VII. évfolyam 12. szám, 2015. december
A megszerzett tudás és a gyakorlat összhangja
TARTALOM 2 Dr. Sallai Csilla A számviteli törvény 2016. évi változásai a szabályzatok tükrében | A számviteli politikát érintő változások | A számlatükröt és a számlarendet érintő változások
6 Gottgeisl Rita Feladatok december hónapban | A társasági adó feltöltése | A jövedelemminimum utáni adó | A növekedési adóhitel | Az iparűzési adó feltöltése | Az innovációs járulék feltöltése
11 Dr. Andor Ágnes Az osztalékmegállapítás elszámolásának változásai | Az osztalékfizetés társasági jogi szabályai | Az osztalékfizetés alapja és az osztalékfizetési korlátok | A fizetett és a kapott osztalék számviteli elszámolása
16 Bonácz Zsolt Az áfatörvény 2016. évi változásai | Csoportos adóalanyiság | A teljesítés időpontja időszaki elszámolásnál | Levonható adó elszámolásának időpontja
Számviteli és adózási szaktájékoztató
DR. SALLAI CSILLA ROVATA
A SZÁMVITELI TÖRVÉNY 2016. ÉVI VÁLTOZÁSAI A SZABÁLYZATOK TÜKRÉBEN
Ahogy a januártól életbe lépő módosításokkal ismerkedünk, láthatjuk, hogy feltétlenül végig kell gondolni egyes számviteli jellegű szabályokat. Számviteli politika Még mielőtt áttekintenénk, mit is kell megváltoztatni a 2016. évi új számviteli szabályok miatt, ismételjük át a számviteli politikára vonatkozó legfontosabb tudnivalókat. A számvitelről szóló 2000. évi C. törvényben (a továbbiakban: Sztv.) rögzített alapelvek, értékelési előírások alapján minden, az Sztv. hatálya alá tartozó gazdálkodónak ki kell alakítania és írásba kell foglalnia a saját adottságainak, körülményeinek leginkább megfelelő számviteli politikát. A számviteli politikában kell meghatározni a számviteli törvény végrehajtásának módszereit, eszközeit. Erre azért van szükség, mert az Sztv. egy ún. „kerettörvény”, amelyben csak azt találjuk, hogy milyen tartalommal kell a beszámolóban az egyes eszköz- és forráselemeket, illetve a bevételeket, a költségeket és a ráfordításokat szerepeltetni. Azokat az eljárásokat azonban, amelyek alapján a gazdálkodó eljut egy adott mérlegértékig – számos esetben – saját magának kell kialakítania. Ezeknek a módszertani eljárásoknak a gyűjteménye a számviteli politika. Ez egyúttal magyarázatot ad arra a gyakran felmerülő kérdésre is, hogy miért nem lehet minden vállalkozásnak egyforma a számviteli politikája. Könnyű belátni, hogy minden egyes vállalkozás más feltételek között működik, eltérő tevékenységet folytat, és különböznek a tulajdonosi elvárások is a működéssel kapcsolatosan. Éppen ezért minden vállalkozásnak a saját tevékenységéhez és működési körülményeihez kell alakítania a számviteli politikáját. A számviteli politika keretében el kell készíteni: a) az eszközök és források leltárkészítési és leltározási szabályzatát; b) az eszközök és források értékelési szabályzatát; c) az önköltségszámítás rendjére vonatkozó belső szabályzatot; d) a pénzkezelési szabályzatot.
2
Ezeket a szabályzatokat külön, nem a számviteli politika szerves részeként, de tartalmilag azzal szoros összefüggésben kell kidolgozni. A gyakorlatban a számviteli politika az eszközök és források értékelési szabályait is tartalmazza, ezért arra külön szabályzat nem szokott készülni. Ez így helyes, ezt támasztja alá „a tartalom elsődlegessége a formával szemben” számviteli elv is. Külön önköltségszámítási szabályzatot nem kell kidolgoznia az egyszerűsített beszámolót, illetve az egyszerűsített éves beszámolót készítő gazdálkodónak, és ezenkívül van értékbeli mentesítés is. Ha valamely üzleti évben az eladott áruk beszerzési értékével, illetve a közvetített szolgáltatások értékével csökkentett nettó árbevétele az 1 milliárd forintot vagy a költségnemek szerinti költségek együttes összege az 500 millió forintot meghaladja, csak akkor kell az ezt követő évtől kezdődően a saját előállítású termékek, illetve a végzett szolgáltatások önköltségét az önköltségszámítás rendjére vonatkozó belső szabályzat szerinti utókalkuláció módszerével megállapítani. (A pénzkezelési szabályzatra most külön nem térünk ki, mert ezt a 2016. évi számviteli változások tartalmi szempontból nem érintik.) Az újonnan alakuló gazdálkodó köteles az Sztv. előírásainak megfelelő számviteli politikát (valamint az összes fent említett szabályzatát) a megalakulás időpontjától számított 90 napon belül elkészíteni. Törvénymódosítás esetén a változásokat a hatálybalépést követő 90 napon belül kell a számviteli politikán keresztülvezetni. Természetesen azokban az esetekben, amikor a gazdálkodó viszonyaiban olyan változás áll be, ami indokolja a már meglévő szabályozás módosítását, akkor ezt célszerű szintén a 90 napos határidő betartásával megtenni. A számviteli politika elkészítéséért és módosításáért a gazdálkodó képviseletére jogosult személy felelős. Ez nem zárja ki azt a lehetőséget, hogy a számviteli politika
KÖNYVELŐK LAPJA
és az egyéb szabályzatok elkészítését a vállalkozás szakemberre bízza. (Sőt, megfelelő szakmai ismeret hiányában nem túl szerencsés szabályokat deklarálni.) A szabályzatokban megfogalmazott eljárásoknak, döntéseknek egybe kell esniük a tulajdonosi és ügyvezetési érdekekkel – természetesen a jogszabályi keretek között! Ennek érdekében a szabályzatokat készítő vagy módosító szakembernek minden érintett kérdésben egyeztetnie kell a vezetéssel. Azt, hogy a vezetés által elfogadott döntések kerültek a szabályzatba, a képviseletre jogosult személy (ügyvezető) aláírásával igazolja. Az Sztv. előírja, hogy a számviteli politikában foglaltakat írásban kell rögzíteni. A számviteli politikában – egyrészről – meg kell határozni, hogy az Sztv.-ben biztosított választási, minősítési lehetőségek közül melyeket, milyen feltételek fennállása esetén alkalmazza a vállalkozás, illetve milyen okok miatt kell megváltoztatni az alkalmazott gyakorlatot. Másrészről rögzíteni kell bizonyos értékelési elveket biztosító szabályokat, előírásokat, módszereket. Meg kell határozni, hogy mit tekint a számviteli elszámolás az adott gazdálkodóra vonatkozóan lényegesnek, jelentősnek, nem lényegesnek, nem jelentősnek, kivételes nagyságú vagy előfordulású bevételnek, költségnek, ráfordításnak. A fenti kötelező elemeken kívül a gazdálkodók olyan további szabályokat is megfogalmazhatnak a számviteli politikában, amelyeket számviteli szempontból fontosnak ítélnek.
A számviteli politikát is érintő változások Az alábbiakban összefoglaljuk a – fenti, kötelező tartalmi elemeket érintő – változásokat, amelyeket az Sztv. 2016. évi változásai miatt át kell gondolni, illetve módosítani kell. (A számviteli politika azon elemeit nem érintjük, amelyekben nincs változás.) „Jelentős” A jelentős tulajdoni részesedést – mint új definíciót – az Sztv. tartalmazza, így ezt nem kell (nem szabad) újra definiálni. Ennek megfelelően: „Jelentős tulajdoni részesedés: más vállalkozások tőkéjében való, értékpapírban megtestesülő vagy más módon meghatározott jog, amelynek célja az említett vállalkozással való tartós kapcsolat kialakítása révén hozzájárulás annak a vállalkozásnak a tevékenységéhez, amelyik e jogok birtokosa; és
KÖNYVELŐK LAPJA
amely részesedés mértéke a 20 százalékot meghaladja.” [Sztv. 3. § (1) 9.] Ebből következik, hogy az ehhez kapcsolódó fogalmak is módosultak, úgy mint az „egyéb részesedési viszonyban lévő vállalkozás” vagy a „társult vállalkozás”. Változott a „kapcsolt vállalkozás” számviteli értelemben vett (tehát nem az adózás szerinti!) fogalma is, mert már nem értjük ide az ún. „közös vezetésű vállalkozásokat”. Ezek alapján célszerű áttekinteni, hogy egy adott gazdálkodó viszonylatában történtek-e változások, amelyek indokolják az elszámolási szabályok újragondolását. A „jelentős” fogalmat több helyen is használja az Sztv. – ezekben az esetekben a számviteli politikában meg kell határozni, hogy mit tekint az adott vállalkozás e fogalom alá tartozónak. A meghatározás történhet – számszaki adat esetén – abszolút értékben (pl. 10 millió forint) vagy relatív módon, azaz valamilyen mérleg- vagy eredményérték nagyságához viszonyítva (pl. mérlegfőösszeg 2%-a). A két megoldás közül az utóbbi ajánlott, hiszen ezzel a módszerrel jól követhető a vállalkozás nagyságának változása is. Helytelen viszont az a megközelítés, amely során a gazdálkodó (könyvelő) az érték meghatározásánál abból indul ki, hogy minél kevesebb adatot kelljen bemutatni, mert ezzel megtévesztheti a beszámoló felhasználóit (piaci szereplők, hitelezők, hatóságok)! Az egyszerűsített éves beszámoló mérlege és eredménykimutatása a nagybetűvel és római számmal jelölt tételeket tartalmazza. Az új szabályozás szerint az összevont, arab számmal jelölt tételek összegét, azok tartalmát külön-külön be kell mutatni a kiegészítő mellékletben, amennyiben azok jelentősnek minősülnek. [Sztv. 96. § (3a)] A számviteli politikában előzetesen meg kell határozni, hogy ebben a megközelítésben milyen értéket tekint a vállalkozás jelentősnek. Célszerű ezt az értéket relatíve definiálni, azaz a mérlegfőösszeg értékének bizonyos arányához kötni. Éves beszámoló esetén a kiegészítő mellékletben meg kell adni azon egyéb bevételek és egyéb ráfordítások, illetve pénzügyi műveletek bevételei és ráfordításai tételeinek társasági adóra gyakorolt számszerűsített hatását, amelyek jelentős összegűek. [Sztv. 91. § d)] Ez a szabály eddig is élt, csak a rendkívüli bevételekből, illetve rendkívüli ráfordításokból kellett az adatot megadni. A 2016. évi változások egyik legjelentősebb eleme, hogy megszűnt a rendkívüli bevételi és ráfordítási kategória, így ezek a gazdasági események az egyéb bevételek és egyéb ráfordítások, illetve a pénzügyi bevételek és ráfordítások közé kerültek át. Tehát ennek megfelelően a számviteli politikában elvileg csak egy szót kell módosítani. Az éves beszámoló kiegészítő mellékletében részletezni kell az igénybe vett szolgáltatások költségeinek jelentős tételeit. [Sztv. 93. § (5a)] A számviteli politikában erre
3
vonatkozóan is az érték relatív megadása ajánlott. Itt lehet – akár – az igénybevett szolgáltatások teljes értékéhez viszonyítani. „Kivételes nagyságú vagy előfordulású bevételek” A kiegészítő mellékletben be kell mutatni a számviteli politikában meghatározott kivételes nagyságú vagy előfordulású bevételek, költségek és ráfordítások összegét és azok jellegét. [Sztv. 88. § (4a)] Ezeknek a gazdasági eseményeknek csak egy részét lehet előzetesen minősíteni, a többit az előforduláskor kell kiemelni. Ez utóbbi tételek miatt év közben is módosítani kell majd a számviteli politikát, s ezeket kivételes nagyságú vagy előfordulású tételként kell definiálni. Ilyen jellegű esemény lehet például egy nem várt piaci lépés vagy valamilyen káresemény. „Lényeges” A 2016. évi Sztv.-változások körében a könyvvizsgálati szabályok között találunk lényegességre utaló változást. A független könyvvizsgálói jelentésnek tartalmaznia kell – többek között új rendelkezésként – a könyvvizsgáló nyilatkozatát arra vonatkozóan, hogy tudomására jutott-e bármely lényegesnek tekinthető hibás közlés az üzleti jelentésben és az összevont (konszolidált) üzleti jelentésben, és ha igen, akkor a szóban forgó hibás közlés milyen jellegű. [Sztv. 156. § (5) i)] Ez az előírás azonban – annak ellenére, hogy lényegességet érint – a számviteli politikában nem von maga után szükséges változtatást, mert a könyvvizsgáló munkájára vonatkozik.
