VII. évfolyam 6. szám, 2016. június
A megszerzett tudás és a gyakorlat összhangja
TARTALOM 3 Dr. Csátaljay Zsuzsanna Adótervezés az áfában | A legális adótervezés alapkövetelménye | A gazdasági esemény valódisága | Az adóelőny léte | Az áfarendszer alapelveivel ellentétes adóelőny Az ellenérték utólagos módosítása időszaki elszámolású ügyleteknél
9 Egri István Iván – Ávár Mónika A támogatások áfa-adórendszerbeli kezelése és gyakorlati elszámolási kérdések | Áfaelszámolás – állami támogatások | Kategóriák az áfaelszámolás szempontjából | Az áfa kifizetésének igazolása a projektmegvalósítás során | A projektmegvalósítás alatti változások kezelése
12 Vira Sándor Az alanyi adómentes adóalany külföldi szerződései | Termékimport harmadik országból, export harmadik országba | Termékbeszerzés a Közösség más tagállamából | Szolgáltatásnyújtás és -igénybevétel
14 Bonácz Zsolt A bevételeltitkolás fogalma | Az adóbírság alapja és mértéke | A bevétel eltitkolásának tényállása A megrendelői magatartás értékelése | A Kúria Kfv.V.35.063/2015/9. számú ítélete és várható hatása
Belföldi és nemzetközi ügyletek ÁFA-ja és számlázása
KÉ PZ ÉS KI EM EL T
ADÓVÁLTOZÁSOK + SZÁMVITEL 2016
Idēpont: 2016. augusztus 3–4., szerda–csütörtök, 09.00–16.30; regisztráció 8 órától
Helyszín: MOHA Ház (1143 Budapest, Gizella út 42–44.)
EOēadó: Gottgeisl Rita DGµV]DN«UWēN¸Q\YYL]VJ£Oµ$GµWDQ£FVDGµN(J\HV¾OHWH1RQSURȴW7DJR]DW£QDNHOQ¸NH Dr. Sallai Csilla N¸Q\YYL]VJ£OµDGµV]DN«UWē0.9..¸Q\YHOēL7DJR]DW£QDNHOQ¸NH .¸Q\YHOēN NUHGLW (vállalk. szak/aug. 3.: 8 kredit nem számviteli + aug. 4.: 8 kredit számviteli témakör)! $GµWDQ£FVDGµN RNO DGµV]DN«UWēN NUHGLW (aug. 3.: 9 kredit + aug. 4.: 6 kredit)! .¸Q\YYL]VJ£OµN NUHGLW (aug. 3.: 2 kredit + aug. 4.: 2 kredit)! 0HJV]HUH]KHWLQDSDODWWDN¸WHOH]ēNUHGLWSRQWMDLWP£U )WWµO Ráadásul ezért az árért még magas V]¯YRQDO¼ J\DNRUODWL N«S]«VHNHW LV NDS NLWijQē HOēDGµYDO $PHQQ\LEHQ FVDN D] HJ\LN QDSUD V]HUHWQH MHOHQWNH]QL P£U D]W LV PHJWHKHWL )WWµO 0HJK¯YMXN QW D QDSRV N¾O¸QN¾O¸Q Ȃ QDSUD LV OHKHW jelentkezni) konferenciára!
Részvételi díj az Áfa & Számlázás elēȴ]HWēinek: már 16.910 Ft-tól* *Az összeg két vagy több résztvevē együttes jelentkezése esetén érvényes, két napra és egy fēUH szól, és az áfát nem tartalmazza.
Jelentkezés a kiadó weboldalán: www.vezinfo.hu Adóváltozások – nap
Számvitel – nap
SZJA – személyi jövedelemadó törvény TAO – társasági és osztalékadó törvény ÁFA – általános forgalmi adó törvény Helyi adók $57ȂDGµ]£VUHQGM«UēOV]µOµW¸UY«Q\ TBJ – társadalombiztosítási és járulék törvény EHO törvény SZOCHO – szociális hozzájárulási adó Rehabilitációs hozzájárulás KATA – kisadózó vállalkozások tételes adója KIVA – kisvállalati adó (9$ȂHJ\V]HUijV¯WHWWY£OODONR]µLDGµ Jövedéki adó Reklámadó Cégautó adó Illetékek Termékdíj
Számviteli törvény 2016. évi változásai Beszámolókészítés 0«UOHJ Eredménykimutatás 6DM£WWēNH
(2016. augusztus 3.) tematika
(2016. augusztus 4.) tematika
DR. CSÁTALJAY ZSUZSANNA ROVATA
ADÓTERVEZÉS AZ ÁFÁBAN
Az adótervezés (más néven adóoptimalizáció) nem keverendő össze az adócsalással, amely utóbbi egyértelműen büntetőjogi kategória. Adóoptimalizáció alatt azt értjük, amikor legális keretek között az adózók tudatosan a számukra legkedvezőbb adózási struktúrát választják üzleti tevékenységük folytatásához. Az adócsalás nemcsak Magyarországon, hanem az egész Európai Unió területén üldözendő cselekmény. Ezt számos ítéletében leszögezi az Európai Unió Bírósága (EUB) a következőképpen: „E tekintetben emlékeztetni kell arra, hogy az adócsalás, az adóelkerülés, illetve más visszaélések elleni küzdelem olyan célkitűzés, amelyet a héairányelv elismer és támogat, és hogy a héa területén alkalmazandó visszaélésszerű magatartás tilalmának elve tiltja a teljesen mesterséges, valós gazdasági tartalmat nélkülöző, kizárólag adóelőny megszerzését célzó megállapodásokat (lásd ebben az értelemben: Halifax és társai ítélet, C–255/02., 70. pont; Newey-ítélet, C–653/11., 46. pont, valamint az ott hivatkozott ítélkezési gyakorlat).”
1. A legális adótervezés alapkövetelménye Az adóoptimalizáció azonban egyáltalán nem tiltott tevékenység. Adóoptimalizáció alatt azt értjük, amikor legális keretek között az adózók tudatosan a számukra legkedvezőbb adózási struktúrát választják üzleti tevékenységük folytatásához. A fentiekből következően a legális adótervezés alapfeltétele a rendeltetésszerű joggyakorlás (más szóval a joggal való visszaélés tilalma) mint alapelv feltétlen tiszteletben tartása. Az adóoptimalizáció tekintetében az Európai Unió Bírósága (EUB) több ítéletében (pl.: Webmindlicenses-ítélet, C–419/14., 42. pont; Halifax és társai-ítélet, C–255/02., 73. pont; Part Service-ítélet, C–425/06., 47. pont; Weald Leasing-ítélet, C–103/09., 27. pont) kimondta, hogy „azon kérdést illetően, hogy valamely ügylet elsődleges célja ezen adóelőny megszerzésére korlátozódik-e, emlékeztetni kell arra, hogy a héa vonatkozásában a Bíróság már kimondta, hogy amennyiben az adóalany választhat kétféle ügylet között, nem köteles a magasabb összegű héa befizetésével járó ügyletet választani, hanem, épp ellenkezőleg, joga van az üzleti tevékenység folytatásának legkevésbé adóztatott módját választani”. Az adóoptimalizáció és az annak megfelelően kialakított üzleti konstrukció tehát egyáltalán nem tiltott magatartás. A RBS Deutschland Holdings-ítélet (C–277/09.)
ÁFA & SZÁMLÁZÁS
53. pontja és a már hivatkozott Webmindlicenses-ítélet 42. pontja erről így rendelkezik: „Az adóalanyok így általában szabadon választhatják meg azt a szervezeti struktúrát, és azokat a szerződéses feltételeket, amelyeket a legmegfelelőbbnek ítélnek gazdasági tevékenységük végzéséhez és adóterheik csökkentéséhez.” De mégis, akkor hol húzódik a határ az adóoptimalizáció (ami legális lehetőség) és az adócsalás (ami üldözendő, büntetendő cselekmény) között? Az áfa tekintetében az EUB részletesen kimunkált ítélkezési gyakorlata viszonylag egzaktul körülírja, hogy milyen feltételeknek kell ahhoz fennállni, hogy az adómegtakarításra irányuló cselekmény üldözendő legyen, és rendeltetésellenes joggyakorlásnak vagy más szóval joggal való visszaélésnek minősüljön. (Mint látható, az EUB egyértelműen kimondta, hogy a joggal való visszaélés tilalma az adóügyi – áfatárgyú – jogviszonyokban is alapelvként jelenik meg.) Ehhez egy háromlépcsős tesztet állít fel, amely először a már hivatkozott Halifax-ügyben jelenik meg. Az európai bírósági esetjog által kimunkáltan a joggal való visszaélés kimondására az alábbi három feltétel együttes fennállása esetén van csak mód: az áfairányelvben illetve a nemzeti adótörvényben foglalt feltételeknek formálisan fenn kell állniuk (azaz a termékértékesítés formálisan megtörtént, valamennyi tényálláselem megvalósult stb.), de valós gazdasági tartalom nélkül; ugyanakkor a szóban forgó ügyletek elsődleges célja adóelőny megszerzése kell, hogy legyen, amelynek viszont az objektív körülményekből ki kell tűnnie, és ezt az adóhatóságnak kell bizonyítania; továbbá az ügyletek elsődleges céljának olyan adóelőnynek kell lennie, amely ellentétes a hozzáadottértékadószabályozás céljaival és rendelkezéseivel. Amennyiben e három feltétel közül bármelyik hiányzik, rendeltetésellenes joggyakorlás címén nem állapíthat meg adóhiányt az adóhatóság. Jogtalan tehát az áfa vonatkozásában tett megállapítás például, ha van ugyan áfaelőny, de az nem ellentétes az áfarendszer céljaival, de akkor sem jogszerű a megállapítás, ha az adóelőny
3
nem áfa-, hanem más adóelőny, továbbá akkor sincs jogalapja, ha az adóelőny megszerzésén kívül van más indoka is a tranzakciónak, valamint akkor sem helytálló a megállapítás, ha van ugyan előny, de az nem adóügyi természetű, hanem egyéb gazdasági előny. Tekintsük át ezt a három feltételt részletesebben! 1.1 A gazdasági esemény valódisága Az áfatörvény (a továbbiakban: Áfa tv.) 5. és 6. §-ában megfogalmazott gazdasági tevékenység és a 9. §-ban meghatározott termékértékesítés fogalma objektív jellegű, nem függ az abban részt vevő felek szándékától, célzatától, esetleges titkos fenntartásaitól. Ezt fejezi ki az Áfa tv. 5. §-ában szereplő azon kitétel, hogy az adóalanyiság és a gazdasági tevékenység megvalósul „tekintettel annak céljára és eredményére”. Ezt erősíti meg a következetesen alkalmazott ítélkezési gyakorlat is. Az Európai Bíróság több ízben is elvi jelleggel kinyilvánította a gazdasági tevékenység objektív jellegét. A C–260/98. számú, Bizottság kontra Görögország-ügyben hozott ítéletének 26. pontjában megállapította, hogy „az adóalany és a gazdasági tevékenység fogalmainak elemzése nyilvánvalóvá teszi a gazdasági tevékenység fogalmának tág és objektív jellegét olyan értelemben, hogy az magát a tevékenységet veszi alapul, függetlenül annak céljától és eredményétől” (lásd hasonlóképpen például a 235/85. sz., Bizottság kontra Hollandia-ügyben hozott ítélet 8. pontját, valamint a 268/83. sz., Rompelman-ügyben hozott ítélet 19. pontját és a C–497/01. sz., Zita Modesügyben hozott ítélet 38. pontját). A termékértékesítés meghatározásánál tehát főszabály szerint szubjektív szempontok nem játszanak szerepet, nem lehet releváns az adóalany által az ügylettel elérendő cél, a tudattartalom stb. Egy termékbeszerzési ügy elbírálása szempontjából annak van elsődleges jelentősége, hogy az adózó beszerzett-e terméket, az eladója létező számlakibocsátó-e, továbbá volt-e ténylegesen termék. A gazdasági tevékenység objektív jellege igaz az adóelőny megszerzése érdekében kötött ügyletekre is. Többek között a Tanoarch s.r.o. C–504/10. sz. ügyben ugyanis leszögezi a Bíróság, hogy „az érintett ügyletek által követett szándék tekintetében még hozzá kell fűzni, hogy az a kérdés, hogy az alapügy tárgyát képező átengedés kizárólag adóelőny elérésére irányul-e, irreleváns annak megállapítása szempontjából, hogy az az irányelv vonatkozó rendelkezéseinek értelmében szolgáltatásnyújtásnak és gazdasági tevékenységnek minősül-e (lásd a fent hivatkozott University of Huddersfield-ügyben hozott ítélet 51. pontját)”. Az Európai Bíróság a C–255/02. számú Halifax-ügyben a gazdasági tevékenység ezen tág fogalmát annyiban szűkítette, hogy a héarendszerben a visszaélésszerű
