VII. évfolyam 3. szám, 2016. március
A megszerzett tudás és a gyakorlat összhangja
TARTALOM 3 Dr. Csátaljay Zsuzsanna A továbbterhelt közüzemi költségek áfabeli minősítése (1. rész) | Csak közüzemi díj továbbszámlázása | Ingyenesen használatba adott ingatlanhoz kapcsolódó közüzemiköltségátterhelés | Bérbeadott ingatlanhoz kapcsolódó továbbszámlázás
7 Vira Sándor Az eva és az áfa | Áttérés áfáról evára | Termékimport | Közösségen belüli termékbeszerzés | Export-import szolgáltatás | Belföldi fordított adózás | Számlázás
11 Bonácz Zsolt A fuvarozás adózása | A fuvarozás fogalma | A szállítmányozás fogalma | A fuvarozás fajtái
15 Bacsó Imre Az Uber-sofőrök adózása – általános forgalmi adó | Valójában mi is az Uber? | Az áfatörvény szabályai | Számlaadási kötelezettség
Belföldi és nemzetközi ügyletek ÁFA-ja és számlázása
KÉ PZ ÉS KI EM EL T
ADÓVÁLTOZÁSOK + SZÁMVITEL 2016
Idēpont: 2016. április 27–28.,V]HUGDȂFV¾W¸UW¸N Ȃ UHJLV]WU£FLµµU£WµO
Helyszín: MOHA Ház %XGDpHVW *L]HllD úW 42Ȃ44.)
EOēadók: Gottgeisl Rita DGµV]DN«UWēN¸Q\YYL]VJ£Oµ) Tóth Mihály N¸Q\YYL]VJ£OµIēRV]W£O\YH]HWē1HP]HWL)HMOHV]W«VL0LQLV]W«ULXP .¸Q\YHOēN NUHGLW Y£OODONV]DN£SU NUHGLWV]£PYLWHOL£SU NUHGLWQHPV]£PYLWHOLW«PDN¸U $GµWDQ£FVDGµN RNO DGµV]DN«UWēN NUHGLW £SU NUHGLW£SU NUHGLW .¸Q\YYL]VJ£OµN NUHGLW £SU NUHGLW£SU NUHGLW 0HJV]HUH]KHWLQDSDODWWDN¸WHOH]ēNUHGLWSRQWMDLWP£U )WWµO 5£DG£VXOH]«UWD]£U«UWP«JPDJDV V]¯YRQDO¼ J\DNRUODWL N«S]«VHNHW LV NDS N«W NLWijQē HOēDGµYDO $PHQQ\LEHQ FVDN D] HJ\LN QDSUD V]HUHWQH MHOHQWNH]QL P£U D]W LV PHJWHKHWL )WWµO 0HJK¯YMXN QW D QDSRV N¾O¸QN¾O¸Q QDSUD LV OHKHW MHOHQWNH]QL NRQIHUHQFL£UD
5«V]Y«WHOLG¯MD] ID 6]£PO£]£V Hlēȴ]HWēLQHN P£U 10. )W-Wµl*
$]¸VV]HJN«WYDJ\W¸EEU«V]WYHYē HJ\¾WWHVMHlHQWNH]«VH HVHW«Q«UY«Q\HV HJ\QDSUD«VHJ\IēUH s]µl «V D]áI£WQHP WDUWDlPD]]D
Jelentkezés a kiadó weboldalán: www.YH]LQIRKX További szakmai napok a Vezinfónál 1
P£UFLXV 7UDQV]IHU£UD]£VD«YL MRJV]DE£O\LN¸UQ\H]HWEHQ (OēDGµN %HU«Q\L0DULDQQ )RWLDGLJQHV
2
P£UFLXV Ζ)56ȂWW«U«VD]Ζ)56UH (OēDGµ 'U5µ]VDΖOGLNµ Kreditpontok!
3
4
2016. április 5. ΖQJDWODQ¾J\OHWHN)$MD «VV]£PO£]£VD (OēDGµ 'U&V£WDOMD\=VX]VDQQD
5
6 2016. április 13. TB, Járulékok, Pénzbeli ellátások, SZJA, Cafeteria, Munkaügy 2016 (OēDGµN )DUNDVQ«*RQGRV.ULV]WLQD 'U)XWµ*£ERU'U+RUY£WKΖVWY£Q .DU£FVRQ\ΖPU«Q«
7
2016. április 21. ]OHWLV]HU]ēG«VHNDGµMRJL «VV]£PYLWHOLPHJN¸]HO¯W«VH (OēDGµ 9DG£V]ΖY£Q
8
2016. április 27. 9£PV]HPLQ£ULXPȂ M8QLµV9£PNµGH[P£MXVWēO (OēDGµN 'U.DWRQD*«]D 'U2URV]0LK£O\
9
2016. április 4. )$6]£PO£]£V $NWX£OLVSUREO«P£V W«PDN¸U¸N (OēDGµ 'U&V£WDOMD\=VX]VDQQD 2016. április 14. 1RQSURȴW &LYLO Ȃ 0ijN¸G«V6]£PYLWHO$Gµ]£V (OēDGµ *RWWJHLVO5LWD
P£MXV )$6]£PO£]£V $NWX£OLVSUREO«P£V W«PDN¸U¸N (OēDGµ 'U&V£WDOMD\=VX]VDQQD
DR. CSÁTALJAY ZSUZSANNA ROVATA
A TOVÁBBTERHELT KÖZÜZEMI KÖLTSÉGEK ÁFABELI MINŐSÍTÉSE (1. RÉSZ)
Az alábbiakban a közüzemi költségek továbbszámlázásának áfakérdéseivel foglalkozunk. A közüzemi költségek továbbterhelése különböző konstrukciókban történhet. Csak közüzemi díj továbbszámlázása Az a legegyszerűbb eset, ha kizárólag a közüzemi költség továbbterheléséről van szó, és nem társul hozzá az ingatlan ingyenes használatbaadása vagy bérbeadása. Erre legtöbbször akkor kerül sor, ha az egyik fogyasztó kötött szerződést a közüzemi szolgáltatóval, és a nevére érkező közműszámlák nemcsak a szerződő fél fogyasztását tartalmazzák, hanem más adóalanyok vagy nem adóalany magánszemélyek által elfogyasztott mennyiséget is, és a rájuk eső részt a számla címzettje továbbterheli. Tekintettel arra, hogy ingatlan használatbaadása nem társul a szolgáltatáshoz, az ingatlanbérbeadás adómértékéhez való hasonulás az áfatörvény (a továbbiakban: Áfa tv.) 70. § b) pontja szerinti járulékos költségként fel sem merül. Amennyiben a közüzemi számlákat egyenként tételesen terhelik tovább, akkor az Áfa tv. 15. §-ában szabályozott közvetített szolgáltatás valósul meg, tehát a beérkező közüzemi költség adómértékével kerül sor a továbbterhelésre. Mivel az Áfa tv. 2016-tól hatályos 58. §-a alapján a fizetés esedékessége csak akkor minősülhet teljesítési időpontnak, ha az az elszámolási időszak utolsó napjától számított 60 napon belüli, ha azonban 60 napon túli, akkor a 60. nap a teljesítési időpont, felmerülhet, hogy a továbbterhelés során önellenőrzést kell végezni. Kétféle módon kerülhető el az önellenőrzés. Egyrészt úgy, hogy az elszámolási időszak utolsó napjától számított 60 napon belüli esedékességet határoz meg a közvetítő a továbbterhelésről kiállított számlában. Idetartozik az az eset is, ha ugyan későbbi az esedékesség, de a 60. napot tartalmazó adóbevallás esedékességéig sor kerül a kiszámlázás-
ra, és ebben a bevallásban figyelembe veszi a közvetítő a szóban forgó tételt. A másik eset az, amikor a felek a továbbszámlázás során a köztük lévő elszámolási időszakként nem a tényleges fizikai, hanem egy későbbi időszakot jelölnek meg. Ezt elegendő a számlában szerepeltetni. Ennek a csúsztatott elszámolásnak az eredményeképpen a 60 napos határidőt nem a fizikai elszámolási időszak, hanem a felek által kijelölt elszámolási időszak utolsó napjától kell számolni. Példa Mivel az elszámolási időszakot a felek szabadon állapítják meg, arra is lehetőség van, hogy valamelyik korábbi időszakban képződött közüzemi költséget a számlakibocsátó az éppen aktuális (vagy bármelyik tetszőleges) időszak díjaként számlázza tovább. Az alábbi példában a számlakibocsátó a 2016. márciusban képződött közüzemi költséget júniusi elszámolási időszakra vonatkozóan számlázza tovább oly módon, hogy a számlából egyértelműen kiderül, hogy ez közöttük a júniusi időszak díjaként funkcionál. Az elszámolási időszak első napja tehát június 1-je, az utolsó napja pedig a továbbszámlázás során június 30-a. Az utolsó napnak kiemelt jelentősége van az új szabály alkalmazásában, mivel ha ehhez képest korábbi a számla kelte és a fizetés esedékessége, akkor a számla kelte a teljesítési időpont. (1. táblázat) Azért is nagyon hasznos ez a gyakorlat, mert azzal, hogy a felek az elszámolási időszakot eltérítik a közöttük lévő elszámolás során a fizikai időszaktól, elkerüli a számlakibocsátó az önellenőrzést. Ugyanis ennek eredményeképpen az elszámolási időszak utolsó nap-
1. táblázat Elszámolási időszak
Esedékessége
Számlakiállítás Teljesítési időpont
2016. márciusi közüzemi költség júniusi időszakra történő továbbszámlázása
2016. jún. 6.
2016. máj. 25.
ÁFA & SZÁMLÁZÁS
2016. máj. 25. (a számla kelte)
3
2. táblázat Elszámolási időszak
Esedékessége
Számlakiállítás Teljesítési időpont
2016. márciusi közüzemi költség júniusi időszakra történő továbbszámlázása
2016. júl. 15.
2016. jún. 25.
ja nem március 31. lesz, hanem június 30., tehát a 60 napos fizetési határidőt ehhez a naphoz, és nem március 31-hez kell viszonyítani. Mivel június 30-hoz képest még 60 napon belüli az esedékesség, a számlakibocsátónak nem kell önellenőrzést végeznie, függetlenül attól, hogy a fizikai időszak utolsó napjához, március 31-hez képest már 60 napon túli esedékességű a fizetés. (2. táblázat) Lényeges arra is figyelemmel lenni, hogy fizetési esedékesség alatt mindig az adott számlában feltüntetett esedékességet kell érteni. Ebből következik, hogy alapesetben is eltérhet a közvetítő beérkező számlájában megjelölt esedékességi dátum és teljesítési időpont az általa kiállított számla esedékességi napjától és teljesítési időpontjától. Olyan eset is lehetséges, hogy a közvetítő egy komplex szolgáltatást nyújt, amely tartalmazza az egyes közüzemi költségeken kívül az egyéb díjelemeket is (pl. üzemeltetési költség, gondnoki díj, takarítási költség stb.). Ilyen esetben nincs szó közvetített szolgáltatásról, ez egy minőségileg új szolgáltatás, amelynek a teljesítési időpontját önállóan határozzák meg a felek, természetesen – mivel feltehetően meghatározott időszakra vonatkozik ez a díj is – szintén az időszaki elszámolású szolgáltatás szabályai szerint. Az adó mértéke ilyen esetben 27%. Felhívjuk a figyelmet, hogy mivel a társasháznak csak a közös tulajdon hasznosítására tekintettel van adóalanyisága, a társasház tagjai felé terhelt közüzemi költséget és közös költséget nem lehet számlázni és áfakörbe tartozónak tekinteni, mivel az áfakörön kívüli belső szolgáltatás, költségmegosztás. Akkor is ez az értelmezés az irányadó, ha a tulajdonostárs adóalany.
Ingyenesen használatba adott ingatlanhoz kapcsolódó közüzemiköltség-átterhelés Az is gyakran előfordul, hogy az ingatlan használatbaadására is sor kerül, de nem kérnek érte bérleti díjat, hanem ingyenes. (Ezt nevezi a köznyelv hibásan ingyenes bérbeadásnak.) Mivel az Áfa tv. 70. § -ának járulékos költség szabálya és valamennyi adóalapot módosító tétel csak ellenértékes ügyletek esetén értelmező, az ingyenes ügyletek adóalapjára speciális rendelkezések vonatkoznak (69. §), ezért megtartja eredeti áfakulcsát a továbbszámlázott közüzemi díj, illetve ha komplex szolgáltatásról van szó, akkor 27% áfával adózik.