Számlatükör és számlarend Itt sem árt előzetesen áttekinteni, hogy milyen előírásokat tartalmaz az Sztv. e két dokumentummal kapcsolatban. A gyakorlat azt mutatja, hogy a gazdálkodók új főkönyvi számla esetén – gyakran – eltekintenek a számlarend változtatásától, megelégszenek azzal, hogy a szükséges új főkönyvi számlákat beillesztik a főkönyvi könyvelési rendszerbe (könyvelőprogramba). Az Sztv. előírásai szerint a kettős könyvvitelt vezető gazdálkodó köteles olyan számlarendet készíteni, amely szerinti könyvvezetés maradéktalanul biztosítja az előírt beszámoló készítését. Ehhez egységes számlakeretet kell alkalmazni. A számlarend a következőket tartalmazza: a) minden alkalmazásra kijelölt számla számjelét és megnevezését; b) a számla tartalmát, ha az a számla megnevezéséből egyértelműen nem következik, továbbá a számla érté-
4
ke növekedésének, csökkenésének jogcímeit, a számlát érintő gazdasági eseményeket, azok más számlákkal való kapcsolatát; c) a főkönyvi számla és az analitikus nyilvántartás kapcsolatát, amely biztosítja a kettő között az értékadatok számszerű egyeztetésének lehetőségét; d) a számlarendben foglaltakat alátámasztó bizonylati rendet. A számlarend összeállításáért, annak folyamatos karbantartásáért és a naprakész könyvvezetés helyességéért a gazdálkodó képviseletére jogosult személy a felelős. Az Sztv. hatálya alá tartozó és kettős könyvvitelt vezető, újonnan alakuló gazdálkodók kötelesek a számlarendet a megalakulás időpontjától számított 90 napon belül elkészíteni. Azokra a gazdálkodókra, akik az egyszeres könyvvitelről a kettős könyvvitelre térnek át, szigorúbb szabály vonatkozik, mert ők a számlarendet az áttérés időpontjáig kötelesek elkészíteni. Az Sztv. változása esetén a számlarend szükséges módosítását a törvényi változás hatálybalépését követő 90 napon belül el kell végezni. A könyvelésben a változtatás (jellemzően új főkönyvi számla felvétele) rövid időn belül rögzítésre kerül, mert csak így biztosítható a könyvelés elkezdése vagy folyamatos végzése, s ez a gyors átállás egyben biztosítja a könyvelés időpontjára vonatkozó szabályok betartását is. (A pénzmozgással járó gazdasági eseményeket a pénzmozgással egyidejűleg kell a könyvekben rögzíteni.) A gazdálkodónak a könyvvezetésre és a bizonylatolásra vonatkozó részletes belső szabályait úgy kell kialakítania, hogy az a mérleg és az eredménykimutatás alátámasztásán túlmenően a kiegészítő melléklet adatainak közvetlen alátámasztására is alkalmas legyen. A számviteli politika módosításánál is láthattuk, hogy bizonyos főkönyvi számok, illetve csoportok bemutatását a kiegészítő mellékletben kell megtenni.
A számlatükröt és a számlarendet érintő változások Megszűnő főkönyvi számlák A megszűnt rendkívüli tételek főkönyvi számait át kell vezetni az egyéb, illetve a pénzügyi műveletek közé. Mivel a számvitel – bizonyos kör kivételével – nem ír elő kötelezően alkalmazandó számlatükröt, ezért az alábbi felsorolásban csak számlák egy lehetséges főkönyvi számát és megnevezését adjuk meg. 88. RENDKÍVÜLI RÁFORDÍTÁSOK 881. Társaságba bevitt eszközök nyilvántartás szerinti értéke 882. Megszűnt részesedés nyilvántartás szerinti értéke
KÖNYVELŐK LAPJA
883. Tartozásátvállalás szerződés szerinti összege 884. Térítés nélkül átadott eszközök nyilvántartás szerinti értéke 885. Térítés nélkül nyújtott szolgáltatások bekerülési értéke 886. Elengedett követelések könyv szerinti értéke 887. Fejlesztési célra átadott támogatások, véglegesen átadott pénzeszközök 889. Egyéb, vagyoncsökkenéssel járó rendkívüli ráfordítások 98. RENDKÍVÜLI BEVÉTELEK 981. Társaságba bevitt eszközök társasági szerződés szerinti értéke 982. Megszűnt részesedés ellenében kapott eszközök és átvett kötelezettségek különbözete 983. Elévült kötelezettség könyv szerinti összege 984. Térítés nélkül átvett, ajándékként, hagyatékként kapott, fellelt eszközök értéke 985. Térítés nélkül kapott szolgáltatások értéke 986. Elengedett, átvállalt kötelezettség értéke 987. Fejlesztési célra kapott támogatások, véglegesen átvett pénzeszközök 989. Egyéb, vagyonnövekedéssel járó rendkívüli bevételek Üzemi eredménybe (egyéb bevételbe és egyéb ráfordításba) jellemzően azok a gazdasági események kerülnek, amelyek nem kötődnek részesedéshez, értékpapírokhoz, kölcsönökhöz vagy átalakulásokhoz, illetve a rendszeres üzletmenethez kapcsolódnak. Új főkönyvi számlák Az új „jelentős tulajdoni részesedés” kategória miatt az éves beszámoló mérlege és eredménykimutatása is struktúrájában változott, új sorok kerültek a sémába. (Az új sorok a mérleg fordított likviditási szemléletű rendjébe kerültek beillesztésre, ezért a beszúrások utáni sorszámok értelemszerűen változtak.) Éves beszámoló – Mérleg A. Befektetett eszközök III. Befektetett pénzügyi eszközök – új sorok: 3. Tartós jelentős tulajdoni részesedés 4. Tartósan adott kölcsön jelentős tulajdoni részesedési viszonyban álló vállalkozásban B. Forgóeszközök II. Követelések – új sorok: 3. Követelések jelentős tulajdoni részesedési viszonyban lévő vállalkozással szemben
KÖNYVELŐK LAPJA
4. Követelések egyéb részesedési viszonyban lévő vállalkozással szemben III. Értékpapírok – új sor: 2. Jelentős tulajdoni részesedés F. Kötelezettségek I. Hátrasorolt kötelezettségek – új sorok: 2. Hátrasorolt kötelezettségek jelentős tulajdoni részesedési viszonyban lévő vállalkozással szemben 3. Hátrasorolt kötelezettségek egyéb részesedési viszonyban lévő vállalkozással szemben II. Hosszú lejáratú kötelezettségek – új sorok: 7. Tartós kötelezettségek jelentős tulajdoni részesedési viszonyban lévő vállalkozással szemben 8. Tartós kötelezettségek egyéb részesedési viszonyban lévő vállalkozással szemben III. Rövid lejáratú kötelezettségek – új sorok: 7. Rövid lejáratú kötelezettségek jelentős tulajdoni részesedési viszonyban lévő vállalkozással szemben 8. Rövid lejáratú kötelezettségek egyéb részesedési viszonyban lévő vállalkozással szemben Éves beszámoló – Eredménykimutatás VIII. Pénzügyi műveletek bevételei – egyes sorok tartalma változott meg: 14. Részesedésekből származó bevételek, árfolyamnyereségek [2015-ig: Részesedések értékesítésének árfolyamnyeresége] Ebből: kapcsolt vállalkozástól kapott 15. Befektetett pénzügyi eszközökből (értékpapírokból, kölcsönökből) származó bevételek, árfolyamnyereségek [2015-ig: Befektetett pénzügyi eszközök kamatai, árfolyamnyeresége] Ebből: kapcsolt vállalkozástól kapott IX. Pénzügyi műveletek ráfordításai – új sor: 19. Befektetett pénzügyi eszközökből (értékpapírokból, kölcsönökből) származó ráfordítások, árfolyamveszteségek Ebből: kapcsolt vállalkozástól kapott Eredmény elszámolása Megváltoztak az eredménylevezetésben bizonyos eredménykategóriák betűjelei, illetve római számai. C. Adózás előtti eredmény (eddig E) X. Adófizetési kötelezettség (eddig XII) D. Adózott eredmény (eddig F) Megszűnt a visszamenőleges hatályú osztalékmegállapítás, ezért az alábbi sorok kikerültek az eredmény-
5
Tehát ezeket a kategóriákat mindenképpen törölni kell a számlarendből. Saját tőke Mivel a mérleg szerinti eredmény megszűnt és az eredménylevezetés az adózott eredménnyel befejeződik, ezért a saját tőkében is az adózott eredmény kerül kimutatásra. Ennek megfelelően a számlatükörben és a számlarendben is módosítani kell a saját tőkét, amely a következőképpen fog kinézni a 2016. évi beszámolóban. D. Saját tőke I. Jegyzett tőke II. Jegyzett, de még be nem fizetett tőke (−) III. Tőketartalék IV. Eredménytartalék V. Lekötött tartalék VI. Értékelési tartalék VII. Adózott eredmény
Úgy a számviteli politikát, mint a számlatükröt és a számlarendet a számviteli törvény hatálybalépését követő 90 napon belül módosítani kell. Az új számviteli szabályok 2016. január 1-jével lépnek életbe, ezért a fenti változtatásokat 2016. március végéig kell végrehajtani. Azoknál a gazdálkodóknál, amelyeknél az ilyen jellegű módosításokhoz több döntéshozatali szint is tartozik (pl. taggyűlés vagy hatósági egyeztetés), érdemes ennek figyelembevételével felkészülni a változásokra. Kérdés
Megszűnő sorok: 22. Eredménytartalék igénybevétele osztalékra, részesedésre 23. Jóváhagyott osztalék, részesedés G. Mérleg szerinti eredmény (±F+22−23)
Határidő
Válasz
levezetés sémájából. Lényeges változás 2016-tól, hogy az osztalékjóváhagyást mérlegfordulónapra vonatkozóan nem szabad könyvelni!
Hogyan fog érvényesülni a számviteli törvény összehasonlíthatósági elve a 2016. évi beszámolónál akkor, ha nem egyezik meg a két év mérleg- és eredménylevezetési sémája? Az új szabályok nem írják elő, hogy ún. „fordító mérleget” kellene készíteni, csupán annyit, hogy a 2016. évi beszámolónak teljes egészében az új sémát kell követnie. Ennek érdekében a 2015. évi adatokat majd úgy kell átalakítani, mintha azok a 2016. év szabályai szerint álltak volna össze. Célszerű a 2015. év beszámolójának az elkészítésével párhuzamosan ezt is előre megcsinálni, hogy ne egy-másfél év távlatából kelljen visszakeresni a 2016. évi beszámolóhoz a bázisidőszak egyedi gazdasági eseményeit.
Dr. Sallai Csilla
GOTTGEISL RITA ROVATA
FELADATOK DECEMBER HÓNAPBAN
Mint minden esztendőben, a vállalkozásoknak most is megvannak az év végi teendőik. Ez év decemberében azonban külön ügyelni kell a 2015-ben bevezetett változásokra, melyeket figyelembe kell venni az adófeltöltéseknél és az esetleges év végi döntéseknél. Már ismertek a 2016. évi új szabályok is, és ezek közül van, amit már alkalmazni lehet a 2015. évi feltöltésnél. A vállalkozásoknak meg kell határozniuk az előzetes eredményüket, mert az adótörvények előírásai szerint az év során megfizetett adóelőleget ki kell egészíteniük az adóévi várható adókötelezettségük értékére [Tao tv. 26. § (10)].