4
magatartás megállapításához „az objektív körülmények összességéből ki kell tűnnie, hogy a szóban forgó ügyletek elsődleges célja valamely adóelőny megszerzése. Amint azt a főtanácsnok indítványának 89. pontjában megállapította, a visszaélésszerű magatartás tilalma nem releváns azokban az esetekben, amikor a végzett gazdasági tevékenységnek lehet más magyarázata is, mint pusztán az adóelőny elérése.” Az Európai Bíróság ezen álláspontja megjelenik a C–653/11. sz., Ocean Finance cégnév alatt eljáró Paul Newey-ügyben is, ahol ugyancsak rögzítésre került, hogy „a szerződéses kikötéseket különösen abban az esetben lehet mellőzni, ha kiderül, hogy nem a valós gazdasági és kereskedelmi tartalmat tükrözik vissza, hanem teljesen mesterséges, valós gazdasági tartalmat nélkülöző, kizárólag adóelőny megszerzését célzó megállapodást képeznek”. Az ügylet nem tekinthető csak formálisnak, mesterségesnek, ha a gazdasági események ténylegesen megvalósultak, és azok nem vitatottan a felek között mentek végbe. Ez áll fenn nagy valószínűséggel például termékértékesítés esetén akkor (de nemcsak akkor), ha az adózó és partnere egybehangzó nyilatkozatokkal és dokumentumokkal igazoltan tulajdonoskénti rendelkezési jogot szerzett a termék felett, azaz a számlán szereplő gazdasági esemény megvalósult, a termék határidőn belül, fuvarokmánnyal is igazoltan értékesítésre és leszállításra került a vevő részére, az áru ellenértéke átutalással kiegyenlítésre került, és az ügylet valamennyi szereplője létező, gazdasági tevékenységet folytató, az adóhatóságok által utolérhető valós cég. Alapelvként kimondható tehát, hogy annak nincs jelentősége, hogy az egyébként ténylegesen a számla szerinti gazdasági tartalommal megvalósult termékértékesítés során milyen indokból léptek gazdasági kapcsolatba a felek, feltéve, ha nem kizárólag a héarendszer által üldözendő adóelőny megszerzése volt a cél. Így annak sincs például jelentősége, hogy a termékértékesítés létrejöttének indoka az, hogy az egyik szereplő nem rendelkezett elég tőkével, tehát finanszírozási célból vonta be a másik szereplőt az adásvételbe. Ez egy legitim üzleti indoknak tekinthető, ami a gazdasági tevékenység tényleges megvalósulását nem vonja kétségbe, és adóelőnynek sem minősíthető. 1.2 Az adóelőny léte Az EUB ítélkezési gyakorlatából következően önmagában, automatikusan nem lesz üldözendő az a konstrukció, amelynek felállítását adóelőny motiválta. A bevezetőben is idézett EUB-döntések alapján is világos, hogy nem tilos az adózó számára adójogilag kedvező konstrukciót alkalmazni.
ÁFA & SZÁMLÁZÁS
Nem valósul meg a rendeltetésellenes joggyakorlás, így nem vonható meg az áfalevonási jog akkor, ha van ugyan áfaelőny, de az nem ellentétes az áfarendszer céljaival; vagy ha az adóelőny nem áfa-, hanem más adóelőny (például társasági adó vagy helyi iparűzési adó); vagy ha az adóelőny megszerzésén kívül van más indoka is a tranzakciónak; vagy ha van ugyan előny, de az nem adóügyi természetű, hanem egyéb gazdasági előny (például finanszírozás, cashflow). 1.3 Az áfarendszer alapelveivel ellentétes adóelőny Az EUB ítélkezési gyakorlata alapján a túlnyomórészt – de még a kizárólagosan – adóelőny megszerzése érdekében köttetett ügylet is csak akkor eredményezi a levonási jog megtagadását, ha az az adóelőny ellentétes a hozzáadottértékadó-rendszer céljaival. Ebből következően az adóhatóságnak nem elég a levonási jog megtagadásának megállapításához azt bizonyítania, hogy az adott ügyletet az adóelőny megszerzése motiválta, azt is bizonyítania kell, hogy a szóban forgó adóelőny ellentétes a héarendszer céljaival, rendeltetésével. Ez többféleképpen valósulhat meg. 1. Az egyik tipikus esetkör, amikor egy vagy több szereplőt közbeiktatnak az értékesítési vagy szolgáltatásnyújtási láncolatba. Több ilyen témájú ügyben is ítélkezett az EUB. Az egyik első ilyen ügy a már többször hivatkozott Halifax-ügy volt. A Halifax-ügyben mondta ki legelőször az EUB, hogy a kizárólag adóelőny megszerzése érdekében köttetett ügylet is gazdasági tevékenységnek (termékértékesítésnek illetve szolgáltatásnyújtásnak) minősül, feltéve, hogy az ügylet valóban megvalósult és nem csak „papíron” létezik. (Erre korábban utaltunk.) A Halifax-ügyben mondta ki ezenkívül az EUB a rendeltetésszerű joggyakorlás keretszabályát azzal, hogy megvonta az adólevonási jogot a fejlesztési-beruházási tevékenységbe mesterségesen közbeiktatott szereplők tekintetében arra hivatkozással, hogy a szóban forgó szereplők ügyletben való részvétele kizárólag azt a célt szolgálta, hogy az egyébként 95%-ban adólevonási joggal nem járó, adómentes banki tevékenységet végző társaság a call centerei kialakításának költségeiből nagyobb hányadot vonhasson le, mint amit az adóköteles/ adómentes felhasználási cél indokolt volna. Kimondta a Bíróság, hogy az áfairányelv kifejezett rendelkezése, hogy adómentes banki tevékenységhez kapcsolódóan nem lehet adót levonni, és minden olyan konstrukció, amely végsősoron azt eredményezi, hogy
ÁFA & SZÁMLÁZÁS
az adómentes tevékenységhez kapcsolódó beszerzések egy részének áfatartalma is levonhatóvá váljon (azzal, hogy magasabb összegű lesz a levonási hányad) ellentétes a héarendszer céljaival. Nem önmagában attól lett tehát a köztes szereplőnél nem levonható a beszerzési áfa, mert kizárólag adóelőny elérése érdekében iktatták be az ügyletbe, hanem azért, mert azt az adóelőnyt nem támogatja az áfarendszer. Azt is leszögezte tehát – először a Halifax-ügyben – a Bíróság, hogy a héarendszerben a visszaélésszerű magatartás megállapításához az is szükséges, hogy a hatodik irányelv és az azt átültető nemzeti jogszabályok vonatkozó rendelkezéseiben előírt feltételek formális fennállása ellenére az érintett ügyletek eredménye olyan adóelőny megszerzése legyen, amely ellentétes a fenti rendelkezések célkitűzéseivel. Ennek az alapelvnek az értelmezését bontja ki a C–103/09. számú Weald Leasing-ügy. Ebben az ügyben a felek által is elismerten, szándékoltan közbeiktattak egy kapcsolt vállalkozást a tárgyi eszköz beszerzése során kizárólag abból a célból, hogy a végső beszerző, egyébként nagyrészt adómentes tevékenységet végző kórháznál a le nem vonható beszerzési áfa ne egy összegben merüljön fel, hanem a közbeiktatott cég számlája alapján opciós lízing során időben elnyújtottan (azaz kizárólagosan adóelőny elérését szolgálta a közbeiktatott szereplő). Ezen ügy kapcsán egyértelműen kimondta az Európai Bíróság, hogy önmagában az, hogy az adott vállalkozás adóelőny megszerzése érdekében köt egy ügyletet, még nem teszi üldözendővé a gazdasági eseményt. Az ugyanis nem tilos, hogy a vállalkozás a számára legoptimálisabb adózású szerződéses konstrukciót válassza, feltéve, hogy az így megszerzett adóelőny nem ellentétes a héa céljaival. A beszerzés és az értékesítés a héa céljaival nem ellentétes, továbbá az sem ellentétes a héarendszer céljaival, hogy lízingszerződést kössenek a felek, ezáltal elérve, hogy nem egyszerre, hanem időben szétterítve merüljön fel annak adóterhe. Az opciós lízing ugyanis a héarendszer által támogatottan tudatosan időben elnyújtja, szétteríti az áfafizetést. Az lenne ellentétes a héa céljaival, ha ezáltal végeredményében nagyobb arányban lenne levonható a vegyes tevékenységet végző kórháznál az eszközbeszerzési áfa, mint amilyen levonási arány állna fenn közbenső szereplő közbeiktatása nélkül. Mivel azonban ugyanolyan arányban tudja levonni a végső beszerző kórház a lízing általi beszerzés során az adót, mintha közvetlenül, a közbenső láncszem közbeiktatása nélkül, azonnali, egyösszegű beszerzéssel szerezné be, a közbeiktatott cég adólevonási joga fennáll, függetlenül attól, hogy kizárólag adóelőny megszerzése céljából kötötték az ügyletet.
