Tilburg University. Auteur: S.E.M. Lemmens ANR: Fiscaal recht Begeleider: Dr. Mr. R. Russo

2013 Tilburg University Auteur: S.E.M. Lemmens ANR: 824112 Fiscaal recht Begeleider: Dr. Mr. R. Russo

DE WET OP DE BELASTING VAN PERSONENAUTO’S EN MOTORRIJWIELEN 1992 VERSUS EUROPEES RECHT IS DE WET OP DE BELASTING VAN PERSONENAUTO’S EN MOTORRIJWIELEN 1992 IN STRIJD MET EUROPEES RECHT BIJ HET IMPORTEREN VAN EEN TWEEDEHANDS PERSONENAUTO VANUIT EEN ANDERE EUROPESE LIDSTAAT?

Inhoudsopgave Voorwoord ..................................................................................................................................................... 2 Inleiding ......................................................................................................................................................... 3 Hoofdstuk 1 Systematiek BPM ..................................................................................................................... 4 1.1BPM...................................................................................................................................................... 4 1.2 MRB .................................................................................................................................................... 7 1.3 IB/LB.................................................................................................................................................. 13 1.4 Afsluitende opmerkingen en tussentijdse conclusie ......................................................................... 15 Hoofdstuk 2 Historie en opbouw van de wet BPM-heffing .......................................................................... 16 2.1 Parlementaire geschiedenis van de wet BPM .................................................................................. 16 2.2 Automotive belastingen als sturingsinstrument ................................................................................ 19 2.3 Artikel 110 VWEU ............................................................................................................................. 21 2.4 HvJ Gnomes Valente ........................................................................................................................ 22 2.5 Afsluitende opmerkingen en Conclusie ............................................................................................. 27 Hoofdstuk 3 Het importeren van een Europese personenauto................................................................... 28 3.1 Importeren van een occasion uit België ............................................................................................ 28 3.2 BPM-heffing vanaf 1 januari 2013 en EU-regelgeving...................................................................... 31 3.3 BPM en de ter beschikking gestelde auto......................................................................................... 33 3.4 Afsluitende opmerkingen en conclusie ............................................................................................. 35 Hoofdstuk 4 Fiscale vergroeningsmaatregelen en mogelijke verbeteringen .............................................. 36 4.1 Milieuheffingen en EU-regelgeving: .................................................................................................. 36 4.2 Verhuisvrijstelling .............................................................................................................................. 37 4.3Harmonisatie van wetgeving binnen de EU en de Europese markt .................................................. 38 4.4 Een hechtere Europese Unie ............................................................................................................ 39 4.4.1 Europees kentekenregister ........................................................................................................ 39 4.4.2 Periodieke Co2-heffing............................................................................................................... 41 4.4.3 Economische crisis ........................................................................................................................ 42 4.5 Uitvoerbaarheid ................................................................................................................................. 44 4.6 Afsluitende opmerkingen en conclusie ............................................................................................. 45 Hoofdstuk 5 Conclusie ................................................................................................................................ 46 Literatuurlijst ................................................................................................................................................ 48 Wetten: .................................................................................................................................................... 48 Jurisprudentie: ......................................................................................................................................... 48 Parlementairegeschiedenis: .................................................................................................................... 48

1

Voorwoord

Hierbij mijn scriptie ter afronding van mijn opleiding fiscaal recht aan de Universiteit van Tilburg. Na vele uren onderzoeken, schrijven, opnieuw onderzoeken, herschrijven en nogmaals herschrijven ben ik trots om het eindresultaat aan u te presenteren. Achteraf gezien heb ik het schrijven van mijn scriptie ervaren als zeer leerzaam en zal ik hier in de toekomst baat bij hebben. Graag wil ik mijn begeleider dr. mr. Russo bedanken voor zijn scherpe kritiek en constructieve opmerkingen. Hij heeft mij vrij gelaten in het onderzoek en daarbij met zijn ideeën omtrent de structuur van mijn scriptie enorm geholpen. Daarnaast wil ik graag mijn ouders bedanken, zij hebben mij gesteund gedurende de gehele studie en bij deze scriptie. Ondanks de moeilijke periodes hebben zij altijd in mij geloofd. Als laatste wil ik al mijn vrienden bedanken en in het bijzonder Redmer voor zijn aanwijzingen met betrekking tot de grammatica en spelling, Vincent voor zijn inzichten in mijn schrijfstijl, Mark voor de nodige afleiding van mijn scriptie en de rustmomenten en Maruschka voor haar morele steun. Veel leesplezier, Stefan.

2

Inleiding De Wet op de belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992 is een belastingmaatregel die veel vragen met zich mee brengt. De maatregel maakt vergelijkbare, al dan niet tweedehandse, personenauto’s in aanschaf duurder in Nederland dan in onze buurlanden. Dit roept een aantal vragen op. Waarom bestaat de wet op belastingen van personenauto’s en motorrijwielen? Waarom worden er zo weinig auto’s gekocht vanuit de buurlanden wanneer de auto’s in die landen goedkoper zijn dan in Nederland? Vooronderzoek suggereert dat de wet BPM de aanschafprijs van personenauto’s naar een dusdanig niveau tilt dat een belanghebbende uiteindelijk beter een auto kan kopen die al geregistreerd staat in Nederland. In deze scriptie staat dan ook de volgende vraag centraal. Is de wet op de belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992 in strijd met Europees recht bij het importeren van een tweedehands personenauto vanuit een andere Europese lidstaat? Aangezien over het algemeen tweedehands auto’s worden geïmporteerd, richt deze scriptie zich met name op die groep. Met het oog op de omvang van deze scriptie wordt een tweede toespitsing gezocht in de Europese Unie. Binnen de Europese Unie zijn de grenzen voor indirecte belastingen komen te vervallen, terwijl nog altijd BPM (een indirecte belasting) betaald moet worden over geïmporteerde personenauto’s. De opbouw van dit onderzoek is als volgt. In hoofdstuk één worden een aantal definities van begrippen uiteengezet waarmee belanghebbenden te maken kunnen krijgen bij het importeren van (tweedehands)auto’s. In hoofdstuk twee worden met behulp van de parlementaire geschiedenis de belangrijkste begrippen behandeld en zal het Europeesrechtelijk probleem met de wet BPM worden geïllustreerd. Hoofdstuk drie gaat in op het importeren van een tweedehands auto waarbij het Europeesrechtelijk probleem wordt behandeld in concrete situaties. De fiscale vergroeningsmaatregelen die hebben geleid tot het Europeesrechtelijk probleem komen in hoofdstuk vier aan bod. Er worden tevens een aantal potentiële oplossingen geboden voor dit probleem. Tot slot volgt een samenvatting, conclusie en aanbevelingen.

3

Hoofdstuk 1 Systematiek BPM BPM is een afkorting voor de wet op de belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992 (hierna “BPM”). De wet BPM houdt een registratiebelasting in die wordt geheven over motorrijtuigen die voor het eerst op de Nederlandse wegen terecht komen. Binnen de wet BPM wordt voor de begrippen, “personenauto”, “wegen”, en “APK”, verwezen naar de wet op de motorrijtuigenbelasting 1994 (hierna “MRB”). Bij deze begrippen wordt ook de systematiek van de MRB behandeld, omdat deze samenhangt met de wet BPM. De MRB komt in paragraaf 1.2 aan bod. Volledigheidshalve wordt ook ingegaan op de systematiek in de Wet Inkomstenbelasting 2001 (hierna “IB”) en de Wet Loonbelasting 1964 (hierna “LB”) met betrekking tot de ter beschikking gestelde auto, omdat deze ook gerelateerd is aan de wet BPM. Deze bepalingen zijn van belang voor de wet BPM, omdat sinds 1 januari 2013 de BPM wordt berekend aan de hand van de Co2-uitstoot van een auto evenals de bijtelling in de wet IB en de wet LB. Hier kom ik op terug in paragraaf 1.3. In de wet BPM wordt voor het begrip “kentekenregister” verwezen naar de Wegenverkeerswet 1994 (hierna “WvW”). 1.1BPM Voor inzicht in de wet BPM is het begrip “kentekenregister” van belang. Het begrip “kentekenregister”, dat ook staat in de WvW, wordt hieronder nader toegelicht. Bij eerste ingebruikname op de Nederlandse wegen moet een personenauto, motorrijwiel of bestelauto worden geregistreerd. Inschrijving van het voertuig in het kentekenregister (hierna “het kentekenregister”) vindt plaats bij de Rijksdienst voor het wegverkeer (hierna “RDW”) op basis van artikel 42WvW. Het voertuig wordt op naam van de belastingplichtige gezet. Als belastingplichtige kan worden aangemerkt, een natuurlijk persoon of een 1

rechtspersoon. Het doel hiervan is dat gegevens worden verzameld om een goede uitvoering en handhaafbaarheid te kunnen bieden voor de wetten BPM, MRB (hierna “automotive belastingen”) en de 2