4
2016. júl. 15. (a fizetés esedékessége)
Bérbeadott ingatlanhoz kapcsolódó továbbszámlázás A közvetített szolgáltatás és a járulékos költség áfaszabályainak leggyakoribb érvényesülési területe a bérbeadott ingatlanhoz kapcsolódóan átterhelt közüzemi és egyéb díjak (üzemeltetési, gondnoki, karbantartási, takarítási költségek stb.) áfakezelése. Ennek kapcsán el kell dönteni, hogy a bérlőre átterhelt közüzemi díj, takarítási, gondnoki díj, karbantartási, üzemeltetési költségek hogyan adóznak – a bérleti díjhoz mint főszolgáltatáshoz járulékos költségként kapcsolódik-e a továbbterhelt költség. Ennek a kérdésnek nemcsak jogdogmatikai jelentősége van, hiszen eltérő adókulcsot eredményez a minősítés: amennyiben járulékos költségként kapcsolódik a közüzemi és egyéb költség a bérbeadáshoz, akkor annak áfakulcsával adózik. Ez egyrészt azt jelenti, hogy ha adókötelezettséget választott a bérbeadó a bérbeadásra, akkor a továbbszámlázott közüzemi költségek (például távhő) elveszítik kedvezményes adómértéküket és 27%-os áfakulccsal adóznak, másrészt amennyiben nem tette adókötelessé az ingatlanbérbadást a bérbeadó, akkor ugyan nem terheli áfa a továbbszámlázott közüzemi költséget sem, de az igénybevétel során sem vonhatja le a bérbeadó annak adótartalmát. Elöljáróban le kell azonban szögezni, hogy ez a kérdés természtesen csak akkor merül fel, ha a közüzemi szerződést nem közvetlenül a bérlő köti a közüzemi szolgáltatóval. Ha ugyanis a mérőórák át vannak íratva a bérlő nevére, akkor nem a bérbeadó rendeli meg a közüzemi szolgáltatást, nem az ő nevére érkeznek a közüzemi számlák, tehát az általa kiállított számlában, illetve a kalkulált díjban sem szerepel a közüzemi költség. Ez esetben sem a közvetített szolgáltatás-, sem a járulékosköltség-szabály alkalmazására nem kerül sor. Közvetített szolgáltatás – járulékos költség Amennyiben a járulékosköltség-szabályt [Áfa tv. 70. § b) pont] kell alkalmazni, akkor a bérleti díj áfakulcsát veszi fel a továbbterhelt egyéb költség is, ami egyrészt azt jelenti, hogy azt a bérleti díjjal megegyező áfakulccsal (adómentesen vagy 27%-os áfával) kell kezelni, és adómentes bérbeadáshoz kapcsolódás esetén a levonási tilalom nemcsak a bérbeadással összefüggésben felmerült költségekre terjed ki, hanem a beérkező közüzemi- illetve egyéb költségszámlára is. Járulékos költséggé minősítés esetén az új időszaki elszámolásra vonatkozó
ÁFA & SZÁMLÁZÁS
szabályok (Áfa tv. 58. §) miatt 2016. január 1-jétől anynyiban bonyolódott a helyzet, hogy azt is meg kell határozni, hogy melyik időszaki bérleti díj járulékos költségének kell tekinteni. Amennyiben viszont nem minősül járulékos költségnek a továbbterhelt díj – feltéve, hogy nem határoznak meg a felek a fizikai teljesítési időszaktól eltérő időszakot vagy nem időszaki elszámolású a továbbszámlázott díj –, akkor, ha nem kerül sor azonnal a továbbszámlázásra, csak önellenőrzéssel, annak pótlékvonzatával együtt lehet utólag továbbterhelni. Amikor az ingatlan bérbeadója bérleti díjat szed az ingatlanért, s emellett az ingatlanhoz kapcsolódó közüzemi díjat is továbbterheli, az áfa szempontjából két szolgáltatást nyújt a bérlő felé. A bérbeadást saját maga nyújtja, míg a közüzemi szolgáltatást az Áfa tv. 15. §-a alapján közvetíti. A közvetítés abban nyilvánul meg, hogy a közüzemi szerződés megrendelője a bérbeadó (a mérőórákat nem íratják át a bérlőre), de nem magának rendeli meg, hanem másnak (a bérlőjének), ezért a bérbeadót az Áfa tv. 15. §-a alapján nem csupán a közüzemi szolgáltatás megrendelőjének, hanem nyújtójának is kell tekinteni (feltéve, hogy elkéri a közüzemi díjat, vagy annak egy részét beszedi a bérlőtől, és nem ingyenesen biztosítja számára a közműhasználatot). A szolgáltatásnyújtói minőség lényegében azt jelenti, hogy a közvetített szolgáltatást is ki kell számlázni a bérlő felé, s arra vonatkozóan áfát is kell fizetni. Mivel az áfa szempontjából ugyanazon megrendelő felé egyszerre két szolgáltatás nyújtójának minősül (függetlenül attól, hogy az egyiket csak közvetíti), vizsgálni kell, hogy a két szolgáltatás között van-e járulékosköltség-kapcsolat. Magyar álláspont: mindig járulékos költség A magyar hivatalos álláspont szerint a közüzemi költség minden esetben az Áfa tv. 70. § (1) bekezdés b) pontja szerinti járulékos költség, és mint ilyen osztja a főszolgáltatás, azaz a bérbeadás áfarendszerbeli megítélését, függetlenül attól, hogy a közüzemi költségek összege elkülönített mérőóra segítségével vagy pedig vetítési alappal került meghatározásra. Erről az adóhatóság 2008. október 18-án jelentetett meg tájékoztatót a honlapján Ingatlanbérbeadáshoz kapcsolódó közüzemi díjak áfa-rendszerbeli kezelése címmel. A tájékoztató a következőképpen rendelkezik: „Az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény (továbbiakban: áfatörvény) rendelkezései értelmében az ingatlanbérbeadáshoz kapcsolódó közüzemi költségek „továbbszámlázása” során az alábbiak szerint kell eljárni: Az áfatörvény 70. § (1) bekezdés b) pontja úgy rendelkezik, hogy termék értékesítése, szolgáltatás nyújtása esetében az adó alapjába beletartoznak a felmerült járulékos költségek,
ÁFA & SZÁMLÁZÁS
amelyeket a termék értékesítője, szolgáltatás nyújtója hárít át a termék beszerzőjére, szolgáltatás igénybevevőjére, így különösen a bizománnyal, egyéb közvetítéssel, csomagolással, fuvarozással és biztosítással összefüggő díjak és költségek. A fenti rendelkezés alapján, amennyiben bérbeadás történik, és ehhez kapcsolódóan számláznak tovább közüzemi költséget, akkor az minden esetben az áfatörvény 70. § (1) bekezdés b) pontja szerinti járulékos költség, és mint ilyen osztja a főszolgáltatás, azaz a bérbeadás áfa-rendszerbeli megítélését, függetlenül attól, hogy a közüzemi költségek öszszegének meghatározása elkülönített mérőóra segítségével, vagy pedig vetítési alappal került meghatározásra. A bérbeadás során felmerült közüzemi szolgáltatások ugyanis nem önmagukban, önállóan minősülnek, hanem a bérbeadáshoz szorosan kapcsolódnak, a bérbeadás teljesítéséhez elengedhetetlenül szükségesek, hiszen amenynyiben a bérlő nem veszi bérbe az ingatlant, rá áthárítható közüzemi költség föl sem merül, így elmondható, hogy akár van elkülönített mérésre lehetőség, akár nincsen, a közüzemi költségek a bérbeadás adóalapjának részét képezik, így nem számlázhatók önálló szolgáltatásként még akkor sem, ha a szolgáltatás mérése az adott bérleményben elkülönített mérőórával történik.” (PM Forgalmi adók, Vám és Jövedéki Főosztály 15665/ 2008. – APEH Ügyfélkapcsolati és Tájékoztatási Főosztály 1559810696) Ezért a közüzemi költségek áfájának levonása attól függ, hogy az ingatlan-bérbeadásra választott-e a bérbeadó adókötelezettséget. Amennyiben az Áfa tv. 86. § (1) bekezdés l) pontja alapján adólevonással nem járó adómentes (korábbi nevén: tárgyi mentes) a bérbeadás, akkor az ahhoz kapcsolódó közüzemi költségek áfája is levonási tilalom alá esik. A közösségi jog szerinti megítélés Az Európai Bíróságnak a közelmúltban több ítélete látott napvilágot, amelyek eltérő következtetésre jutottak a kérdést illetően. Eszerint bizonyos esetekben külön kell kezelni a továbbszámlázott közüzemi költséget, tehát megtartja eredeti adókulcsát a továbbszámlázás során. Ebben a kérdésben nincs szinkronban a hazai jogértelmezés a közösségi joggal. Mint ahogy már tisztáztuk, a hazai hivatalos hatósági álláspont szerint minden esetben járulékos költség, így a bérleti díj áfakulcsával adózik a továbbterhelt közüzemi költség, mivel magából a szolgáltatás jellegéből adódóan az minden esetben a bérbeadás megvalósulását segíti elő, a bérlő szempontjából önállóan nem értelmezhető. Ennek az álláspontnak is megvan a saját logikája, azonban az Európai Bíróság nem erre az álláspontra helyezkedett. Tekintettel arra, hogy több ítélet által kimunkált, következetesen képviselt ítélkezési gyakorlatról van szó, elképzelhető, hogy a kö-
5
zeljövőben szükségessé válik a magyar hivatalos álláspont felülvizsgálata is. A kérdéskört érintően elsősorban a következő ítéleteket kell figyelembe venni: RLRE Tellmer Propertyügy (C572/07), Field Fisher Waterhouse-ügy (C392/11), Wojskowa Agencja Mieszkaniowa w Warszawie-ügy (C42/14). Jelen kérdés megítélése során is a közösségi jog abból az alapelvből indul ki, hogy a héa tekintetében általában valamennyi ügyletet különállónak és függetlennek kell tekinteni, amint az a héa-irányelv 1. cikke (2) bekezdésének második albekezdéséből következik. Ugyanakkor mindhárom ítélet elvi jelleggel leszögezi, hogy „mindazonáltal az állandó ítélkezési gyakorlat szerint egyes esetekben több, alakilag különálló olyan szolgáltatást, amelyet különkülön nyújthatnak, és amelyek ennek megfelelően önmagukban adókötelesnek vagy adómentesnek minősülhetnek, egységet képező ügyletnek kell tekinteni abban az esetben, ha e szolgáltatások egymástól nem függetlenek. Egységet képező ügyletnek tekinthető különösen az, amikor az adóalany által teljesített két vagy több művelet, illetve cselekmény annyira szorosan kapcsolódik egymáshoz, hogy azok objektíve egyetlen oszthatatlan gazdasági ügyletet alkotnak, amelynek elemekre bontása erőltetett lenne. Ez az eset áll fenn akkor is, ha egy vagy több szolgáltatás egyetlen főszolgáltatást alkot, és a további szolgáltatás vagy szolgáltatások egy vagy több, a főszolgáltatás adójogi sorsát osztó járulékos szolgáltatást képeznek (BGŻ Leasing ítélet, C224/11, EU:C:2013:15, 30. pont). Különösen, valamely szolgáltatást akkor kell járulékosnak tekinteni a főszolgáltatáshoz képest, ha nem önálló célként jelenik meg az ügyfelek számára, hanem arra szolgál, hogy a szolgáltatásnyújtó főszolgáltatását a lehető legjobb feltételek mellett tudják igénybe venni. Annak meghatározása érdekében, hogy a nyújtott szolgáltatások több különálló szolgáltatásnak vagy egyetlen egységet képező szolgáltatásnak minősülneke, fel kell deríteni a szóban forgó ügylet egyedi jellemzőit. (BGŻ Leasing ítélet, C224/11, EU:C:2013:15, 32. pont)” Az egyedi jellemzők meghatározásához – amitől függ az, hogy önálló ügyletnek kell tekinteni a közüzemi díjat vagy a bérbeadással egységes ügyletnek – egyes ítéleteiben támpontot adott az Európai Bíróság. A közüzemi költségnek a bérbeadástól elkülönült adókezelését (azaz a közüzemi költség eredeti adókulcs szerinti továbbszámlázását) eredményezik az alábbi körülmények az Európai Bíróság szerint: Ha a bérbevevő jogosult arra, hogy megválassza a szóban forgó közüzemi szolgáltatások nyújtóit, illetve felhasználási feltételeit. Ha a bérbevevő határozhatja meg a víz, villamosenergia vagy hőfogyasztását, amit az egyedi mérőórák állása alapján ellenőrizhet, illetve amit az említett fogyasztás alapján lehet kiszámlázni. Látható,