6
A kiegészítés kizárólag pozitív előjelű vagy nulla lehet, azaz, aki többet fizetett be adóelőlegként, az nem kaphat vissza az adójából. Az adó-visszatérítésre majd a május 31-én beadandó bevallásban nyílik lehetőség.
KÖNYVELŐK LAPJA
A társasági adó feltöltése Még mielőtt mindenki számításba kezd, bemutatjuk, kiknek kell feltölteni az adóelőleget a várható adó öszszegére: a kettős könyvvitelt vezető belföldi adóalanyoknak és külföldi vállalkozóknak; akiknek az előző évi éves árbevételük meghaladta a 100 millió Ft-ot; akiknek az adott évben volt adóelőleg-fizetési kötelezettségük. A feltöltési kötelezettség két részből áll: a kiszámolt adókiegészítést meg kell állapítani, majd egyrészt be kell vallani, másrészt be kell fizetni. Mindkettőnek a határideje december 20., ami idén vasárnapra esik, ezért a következő munkanap, december 21. (Art 1. sz. melléklet B.2.d,) A bevallás nyomtatványa a 1501 sz. nyomtatvány. A bevallási időszak, amit a C részben adunk meg, 2015.01.01. és 2015.12.31. közé esik. Az adót a NAV társasági adó bevételi, 10032000-01076019 számú számlájára kell befizetni. A főlap D részében már nem kell külön jelölni, hogy „a bevallást a társasági adóelőleg-kiegészítés elszámolása miatt nyújtom be”, viszont azt igen, ha a majd később említésre kerülő növekedési adóhitelre vonatkozó előírásokat kívánja alkalmazni az adózó, vagy élni kíván az adófelajánlással (ekkor a szöveg melletti mezőben X-szel kell jelölni a választást). A társasági adóelőleg-kiegészítés összegét, ezer forintra kerekítve, a 1501-01-es lap 15. sorának a) oszlopába kell beírni. A társasági adóelőleg-kiegészítésre kötelezett adózónak a jelen adóbevallást akkor is be kell adnia, ha nem keletkezett adóelőleg-kiegészítési kötelezettsége (az adóévi várható adó teljes összegét az adóév utolsó hónapjának 20. napjáig megfizette). Ebben az esetben a megfelelő helyre, a 15. sor a) oszlopába nullát kell írni. Figyelni kell arra is, hogy akinek havi adóbevallási kötelezettsége van a 1501-es bevallás vonatkozásában, annak 2015. november hónapra a bevallását külön be kell adnia. Ha ebben nincs esedékesen bevallandó adókötelezettség, akkor lehet az NY nyilatkozatot megtenni a 2015.11.01. és 2015.11.30. közötti időszakra. Nem lehet azonban a két bevallást egy nyomtatványon megtenni, mert a bevallási időszakok nem azonosak. Nézzük, egyes esetekben hogyan viszonyul egymáshoz az adóelőleg és a feltöltési összeg! (Feltesszük, hogy az üzleti év azonos a naptári évvel.)
KÖNYVELŐK LAPJA
Az adatok ezer Ft-ban Az év során már befizetett adóelő- 2 500 2 500 2 500 2 500 legek
0
0
IV. negyedévi adóelőleg
0
0
Várható adó
500
500
500
3 000 4 000 2 000
500
0 400 −100
Befizetendő dec. 20-ig
500 1 500
500
500 400
Ebből IV. negyedévi előleg
500
500
500
500
0 1 000
0
Bevallandó társaságiadó-feltöltés
0*
0
0
0 400
0
* Itt lehetséges, hogy a minimum adót kell figyelembe venni. Amennyiben a vállalkozás az év végén minimum adót kíván majd fizetni, akkor ennek az összegére is fel kell tölteni a december 21-ig már befizetett adóelőleget.
A feltöltési kötelezettség bevallásával egyidejűleg a bevallott összeget pénzügyileg is teljesíteni kell. Fontos hangsúlyozni, hogy a negyedik negyedévi adóelőleget is ekkor kell befizetni. Az adófeltöltés az előleg befizetésén felül történik. Mint látható, ha a várható adó alacsonyabb lesz az adott évi adóelőleg összegénél, akkor csak a negyedik negyedévi adóelőleget kell megfizetni, de azt meg kell fizetni. Ekkor a bevallandó adóelőleg-kiegészítés értéke nulla Ft. Az előző év alapján nulla Ft előírt adóelőleget is fel kell tölteni a várható tényleges adókötelezettség értékéig.
A jövedelemminimum utáni adó Külön kell beszélnünk arról, hogy ha egy vállalkozás veszteséges lesz, akkor is fennállhat az úgynevezett jövedelemminimum utáni adófizetési kötelezettség. Tehát már a feltöltés során gondolnunk kell erre, és a minimum adót is várható adóként kell kezelni. Nem kell a jövedelemminimum alapján megállapítani az adóját a következő adózóknak: annak, aki az előtársasági adóévben, és az azt követő adóévben vallja be az adóját; akinek az első adóéve van, ha nem volt előtársasági időszaka; az MRP szervezetnek, a vízitársulatnak, az alapítványnak, az egyesületnek, a köztestületnek, az egyházi jogi személynek, a szociális szövetkezetnek, az iskolaszövetkezetnek és a közhasznú nonprofit gazdasági társaságnak. Amikor egy vállalkozás beszámolójában szereplő adózás előtti eredménye, vagy az adóalap-módosító tételek figyelembevételével számított adóalapja közül a nagyobb nem éri el a jövedelem-(nyereség-)minimumot, akkor az adózó a következő két lehetőség közül választhat [Tao tv. 6. § (5)]:
7
a. az adóévre vonatkozó adóbevallásában az adózás rendjéről szóló törvény rendelkezései szerint megállapított nyilatkozatot tesz, vagy b. a jövedelem-(nyereség-)minimumot tekinti a társasági adó alapjának. A jövedelemminimum megállapítása során az összes bevételt növeli: 1. a jogelőd kedvezményezett átalakulása, kedvezményezett részesedéscsere esetén a tag, a részvényes az általa csökkentő tételként figyelembe vett összegből az adóévben csökkentő tételként elszámolt összeg; 2. az átvevő az átruházónál a bevétel csökkenéseként elszámolt összegből az elszámolt értékcsökkenés meghatározott hányadával számított összeg; 3. a taggal szemben fennálló kötelezettség miatt számított összeg. A törvény előírása szerint adóalapot növelő tétel a természetes személy taggal szemben fennálló kötelezettség napi átlagos állományának az adóévet megelőző adóév utolsó napján fennálló kötelezettséget meghaladó összegének 50%-a. A kötelezettségek meghatározásánál figyelmen kívül kell hagyni a megállapított, de ki nem fizetett osztalékot és a szállítói tartozásokat [Tao tv. 6. § (9) c,]. Valójában itt arról van szó, hogy a tagi kölcsönállomány adóévi növekedésének 50%-át figyelembe kell venni a minimum adó alapjában mint bevételt növelő tételt. A jövedelemminimum (nyereségminimum) kiszámításánál az összes bevételt csökkenti: 1. a kedvezményezett átalakulás során a jogelőd tagnál a szerzett részesedés bekerülési értéke alapján szerzett bevétel; 2. az átruházónál a kedvezményezett eszközátruházás alapján elszámolt bevétel; 3. a megszerzett társaság tagjánál a kedvezményezett részesedéscsere alapján kivezetett részesedésre az adóévben elszámolt árfolyamnyereség. A 2015. évi változások során kikerült az adóalap-csökkentő tételek közül az eladott áruk és a közvetített szolgáltatások értéke, így ezeket már az adófeltöltés számításánál figyelmen kívül kell hagyni! A jövedelemminimum a módosított árbevétel 2%-a. [Tao tv. 6. § (7)] Amennyiben a vállalkozó nem kívánja alkalmazni a minimum adót, a feltöltési kötelezettség bevallása során még nincs szükség arra, hogy a bevallást kiegészítő nyomtatványt kitöltse [Art tv. 91/A §]. Ezt majd az éves adóbevallás részeként kell benyújtani. A minimum adó után nézzük, hogy kell kiszámítani a várható adókötelezettséget! Az adózás előtti eredmény megállapítása során a már ismert időszak eredményéhez hozzá kell számítani az év még hátralévő időszakából várható eredményt.
8
Itt azoknál, akik az Európai Unióból támogatást kapnak, az eredmény megállapítása során nem szükséges figyelembe venni azokat a támogatásokat, melyeket december 15-ig nem kaptak meg, pénzügyileg csak ezt követően írnak jóvá a számlájukon. A mulasztási bírság megállapításánál figyelmen kívül kell hagyni az adóalap-változást, ami az adóalap-kiegészítés napja és a mérlegfordulónap közötti árfolyamváltozások miatt keletkezett. Ez azt jelenti, hogy a számításoknál figyelmen kívül lehet hagyni a várható árfolyamváltozások hatását. Az adóelőleg feltöltése során azonban már figyelemmel kell lenni az adóalap-növelő és figyelemmel lehet lenni az adóalap-csökkentő tételekre. Miután az ezekre vonatkozó szabályok szinte évek óta változatlanok, most nem ismertetjük őket. A veszteségelhatárolás feltételei a 2015-ös évre nem változtak. A 2014-ben és azt megelőzően keletkezett veszteség, az adóévben annak figyelembe vétele nélkül számított adóévi adóalap 50%-áig számolható el az adóalap csökkentésére. Viszont ügyelni kell arra, hogy a 2015-ben keletkezett veszteséggel már csak a következő öt adóévben lehet csökkenteni az adózás előtti eredményt. A 2014 előtt keletkezett veszteséget az átmeneti szabályok szerint legkésőbb 2025. december 31-ig lehet az adózás előtti eredmény csökkentéseként figyelembe venni [Tao tv. 29/A § (6)]. Miután a veszteséget a keletkezések sorrendjében kell figyelembe venni, így előfordulhat, hogy a 2015-ben keletkezett veszteséget már nem lehet figyelembe venni, mert még maradt a 2014 előtti időszakról el nem számolt veszteség. A feltöltésnél figyelembe lehet venni a látvány-csapatsport, a filmalkotások vagy az előadóművészeti szervezet támogatására felajánlott összeget. (Az ehhez kapcsolódó előírásokat Kupa Krisztina részletesen ismertette a Könyvelők Lapja 2015. márciusi számában.)