5
Mindezekből következően az Európai Bíróság azt a választ adta a kérdésekre, hogy a „vállalkozás számára abból eredő adóelőny, hogy az eszközök közvetlen megvásárlása helyett ezen eszközök vonatkozásában olyan lízingügyleteket alkalmaz, mint amelyek az alapügy tárgyát képezik, nem minősül olyan adóelőnynek, amelynek a megszerzése ellentétes a hatodik irányelv és az azt átültető nemzeti jogszabályok vonatkozó rendelkezéseinek célkitűzéseivel”. Az egy vagy több szereplő közbeiktatásából eredő esetleges adóelőny tehát akkor ellentétes a hozzáadottértékadó-rendszer céljaival, ha annak eredményeképpen az ügyletben részt vevő felek összességükben kevesebb adót fizetnek be vagy több adót vonnak le, mint azt a közbeiktatott szereplő nélkül tehetnénk. 2. Az áfarendszer céljaival szinkronban lévő, ugyanakkor kizárólag adóelőny megszerzése érdekében köttetett ügyletek körében jelentkező másik tipikus esetkörre jellemző példa a magyar vonatkozású C–419/14. sz. Webmindlicenses-ügy. Ezekben az esetekben az adóelőny megszerzése mint motiváció abban nyilvánul meg, hogy a tagállamok adókulcsa közötti eltéréseket oly módon használja ki az adóalany, hogy egy adott szolgáltatás teljesítési helyét szándékoltan egy alacsonyabb adókulcsú tagállamba teszi át. Ezzel kapcsolatban már több ízben kimondta az Európai Bíróság, hogy mivel az áfairányelv nem ír elő minden tagállamra kötelezően alkalmazandó áfakulcsot, hanem a tagállamokra bízza annak meghatározását, önmagában nem a héarendszer által üldözendő cél, ha az adóalany ezt az eltérést kihasználva az alacsonyabb adókulcsú tagállamban telepedik le. Ezt erősíti továbbá az EU négy alapelve közül a tőkeáramlás szabadsága, miszerint a Közösségen belül bárhol letelepedhet, céget, székhelyet, telephelyet alapíthat, gazdasági tevékenységet végezhet bármely jogalany. Harmadikként pedig ki kell emelni azt, hogy önmagában az sem alapozza meg a rendeltetésellenes joggyakorlást, ha az adóalany a számára kedvező teljesítésihely-szabályokat kihasználva optimalizálja az adóterhét, hiszen a teljesítésihelyszabályok is az áfairányelv deklarált szabályai. A Webmindlicenses-ügy megértéséhez mindenképpen tudni kell, hogy 2015-ig a más tagállambeli nem adóalanyok (pl. magánszemélyek) felé teljesített elektronikus, telekommunikációs, rádiós, televíziós médiaszolgáltatás teljesítési helyét nem a megrendelő, hanem a szolgáltatásnyújtó legközvetlenebbül érintett gazdasági letelepdettsége határozta meg, azaz a szolgáltatásnyújtó letelepedettsége szerinti hozzáadottérték-adót kellett felszámítani a szolgáltatásra. A Webmindlicenses Kft. (a továbbiakban:WML), egy Magyarországon bejegyzett gazdasági társaság olyan internetes oldal működtetését lehetővé tevő know-how-t
6
szerzett meg ingyenesen a portugál székhelyű Hypodest Patent Development Company nevű társaságtól, amelynek segítségével a világ különböző pontjain található természetes személyek között létrejövő valós idejű, erotikus jellegű, interaktív audiovizuális szolgáltatásokat (a továbbiakban: a WML know-how-ja) nyújtottak. Ugyanezen a napon e társaság egy licenciaszerződéssel bérbe adta e know-how-t a madeirai (Portugália) székhelyű Lalib – Gestão e Investimentos Lda.-nak (a továbbiakban: Lalib). Miután az elsőfokú adóhatóság utólagos adóellenőrzést folytatott le a WML-nél, adóhiány, adóbírság és késedelmi pótlék megfizetésére kötelezte, azzal az indokkal, hogy az általa beszerzett bizonyítékok alapján a WML know-how-jának a Lalibra való átruházása nem minősült valós gazdasági ügyletnek, mivel e know-how-t valójában a WML hasznosította, ezért úgy kell tekinteni, hogy az említett know-how hasznosítására Magyarország területén került sor. A Nemzeti Adó- és Vámhivatal részben megváltoztatta e határozatot, ugyanakkor szintén úgy vélte, hogy a WML know-how-jának hasznosítása valójában nem a Lalib részéről és annak javára történt, és hogy ennélfogva a licenciaszerződés Lalibbal történt megkötésével a WML joggal való visszaélést követett el, amely a portugál adójogszabályoknál kedvezőtlenebb magyar adójogszabályok megkerülésére irányult. E megállapítás alátámasztása érdekében többek között kiemelte, hogy a WML-nek soha nem állt szándékában, hogy a Lalib részesüljön a WML know-how-jának hasznosításából származó előnyökből, hogy szoros személyi összefonódások álltak fenn a know-how jogosultja és az érintett internetes oldal tényleges üzemeltetését végző alvállalkozók között, valamint hogy a portugál társaság irracionális gazdálkodást és szándékoltan veszteséges tevékenységet folytatott, és nem rendelkezett önálló hasznosítási képességgel. A Bíróság utalt először is a Halifax és társai-ítélet (C–255/02., EU:C:2006:121) 74. és 75. pontjára, amely kimondta, hogy a héarendszerben a visszaélésszerű magatartás megállapításához egyrészt az szükséges, hogy a héairányelv és az azt átültető nemzeti jogszabályok vonatkozó rendelkezéseiben előírt feltételek formális fennállása ellenére az érintett ügyletek eredménye olyan adóelőny megszerzése legyen, amely ellentétes e rendelkezések célkitűzéseivel, másrészt pedig az, hogy az objektív körülmények összességéből kitűnjön, hogy a szóban forgó ügyletek elsődleges célja ezen adóelőny megszerzése. Elsőként azt vizsgálta, hogy a héarendszer által üldözendő adóelőnynek mimősül-e, ha az adóalany szándékoltan adómegtakarítási célzattal átteszi az operációját egy alacsonyabb adókulcsú tagállamba. Erre a kérdésre egyértelműen nemmel válaszolt az EUB a következők szerint.
ÁFA & SZÁMLÁZÁS
Hangsúlyozta, hogy „azon kérdést illetően, hogy az alapügyben szóban forgó licenciaszerződéshez hasonló ügylet a héairányelv céljaival ellentétes adóelőny megszerzéséhez vezet-e, meg kell jegyezni egyrészt, hogy a »szolgáltatásnyújtás teljesítési helye« fogalom, amely meghatározza az említett szolgáltatás megadóztatásának helyét, az »adóalany«, »szolgáltatásnyújtás« és »gazdasági tevékenység« fogalmakhoz hasonlóan objektív jellegű, és az érintett ügyletek céljától és eredményétől függetlenül alkalmazandó, anélkül hogy az adóhatóság köteles lenne vizsgálni az adóalany szándékát (lásd ebben az értelemben: Halifax és társai-ítélet, C–255/02., EU:C:2006:121, 56. és 57. pont; Newey-ítélet, C–653/11., EU:C:2013:409, 41. pont). „Másrészt a tagállamok által alkalmazott általános héamértékek között fennálló különbségek a héairányelvvel történt teljes harmonizáció hiányából fakadnak, amely irányelv csak minimum adómértéket határoz meg. E körülmények között az, hogy az egyik tagállamban a másik tagállamban hatályosnál alacsonyabb általános héamérték alkalmazására nyílik lehetőség, önmagában nem tekinthető olyan adóelőny megszerzésének, amely ellentétes a héairányelv célkitűzéseivel.” Kimondja az EUB, hogy „másrészt, amennyiben a tagállamok által alkalmazott általános héamértékek között fennálló különbségek a héairányelvvel történt teljes harmonizáció hiányából fakadnak, önmagában az a körülmény, hogy az alapügyben szóban forgóhoz hasonló lincenciaszerződést egy másik tagállamban letelepedett társasággal kötötték meg, amely tagállam a licencbeadó társaság székhelye szerinti tagállaménál alacsonyabb általános héamértéket alkalmaz, további körülmények hiányában a szolgáltatásnyújtás szabadságára figyelemmel nem tekinthető visszaélésszerű gyakorlatnak”. Ez a válasz azonban a korábban vázolt háromlépcsős tesztnek megfelelően csak akkor igaz, ha az operáció áttételére ténylegesen is sor került, ha valóban ebből a másik tagállamból nyújtották az adott szolgáltatást és nem csak látszatra, színleg imitálták azt, hogy a szolgáltatást nem belföldről nyújtják. Ezt úgy fejezi ki az EUB, hogy ne minősüljön teljesen mesterségesnek a szolgáltatás. Ennek keretében azt írta elő a Bíróság, hogy „az említett szolgáltatás tényleges teljesítési helyének megállapítására vonatkozó vizsgálatot illetően az ilyen megállapításnak olyan objektív és harmadik személyek által ellenőrizhető körülményeken kell nyugodnia, mint a Lalib üzlethelyiségek, személyzet és berendezési tárgyak formájában megnyilvánuló fizikai jelenléte (lásd analógia útján: Cadbury Schweppes és Cadbury Schweppes Overseas ítélet, C–196/04., EU:C:2006:544, 67. pont)”. Ebben az ítéletében tehát azt mondta ki az Európai Bíróság, hogy attól még, hogy az adóalany kizárólag ab-
ÁFA & SZÁMLÁZÁS
ból a célból teszi át gazdasági letelepedettségét egy másik tagállamba mert ott kedvezőbb az adókulcs, az nem minősül visszaélésszerű magatartásnak, az nem olyan cél, amit a héairányelv üldöz, mivel ez magából a tagállamok hatáskörébe tartozó adómérték megválasztásából és az irányelv teljesítésihely-szabályaiból ered. De az nagyon fontos feltétel, hogy ne csak névlegesen tegye ki oda a letelepedettségét az adóalany, hanem ténylegesen onnan kerüljön sor a szolgáltatás nyújtására. Ennek minősítése a nemzeti bíróság feladata.
2. Az áfa tervezésének főbb területei A fent részletezett alapelvek figyelembe vételével az áfa tervezésének alapvetően három fő irányát lehet megkülönböztetni: a) tényleges adómegtakarítás ha tárgyi mentes és adóköteles tevékenység egyaránt jelen van (pl. csoportos adóalanyiság, arányosítás, optimális levonási hányad kialakítása, alternatív arányosítási módszerek alkalmazása, együttműködő közösség); a végső fogyasztó felé történő értékesítési fázishoz kapcsolódóan (pl. természetbeni árengedmények, voucherek, árengedményre jogosító igazolások, többszereplős árengedményi konstrukciók); cégátstrukturálások, apport, átalakulás; ingyenes ügyletek utáni áfa alóli mentesülés lehetőségei; levonási tilalmak alóli mentesülés (tételes tilalmak, vállalkozásidegen célra vonatkozó tilalmak, közműberuházási konstrukciók); b) cashflow-előny ha adóbefizető és visszaigénylő tagok is vannak a csoportban – átstrukturálás; ha belföldi vagy határon átnyúló fordított adóssá teszik az ügyletet (pl. háromszögügylet); csoportos adóalanyiság; c) adminisztrációs egyszerűsítésből fakadó megtakarítások más helyetti számlakibocsátás (önszámlázás); elektronikus számlázás; időszaki elszámolás, gyűjtőszámla, csoportos számlahelyesbítés; mentességre jogosító igazolások beszerzése (fuvarozás, láncügylet stb.); más országbeli regisztráció alóli mentesülés (háromszögügylet, vevői készlet, adóraktár, fordított adózás); csoportos adóalanyiság.