WvW. Voor de behandeling van de wet BPM en de bestaande problematiek zal ik mij beperken tot personenauto’s. Overige voertuigen en motorrijwielen blijven buiten beschouwing. Het belastbare feit voor de wet BPM is opgenomen in artikel 1, BPM. Het belastbare feit is registratie van 3

de personenauto in het kentekenregister. Er wordt belasting geheven over de Co2-uitstoot van deze 4

geregistreerde personenauto’s. De belasting die wordt geheven op het moment van registratie moet 5

worden betaald voordat het kenteken van het voertuig op naam is gezet. Het tarief van de wet BPM is opgenomen in artikel 9 BPM. In het eerste lid van dat artikel zijn twee tabellen opgenomen om te bepalen hoeveel belasting is verschuldigd voor die personenauto. De eerste tabel heeft betrekking op

1

Artikel 48, lid 1, Wegenverkeerswet 1994 Artikel 42, lid 4, Wegenverkeerswet 1994 3 Artikel 1, lid 2, BPM 4 Artikel 1, lid 1, BPM 5 Artikel, 6, lid2, sub a, onderdeel 1, BPM 2

4

6

benzineauto’s en de tweede tabel heeft betrekking op dieselauto’s. In deze tabellen staan de formules, aan de hand waarvan berekend kan worden welke specifieke bedragen betaald moeten worden voor een auto met een gegeven Co2-uitstoot. Hoe hoger de uitstoot, hoe hoger het bedrag. Een voorbeeld, ter verduidelijking. Benzineauto Over een personenauto met een uitstoot van 210 g/km, die wordt aangedreven met een benzinemotor moet BPM betaald worden volgens tabel I van artikel 9, lid 1, BPM. Uit deze tabel blijkt dat voor een personenauto met een uitstoot van 210g/km een vast bedrag van €15.689 moet worden afdragen. Dit bedrag wordt vermeerderd met €276 per g/km die boven een uitstoot van 208g/km uitkomt. Het op grond van de wet BPM verschuldigde bedrag voor een benzineauto die 210 g/km uitstoot bedraagt dus €16.241. Dieselauto Over een personenauto met een uitstoot van 210g/km, die wordt aangedreven met een dieselmotor moet BPM betaald worden volgens tabel II van artikel 9, lid 1, BPM. Uit deze tabel blijkt dat voor een personenauto met een uitstoot van 210 g/km een vast bedrag van €14.403moet worden afgedragen. Dit bedrag wordt vermeerderd met €276 per g/km die boven een uitstoot van 192g/km uitkomt. Het op grond van de wet BPM verschuldigde bedrag voor een dieselauto die 210 g/km uitstoot bedraagt dus €19.371. Bij bovenstaand voorbeeld moet mede in overweging genomen worden, dat dieselauto’s over het algemeen minder Co2/km uitstoot dan benzineauto’s. Oftewel, het bedrag dat aan BPM wordt betaald voor een dieselauto pakt lager uit dan voor een vergelijkbare benzineauto. Kopers vaneen dieselauto hebben inde wet BPM een fiscaal voordeel ten opzichte van kopers van een benzineauto. Dit fiscale voordeel wordt gecompenseerd in de MRB door middel van een brandstoftoeslag op dieselauto’s. Een en ander wordt verder toegelicht in paragraaf 1.2. Voor tweedehands auto’s geldt geen heffing van BPM, omdat voor een Nederlandse personenauto maar één registratie wordt gedaan in het kentekenregister. De personenauto wordt bij registratie gekoppeld aan het kenteken en blijft onveranderd bij tweedehandse 7

verkoop. Bij het importeren van een personenauto wordt het voertuig wel geregistreerd terwijl deze al in een andere Europese lidstaat (Hierna “EU-lidstaat”) is geregistreerd. Deze dubbele registratie houdt dus een cruciaal verschil in met de voorgaande situatie. Op het moment van registratie wordt het, ingevolge de wet BPM verschuldigde, bedrag berekend over de Co2-uitstoot van het voertuig en eventueel verlaagd 8

aan de hand van een afschrijvingstabel. Op de import van een personenauto en de af te dragen BPM wordt in hoofdstuk drie uitgebreid ingegaan.

6

Artikel 9, lid 1, BPM www.RDW.nl, (zoekterm: de kentekenplaat, PDF bestand, p.26.) 8 Artikel 8, lid 1, jo. Artikel 8, lid 5, uitvoeringsregeling BPM 7

5

Milieuheffingen De BPM die berekend wordt over de Co2-uitstoot van een voertuig lijkt te passen binnen de definitie van een milieuheffing. De definitie van een milieuheffing is als volgt: “Heffing met als grondslag het verbruik van energie of andere grondstoffen (water) dan wel de hoeveelheid afvalstoffen (afvalwater, mest, vaste 9

afvalstoffen) of afvalwarmte die in de leefomgeving wordt geloosd”. De kenmerken van een milieuheffing zijn door Simons als volgt worden beschreven en worden ook internationaal erkend.

10

1. Milieuheffingen staan in relatie tot de aard en omvang van de verontreiniging. 2. Milieuheffingen zijn gericht op het terugdringen van de verontreinigingen en op het stimuleren van de ontwikkeling van schonere productieprocessen en producten. 3. De opbrengst van milieuheffingen wordt in de betrokken milieusector aangewend voor zover noodzakelijk voor het bereiken van de milieu hygiënische doeleinden. De genoemde literatuur heeft de test van tijd doorstaan en is nog altijd van belang voor het kwalificeren van een milieuheffing. De kenmerken zijn niet cumulatief bedoeld. Wanneer deze kenmerken worden toegepast op de wet BPM kan het volgende worden geconcludeerd. 1. Het kan geloofwaardig worden beargumenteerd, en is tevens het uitgangspunt in deze scriptie, dat de wet BPM sedert 1 januari 2013 in relatie staat met de aard en omvang van de verontreiniging. Het belastbare feit voor de wet BPM is weliswaar de registratie van een personenauto, maar de berekening van het bedrag is afhankelijk van de Co2-uitstoot van deze auto. Hoe meer Co2 de personenauto uitstoot, hoe meer BPM betaald moet worden. Het uitstoten van Co2 wordt gezien als vervuiling van het milieu. De wet BPM staat ook in de optiek van de auteur om deze reden in relatie tot de aard en omvang van de verontreiniging. 2. De berekeningswijze van het op grond van de wet BPM verschuldigde bedrag is onderdeel van de fiscale vergroeningsmaatregelen die zijn opgenomen in het belastingplan 2008. Deze fiscale vergroeningsmaatregelen zijn bedoeld om de algehele druk op het milieu te verminderen. De nieuwe berekeningswijze van de wet BPM lijkt zeer gericht op het terugdringen van de verontreiniging en het stimuleren van de ontwikkeling van schonere productieprocessen en producten. De maatregel is immers onderdeel van een plan om de algehele druk op het milieu, in de vorm van vervuiling, terug te dringen. Het belastingplan 2008 komt terug in paragraaf 2.2. 3. De berekeningswijze van de wet BPM is onderdeel van het fiscale vergroeningsplan dat bedoeld is om de algehele druk op het milieu te verminderen. De berekeningswijze is daarmee niet zonder meer gericht op het behalen van opbrengsten die worden gebruikt voor een bepaalde sector. Het op grond van de wet BPM verschuldigde bedrag wordt berekend over het verbruik van energie en de Co2-uitstoot die daarmee gepaard gaat. Concluderend kwalificeert de wet BPM op grond van hetgeen 9

Brief staatssecretaris van Financiën, 12 april 2011, V-N 2011/28.22 A.L.C. Simons, “Meer heffing dan milieu”, WFR 1978/174 p.2

10

6

hierboven beargumenteerd als een milieuheffing en zal verder dan ook behandeld worden als een milieuheffing. Het scharen van deze wet onder de definitie van milieuheffingen brengt enkele conflicten met zich mee. Deze behandel ik in paragraaf 3.2. 1.2 MRB

De MRB is een belasting die wordt geheven voor het houden van een personenauto. Een personenauto wordt gehouden door degene op wiens naam het kenteken staat geregistreerd in het kentekenregister, door degene die de personenauto tot zijn beschikking heeft, maar waarvoor nog geen kenteken is opgegeven of door degene die een personenauto feitelijk tot zijn beschikking heeft, maar waarbij het voertuig in het buitenland is geregistreerd.

11

Gezien het feit dat de heffing van MRB afhankelijk is van het

kentekenregister geldt ook hier dat het subject van heffing zowel een natuurlijk persoon als een rechtspersoon kan zijn.

12

Zoals in paragraaf 1.1 aangegeven wordt in de wet BPM voor de begrippen “personenauto”, “wegen” en “ APK” verwezen naar de MRB. Deze begrippen komen eerst aan bod, alvorens verder wordt gegaan met de systematiek van de wet. Personenauto De definitie van het begrip personenvoertuig komt oorspronkelijk uit de wet omzetbelasting 1968 (hierna “OB 1968”), omdat de belastingheffing over personenvoertuigen onderdeel was van de OB. De definitie voor een personenauto in de OB 1968 luidde, “motorrijtuigen op drie of meer wielen, welke uit hoofde van hun bouw kunnen dienen voor het vervoer van personen langs de weg. Zgn. combinatiewagens en stationwagens daaronder begrepen, met uitzondering van voertuigen welke gewoonlijk plaats bieden aan meer dan acht personen, de bestuurder daarbij niet inbegrepen”.

