Weekblad voor Fiscaal Recht, De advocaat-belastingadviseur en diens toekomst

Page 1 of 5

Weekblad voor Fiscaal Recht, De advocaat-belastingadviseur en diens toekomst

Weekblad voor Fiscaal Recht, De advocaat-belastingadviseur en diens toekomst Vindplaats:

WFR 2012/1364

Auteur:

Mr. M.V. Lambooij[1]

Bijgewerkt tot:

25-10-2012 -

De advocaat-belastingadviseur en diens toekomst De beroepsuitoefening van de in transacties gespecialiseerde advocaat-belastingadviseur wordt beinvloed door het horizontaal toezicht: ontjuridisering en minder aggresieve planning. Anderzijds is er een toename van belastingclaims onder transactiedocumentatie, met het risico van claimverlies als er niet op de juiste formeelrechtelijke manier wordt omgegaan met onverwachte belastingaanslagen. De verscherpte handhaving middels vergrijpboetes leidt tot een verhoogde juridisering van conflicten.

1 Inleiding Voordat ik inga op toekomstverwachtingen, lijkt het mij goed eerst te schetsen wat het typische werkterrein is van de belastingadviseur werkzaam binnen een groot advocatenkantoor (hierna: de advocaat-belastingadviseur). Deze fiscalist beoefent hoofdzakelijk het materiële belastingrecht in een geïntegreerde praktijk met collega-advocaten. Hij/zij is niet een fiscaalstrafrechtadvocaat, noch iemand die dagelijks fiscale procedures voert, al zijn aspecten van deze praktijkgebieden wel prominenter aanwezig dan in de reguliere belastingadviespraktijk.[2] Het belangrijkste werkterrein is de transactiepraktijk waarbinnen intensief wordt samengewerkt in projectteamverband met advocaten, notarissen en/of buitenlandse collega’s/kantoren.[3] Het gaat daarbij bijvoorbeeld om overnames, fusies, joint ventures, beurstransacties, interne reorganisaties en andere herstructureringen (bijvoorbeeld van intellectuele eigendomsrechten), private of publieke financieringen of het herstructureren daarvan (bijvoorbeeld bij dreigende insolventie) en complexe financiële transacties (structured finance). Belastingplanning kan soms de drijfveer zijn voor de transactie, maar het gaat vaak om niet fiscaal gedreven transacties waarbij de fiscaliteit een belangrijke factor is voor de structurering van de transactie. Daarnaast wordt, buiten transacties, fiscale bijstand geleverd aan andere praktijkgroepen, zoals de advocatuurlijke procespraktijk en de arbeidsrechtpraktijk. Daaronder valt ook het verlenen van fiscale ondersteuning bij financiële fraudezaken en noodhulpverlening bij invallen van de FIOD. Ook regulier belastingadvies wordt verleend, maar meestal in de context van een bestaande — meer rechtsgebieden omvattende — relatie van het kantoor met een cliënt. Onderdeel van de eigen fiscale praktijk is het optreden bij geschillen met de fiscus waar normaal onderhandelen door de reguliere belastingadviseur niet meer mogelijk is, zodat een procedure waarschijnlijk wordt, en het geven van second opinions bij complexe fiscale situaties. Slechts incidenteel, en dan direct voortvloeiend uit het directe transactiewerk, worden er belastingaangiften en ander compliancewerk gedaan.