Dr. Csátaljay Zsuzsanna
7
DR. CSÁTALJAY ZSUZSANNA ROVATA
AZ ELLENÉRTÉK UTÓLAGOS MÓDOSÍTÁSA IDŐSZAKI ELSZÁMOLÁSÚ ÜGYLETEKNÉL
Időszaki elszámolású ügyleteknél is előfordul, hogy utólagosan módosítani kell az eredetileg kiszámlázott ellenértéket vagy/és adóösszeget. Az ellenérték utólag nő Amennyiben a korrekció eredményeképpen az ellenérték nő, akkor a 2016. január 1-ig hatályos szabályok szerint a különbözetre vonatkozóan új fizetési esedékesség keletkezik, amely új teljesítési időpontként jelenik meg az áfa rendszerében, amelyről normál számlát és nem helyesbítő számlát kell kiállítani. Következésképpen a számlakibocsátónak önellenőrzést sem kellett végeznie, hiszen a különbözetre vonatkozó adótöbbletet annak esedékessége szerinti bevallásban kellett szerepeltetni. Ez a szabály – tehát az önellenőrzés alóli mentesülés – attól függetlenül fennállt, hogy az elszámolási időszaktól számítottan mennyi időn belül (mennyivel később) kerül sor az ellenérték megemelésére. A hivatalos álláspont 2016-tól is megtartotta a korrekciós számla helyetti új normál számlával tör-
ténő kezelést még abban az esetben is, amikor nem a fizetés esedékessége a teljesítési időpont (hanem a számla kelte vagy a 60. nap). Ugyanakkor ha az új számla alapján a különbözet esedékessége az elszámolási időszak utolsó napjától számított 60 napon túli, akkor a 60. nap a teljesítés időpontja. Ha a 60. napot tartalmazó bevallás már beadásra került, akkor önellenőrzésre van szükség. Tekintettel arra, hogy a számlabefogadó nem korrekciós számlát, hanem normál számlát fogad be, a 2016-tól megváltozott levonási szabály alapján nem korlátlanul tehát 5 éven belül, hanem az Áfa tv. 153/A. §-a szerint a teljesítés időpontjától számítottan 2 éven belül bármelyik későbbi bevallási időszakban figyelembe veheti a szóban forgó adóöszszeget, de amennyiben a 2. év végéig ezt nem teszi meg, akkor már csak az eredeti időszakra vonatkozó önellenőrzéssel van lehetőség áfa levonására.
Régi szabály szerint (2016 előtt): Helyesbítendő Helyesbítés időpontja időszak 2015. okt. 18. 2015. március Fizetési esedékesség: nov. 3.
Bevallásban történő A korrekció módja szerepeltetés 2015. november új normál számla, nincs (esedékesség szerinti) önellenőrzés
Új szabály szerint (2016-tól): Helyesbítendő Helyesbítés időpontja időszak 2016. ápr. 22. 2016. március Fizetési esedékesség: máj. 15.
Bevallásban történő szerepeltetés 2016. máj. (esedékesség szerinti)
Az ellenérték utólag csökken Amennyiben a korrekció eredményeképpen az ellenérték csökken, akkor megegyeznek a 2016. január 1-je előtti és az azt követően alkalmazandó sza-
8
A korrekció módja új normál számla, nincs önellenőrzés
bályok. Az Áfa tv. 153/B. § alapján – bármilyen okból csökken az ellenérték – , nem szükséges (nem is lehet) önellenőrizni, hanem a korrekciós számla befogadó általi kézhezvételének időpontjában kell figyelembe venni a számlakibocsátónak a csökkenést. Azonban
ÁFA & SZÁMLÁZÁS
Régi szabály szerint (2016 előtt): Helyesbítendő időszak
Helyesbítés időpontja
2015. március
2015. okt. 18.
Bevallásban történő szerepeltetés 2015. október (korrekciós számla kibocsátása szerinti)
A korrekció módja korrekciós számla, nincs önellenőrzés
Új szabály szerint (2016-tól): Helyesbítendő időszak
Helyesbítés időpontja
2016. március
2016. okt. 18.
Bevallásban történő szerepeltetés 2016. október (korrekciós számla kibocsátása szerinti)
az Áfa tv. 170. §-ában szabályozott korrekciós számla kiállítása elkerülhetetlen. A korrekciós számla befogadója 2016. január 1-je előtt és azt követően is a korrekciós számla kézhezvételének bevallásában számolja el a különbözetet fizetendő adót növelő tételként, ám
A korrekció módja korrekciós számla, nincs önellenőrzés
nem szerepeltethető későbbi bevallásban a különbözet, mint a korrekciós számla kibocsátását követő hónapot tartalmazó adóbevallás (Áfa tv. 153/C. §).
Dr. Csátaljay Zsuzsanna
EGRI ISTVÁN IVÁN ROVATA
A TÁMOGATÁSOK ÁFAADÓRENDSZERBELI KEZELÉSE ÉS GYAKORLATI ELSZÁMOLÁSI KÉRDÉSEK
Mind az Európai Unió, mind Magyarország középtávú fejlesztési (Széchenyi-) terve kiemelten számol a kis- és középvállalkozási szféra támogatásával. Az EU 2014–2020-as támogatási ciklusa is nemrég kezdődött, s a már elindult pályázatoknál közeleg a teljesítés-elszámolás fázisa, ezért cikkünkben összefoglaljuk, hogy a vállalkozásoknak milyen szabályokat kell követniük, mire kell ügyelniük az elszámolások során. Áfaelszámolás – állami támogatások A költségek ellentételezésére vagy fejlesztési célra nyújtott támogatások esetében már az előkészítő szakaszban, a költségvetés készítése során felmerülhet kérdésként, hogy a támogatást bruttó módon, áfával növelten vagy nettó módon tervezzük, igényeljük. Főszabály, hogy az áfatörvény 120. §-a alapján az adóalanyt abban a mértékben illeti meg az
ÁFA & SZÁMLÁZÁS
adólevonási jog, amilyen mértékben az adóalany a terméket, szolgáltatást adóköteles termékértékesítése, szolgáltatásnyújtása érdekében használja, egyéb módon hasznosítja. Ebből az is következik, hogy amennyiben a támogatási költségekkel kapcsolatos bejövő számlák adómentes státuszú adózónál merülnek fel, vagy adómentes tevékenységhez kapcsolódnak, úgy azok áfatartalma nem igényelhető vissza, ezért költségként, bruttó mó-
9
don, áfával együttesen kell elszámolni. Amennyiben az ilyen bejövő számlák adómentes és adóköteles tevékenységhez is tartoznak, így a különböző adózási státuszú tevékenységekhez nem rendelhetők hozzá, úgy a törvény szerinti arányosítás mellett kell a támogatáselszámolásokat elkészíteni. Ez azt jelenti, hogy a támogatás költségei közé az adómentes tevékenységhez arányosan tartozó áfaérték számolható el. Természetesen, ha az adótörvény az áfa-visszaigénylést – az előzőektől eltérően – tárgyi alapon tiltja (pl: személygépkocsi, reprezentáció), úgy a támogatási költségek között az ahhoz tartozó áfaösszeget indokolt szerepeltetni. A támogatások áfaelszámolása tekintetében a 2014–2020-as programozási időszakra vonatkozóan a https://www.palyazat.gov.hu kormányzati oldalon tájékoztatót tettek közzé az egyes európai uniós alapokból származó támogatások felhasználásának rendjéről szóló 272/2014. (XI. 5.) Korm. rendelet (a továbbiakban: Korm. rendelet), valamint a 2007–2013 programozási időszakban az Európai Regionális Fejlesztési Alapból, az Európai Szociális Alapból és a Kohéziós Alapból származó támogatások felhasználásának rendjéről szóló 4/2011. (I. 28.) Korm. rendelet hatálya alá tartozó projektekre. Egyéb, nem európai uniós forrású állami támogatás esetében a támogatási szerződés ettől eltérő szabályokat is rögzíthet, azonban általánosságban az alábbi feltételek irányadóak.
Általános szabályok A levonható áfa a támogatott projekt költségeként nem elszámolható, még abban az esetben sem, ha az adóalany ténylegesen nem él a viszszaigénylés lehetőségével. Itt megjegyeznénk, hogy nem csak a belföldi beszerzéseknél kérdéses a levonható áfa, hanem EU-s beszerzések esetében is szükséges a levonhatóság vizsgálata. Általánosságban elmondható, hogy a le nem vonható áfa elszámolható költségként a projekt keretében. Ettől eltérően az egyszerűsített vállalkozói adóról szóló 2002. évi XLIII. törvény (a továbbiakban: Eva tv.) hatálya alá tartozó kedvezményezett esetében, az áfa nem elszámolható költség. A támogatást igénylők a támogatási kérelem benyújtása során kötelesek megadni, hogy áfalevonási jogosultság szempontjából milyen státuszúak. Ennek figyelembevételével lehetsé-
10
ges a megvalósítandó projekt költségvetésében az áfát, mint elszámolható költséget betervezni.
Kategóriák az áfaelszámolás szempontjából 1. A támogatást igénylő nem alanya az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvénynek (a továbbiakban: Áfa tv.): Ekkor az elszámolható költségek megállapítása az áfával növelt (bruttó) összegben történhet. 2. A támogatást igénylő az Eva tv. hatálya alá tartozik: Ebben az esetben az elszámolható költségek áfa nélküli (nettó) összege kerül figyelembevételre. 3. A támogatást igénylő alanya az Áfa tv.-nek, de a támogatási kérelemben megjelölt, támogatásból finanszírozott tevékenységekkel kapcsolatban felmerült költségeire vonatkozóan adólevonási jog nem illeti meg (pl. a támogatást adómentes tevékenységhez nyújtják): Az elszámolható költségek megállapításánál az áfával növelt (bruttó) összeget veszik figyelembe. 4. A támogatást igénylő alanya az Áfa tv.-nek, a támogatási kérelemben megjelölt, támogatásból finanszírozott tevékenységekkel kapcsolatban felmerült költségeire vonatkozóan adólevonási jog illeti meg: Az elszámolásnál az áfa nélküli (nettó) összeg kerül figyelembevételre. 5. A támogatást igénylő alanya az Áfa tv.-nek, a támogatási kérelemben megjelölt, támogatásból finanszírozott tevékenységekkel kapcsolatban felmerült költségeire vonatkozóan tételes elkülönítéssel állapítja meg a levonható és a le nem vonható áfa összegét: Az elszámolásnál a tételes elkülönítés alapján megállapított le nem vonható áfaösszeget vehetik figyelembe. 6. A támogatást igénylő alanya az Áfa tv.-nek, a támogatási kérelemben megjelölt, támogatásból finanszírozott tevékenységekkel kapcsolatban felmerült költségeire vonatkozóan arányosítással állapítja meg a levonható és a le nem vonható áfa összegét: Az elszámolásnál az arányosítás számítását mellékelni kell. Az arányosítás alapján megállapított le nem vonható áfaösszeg vehető figyelembe.
ÁFA & SZÁMLÁZÁS
7. A felhívás nem teszi lehetővé a le nem vonható áfa elszámolását: Az elszámolásnál az áfa nélküli (nettó) összeg kerül figyelembevételre. Egyes közlekedésfejlesztést tartalmazó projekteknél a kedvezményezett áfalevonási jogosultságától függetlenül az áfa nem elszámolható költségnek minősül.
Az áfa kifizetésének igazolása a projektmegvalósítás során Általánosságban elmondható, hogy a támogatás folyósításának feltétele mind utófinanszírozás, mind szállítói finanszírozás esetén – a fizikai teljesítésen túl – a pénzügyi teljesítés igazolása a következők szerint: utófinanszírozás során bruttó és nettó tervezés esetén egyaránt az elszámolásra benyújtott bizonylat teljes összegének a szállító vagy a szállítói engedményes részére történő megfizetését igazolni kell, ideértve az áfarészt is; szállítói finanszírozás során (amikor közvetlenül a szállítónak vagy a szállító engedményesének utal a támogatás nyújtója) bruttó tervezés esetén az önerő összegének a szállító vagy a szállítói engedményes felé történő megfizetését szükséges igazolni, nettó tervezés esetén – az Áfa tv. 142. §-a szerinti fordított áfa kivételével – az önerő és az áfa összegének a szállító vagy a szállítói engedményes részére történő megfizetése igazolandó.
A projektmegvalósítás alatti változások kezelése Jogszabály eltérő rendelkezése hiányában az áfalevonási jogosultságban vagy az egyes beszerzett termékek, szolgáltatások áfakulcsában bekövetkezett változás, továbbá az eltérő áfalevonási jogosultságú tevékenységek közötti költség-átcsoportosítás eredményeként felszabaduló, le nem vonható áfára megítélt támogatást nem lehet más költségre átcsoportosítani, azzal a megítélt támogatás összegét csökkenteni kell.