13

Deze definitie bleek niet de gewenste

lading te dekken. Bij de opname van een alternatieve definitie voor een personenauto in artikel 3, lid 1, BPM is de zinsnede “uit hoofde van hun bouw kunnen dienen voor het vervoer van personen langs de weg” komen te vervallen en vervangen door “ingericht zijn voor personenvervoer” waarbij men geen 14

materiële wijziging voor het begrip voor ogen had. In artikel 3, MRB wordt het begrip personenauto zoals dit in de wet BPM is gedefinieerd, verder uitgebreid. De uitbreiding van het begrip personenauto is voortgekomen uit jurisprudentie en zal dan ook behandeld worden aan de hand van deze uitspraken. Hieronder volgt een uiteenzetting van een aantal uitspraken van de Hoge Raad (Hierna “HR”) uiteen.

11

Artikel 7, lid 1, wet op de motorrijtuigenbelasting 1994 Artikel 48, lid 1, WvW 1994 13 Artikel 50, lid 2, aanhef en onderdeel a, van de wet Omzetbelasting 1968 14 HR 27 september 1995, nr. 30 460, V-N 1996, p. 3627. 12

7

HR 23 december 1992

15

In een uitspraak van 23 december 1992 oordeelde de HR dat het plaatsen van voorzieningen om te kunnen overnachten in een bestelauto niet leidt tot herkwalificatie van een bestelauto tot personenauto. De belanghebbende transporteerde bloemen vanuit Nederland naar Spanje en moest met enige regelmaat overnachten onderweg. De HR oordeelde dat de functie van personenvervoer bij deze bestelauto ondergeschikt was aan de functie van bloementransport. Om die reden heeft dit niet geleid tot herkwalificatie van het voertuig. Mijns inziens een logische gevolgtrekking. Een overnachtingsvoorziening is bedoeld als een nodige slaapplek bij het transporteren van bloemen naar Spanje. De auto heeft als hoofdfunctie het transporteren van bloemen en als secundaire functie een plaats om te overnachten. Daarnaast wordt de slaapplek niet gebruikt voor het vervoeren van personen. De vervoerder slaapt in deze overnachtingsvoorziening wanneer het voertuig stil staat. Wanneer een voertuig stil staat worden geen personen vervoerd. Dat behoorlijke wijzigingen aan het voertuig hebben plaatsgevonden om dit mogelijk te maken maakt dan ook geen verschil. HR 8 september 1993

16

In een uitspraak van 8 september 1993 oordeelde de HR dat het plaatsen van kisten met deksels in een laadruimte van een bestelauto, die niet op enige wijze waren verbonden met de laadvloer of met de wanden van de bestelauto, er niet voor zorgde dat er een herkwalificatie plaatsvond van bestelauto naar personenauto. Het feit dat de kisten fungeerde als banken en er een keukenblok in de laadruimte was aangebracht bracht daar geen verandering in. Opnieuw is de overweging van de HR goed te volgen. Het voertuig zou kunnen fungeren voor personenvervoer vanwege de plaatsing van kisten die fungeren als banken. De kisten staan echter los in de laadruimte. Dit leidt niet tot een primaire functie die gericht is op het vervoer van personen, omdat personenvervoer niet op een veilige en praktische manier kan plaatsvinden in deze bestelauto. HR 28 april 1993

17

In een uitspraak van 28 april 1993 oordeelde de HR dat een voertuig met twee stoelen voorin en een laadruimte achterin niet erkend kan worden als een personenvoertuig. De laadruimte achterin wees erop dat dit voertuig niet zou dienen als een vervoersmiddel voor personen. De HR oordeelde ook dat het plaatsen van een kinderstoeltje, dat op drie punten was vastgeschroefd aan de laadvloer, niet leidt tot herkwalificatie als een personenauto. Op het moment van aanschaf wordt beoordeeld of het voertuig bedoeld is voor personenvervoer of dat het voertuig voor andere doeleinden bedoeld is. Naar mijn mening een duidelijke uitspraak van de HR. Belanghebbende bij deze uitspraak heeft een bestelauto gekocht en bestelauto’s zijn niet ingericht voor personenvervoer. Het plaatsen van een kinderstoeltje op 15

HR 23 december 1992, nr. 28 235, BNB 1993/77 HR 8 september 1993, nr. 29 096, BNB 1993/311 17 HR 28 april 1993, nr. 28 906, BNB 1993/219 (FED 1993, nr 586) 16

8

de laadvloer is naar mijn mening tijdelijk van aard en kan in mijn optiek niet leiden tot herkwalificatie van het voertuig. Het kinderstoeltje fungeert als tijdelijke oplossing om een kind te kunnen vervoeren in een bestelauto. Dit is gebaseerd op de definitie van een bestelauto die is opgenomen in het kaderbesluit MRB. “Onder bestelauto wordt verstaan een motorrijtuig op drie of meer wielen niet zijnde een personenauto of een autobus, met een toegestane maximum massa van 3500 kg of minder, waarvan de laadruimte in haar geheel is voorzien van een vlakke laadvloer en die voldoet aan de inrichtingseisen voor een bestelauto”.

18

Het feit dat een kinderstoeltje op een vlakke laadvloer wordt geplaatst en deze op drie

punten wordt vastgeschroefd aan de laadvloer veranderd in mijn optiek niet het feit dat de auto beschikt over een vlakke laadvloer. Het plaatsen van een kinderstoeltje verandert de inrichtingseisen van een bestelauto dus niet. De HR heeft in mijn optiek juist geoordeeld. De overige eisen die zijn opgenomen in artikel 3, MRB waar de kwalificatie als bestelauto of personenauto vanaf hangt zijn uitgewerkt in jurisprudentie van de HR en in de memorie van toelichting. De HR heeft bevestigd dat wanneer twee volwaardige autostoelen worden bevestigd op de laadvloer, er vanaf dat moment sprake is van een personenauto en niet langer meer van een bestelauto.

19

Verder heeft de HR geoordeeld dat wanneer de

laadvloer en het tussenschot worden verwijderd en achter de bestuurderstoelen worden geplaatst, er dan sprake is van een personenauto, omdat enkel de ruimte achter de toegevoegde stoelen kwalificeert als 20

laadruimte. Deze laadruimte mag niet bestaan niet uit een ruimte met een vlakke laadvloer. Vanaf 1 januari 2002 mogen bestelauto’s ook aan de rechterzijde een achterruit hebben. Deze ruit kan verschillende vormen aannemen, zoals een schuifraam of een raam met een spijl in het midden. Dit alles kwalificeert als één raam. Wanneer een auto meer ruiten heeft kwalificeren deze niet meer als een bestelauto.

21

Een dubbele cabine in een bestelauto leidt ook niet tot kwalificatie als personenauto, omdat

een dubbele cabine er niet toe leidt dat het voertuig als geheel is ingericht voor personenvervoer.

22

De

grens tussen personenauto’s en bestelauto’s is in de memorie van toelichting en jurisprudentie een stuk concreter geworden. De voorwaarden zijn tegenwoordig gecodificeerd in artikel 3, MRB. HR 15 september 1993

23

In een uitspraak van 15 september 1993 oordeelde de HR dat bij de kwalificatie van een personenauto moet worden gekeken naar de mogelijkheid tot personenvervoer. Bij de mogelijkheid tot personenvervoer dient te worden bekeken of deze mogelijkheid niet ondergeschikt is aan een ander doel dat met dit voertuig verwezenlijkt kan worden. De HR noemt hierbij het voorbeeld van een vrachtauto en verwees hierbij naar een uitspraak van de HR van 6 juli 1988. In deze uitspraak oordeelde de HR dat bij een vrachtwagen de mogelijkheid tot het transporteren van personen ondergeschikt is aan het vervoeren van

18

Kaderbesluit van 4 juni 2010, nr. DGB/1671M, Stcrt. 2010, 8949 (V-N 2010/34.14) en ongewijzigd vastgesteld bij Kaderbesluit MRB van 15 juni 2012, nr. BLKB/2012/942M, Stcrt. 2012, 12746; V-N 2012/37.29. 19 HR 20 maart 2009, BNB 2009/181 20 HR 19 maart 2010, BNB 2010/158 21 MvT, Kamerstukken II 2001/02, 28 014, nr. 3, p. 14. 22 Hof Amsterdam 31 juli 1996, nr. 95/1335, Douanebulletin 96/409. 23 HR 15 september 1993, nr. 29 113, BNB 1993/315

9

goederen. Het transporteren van personen heeft om die reden geen zelfstandige betekenis.