A növekedési adóhitel A 2016. évre elfogadott adóváltozások közé tartozik, azonban már a 2015. évre is alkalmazható, és az adófeltöltésnél figyelembe vehető a növekedési adóhitel. A növekedési adóhitel a társasági adóról szóló törvény évközi változásával került elfogadásra. Valójában egy lehetőség a halasztott adófizetésre, mivel a tárgyévi eredmény – előző évihez képest történt – növekedésére jutó adókötelezettséget nem szükséges a feltöltéskor rendezni, a következő két adóévben is megfizethető. Ennek feltételei a Tao tv. 26/A §-a szerint, hogy az adózó: az adóévet megelőzően már legalább 3 adóéve a társasági adó alanya,
KÖNYVELŐK LAPJA
KÖNYVELŐK LAPJA
nem vált adó 90%-a. Figyelembe vehető a korábban még használatba nem vett, a nyilatkozat évét követő két adóéven belül beszerzett tárgyi eszköz bekerülési értéke, maximum a létszámnövekmény szorozva 10 millió forinttal. A beruházási kedvezmény igénybevétele esetén nem lehet egyéb adókedvezményt igénybe venni, és nem lehet élni az adófelajánlás intézményével. Amennyiben a növekedési adóhitelt alkalmazó adózó kikerül a társasági adó hatálya alól, akkor a korábban még meg nem fizetett adót a kikerülés napjával meg kell fizetni. Nézzünk egy példát, melyben a következő adatokkal számoltunk: adózás előtti eredmény: 170 000 ezer Ft adóalap-csökkentő tételek: 171 000 ezer Ft adóalap-növelő tételek: 115 000 ezer Ft adóelőlegként megfizetett adó: 3 630 ezer Ft előző évi adózás előtti eredmény: 20 300 ezer Ft Az adózás előtti eredmény növekedése 149 700 ezer Ft, azaz 8,37-szeres a növekedés, így megfelel az ötszörös feltételnek. Az vállalkozás tizenöt adóéve alanya a társasági adónak, és december 21-ig meg fogja tenni a nyilatkozatot. A számítás a következő: Eredeti várható adó számítása
Ezer Ft
Adózás előtti eredmény (2015)
170 000
Adóalap-csökkentő tételek
171 000
Adóalap-növelő tételek
115 000
Számított adóalap
114 000
Számított adó
11 400
Növekedési adóhitel számítása Adózás előtti eredmény (2014) Adózás előtti eredmény növekedése
20 300 149 700
A növekedés hányada
88,06%
Adóalap-csökkentő tételek
150 581
Adóalap-növelő tételek
101 268
NAHI alap
100 387
NAHI alapra jutó adó
10 039
Előlegként előírt adó
3 630
Feltöltési kötelezettség
7 770
Növekedési adóhitelből befizetendő Példa
az adóévben és a megelőző 3 adóévben nem vett részt átalakulásban (egyesülésben, szétválásban), az adózás előtti eredménye eléri a megelőző adóév adózás előtti eredményének ötszörösét, az adóelőleg-kiegészítési kötelezettség bevallásának határidejéig nyilatkozik arról, hogy élni kíván a növekedési adóhitel alkalmazásával. A nyilatkozat megtételére a 1501 bevallás (D) rovatában van lehetőség, a megfelelő kockába tett X jellel. A feltöltésre nem kötelezett adózónak is lehetősége van a növekedési adóhitellel élni, és neki is meg kell tennie az erről szóló nyilatkozatot december 21-ig a NAV által erre rendszeresített nyomtatványon. Ez a 15NAHI bevallás. A növekedési adóhitel összegének számításakor a bevételben nem szabad figyelembe venni a következő bevételeket: a kapott (járó) osztalékot, a kapott (esedékes) kamat összegét, a kapcsolt vállalkozástól visszafizetési kötelezettség nélkül kapott támogatás, juttatás összegét, a véglegesen átvett pénzeszközt, a térítés nélkül átvett eszköz értékét, és a kapcsolt vállalkozás által ellenérték nélkül átvállalt kötelezettség bevételként elszámolt értékét. A növekedési adóhitelre jutó adó számításánál az adóalapot növelő és csökkentő tételeket olyan arányban kell figyelembe venni, amilyen arányt a növekedés jelent az adóévi – a figyelembe nem vehető bevételekkel korrigált – eredményben. A növekedési adóhitel várható összegére jutó adóelőleget kell megállapítani és bevallani a 1501. sz. bevallás 01. oldal D pontjában. (15NAHI -01 A pont ) A feltöltésnél az adóhitelre jutó adóösszeget, maximum az adóelőleg-kiegészítésként fizetendő összeget, nem kell megfizetni. A bevallott összeg 25%-át két egyenlő részletben kell megfizetni az adóévet követő év első és második negyedévében, a negyedév második hónapjának 20. napjáig. A 2015. december 21-ig esedékes előlegfeltöltésnél 2016. február 20-ig és május 20-ig. Az évet követően esedékes társaságiadó-bevallásban a növekedési adóhitelre jutó fizetendő adót kell megállapítani és bevallani. A növekedési adóhitelre jutó adót, levonva a már megfizetett 25%-ot, hat egyenlő részletben kell megfizetni a következő hat negyedévben, a negyedév második hónapjának 20. napjáig (2016. augusztus 20., 2016. november 20., 2017. február 20., 2017. május 20., 2017. augusztus 20., 2017. november 20.). A még esedékessé nem vált növekedési adóhitel öszszegét csökkenteni lehet a következő két adóévben tárgyieszköz-beszerzésre fordított összeggel, amennyiben létszámnövekedés is megvalósul. A csökkenés mértéke a beruházás értékének 19%-a, maximum az esedékessé
2016.02.20
1 255
2016.05.20
1 255
Beruházásra költhető
5 260
vagy hat részletben befizetendő
9
A feltöltés elmulasztásával kapcsolatos szankciók A társasági adóelőleg feltöltését a várható adó értékéig kell megtenni. Az adóhatóság akkor szankcionál mulasztási bírsággal, ha a tárgyévi bevallásban bevallott összeg és a feltöltött adó értéke között 10%-nál nagyobb a különbség. [Art tv. 172. § (12)] A mulasztási bírság a befizetett összeg és az adó 90%-a közötti különbözet 20%-a lehet. Ezért mondják sokan, hogy az adót 90%-ra kell feltölteni.
Az iparűzési adó feltöltése Az iparűzési adót is azoknak kell feltölteni december 21-ig, akiknek társaságiadó-feltöltési kötelezettségük van. [Art tv. 172 § (12)] Az eladott áruk beszerzési értéke és a közvetített szolgáltatások értéke az egyes árbevételi sávokban csökkenő mértékben vehető figyelembe.
Sávhatárok
0 500 001 20 000 001 80 000 001
500 000 20 000 000 80 000 000
Árbevételt csökkentő ELÁBÉ és közvetített szolgáltatás maximum az árbevétel adott %-a 100,00% 85,00% 75,00% 70,00%
Ez alól kivételek, a teljesség igénye nélkül, az exporthoz és a közfinanszírozásban résztvevő gyógyszer értékesítéséhez kapcsolódó tételek, valamint a dohány kiskereskedelem ellátása során elszámolt dohánytermékek, mert azokat teljes értékben figyelembe lehet venni. A kapcsolt vállalkozások meghatározását a társasági adóról szóló törvényben találjuk. [Tao tv. 4. § 23. ] A kapcsolt vállalkozások adatait is csak abban az esetben kell figyelembe venni, ha az adott vállalkozásnál az ELÁBÉ és a közvetített szolgáltatás együttes értéke meghaladja a nettó árbevétel 50%-át. Az összevontan megállapított adóalapot az egyes adóalanyokra a nettó árbevétel/összes figyelembe vett nettó árbevétel arányában kell szétosztani. Amennyiben a kapcsolt vállalkozási jogviszony nem áll fenn az adóév egészében, akkor csak a kapcsoltság időtartamára jutó nettó árbevételt és a csökkentőként elszámolható költségeket kell figyelembe venni. A szá-
10
mítás során a napok arányában kell mind a bevételt, mind a költségeket arányosítani. Az iparűzési adó feltöltését is be kell vallani. [Art tv. 32. § (1)] A bevallási nyomtatványokat az egyes önkormányzati adóhatóságok teszik közzé. Miután az iparűzési adónál a második negyedévre esedékes adóelőleg szeptember 15-ig befizetésre került, most csak a feltöltés összegét kell megfizetni és bevallani.
Az innovációs járulék feltöltése Az innovációs járulékot is fel kell tölteni a negyedik negyedévi adóelőleg befizetésével egyidejűleg. Mind a kettőnek a határideje az adóév utolsó hónapjának 20. napja. Ami a naptári éves adózóknál december 21-e lesz. A feltöltésről bevallást is kell beadni, a nyomtatvány azonos azzal, melyen a társasági adó feltöltést be kell vallani. A 1501-01-es lap C rovatának utolsó sorába kell beírni az értéket. Amire itt is figyelni kell, hogy a negyedik negyedévi előleget is ekkor kell megfizetni. A feltöltési összeget az első négy negyedév és az éves kötelezettség különbözeteként kell számítani. Ha ez nulla vagy negatív szám lenne, a negyedik negyedéves adóelőleget mindenképpen be kell fizetni, a társasági adónál bemutatottakhoz hasonlóan. Az innovációs járulékot jelenleg a tudományos kutatásról, fejlesztésről és innovációról szóló 2014. évi LXXVI. törvény szabályozza. Ezen törvény 15. §-a alapján 2015-től ismét önmagában, az egyedi beszámolók adatai alapján kell az egyes vállalkozásokat minősíteni, hogy mint kis- és mikrovállalkozások, melyek mentesülnek az innovációs járulék fizetése alól. Akik mentesülnek, azoknak a 2015. évre nem kell feltölteni az innovációs járulékot, akkor sem, ha az első két negyedévre bevallott adóelőlegek mérséklését nem kérték, és így 2015-re van befizetett adójuk. Ezt majd a 2015-ről beadott bevallásban lehet rendezni.
Az egyszerűsített adó feltöltési kötelezettsége Az eva-alanyoknak is december 21-ig kell befizetniük a negyedik negyedévre vonatkozó adókötelezettségüket. Év közben adóelőleget fizetnek a negyedévi tényleges forgalom alapján, majd az év utolsó időszakában a befizetett adóelőleget az adóévi várható adó összegére kell kiegészíteniük.
KÖNYVELŐK LAPJA
Döntések, amiket decemberben lehet vagy kell meghozni December 31-ig lehet az áfával kapcsolatos változásokat bejelenteni. Ezek az alábbiak lehetnek: alanyi mentességet kívánunk választani; alkalmazott árfolyamként az MNB árfolyamot kívánjuk használni; pénzforgalmi elszámolást szeretnénk választani; az adómentesség helyett adókötelezettséget kívánunk választani, vagy az adókötelezettség helyett visszatérnénk az adómentességhez ingatlanértékesítésnél és/vagy ingatlan-bérbeadásnál. Az alanyi mentesség választását javasoljuk azoknak a vállalkozásoknak, amelyek „szüneteltetni” szeretnék működésüket, miután a tényleges szüneteltetés vállalkozások számára nem lehetséges, de az alanyi mentesség választásával csökkenthető az adminisztrációs teher. Alanyi mentességet az az adóalany választhat, akinek a tárgyévi tényleges és a következő adóévi várható árbevétele 6 millió Ft alatt marad. Az alanyi mentességet a naptári év végéig lehet választani (Áfa tv. 190. §). A választást nem kell évente megismételni, az a feltételek fennállása esetén hatályban marad. Az áfatörvényben foglaltak alapján lehetőség van arra, hogy amikor az adó alapja külföldi pénznemben keletkezett, akkor annak átváltásához az MNB vagy az Európai Központi Bank által közzétett árfolyamot alkalmazzuk. Ezt a választást az adóév végéig kell az adóhatósághoz bejelenteni (Áfa tv. 80. §). A választástól a következő adóév végéig nem lehet eltérni. Azaz, ha a továbbiakban
nem kívánjuk a választott árfolyamot alkalmazni, akkor az adóév végéig ezt a tényt is be kell jelenteni az adóhatóságnak változásbejelentő nyomtatványon. Amennyiben a választásunkat nem kívánjuk megváltoztatni, nem szükséges ismételt bejelentést tennünk. A pénzforgalmi áfát a naptári év teljes időszakára lehet választani, a megelőző naptári év végéig. Ha az áfát nem szeretnénk addig megfinanszírozni, amíg számunkra a számla ellenértékét megfizetik, akkor érdemes a pénzforgalmi elszámolást választani. Ebben az esetben csak akkor esedékes az áfafizetés, amikor a vevő számunkra a számla ellenértékét megfizette. A pénzforgalmi elszámolás választását sem kell évente megismételni. [E cikk keretében nem áll módunkban ismertetni a pénzforgalmi elszámolás alkalmazásának minden követelményét (Áfa tv. 196/A §-tól).] Az ingatlanértékesítés és/vagy bérbeadás esetén az adókötelezettség választása vagy annak megszüntetése során figyelemmel kell lennünk arra, hogy milyen korábbi költségelszámolásunk volt. Az áfakötelezettség után áfamentesség választása lehet, hogy pótlólagos áfafizetési kötelezettséget von maga után, amire a választást megelőzően kell gondolnunk. Az evával kapcsolatos döntéseinket is az adóév végig kell meghozni, igaz ennek december 21. a határideje. Ha valaki saját elhatározásából kíván kilépni az evából, azt is eddig az időpontig kell megtennie. A KATA és a KIVA adókra nincsenek ilyen kötöttségek, azokat év közben is lehet választani.