2 Fiscale risico’s Een kenmerkend element van het werkterrein betreft het omgaan met fiscale risico’s. Dit betreft het inventariseren en het inhoudelijk beoordelen van fiscale risico’s, het nemen van risicobeperkende maatregelen, het onderhandelen over de verdeling van de restrisico’s tussen de bij transacties betrokken partijen en het formuleren van de relevante contractuele bepalingen.[4] Anders dan bij de reguliere belastingadviespraktijk is de wederpartij in de transactiepraktijk meestal niet de Belastingdienst. Een belangrijk onderdeel van het transactiewerk is het in details structureren van de transactie of het beoordelen daarvan voor een bij de transactie betrokken partij (bijvoorbeeld een financierende bank). Als er aanleiding is in dat kader om ATR s of APA s te verzoeken, zijn er uiteraard contacten met de Belastingdienst. Met name bij hoge tijdsdruk wordt er echter door partijen soms voor gekozen om te werken met een formele belastingopinie[5] waarin een oordeel wordt gegeven over het resterende fiscale risico, op basis waarvan de betrokken cliënt een eigen beslissing neemt om de transactie uit te voeren zonder ATR/APA. ©2012 Kluwer. Alle rechten voorbehouden.

https://hybrid.kluwer.nl/docview?p_p_id=WK_RE_HDocView_WAR_pwi_INSTANCE... 29-10-2012

Page 2 of 5


Nadat de transactie is afgerond, kunnen er discussies ontstaan tussen partijen in geval van onverwacht verschuldigde belastingen waarvoor geen of onvoldoende voorziening is getroffen in bijvoorbeeld een overnamebalans. De vraag komt dan op wie deze belastingen moet dragen onder de overeengekomen contractuele bepalingen (de fiscale garanties en vrijwaringen). In eerste instantie zal de advocaat-belastingadviseur gevraagd worden te beoordelen of deze belastingen terecht zijn geheven, zowel vanuit materieelrechtelijke als formeelrechtelijke optiek. Zo nodig wordt dan door één van de betrokken partijen een fiscale procedure opgestart. Ook kan een civielrechtelijke discussie volgen (al dan niet gevolgd door een civiele procedure) over de vraag welke partij de verschuldigde belasting zal moeten dragen. Daarnaast wordt er wel eens een kort geding gevoerd over de uitleg van fiscale bepalingen in contracten, bijvoorbeeld als er medewerkingsverplichtingen zijn overeengekomen bij het aanvragen van fiscale beschikkingen. Gezien de interactie tussen materieelrechtelijke en formeelrechtelijke fiscale aspecten, alsmede de mogelijke civielrechtelijke consequenties, zullen dit soort post-closing fiscale kwesties vaak in teamverband tussen fiscalisten en civilisten worden behandeld.

3 Juridische benadering Gezien de focus op risico-inventarisatie en -beperking in de contractuele sfeer en de geïntegreerde praktijkuitoefening met advocaten[6] zou ik in het algemeen willen stellen dat de advocaat-belastingadviseur de fiscaliteit meer juridisch benadert dan de reguliere belastingadviseur. De mate van juridisering tussen relevante partijen beïnvloedt dus het werk van de advocaat-belastingadviseur. In het huidige Nederlandse ondernemingsklimaat zullen partijen in het algemeen zo lang mogelijk proberen er in goed overleg uit te komen. Naarmate de financiële belangen echter groter zijn, de betrokken partijen professioneler, of partijen meer geneigd zijn om formelere posities in onderhandelingen in te nemen (zoals veel buitenlandse partijen of bij contracten onder buitenlands recht),[7] zal een meer juridische opstelling gekozen worden. In de praktijk constateer ik in dat kader de laatste jaren een grotere bereidheid van partijen om het onderste uit de kan te halen als het gaat om het claimen van belastingschade bij wederpartijen. Wellicht wordt dit veroorzaakt door enerzijds de toenemende aanwezigheid op de Nederlandse markt van sterk financieel gedreven partijen (bijvoorbeeld privateequitypartijen). Ook de financiële positie van andere bij transacties betrokken partijen in de voortdurende recessie dwingt hen tot een scherper financieel beleid. Het effect lijkt te zijn dat partijen vaker geneigd zijn belastingschade te claimen, ook bij relatief lage bedragen, en dat aangesproken partijen zich vaker juridisch verzetten tegen dergelijke claims. Dit betekent meer werk voor de advocaat-belastingadviseur in de sfeer van fiscale begeleiding van civielrechtelijke geschillen. Deze trend lijkt ook te leiden tot een grotere aandacht voor en verdere verfijning van fiscaal gemotiveerde contractuele bepalingen bij transacties. Tevens wordt er meer tijd en aandacht besteed aan het inventariseren en beschrijven van fiscale risico’s in bijvoorbeeld prospectussen voor beurstransacties.