6
hogy ez a minősítés a nálunk 2008. előtt vallott hivatalos állásponttal egyezik meg, ami a tényleges mérőórán mért fogyasztás kiszámlázása esetén az eredeti adómérték alkalmazását írta elő. A társasházak közös tulajdonban álló helyiségeinek takarítását, ha e szolgáltatásokat az egyes bérlők egyéni úton vagy együttesen megszervezhetik, s ha a bérlő részére kiállított számla minden esetben a bérleti díjtól elkülönítve hivatkozik e termékek értékesítésére vagy szolgáltatások nyújtására. Ezekben az esetekben pusztán az a körülmény, hogy a rezsiköltség bérlő által történő megfizetésének elmaradása esetén a bérbeadó felmondhatja a bérleti szerződést, egyáltalán nem zárja ki, hogy azokat a szolgáltatásokat, amelyekhez e közüzemi díjak kapcsolódnak, a bérbeadástól különálló szolgáltatásnak kell tekinteni. A bérbeadás és a közüzemi költségek egységes adókezelését (tehát amikor járulékos költségről van szó) a következő jellemzők támasztják alá az Európai Bíróság szerint: Ha valamely bérbeadásra kínált ingatlan gazdasági értelemben objektív módon egységet képez a hozzá kapcsolódó szolgáltatásokkal. Ez előfordulhat különösen a kulcsrakész irodák bérbeadásánál, amelyek a közüzemi szolgáltatások és bizonyos más szolgáltatások biztosítása révén használatra készek, illetve különösen a nyaralási célból vagy szakmai okokból történő rövid távú ingatlanbérbeadás esetén, amelyet e szolgáltatásokkal együtt nyújtanak, anélkül hogy ez utóbbiakat attól el lehetne választani. Ha a bérbeadó maga nem jogosult a többi bérbeadó, a szolgáltatásnyújtók, illetve a bérbeadáshoz kapcsolódó termékek és szolgáltatások használati feltételeinek szabad és független megválasztására, a szóban forgó szolgáltatások általában elválaszthatatlanok a bérbeadástól, és azokat is úgy lehet tekinteni, mint amelyek egy egészet, egyúttal ez utóbbival egyetlen egységes szolgáltatást képeznek. Ha a bérbeadó, aki egy többlakásos társasház egy részének tulajdonosa, köteles a tulajdonosközösség egésze által kijelölt szolgáltatásnyújtók szolgáltatásainak igénybevételére, illetve az ilyen szolgáltatásokhoz kapcsolódó közös költség rá eső hányadának megfizetésére, amit később áthárít a bérlőre. (Ez az előző, általánosságban említett esetkörre példa.) Ebben a második esetkörben e szolgáltatásoknak a bérbeadástól különálló szolgáltatásként való kezelése a héakötelezettség tekintetében egy egységes gazdasági esemény mesterséges elemekre bontásának minősül. Mindezen jellemzőkből az Európai Bíróság arra a következtetésre jutott a Wojskowa Agencja Mieszkaniowa w Warszawie-ügyben hozott ítéletében, hogy „az egyedi mérőórák megléte, valamint a felhasznált javak meny-
ÁFA & SZÁMLÁZÁS
nyisége alapján történő számlázás olyan fontos támpont, amely arra utal, hogy a közüzemi szolgáltatások nyújtását úgy kell tekinteni, mint amely a bérbeadástól különálló szolgáltatásnak minősül. A szemétszállítást illetően, ha a bérbevevő megválaszthatja a szolgáltatót, vagy vele közvetlenül szerződést köthet,” még ha az egyszerűség kedvéért nem is él e választási lehetőséggel/joggal, hanem a szolgáltatást a bérbeadó által kijelölt szolgáltatónál veszi igénybe a bérbeadó és a szolgáltató közötti szerződés alapján, e körülmény olyan támpont, amely „a bérbeadástól különálló szolgáltatás fennállását támasztja alá”. Ha ráadásul „a szemétszállításért fizetendő díj, illetve a bérleti díj külön sorban szerepel a számlán,” úgy kell tekinteni, hogy a bérbeadó nem egyetlen egységes, a bérbeadást és az említett szolgáltatást magában foglaló szolgáltatást nyújt. Végül azért általánosságban kimondja az Európai Bíróság, hogy „a héa-irányelvet úgy kell értelmezni, hogy az ingatlanbérbeadás, illetve az e bérbeadáshoz kapcsolódó villamosenergia, hő és vízellátást, valamint a szemétszállí-
tási szolgáltatást főszabály szerint úgy kell tekinteni, mint amelyek több olyan, különböző és független szolgáltatásnak minősülnek, amelyet a héa szempontjából elkülönítetten kell értékelni, kivéve ha az ügylet elemei, ideértve a szerződés megkötésének gazdasági okát meghatározó elemeket, annyira szorosan kapcsolódnak egymáshoz, hogy azok objektíve egyetlen oszthatatlan gazdasági ügyletet alkotnak, amelynek elemekre bontása erőltetett lenne”. Ugyanakkor kihangsúlyozza a Bíróság, hogy egyedileg kell minősíteni az egyes eseteket, figyelemmel a bérbeadás s az ahhoz kapcsolódó szolgáltatások megvalósulási körülményeinek összességére, különös tekintettel magának a szerződésnek a tartalmára. Végül felhívjuk a figyelmet, hogy a jelenlegi magyar hivatalos hatósági értelmezés szerint a bérleti díjnak minden esetben járulékos költsége a közüzemi költség. (A cikk folytatását az Áfa és számlázás 2016. áprilisi számában olvashatják.)
Dr. Csátaljay Zsuzsanna
VIRA SÁNDOR ROVATA
AZ EVA ÉS AZ ÁFA
Az eva, bár bevezetése óta sokat vesztett népszerűségéből, továbbra is kedvelt azon gazdálkodók körében, akik rendre egyedül dolgoznak és alacsony költséggel működnek (a könyvelők egy része, az ún. szellemi szabad foglalkozást gyakorló személyek, tanácsadók, tanárok stb.). Az evát választóknál néhány százalékkal kevesebb az adóteher, mint azoknál, akik az szja vagy a tao alapján adózzák le eredményüket, ráadásul jelentősen egyszerűbb az adminisztráció, s nem kell foglalkozniuk a bonyolult forgalmi adózással. Ám néhány élethelyzetben a forgalmi adózás szabályait az evaadóalanynak is alkalmaznia kell. A cikk a forgalmi adókötelezettség különös eseteit ismerteti, és az Eva tv. 16. §-ának gyakorlati alkalmazását mutatja be. Amikor a gazdálkodó az evakötelezettséget választja, áfa-adóalanyisága látszólag (a törvény erejénél fogva) megszűnik, annak ellenére, hogy egy evaalany teljes egészében megfelel az áfa-adóalanyiság kritériumainak. Megjegyzem, hogy igen érdekes az a körülmény, hogy az áfa-adóalanyiság az áfatörvényben (a továbbiakban: Áfa tv.) kerül szabályozásra (összhangban a héa-irányelvvel), az adóalanyiság alóli kivételről pedig egy másik törvényben rendelkezik a jogalkotó. Vélhetően, ha jelenleg akarnák bevezetni az eva adott módon történő szabályozását, úgy az Európai Unió kötelezettségszegési eljárást indítana Magyarország ellen, és az Európai Bíróság döntése szinte borítékolhatóan kedvezőtlen lenne. Az eva szabályo-
ÁFA & SZÁMLÁZÁS
zása majdnem egyezik a héa-irányelv kisvállalkozásokra vonatkozó szabályozásával, amely az áfatörvény alanyi adómentesség részében került adoptálásra. Azonban a héa-irányelv 35 000 eurós bevételi határig ad lehetőséget a kisvállalkozások speciális szabályainak alkalmazására Magyarországon, az eva viszont ezt az összeghatárt jelentősen meghaladja.
Áttérés áfáról evára Amikor az áfaadóalany úgy dönt, hogy az eva adózást választja, akkor az eva szabályai szerint az áfa-adóalanyisága megszűnik. Ennek joghatását az Áfa tv. 17. § (2) bekezdé-
7
se írja le, amely rendelkezés a jogutódlással történő megszűnés szabályait tartalmazza. Vagyis a megszűnés miatt, a megszűnés időpontjában birtokolt termékek után adót nem kell fizetnie. Figyeljük meg, hogy a joghatást tekintve az eva választása azonos alapelvek szerint adózik, illetve nem adózik, mint az alanyi adómentesség választása! Az adóalanyiság 17. § (2) bekezdés szerinti megszűnése azzal a problémával járhatna, hogy amennyiben az adóalanynak még nem nyílt meg a visszaigénylési lehetősége az utolsó áfabevallásban, úgy a következő időszakra átvihetőként kimutatott összeget elveszíthetné, hiszen a jogutódlással történő megszűnés esetében az Áfa tv. 186. § (6) bekezdés a) pontja alapján a jogutód tudná a jogelőd bevallásában szereplő összeget az előző időszakról áthozott követelésként kimutatni, azonban az evás jogutódnak erre nincs lehetősége. Az evatörvény (a továbbiakban: Eva tv.) oly módon rendezte a problémát, hogy az Áfa tv. hivatkozott jogszabályi helyét az Eva tv.-ben kibővítette, és engedélyezte, hogy az utolsó áfabevallásában a gazdálkodó visszaigényelhesse a negatív elszámolandó adót, függetlenül annak összegétől. Az eva választása során a gazdálkodó találkozhat az Áfa tv. 58. §-ának szabályaiból adódó anomáliával. Ha az elszámolt időszak még az áfa-alanyiság időszakára esik, de az áfafizetési kötelezettség már a következő évre – az eva időszakára –, akkor az áfát már nem tudja bevallani az evaadóalany, a számla értéke viszont az áfaalanyiság időszakának eredményét javítja. A jogszabály nem oldja fel az anomáliát speciális szabállyal, így a következő logikusnak tűnő megoldás javasolható, amely bizonyos mértékig összhangban áll mind az Sztv., mind az Áfa tv. és az Eva tv. rendelkezéseivel. A számla nettó összege – mint említettem – rendre a korábbi év eredményébe számít bele. Az áfaösszeget viszont az evaalany bevételként kell, hogy figyelembe vegye. Gondolom, egyetlen adóalany sem tiltakozik a megoldás ellen, hiszen az áfa kicsivel több mint 60%-át elkönyvelheti adózott eredményként. Az Eva tv. rendelkezik arról, hogy amennyiben a vállalkozás a tulajdonában lévő terméket az eva választásával egyidejűleg vagy azt követően bármikor kivonja a gazdálkodása köréből, akkor az Áfa tv.-nek a kivonásra vonatkozó szabályait kell alkalmaznia. A kivonás kifejezést már sokan félreértették a jogszabály szövegében. A kivonás nem az adott termék értékesítését jelenti, hanem kizárólag a termék ingyenes átadását. Megfigyelhető, hogy jelen szabály is nagymértékű hasonlóságot (mondhatni teljes egyezőséget) mutat az alanyi adómentesség szabályaival, ahol szintén adófizetési kötelezettség keletkezik az alanyi adómentesség időszakában, ha olyan terméket adunk át, amit áfás időszakban vásároltunk, és levontuk az áfát. Ha az evaalany olyan termék tulajdonjogát adja át ingyenesen, amelynek vásárlására áfás időszakban került sor, és az adót levonta, úgy az ingyenes átadás után,
8