24

Bij een

vrachtwagen bestaat wel de mogelijkheid om personen te vervoeren, maar die is natuurlijk ontworpen en gebouwd voor goederentransport. Die interpretatie vindt steun in de definitie van vrachtwagens die wordt gegeven in de MRB: “Een vrachtauto is een motorrijtuig met een toegestane maximummassa van meer 25

dan 3.500 kg die niet is ingericht voor het vervoer van personen.” Vrachtwagens zijn over het algemeen gebouwd op trekkracht met het oog op het slepen van een trailer. Trailers zijn over het algemeen niet ingericht voor personenvervoer. Om die reden lijkt het vervoer van personen ondergeschikt aan het transporteren van goederen. Naast de eisen die gepaard gaan met de inrichting van het voertuig mag een voertuig voor kwalificering als een personenauto niet meer dan 3500kg wegen. Deze grens is gekozen, omdat in de W vW, de grens met betrekking tot lichte motorrijtuigen en de rijbewijzen die daar voor nodig zijn is getrokken.

26

Een

volledige definitie van een personenauto kan dan als volgt worden weergegeven. “Een voertuig dat beschikt over 3 of 4 wielen, welke is ingericht op personenvervoer van minder dan 8 personen en niet meer weegt dan 3500kg”. Voor het registreren van een personenauto in Nederland is BPM verschuldigd en voor het houden van een personenauto is MRB verschuldigd.

Wegen Onder wegen wordt in de MRB verstaan, “Elke voor het openbaar rijverkeer of ander verkeer openstaande weg en elk zodanig pad, de in de weg of het pad liggende bruggen en duikers alsmede de 27

tot de weg behorende paden en bermen of zijkanten”. Deze definitie van een “weg” wordt voldoende duidelijk geacht en zal daarom niet verder toegelicht worden. De enige bijzonderheid van het begrip “weg” is dat de bermen en of zijkanten van het rij-gedeelte ook onderdeel uitmaken van de weg. Niet onlogisch want personenauto’s met pech staan vaak in de berm of langs het rijgedeelte.

APK APK is een afkorting van algemene periodieke keuring (hierna “APK”) voor personenauto’s waarbij het voertuig wordt getest op veiligheid en milieueisen. Bij deze keuring wordt ook de registratie van het voertuig nagekeken. Deze keuring moet sinds 1 januari 2005 voor de eerste keer plaatsvinden na 4 jaar na eerste ingebruikname van een nieuwe benzineauto. Daarna dient er tweemaal een APK plaats te vinden gedurende een periode van 4 jaar. En wanneer een auto ouder is dan 8 jaar dient er ieder jaar een APK plaats te vinden.

28

Voor een personenauto die wordt aangedreven door een dieselmotor is het

24

HR 6 juli 1988, nr. 24 847, BNB 1988/279 Artikel 3, lid 1, sub c, BPM 26 Artikel 1, Regelement verkeersregels en verkeerstekens 1990 27 Artikel 5, van de wet op de motorrijtuigenbelasting 1994 28 www.rijksoverheid.nl (zoek op: keuringsfrequenties in schema) 25

10

anders. Sinds 1 januari 2005 moet een APK voor het eerst plaatsvinden na 3 jaar na eerste ingebruikname. Daarna dient er voor een dieselauto ieder jaar een APK keuring plaats te vinden.

29

Een

Nederlandse houder van een personenauto is verplicht om deze APK te laten uitvoeren. Wordt deze keuring niet of niet tijdig gedaan, dan wordt de houder van het voertuig automatisch beboet.

30

Voor begrip

van de volgende paragrafen is van belang dat de APK wordt uitgevoerd bij een door de RDW gecertificeerde garage, dat bij de APK het voertuig wordt getest op de milieueisen, dat de registratie van het voertuig wordt nagekeken en dat de APK verplicht is voor de Nederlandse houder van een voertuig. Hier ga ik dieper op in bij paragraaf 4.1.

Systematiek MRB Het belastbare feit van de MRB is het houden van een personenauto. 32

31

De MRB wordt geheven bij de

houder die bij aanvang van een tijdvak de personenauto houdt. Het tijdvak bedraagt drie maanden.

33

Op

het moment van registratie in het kentekenregister ontstaat er ook een belastingplicht voor de MRB. Het tijdvak waarin het voertuig wordt geregistreerd is het eerste tijdvak waarover MRB betaald moet worden.

34

Het verschil tussen de MRB en de wet BPM is het belastbare feit en het moment van heffen.

De wet BPM is een eenmalige belasting die wordt betaald op het moment van registreren terwijl de MRB een doorlopende belasting is die per tijdvak wordt betaald. Het tarief voor een personenauto in de MRB is opgenomen in artikel 23, MRB. Uit dit artikel blijkt dat de MRB wordt berekend over het gewicht van de personenauto.

35

Voor personenauto’s die worden

aangedreven door middel van een dieselmotor wordt de MRB nog vermeerderd met een brandstoftoeslag. Deze brandstoftoeslag is gekoppeld aan het gewicht van het voertuig.

36

De berekening van de MRB voor

een personenauto ziet er als volgt uit. Benzineauto De houder van een voertuig dat wordt aangedreven met een benzinemotor met een eigen massa van 2200kg dient MRB te betalen volgens de tabel in artikel 23, lid 1, MRB. Uit deze tabel blijkt dat voor een personenauto met een eigen massa van 2200kg een vast bedrag van €49,17 per tijdvak van drie maanden moet worden afgedragen. Dit bedrag wordt verhoogd met €13,23 per 100kg die het voertuig de grens van 900kg overschrijdt. Het voertuig van 2200kg overschrijdt de grens met 1300kg. Dat betekent de MRB wordt verhoogd met dertien maal €13,23. Het totaalbedrag aan MRB voor een personenauto dat per tijdvak van drie maanden moet worden betaald is dan €221,16. 29

www.rijksoverheid.nl (zoek op: keuringsfrequenties in schema) www.rdw.nl 31 Artikel 1, lid 1, MRB 32 Artikel 6, MRB 33 Artikel 10, MRB 34 Artikel 11, lid 1, MRB 35 Artikel 23, lid 1, MRB 36 Artikel 23, lid 2, MRB 30

11

Dieselauto De houder van een voertuig dat wordt aangedreven met een dieselmotor met een eigen massa van 2200kg dient MRB te betalen volgens de tabel in artikel 23, lid 1, MRB verhoogd met de brandstoftoeslag uit lid 2. In beginsel komt het bedrag aan MRB op hetzelfde neer als in het voorbeeld van de benzine auto, namelijk €221,16 over een tijdvak van drie maanden. Dit bedrag wordt verhoogd met een brandstoftoeslag van €114,00 bij een eigen massa van 900kg, vermeerderd met €12,36 per 100kg boven een eigen massa van 900kg.

37

Het totaal komt daarmee op €495.68 per tijdvak van drie maanden.

Uit de hierboven beschreven voorbeelden blijkt dat de MRB voor het houden van een personenauto die wordt aangedreven door een dieselmotor zeker twee keer zo veel bedraagt als de MRB voor het houden van een personenauto die wordt aangedreven door een benzinemotor. Dit valt te verklaren aan de hand van de afgedragen BPM. Dieselauto’s zijn aantrekkelijker in hun aanschaf, omdat zij een lagere Co2 uitstoot hebben vergeleken met vergelijkbare benzineauto’s. Personen die een dieselauto aanschaffen dragen een lager bedrag op grond van de wet BPM af maar dit fiscale voordeel wordt teniet gedaan door de brandstoftoeslag op diesel. Het fiscale voordeel dat in de wet BPM wordt gegeven voor dieselauto’s wordt op deze manier ingehaald in de MRB. Parlementaire geschiedenis Uit de parlementaire geschiedenis van de MRB blijkt dat belastingheffing op het houderschap van een voertuig gewenst is, omdat deze heffing moeilijker te ontlopen is dan een belasting op basis van gebruik van de weg. De rechtvaardiging van deze belastingheffing is gelegen in de massaliteit waarin het gebruik van auto’s is toegenomen en dat het houden van een auto in het overgrote deel van de gevallen leidt tot gebruik van de auto’s op de Nederlandse wegen. Voor houderschap als belastbaar feit is gekozen, omdat het weggebruik van autobezitters lastig te meten is. Het kost veel tijd en veel mensen om deze controle op het weggebruik uit te voeren. Voor de heffing van MRB is het van belang dat elke personenauto op een juiste wijze in het kentekenregister wordt ingeschreven en dat iedere houder van een personenauto geacht wordt daadwerkelijk gebruik te maken van de weg.

38

De wetgever heeft met de heffing van de

MRB een eenvoudig systeem gekozen om houderschap van voertuigen te belasten. De beslissing van de wetgever om uit te gaan van het feit dat iedere houder van een auto gebruik maakt van de weg, is goed te onderbouwen. Het bedrag aan MRB dat afgedragen dient te worden is afhankelijk van het gewicht van het voertuig. Hiervoor is gekozen omdat het gewicht van het voertuig druk uitoefent op het wegennet waardoor slijtage van het wegennet plaatsvindt. In 2013 is de MRB nog steeds afhankelijk van het gewicht van het voertuig. Sinds het belastingplan 2008 heeft de wetgever de MRB in lijn gebracht met de heffing naar de Co2-uitstoot zoals deze voor de BPMheffing leidend is geworden. Zo krijgen zeer zuinige auto’s en aardgasauto’s een MRB-verlaging en 37 38

Artikel 23, lid 2, sub b, wet op de motorrijtuigenbelasting 1994 MvA, Kamerstukken II 1991/92, 22 238, nr. 5, p. 11

12

krijgen vervuilende diesel aangedreven personenauto’s een verhoging van MRB. Zelfs de bijtelling in de loonbelasting voor ter beschikking gestelde auto’s wordt aangepakt. Zo krijgen zuinige auto’s bijvoorbeeld een lager percentage voor de bijtelling.

