minden cégnek szüksége van egy jól szervezett, hibátlanul m(köd , a vezet ség igényeit a legmesszebbmen kig kielégít vezet i információs rendszerre. Ennek a rendszernek egyik legfontosabb része a cégek önköltségszámítási rendszere, ennek a rendszernek alapján döntenek a vezet k arról, hogy egy adott terméknek megkezdje-e a gyártását, vagy mekkora eladási ár mellett nyújt még elég fedezetet egy másik termék, vagyis meddig gazdaságos a termelés. A vállalatok alapvet célja a lehet legkisebb ráfordítás mellett a maximális profit elérésére, ami magába foglalja azt is, hogy az adott terméket a megrendel által elvárt min ségben, mennyiségben és határid vel tudja termelni a cég. Az önköltségszámítási a termel vállalkozások terveinek fontos részét képezi, hiszen az önköltségszámítás részeként meghatározott el kalkulált értékek szerepelnek a tervekben, és azok alapján prognosztizálja a vállalkozás a várható bevételeit, kiadásait és azok különbségeként a cég eredményét is. Ez rámutat arra is, hogy a vállalkozások gazdálkodása egy szorosan összefügg rendszert alkot, aminek mindig naprakész és pontos információkat kell szolgáltatni a vállalkozás vezet i számára. Dolgozatomban el ször a Zalaegerszegi Ruhagyár Rt. történetét, tevékenységét, partnereit mutattam be. Majd a cég 2000. és 2001. évi eredménykimutatása alapján vázoltam a vállalkozás anyagi, vagyoni, jövedelmi helyzetét. Ezután a cég 2002-es évre vonatkozó teveit mutattam be. A dolgozat következ részében az önköltségszámítással kapcsolatos alapvet ismeretanyagot soroltam fel. Ezután a Zalaegerszegi Ruhagyár Rt. költségszámítási rendszerének általános ismertetése szerepel, vagyis milyen módon számolja el a cég a költségeit, és milyen költségszámlákat használ. A következ részben a vállalkozás önköltségszámítási szabályzatának ismertetése szerepel. Itt határozza meg a cég, hogy milyen kalkulációs módszereket használ, mely költségek lesznek elemi az el -, és melyek az utókalkulációnak, a kalkuláció készítésének id pontját, a könyvvitel adataival való egyeztetés módját és az ellen rzésért felel s munkaköröket. A dolgozat záró fejezetében az el z részekben ismertetett elméleti anyag m(ködését követhetjük nyomon egy gyakorlati példa alapján. Habár a Zalaegerszegi Ruhagyár Rt. önköltségszámítási rendszere teljes mértékben megfelel az elvárásoknak, sajnos a cég az el z két évet – 2000 és 2001 – jelent s veszteséggel zárta. Amint az a cég 2002-re vonatkozó terveiben is szerepel, a vállalat vezet sége különböz lépésekkel megpróbálta a céget a gödörb l kihúzni, de ez sajnos nem sikerült. A vállalat az év els 10 hónapjában a tervezett minimális nyereséggel szemben ismét veszteséget termelt, tovább növelve ezzel a cég adósságállományát. Így jutott el a vállalat 2002. decemberében a lehet legrosszabb szintre, miszerint a dolgozóit nem tudta kifizetni, mert számláit zárolták és benyújtották ellene a felszámolási eljárást. A vállalat vezet sége bízik benne, hogy sajnos az elkerülhetetlen létszámleépítés és profiltisztítás után, a cég ismét termelni fog igaz már kisebb méretben.