a piaci értéket adóalapként figyelembe véve, áfafizetési kötelezettség keletkezik. Az áfát az éves evabevallásban kell bevallania az evaadóalanynak, és ennek megfelelően kell befizetnie a költségvetésbe. Az Eva tv. mentesíti a gazdálkodót a jelen rendelkezés alkalmazása alól akkor, ha áfa alanyi mentességből alakult át evaadóalannyá. A jogszabály nem írja túl a mentesítés feltételeit. Javaslom, hogy olyan esetben, amikor nem alanyi adómentesség időszakában szerezték be a kivont terméket, teljesítsék a kivonás utáni adókötelezettséget, függetlenül attól, hogy közvetlenül az eva választása előtt alanyi adómentes státusszal rendelkeztek. Az átalakuláshoz további áfakötelezettséget ír elő a jogszabály. Ha a gazdálkodó az eva választásának évében (közvetlenül az eva alkalmazását megelőző évben) tárgyi eszközt szerzett be, amely beszerzésnél az áfát levonta, úgy a levont adót arányosan vissza kell fizetnie az év utolsó adóelszámolási időszakában. Az Eva tv. az Áfa tv. 136. §-ának az alkalmazását írja elő. Problémát okoz a szabály alkalmazása során, hogy az Eva tv. vonatkozó rendelkezése csak a tárgyi eszköz esetében (ideértve az ingatlant is) ír elő adófizetési kötelezettséget, míg az Áfa tv. 136. §-a az ingatlannal kapcsolatos vagyoni értékű jogok esetében is korrekciót ír elő. Vagyis talány, hogy abban az esetben, ha az Eva tv. a tárgyi eszközöket említi, az Áfa tv. pedig a hivatkozott rendelkezésében a vagyoni értékű jogot is említi, úgy az eva alá bekerülő adózónak csak a tárgyi eszközre kell korrekciót végeznie vagy a vagyoni értékű jogra is. Álláspontom szerint csak a tárgyi eszközök esetében kell a korrekciót elvégezni. További probléma, hogy a számviteli elszámolás során az ingatlanok során kell kimutatni az ingatlannal kapcsolatos vagyoni értékű jogot a mérlegben. Vagyis amikor az Eva tv. ingatlant említ, akkor beletartozik-e az azzal kapcsolatos vagyoni értékű jog? Nézetem szerint nem tartozik bele, mert az Eva tv. olyan speciális jogszabály, hogy az Sztv.-nek a mérlegsorokra vonatkozó rendelkezését általánosságban csak akkor lehetne alkalmazni, ha azt kifejezetten előírná. Sajnos e kérdéskörben az adóhatóság még nem foglalt állást, így csak a jogszabály nyelvi értelmezésére hagyatkozhatunk. Amennyiben az eva választásának évében nem szerzünk be tárgyi eszközt, viszont tárgyi eszköz beszerzésére előleget fizetünk, úgy az előleggel kapcsolatosan levont áfára is kell az Áfa tv. 136. §-t alkalmaznunk. Az alanyi adómentes adóalanyhoz hasonlóan, a következő esetekben az egyébként adófizetésre nem kötelezett evaadóalanynak adót kell fizetnie, ugyanakkor az adólevonási jog nem illeti meg. Termékimport A termékimport után az evaalanynak áfát kell fizetnie. Az adót a NAV állapítja meg kivetéssel. Ha közvetett vámjogi
ÁFA & SZÁMLÁZÁS
képviselő jár el az importnál, úgy az evaalany nem adhat olyan nyilatkozatot a képviselőnek, hogy az adólevonási jogát érvényesítheti, vagyis a közvetett vámjogi képviselő megfizeti az adót, de nem vonhatja le saját bevallásában (és az evaalany sem vonhatja le). Termékimport esetében az evaalanyra ugyanazon adóteher kerül kiszabásra mint egy általános áfaadóalanyra. Közösségen belüli termékbeszerzés A Közösségen belüli termékbeszerzés esetében akkor nem kell adót fizetnie az evaadóalanynak, ha a Közösségből történő termékbeszerzése a tárgyévben és az előző évben sem érte el a 10 000 euró összeget. Amennyiben a tárgyévben vagy azt megelőző évben elérte a beszerzés az adott összeget, akkor közösségi adószámot kell kérnie, és azt a termékvásárlás esetén be kell mutatnia a külföldi eladónak. Belföldön önadózással a beszerzési érték után áfát kell megállapítania, és az összesítő nyilatkozattételi kötelezettségét teljesítenie kell. Az áfát a 86-os számú bevalláson kell bevallani, míg az összesítő nyilatkozatra az A60-as nyomtatvány szolgál. A bevallási időszak havi. Ha az evaalany a Közösségbe történő szolgáltatásnyújtás miatt kért, vagy szolgáltatás igénybevétele miatt közösségi adószámot kapott, és annak ellenére, hogy az előző bekezdésben említett 10 000 eurós határt nem lépte át, de a közösségi adószámát bemutatta a vásárláskor, és így számára adómentesen értékesítettek, közösségi termékbeszerzés címén adófizetésre kötelezett. Export-import szolgáltatás Elsődleges tanács e körben, hogy az alcímben említett szolgáltatást adózási szempontból kerülje az evaalany. Külföldre irányuló szolgáltatása, illetve az onnan igénybe vett szolgáltatás esetében az evaalany oly módon jár el a fizetendő adó (áfa) tekintetében, mint az általános áfaadóalany, azonban a levonási jogát nem gyakorolhatja. Még olyan kedvezménye sincs, mint az alanyi adómentes adóalanynak, aki ha külföldön teljesít szolgáltatást, úgy az ahhoz belföldön felmerült költségeinél az adót levonhatja. Ha az evaalany olyan szolgáltatást nyújt, aminek a teljesítési helye külföld az Áfa tv. teljesítési szabályai alapján, úgy áfát nem számít fel. Vagy nettó módon állítja ki a számlát, vagy az adott ország forgalmi adóját számítja fel. Nettó módon akkor állítja ki a számlát – megjegyezve rajta, hogy fordított adózás –, ha a teljesítési hely külföld, és a vevő adóalany az adófizetésre kötelezett a teljesítési hely szerinti országban. Ekkor az evaalany a nettó bevételét adózza le a 37%-os evakulccsal, ami igen magas adóterhet jelent. Kis trükkel célszerű ilyen esetben az evaalany és a külföldi szolgáltatást igénybe vevő közé egy
ÁFA & SZÁMLÁZÁS
magyar általános áfaadóalanyt beékelni. Így az evaalany áfa felszámításával tud a magyar cég felé számlázni, amely áfát a magyar cég vissza tudja igényelni. A visszaigénylő cég fog külföldre számlázni, így adó nélkül állítja ki a számlát. Mivel e cég nem evaalany, így az adóteher nála a külföldre irányuló és a belföldre irányuló szolgáltatás esetében azonos. E trükkel leginkább akkor lehet élni, ha az adott szolgáltatás teljesítési helyét a vevő gazdasági letelepedése alapján kell meghatározni. Külföldre, a Közösség területére irányuló szolgáltatás esetén közösségi adószámot kell kérni, és az ügyletet a 86-os számú bevallásban és az A60-as összesítő nyilatkozatban, havi gyakorisággal szerepeltetni kell. Az A60-as adatszolgáltatásban csak azon ügyletek szerepelnek, amelyek teljesítési helyét a vevő gazdasági letelepedése alapján kell meghatározni. Ha az evaalany külföldre nyújt szolgáltatást, amely szolgáltatásnál a teljesítési hely külföld, és az evaalany az adófizetésre kötelezett, akkor a külföldi forgalmi adót tartalmazó számla nettó értékét kell evabevételként kimutatnia. A külföldön felszámított forgalmi adót az illetékes külföldi adóhatóságnak meg kell fizetni, a külföldi forgalmi adó felszámítása esetén a speciális evastátusz nem értelmezhető a teljesítési hely szerinti tagállamban. Amennyiben az evaalany külfölditől vesz igénybe szolgáltatást, és az Áfa tv. szerint a teljesítés helye belföld, valamint a külföldi szolgáltatásnyújtó nincs Magyarországon letelepedve, úgy az Áfa tv. 140. §-a alapján az evaalany az adófizetésére kötelezett, s az igénybevett szolgáltatás után adófizetési (áfa-) kötelezettsége keletkezik. Ha szolgáltatás igénybevételére ad előleget, akkor már az előleg átadása időpontjában, az előleg összege után (rászámolva) keletkezik áfafizetési kötelezettsége, ha az igénybe vett szolgáltatás teljesítési helyét az igénybe vevő gazdasági letelepedése határozza meg. Ha a szolgáltatás nyújtója a Közösségben letelepedett adóalany, akkor az adófizetési kötelezettséget a 86-os számú bevalláson kell teljesítenie havi gyakorisággal, és amennyiben az ügylet teljesítési helyét az igénybe vevő gazdasági letelepedése határozza meg, úgy A60-as nyilatkozatot is kell adnia. Ha a szolgáltatás nyújtója harmadik országbeli adóalany és az Áfa tv. teljesítési hely szabályai szerint a teljesítés helye belföld, akkor az igénybe vett szolgáltatás után belföldön adót kell fizetni. Az e szolgáltatás igénybevétele után fizetendő adót az evabevallásban kell szerepeltetni. Belföldi fordított adózás Ha a belföldi fordított adós ügylet akár vevői, akár eladói oldalán evaalany szerepel, úgy a fordított adózás szabályait kell alkalmazni. Ha az evaalany a szolgáltatást nyúj-
9
tó vagy a terméket értékesítő, akkor áfát nem számít fel (igen rosszul jár). Ha igénybe vesz fordított szolgáltatást, akkor ő fogja a számla után az adót megállapítani és befizetni. E fordított adós szolgáltatás vagy termékértékesítés után az adót az éves evabevallásban állapítja meg.
kell értékesítenie, kivéve ha az ingatlan értékesítése az Áfa tv. szabályai szerint adóköteles (építési telek, új építésű ingatlan).
Ha az evaadóalany tárgyi eszközt vásárol az evaalanyiság ideje alatt, majd általánosan adózó forgalmi adóalannyá válik, akkor e tárgyi eszköz esetében a későbbiekben sem vonhat le adót, vagyis az Áfa tv. 135. §-ának előírásait nem alkalmazhatja. Ha az evaadóalany kijelentkezik az evából, választhatja az alanyi adómentességet, még akkor is, ha az evaalanyiság időszakában meghaladta az éves bevétele az alanyi adómentesség értékhatárát (az adóhatóság szerint). Az adóhatóság véleménye tételesen ellentmond az Áfa tv. rendelkezéseinek, mely szerint az alanyi mentesség választása nem csak az előző évi bevételtől függ, hanem a tárgyévben várható bevételtől is. Ha az evaalany 20 millió forint bevételt realizál, majd a következő évtől alanyi adómentességet választ, úgy aggályos, hogy miért feltételezheti a jelentős bevételcsökkenést.
Kérdés
Áttérés eváról áfára
Számlázás
10
Az evaalany értékesíteni szeretné az ingatlanát egy magánszemélynek. Az eva időszaka előtt az ingatlanértékesítésre az adókötelezettséget választotta, amely választását a mai napig nem módosította. Áfa felszámításával vagy adómentesen kell értékesítenie az ingatlant? Az evaalanyiság választásával az áfa-adóalanyiság megszűnik. Ennek következtében minden olyan választás, amit az áfakörben tett a gazdálkodó, töröltnek tekinthető. Vagyis az ingatlant adómentesen
Válasz
Válasz
Kérdés
Az evaalanynak minden olyan alaki, tartalmi előírást be kell tartania az általa kibocsátott számlával kapcsolatban, amelyet az Áfa tv. alanyának ír elő a jogszabály. A számlán feltüntetett adót és az alkalmazott adókulcsot szintén az Áfa tv. alapján kell meghatározni. Különösen ügyelni kell a teljesítési hellyel kapcsolatos szabályokra, a fordított adózás szabályaira és az adómentességre. Az értékesítési számlákkal kapcsolatos megőrzési, nyilvántartási és módosítási előírások ugyancsak megegyeznek a forgalmi adó alanyai által alkalmazott szabályokkal. Az evaalany az adózás módjával, illetve az adókulccsal kapcsolatban az Áfa tv. által biztosított választási lehetőségekkel nem élhet, mindig a generális szabály alapján kell eljárnia.