Gottgeisl Rita – Láng Noémi
DR. ANDOR ÁGNES ROVATA
AZ OSZTALÉKMEGÁLLAPÍTÁS ELSZÁMOLÁSÁNAK VÁLTOZÁSAI
Minden vállalkozás életében meghatározó esemény az osztalék megállapítása és kifizetése a tulajdonosoknak. A 2016-os üzleti évtől azonban lényegesen megváltoznak az osztalék elszámolásával kapcsolatos számviteli szabályok. A számvitelről szóló 2000. évi C. törvény, valamint az egyes pénzügyi tárgyú törvények módosításáról szóló 2015. évi CI. törvény – többek között – módosította az osztalékmegállapítás elszámolásának szabályait. A módosításokat a 2016-ban induló üzleti évről készített beszámolóra kell először alkalmazni.
KÖNYVELŐK LAPJA
Az osztalékfizetés társasági jogi szabályai Az osztalék főszabály szerint részesedésarányosan illeti meg a tulajdonosokat. Ettől a szabálytól a társaság eltérhet, ha ezzel nem sérti a kisebbségi tulajdonosok jogait, érdekeit. Ugyanakkor semmis, azaz érvényte-
11
len a létesítő okirat azon rendelkezése, amely valamely tagot a nyereségből vagy a veszteség viseléséből teljesen kizár. A társaság tulajdonosának a tagsági jogviszonya alapján, a társaság tárgyévi és a korábbi években felhalmozott eredményéből történő kifizetései általában osztaléknak minősülnek. (A személyes közreműködést és az egyéb jogviszonyokat, illetve a tőkekivonással történő tőkeleszállítás esetét ettől függetlenül kell kezelni.) Osztalékra főszabályként az a tulajdonos jogosult, aki az osztalékfizetésről szóló döntés meghozatalának időpontjában a társasággal szemben a tulajdonosi jogok gyakorlására jogosult (a tagjegyzékben vagy a részvénykönyvben szerepel). A tulajdonos osztalékra a már teljesített vagyoni hozzájárulása arányában jogosult, tehát a jegyzett, de még be nem fizetett tőkerész után nem jár osztalék. A társaság az osztalékfizetésről évente egy alkalommal, a beszámoló elfogadásával egyidejűleg határozhat, amely döntés véglegesnek minősül. Ez azt jelenti, hogy a társaság az osztalékról hozott, jogszabályoknak megfelelő döntését nem változtathatja meg. (A későbbiekben van lehetőség például a ki nem fizetett osztaléktartozás elengedésére vagy tőkeemelésre fordítására.) A gazdasági társaságokról szóló 2006. évi IV. törvény (Gt.) a korlátolt felelősségű társaságok esetében megkövetelte, hogy az ügyvezető írásban nyilatkozzon a taggyűlésnek arról, hogy a kifizetés nem veszélyezteti a társaság fizetőképességét, illetve a hitelezők érdekeinek érvényesülését. Ezt a nyilatkozatot a cégbírósághoz is be kellett nyújtani elektronikus úton. A Polgári Törvénykönyvről szóló 2013. évi V. törvény (a továbbiakban: Ptk.) elvi éllel szögezi le, hogy osztalék nem fizethető, ha a kifizetés veszélyeztetné a társaság fizetőképességét. Nyilatkozattételi kötelezettséget ugyanakkor a Ptk. nem tartalmaz. Tekintettel arra, hogy a belső társasági jogviszonyok szabályozása diszpozitív (megengedő) lett, a Ptk. hitelezővédelmi okokból szögezi le, hogy semmis, azaz érvénytelen a társasági szerződés olyan kikötése, amely a társaság által teljesített kifizetésekre a Ptk.-ban foglalt szabályoknál a tagokra nézve kedvezőbb szabályokat állapít meg.
Az osztalékfizetés alapja és az osztalékfizetési korlátok Az első lényeges változás az osztalék kifizethető alapjával kapcsolatos. A 2016. január 1-jéig hatályos szabá-
12
lyozás szerint a társaság a tulajdonosok részére osztalékot elsődlegesen a tárgyévi adózott eredményből fizet. Ha a tárgyévi adózott eredmény nem nyújt fedezetet a fizetendő osztalékra, akkor osztalékfizetési célból a szabad, pozitív eredménytartalék is igénybe vehető. Ha a tárgyévi adózott eredmény negatív, a pozitív eredménytartalék igénybevétele megegyezik a jóváhagyott osztalék összegével, így a mérleg szerinti eredmény a negatív tárgyévi adózott eredménnyel azonos összegű lesz. Az osztalékfizetéssel kapcsolatban ezen kívül a következő szempontokat kell figyelembe venni (ezek az úgynevezett osztalékfizetési korlátok): Nem kerülhet sor osztalék kifizetésére, ha a társaság helyesbített saját tőkéje (a lekötött tartalékkal és értékelési tartalékkal csökkentett saját tőke) nem éri el vagy a kifizetés következtében nem érné el a társaság jegyzett tőkéjét. Nem kerülhet sor osztalék kifizetésére, ha a kifizetés veszélyeztetné a társaság fizetőképességét. Az osztalékfizetésre rendelkezésre álló maximális öszszeg tehát a tárgyévi adózott eredmény és a pozitív eredménytartalék összege. Az osztalékfizetés számítása szempontjából korlátozó tételek a jegyzett, de nem fizetett tőke számla, a visszavásárolt részesedés értéke, a negatív eredménytartalék és a negatív tárgyévi adózott eredmény. Ha az osztalékfizetésre az említett előírások megsértésével kerül sor, a kifizetéseket a társaság részére vissza kell fizetni. Speciális osztalékfizetési korlátot vezetett be a Ptk. a korlátolt felelősségű társaságok alapítása, illetve tőkeemelése esetében. Alapításkor, illetve tőkeemeléskor főszabályként a bejegyzési kérelem benyújtásáig a pénzbeli vagyoni hozzájárulás legalább felét teljesíteni kell, a fennmaradó összeget pedig a bejegyzéstől számított egy éven belül kell megfizetni. A korlátolt felelősségű társaságok esetében a Ptk. egy új lehetőséget nyitott meg a pénzbeli vagyoni hozzájárulás szolgáltatása kapcsán. A társasági szerződés úgy is rendelkezhet, hogy a tulajdonosok a bejegyzési kérelem benyújtásáig a pénzbetét felénél kisebb összeget fizessenek be, vagy a bejegyzési kérelem benyújtásáig be nem fizetett pénzbetétet a bejegyzéstől számított egy évnél hosszabb határidő alatt teljesítsék. (A határidő maximális hosszát a Ptk. nem határozza meg, de a cégbíróság hitelezővédelmi okokból várhatóan el fogja utasítani az ésszerűtlenül hosszú határidőket.) A pénzbeli vagyoni hozzájárulás teljesítésének elhalasztása esetére a Ptk. két garanciális szabályt ír elő. Egyrészt a tagok a még nem teljesített pénzbeli vagyoni hozzájárulásuk összegének erejéig kötelesek helytállni a társaság tartozásaiért.
KÖNYVELŐK LAPJA
KÖNYVELŐK LAPJA
kor, a saját részvény, üzletrész megszerzésekor vagy abban az esetben is, amikor a jegyzett tőkét a jegyzett tőkén felüli saját tőke terhére emelik fel. Nézzünk egy példát a kifizethető maximális osztalék nagyságára a régi és az új szabályozás szerint! „A” társaság a 20X1. december 31-i mérlegfordulónapon az alábbi sajáttőke-elemekkel rendelkezik. Számoljuk ki a tulajdonosoknak kifizethető osztalék maximumát! Saját tőke elemek (20X1. 12. 31.)
eFt
Jegyzett tőke
10 000
Jegyzett, de be nem fizetett tőke (–)
−1 000
Tőketartalék Eredménytartalék
1 500 −2 000
Lekötött tartalék
2 000
Értékelési tartalék
5 000
Tárgyévi adózott eredmény
4 000
Saját tőke osztalékfizetés előtt
19 500
A 2016. január 1-jéig hatályos (régi) szabályok szerint: Rendelkezésre álló összeg: Tárgyévi adózott eredmény + Eredménytartalék
Korlátozó tételek számítása: Jegyzett, de be nem fizetett tőke + Tőketartalék + Eredménytartalék
4 000 eFt 0 eFt 4 000 eFt
−1 000 eFt 1 500 eFt −2 000 eFt −1 500 eFt
Maximálisan kifizethető osztalék: 4 000 eFt – 1 500 eFt = 2 500 eFt
Példa
Másrészt ebben az esetben a társaság mindaddig nem fizethet osztalékot a tagoknak, amíg a ki nem fizetett és a tagok törzsbetétére az osztalékfizetés szabályai szerint elszámolt nyereség a tagok által teljesített pénzbeli vagyoni hozzájárulással együtt el nem éri a törzstőke mértékét. Az osztalékfizetés ebben az esetben az osztalékfizetésről szóló döntésnek felel meg. Amíg tehát a ki nem fizetett és a tagok törzsbetétére az osztalékfizetés szabályai szerint elszámolt nyereség a tagok által teljesített pénzbeli vagyoni hozzájárulással együtt el nem éri a törzstőke mértékét, a társaság legfőbb szerve nem dönthet az osztalékfizetésről. Mindaddig a társaság a mérleg szerinti eredményt az eredménytartalékba vezeti át. A taggyűlés az osztalékfizetésről a beszámoló elfogadásával egyidejűleg határoz. Így ebben a speciális helyzetben osztalékfizetésről csak azt követően lehet dönteni, miután a megfelelő nagyságú (a nem teljesített vagyoni hozzájárulást fedező) eredménytartalék rendelkezésre áll. A 2016. január 1-jétől hatályos szabályozás szerint az osztalék alapja „az előző üzleti évi adózott eredménnyel kiegészített szabad eredménytartalék”, azaz a két eredménykategória összege lesz a kifizethető osztalék maximuma. Ez azokban az esetekben okoz változást, amikor a tárgyévi adózott eredmény negatív, és a társaság rendelkezik pozitív eredménytartalékkal. Korábban ilyenkor a teljes eredménytartalék kifizethető volt osztalékként (ha emellett volt elég tőketartalék-fedezet), viszont az új szabályokat követve a jövőben ugyanebben az esetben a negatív tárgyévi eredménnyel csökkentett eredménytartalék fordítható csak osztalék kifizetésére. Hasonlóképpen, ha a tárgyévi adózott eredmény pozitív, de az eredménytartalék negatív, az osztalék alapja csak a negatív eredménytartalékkal csökkentett tárgyévi nyereség lehet. Ekkor megoldást jelenthet, ha a tőketartalékot az eredménytartalékban kimutatott veszteség ellentételezésére használják fel, így ezt követően a tárgyévi adózott nyereség kifizethető osztalékként. A veszteségrendezésről szóló döntésnek azonban meg kell előznie az osztalékfizetésről szóló döntést. Változott a helyesbített saját tőke számítása is. A jövőben a helyesbített saját tőke alatt a lekötött tartalékkal és a pozitív értékelési tartalékkal csökkentett saját tőkét kell érteni. (Bár a negatív értékelési tartalék előfordulása nem gyakori, azt – negatív szám lévén – a saját tőkéből levonva éppen növelnénk a saját tőke, így a kifizethető osztalék nagyságát.) Az osztalékalap megváltozott számítási módját (beleértve a helyesbített saját tőke pontosított meghatározását is) értelemszerűen alkalmazni kell az osztalékelőleg fizetése-