4 Fiscale uitvoeringspraktijk Een kernontwikkeling in deze context is enerzijds het opschuiven van de Belastingdienst richting meta-toezicht[8] en de wens — in dat verband — betere relaties te onderhouden met de belastingplichtigen (het horizontaal toezicht, hierna: HT) en anderzijds het scherpere boetebeleid, mede afgedwongen door de politiek. Ontjuridisering gaat hier hand in hand met verdere juridisering. Het HT heeft zonder enige twijfel grote invloed op de Nederlandse fiscale uitvoeringspraktijk met name bij (zeer) grote ondernemingen en daarmee op de transactiepraktijk. Enerzijds is er een grotere mate van zekerheid over de fiscale positie van bij transacties betrokken ondernemingen, doordat zij hun fiscale controlemechanismes beter op orde hebben en de fiscus aangiften sneller regelt. Dit heeft met name gevolgen voor fiscale due-diligenceonderzoeken. Er staan minder fiscale jaren open en gevoelige posities zijn vooraf met de fiscus afgestemd. Toch nog ontdekte fiscale risico’s kunnen soms alsnog worden afgedekt met de fiscus, zodat het opnemen van specifieke garanties of vrijwaringen niet nodig is. Generieke fiscale garanties en/of vrijwaringen blijven overigens nodig, voor het geval er later alsnog problemen naar boven komen of er buiten Nederland belastingproblemen blijken te zijn (bijvoorbeeld niet verwachte buitenlandse belastingplicht van de Nederlandse onderneming of niet bekende of nieuwe belastinggeschillen bij dochterondernemingen in het buitenland). ©2012 Kluwer. Alle rechten voorbehouden.