A francia cég Magyarországra küldi feldolgozásra az élő baromfit. A magyar cég feldolgozza az állatokat, és a húst visszaküldi Franciaországba. A feldolgozás során keletkezett melléktermék hulladékként belföldön marad, s azt egy cég elszállítja a feldolgozó cég telephelyéről. Keletkezik-e valamilyen adókötelezettsége a magyar feldolgozó cégnek a hulladékkal kapcsolatban? Napjainkban gyakori problémát okoz az olyan jellegű külföldre irányuló bérmunka, amely során a feldolgozott termék egy részét a külföldi megrendelő szükségszerűen belföldön hagyja. Ha a francia cég azzal bízza meg a magyar vállalkozást, hogy a belföldre beszállított állatokat dolgozza fel, és a feldolgozott terméket szállítsa vissza számára, akkor a feldolgozó tipikus bérmunkát végez. Azonban, ha a vágási melléktermék belföldön marad, akkor további megfontolásokat kell tennünk az adókötelezettség meghatározása során. A bérmunka teljesítési helye az Áfa tv. 37. § (1) bekezdés alapján a megrendelő gazdasági letelepedése, vagyis külföld, így a belföldi bérmunkás fordított adós számlát állít ki a francia cég felé az állatok feldolgozásáról. A magyar cégben joggal merül fel a kérdés, hogy a hulladékkal kapcsolatban nincs-e áfakötelezettsége. Az alapanyag beszállítása során a magyar cégnek semmilyen áfakötelezettsége nem keletkezhet, hiszen nem kerül a tulajdonába a termék. Közösségi beszerzésről csak abban az esetben beszélhetnénk, ha a magyar cég a már külföldön tulajdonában került terméket szállítja be Magyarországra, vagy a beszállítás során a termék tulajdonost vált, s így annak tulajdonosa a magyar cég lesz. Ilyen szituációk nem fordulhatnak elő a bérmunkára történő beszállítás során. A keletkezett hulladék a francia cég tulajdona, így annak átadása – ellenérték fejében vagy ingyenesen – nem keletkeztet a magyar bérmunkásnál forgalmi adókötelezettséget. A hulladék esetében az egyik szerződő fél a francia, a másik pedig a hulladékot elszállító cég. Mivel a hulladék esetében a francia cég a szerződő fél, így a következő megfontolásokat kell tennie. Ha a hulladék belföldön marad, akkor az után közösségi beszerzés címén adót kell fizetnie az Áfa tv. 22. § (4) bekezdése alapján, abban az időpontban, amikor kiderül, hogy a termék nem kerül visszaszál-
ÁFA & SZÁMLÁZÁS
lításra, illetve amikor kiderül a termék pontos volumene. Annak érdekében, hogy a kötelességét teljesíteni tudja, a francia cégnek adószámot kell kérnie Magyarországon. Ha tudatában van annak közösségi beszerzéskor, hogy ingyen adja át a hulladékot, akkor a közösségi beszerzés után fizetendő adót nem vonhatja le. Az ingyenes átadás után adófizetési kötelezettsége nem keletkezik. Ha ellenérték fejében
adja át a hulladékot, úgy a közösségi beszerzés után az adót levonhatja, és az átadáskor adófizetési kötelezettsége keletkezik. Az ellenérték fejében történő átadás teljesítési helye belföld, mivel a termék a tulajdonjog változása során már belföldön van.
Vira Sándor
(igazgatóhelyettes, Saldo Zrt.)
BONÁCZ ZSOLT ROVATA
A FUVAROZÁS ADÓZÁSA
A cikk keretében a fuvarozásra vonatkozó szabályokat foglaljuk össze. Kitérünk arra is, hogy mi a különbség a fuvarozó és a szállítmányozó között, valamint tisztázzuk, hogy a szállítmányozó mikor teljesít fuvarozási szolgáltatást. A fuvarozás fogalma Az áfatörvény (a továbbiakban: Áfa tv.) nem határozza meg a fuvarozás fogalmát. Az értelmező rendelkezések között a termék fuvarozásának meghatározására vonatkozó szabály található az Áfa tv. 259. § 24. pontjában, amely szerint termék fuvarozásának minősül az is, ha az értékesített termék közlekedési eszköz, és annak fuvarozása olyan módon történik, hogy maga a közlekedési eszköz teszi meg azt az útszakaszt, amelynek megtételét követően eljut a vevőhöz. Értelmező rendelkezés hiányában a fuvarozás alatt minden olyan tevékenység értendő, amely egy termék egyik helyről a másik helyre történő fizikai eljuttatását és a címzett részére történő átadását eredményezi. Ebből adódóan fuvarozásnak minősül a klasszikus fuvarozási tevékenység mellett például a csomagszállítás és a futárszolgálat is. Az Áfa tv. rendszerében a fuvarozás termékhez kötődő fogalom. Ennek következtében a személyszállításra nem az alábbiakban közölt szabályok az irányadóak. A fuvarozó az a személy, aki (amely) megbízója felé azt a kötelezettséget vállalja, hogy a tőle vagy az általa megjelölt személytől átvett terméket saját maga fizikálisan az egyik helyről a másik helyre eljuttatja, valamint a megbízó által megjelölt címzettnek átadja.
A szállítmányozás fogalma A szállítmányozás a fuvarozásnál jóval komplexebb tevékenység, mivel a szállítmányozó köteles a termék rendeltetési helyre történő eljuttatásához és a címzett részére történő átadásához szükséges fuvarozási és más szerződéseket a saját nevében megkötni.
ÁFA & SZÁMLÁZÁS
Tehát a megbízó a szállítmányozót azzal bízza meg, hogy minden olyan tevékenységet végezzen el, amely szükséges ahhoz, hogy a termék eljusson a rendeltetési helyére és a címzett átvegye. Ennek érdekében a szállítmányozó többek között szerződést köt egy vagy több fuvarozóval, többféle fuvarozási mód alkalmazása esetén megszervezi a termék időleges tárolását, illetve egyik fuvareszközről a másik fuvareszközre történő átrakodását. Az Áfa tv. értelmében a komplex szolgáltatási tevékenység adózását a főszolgáltatás tartalma határozza meg. Amennyiben a szállítmányozó megbízója részére arra vállal kötelezettséget, hogy a terméket egyik helyről a másik helyre eljuttatja és a címzett részére átadja, akkor fuvarozási szolgáltatást végez, s ennek megfelelően kell adóznia. A teljesítés érdekében végzett fuvarszervezési és egyéb tevékenység járulékos szolgáltatásként a főszolgáltatás (fuvarozás) adóalapjának részét képezi, annak adójogi megítélését viseli. Abban az esetben, ha az egyébként szállítmányozással foglalkozó vállalkozás csupán a fuvarozáshoz kapcsolódó feladat(ok) elvégzését vállalja (pl. gondoskodik a fuvarozott termék időleges tárolásáról), akkor nem fuvarozási szolgáltatást teljesít.
A fuvarozás fajtái Az Áfa tv. megkülönbözteti a termék Közösségen belüli fuvarozását. Közösségen belüli fuvarozás az a fuvarozás, amelynél az indulás és az érkezés helye a Közösség egymástól eltérő tagállamában van. Például Közösségen belüli fuvarozásról van szó, ha a termék mozgatása Magyarország területén kezdődött meg és Németország területén fejeződött be.
11
Példa
Az indulás helye az a hely, ahol a termék fuvarozása ténylegesen megkezdődik. Ebből a szabályból következően nem minősül az indulás helyének az a hely, ahonnan a terméket a be- vagy felrakodás helyére elindítják. Egy osztrák vállalkozás terméket értékesít egy német cég részére. Ausztriai telephelyéről a terméket vasúton fuvaroztatja el Hegyeshalomig, ahonnan a terméket közúton szállíttatja a német cég telephelyére. Az osztrák cég a termék közúti fuvarozásával egy magyar fuvarozót bíz meg. Ebben az esetben a vasúti fuvarozás útszakasza nem releváns az indulás hely tekintetében – indulási helynek Hegyeshalom minősül, ahol a magyar fuvarozó a termék fuvarozását ténylegesen megkezdi.
Az érkezés helye az a hely, ahol a termék fuvarozása ténylegesen befejeződik. A fuvarozás akkor fejeződik be ténylegesen, ha a termék megérkezik a megbízó által megjelölt rendeltetési helyre. Amennyiben a terméket a fuvarozás során az egyik közlekedési eszközről a másik közlekedési eszközre átrakodják, a fuvarozási folyamat nem szakad meg, s ezáltal az érkezés helye sem módosul. Ugyanez a helyzet akkor is, ha a fuvarozás folyamatában fuvarszervezési ok(ok) miatt a termék rövid időtartamú raktározására kerül sor. Tehát a raktározás helyén a fuvarozás folyamata nem szakad meg.
Nem tekinthető adóalanynak az egyébként adóalany személy, ha a fuvarozási szolgáltatást kifejezetten saját maga (ez a tényállás természetes személy adóalany esetén valósul meg), illetve alkalmazottai magánszükségletének kielégítésére veszi igénybe. Speciális szabály érvényes a nem adóalany jogi személyek tekintetében. Ha a belföldön nyilvántartásba vett nem adóalany jogi személy közösségi adószámmal nem rendelkezik, illetve nem kellene rendelkeznie, akkor a részére teljesített fuvarozás adójogi megítélése során nem adóalanynak kell tekinteni. Amennyiben a Közösség valamely tagállamában nyilvántartásba vett nem adóalany jogi személy közösségi adószámmal nem rendelkezik, illetve nem kellene rendelkeznie, akkor a részére teljesített fuvarozás adójogi megítélése során nem adóalanynak kell tekinteni. Annak megítélése szempontjából, hogy a nem adóalany jogi személynek nem kellene közösségi adószámmal rendelkeznie, belföldön nyilvántartásba vett nem adóalany jogi személy esetében az Áfa tv. 258. § (3) bekezdés a) pontja, a Közösség más tagállamában nyilvántartásba vett nem adóalany jogi személyt illetően az Áfa tv. 258. § (3) bekezdés b) pontja az irányadó.
A nem adóalany fogalma Nem adóalany az a személy, aki (amely) nem gazdasági tevékenységéhez kapcsolódóan veszi igénybe a fuvarozási szolgáltatást.
Nem adóalany részére nyújtott egyéb (nem Közösségen belüli) fuvarozás A teljesítés helye az Áfa tv. 41. § (1) bekezdése szerint a fuvarozás során megtett útvonal.
Tipp
Nem adóalany személy részére nyújtott fuvarozás
Nem adóalany részére nyújtott Közösségen belüli fuvarozás A teljesítés helye az Áfa tv. 41. § (2) bekezdése szerint az a hely, ahol a fuvarozás indulási helye van. Ez a szabály a megrendelő illetőségétől függetlenül irányadó, tehát azonos szabály vonatkozik a belföldi, a más tagállambeli, illetve a harmadik országbeli illetőségű nem adóalany megrendelő részére teljesített Közösségen belüli fuvarozásra. A teljesítés helyére vonatkozó szabály alapján az Áfa tv. tárgyi hatálya alá tartozik a nem adóalany személynek belföldi indulási helyről teljesített fuvarozás, amelyet 27%-os mértékű áfa terhel. Az Áfa tv. 41. § (2) bekezdése értelmében a külföldi útszakaszra jutó fuvardíjat is 27%-os áfa terheli. A fuvarozót a szolgáltatáshoz kapcsolódóan adatszolgáltatás (összesítő nyilatkozat benyújtásának kötelezettsége) nem terheli. Nem esik az Áfa tv. tárgyi hatálya alá – azaz nem terheli általános forgalmi adó – a más tagállam területén levő indulási helyről teljesített fuvarozás, amelyre az indulási hely szerinti tagállamban hatályos szabályok vonatkoznak.
Ha az átrakodást követően új fuvarokmányokat állítanak ki, vagyis az első és a második részfuvarhoz önálló fuvarlevél tartozik, akkor különös gondot kell fordítani arra, hogy egyértelműen kitűnjön, hogy a fuvar megszakításának csupán logisztikai, fuvarszervezési okai vannak, nincs hatása az érkezés helyére.
Amennyiben az indulás és az érkezés helye nem a Közösség egymástól eltérő tagállamában van, akkor nincs szó Közösségen belüli fuvarozásról. Ez az eset áll fenn, ha a fuvarozás a Közösség valamely tagállamában indult és egy harmadik ország területén fejeződött be (pl. az indulás helye Németország és az érkezés helye Oroszország), illetve harmadik ország területéről indult és a Közösség valamely tagállamában fejeződött be (pl. az indulás helye Kína és az érkezés helye Szlovákia).