A fordított adózás szabályai A kedvezményezett áfastátuszától és a finanszírozás módjától függően eltérően kell kezelni a fordított adózással érintett projekttevékenységek megvalósításával összefüggésben felmerült költségek elszámolását: Utófinanszírozás esetén: Ha a kedvezményezett áfalevonásra jogosult,
ÁFA & SZÁMLÁZÁS
a benyújtott bizonylathoz áfabevallást nem kell csatolni. Ha a kedvezményezett áfalevonásra nem jogosult, a kifizetési igénylésben a Korm. rendelet 4. melléklete szerinti alátámasztó dokumentumokkal igazolni kell, hogy az elszámoló bizonylat kiállítója felé az elszámoló bizonylat nettó összegének átutalása megtörtént. Az áfa összegének adóhatóság felé történő megfizetését a fordított áfaösszesítőn kell igazolni. Szállítói finanszírozás esetén: Ha a fordított adózással érintett projekttevékenység szállítói finanszírozás keretében kerül elszámolásra és a kedvezményezett áfalevonásra jogosult, kizárólag a támogatáson felüli összeg szállító részére történt megfizetését kell igazolni. Ha a fordított adózással érintett projekttevékenység szállítói finanszírozás keretében kerül elszámolásra és a kedvezményezett áfalevonásra nem jogosult, a támogatáson felüli összeg szállító részére történt megfizetését, valamint az áfa adóhatóság felé, fordított áfa összesítőn történt kedvezményezett általi megfizetését, illetve bevallását kell igazolni. Ha a fordított adózású elszámoló bizonylat felfüggesztésre vagy elutasításra kerül, a kapcsolódó fordított áfaösszesítő vonatkozó áfatétele kifizetését is fel kell függeszteni vagy el kell utasítani. Ha a fordított adózású elszámoló bizonylat felfüggesztése vagy elutasítása formai okból történt, a kapcsolódó áfaösszeg kifizetésre kerül. Ha kerekítésből adódóan az adóhatóság felé befizetett és elszámolásra benyújtott fordított áfaösszeg meghaladja a ténylegesen felmerült és kifizetett fordított áfaösszeget, az irányító hatóság a ténylegesen felmerült és kifizetett fordított áfaösszeg után folyósítja a támogatást. Ha a kerekítésből adódóan az adóhatóság felé befizetett és elszámolásra benyújtott fordított áfaösszeg kevesebb, mint a ténylegesen felmerült és kifizetett fordított áfaösszeg, az irányító hatóság az adóhatóság felé befizetett és elszámolásra benyújtott fordított áfaösszeg után folyósítja a támogatást. (A témáról bővebben Ávár Mónika – Egri István Iván – EgriRetezi Katalin Állami és európai uniós támogatások elszámolása című könyvében olvashat, amely a Vezinfó Kiadó gondozásában jelent meg 2016 májusában.)
Egri István Iván – Ávár Mónika
11
VIRA SÁNDOR ROVATA
AZ ALANYI ADÓMENTES ADÓALANY KÜLFÖLDI SZERZŐDÉSEI
Sokan abból a megfontolásból választanak alanyi adómentességet, hogy ez esetben a könyvelőnek elegendő évente csak egyszer-kétszer fizetniük, mivel nincs havi és negyedéves bevallási kötelezettségük. Az alanyi adómentesség szabályai első ránézésre végtelenül egyszerűnek tűnnek, azonban kissé közelebbről vizsgálva már igencsak bonyolulttá válnak. Sajnos a könyvelőknek sokszor bonyolultabb megfontolásokat kell tenniük az alanyi adómentes adóalany gazdálkodásával kapcsolatban, mint egy általános szabályok szerint gazdálkodó adóalany esetében. Talán kijelenthető, hogy abban az esetben nem érdemes az alanyi adómentességet választania az adóalanynak, ha rendre külföldre teljesít szolgáltatást, vagy onnan vesz igénybe szolgáltatást nagy gyakorisággal. A cikkben az alanyi adómentes gazdálkodó áfakötelezettségeit veszem számba olyan esetekben, amikor külföldi személlyel szerződik.
1. Az alanyi adómentes adóalany terméket importál harmadik országból Amennyiben az alanyi adómentes adóalany terméket szerez be harmadik országból, úgy belföldön (illetve az import teljesítési helye szerinti tagállamban) adófizetési kötelezettsége keletkezik import beszerzés jogcímén. Az adót a vámhatóság veti ki. A kivetett adót az áfabevallásban nem lehet visszaigényelni, így ezen okból adóbevallás benyújtására nem kötelezett az alanyi adómentességet választó adóalany.
2. Az alanyi adómentes adóalany terméket exportál harmadik országba Termékexport esetén az alanyi adómentes adóalany alanyi adómentes minőségében jár el. A számlán az adómentesség okán nem az Áfa tv. 98. §-ra, hanem az alanyi adómentes státuszra kell hivatkozni (nem komoly hiba, ha a 98. §-ra hivatkozunk). Az értékesítés miatt áfabevallást nem kell benyújtani. A harmadik országba irányuló termékexport ellenértéke beleszámít az alanyi adómentesség értékhatárába.
12
3. Az alanyi adómentes adóalany a Közösség más tagállamából szerez be terméket A beszerzőnek nem kell közösségi adószámot kérnie a Közösségből történő beszerzése okán. Mivel a közösségi adószámot nem mutatja fel, így a származási ország forgalmi adóját számítják fel számára. A felszámított adót nem lehet a származási országból visszatéríttetni az ELEKAFA nyomtatványon. A beszerzés miatt belföldön nem keletkezik adófizetési kötelezettsége, áfabevallás benyújtására nem kötelezett ezen ügylet miatt. Ha egy adott évben az alanyi adómentes adóalanynak a Közösség másik tagállamából történő beszerzése meghaladja a 10 000 eurót, úgy közösségi adószámot kell kérnie azon vásárlása előtt, amellyel meghaladná a 10 000 eurós határértéket. Azon beszerzés esetében, amellyel meghaladja az értéket, és az adott éven belüli további beszerzések esetében sem járhat már el alanyi adómentes minőségben az adóalany. A külföldi eladótól adómentes számlát kell kapnia a beszerzés során. Belföldön havi gyakorisággal kell áfabevallást és összesítő nyilatkozatot beadnia. Az áfabevallásban csak a közösségi beszerzés miatt fizetendő adó sorban lehet értéket szerepeltetni, és adólevonásra nem jogosult. Az alanyi adómentes adóalanynak joga van már a 10 000 eurós értékhatár átlépése előtt azt választani, hogy belföldön fizet adót közösségi beszerzésére tekintettel. Természetesen ez a választás teljesen értelmetlen, hiszen a magyar áfa a legmagasabb az Európai Unióban. Azonban, ha ezzel a választásával mégis él, akkor ettől a következő két évben nem térhet el. Ekkor is havi bevallást és összesítő nyilatkozatot kell benyújtania azokban a hónapokban, amikor közösségi beszerzése volt, és levonási jogával ez esetben sem élhet.
ÁFA & SZÁMLÁZÁS
Ha az alanyi adómentes adóalany a Közösségbe irányuló és onnan igénybe vett szolgáltatása következtében kötelezően kért és kapott közösségi adószámát (lásd a továbbiakban) bemutatja az eladónak külföldön, és számára adómentesen értékesítik a terméket, úgy olyan módon kell eljárnia, mintha választotta volna közösségi beszerzésére a belföldi adókötelezettséget. A tárgyévben és az azt követő két évben minden közösségi beszerzése belföldön fog adózni. Az alanyi adómentes adóalanynak, függetlenül attól, hogy nem lépte át a 10 000 eurós összeghatárt, új személygépkocsi vásárlásakor belföldön kell adót fizetnie közösségi beszerzés címén a jármű értéke után, s nyilvánvalóan levonási jog nem illeti meg.
4. Az alanyi adómentes adóalany harmadik országban letelepedett adóalanynak nyújt szolgáltatást Az áfatörvény rendelkezései szerint, ha az alanyi adómentes adóalany külföldön teljesít szolgáltatást, akkor nem járhat el alanyi adómentes minőségben. (A teljesítésihely-szabályokat az Áfa tv. 37–49. §-ai tartalmazzák, amelyek itt nem kerülnek kifejtésre.) Vagyis ekkor ugyan nem keletkezik adófizetési kötelezettsége az alanyi adómentes adóalanynak azon okból, hogy nem belföldön teljesíti a szolgáltatást, de adóbevallási kötelezettségét teljesítenie kell havi gyakorisággal azon hónapokban, amikor külföldön teljesít szolgáltatást. A szolgáltatás ellenértékét a bevallás tájékoztató részében kell szerepeltetni. A szolgáltatás ellenértéke nem számít bele az alanyi adómentesség határába. A külföldön teljesített szolgáltatása érdekében belföldön felmerült költségeinek áfatartalmát levonhatja, azonban a levont összeg nem haladhatja meg a külföldön teljesített szolgáltatás értékének 27%-át. Mivel a költségek és bevételek rendre eltérő időpontban jelentkeznek, így célszerű a levonási jogot is abban a bevallásban érvényesíteni, amelyben a külföldön teljesített szolgáltatás adóalapját be kell vallani. Természetesen figyelemmel kell lenni az új, a levonási jog gyakorlásával kapcsolatos megszorító szabályokra is.
5. Az alanyi adómenetes adóalany harmadik országban letelepedett adóalanytól vesz igénybe szolgáltatást Amennyiben az alanyi adómentes gazdálkodó olyan szolgáltatást vesz igénybe harmadik országbeli adóalanytól, amely szolgáltatásnak a teljesítési helye a korábban hivatkozott szabályok alapján külföld, úgy az általános forgalmi adóval kapcsolatban adókötelezettsége nem keletkezik. Viszont, ha az igénybe vett szolgáltatás
ÁFA & SZÁMLÁZÁS
teljesítési helye belföld, úgy adóbevallási kötelezettsége keletkezik, és az igénybe vett szolgáltatás értéke után fordított adózással kell az adókötelezettséget meghatároznia, de levonható adót nem érvényesíthet.
6. Az alanyi adómentes adóalany a Közösség másik tagállamában letelepedett adóalanynak nyújt szolgáltatást Az áfatörvény rendelkezései szerint, ha az alanyi adómentes adóalany külföldön teljesít szolgáltatást, akkor nem járhat el alanyi adómentes minőségben. (A teljesítésihely-szabályokat az Áfa tv. 37–49. §-ai tartalmazzák, amelyek jelen pontban sem kerülnek kifejtésre.) Vagyis a külföldön teljesített szolgáltatás után ugyan nem keletkezik adófizetési kötelezettsége az alanyi adómentes adóalanynak azon okból, hogy nem belföldön teljesíti a szolgáltatást, viszont adóbevallási kötelezettségét és összesítő nyilatkozat benyújtási kötelezettségét teljesítenie kell havi gyakorisággal azon hónapokban, amikor külföldön teljesít szolgáltatást. A szolgáltatás ellenértékét a bevallás tájékoztató részében kell szerepeltetni. A szolgáltatás ellenértéke nem számít bele az alanyi adómentesség határába. A szolgáltatás megkezdését megelőzően kötelező közösségi adószámot kérnie, amelyet a kiállított számláin fel kell tüntetnie. Figyelem, az ezen okból kiváltott közösségi adószámot nem szabad bemutatni Közösségből történő termékvásárláskor! A külföldön teljesített szolgáltatása érdekében belföldön felmerült költségeinek áfatartalmát levonhatja, azonban a levont összeg nem haladhatja meg a külföldön teljesített szolgáltatás értékének 27%-át. Mivel a költségek és bevételek rendre eltérő időpontban jelentkeznek, így célszerű a levonási jogot is abban a bevallásban érvényesíteni, amelyben a külföldön teljesített szolgáltatás adóalapját be kell vallani. Természetesen figyelemmel kell lenni az új, a levonási jog gyakorlásával kapcsolatos megszorító szabályokra is.