Page 3 of 5


Hoewel in theorie het HT geen invloed zou moeten hebben op de mogelijkheid tot belastingplanning binnen de grenzen van wetgeving en jurisprudentie, lijkt in de praktijk wel sprake van een matigende invloed op de acceptatie van (mede) fiscaal gemotiveerde structurering. Dit leidt tot minder interesse bij cliënten voor dit soort structuren. Op langere termijn zou dit moeten leiden tot minder geschillen achteraf met de fiscus over (mede) fiscaal gemotiveerde structurering. Beide effecten beïnvloeden het werk van de advocaat-belastingadviseur. Anderzijds levert het HT ook specifieke problemen op in transacties, met name bij urgente situaties. Veel transacties vinden, zeker in tijden van recessie, plaats onder hoge tijdsdruk, waardoor betrokken adviseurs snel moeten kunnen schakelen. In een HT-relatie voelt de bedrijfsfiscalist van de betrokken onderneming zich vaak verplicht een fiscaal risico of een structureringsplan vóór het definitief worden van de transactie met de Belastingdienst af te stemmen. Als de onderneming een goed bereikbare en flexibele contactinspecteur heeft, hoeft dat geen probleem op te leveren voor de voortgang van de transactie. Als dat niet zo is, of de inspecteur niet in staat is om op zeer korte termijn een besluit te nemen, bijvoorbeeld omdat hij overleg moet voeren met specialisten binnen de Belastingdienst of het ministerie, kan een spanningsveld ontstaan in de transactieplanning. Als het om een cruciaal fiscaal risico gaat, zullen partijen zich soms gedwongen voelen om deze planning bij te stellen. In andere gevallen kan besloten worden niet te wachten op goedkeuring van de inspecteur voordat de transactie wordt uitgevoerd, met als mogelijk gevolg een negatieve impact op de relatie en een discussie achteraf. De mogelijkheid tot het voorleggen van fiscale vraagpunten aan de Belastingdienst zou er echter toe moeten leiden dat er minder geschillen achteraf zijn tussen belastingplichtigen en Belastingdienst. Dit zou op het eerste gezicht tot vermindering van de werkdruk moeten leiden voor advocaten-belastingadviseurs. De vraag is hoe een en ander zich op de langere termijn zal ontwikkelen. Hoewel in eerste instantie contactinspecteurs vonden dat procederen niet past in een HT-relatie, heeft de leiding van de Belastingdienst inmiddels duidelijk gecommuniceerd dat agree to disagree mogelijk zou moeten zijn. Een inhoudelijk geschil kan dus aan de belastingrechter worden voorgelegd. Dit zal naar verwachting met name om complexe geschillen gaan met een principieel en substantieel financieel belang. Het aantal fiscale geschillen loopt dan weliswaar mogelijk terug, maar dit zou dan gecompenseerd moeten worden door de complexere aard en omvang van de wel gevoerde procedures. De focus bij dat soort geschillen zal dan meer om toepassing van het materiële recht gaan en minder om feitenonderzoek en waarheidsvinding. Ook invoering van complexe en/of onduidelijke wetgeving zal leiden tot meer van dit soort agree to disagree-zaken. Het HT-regime leidt in de praktijk tot een nieuw spanningsveld bij het oplossen van fiscale geschillen met de Belastingdienst als het betrokken belastingbedrag onderwerp is van contractuele bepalingen. Het gaat hier bijvoorbeeld om belastingbedragen die vallen onder fiscale garanties en/of vrijwaringen. Dergelijke contracten bevatten vaak bepalingen die precies voorschrijven hoe gehandeld moet worden bij fiscale claims, waarbij degene die potentieel civielrechtelijk aansprakelijk is, vaak heeft bedongen dat hij het recht heeft de onderhandelingen met de fiscus te leiden en bezwaar/beroep aan te tekenen, ook als hij niet de belastingplichtige is. Dit verdraagt zich niet zo goed met de poldermodelsfeer die vaak ontstaat in een HT-relatie. De HT-belastingplichtige moet zich goed realiseren dat hij onder de contractsbepalingen de afgesproken procedure moet volgen om zijn eigen claimrecht (of dat van zijn nieuwe aandeelhouder) niet te verliezen. De bedrijfsfiscalist van de belastingplichtige zal anderzijds liever niet een vreemde partij willen laten deelnemen aan het overleg met de contactinspecteur. Verder geldt dat de partij die de claim indient, zal moeten bewijzen dat de belasting inderdaad verschuldigd is en meestal zal moeten toelaten dat de aansprakelijke partij alles doet om de belastingschade zo veel mogelijk te beperken, zo nodig door tot in hoogste instantie te procederen. Dit sluit vaak uit dat er een zachte uitruil van fiscale probleempunten plaatsvindt tussen belastingplichtige en inspecteur en ook dit past meestal niet in de overlegsfeer binnen een HT-relatie. De bedrijfsfiscalist van de belastingplichtige onderneming zal soms aarzelen om deze weg op te gaan in verband met de mogelijke gevolgen voor de relatie met de contactinspecteur. Het gevolg kan dan zijn een civielrechtelijk geschil over de verhaalbaarheid van de belastingschade. Voor het toekomstig werkterrein van de advocaat-belastingadviseur is het dus zeer relevant hoe het HT-speelveld zich op langere termijn zal ontwikkelen. Rond de recente evaluatie van het HT lijkt een sfeer te ontstaan dat belastingplichtigen in een HT-relatie niet zuiver op hun blauwe ogen geloofd zouden moeten worden. Niet alleen meer systeemaudits, maar ook meer diepgaande ouderwetse belastingcontroles zouden afgedwongen kunnen worden door de politiek en/of onder maatschappelijke druk. Indien dan zou blijken dat belastingplichtigen hun control framework toch niet sluitend hebben dan wel dat zij opportunistisch zijn omgegaan met het HT, zal het tij mogelijk keren. ©2012 Kluwer. Alle rechten voorbehouden.