39

De bijtellingsregeling voor het privégebruik van een ter

beschikking gestelde personenauto volgt in paragraaf 1.3. 1.3 IB/LB

Uitleg van de wet IB en LB wordt in deze scriptiebeperkt tot een beschrijving van het gebruik van een ter beschikking gestelde auto en de bijtelling in beide wetten. Wanneer een belastingplichtige een auto ter beschikking gesteld krijgt, kan deze persoon, uitgaande van een veel voorkomende situatie, de auto onbeperkt gebruiken (zowel voor zakelijke ritten als voor privéritten). De heffing over het gebruik van een ter beschikking gestelde auto is geregeld in de wetten IB en LB. In artikel 13bis, LB is de hoofdregel opgenomen voor de bijtellingsregeling voor privékilometers en in artikel 3.20, IB is de regeling opgenomen voor IB-ondernemers. Gezien het feit dat de bijtellingsregelingen hetzelfde zijn in de IB en de LB beperk ik me tot een uitwerking van de bijtellingsregeling in de LB. Als hoofdregel geldt voor een auto die ter beschikking wordt gesteld een bijtelling van 25% van de waarde van het voertuig. Deze bijtelling wordt opgeteld bij het inkomen voor de LB wanneer er meer dan 500km voor privé doeleinden wordt gereden. Dit geldt voor auto’s die jonger zijn dan 15 jaar. Voor auto’s die ouder zijn dan 15 jaar wordt 35% van de waarde bij het inkomen opgeteld.

40

Voor een definitie van een personenauto waarover deze

bijtelling plaatsvindt wordt verwezen naar artikel 3, MRB.

41

Het belastbare feit voor de LB is dus het

privégebruik van een personenauto die ter beschikking is gesteld. Van de hoofdregel met betrekking tot het bijtellingstarief wordt afgeweken voor zuinige benzine- en dieselauto’s. De regels met betrekking tot het bijtellingstarief zijn gekoppeld aan de Co2-uitstoot van de auto’s. De bijtelling voor personenauto’s kan als volgt worden weergegeven. Benzineauto’s Een persoon die een auto ter beschikking gesteld heeft gekregen moet in beginsel 25% van de waarde van de auto bij zijn inkomen in de wet LB optellen. Bij een auto met een Co2-uitstoot van minder dan 50g/km mag 25% van de waarde van de auto in mindering brengen op zijn inkomen. Dit geldt nog tot 1 januari 2014. Tussen 2014 en 2016 geldt een vermindering van 21% voor auto’s met een Co2-uitstoot van 0 g/km en een vermindering van 18% voor auto’s met een Co2-uitstoot van 50 g/km of minder.

42

Wanneer een auto minder dan 95g/km Co2 uitstoot, dan mag de werknemer 11% van de waarde van het voertuig in mindering brengen op zijn inkomen. Dit leidt tot een bijtelling van het inkomen voor de wet LB van 14% van de waarde van het voertuig. Als een voertuig een uitstoot heeft die hoger is dan 95g/km

39

V-N 2008/28.18 p. 3-5 Artikel 3.20, lid 1, Wet inkomstenbelasting 2001 41 Artikel 13bis, lid 5, LB 42 Kamerstukken II 2013/14, 33752, nr. 9, V-N 2013/52.3 40

13

maar lager is dan 124g/km dan mag de werknemer 5% van de waarde van het voertuig in mindering brengen op zijn inkomen voor de wet LB. Dit leidt tot een bijtelling van 20% van de waarde van het voertuig bij het inkomen voor de wet IB. Voor een voertuig met een uitstoot die hoger is dan 124g/km geldt de hoofdregel en moet de werknemer 25% van de waarde van het voertuig bij zijn inkomen voor de wet LB optellen.

43

Dieselauto’s Een persoon die een auto ter beschikking gesteld heeft gekregen moet in beginsel 25% van de waarde van de auto bij zijn inkomen in de wet LB optellen. Bij een auto met een uitstoot van minder dan 50g/km mag 25% van de waarde van de auto in mindering brengen op zijn inkomen. Dit geldt nog tot 1 januari 2014. Tussen 2014 en 2016 geldt een vermindering van 21% voor auto’s met een Co2-uitstoot van 0 44

g/km en een vermindering van 18% voor auto’s met een Co2-uitstoot van 50 g/km of minder. Wanneer een auto minder dan 88g/km Co2 uitstoot, dan mag de werknemer 11% van de waarde van het voertuig in mindering brengen op zijn inkomen. Dit leidt tot een bijtelling van het inkomen voor de LB van 14% van de waarde van het voertuig. Als een voertuig een uitstoot heeft die hoger is dan 88g/km, maar lager is dan 112g/km dan mag de werknemer 5% van de waarde van het voertuig in mindering brengen op zijn inkomen voor de wet LB. Dit leidt tot een bijtelling van 20% van de waarde van het voertuig bij het inkomen voor de wet LB. Voor een voertuig met een uitstoot die hoger is dan 112g/km geldt de hoofdregel en moet de werknemer 25% van de waarde van het voertuig bij zijn inkomen voor de wet LB optellen.

45

Als eerste stap wordt bij iedere ter beschikking gestelde auto die ook voor privédoeleinden gebruikt wordt, 25% van de waarde van dit voertuig bij het inkomen voor de wet LB van de belastingplichtige opgeteld. Bij stap twee wordt gekeken naar de Co2-uitstoot van de auto om te bepalen of er nog een percentage van de waarde van de auto in mindering mag komen op het inkomen. Wat opvalt aan deze regeling is dat met betrekking tot de Co2-uitstoot een trapsgewijze regeling is opgenomen in de wet LB. Hoe zuiniger de auto is in het uitstoten van Co2, hoe minder bijtelling. De grens van privékilometers is echter een harde grens. Wanneer de 500 km voor privédoeleinden wordt overschreden is meteen de hoofdregel van toepassing en geldt een bijtelling van 25%. De effecten die deze regeling heeft op werknemers, werkgevers en producenten komen in paragraaf 3.3 terug. Parlementaire geschiedenis Uit de parlementaire geschiedenis blijkt dat er voor een autokostenforfait voor het privégebruik van een ter beschikking gestelde auto gekozen is omdat het privégebruik van een voertuig kan worden gezien als een vergoeding in natura voor de aangegane dienstbetrekking. Om die reden is de bijtellingsregeling 43

Artikel 3.20, lid 3, Wet IB 2001 Kamerstukken II 2013/14, 33752, nr. 9, V-N 2013/52.3 45 Artikel 3.20, lid 2, Wet IB 2001 44

14

opgenomen in de wet LB. Om alle personen met een ter beschikking gestelde auto in de heffing te betrekken is dezelfde regeling opgenomen in de IB. Voor de grens van 500 privékilometers is gekozen, omdat het incidentele gebruik van een ter beschikking gestelde auto er niet toe mag leiden dat meteen na de eerste privékilometers een bijtelling van 25% van de waarde van het voertuig plaatsvindt. Onder het incidentele gebruik van een zakelijke personenauto wordt verstaan “de rit naar het vliegveld voor een 46

zakenreis, incidenteel familiebezoek vanwege zieke familieleden of andere vergelijkbare situaties”. De grens van 500km voor privékilometers is naar mijn menig een juiste grens voor het privégebruik. De situaties die in de parlementaire overwegingen worden genoemd zullen op jaarbasis niet veelvuldig voor komen. Verder is het in mijn optiek ook reëel om een bijtelling in de wet IB en de wet LB te hebben voor het privégebruik van een ter beschikking gestelde auto. Dit omdat het privégebruik gezien kan worden als loon in natura of inkomsten in natura. Over de bijtelling op auto’s die weinig Co2 uitstoten ben ik het niet helemaal eens. Zie verder paragraaf 4.3. 1.4 Afsluitende opmerkingen en tussentijdse conclusie

Uit dit hoofdstuk valt te concluderen dat er veel komt kijken bij de aanschaf van een nieuwe personenauto. Zo zijn veel belastingen waar rekening mee gehouden moet worden en is het niet altijd duidelijk wanneer sprake is van een personenauto. Zo dient BPM te worden betaald over de Co2-uitstoot op het moment van registratie van het voertuig en MRB over het gewicht van de auto gecorrigeerd met de Co2-toeslag voor het houden van het voertuig. Wanneer een auto zakelijk ter beschikking staat voor een persoon en deze persoon met het voertuig voor privédoeleinden rijdt, een procentuele bijtelling van de nieuwwaarde van het voertuig in de wet LB. Het percentage in de wet LB is afhankelijk van de Co2-uitstoot van het voertuig. Een auto is pas een personenauto wanneer deze vanaf het begin af aan bedoeld is om personen veilig te vervoeren over de weg, of wanneer de auto door aanpassingen expliciet gebruikt gaat worden voor personenvervoer. Daarnaast moet een auto nog gekeurd worden om te zorgen dat het voertuig geschikt is om deel te nemen aan het verkeer op het Nederlandse wegennet. Deze keuring vindt bij een nieuwe benzineauto voor het eerst plaats na vier jaar, daarna tweemaal om de twee jaar en daarna om het jaar. Bij een nieuwe dieselauto vindt deze keuring voor het eerst plaats na drie jaar, daarna ieder jaar.