12
ÁFA & SZÁMLÁZÁS
Az Áfa tv. tárgyi hatálya alá kizárólag a belföldi útszakasz esik. Amennyiben a fuvarozás során megtett útvonal nem érinti Magyarország területét, akkor a szolgáltatás teljes egészében nem esik az Áfa tv. tárgyi hatálya alá. Ha a fuvarozó olyan terméket szállít ki harmadik országba, amelyet kiviteli eljárás alá vontak, akkor a belföldi útszakaszra jutó ellenérték mentes az adó alól. Adómentességet élvez annak a fuvarozásnak az ellenértékéből a belföldi útszakaszra jutó ellenérték, amely termékimportot valósít meg, feltéve, hogy a fuvarozás ellenértéke beépül a termékimport adóalapjába. Ugyanez vonatkozik arra a fuvarozásra is, amelynek eredményeképpen a terméket betárolják vámraktárba. Minden más esetben a fuvarozás ellenértékéből a belföldi útszakaszra jutó ellenértéket 27%-os mértékű adó terheli. Nem belföldi útszakaszra jutó ellenérték nem esik az Áfa tv. tárgyi hatálya alá, az útszakasszal érintett tagállam(ok)ban hatályos adózási szabályok az irányadóak, amelyek általában mentesítik a fuvarozót az adófizetés és az adóalanyiság alól. Adóalany részére nyújtott fuvarozás Az adóalany fogalma Adóalany az a személy, akit (amelyet) kifejezetten és kizárólag gazdasági tevékenység folytatása érdekében hoztak létre (gazdasági társaság, egyéni vállalkozó). Adóalanynak kell tekinteni továbbá azt a személy is, amelyet nem kizárólag gazdasági tevékenység folytatása érdekében hoztak létre (pl. alapítvány), de a fuvarozást az Áfa tv. 6. §-a szerinti gazdasági tevékenységéhez kapcsolódóan vette igénybe. Nem tekinthető adóalanynak az egyébként adóalany személy, ha a fuvarozási szolgáltatást kifejezetten saját maga (természetes személy adóalany esetén állhat elő ez a helyzet), illetve alkalmazottai magánszükségletének kielégítésére veszi igénybe. Ha a belföldön nyilvántartásba vett nem adóalany jogi személy közösségi adószámmal rendelkezik, illetve kellene rendelkeznie, akkor a részére teljesített fuvarozás adójogi megítélése során adóalanynak kell tekinteni. Amennyiben a Közösség valamely tagállamában nyilvántartásba vett nem adóalany jogi személy közösségi adószámmal rendelkezik, illetve kellene rendelkeznie, akkor a részére teljesített fuvarozás adójogi megítélése során adóalanynak kell tekinteni. Annak megítélése szempontjából, hogy a nem adóalany jogi személynek közösségi adószámmal kellene rendelkeznie, belföldön nyilvántartásba vett nem adóalany jogi személy tekintetében az Áfa tv. 258. § (3) bekezdés a) pontja, a Közösség más tagállamában nyilvántar-
ÁFA & SZÁMLÁZÁS
tásba vett nem adóalany jogi személy vonatkozásában az Áfa tv. 258. § (3) bekezdés b) pontja az irányadó. Adóalany részére nyújtott fuvarozás teljesítési helye A fuvarozási szolgáltatás teljesítési helyét az Áfa tv. 37. § (1) bekezdésében megfogalmazott általános szabály szerint a szolgáltatást igénybe vevő gazdasági letelepedésének helye határozza meg, mivel az adóalany részére teljesített fuvarozási tevékenységre nincs sajátos szabály. A teljesítési hely meghatározása szempontjából érdektelen, hogy a fuvarozást milyen útvonalon teljesítették. A teljesítés helyét ugyanúgy kell meghatározni termék Közösségen belüli fuvarozásánál, illetve minden olyan fuvarozásnál, amely nem minősül Közösségen belüli fuvarozásnak. A teljesítés helyére vonatkozó szabály a megrendelő illetőségétől függetlenül irányadó, tehát azonos szabály vonatkozik a belföldi, a más tagállambeli, illetve a harmadik országbeli illetőségű nem adóalany megrendelő részére teljesített Közösségen belüli fuvarozásra. Ha a megrendelő vállalkozásnak több tagállamban és/ vagy több harmadik országban van állandó telephelye, akkor azon állandó telephelyet kell a teljesítés helyének tekinteni, amely állandó telephelyhez legközvetlenebbül köthető a fuvarozás teljesítése. E szabályból adódóan, ha ez a helyzet áll fenn, akkor a megrendelőnek a fuvarozóval közölnie kell, hogy melyik országbeli állandó telephelyéhez kötődik a fuvarozás igénybevétele. Azonban a fuvarozónak meg kell vizsgálnia, hogy a megrendelő tájékoztatása megfelel-e a tényeknek. Amennyiben a fuvarozó által megállapítható, hogy a megrendelő tájékoztatása nem helytálló, akkor a tényleges igénybevétellel érintett állandó telephelyet kell a teljesítés helyének tekintenie. A 282/2011/EU végrehajtási rendelet értelmében telephely olyan ingatlan lehet, ahol a megrendelő rendelkezik a tevékenység tartós folytatásához szükséges személyi és tárgyi feltételekkel. Belföldi adóalany részére nyújtott fuvarozási szolgáltatás A fuvarozási szolgáltatás teljesítési helyét az általános szabály [Áfa tv. 37. § (1) bekezdés] szerint a szolgáltatást igénybe vevő gazdasági letelepedésének helye határozza meg. Ebből adódóan a belföldi adóalany fuvarozó kizárólag akkor állít ki általános forgalmi adóval (27%) növelt számlát belföldi adóalany részére, ha az nem közli vele, hogy a fuvarozás igénybevétele egy külföldi állandó telephelyéhez köthető, kivéve, ha adómentesség áll fenn. Ha a megrendelő belföldi adóalanynak Ausztriában is van állandó telephelye, és arról tájékoztatja a fuvarozót, hogy a fuvarozás igénybevétele az osztrák állandó telep-
13
helyéhez köthető, akkor a szolgáltatás nem esik az Áfa tv. tárgyi hatálya alá, ezért a számlában nem kell adót felszámítani. Azonban a számlán fel kell tüntetni, hogy a megrendelő kötelezett adófizetésre, feltéve, hogy a fuvarozás nem adómentes Ausztriában, valamint a megrendelő adatait tartalmazó rovatban szerepeltetni kell a megrendelő osztrák közösségi adószámát. Ebben az esetben a nyújtott szolgáltatás ellenértékét tájékoztató adatként az áfabevallásban, továbbá az összesítő nyilatkozatban le kell jelenteni, oly módon, hogy a bevallás és az összesítő nyilatkozat egyezősége fennálljon. Más tagállambeli adóalany részére nyújtott fuvarozási szolgáltatás Ha a megrendelő a Közösség más tagállamában székhellyel rendelkező, más tagállamban állandó telephelylyel nem rendelkező adóalany, akkor a teljesítés helye a megrendelő székhelye, így a szolgáltatás nem esik az Áfa tv. tárgyi hatálya alá, az ellenérték után adót nem kell felszámítani. A számlán fel kell tüntetni a megrendelő közösségi adószámát, mivel a fuvarozó ezzel igazolja az adóhatóság felé, hogy ténylegesen adóalanynak teljesített szolgáltatást. Amennyiben a Közösség más tagállamában székhellyel rendelkező adóalanynak más tagállam(ok)ban is van állandó telephelye, akkor tájékoztatnia kell a belföldi adóalany fuvarozót, hogy a fuvarozás igénybevétele melyik tagállamban fekvő állandó telephelyéhez köthető. A szolgáltatás ebben az esetben sem esik az Áfa tv. tárgyi hatálya alá, ezért a számlában nem kell adót felszámítani. Mindkét esetben fel kell tüntetni a számlán, hogy a megrendelő kötelezett adófizetésre, feltéve, hogy a fuvarozás nem adómentes a megrendelő székhelye, illetve
a megrendelő által megadott állandó telephely szerinti tagállamban, valamint a megrendelő adatait tartalmazó rovatban a székhely, illetve állandó telephely szerinti adóhatóság által kiadott közösségi adószámot is szerepeltetni kell. Ebben az esetben a nyújtott szolgáltatás ellenértékét tájékoztató adatként az áfabevallásban, továbbá az összesítő nyilatkozatban le kell jelenteni, oly módon, hogy a bevallás és az összesítő nyilatkozat egyezősége fennálljon. Ha a fuvarozás igénybevételével a megrendelő belföldön lévő állandó telephelye érintett, akkor a fuvarozónak az ellenérték után 27%-os mértékű adót kell felszámítania, így értelemszerűen az ügyletet az összesítő nyilatkozatban sem kell szerepeltetni. Fontos tisztában lenni azzal, hogy a közösségi adószám közlése nem azt jelenti, hogy a megrendelő az általa megadott közösségi adószám szerinti tagállamban valóban rendelkezik állandó telephellyel. Harmadik országbeli adóalany részére nyújtott fuvarozási szolgáltatás Harmadik országbeli megrendelő esetén azt kell tisztáznia a belföldi adóalany fuvarozónak, hogy a megrendelő harmadik országbeli adóalanynak van-e a Közösség valamely tagállamában a fuvarozás igénybevételével érintett állandó telephelye. Ha igen, akkor a szolgáltatás adózására a más tagállambeli adóalany megrendelőnél leírtak vonatkoznak. Amennyiben a belföldi adóalany fuvarozó harmadik országban letelepedett vállalkozásnak – amelynek a Közösség egyik tagállamában sincs állandó telephelye – teljesített, akkor a teljesítés helye szintén nem belföld, hanem a megrendelő harmadik országban lévő székhelye,
Összefoglaló táblázat (a megrendelők gazdasági letelepedésük alapján kerültek besorolásra belföldi, közösségi és harmadik országbeli adóalanyként) Megrendelő A fuvarozás útvonala Az ügylet megítélése kizárólag belföld adóköteles kizárólag harmadik ország területe adóköteles kizárólag más tagállam területe adóköteles Belföldi adóalany belföld és más tagállam területe adóköteles exportfuvar adómentes importfuvar adómentes kizárólag belföld külföldön teljesített, a megrendelő az adófizetésre kötelezett kizárólag harmadik ország területe külföldön teljesített, a megrendelő az adófizetésre kötelezett kizárólag más tagállam területe külföldön teljesített, a megrendelő az adófizetésre kötelezett Közösségi adóalany belföld és más tagállam területe külföldön teljesített, a megrendelő az adófizetésre kötelezett exportfuvar külföldön teljesített, nem adóztatható importfuvar külföldön teljesített, nem adóztatható kizárólag belföld külföldön teljesített, nem adóztatható kizárólag harmadik ország külföldön teljesített, nem adóztatható külföldön teljesített, nem adóztatható Harmadik országbeli kizárólag EU terület adóalany belföld és más tagállam területe külföldön teljesített, nem adóztatható exportfuvar külföldön teljesített, nem adóztatható importfuvar külföldön teljesített, nem adóztatható
14
ÁFA & SZÁMLÁZÁS
illetve állandó telephelye, tehát a szolgáltatás nem esik az Áfa tv. hatálya alá. A számlán fel kell tüntetni, hogy harmadik országban teljesített fuvarozási szolgáltatás került számlázásra. A fuvarozónak igazolnia kell a tényt, hogy harmadik országbeli adóalanynak teljesített. A 282/2011/EU végrehajtási rendelet értelmében elsődlegesen a megrendelő harmadik országban fennálló adóalanyiságát a saját országának szakigazgatási szerve által kiállított okmány igazolja. A harmadik országban teljesített fuvarozási szolgáltatások ellenértékét az összesítő nyilatkozatban nem kell szerepeltetni.