Ellenőrzés: Saját tőke osztalékfizetés előtt 19 500 eFt – Értékelési tartalék −5 000 eFt – Lekötött tartalék −2 000 eFt −2 500 eFt – Maximálisan kifizethető osztalék Saját tőke osztalékfizetés után 10 000 eFt [egyenlő a jegyzett tőkével (10 000 eFt), tehát helyes a számítás] A 2016. január 1-jétől hatályos (új) szabályok szerint:
13
Rendelkezésre álló összeg: Eredménytartalék Tárgyévi adózott eredmény
Korlátozó tételek számítása: Jegyzett, de be nem fizetett tőke + Tőketartalék
−2 000 eFt 4 000 eFt 2 000 eFt
−1 000 eFt 1 500 eFt 500 eFt
Maximálisan kifizethető osztalék: 2 000 eFt (500 eFt-tal kevesebb, mint a 2016. január 1-jéig hatályos szabályozás szerint) Ellenőrzés: Saját tőke osztalékfizetés előtt 19 500 eFt – Értékelési tartalék −5 000 eFt – Lekötött tartalék −2 000 eFt – Maximálisan kifizethető osztalék −2 000 eFt Saját tőke osztalékfizetés után 10 500 eFt [nagyobb, mint a jegyzett tőke (10 000 eFt), tehát helyes a számítás]
A fizetett és a kapott osztalék számviteli elszámolása A 2016. január 1-jéig hatályos szabályozás alapján az osztalékot fizető társaság a beszámoló elfogadásakor dönt a fizetendő osztalék nagyságáról, és azt az arra vonatkozó beszámolóban megjeleníti adózott eredményt csökkentő tételként és a tulajdonosokkal szembeni kötelezettségként. A 2016. január 1-jéig hatályos szabályozás alapján tehát a fizetendő osztalék abban a beszámolóban jelenik meg, amelyre vonatkozóan az osztalék megállapításra került. (Tehát például a 2015. évi fizetendő osztalékot a 2015-ös üzleti év beszámolójában jeleníti meg a társaság.) A társaság a kapott osztalékot a pénzügyi műveletek eredményében mutatja ki a kapott (járó) osztalék és részesedés bevétel számlán. Az osztalékra jogosult társaság az üzleti évre járó osztalékot akkor mutathatja ki pénzügyi bevételként és követelésként, ha a járó osztalék összege a mérlegkészítés időpontjáig ismertté vált, azaz a tulajdonolt társaság beszámolójának elfogadása és osztalékról szóló döntése megelőzi a mérlegkészítés időpontját. (Ha ez a feltétel teljesül, akkor a társaság a 2015. évre járó osztalékot a 2015-ös üzleti év beszámolójában jeleníti meg.) A 2016. január 1-jétől hatályos szabályozás szerint a fizetendő osztalék összegét a 2016-ban induló üzleti évtől nem abban a beszámolóban kell megje-
14
leníteni, amely üzleti évre a legfőbb szerv jóváhagyta, hanem a fizetendő osztalék a döntés napjának üzleti évében kerül a könyvekbe. Ennek alapján a 2016-os üzleti év fizetendő osztaléka a 2017-es üzleti év beszámolójában jelenik majd meg. Emiatt megszűnik a mérleg szerinti eredmény kategória, és az eredménykimutatás utolsó sora az adózott eredmény sora lesz. Értelemszerűen a mérlegben a saját tőkén belül is adózott eredmény fog szerepelni a mérleg szerinti eredmény helyett. A módosított elszámolás miatt az eredménytartalék csökkenéseként – a számviteli törvény szövege szerint – nem az osztalékra, részesedésre, kamatozó részvény kamatára, továbbá az eredménytartalékot terhelő adóra igénybe vett összeget kell kimutatni, hanem az eredménytartalékot csökkentő tételként az osztalékra, részesedésre, kamatozó részvény kamatára (ideértve az azt terhelő adót is) felhasznált összeget kell elszámolni. Tekintettel arra, hogy a tárgyévi fizetendő osztalék az osztalékról szóló döntés évében, azaz a következő üzleti évben kerül elszámolásra, a következő év könyvelésében ez eredménytartalékot csökkentő elszámolás lesz a tulajdonosokkal szembeni kötelezettséggel szemben. Amikor erre a könyvelésre sor kerül, addigra már a nyitási rendező tételek miatt az eredménytartalék tartalmazza a tárgyévi adózott eredményt is. A jövőben a számviteli törvény 84. § (1) bekezdése szerint kapott (járó) osztalék és részesedés bevételként akkor számolható el a tulajdoni részesedést jelentő befektetés után kapott, az adózott eredmény felosztásáról szóló határozat alapján járó összeg, amennyiben az a mérlegfordulónapig ismertté vált. A korábbi szabályozás szerint ez a dátum a mérlegkészítés időpontja volt. Így – a korábbi szabályozással ellentétben – a mérlegfordulónapot követően, de a mérlegkészítésig ismertté vált, jóváhagyott járó osztalékbevételt a jóváhagyás évében lehet csak pénzügyi bevételként kimutatni. Annak érdekében, hogy e módosított szabály miatt ne változzon az osztalék alapja, a következő új rendelkezés került a számviteli törvény 39. § (3a) bekezdésébe: „az előző üzleti évi adózott eredménnyel kiegészített szabad eredménytartalék és saját tőke összegének meghatározásánál növelő tételként figyelembe lehet venni az előző üzleti évi beszámolóban még nem szereplő, de a tárgyévben a mérlegkészítés időpontjáig elszámolt, a 84. § (1) bekezdés szerinti kapott (járó) osztalék, részesedés összegét”. Ennek megfelelően a mérlegfordulónapot követően, a mérlegkészítés időpontjáig elszámolt osztalékbevétel a döntés évében lesz osztalékbevétel, de azt a tárgyév osztalékalapjának meghatározásakor figyelembe lehet venni.
KÖNYVELŐK LAPJA
Kérdés
Társaságunk 100%-os tulajdonosa egy leányvállalatnak. Leányvállalatunk beszámolójának elfogadása minden évben március 31-én történik. Társaságunk mérlegkészítési dátuma április 15., a beszámoló elfogadásának időpontja pedig április 30. Társaságunk a maximális osztalékot szeretné kifizetni a tulajdonosoknak. Hogyan alakul az osztalékkal kapcsolatos elszámolás a 2016-os üzleti évtől?
KÖNYVELŐK LAPJA
A társaság maximálisan kifizethető osztalékalapját az előző üzleti évi adózott eredménnyel kiegészített szabad eredménytartalék jelenti. Természetesen a számviteli törvényben és a Ptk.-ban foglalt egyéb osztalékfizetési korlátoknak is meg kell felelni. A 2016-os üzleti évre vonatkozó, a leányvállalattól kapott osztalék a 2017-es üzleti év könyvelésében jelenik meg bevételként. A számviteli törvény alapján azonban a mérlegkészítésig ismertté vált kapott osztalék is figyelembe vehető az osztalékalap meghatározásakor. Tegyük fel, hogy a társaság 2016-os üzleti évi nyeresége 7 millió forint, az eredménytartaléka 1 millió forint, a leányvállalat pedig 3 millió forint osztalékot utal át a 2016-os üzleti évre vonatkozóan. A társaság számviteli elszámolása a következők szerint alakul a 2017-es üzleti évben: 2017. január 1.: A 2016-os üzleti évi adózott eredmény átvezetése az eredménytartalékba. T 419. Adózott eredmény K 413. Eredménytartalék
7 000 000
2017. március 31.: A leányvállalat a 2016-os üzleti évre vonatkozóan 3 millió forint osztalékról dönt, amelynek pénzügyi rendezése megtörténik. T 384. Elszámolási betétszámla K 971. Kapott (járó) osztalék és részesedés
Válasz
Amennyiben a leányvállalat mérlegkészítése az anyavállalat mérlegkészítését követő időpontban van, ez a régi szabályozás szerint is azt eredményezi, hogy a leányvállalattól járó osztalék mindig a következő üzleti év bevétele lesz. Így például a 2014-es üzleti év után járó osztalékbevétel az anyavállalat 2015-ös üzleti évi beszámolójában jelent meg. Ez a jövőben sem fog változni, azaz az anyavállalat 2016-os üzleti évi beszámolójában hasonlóképpen nem szerepel majd a 2016-os üzleti évre jóváhagyott osztalékbevétel – csak a 2017es üzleti évben kell elszámolni. Ha a mérlegkészítési időpontok nem változnak, akkor az anyavállalat beszámolójában mindig az egy évvel korábbi osztalékbevétel szerepel. Nézzük meg azt az esetet, amikor a leányvállalat mérlegkészítési időpontja megelőzi az anyavállalat mérlegkészítési időpontját! A korábbi szabályozás szerint a 2014-es üzleti év után járó osztalékbevétel az anyavállalat 2014-es üzleti évi beszámolójában jelent meg (mert a mérlegkészítésig megszületett a leányvállalat döntése). Ha a 2016-os üzleti évi osztalékról szóló leányvállalati döntés az anyavállalat mérlegfordulónapját követően, de a mérlegkészítését megelőzően születik meg, akkor azt az új szabályok szerint csak 2017-es üzleti évi bevételként lehet elszámolni, viszont az anyavállalat 2016-os üzleti évi osztalékalapjának számításakor figyelembe lehet venni. Emiatt előfordulhat, hogy az eredménytartalék a fizetendő osztalék elszámolása miatt negatívba fordul át. Ennek fedezete azonban rögtön jelentkezik is mint 2017-es üzleti évi osztalékbevétel, amely majd a következő évi nyitáskor, a tárgyévi adózott eredmény eredménytartalékba történő átvezetésekor pótolja ki az eredménytartalék negatív összegét. A mérlegkészítésig ismertté vált kapott osztalék figyelembevétele a törvény szerint csupán lehetőség. Ennek megfelelően az is előfordulhat, hogy az egyik üzleti évben a gazdálkodó nem veszi figyelembe a kapott osztalékot az osztalékalap megállapítása során, a következő üzleti évben viszont igen, azaz a következő üzleti évben két éves osztalékbevétel szerepel az osztalékalapban.
3 000 000
2017. április 30.: A társaság tárgyévi adózott eredménnyel kiegészített eredménytartaléka 8 millió forint. A társaság az osztalékalap meghatározásakor figyelembe veszi a 2017-es üzleti évben elszámolt 3 millió forint osztalékbevételt is, és így a maximálisan kifizethető osztalékot, 11 millió forintot hagyja jóvá. T 413. Eredménytartalék K 455. Tulajdonosokkal sz. kötelezettség
11 000 000
Szerzőnk, Dr. Andor Ágnes és Tóth Mihály tollából hamarosan az összes változást részletesen, példákkal, számlakerettel és kontírozással együtt tárgyaló könyv jelenik meg a Vezinfó Kiadó gondozásában, Számvitel 2016 címmel.