7. Az alanyi adómentes adóalany a Közösség más tagállamában letelepedett adóalanytól vesz igénybe szolgáltatást Amennyiben az alanyi adómentes adóalany által igénybe vett szolgáltatás teljesítési helye az áfatörvény teljesítési szabályai alapján külföld, úgy belföldön nem keletkezik adókötelezettsége. Ha azonban megállapítható, hogy az igénybe vett szolgáltatás teljesítési helye Magyarország, úgy fordított adózással adót kell fizetnie az alanyi adómentes adóalanynak. A szerződéskötést megelőzően közösségi adószámot kell kérnie. Az igénybe vett szolgáltatás értéke után a havonta benyújtandó áfabevallás
13
Kérdés
Az angol megrendelő tolmácsolási szolgáltatást vett igénybe cégünktől. Állítása szerint nincs közösségi adószáma és nem is kaphat, mivel kisvállalkozó. Áfával vagy áfa nélkül állítsam ki számára a számlát a tolmácsolásról?
Válasz
alapján adót kell fizetni, és az ügyletet az összesítő nyilatkozatban is szerepeltetni kell.
A héairányelv végrehajtási rendeletében foglaltak szerint a Közösségben letelepedett vevőt szolgáltatás igénybevétele esetén akkor tekinthetjük adóalanynak, ha van közösségi adószá-
ma, vagy igazolja, hogy már kért, de még nem kapott közösségi adószámot. Vagyis, ha az angol kisvállalkozónak nincs közösségi adószáma, akkor az áfaszabályok tekintetében úgy kezeljük, mintha egyszerű magánszemély lenne. Ha EUhonos magánszemélynek nyújt a cég tolmácsolási szolgáltatást, akkor a teljesítési hely az Áfa tv. 37. § (2) bekezdése alapján a cég székhelye, vagyis jelen esetben Magyarország, így áfa felszámításával kell a számlát kiállítania.
Vira Sándor
(igazgatóhelyettes, Saldo Zrt.)
BONÁCZ ZSOLT ROVATA
A BEVÉTEL-ELTITKOLÁS FOGALMA
Általános forgalmi adó ellenőrzések során a revízió a bevallás adatainak helyességét ellenőrzi a vizsgálat alá vont vállalkozás könyvelése, bizonylatai alapján. Amennyiben az ellenőrzés bevétel eltitkolását állapítja meg, akkor az általánosnál magasabb mértékű adóbírságot köteles kiszabni. A cikkben kitérünk a Kúria által hozott ítéletre, amely szerint a bevétel-eltitkolás objektív adójogi kategória. Az adóbírság alapja és mértéke
Tipp
Az adóbírság alapja az adóhiány és/vagy a jogosulatlan visszaigénylés. Az Art. 170. § (2) bekezdése szerint adóhiánynak minősül az adózó terhére megállapított adókülönbözet, önadózás esetén csak akkor, ha az adókülönbözetet az esedékesség időpontjáig nem fizették meg, illetve a költségvetési támogatást igénybe vették. Az eredeti esedékesség napján fennálló túlfizetést az adófizetési kötelezettség teljesítéseként, ezáltal adóhiányt csökkentő tételként csak akkor lehet figyelembe venni, ha a túlfizetés az ellenőrzés megkezdésének napján is fennállt. Az Art. 4. § (3) bekezdés b) pontja szerint az adó-viszszaigénylés és az adó-visszatérítés tekintetében a költségvetési támogatásra vonatkozó rendelkezéseket kell alkalmazni, kivéve, ha a törvény másként rendelkezik. E rendelkezés értelmében, ha a bevallott visszaigényelhető adó részben vagy egészben jogtalan, amelyet egészben vagy részben az adóhatóság az adózó kérelmére kiutalt, akkor a kiutalt összeg adóhiány.
14
Nem minősül adóhiánynak a jogosulatlanul visszaigényelt, de az adózó részére kiutalásra nem került, az adózó által más adónemre nem átvezettetett általános forgalmi adó.
A bevallott visszaigényelhető adóból más adónem(ek)re átvezetett összeg az Art. 43. § (4) bekezdése értelmében kiutalt összegnek minősül. A következő időszakra átvihető követelés összege az adófolyószámlán nem kerül felkönyvelésre, így annak teljes vagy részbeni kiutalása és/vagy átvezetése más adónem(ek)re, továbbá jogosulatlan visszaigénylése nem valósulhat meg, ezáltal, ha az ellenőrzés a bevallott következő időszakra átvihető követelésnél kisebb összeget állapít meg következő időszakra átvihető követelésként, akkor az ebből adódó különbözet sem adóhiánynak, sem jogosulatlan visszaigénylésnek nem minősül. Az adóbírság általános mértéke az adóhiány, a jogosulatlan visszaigénylés 50%-a. Ezzel szemben azonban az adóbírság az adóhiány, a jogosulatlan visszaigénylés 200%-a, ha az adóhiány, a jogosulatlan visszaigénylés bevétel eltitkolásával, a bizonylatok, könyvek, nyilvántartások meghamisításával, megsemmisítésével függ össze. Az Art. 171. § (2) bekezdése értelmében nincs helye az adóbírság mérséklésének, sem hivatalból, sem kérelemre, ha a bírságalap keletkezése bevétel eltitkolásával, a bizonylatok, könyvek, nyilvántartások meghamisításával, megsemmisítésével függ össze.
ÁFA & SZÁMLÁZÁS
Az adóhatóság jogszerűen járt el. Az Art. 150/A. §-a alapján, ha az adóhatóság az adózót terhelő adótartozás mellett túlfizetést is nyilvántart, akkor végrehajtási cselekményként a túlfizetés összegét a tartozásokra elszámolhatja, amelyről egyidejűleg értesíti az adózót. Az adóhatóság által végrehajtási eljárás cselekményeként elvégzett átvezetés esetén is a terhelt adónem(ek)ről kiutalás valósult meg. Álláspontom szerint, ha az adóhatóság utólagos adóellenőrzés keretében azon bevallási időszak(ok) ra vonatkozóan, amelyekből az átvezetés alapját képező túlfizetés keletkezett, a bevallott visszaigényelhető adónál kisebb visszaigényelhető adót, vagy a visszaigényelhető adó helyett befizetendő adót állapít meg, akkor az általános forgalmi adónemről az említett adónemekre átvezetett összeg kiutaltnak, ezáltal adóhiánynak minősül.
A bevétel eltitkolásának tényállása A „bevétel”, a „bevétel eltitkolásának” fogalmát sem az Art., sem az Áfa tv. nem határozza meg. A Kúria Kfv.III.35.375/2015. számú ítéletében a bevétel eltitkolásával kapcsolatban (is) kifejtette álláspontját azon tényállás alapján, amely szerint az adóhatóság feltárta, hogy a felperes az általa kibocsátott számlákat a bevallásában nem szerepeltette. Az adóhatóság a számlák bevallásának elmulasztását bevétel eltitkolásának minősítette, ezért magasabb (200%-os) mértékű adóbírságot szabott ki a felperes terhére. A Kúria ítéletében foglalt jogértelmezés szerint a bevallási kötelezettség elmulasztásával az adózó a bevételét nem hozza az adóhatóság tudomására, ezáltal azt ténylegesen eltitkolta. A Kúria álláspontja szerint a bevé-
ÁFA & SZÁMLÁZÁS
tel eltitkolásának tényállása objektíve minden esetben fennáll, ha az adózó bevételeinek a fizetendő adó nem felel meg, függetlenül attól, hogy ezt az adózó tudatosan vagy gondatlanságból (pl. könyvelési hibából adódóan) valósította meg. A Kúria ítéletében foglalt jogértelmezés alapján áfaellenőrzés esetén bevétel eltitkolása az alábbi esetekben valósul meg: az adózó az általa kiállított és áfát tartalmazó számlá(ka)t áfabevallásában nem vette figyelembe; az adózó nem nyújtotta be áfabevallását, feltéve, hogy abban adóalapot és fizetendő adót kellett volna feltüntetnie; az adózó nem a ténylegesen megszerzett bevételeinek megfelelő adóalapot és fizetendő adót vallotta be (az ellenőrzés a bevallástól eltérő adóalapot és adót becslési eljárás során határozta meg). A Kúria szóban forgó ítéletének lényeges kitétele szerint a bevétel eltitkolása objektív kategória, tehát akkor is ez a tényállás áll fenn, ha az adózó gondatlanul járt el. A Kúria jogértelmezése alapján az adózó bevételét oly módon hozza az adóhatóság tudomására, hogy azt áfabevallásában az Áfa tv. vonatkozó rendelkezései alapján elszámolja. Ha az általános forgalmi adót tartalmazó számlát a vizsgálat alá vont adózó könyvelésében ugyan szerepeltette, de áfabevallásában valamilyen ok folytán nem számolta el, akkor a Kúria jogértelmezése szerint bevétel eltitkolását valósította meg, amely folytán a keletkezett adóhiány, jogosulatlan visszaigénylés után az adóhatóság 200%-os mértékű adóbírságot köteles kiszabni. Amennyiben a vizsgálat alá vont adózó olyan általa teljesített ügylet ellenértékét nem szerepelteti bevallásában, amely adómentes vagy nem adóztatható (a teljesítés helye nem belföld), illetve amelyre a belföldi fordított adózás (Áfa tv. 142. §) szabályait kell alkalmazni, akkor ugyan bevétel eltitkolása állapítható meg, de ezzel öszszefüggésben adóbírság (sem általános, sem magasabb mértékű) kiszabására nem kerülhet sor. Ugyanis a revízió a vizsgálat alá vont adózó terhére ezzel összefüggésben fizetendő adót nem állapíthat meg, ezért terhére adóbírság alapját képező, adóhiánynak vagy jogosulatlan visszaigénylésnek minősülő adókülönbözet nem keletkezhet. Azonban az Art. 172. § (10) bekezdése szerint az adózó terhére mulasztási bírságot szabhat ki, amelynek összege 100 000 forintig terjedhet.
Kérdés
Kérdés Válasz
Társaságunk általános forgalmi adónemben jelentős túlfizetéssel rendelkezett, társasági adó és rehabilitációs hozzájárulás adónemekben pedig hátralékunk volt, amely együttesen kisebb összeget tett ki az általános forgalmi adónemben fennálló túlfizetésnél. Sajnos elkövettük azt a hibát, hogy nem nyújtottunk be kérelmet az általános forgalmi adónemről társasági adóra és rehabilitációs hozzájárulásra való átvezetés érdekében. Az adóhatóság értesítette társaságunkat, hogy végrehajtási eljárás keretében általános forgalmi adó terhére átvezetést hajtott végre társasági adó és rehabilitációs hozzájárulás javára. Az adóhatóság által hivatalból társasági adóra és rehabilitációs hozzájárulásra átvezetett összeg képezheti-e adóbírság alapját?