Adómentes fuvarozás Ha a fuvarozó belföldön teljesített szolgáltatáshoz kapcsolódóan olyan terméket szállít ki harmadik országba, amit kiviteli eljárás alá vontak, akkor a szolgáltatás mentes az adó alól. Adómentes továbbá a termékimportot megvalósító fuvarozás, ha a fuvarozás ellenértéke a termékimport adóalapjának részét képezi. Adómentes az a fuvarozás is, amelynek eredményeképpen a terméket betárolják vámraktárba vagy adóraktárba. Előfordulhat, hogy a belföldi adóalany fuvarozó a Közösség más tagállamában letelepedett adóalanynak teljesít az előzőekben említett adómentes fuvarozást. Ez az eset áll fenn, amikor például belföldi adóalany
fuvarozó osztrák adóalanynak fuvaroz terméket Ausztriából Oroszországba. A fuvarozási szolgáltatás teljesítési helye a megrendelő székhelye, Ausztria (tegyük fel, hogy a megrendelő más tagállamban nem telepedett le gazdaságilag). Az osztrák szabályok szerint is adómentes a fuvarozás, ha annak következtében a termék harmadik országba kerül. Ebben az esetben a belföldi adóalany fuvarozó jogosan szerepelteti az osztrák megrendelő részére kibocsátott számlájában, hogy külföldön teljesítette szolgáltatását, de már nem rögzítheti a számlán, hogy a megrendelő az adófizetésre kötelezett, mivel a szolgáltatás Ausztriában adómentes. A szolgáltatás ellenértékét nem lehet az összesítő nyilatkozatban szerepeltetni, mert abban csak olyan szolgáltatásokat kell elszámolni, amelyek tekintetében a megrendelő adófizetésre kötelezett. Tekintettel arra, hogy a bevallás és az összesítő nyilatkozat számszaki egyezőségét biztosítani kell, ezért a szolgáltatás ellenértékét a bevallás azon tájékoztató sorában kell feltüntetni, amely az összesítő nyilatkozattal kapcsolatos egyezőség szempontjában nem releváns. Harmadik országban gazdaságilag letelepedett adóalany megrendelő esetében jellemzően az adómentesség fennállását nem szükséges vizsgálat tárgyává tenni, mivel minden esetben a harmadik ország területe a teljesítési hely, így nem adómentes, hanem nem adóztatható fuvarozási szolgáltatásról van szó.
Bonácz Zsolt
BACSÓ IMRE ROVATA
AZ UBER-SOFŐRÖK ADÓZÁSA – ÁLTALÁNOS FORGALMI ADÓ
A közelmúltban számos cikk jelent meg arról, hogy a budapesti taxis társadalom menynyire ellenzi az Uber (a továbbiakban Uber és kapcsolódó vállalkozásai, valamint a szolgáltatás egésze értendő alatta) működését, aminek részleges útlezárással, blokáddal is hangot adtak. A nyilatkozatokban elhangzott az a kijelentés, hogy az Uber-sofőrök nem adóznak. Jelen cikk egy két részből álló sorozat első része, amely az Uber-sofőrök tevékenységének forgalmi adózási oldalára koncentrál. A témával kapcsolatos jövedelemadózási szabályokról a Könyvelők Lapja következő számában olvashatnak. Valójában mi is az Uber? Az Uber 2014. november 12-én kezdte meg működését Budapesten. A hozzáférhető statisztikák szerint a társaság
ÁFA & SZÁMLÁZÁS
a fővárosban lényegesen olcsóbban szállítja utasait, mint a taxiszolgálatok. Gyakorlatilag bárki dolgozhat sofőrként a cégnek, elég egy megadott honlapon regisztrálnia. A regisztráció során azonban a jelentkezőnek igazolnia kell a
15
személyazonosságát, a büntetlen előéletét, mentesnek kell lennie a közlekedési büntetőpontoktól, valamint az előírásoknak megfelelő személygépkocsival kell rendelkeznie. Elvárás a személyszállítói szolgáltató szakvizsga is. Autót csak okostelefonnal, az Uber-applikáció segítségével lehet rendelni. Az alkalmazás megadja a sofőr nevét és fényképét, az autó színét, típusát és rendszámát is, illetve azt, hogyan értékelték a korábbi utasok a sofőrt. A működés fontos eleme, hogy az autó útját a rendeléstől az úti célig nyomon követheti az utas térkép segítségével a telefonján. Taxaméter az autóban nincs, ezt a funkciót az okostelefonra letöltött applikáció tölti be. Készpénzzel nem lehet fizetni, az alkalmazás a célba érkezés után a megadott bankkártyáról emeli le az összeget. Ezután az Uber heti összesítésben a sofőr bankszámlájára teljesíti a fuvarért járó összeget. Az Uber-sofőrök tevékenységüket tekintve személyszállítást végeznek. A saját nevében és kockázatára, üzletszerűen személyszállítási szolgáltatást végző vállalkozás (természetes vagy jogi személy) tevékenysége adóköteles tevékenység, amelyet – az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (a továbbiakban: Art.) 16. § (1) bekezdésében foglaltaknak megfelelően – csak adószámmal rendelkezőként folytathat. Az üzletszerű személyszállítási szolgáltatási tevékenységet kezdő személynek a személyszállítási szolgáltatás megkezdését megelőzően döntést kell hoznia, hogy e szolgáltatását egyéni vállalkozóként végzi vagy arra gazdasági társaságot hoz létre, illetve, hogy az adott tevékenységgel a már meglévő egyéni vállalkozása, gazdasági társasága tevékenységi körét bővíti-e. Ha esetleg tevékenységét már megkezdte – a jogszabályi kötelezettség ellenére –, tehát adószám hiányában, magánszemélyként végzi, akkor javasolt minél hamarabb megtenni ezt a lépést. Ezen kötelezettségnek napjainkban már minden Ubersofőr megfelel, hiszen 2016. február 1-jétől már csak olyan személyek végezhetnek személyszállítást az Uber rendszerén keresztül, akik a cég mobilalkalmazásában regisztrálták adószámukat, vagy vállalkozás munkavállalójaként végzik ezt a tevékenységet. Ezt természetesen az Uber felé hitelt érdemlően igazolni kell NAV törzsadat-lekérdezéssel, mely az Ügyfélkapun keresztül érhető el, illetve munkaszerződéssel. Az alábbiakban sorra veszem az Uber-sofőröket érintő áfakötelezettségeket, illetve hogy milyen választási lehetőségekkel élhetnek ezen adónem eljárási szabályain belül.
Az áfatörvény szabályai Az általános forgalmi adó – 2007. évi CXXVII. törvény (a továbbiakban: Áfa tv.) – adóalanyiságra vonatkozó főszabálya értelmében [5. § (1) bekezdés] adóalanynak minősül az a jogképes személy, szervezet, aki (amely) saját neve alatt
16
gazdasági tevékenységet folytat, tekintet nélkül annak helyére, céljára és eredményére. Gazdasági tevékenység (Áfa tv. 6. §) valamely tevékenység üzletszerű, illetőleg tartós vagy rendszeres jelleggel történő folytatása, amennyiben az ellenérték elérésére irányul, vagy azt eredményezi, és végzése független formában történik. Tehát az Uber-sofőr bármilyen formában is végezze tevékenységét, az általános forgalmi adó alanya lesz, ugyanis a személyszállítási tevékenységet saját neve alatt üzletszerűen, rendszeresen végzi, így az Áfa tv. szerint adóalannyá válik. Az Áfa tv. hatályos szabályai szerint fennáll a döntési lehetőség, hogy a sofőr alanyi adómentességet választ-e vagy az általános szabályok szerint adózik. Az az adóalany, akinek székhelye, állandó telephelye vagy ezek hiányában lakóhelye, szokásos tartózkodási helye belföldön van – az Áfa tv. 187–189. §-ai alapján – jogosult alanyi adómentességet választani akkor, ha a bejelentést megelőző adóévben az általa teljesített termékértékesítések és szolgáltatásnyújtások összesített ellenértéke, valamint a bejelentés adóévében a gazdasági tevékenysége után ésszerűen várható (illetőleg tényleges) bevétele nem haladja meg az alanyi adómentesség választására jogosító 6 millió forintos összeghatárt. Az alanyi adómentességet választó adóalany adólevonási joggal nem élhet, a tevékenységével kapcsolatosan felmerült kiadásai során az eladónak megfizetett általános forgalmi adót nem helyezheti levonásba. Az alanyi adómentesség választása igen lényeges szempont, hiszen mivel a személyszállítás során fogyasztói ár kerül meghatározásra, így ha valaki az általános szabályok szerint adózik, akkor gyakorlatilag bevételének 21,26%-át általános forgalmi adó formájában vallja be és fizeti meg az állami költségvetés felé, ami ebben a szektorban – tekintetbe véve a piaci szereplők státuszát – jelentős versenyhátránynak minősülhet a meghatározott fogyasztói árra tekintettel. Az általános szabályok szerinti adómegállapítás esetén továbbá figyelembe kell venni azt, hogy az Áfa tv. hatályos szabályainak (124. §) megfelelően igen korlátozott a tevékenységgel összefüggésben felmerülő kiadások előzetesen felszámított áfatartalmának a levonhatósága. Ugyanis tételes adólevonási tiltás vonatkozik az alábbiakra: a motorbenzint, illetve az egyéb üzemanyagot terhelő előzetesen felszámított adó, feltéve, hogy az személygépkocsi (vtsz. 8703) üzemeltetéséhez szükséges; a személygépkocsit (ide nem értve a halottszállító személygépkocsit) terhelő előzetesen felszámított adó; a parkolási szolgáltatást, illetve az úthasználati szolgáltatást terhelő előzetesen felszámított adó stb. Bár a 125. § (2) bekezdésének a) pontja szerint a személygépkocsit terhelő előzetesen felszámított adó levonható
ÁFA & SZÁMLÁZÁS
abban az esetben, ha az adóalany a terméket, szolgáltatást vállalkozásán belül igazoltan egészben vagy túlnyomó részben taxiszolgáltatás nyújtása érdekében használja, azonban mivel az Uber álláspontja szerint sofőrjei 49.39.01 Egyéb m.n.s. szárazföldi személyszállítást végeznek, így sajnos a személygépkocsi áfája sem levonható. Azaz a taxisokkal szemben ez adózási szempontból jelentős versenyhátrányt jelent, amennyiben az általános szabályok szerinti adómegállapítást választja mindkét fél. Természetesen alanyi adómentesség választása esetén ez a különbség megszűnik. Lényeges szempontként kell még itt figyelembe venni azt, hogy a sofőr az Uberrel meglévő szerződése alapján a bevételének 20 vagy 25%-át fizeti az Uber által a számára nyújtott informatikai szolgáltatásért. Ezt egy holland székhelyű vállalkozás számlázza a sofőrnek, majd nettó elszámolással a bevétel fennmaradó részét továbbutalja neki. A sofőrt áfaalanyként adófizetési kötelezettség terheli a másik tagállambeli adóalanytól történő szolgáltatás igénybevétele után, e tekintetben az Áfa tv. 140. § (1) bekezdés a) pontja értelmében a szolgáltatás igénybevevőjének kell az adót megfizetnie. Ezzel összefüggésben az Uber-sofőrt az Art. 22. § (5) bekezdése alapján bejelentési kötelezettség terheli, melyet a másik tagállambeli adóalanytól történő szolgáltatás igénybevételének megkezdéséhez kapcsolódóan kell megtennie, és bejelentése alapján a Nemzeti Adó- és Vámhivatal közösségi adószámot állapít meg a számára. Ennek megfelelően adófizetési kötelezettség terheli a sofőrt a mobilalkalmazás kapcsán a másik tagállambeli adóalanytól igénybevett informatikai szolgáltatás után. Az adóalapot az Ubert megillető díj képezi. Az alanyi adómentes vállalkozást az ezen adóalapot terhelő adó tekintetében sem illeti meg adólevonási jog. Vagyis ebben az esetben a fentebb említett eltérő vállalkozási feltételek alapján a teljes viteldíj 5,4%-a (a viteldíj 20%-ának 27%-a) vagy 6,75%-a (a viteldíj 25%-ának 27%-a) jelentkezik mint fizetendő áfa, mellyel az alanyi adómentességet „élvező” sofőr plusz költségként szembesül, melyet viszont az, aki az általános szabályok szerint adózik, levonásba helyezhet. Azonban ez utóbbi lehetőség álláspontom szerint még korántsem billenti az általános szabályok alkalmazása felé a mérleget. Természetesen az informatikai szolgáltatást terhelő adó tekintetében mind az általános szabályokat alkalmazó, mind az alanyi mentességet választó sofőrnek áfabevallást és összesítő nyilatkozatot kell benyújtania azokról a hónapokról, amelyekben a másik tagállambeli adóalany szolgáltatást teljesített a számára (Áfa tv. 257. §, Art. 1. számú melléklet I/B) 3. pont d) alpontja, 8. számú melléklete). Illetve az így kiszámított adót kell megfizetnie a tárgyhónapot követő 20-áig.