Page 4 of 5


5 Verscherpte handhaving Hand in hand met de HT-aanpak gaat de verscherpte aanpak van belastingplichtigen die niet coöperatief zijn. Dit zou op termijn moeten leiden tot een toename van het aantal geschillen met de fiscus in dit segment. Naar verwachting gaat het hier echter meestal om kleinere belastingplichtigen die vaak niet tot de cliëntenkring zullen behoren van de (meestal grotere) advocatenkantoren met een fiscale afdeling. Daar waar het wel cliënten van deze kantoren betreft, leidt de verscherping van het boetebeleid nu al enigermate tot verlegging van werk van de reguliere belastingadviseur naar de advocaat-belastingadviseur, met name bij geschillen met een groot financieel belang en/of met externe (reputatie)impact voor de betrokken onderneming. Enerzijds stelt de fiscus zich bij boete-oplegging formeler en juridischer op (waarbij aspecten van het strafrecht nadrukkelijker een rol gaan spelen), zodat ook het verweer van de belastingplichtige formeler en juridischer zal worden. Anderzijds leidt het opleggen van vergrijpboetes tot discussies tussen de cliënt en zijn reguliere belastingadviseur over de juistheid van het uitgebrachte advies of de zorgvuldigheid waarmee de aangifte is opgesteld. De vraag naar de (mede)aansprakelijkheid van die adviseur komt dan op. Deze discussie wordt pregnanter als de belastingadviseur als medepleger ook een boete opgelegd heeft gekregen. De cliënt zal zich afvragen of de reguliere belastingadviseur de geëigende partij is (nu hij een eigen belang heeft) om de belangen van de cliënt te verdedigen bij het verweer tegen de opgelegde aanslag en de boete. Boete-oplegging bij grotere belastingplichtigen zal daarom, verwacht ik, meer dan vroeger, leiden tot de overdracht van de behandeling van het geschil aan een andere adviseur dan de reguliere belastingadviseur, dan wel een andere betrokkenheid van zo’n andere adviseur. Bij geschillen met een strafrechtelijk tintje zal dat wellicht de fiscaal advocaat zijn; bij geschillen waarbij civielrechtelijke aansprakelijkheid of verhaalbaarheid onder contracten een rol speelt, de advocaat-belastingadviseur. Meer in het algemeen verwacht ik dat de verscherping van boetes zal leiden tot grotere voorzichtigheid van de reguliere belastingadviseur tot het afgeven van ongeclausuleerde adviezen en fiscale opinies. Belastingplichtigen zullen dan, meer dan voorheen, een tweede adviseur willen raadplegen om hun exacte juridische positie in kaart te brengen.