Társaságunknak kárt okozott egy alvállalkozó, amely miatt kártérítést fizetett. A kapott kártérítésről helytelenül áfás számlát állítottunk ki 2016. március 25-én, melyet a 2016. március havi áfabevallásunkban nem vettünk figyelembe, mivel tévedésünket feltártuk a bevallás benyújtását megelőzően. Azon-
15
Válasz
ban az érvénytelenítő (stornó) számlát csak a bevallás benyújtását követően, 2016. május elején állítottuk ki. Az adóhatóság áfaellenőrzés során megállapíthat-e bevételeltitkolást 2016. március hónapra vonatkozóan, s ezért kiszabhat-e 200%-os mértékű adóbírságot? A kártérítés az Áfa tv. 259. § 6. pontja alapján nem minősül ellenértéknek. Az Áfa tv. 55. § (2) bekezdése értelmében a teljesítés hiányában kiállított számlában felszámított adó erejéig adófizetési kötelezettség keletkezik, álláspontom szerint a számla keltét magában foglaló adóbevallási időszakban (adójogi értelemben vett teljesítés hiányában az adófizetési kötelezettség keletkezésének időpontját a kelet határozza meg). A teljesítés hiányát dokumentáló érvénytelenítő számla alapján az adófizetési kötelezettség megszűnik. A teljesítés hiányát ebben az esetben nem kell külön bizonyítani, hiszen az az Áfa tv.-ben foglaltak alapján megállapítható. Az adóalap és a fizetendő adó utólagos csökkenése elszámolásának szabályait az Áfa tv. 153/B. §-a foglalja magában. Az Áfa tv. 153/B. § (2) bekezdése szerint e § nem alkalmazható az 55. § (2) bekezdése szerinti számlaérvénytelenítésre. E rendelkezés alapján a kérdésben vázolt esetben az érvénytelenítő
számla elszámolását azon bevallási időszakban kell elvégezni, amelyben az érvénytelenített számlát el kellett volna számolni. Ebből adódóan a bevalláshoz képest különbözet nem keletkezik, ezáltal önellenőrzés benyújtására sincs szükség, hiszen az érvénytelenített számla a 2016. március havi áfabevallásban nem került elszámolásra. A Kfv.V.35.829/2014. számú ítéletében leszögezte, hogy az Áfa tv. 55. § (2) bekezdésében megfogalmazott mentességi szabály a perbeli esetben (a felperes fiktív számlákat bocsátott ki) nem alkalmazható, mert nem az adózó, hanem az adóhatóság bizonyította, hogy a számlakibocsátás ellenére nem történt teljesítés. Ebből adódóan nincs lehetősége a vizsgált időszakok tekintetében az adózónak a részéről kibocsátott fiktív értékesítési számlákban az általa felszámított adó megfizetése alóli mentesülésre. A kérdésben vázolt esetben a Kúria említett ítélete nem lehet irányadó, egyrészt, mert a kártérítést az Áfa tv. említett rendelkezése kifejezetten minősíti, tehát a teljesítés hiányának feltárása nem igényel bizonyítási eljárást, másrészt mert a vállalkozás az érvénytelenítő számlát az ellenőrzéssel lezárt időszakot teremtő utólagos ellenőrzés megkezdését megelőzően már kiállította.
Bonácz Zsolt
BONÁCZ ZSOLT ROVATA
A MEGRENDELŐI MAGATARTÁS ÉRTÉKELÉSE
Az áfalevonás jogszerűségének vizsgálata során az ellenőrzés az adózó képviselőjét nyilatkoztatja a számlában foglalt gazdasági eseménnyel kapcsolatban. A cikkben ismertetjük a Kúria Kfv.V.35.063/2015/9. számú ítéletét, amelyben azt a tényállást értékelte, hogy az adózó képviselője a teljesítés körülményeire vonatkozóan értékelhető információval nem rendelkezett. A perbeli tényállás ismertetése A felperes az adóhatóság által vizsgált időszakban egy másik gazdasági társasággal szerződéseket kötött, amelyek szerint az két produkció díszleteinek kivitelezését vállalta. A díszletek kivitelezéséről számlákat bocsátott ki, amelyek alapján a felperes adólevonási jogot gyakorolt. A számlákon feltüntetett szolgáltatásokat azonban személyi és tárgyi feltételek hiányában nem végezhet-
16
te el. Ennek okán alvállalkozói számlákat fogadott be két másik gazdasági társaságtól, és a számláin szereplő szolgáltatásnyújtásokat számlázta tovább a felperes felé.
Az adóhatóság döntése A felperes részére leszámlázott szolgáltatást, a számlák szerinti munkálatokat sem a számla kibocsátója, sem az
ÁFA & SZÁMLÁZÁS
általa alvállalkozóként megjelölt két gazdasági társaság nem végezhette el. A felperes a tartalmilag hiteltelen bizonylatokra nem alapíthatott volna adólevonási jogot, vagyis nem járt el kellő körültekintéssel, továbbá a minimálisan elvárható lépéseket sem tette meg annak érdekében, hogy a jogtalan adólevonásban testet öltött jogsértést, az adókijátszást elkerülje.
A bíróság döntése Felperes az adókijátszásban való részvétel elkerülésére érdekében nem tett intézkedéseket. A számlákban foglalt gazdasági események létrejöttének hiánya a számlákon kiállítóként és befogadóként megjelölt feleknek egyaránt felróható. Ennek következtében a felperes nem hivatkozhat kellő gondosság tanúsítására olyan gazdasági eseménynél, amely bizonyítottan nem a számlában feltüntetett felek között ment végbe. A gazdasági esemény hiánya folytán nincs jelentősége annak, hogy a felperes ténylegesen meggyőződött-e arról, hogy a számlakibocsátó adójogi és cégjogi értelemben adóalany-e, valamint eleget tett-e bevallási, illetve befizetési kötelezettségeinek. A számlakibocsátó részéről a teljesítéshez szükséges személyi és tárgyi feltételek hiányán túl az ellenőrzés elmulasztása olyan objektív körülménynek minősül, amely alapot adhat annak megállapítására, hogy a felperesnek tudnia kellett arról, hogy adókijátszás résztvevője. A felperes részéről a kellő körültekintés hiányát támasztja alá az is, hogy ügyvezetője az adóigazgatási eljárás során úgy nyilatkozott, hogy nem is volt fontos számára, kik végzik el a munkát. Ez a magatartás is alátámasztja, hogy felperes részéről az észszerűen elvárható intézkedések megtételére nem került sor, amely körülményt az alperes jogszerűen rótta fel a felperesnek.
A számlakibocsátó a felperes részére ténylegesen nem végzett munkát. A felperes a peres eljárás során sem adott át olyan iratokat, dokumentumokat, bizonyítékokat, amelyek alátámasztanák, hogy a gazdasági események közte és az általa befogadott számla kibocsátója között az abban feltüntetett módon megtörténtek volna. Az alperes és az elsőfokú bíróság nem olyan körülményekre alapozta az adólevonási jog megtagadását, amelyekre a felperesnek nem volt, nem lehetett rálátása vagy ráhatása. Észszerűen elvárható, hogy egy számlabefogadó tudjon arról, hogy a gazdasági eseményt maga a számlakibocsátó vagy más végzi-e, rendelkezik-e a számla kibocsátója a munka végzéséhez szükséges személyi, tárgyi feltételekkel. A felperes ügyvezetője elismerte, e körben nem tudakozódott, számára lényegtelen volt, kik teljesítik a szolgáltatásokat, nem rendelkezett olyan számviteli bizonylatokkal sem, amelyek a konkrét munkák részletezését tartalmaznák, illetve a számla kibocsátója részéről a tényleges teljesítés megvalósulását igazolnák.
A Kúria döntésének várható hatása Az adóhatóság konzekvens gyakorlata szerint, ha a meghallgatott képviselő a teljesítés körülményeivel összefüggésben nem rendelkezik „megfelelő” (az ellenőrzés által „elvárt”) mélységű ismeretekkel, akkor ez az adólevonási jog elutasításának egyik indokát képezi. A Kúria előzőekben részletezett ítélete is megerősíti az adóhatóság azon gyakorlatának jogszerűségét, amely szerint a képviselő „tájékozatlanságával” az adólevonási jog elutasítása indokolható.
A felperes felülvizsgálati kérelmében kifejtette, hogy az alperesi (adóhatósági) határozatból és a bíróság ítéletéből nem állapítható meg, hogy miből vonható le az a következtetés, hogy a számlakibocsátó alvállalkozói nem végezhették el a munkálatokat, és neki erről tudnia kellett volna. Az alperes határozatából és a bíróság ítéletéből az sem derül ki, hogy melyek azok az intézkedések, amelyeket meg kellett volna tennie az adókijátszás elkerülése érdekében. A Kúria a felperes felülvizsgálati kérelmét a következő indokok alapján alaptalannak találta, tekintettel arra, hogy a bíróság helytálló ténybeli és jogkövetkeztetéssel olyan érdemi döntést hozott, amely összhangban áll a nemzeti és a közösségi joggal.
ÁFA & SZÁMLÁZÁS
Tipp
A Kúria döntése
Az ellenőrzés a vizsgálat alá vont adózó képviselőjének nyilatkozatáról jegyzőkönyvet készít. A képviselő a jegyzőkönyv aláírásával az abban foglaltak tényszerűségét igazolja, az erre vonatkozó utalást a jegyzőkönyv is tartalmazza. A képviselő a nyilatkozatát ugyan módosíthatja, de az adóhatóság úgyszintén konzekvens gyakorlata az is, hogy a nyilatkozat módosítása ellenére az eredeti nyilatkozatban foglaltakat tekinti tényszerűnek és hitelesnek. Az adóhatóság a nyilatkozat módosítását általában akként értékeli, hogy annak kizárólagos célja az adózó terhére tett megállapítások cáfolata. Az ellenőrzés által meghallgatott képviselőnek tehát javasolt mindezek szem előtt tartásával, kellő körültekintés mellett megtenni a nyilatkozatát, mivel annak későbbi módosítását (kiegészítését) a revízió nem veszi figyelembe. Álláspontom szerint a képviselő nem kötelezhető arra, hogy nyilatkozatát az adóhatóság hivatali
17
Kiadja a VEZINFÓ Kiadó és Tanácsadó Kft. 1139 Budapest, Hajdú u. 11. Tel.: (06-1) 236-0635, Fax: (06-1) 236-0037 E-mail:
[email protected] www.vezinfo.hu
Kérdés
Tapasztalataim szerint az áfaellenőrzések során, szolgáltatásról kiállított számlára alapozott áfalevonás esetében a revízió általában az alábbi kérdéseket teszi fel a számlabefogadó képviselőjének (természetesen a szolgáltatás tartalma, jellege alapján számtalan más kérdés is adódhat), hogy megbizonyosodjon kellő körültekintéséről: járt-e a számlakibocsátó székhelyén; tudomása szerint a gazdasági esemény teljesítésének időszakában hol volt a számlakibocsátó székhelye; a számlakibocsátó részéről személy szerint kivel/kikkel tartotta a kapcsolatot, az illetőnek milyen státusza volt a szervezeten belül; meg tudja-e nevezni a számlakibocsátó képviseletére jogosult személyt; találkozott-e a számlakibocsátó képviseletére jogosult személlyel; személyes találkozás esetén a számlakibocsátó képviseletére jogosult személy milyen dokumentumokkal igazolta képviseleti jogosultságát; személy szerint ki(k) végezték el a számlán feltüntetett szolgáltatást; a szolgáltatás teljesítéséhez milyen munkafolyamatok elvégzése volt szükséges; a szolgáltatás teljesítése során elvégzett munkafolyamatokhoz milyen eszközök voltak szükségesek; a szolgáltatás teljesítése során elvégzett munkafolyamatokhoz milyen kompetenciák (szakismeret, képesítés) voltak szükségesek; a szolgáltatás teljesítése során elvégzett munkafolyamatokat ki(k) végezte/végezték; milyen módon ellenőrizték, hogy a számlakibocsátó és/vagy alvállalkozói által foglalkoztatott személyek rendelkeznek-e a szükséges kompetenciákkal (szakismerettel, képesítéssel); a számlakibocsátónak jogában állt-e alvállalkozó(ka)t megbízni; a számlakibocsátó által bevont-e alvállalkozó(k) ki(k) voltak; az alvállalkozó milyen munkafolyamatokat végzett el, több alvállalkozó esetén az egyes alvállalkozók milyen munkafolyamatokat végeztek el;
tartott-e kapcsolatot az alvállalkozóval/alvállalkozókkal, az(ok) részéről személy szerint kivel tartotta a kapcsolatot.