Dr. Andor Ágnes
(adjunktus, Budapesti Corvinus Egyetem)
15
BONÁCZ ZSOLT ROVATA
AZ ÁFATÖRVÉNY 2016. ÉVI VÁLTOZÁSAI
A cikkben az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény 2016. január 1-jétől hatályos változásait ismertetem. A módosításokat a 2015. évi CLXXXVII. törvény tartalmazza, amelyet a Magyar Közlöny 2015. november 27-ei, 183. számában tettek közzé. Csoportos adóalanyiság A csoportos adóalanyiságra vonatkozó, jelenleg hatályos szabályok értelmében bármely állami vagy adott helyi önkormányzati vállalkozás által létrehozni kívánt csoportos adóalanyiság esetében az összes állami, illetve önkormányzati cég, amely nem kíván a csoport tagja lenni, köteles hozzájáruló nyilatkozatot kiadni. Erre azért van szükség, mert az állami és a helyi önkormányzati cégek egymás kapcsolt vállalkozásának minősülnek az Art. 178. § 17. pont c) alpontja értelmében, mert ezen vállalkozásokban a Magyar Állam, illetve a helyi önkormányzat mint harmadik személy közvetlenül vagy közvetve többségi befolyással rendelkezik. Azonban a Magyar Állam vagy a helyi önkormányzat többségi befolyása miatt ezek a vállalkozások egymással nem állnak szoros pénzügyi, gazdasági és szervezeti kapcsolatban, amely körülmény a csoportos adóalanyiság létrehozatalának feltétele. A csoporton kívül maradó adóalanyokra előírt hozzájáruló nyilatkozat megtételének kötelezettsége ténylegesen nem teszi lehetővé, hogy az állami vagy helyi önkormányzati cégek egymással csoportos adóalanyiságot hozhassanak létre. A 2016. január 1-jétől hatályba lépő 8/A. § (1) bekezdése alapján nem kell együttesen kapcsolt vállalkozásoknak tekinteni azokat az adóalanyokat, akik (amelyek) kizárólag azért minősülnek kapcsolt vállalkozásnak, mert a Magyar Állam vagy a helyi önkormányzat – a Polgári Törvénykönyvről szóló törvény (Ptk.) megfelelő alkalmazásával – harmadik személyként közvetlenül vagy közvetve többségi befolyással rendelkezik bennük. A 8/A. § (2) bekezdése értelmében nem lehet együttesen kapcsolt vállalkozásnak tekinteni a helyi önkormányzatot és azt a vállalkozást, amelyben a helyi önkormányzat a Ptk. megfelelő alkalmazásával közvetlenül vagy közvetve többségi befolyással rendelkezik.
16
A 2016. január 1-jétől hatályba lépő szabályok következtében a helyi önkormányzat nem hozhat létre csoportos adóalanyiságot azokkal a vállalkozásokkal, amelyekben közvetlenül vagy közvetve többségi befolyással rendelkezik. Továbbá nem kell a helyi önkormányzat hozzájáruló nyilatkozata ahhoz, hogy a közvetlen vagy közvetett befolyása alatt álló vállalkozások csoportos adóalanyiságot hozhassanak létre.
A teljesítés időpontja időszaki elszámolásnál A 2016. január 1-jétől hatályos 58. § (1) bekezdése alapján időszaki elszámolás valósul meg, ha a felek a termékértékesítés, szolgáltatásnyújtás során időszakonkénti elszámolásban vagy fizetésben állapodtak meg, vagy a termékértékesítés, szolgáltatásnyújtás ellenértékét meghatározott időszakra állapítják meg. Az időszaki elszámolás fogalma egy időszak esetén is értelmezhető (pl. a bérleti szerződés időtartama egy év, és a felek a bérleti díjat egy évre határozzák meg), vagy akkor, ha a felek a szerződés teljes időtartamára vonatkozóan számolnak el egymással (pl. három hónapra kötnek egy óradíjas karbantartási szerződést, s a ténylegesen teljesített munkaórák alapján a szerződés lejártát követően állapítják meg a fizetendő ellenértéket). Az 58. § (1) bekezdése fogalmazza meg a teljesítés időpontjára vonatkozó alapszabályt, amely szerint a teljesítés időpontja az elszámolással vagy fizetéssel érintett időszak utolsó napja. Az 58. § (1a) bekezdése az alapszabálytól eltérő rendelkezéseket fogalmaz meg, attól függően, hogy az esedékesség időpontja az elszámolási időszak utolsó napját megelőző, vagy azt követő időpontra esik-e. Ha az esedékesség megelőzi az elszámolási időszak utolsó napját, akkor a teljesítés időpontja
KÖNYVELŐK LAPJA
1. táblázat Eset sorszáma Esedékesség
Számla kelte
Teljesítés időpontja
1.
2015. december 15.
2015. december 05.
2015. december 15.
2.
2015. december 15.
2016. január 05.
2015. december 15.
3.
2016. január 15.
2016. január 05.
2016. január 15.
4.
2016. január 15.
2015. december 15.
2016. január 15.
Eset sorszáma
Esedékesség
Számla kelte
Teljesítés időpontja
1.
2015. december 15.
2015. december 01.
2015. december 15.
2.
2016. január 15.
2015. december 28.
2016. január 15.
3.
2016. január 15.
2016. január 05.
2016. január 05.
4.
2016. január 15.
2016. január 20.
2016. január 20.
5.
2016. január 15.
2016. február 05.
2016. január 31.
6.
2016. február 15.
2016. február 05.
2016. február 15.
7.
2016. március 15.
2016. február 28.
2016. március 15.
8.
2016. április 15.
2016. március 05.
2016. március 31.
9.
2016. január 31.
2016. január 20.
2016. január 31.
2. táblázat
a számla- vagy nyugtakibocsátás időpontja, vagy az elszámolási időszak utolsó napja, ha ezen időpontig számla vagy nyugta nem került kiállításra. Amennyiben az esedékesség az elszámolási időszak utolsó napját követő időpontra esik, akkor a teljesítés időpontja az esedékesség időpontja, vagy legkésőbb az időszak utolsó napját követő 60. nap. Abban az esetben, ha az esedékesség az elszámolási időszak utolsó napjára esik, akkor az alapszabály szerint a teljesítés napja az elszámolási időszak utolsó napja. Az időszaki elszámolásra vonatkozó új szabályokat azon vállalkozásoknak kell alkalmazniuk, amelyek időszaki elszámolás keretében nem könyvelési, könyvviteli, adótanácsadói szolgáltatást nyújtanak, valamint termékértékesítéseket teljesítenek. Az Áfa tv. 297. §-a szabályozza azt, hogy a 2016. január 1-jétől hatályos 58. § (1) és (1a) bekezdését mely esetekben kell alkalmazni. Az Áfa tv. 297. §-a szerint az új szabályok akkor irányadóak, ha az elszámolással vagy részletfizetéssel érintett időszak első napja, az esedékesség időpontja és a számla (nyugta) kelte egyaránt 2015. december 31. napját követő időpontra esik. Tegyük fel, hogy időszaki elszámolás keretében bérbeadási tevékenységet folytat a vállalkozás. Tekintsük át az Áfa tv. 297. §-ának alkalmazását a 2015. december havi bérleti díjat alapul véve! (1. táblázat)
KÖNYVELŐK LAPJA
A példák jól szemléltetik, hogy a 2015. december havi bérleti díj vonatkozásában az új szabályokat nem lehet alkalmazni, így minden esetben a jelenleg hatályos szabályoknak megfelelően a teljesítés időpontjának az esedékesség napja minősül. Ugyanis az esedékesség és/vagy a számla kiállítása hiába esik 2016-ra, az elszámolási időszak első napja akkor is 2016. január 1-jét megelőző időpont, ezért az új szabályok alkalmazása kizárt. A bérlő részéről a 2015. december havi bérleti díjjal összefüggésben előleg fizetésére nem kerülhet sor, mivel az esedékesség – mint teljesítési időpont – előtt nem kötelezett az ellenértékbe feltétlenül beszámítható pénzösszeg fizetésére, vagy más formában vagyoni előny nyújtására. Amennyiben a bérlő akár számla birtokában, akár számla nélkül az esedékesség előtt teljesít(ett) fizetést, vagy más formában vagyoni előny juttatását, akkor részéről előrefizetésről van szó, hiszen a fizetést a saját elhatározásából teljesítette. Az előre fizetett összeg nem minősül előlegnek, ezért annak megszerzését a bérbeadó számlával nem dokumentálhatja. Nem arról van szó, hogy a bérbeadó nem állíthat ki számlát az előrefizetés időpontjában, ha korábban erre nem került sor. Azonban a számlának nem a fizetett összeget kell dokumentálnia, hanem az adójogi értelemben vett teljesítést, azaz a számlában az elszámolási időszakra megállapított ellenértéket kell feltüntetni, valamint
17
a teljesítés időpontjaként az esedékesség napját kell szerepeltetni. Tegyük fel, hogy időszaki elszámolás keretében bérbeadási tevékenységet folytat a vállalkozás. Tekintsük át az Áfa tv. 297. §-ának alkalmazását a 2016. január havi bérleti díjat alapul véve! (2. táblázat)
18
A példák szemléltetik, hogy a 2016. január havi bérleti díj vonatkozásában az új szabályok alkalmazása kizárt, ha az esedékesség vagy a számla kelte 2015-re esik. A teljesítési időpont meghatározására vonatkozó magyarázatok:
Eset sorszáma
Magyarázat
1.
Az esedékesség kelte és a számla kelte egyaránt 2015-re esik, ezáltal a jelenleg hatályos szabályok az irányadóak, tehát a teljesítés időpontja az esedékesség napja, valamint fogalmilag kizárt előleg fizetése.
2.
A számla 2015-ben kiállításra került, ezáltal a jelenleg hatályos szabályok az irányadóak, tehát a teljesítés időpontja az esedékesség napja, valamint fogalmilag kizárt előleg fizetése.
3.
Az elszámolási időszak első napja, az esedékesség kelte és a számla kelte egyaránt 2016-ra esik, ezáltal az új szabályok az irányadóak. Tekintettel arra, hogy az esedékesség időpontja az elszámolási időszak utolsó napját megelőzi, ezért a teljesítés időpontja a számla kelte, mivel az elszámolási időszak utolsó napja előtt kiállításra került. A bérlő részéről előleg fizetésére nem kerülhet sor, mivel nem kötelezett az Áfa tv. szerinti teljesítési időpont előtt bérleti díj fizetésére.
4.
Ugyanaz a magyarázat, mint a 3. esetnél, azzal az eltéréssel, hogy a bérlő részéről sor kerülhet előleg fizetésére. Ha a bérlő 2016. január 20-e előtt a 2016. január havi bérleti díjat vagy annak egy részét megfizeti, akkor a fizetett összeg előlegnek minősül, mivel kötelezett fizetésre az Áfa tv. szerinti teljesítési időpont előtt. 2016. január 20-án és azt követően fizetett bérleti díj előlegnek nem minősül, hiszen a fizetésre nem az Áfa tv. szerinti teljesítési időpont előtt kerül sor.
5.
Az elszámolási időszak első napja, az esedékesség kelte és a számla kelte egyaránt 2016-ra esik, ezáltal az új szabályok az irányadóak. Tekintettel arra, hogy az esedékesség időpontja az elszámolási időszak utolsó napját megelőzi, az elszámolási időszak utolsó napja a teljesítés időpontja, mivel az elszámolási időszak utolsó napja előtt számla nem került kiállításra. Ha a bérlő 2016. január 31-e előtt a 2016. január havi bérleti díjat vagy annak egy részét megfizeti, akkor a fizetett összeg előlegnek minősül, mivel kötelezett fizetésre az Áfa tv. szerinti teljesítési időpont előtt. 2016. január 31-én és azt követően fizetett bérleti díj előlegnek nem minősül, hiszen a fizetésre nem az Áfa tv. szerinti teljesítési időpont előtt kerül sor.
6.
Az elszámolási időszak első napja, az esedékesség kelte és a számla kelte egyaránt 2016-ra esik, ezáltal az új szabályok az irányadóak. Tekintettel arra, hogy az esedékesség az elszámolási időszak utolsó napját követő időpontra esik, a 60 napos szabály az irányadó. Mivel az esedékesség az elszámolási időszak utolsó napját követő 60. napnál korábbi időpont, ezért a teljesítés időpontja az esedékesség napja. A bérlő részéről előleg fizetésére nem kerülhet sor, mivel az Áfa tv. szerinti teljesítési időpont előtt bérleti díj fizetésére nem kötelezett.
7.
Ugyanaz a magyarázat, mint a 6. esetnél.
8.
Az elszámolási időszak első napja, az esedékesség kelte és a számla kelte egyaránt 2016-ra esik, ezáltal az új szabályok az irányadóak. Tekintettel arra, hogy az esedékesség az elszámolási időszak utolsó napját követő időpontra esik, a 60 napos szabály az irányadó. Mivel az esedékesség az elszámolási időszak utolsó napját követő 60. napnál későbbi időpont, ezért a teljesítés időpontja az elszámolási időszak utolsó napját követő 60. nap. A bérlő részéről előleg fizetésére nem kerülhet sor, mivel az Áfa tv. szerinti teljesítési időpont előtt bérleti díj fizetésére nem kötelezett.