6 Verschoningsrecht Op het werkterrein van de advocaat-belastingadviseur is er mijns inziens in het algemeen geen effectief verschil met de positie van de reguliere belastingadviseur ten aanzien van het verschoningsrecht. Dit komt omdat het informele verschoningsrecht en het fair-playbeginsel de belastingadviseur praktisch gesproken vergelijkbare rechten geven in relatie tot de fiscus. Het extra belang van het advocatuurlijke verschoningsrecht in de transactiepraktijk lijkt mij praktisch gesproken in veel gevallen niet heel groot[9] en zal mijns inziens in belang verder afnemen door het HT (de fiscus zal de gewenste informatie direct bij de cliënt kunnen verkrijgen). Zeer incidenteel komen er, bijvoorbeeld in het kader van een due-diligenceonderzoek, potentiële fiscale delicten boven water. De antiwitwaswetgeving[10] doorbreekt nu al het wettelijke verschoningsrecht door een meldingsplicht op te leggen aan advocaten en alle andere beroepsbeoefenaren in het transactieproces; hier is de wettelijke positie van de advocaat-belastingadviseur en de reguliere belastingadviseur gelijk. Zodra een cliënt rechtshulp zoekt voor een fiscaal probleem, valt die meldingsplicht weg, op gelijke wijze voor de advocaat als voor de belastingadviseur die rechtshulp verleent. Daar waar de wetgever in de toekomst beperkingen zou overwegen van het verschoningsrecht, ga ik ervan uit dat de vrije toegang tot zuivere rechtshulp gewaarborgd zal blijven, zodat deze situatie niet wezenlijk zou moeten veranderen. Het advocatuurlijke verschoningsrecht is zeer relevant voor de fiscale bijstand in financiële (inclusief fiscale) fraudezaken, waarbij meestal advocaten de leiding hebben; in toenemende mate ook bij interne onderzoeken. De ingeschakelde advocaten zullen optreden in het kader van rechtshulpverlening of in het kader van het voeren van een procedure (bijvoorbeeld om de schade te verhalen op de dader en/of in het kader van een ontslagprocedure). In dat kader kan, in verband met het wettelijk verschoningsrecht en de afwezigheid van een WWFT-meldingsplicht in dit soort zaken (en/of de noodzaak tot strikte geheimhouding zolang de zaak nog niet in de openbaarheid is),[11] het van belang zijn dat de fiscale aspecten behandeld worden door een advocaat-belastingadviseur in teamverband met de behandelend advocaat die het (interne) onderzoek leidt.

7 Slotsom ©2012 Kluwer. Alle rechten voorbehouden.


Page 5 of 5


Hoewel de Belastingdienst een substantiële ontjuridisering nastreeft met de invoering van het HT, is er mijns inziens een aantal tegengestelde ontwikkelingen/effecten te voorzien die er toe zullen leiden dat er een interessante toekomst zal blijven voor het meer juridisch beoefenen van de fiscaliteit, met name transactiegericht: het werkterrein bij uitstek van de advocaat-belastingadviseur! Voetnoten

Voetnoten [1]

Auteur is advocaat/belastingadviseur bij Freshfields Bruckhaus Deringer LLP te Amsterdam. Dit artikel geeft de persoonlijke opvattingen van de auteur weer.

[2]

Uitgezonderd gespecialiseerde afdelingen binnen de grote belastingadvieskantoren.

[3]

Meestal specialisten op het gebied van ondernemingsrecht, effectenrecht, economisch ordeningsrecht, mededingingsrecht, financieringsrecht, faillissementsrecht, intellectuele eigendomsrecht, arbeidsrecht, procesrecht, algemeen bestuursrecht, enzovoort.

[4]

Zie hierover in de context van de overnamepraktijk Bondrager & Van der Donk, ‘Fiscale bepalingen in internationale overnamecontracten’, WFR 2012/840.

[5]

Zie hierover: S.E. Faber, ‘Over belastingrisico’s, opinies en ‘comfort levels’’, WFR 2008/991.

[6]

Zie hiervoor.

[7]

Onder buitenlands recht zijn Nederlandse begrippen als goede trouw en redelijkheid en billijkheid vaak niet of minder belangrijk dan de letterlijke tekst van de overeenkomst.

[8]

Een vorm van toezicht waarbij de kwaliteit van de processen en de betrouwbaarheid van de uitkomsten van die processen voorop staan.

[9]

Uitsluitend in fiscale strafrechtzaken waarbij transactiedocumenten relevant zijn die niet al bij andere betrokken partijen beschikbaar zijn voor de FIOD, is het advocatuurlijke verschoningsrecht mijns inziens feitelijk relevant.

[10]

Wet ter voorkoming van witwassen en financieren van terrorisme (WWFT).

[11]

Dit speelt vooral een grote rol bij interne fraude-onderzoeken waarbij beursgenoteerde ondernemingen betrokken zijn.

©2012 Kluwer. Alle rechten voorbehouden.


Weekblad voor Fiscaal Recht, De advocaat-belastingadviseur en diens toekomst

Recommend Documents