46

Kamerstukken II, 1998/1999, 26 727, paragraaf 3.10.2

15

Hoofdstuk 2 Historie en opbouw van de wet BPM-heffing 2.1 Parlementaire geschiedenis van de wet BPM

Uit de parlementaire geschiedenis van het BPM stelsel blijkt dat het parlement van begin af aan van mening was dat belastingheffing van motorvoertuigen gewenst was. De voornaamste beweegreden voor het instellen van het huidige stelsel was het gemak van innen van belasting. Daarnaast was een beweegreden de duidelijkheid voor belastingplichtigen. Voor de belastingplichtigen is meteen duidelijk wanneer zij BPM over een voertuig moeten afdragen, namelijk op het moment dat het voertuig wordt opgenomen in het kentekenregister. Bij de inschrijving in het kentekenregister vindt ook de tenaamstelling van het voertuig plaats. Inschrijving in het kentekenregister leidt ertoe dat de Belastingdienst op de hoogte is van het nieuw ingeschreven voertuig en wie de houder is van dit voertuig. Handhaving werd op deze manier gemakkelijk voor de Belastingdienst. De wetgever heeft vanwege de hiervoor beschreven redenen het inschrijven in het kentekenregister gekwalificeerd als belastbare feit voor de heffing van BPM.

47

De wetgever heeft hier voor gekozen omdat BPM moet worden betaald bij aanschaf van een

nieuw voertuig of bij het importeren van een voertuig. De BPM-heffing is aan dit moment gekoppeld omdat dit een gemakkelijk meetbaar moment is. Expliciet is niet gekozen voor een BPM-heffing op onderhandse verkopen, simpelweg omdat teveel onderhandse particuliere verkopen plaatsvonden en een heffing daarop niet uitvoerbaar zou zijn.

48

Qua uitvoerbaarheid lijkt ook dit een juiste keuze, omdat de

registratie van een auto verplicht is en dat het innen van BPM op deze manier gemakkelijk kan plaatsvinden. Nu wordt echter de last van het betalen van BPM over het voertuig gedragen door degene die het voertuig nieuw koopt of importeert vanuit een ander land. Bij onderhandse particuliere verkoop staat een deel van de verkoopprijs tegenover de afgedragen BPM, maar dat is niet altijd het geval. Hier is mijns inziens nog ruimte voor verbeteringen en wordt op ingegaan in paragraaf 3.3. Mijn voorstellen over hoe ik denk dat de wetgever de wet BPM vorm zou moeten geven werk ik uit in hoofdstuk vier. Eerst volgt de totstandkoming van het huidige BPM-stelsel. Bijzondere verbruiksbelasting van motorrijwielen De wet BPM is de opvolger van de bijzondere verbruiksbelasting van personenauto’s en de bijzondere verbruiksbelasting van motorrijwielen (hierna “BVB”).

49

Met het ontstaan van Europa en het vervallen van

de binnengrenzen voor import van goederen verloor de BVB zijn heffingsgrondslag. De BVB werd namelijk geheven op grond van de wet Omzetbelasting 1968 (hierna “OB”). Het belastbare feit voor de BVB was de invoer van personenauto’s vanuit andere staten van de Europese Gemeenschap (hierna “EG”).

50

Het belastbare feit kwam te vervallen bij het verdwijnen van de binnengrenzen tussen de

47

Kamerstukken II 1973/74, 13 050 A.J. van Lohuizen, Belastingwetgeving motorrijtuigen, Deventer: Kluwer 2009, p. 16 49 Vakstudie Belastingheffing van Motorrijtuigen, regeling Wet BPM 1992, aant. 1.4 50 Drs. J.W. in 'tVelt,”Auto’s belasten zonder grenzen”, WFR 1993/823, inleiding 48

16

lidstaten van de EG. Doordat het belastbare feit kwam te vervallen diende er een nieuw belastbaar feit te worden vervaardigd. Als belastbaar feit werd gekozen voor de registratie van een personenauto.

51

Inschrijving van een personenauto vindt plaats bij de RDW op grond van artikel 7, lid 1, sub a, MRB jo. artikel 1, lid 1, onderdeel i, WvW. Gezien het feit dat registratie dient plaats te vinden op het moment dat een personenauto voor het eerst op het Nederlandse wegennet terecht komt, kan worden beargumenteerd dat nog steeds sprake is van een belastbaar feit dat gericht is op de invoer van personenauto’s uit andere lidstaten van de Europese Unie (hierna “EU”). Deze wijziging leidt vermoedelijk tot een uitbreiding van het belastbare feit aangezien de wet BPM ook wordt geheven over de registratie van nieuwe Nederlandse auto’s. Er kan worden gesproken van een verandering van het belastbare feit en tevens een verbreding van het belastbare feit bij de overgang van de BVB naar de wet BPM. Overgangsperiode BVB naar BPM Bij de overgang van BVB naar BPM is de maatstaf van heffing veranderd. Bij de BVB werd uitgegaan van de catalogusprijs terwijl bij de wet BPM (tot 2013) werd uitgegaan van de netto catalogusprijs. Onder catalogusprijs wordt verstaan de geadviseerde verkoopprijs bij de verkoop van personenvoertuigen door auto-importeurs, die uiteindelijk wordt doorberekend aan de consument.

52

De catalogusprijs is dus de

geadviseerde verkoopprijs voor de auto inclusief belasting toegevoegde waarde (hierna “BTW”). Over de catalogusprijs werd de BVB berekend. De BPM werd berekend over de netto-catalogusprijs, die uitgaat van de geadviseerde verkoopprijs exclusief BTW.

53

De volgorde van de berekening van de

“consumentenprijs” is daarmee als volgt, catalogusprijs plus daarover berekende BPM plus de BTW over de catalogusprijs. De consumentenprijs is opgebouwd uit de catalogusprijs en alle belastingen (BTW en BPM). De belastingdruk op personenauto’s zou niet toe moeten nemen bij de overgang van de BVB naar de wet BPM. Het tarief werd alleen op een andere manier opgebouwd. De opbouw zal ik verduidelijken aan de hand van twee voorbeelden. Bij deze voorbeelden wordt de berekening zoals deze onder de BVB en de wet BPM tot 2013 plaatsvond gehanteerd. De berekening van de BTW blijft buiten beschouwing. BVB De berekening van de BVB gaat als volgt: (fl. 10.000 maal 100/117,5) maal 18,5%, plus (het deel dat fl. 10.000 overstijgt maal 100/117,5) maal 27,8%. Over een auto met een waarde van fl. 20.000 moest onder de BVB dus een bedrag van (10.000 maal 100/117,5) maal 18,5% is fl. 1.574 plus (10.000 maal 100/117,5) maal 27,8% is fl. 2.366. Het totaal komt daarmee op fl. 3.940 dat aan BVB betaald werd.

51

Artikel, 1, lid 2, BPM. Drs. J.W. in 'tVelt,”Auto’s belasten zonder grenzen”, WFR 1993/823, paragraaf 2.3. 53 Drs. J.W. in 'tVelt,”Auto’s belasten zonder grenzen”, WFR 1993/823, paragraaf 2.3. 52

17

BPM tot 2013 De berekening van de BPM (tot 2013) die als volgt kan worden weergegeven: 45,2% maal de netto 54

catalogusprijs, minus fl. 3394. Over een auto met een waarde van fl. 20.000 moest onder de wet BPM 45,2% maal 20.000, minus fl. 3.394, is fl. 5.646 betaald worden. Uit de hier boven beschreven voorbeelden valt op te maken dat de belastingdruk op personenauto’s wel is toegenomen bij de overgang van BVB naar BPM. Naast de toename in belastingdruk is de complexiteit van de berekening aangepast. Deze is in de wet BPM enorm vereenvoudigd ten opzichte van de BVB. Overgang BPM naar BPM op basis van Co2-uitstoot De overgang van de BVB naar de wet BPM is niet de enige wijziging die heeft plaatsgevonden. De wetgever heeft vanaf 2010 nog een andere wijziging in de wet BPM doorgevoerd. Deze wijziging heeft plaats gevonden naar aanleiding van de Gnomes Valente uitspraak van het Hof van Justitie (hierna “HvJ”) 55