9.
Az elszámolási időszak első napja, az esedékesség kelte, és a számla kelte egyaránt 2016-ra esik, ezáltal az új szabályok az irányadóak. Tekintettel arra, hogy az esedékesség az elszámolási időszak utolsó napjára esik, a teljesítés időpontja az alapszabály szerint az elszámolási időszak utolsó napja. A bérlő részéről előleg fizetésére nem kerülhet sor, mivel az Áfa tv. szerinti teljesítési időpont előtt bérleti díj fizetésére nem kötelezett.
KÖNYVELŐK LAPJA
3. táblázat Eset sorszáma
Esedékesség
Számla kelte
Teljesítés időpontja
1.
2016. március 15.
2015. december 28.
2016. március 1.
2.
2016. március 15.
2016. február 05.
2016. március 15.
3.
2016. április 15.
2016. március 05.
2016. március 31.
A 60 napos szabály alkalmazása könyvviteli, könyvvizsgálati, adótanácsadói szolgáltatás esetén 2016. január 1-jétől hatályát veszti az Áfa tv. 58/A. §-a. 2016. január 1-jétől könyvviteli, könyvvizsgálati, adótanácsadói szolgáltatás esetén az Áfa tv. 58. §-a alapján kell a teljesítés időpontját megállapítani, feltéve, hogy a felek időszaki elszámolásban állapodtak meg. Ez kizárólag abból a szempontból lényeges, hogy az Áfa tv. 58/A. §-a a 30 napos szabályt (ha az esedékesség az elszámolási időszak utolsó napját követi, s az esedékesség az elszámolási időszak utolsó napját követő 30. napnál későbbi időpont, akkor a teljesítés időpontja az elszámolási időszak utolsó napját követő 30. nap) alkalmazta, míg a 2016. január 1-jétől hatályos 58. § a 60 napos szabályt. Könyvviteli, könyvvizsgálati, adótanácsadói szolgáltatás esetén a hatályba léptető rendelkezés abból a szempontból releváns, hogy mely elszámolási időszakra kell először alkalmazni a 60 napos szabályt. Először azon elszámolási időszak vonatkozásában, amely teljes egészében 2016-ra esik, feltéve, hogy az esedékesség és a számla kelte is 2015. december 31. napját követi. Ebből adódóan olyan elszámolási időszakra, amelynek első napja 2016. január 1-jét megelőző időpont, az új szabályok nem vonatkoznak.
Az alábbi táblázatban az Áfa tv. 297. §-ának alkalmazására vonatkozó szabályokat szemléltetem 2016. január havi könyvelési díjat alapul véve. (3. táblázat) A teljesítési időpont meghatározására vonatkozó magyarázatok:
Levonható adó elszámolásának időpontja 2016. január 1-jét megelőzően megnyílt adólevonási jog esetén a 2015. december 31. napján hatályos szabályok az irányadóak, még akkor is, ha a levonható adó elszámolására 2015. december 31-ét követően kerül sor. Az új szabályokat akkor kell alkalmazni, ha az adólevonási jog 2015. december 31-ét követően keletkezik. Amennyiben az adózó termék beszerzéséhez, szolgáltatás igénybevételéhez - ideértve az előleget is, ha az adót a 140. § a) pontja szerint a szolgáltatás igénybevevője fizeti - kapcsolódó fizetendő adót, önadózással megállapított import áfát számolhat el levonható adóként, akkor azt kizárólag abban a bevallási időszakban lehet figyelembe venni, amelyben a fizetendő adót el kell számolni. Minden más jogcímen gyakorolható adólevonási jognál a levonható adót az adólevonási jog keletkezésének évében és az azt követő évben bármely bevallási időszakban el lehet számolni. Ha ezen időszakban a levonható adó nem került elszámolásra, akkor annak figyelembe vételére az adómegállapításhoz való jog
Eset sor- Magyarázat száma 1.
A számla 2015-ben kiállításra került, ezáltal a jelenleg hatályos szabályok az irányadóak, tehát a teljesítés időpontja az elszámolási időszak utolsó napját követő 30. nap, mivel az esedékesség ezt követő időpontra esik. A megbízó részéről előleg fizetésére nem kerülhet sor, mivel az Áfa tv. szerinti teljesítési időpont előtt bérleti díj fizetésére nem kötelezett.
2.
Az elszámolási időszak első napja, az esedékesség kelte és a számla kelte egyaránt 2016-ra esik, ezáltal az új szabályok az irányadóak. Mivel az esedékesség az elszámolási időszak utolsó napját követő 60. napnál korábbi időpont, ezért a teljesítés időpontja az esedékesség napja. A megbízó részéről előleg fizetésére nem kerülhet sor, mivel az Áfa tv. szerinti teljesítési időpont előtt bérleti díj fizetésére nem kötelezett.
3.
Az elszámolási időszak első napja, az esedékesség kelte és a számla kelte egyaránt 2016-ra esik, ezáltal az új szabályok az irányadóak. Mivel az esedékesség az elszámolási időszak utolsó napját követő 60. napnál későbbi időpont, ezért a teljesítés időpontja az elszámolási időszak utolsó napját követő 60. nap. A megbízó részéről előleg fizetésére nem kerülhet sor, mivel az Áfa tv. szerinti teljesítési időpont előtt bérleti díj fizetésére nem kötelezett.
KÖNYVELŐK LAPJA
19
elévülésén belül kizárólag azon bevallási időszakra benyújtott önellenőrzés útján van lehetőség, amely bevallási időszakban az adólevonási jog megnyílt.
rált (jellemzően a bérlemény használata során felmerült közüzemi költségeket). Ezen tételek ún. járulékos költségnek minősülnek, amelyek a bérleti szolgáltatás ellenértékének részét képezik, ezáltal beletartoznak annak adóalapjába. Ebből adódóan felveszik a bérleti szolgáltatás adóterhelését is. Az időszaki elszámolás 2016. január 1-jétől hatályos szabályai alapján megítélésem szerint egyértelműen nem állapítható meg, hogy a járulékos költségeket hogyan kell kezelni. Álláspontom szerint kialakítható az a jogértelmezés, mely szerint a járulékos költségek azon elszámolási időszak vonatkozásában képeznek adóalapot, amelynek bérleti díjával együtt kerülnek kiszámlázásra, feltéve, hogy az elszámolási időszak tekintetében az új szabályokat kell alkalmazni. Tegyük fel, hogy 2016. január hónapra vonatkozó 100 egység bérleti díj a tárgyhónapot követő hónap 15. napjáig esedékes. A bérbeadó általában a tárgyhavi bérleti díjról a számlát a tárgyhónap végén állítja ki. A bérbeadó a 2016. január havi bérleti díj kiszámlázását megelőzően, 2015. december végén számlázta ki a felmerült, de korábban ki nem számlázott közüzemi költségeket. Tegyük fel, hogy a 2016. január havi bérleti díj kiszámlázását megelőzően a bérbeadó részére a közüzemi szolgáltató 30 egység ellenértéket számlázott le, amelynek átterhelése a 2015. december hónap végén kiállított számlában nem történt meg. Amennyiben a bérbeadó a 2016. január havi 100 egység bérleti díjjal együtt a 30 egység közüzemi díjat is leszámlázza, akkor az a 2016. január havi bérleti díj járulékos költségét képezi. Tehát a 2016. január havi 130 egység bérleti díj esetében a teljesítés időpontja az esedékesség napja, mivel az esedékesség napja az elszámolási időszak utolsó napját követő 60. napnál korábbi időpont.
Számlázási szabályok adómentes légi személyközlekedés esetén 2016. január 1-jén, vagy azt követően teljesített adómentes légi személyközlekedési szolgáltatásoknál csak akkor kötelező számla kiállítása, ha azt a megrendelő kifejezetten kéri. Amennyiben a megrendelő számla kiállítását nem igényli, akkor a szolgáltató a számla helyett számviteli bizonylatot állíthat ki. A szolgáltató saját döntése alapján továbbra is kiállíthat számlát, függetlenül attól, hogy ezt a megrendelő nem kéri, és elégséges lenne számviteli bizonylat kiállítása is.
Tipp
Az ún. távolról nyújtható szolgáltatások körét az Áfa tv. 45/A. §-a határozza meg. Ezen szolgáltatások esetén, feltéve, hogy a megrendelő nem adóalany személy, a teljesítés helye 2015. január 1-jétől a megrendelő letelepedésének helye (állandó lakhely, szokásos tartózkodási hely). Ha a nem adóalany megrendelő letelepedésének helye belföld, akkor a teljesítés helye is belföld, függetlenül attól, hogy a szolgáltatást nyújtó belföldön nem rendelkezik gazdasági letelepedéssel (székhely, állandó telephely), vagy a szolgáltatást nem belföldi gazdasági letelepedéséről nyújtja. A 2016. január 1-jén vagy azt követően teljesített távolról nyújtható szolgáltatásoknál a szolgáltatónak a nem adóalany megrendelő részére elégséges nyugtát kibocsátani. Kizárólag akkor kötelező a szolgáltatónak számlát kiállítani, ha azt a megrendelő nem adóalany személy kifejezetten kéri. Amennyiben az ellenérték külföldi pénzeszközben kifejezett, s a nem adóalany megrendelő igényli a számla kiállítását, akkor a számlán nem kötelező az áfa összegét forintban kifejezve is feltüntetni. A szolgáltató saját döntése alapján továbbra is kiállíthat számlát, függetlenül attól, hogy a megrendelő nem kér számlát, így elégséges lenne nyugta kiállítása is. Bérbeadás esetén gyakran előfordul, hogy a bérlő a fix összegben meghatározott bérleti díjon felül köteles megfizetni a bérbeadónál jelentkező olyan költségeket is, amelyeket saját maga geneKiadja a VEZINFÓ Kiadó és Tanácsadó Kft. 1139 Budapest, Hajdú u. 11. Tel.: (06-1) 236-0635 Fax: (06-1) 236-0037 www.vezinfo.hu E-mail:
[email protected]
Tipp
Számlázási szabályok ún. távolról nyújtható szolgáltatások esetén
Ha – a fenti példánál maradva – a járulékos költség kiszámlázására 2016. január 1-jét megelőzően kerül sor, akkor a jelenleg hatályos szabályok az irányadóak. Azaz, ha a járulékos költséget a bérlő a bérleti díjtól eltérő esedékességi időponttal köteles megfizetni, akkor adójogi értelemben külön teljesítésről van szó, ezért a járulékos költség (mint bérleti díj) önállóan számlázható.
Bonácz Zsolt Felelős kiadó, főszerkesztő: Tóth Csaba Szakmai szerkesztő: Horváth Géza Kiadói szerkesztő: Koczka Erika Nyomdai munkák: Prime Rate Kft. © 2010–2015 Vezinfó Kiadó és Tanácsadó Kft. ISSN 2061-3008
Szerzők, szerkesztők: Dr. Andor Ágnes, Bonácz Zsolt, Böröczkyné Verebélyi Zsuzsanna, Dr. Csátaljay Zsuzsanna, Gottgeisl Rita, Karácsony Imréné, Kupa Krisztina, Láng Noémi, Dr. Sallai Csilla, Tóth Mihály
Minden jog fenntartva! A Könyvelők Lapja szaktájékoztató tartalma jogvédett. A szaktájékoztatóban közzétett cikkek, hírek, információk másolása, többszörösítése, fordítása, közreadása és publikációs célokra történő felhasználása csak a kiadó, illetve a szerző írásbeli hozzájárulásával megengedett. A szakmai információkat, híreket a legmegbízhatóbb forrásokból merítjük és ellenőrizzük; a megjelenés időpontjában fennálló köteles gondosságunk ellenére átvett téves értesülésekért felelősséget nem vállalunk.