Válasz
helyiségében tegye meg. A képviselő kérésére az ellenőrzésnek biztosítania kell, hogy nyilatkozatát előzetesen megkapott kérdések alapján írásban tegye meg. Ebben az esetben is leszögezhető azonban, hogy a nyilatkozat módosítását (kiegészítését) a revízió nem tekinti tényszerűnek.
Társaságunk építőipari tevékenységre vonatkozó szerződést kötött egy gazdasági társasággal. A szerződés szerint a gazdasági társaság alvállalkozót nem vehet igénybe, saját munkaerővel és eszközökkel köteles a tevékenységet elvégezni. A szerződésben rögzített építőipari munkák elvégzését követően, az átadás-átvételt megelőzően a társaság közölte velünk, hogy a munkákat alvállalkozókkal végeztette el. Befogadhatjuk-e a társaság által kiállított számlát, s annak alapján az abban felszámított általános forgalmi adót levonhatjuk-e? Álláspontom szerint a társaság által kiállított számlára alapozott áfalevonás jelentős adókockázatot hordoz magában. Az adóhatóság áfaellenőrzés esetén feltételezhetően vizsgálat tárgyává teszi, hogy az Önök részéről az említett szerződéses kitétel jogos várakozáson alapult-e. Az alvállalkozó kizárására vonatkozó szerződéses kitétel azt feltételezi, hogy Önök előzetesen megvizsgálták, hogy szerződéses partnerük rendelkezik-e a teljesítéshez szükséges személyi és tárgyi feltételekkel. Amennyiben a számlakibocsátónál elvégzett kapcsolódó ellenőrzés során bizonyítás nyer, hogy partnerük nem rendelkezett a teljesítéshez szükséges személyi és tárgyi feltételekkel, akkor a szerződéses kitétel nem tekinthető életszerűnek. Ugyanis a személyi és tárgyi feltételek hiányát Önöknek is észlelniük kellett, s ebből le kellett volna vonniuk azt a következtetést, hogy szerződéses partnerük a teljesítés érdekében alvállalkozó(ka)t lesz kénytelen bevonni, de ennek ellenére mégis alvállalkozó igénybevételének kizárását előíró szerződést kötöttek. Ez a magatartás arra is utal, hogy a munkákat ténylegesen elvégző személyek kilétét nem kívánták megállapítani, ilyen jellegű információ megadását nem kérték szerződéses partnerüktől, tehát a ténylegesen teljesítő személyek kilétét nem kívánták beazonosítani. Ebből az adóhatóság levonhatja azt a következtetést, hogy Önök tisztában voltak azzal, hogy adókijátszásra irányuló ügyletben vesznek részt.
Bonácz Zsolt Felelős kiadó, főszerkesztő: Tóth Csaba Szakmai szerkesztő: Horváth Géza Szerzők, szerkesztők: Ávár Mónika, Bonácz Zsolt, Dr. Csátaljay Zsuzsanna, Egri István Iván, Dr. Kelemen László, Vira Sándor
Kiadói szerkesztő: Koczka Erika Nyomdai munkák: Prime Rate Kft. © 2010–2016 Vezinfó Kiadó és Tanácsadó Kft. ISSN 2061-7275
Minden jog fenntartva! Az Áfa&Számlázás szaktájékoztató tartalma jogvédett. A szaktájékoztatóban közzétett cikkek, hírek, információk másolása, sokszorosítása, fordítása, közreadása és publikációs célokra történő felhasználása csak a kiadó, illetve a szerző írásbeli hozzájárulásával megengedett. A szakmai információkat, híreket a legmegbízhatóbb forrásokból merítjük és ellenőrizzük; a megjelenés időpontjában fennálló köteles gondosságunk ellenére átvett téves értesülésekért felelősséget nem vállalunk.
ÁLLAMI ÉS EURÓPAI UNIÓS TÁMOGATÁSOK ELSZÁMOLÁSA Számvitel – Adózás – Jogi háttér 6]HU]ēN Y£U0µQLND(könyvvizsgáló, adótanácsadó) (JUL5HWH]L.DWDOLQ N¸Q\YYL]VJ£OµDGµV]DN«UWē Egri István Iván N¸Q\YYL]VJ£OµDGµV]DN«UWē Megjelenés 2016. május 5. Formátum, terjedelem B/5, 152 oldal 7DUWDOPLIHO«S¯W«V
1. ÁLLAMI TÁMOGATÁSOK ELSZÁMOLÁSÁNAK JOGI HÁTTERE Az Európai Uniós szabályozás $ODSIRJDOPDN«V«UWHOPH]«V¾N $IRQWRVDEE(8V «VPDJ\DUMRJIRUU£VRN$GHPLQLPLV«VD](8£OWDOEL]WRV¯WRWWFVRSRUWPHQWHVV«JDO£ WDUWR]µW£PRJDW£VRNO«Q\HJLN¸YHWHOP«Q\HL«VDW£PRJDW£VRNKDOPR]£V£QDNNRUO£WDL A kkv-besorolás kritériumai 2. TÁMOGATÁSOK SZÁMVITELI ELSZÁMOLÁSA A támogatások típusai és csoportosításuk )LQDQV]¯UR]£VLIRUPDV]HULQW$IRO\µV¯W£VPµGMDV]HULQW (OēȴQDQV]¯UR]£V(J\V]HUijV¯WHWWN¸OWV«JHOV]£PRO£V8WµȴQDQV]¯URzás )RUU£VXNV]HULQW&«OMXNV]HULQW Fejlesztési célú támogatások Eredménnyel szemben elszámolandó fejlesztési célú támogatások 6DM£WWēN«YHOV]HPEHQHOV]£PROW fejlesztési célú támogatások 0ijN¸G«VLF«O¼W£PRJDW£VRN Kamattámogatások Egyéb támogatások Ártámogatások -HOOHJ¾N V]HULQW Egyedi támogatások Normatív támogatások 0HJMHOHQ«VLPµGMXNV]HULQW Az egyes támogatástípusok könyvviteli elszámolása )HMOHV]W«VL F«O¼ W£PRJDW£VRN HOV]£PRO£VD D] HUHGP«Q\ MDY£UD Utólagos elszámolással megvalósuló fejlesztési támogatás Fejlesztési célra kapott HOēOHJJHOPHJYDOµVXOµW£PRJDW£VRNHOV]£PRO£VD 6DM£WWēNHMDY£UDHOV]£PROWW£PRJDW£VRN 0ijN¸G«VL F«OUD NDSRWW W£PRJDW£VRN $] DGµKDWµV£JWµO MRJV]DE£O\ V]HULQW NDSRWWLJ«Q\HOW M£Uµ W£PRJDW£VRN3£O\£]DWLW£PRJDW£VRN Kamattámogatások Egyéb támogatások 0£VY£OODONR]µWµOPDJ£QV]HP«O\WēONDSRWWW£PRJDW£VRN Ártámogatás Sajátos támogatások $GµPHQWHVV«JHN$Gµ«VDGµDODSNHGYH]P«Q\HN A támogatásokhoz hasonló szolgáltatások számviteli elszámolása 2(3ȴQDQV]¯UR]£V 1HP PLQēV¾OQHN W£PRJDW£VQDN WRY£EE£ D] DO£EELDN VHP $GRWWW£PRJDW£VRN 3. TÁMOGATÁSOK ADÓRENDSZERBELI KEZELÉSE ÉS GYAKORLATI ELSZÁMOLÁSI KÉRDÉSEK Áfaelszámolás – állami támogatások OWDO£QRV V]DE£O\RN .DWHJµUL£N D] £IDHOV]£PRO£VV]HPSRQWM£EµO$]£IDNLȴ]HW«V«QHNLJD]RO£VDDSURMHNWPHJYDOµV¯W£V során $SURMHNWPHJYDOµV¯W£VDODWWLY£OWR]£VRNNH]HO«VH .¸]YHWHWWDGµUHQGV]HUHQ NHUHV]W¾OQ\¼MWRWWW£PRJDW£VRN 7£UVDV£JLDGµUHQGV]HU«EHQ£OODPLW£PRJDW£VQDN PLQēV¾OēDGµ«VDGµDODSNHGYH]P«Q\HN$]V]MDUHQGV]HU«EHQ£OODPLW£PRJDW£VQDN PLQēV¾OēDGµ«VDGµDODSNHGYH]P«Q\HN(J\«EN¸]YHWHWW£OODPLGHPLQLPLVW£PRJDW£VRNQDNPLQēV¾OēMXWWDW£VRN $FVHN«O\¸VV]HJij GHPLQLPLV W£PRJDW£VRNQ\LOY£Qtartása A keretösszeg vizsgálata átalakulás, egyesülés, szétválás esetében Az igénybevétel napja $] HXUµEDQ PHJKDW£UR]RWW ¸VV]HJHN IRULQWUD W¸UW«Qē £WV]£P¯W£V£QDN szabályai Milyen döntések merülhetnek fel? Társaságiadó-bevallás Szja-bevallás Hogyan kezdjünk neki a nyilvántartás elkészítésének? (OV]£PRO£VLN«UG«VHN«VJ\DNRUL problémák 6]HP«O\LMHOOHJijN¸OWV«JHNHOV]£PRO£VD$]HOV]£PRO£VVRU£QJ\DNUDQ IHOPHU¾OēSUREO«P£N
Kedvezményes ár az Áfa & Számlázás elēȴ]HWēinek: 5.000 Ft* *Az összeg az áfát, a szállítási és csomagolási díjat nem tartalmazza.
Megrendelés DNLDGó webolGDláQ www.vezinfo.hu
Servantes ®
Integrált Vállalati Szoftverrendszer
Nem csak az áfában profi! “Tudni, hogy mi van, tudni mi kell, tudni, hogy mi nélkülözhetetlen - ez a készletnyilvántartás." (Idézet a Szabadság Útjai c. filmből.) A Servantes Kereskedelmi ERP alapja a készletgazdálkodás, ami a tranzakciókat végigkíséri az ajánlattól, a rendelésen és szállítólevélen keresztül egészen a számlázásig, pénzügyig és főkönyvig. Intelligens a kedvezményekben, profi a bizományosi készletben, és a göngyölegkezelésben is jeles.
KERESKEDELMI RENDSZER MŰVÉSZI MEGOLDÁSOKKAL Olyan vállalati szoftvereket fejlesztünk, melyeket használva a Felhasználó úgy érzi, mintha a szoftver készítői az ő fejével gondolkodtak volna! Integrált működés egészen Vezetői Információs Adatokig!
Tudjon meg többet a Servantesről!
www.servantes.hu
a
+36 1 2733 310