van 22 februari 2002. Deze uitspraak komt ook nog aan bod in paragraaf 2.4. Door deze uitspraak van het HvJ heeft de wetgever besloten dat de maatstaf van heffing van de BPM op de schop moest. De maatstaf van heffing is in vijf jaar tijd geleidelijk omgebouwd van een belasting die wordt berekend over de netto-catalogusprijs naar een belasting die wordt berekend op basis van de Co2-uitstoot van een auto. Vanaf 1 januari 2013 is de wet BPM een volledig Co2-afhankelijke belasting geworden. De opbouw van het BPM tarief zoals deze geldt vanaf 1 januari 2013 voor personenvoertuigen is opgenomen in artikel 9, lid 1, BPM. In artikel 9, lid 1, BPM zijn twee tabellen opgenomen met een aantal Co2-niveau schalen. De eerste tabel heeft betrekking op personenvoertuigen die op een andere manier wordt aangedreven dan met een compressieontsteking (benzineauto’s). De tweede tabel heeft betrekking op personenvoertuigen die worden aangedreven door een motor met compressieontsteking (dieselauto’s). Bij deze tweede tabel liggen de schalen iets lager, zodat er vanaf een lagere uitstoot al BPM moet worden afgedragen. Hieronder zal een vergelijking van de belastingdruk worden weergeven zoals deze gold volgens de wet BPM tot 2013 en zoals de wet BPM geldt vanaf 2013. De werking van de tabellen in art. 9, lid 1, BPM zoals deze van toepassing zijn op nieuwe personenvoertuigen komen tevens aan bod. Hierbij laat ik voor de berekening de BTW buiten beschouwing. BPM berekening op basis van Co2-uitstoot Andrew schaft een nieuwe BMW M3 aan bij de dealer voor €110.000 exclusief BTW en deze auto heeft een Co2-uitstoot van 263g/km. De BMW heeft geen compressieontsteking en daarmee valt deze personenauto in de hoogste schaal van tabel 1. Dit betekent dat Andrew over 229g/km een bedrag van €21.485 moet afdragen. Maar 263g/km overstijgt de grens van 229g/km nog met 34g/km. Uit tabel 1 van

54 55

WFR 1993/823, paragraaf 2.4. HvJ EG 22 februari 2002, nr. C-101/00, V-N 2002/57.18

18

art. 9, lid 1, BPM is af te lezen dat er 34 maal €551 boven het vastgestelde bedrag moet worden afgedragen. De som bedraagt €21.485 plus €18.734 plus de aanschafwaarde van €110.000 is een totaal van €150.219. De BPM zoals deze berekend is volgens de nieuwe regeling is gelijk aan 36,56% van de netto cataloguswaarde. Uit dit voorbeeld blijkt dat Andrew met de regeling van 2013 een lagere belastingdruk heeft dan in de oude regeling. BPM op basis van de regeling tot 2013 Bij de oude regeling zou Andrew 45,2% moeten betalen over de netto-catalogusprijs: 110.000 plus (45,2% over €110.000) €49.720, wat een totaal oplevert van€159.939 exclusief BTW. Andrew is met de regeling van 2013, absoluut gezien ongeveer €9.000 goedkoper uit dan met de oude BPM regeling. Het verschil in BPM komt niet alleen tot uiting door de wijziging van de maatstaf van heffing. Na de bekendmaking van de geleidelijke overgang naar een Co2 afhankelijke heffing hebben autoproducenten met de productie van nieuwe modellen auto’s rekening gehouden met deze ombouw. De producenten van personenauto’s zijn auto’s gaan produceren die in een zo laag mogelijke BPM-schijf vallen. Zo zijn er zuinige auto’s geproduceerd die vrijgesteld zijn van BPM vanwege de lage Co2-uitstoot. Dit heeft geleid tot een trend waarbij zelfs de meest vervuilende personenauto’s zuiniger worden gemaakt om in een lagere BPM-schijf terecht te komen. Een lagere BPM leidt uiteindelijk tot een lagere consumentenprijs en daarmee leidt dit voor producenten waarschijnlijk tot een hogere afzet van een bepaald voertuig. Bijvoorbeeld een nieuw model BMW M3 heeft geen Co2 uitstoot meer van 263g/km maar van 229g/km. Dan scheelt dit in de consumentenprijs €18.734. Het feit dat BPM vanaf 1 januari 2013 wordt berekend over de absolute Co2-uitstoot van een personenauto heeft daarmee een effect op zowel producenten als consumenten. Producenten proberen een zo laag mogelijke Co2-uitstoot te realiseren in de nieuwste modellen en consumenten kiezen auto’s met een lagere Co2-uitstoot, omdat zij bij deze auto’s een fiscaal voordeel krijgen. Hierdoor wordt het hoofddoel van het belastingplan 2008 om de druk op het milieu in algemene zin te verminderen naar mijn mening gerealiseerd. 2.2 Automotive belastingen als sturingsinstrument

De hiervoor beschreven wijzigingen in de belastingwetgeving hebben niet alleen budgettaire doelstellingen. De wetgever heeft bij deze wijzigingen ook rekening gehouden met enkele politieke doelstellingen. Belastingwetten kunnen gebruikt worden als instrumenten om het gedrag van burgers een gewenste richting in te sturen.

56

Het gedrag dat de wetgever met deze wetgeving heeft willen bevorderen

is dat burgers bewuster voor een auto zouden kiezen. In de automotive belastingen worden mensen die 56

Vakstudie Nieuws, Belastingplan 2008. MvT; Kamerstukken II 2008/09, 31 704, nr. 3, Kader 3

19

kiezen voor een Co2 zuinige auto “beloond” met een lager te betalen bedrag aan BPM. De reden van deze beloning blijkt uit het belastingplan van 2008 waarin het “anders betalen voor mobiliteit” een groot deel uitmaakte. Belastingplan 2008 In het belastingplan 2008 zijn uiteenzettingen geëist via de moties Cramer en Tang c.s. met betrekking tot een BPM-heffing op een absolute Co2-basis. De BPM-heffing op basis van een absolute Co2-basis is onderdeel van fiscale vergroening. In het belastingplan van 2008 heeft het kabinet dus de druk willen verlagen op het milieu. Hieruit bleek dat er op een andere manier geconsumeerd en geproduceerd moest worden. Schoner en zuiniger, zodat het milieu minder wordt belast. Samen met een aantal milieuvriendelijke tarieven in de wet BPM en MRB werd ook de verpakkingsbelasting en vliegtuigbelasting aangekondigd.

57

De milieuvriendelijke tarieven voor de wet BPM en de MRB zijn tarieven die oplopen

naarmate de vervuiling van het milieu door de consument of producent toeneemt. Wat hieruit valt op te maken is dat de fiscale vergroeningsmaatregelen niet enkel de autobranche probeerde te raken maar ook de fabrieken en vliegtuigmaatschappijen. De bedoeling is om de algehele druk op het milieu in de breedste zin van het woord te verminderen. Om die reden is gekozen om bij registratie van een voertuig over te stappen naar een heffing die wordt berekend over de Co2 uitstoot van een auto. De fiscale vergroeningsmaatregelen waren niet bedoeld om meer geld op te brengen. De belastingopbrengst zou hetzelfde moeten blijven, alleen zou het op een andere manier worden opgebouwd. De bedoeling was dat de fiscale vergroeningsmaatregelen lastenneutraal waren en dat een vergroting van de belastingopbrengsten zou terugvloeien naar de burgers door middel van een tariefsverlaging in de IB.

58

De gedachte van de fiscale vergroening blijkt uit drie argumenten. Het eerste argument is dat de fiscale vergroening invulling geeft aan het beginsel dat de vervuiler betaalt voor de vervuiling die diegene toebrengt aan het milieu. Het tweede argument is dat deze maatregelen leiden tot een brede en evenwichtige belastinggrondslag. Als laatste argument voor de fiscale vergroeningsmaatregelen wordt gesteld dat deze maatregelen de mogelijkheid geven om via positieve prikkels het milieu te verbeteren.

59

Het beginsel van “de vervuiler betaalt” is opgenomen in artikel 174 van het verdrag van de Europe Gemeenschap (hierna “EG-verdrag (oud)”). Dit betekent dat de wetgever een omschakeling maakt van directe belastingen naar indirecte belastingen. Het voordeel van indirecte belastingen is dat deze relatief gezien makkelijker te innen zijn en tevens moeilijker te ontlopen zijn. Met betrekking tot de automotive belastingen is dit zeker het geval, aangezien een bezitter van een auto wordt geacht te “vervuilen” en dat inschrijving van een auto verplicht is in Nederland. Zo wordt de vervuiling gekoppeld aan een persoon en wordt het ontlopen van deze belasting lastig.

57

Brief staatssecretaris van Financiën, 12 april 2011, V-N 2011/28.22, p. 1 Brief staatssecretaris van Financiën, 12 april 2011, V-N 2011/28.22, p. 1 59 Brief staatssecretaris van Financiën, 12 april 2011, V-N 2011/28.22, p. 2 58

20

De fiscale vergroeningsmaatregelen Hieronder zal ik een opsomming maken van een aantal fiscale maatregelen die zijn opgenomen in het belastingplan 2009 naar aanleiding van het belastingplan 2008 in samenhang met de brief “fiscale aspecten anders betalen voor mobiliteit”. Hierbij zal ik slechts ingaan op de maatregelen die betrekking hebben op de mobiliteit. De eerste maatregel is het ombouwen van de BPM-heffing naar een absolute Co2-heffing. Dit kwam al aan bod in paragraaf 2.1. Als tweede maatregel wordt de MRB in lijn gebracht met de heffing naar Co2-uitstoot. Zo krijgen zeer zuinige auto’s en aardgasauto’s een MRB-verlaging, vindt er een MRB-verhoging plaats voor zeer vervuilende dieselpersonenauto’s. Zelfs de bijtelling in de IB voor ter beschikking gestelde auto’s wordt aangepakt. Zo krijgen auto’s met een lage Co2-uitstoot een lager percentage voor de bijtelling.