ÁFA & SZÁMLÁZÁS
Számlaadási kötelezettség Az utas számára Uber személyszállítási szolgáltatást nyújtó vállalkozás – akár alanyi adómentes, akár az általános szabályok szerint adózik – nem mentesül a számlaadási kötelezettség alól, számla helyett nem bocsáthat ki nyugtát, mivel az utas a szolgáltatás teljesítésének időpontjáig készpénzzel, készpénz-helyettesítő fizetési eszközzel vagy pénzhelyettesítő eszközzel nem fizeti meg részére az ellenértéket. A rendszer működéséből adódik, hogy az utas nem közvetlenül a sofőrnek fizet viteldíjat, hanem egy vállalkozás felé, az alkalmazásban rögzített bankkártyaadatok alapján, melyből a sofőr heti elszámolásban kapja meg az őt megillető részt, ezért – az Áfa tv. 165. § (1) bekezdés b) pontja alapján – a sofőr nem mentesülhet a számlaadási kötelezettség alól. Az utas számára nyújtott szolgáltatásról minden esetben számlát kell kibocsátania, legkésőbb a szolgáltatás teljesítését követő 15 napon belül. A szolgáltatásról kibocsátott számlában adót is tartalmazó ellenértékként az utas által megtérített teljes összeget kell szerepeltetnie. Ez a kötelezettség tehát azzal járt, hogy az út lezárása után hiába történt meg azonnal és automatikusan a fizetés, még egy pár percet rá kellett (volna) szánni a „kézi” számla kitöltésére. 2016. február 1-jétől az Uberrel kötött új vállalkozási szerződés alapján a sofőrök szerződő partnere számlát bocsát ki az utasok részére a sofőrök nevében. Ennek a rendszernek a finomhangolása még folyamatban van ugyan, de fontos tény, hogy az utazásról szóló e-mailes visszaigazolás mellett az adott szolgáltatásról már számlát is kap az utas. A gyakorlatban az e-mailes visszaigazolást az utazást kezdeményező utas kapja a teljesítés után közvetlenül a rendszerbe rögzített e-mail címére. A visszaigazolás az ábra szerint kerül kibocsátásra. Itt látható a megtett út, az indulási és érkezési cím, az időpont, valamint a viteldíj lebontva tarifatípusonként, illetve a sofőr neve és
17
fotója. Tehát számviteli, adózási szempontból talán jobbat nem is lehet kívánni teljesítési igazolásként, mivel az üzleti célú utazásként történő elszámolás esetén a NAV felé is egyértelműen igazolni lehet annak célját, külön nyilvántartás vezetése nélkül. A számla pedig az utas webes profiljában elérhető, ahol az utazást követően azonnal megtalálható. Mindenképpen előremutató a számla automatikus elkészülése az utazás végén, és nem lehet kérdés, hogy a vevő (utas) kér-e egyáltalán bizonylatot. A fenti bizonylat, bár a „Számla” megnevezés nincs rajta feltüntetve, a bevétel-elszámolásnak és az esetleges áfafizetési kötelezettségnek mindenképp alapját tudja képezni. Az Uber által rendelkezésre bocsátott számlázó program adatait a sofőröknek átadja az Uber, a bejelentéshez szükséges információkkal együtt, és a program a számla és a nyugta adóigazgatási azonosításáról, valamint az elektronikus formában megőrzött számlák adóhatósági ellenőrzéséről szóló 23/2014. (VI. 30.) NGM rendelet 19. § szerinti „adatexport” funkcióval is rendelkezik, melyet a sofőr az Uber által biztosított internetes felületen érhet el. Az Áfa tv. 160. § (1) bekezdése alapján a számlakibocsátási kötelezettségnek meghatalmazott útján is eleget lehet tenni, ha ennek feltételeiről és módjáról előzetesen és írásban megállapodnak a felek. A számlakibocsátási kötelezettség átvállalása esetén további törvényi előírás, hogy a számlakibocsátással összefüggő jogszabályi kötelezettségekért a kötelezett és a meghatalmazott egyetemlegesen felelősek, ebben a tekintetben továbbá a 23/2014. NGM rendelet 15.§-a is tartalmaz részletszabályokat. A meghatalmazott a számlakibocsátásra kötelezett felé haladéktalanul köteles továbbítani a kibocsátott számla másolatát. A feleknek meg kell állapodniuk az alkalmazott Kiadja a VEZINFÓ Kiadó és Tanácsadó Kft. 1139 Budapest, Hajdú u. 11. Tel.: (06-1) 236-0635, Fax: (06-1) 236-0037 E-mail:
[email protected] www.vezinfo.hu
sorszámtartományról is, amelyet a számlakibocsátásra kötelezettnek is rögzítenie kell a nyilvántartásaiban. Ennek megfelelően az Ubernek az egyes sofőrök számláit elkülönített sorszámtartományban kell kibocsátania, és a számlákról sofőrönként elkülönített nyilvántartást kell vezetnie.
Összefoglalás Az Uber-sofőrnek mindenképpen körültekintően kell döntenie arról, hogy az általános forgalmi adózás szempontjából az alanyi adómentességet vagy az általános szabályok szerinti adózást választja. Tennie kell ezt azért, mert amennyiben átlépi az áfa alanyi adómentességre jogosító értékhatárát, akkor az adott adóévben csak a 6 millió forintot meghaladó bevételének 21,26%-át kell áfa formájában befizetnie a költségvetésnek, azonban a következő adóévben már a teljes bevételének. Így áfa nélkül számított nettó jövedelme 21,26%-kal csökkenhet, míg várhatóan időarányos bruttó (áfával növelt) bevétele nem emelkedik ilyen mértékben. Az alanyi adómentességet választó Uber-sofőrnek is figyelemmel kell lennie arra, hogy a tagállami illetőségű partner által nyújtott szolgáltatás áfatartalmát köteles megfizetni, miközben levonási joggal nem élhet, így őt is terheli általános forgalmi adó bevallási és fizetési kötelezettség. (A témával kapcsolatos jövedelemadózási szabályokról a Könyvelők Lapja áprilisi számában olvashatnak.)
Bacsó Imre
Felelős kiadó, főszerkesztő: Tóth Csaba Szakmai szerkesztő: Horváth Géza Szerzők, szerkesztők: Bacsó Imre, Bonácz Zsolt, Dr. Csátaljay Zsuzsanna, Dr. Kelemen László, Vira Sándor
Kiadói szerkesztő: Koczka Erika Nyomdai munkák: Prime Rate Kft. © 2010–2016 Vezinfó Kiadó és Tanácsadó Kft. ISSN 2061-7275
Minden jog fenntartva! Az Áfa&Számlázás szaktájékoztató tartalma jogvédett. A szaktájékoztatóban közzétett cikkek, hírek, információk másolása, sokszorosítása, fordítása, közreadása és publikációs célokra történő felhasználása csak a kiadó, illetve a szerző írásbeli hozzájárulásával megengedett. A szakmai információkat, híreket a legmegbízhatóbb forrásokból merítjük és ellenőrizzük; a megjelenés időpontjában fennálló köteles gondosságunk ellenére átvett téves értesülésekért felelősséget nem vállalunk.
KÖ
Ζ'Ē6=$.Ζ(/6=02/6 )2/<$0$726$17(/-(6Θ7(77 *
N ÁN AJ YV LÓ
6zerzēN 'U&V£WDOMD\=VX]VDQQD £IDV]DN«UWēDGµV]DN«UWē 'U.HOHPHQ/£V]Oµ DGµV]DN«UWē$7$6ROXWLRQ 0egMeOeQéV MDQX£U FRUP£WXPWHUMedeOHP B/ 180 ROGaO 7DUWDOPLIHO«S¯W«V: ȂΖGēV]DNLHOV]£PRO£V¼¾J\OHWHNIRJDOP£EDQPLDY£OWR]£V«VPLQHPY£OWR]RWW" ȂΖGēV]DNLHOV]£PRO£V¼¾J\OHWHN¼MWHOMHV¯W«VLLGēSRQWMD DQQDNY£OWR]£VD Ȃ.LY«WHOHND]¼MV]DE£O\R]£VEDQȂDKROPDUDGQDNDU«JLV]DE£O\RN Ȃ)ēV]DE£O\PLNRUD]HOV]£PRO£VLLGēV]DNXWROVµQDSMDDWHOMHV¯W«VLLGēSRQW Ȃ.LY«WHOV]DE£O\RN Ȃ$]¼MV]DE£O\R]£VN¸YHWNH]P«Q\HL Ȃ%«UEHDG£V Ȃ.¸]¾]HPLN¸OWV«JV]£PO£]£V£QDNY£OWR]£VD Ȃ.¸Q\YHO«VL«VWDQ£FVDGµLG¯MDNV]£PO£]£VD Ȃ+RJ\DQNHOOV]£PO£]QLKDHOēUHW¸UW«QLNDȴ]HW«V«VKRJ\DQKDXWµODJ" Ȃ6]£PODNRUUHNFLµNNH]HO«VHLGēV]DNLHOV]£PRO£V¼¾J\OHWHNQ«O ȂΖGēV]DNY«JLN¾O¸QE¸]HWUHQGH]«VH Ȃ.¾O¸QE¸]HWUHQGH]«VH ȂΖGēV]DNLHOV]£PRO£V¼V]£PODWDUWDOPLNHOO«NHL Ȃ/HYRQ£VLMRJNHOHWNH]«VLLGēSRQWMDLGēV]DNLHOV]£PRO£VQ£O Ȃ0LQHPY£OWR]LND]LGēV]DNLHOV]£PRO£VQ£O" Ȃ6]£PO£]£VLUHQGV]HUHN£WDODN¯W£VDD]DUUDYDOµIHON«V]¾O«V Ȃ0LUHNHOOYLJ\£]QLDV]HU]ēG«VPHJN¸W«V«Q«O"
KeGYezméQ\es ár azID 6]£PO£]£VeOēȴ]HWēLQek:.000 Ft*
$]összeg az áfát és a pRVW£zásLés FVRPDgROásLG¯MatQem tartaOmazza.
0egreQdeOéVDNLDGµZHEROGDO£Q www.Ye]LQIRhX 7RY£EELV]DNN¸Q\YHNDVezLQIµQ£O Adózás/Számvitel 2016 $UW6]MD7DRID6]WY7EM.LVDGµN 6]HU]ēN %¸U¸F]N\Q«)XWµ*RWWJHLVO -DQFVD3«N.HOHPHQΖ.HOHPHQ/.XSD 6DOODL9LUD 0HJMHOHQ«V MDQX£U )RUP£WXPWHUMHGHOHP %ROGDO
*D]GDV£JLW£UVDV£JRN«V V]¸YHWNH]HWHN£WDODNXO£VD -RJLK£WW«UȂ6]£PYLWHOȂ$Gµ]£V 6]HU]ē (JUL5HWH]L.DWDOLQ (JULΖVWY£QΖY£Q 0HJMHOHQ«V MDQX£U )RUP£WXPWHUMHGHOHP %ROGDO
Számvitel 2016 -HOHQWēVY£OWR]£VRNDV]£PYLWHOLW¸UY«Q\EHQ 6]HU]ēN 'U$QGRUJQHV7µWK0LK£O\ 0HJMHOHQ«V MDQX£U )RUP£WXPWHUMHGHOHP %ROGDO
.¸UQ\H]HWY«GHOPLWHUP«NG¯M 6]DE£O\R]£V%HYDOO£V(OOHQēU]«V 6]HU]ē .HOHPHQΖVWY£Q 0HJMHOHQ«V P£UFLXV )RUP£WXPWHUMHGHOHP %ROGDO
ZZZV]DNNRQ\YQHW A gazdasági szakkönyvek webáruháza adózás – számvitel – tb – jog
ȬIRO\DPDWRVDQEēY¾OēN¯Q£ODW ȬUHQGV]HUHVNHGYH]P«Q\HN ȬYLOO£PJ\RUVK£]KR]V]£OO¯W£V
)HK«U)HUHQF „könyvkirály” 1992 óta
eket p e n n Ü i t úsvé H s e m e l l Ke kívánok!