60

De wet IB werd al behandeld in paragraaf 1.3. Mensen worden door

deze maatregelen gestimuleerd om bewuster voor een personenauto te kiezen. Aan de keuze van een auto hangen nu fiscale gevolgen en de meerderheid van de burgers zal kiezen voor het fiscale voordeel. In mijn optiek zullen deze maatregelen de impact van de Co2-uitstoot op het milieu langzaam maar zeker verminderen. Doordat burgers bewuster kiezen voor een personenauto, omdat bepaalde fiscale voordelen gebonden zijn aan hun keuze, zal de meerderheid van de mensen voor een energiezuinige auto kiezen. Door regelmatige aanscherping van deze maatregelen worden zowel producenten als consumenten enigszins gestuurd om auto’s te produceren/aan te schaffen met een lage Co2-uitstoot. Daardoor zal de algemene druk op het milieu, dat wordt veroorzaakt door Co2-uitstoot, langzaam maar zeker afnemen. Het is overigens niet zo dat Co2-onzuinige personenauto’s duurder worden doordat het BPM bedrag wordt berekend over de Co2 uitstoot van een auto. Relatief gezien worden de Co2-zuinige personenauto’s goedkoper. Zowel bij de aanschaf (BPM) als in het gebruik(MRB). 2.3 Artikel 110 VWEU Artikel 110, van het verdrag van de werking van de Europese Unie (hierna “VWEU”) beschrijft een verbod op heffing van binnenlandse belastingen op buitenlandse producten terwijl binnenlandse producten niet aan deze belasting zijn onderworpen. Artikel 110, VWEU luidt als volgt. “De lidstaten heffen op producten van de overige lidstaten, al dan niet rechtstreeks, geen hogere binnenlandse belastingen van welke aard ook dan die welke, al dan niet rechtstreeks, op gelijksoortige nationale producten worden geheven. Bovendien heffen de lidstaten op de producten van de overige lidstaten geen zodanige binnenlandse belastingen, dat daardoor andere producties zijdelings worden beschermd.” Op het eerste gezicht lijkt geen strijd met dit artikel plaats te vinden bij de heffing van BPM bij een nieuwe auto in Nederland. Onduidelijk is of dit ook geldt bij het invoeren van een occasion uit een andere EUlidstaat. Het importeren van een occasion vanuit een andere EU-lidstaat komt aan de orde in paragraaf 60

Brief staatssecretaris van Financiën, 12 april 2011, V-N 2011/28.22, p. 3-5

21

3.1. BPM wordt geheven op het moment van registratie van de auto in Nederland. Dit vindt plaats wanneer het voertuig voor het eerst gebruikt gaat worden op de Nederlandse wegen. Daarbij wordt voor een deel rekening gehouden met een soortgelijke belasting die is afgedragen in de andere EU-lidstaat. Dit vindt plaats door middel van afschrijvingen die in mindering komen op de berekende BPM. afschrijvingen gaan volgens een afschrijvingstabel.

62

61

Deze

Zie voor de afschrijvingstabel paragraaf 2.4. De

BPM heffing is, in bovenstaande situatie, een heffing van een restbedrag dat niet mag uitkomen boven de (nog niet) afgeschreven BPM die op een vergelijkbare binnenlandse auto rust. Daar zit echter het probleem niet. Het probleem zit hem in het feit dat bij de aanschaf van een tweedehands auto in Nederland de afgedragen BPM voor een deel mee is afgeschreven en dat betekent dat een deel van de verkoopprijs bestaat uit de nog niet afgeschreven BPM terwijl een koper van een tweedehands auto in een andere EU-lidstaat en deze importeert naar Nederland, een rest BPM heffing krijgt opgelegd, waarbij voor de afschrijving alleen rekening wordt gehouden met de ouderdom van het voertuig.

63

De

tweedehandse personenautoverkoop lijkt in het binnenland gestimuleerd ten koste van het buitenland. Het wordt minder aantrekkelijk om een occasion te kopen in het buitenland vanwege de restheffing van BPM die nog op dit voertuig rust en daarbij wordt onvoldoende rekening gehouden met de daadwerkelijke afschrijving van de auto. Zoals eerder aangegeven kwalificeert de berekening van de BPM sinds 1 januari 2013 naar mijn mening als een milieuheffing. Deze milieuheffing vindt plaats bij registratie van het voertuig die verplicht is bij import. De berekening van BPM op de import van occasions zou in mijn optiek onder de zijdelingse bescherming van binnenlandse producties kunnen vallen zoals deze is opgenomen in art. 110, tweede volzin, VWEU. Dit zou betekenen dat de wet BPM in strijd is met artikel 110, VWEU en dat de wet aangepast dient te worden om deze strijdigheid op te heffen. Verdieping vindt plaats in paragraaf 2.4 waarbij het arrest Gnomes Valente van het HvJ een belangrijke rol speelt. 2.4 HvJ Gnomes Valente

De forfaitaire afschrijvingstabel zoals deze in de wet BPM was opgenomen tot 1 januari 2013 werd volgens Europese jurisprudentie geacht in strijd te zijn met Europese regelgeving. Het eerste arrest waaruit dit bleek was het arrest Gnomes Valente van het HvJ. In dit arrest kocht Gnomes, een Portugees, een personenauto in Frankrijk en hij wilde deze auto invoeren. De auto had als bouwjaar 1991 en hij wilde deze in 1996 invoeren in Frankrijk. In Portugal werd de verschuldigde BPM berekend via een forfaitaire tabel waarbij alleen de leeftijd van het voertuig een rol speelde. Het HvJ oordeelde hierover dat in beginsel het volgen van een forfaitaire afschrijvingstabel bij de invoer van personenauto’s is toegestaan maar dat dit er niet toe mag leiden dat de ingevoerde personenauto’s zwaarder worden belast 64

dan personenauto’s die gekocht zijn op de binnenlandse markt, zelfs niet in een klein aantal gevallen. In 61

Art. 1, lid 2, BPM jo. Art. 8, lid 5, Uitvoeringsregeling BPM, Art. 8, lid 1, jo. Art. 8, lid 5, Uitvoeringsregeling BPM 63 HvJ EG, Commissie/Griekenland, C-375/95, jurispr. Blz. I-5981, punt 20, HvJ, Outokumpu, C-213/96, jurispr. Blz I1777, punt 43, HvJ, Commissie Denemarken, C-47/88, jurispr. Blz. I459, punt 21. 64 HvJ 22 februari 2001, C-393/98 62

22

dit arrest bestond de tabel in Portugal uit 7 schalen. In artikel 1, lid 7, van wetsbesluit nr. 40/93 blijkt dat in Portugal na 8 jaar gebruik, een maximale afschrijving van 67% hanteert en dat na dat jaar niet meer wordt afgeschreven.

65

Dit werd niet in lijn geacht met de doelstelling om dicht bij de werkelijke afschrijving

van een voertuig te blijven. In dit geval hanteerde Portugal een restwaarde van een personenauto van 33% van de nieuwwaarde van het voertuig. Dit betekent dat de Portugese belasting die vergelijkbaar is met de wet BPM, ongeacht de leeftijd over minimaal 33% van de nieuwwaarde van het voertuig wordt berekend. Daarnaast zou de restwaarde bereikt zijn in 8 jaar tijd. Dat is naar mijn mening niet reëel omdat de restwaarde van 33% voor een auto te hoog is. Een auto met een nieuwwaarde van €100.000 zou in dat geval een restwaarde van €33.000 hebben. Tegenwoordig gaan auto’s minimaal 10 jaar mee en in veel gevallen nog langer.

66

Dat betekent dat de restwaarde in mijn optiek nooit na 8 jaar bereikt kan zijn. De

afsluiting sluit naar mijn mening dus niet aan bij de daadwerkelijke afschrijving van een auto. Voor een geslaagd beroep op de werkelijke afschrijving van het voertuig zal een belastingplichtige veel gegevens nodig hebben die mogelijk moeilijk te vinden zijn. Het zal voor de belastingplichtige moeilijk zijn om aan te tonen hoeveel het voertuig daadwerkelijk heeft afgeschreven en dus zal in veel gevallen worden teruggegrepen naar een afschrijvingstabel. Doorwerking naar Nederland In het arrest van de HR van 6 december 2002, wordt voor het eerst in Nederland een beroep gedaan op de Gnomes Valente uitspraak van het HvJ.

67

In deze zaak importeert de belanghebbende een occasion

en bij de aangifte BPM voldaan zoals deze is berekend op basis van art. 10, BPM (oud). Belanghebbende deed een beroep op het Gnomes Valente arrest en stelde dat de berekening van het BPM bedrag in strijd was met Europees recht. Het Hof van Leeuwarden stelde de belanghebbende in het gelijk. De HR oordeelde dat in beginsel de uitspraak van het Hof Leeuwarden gegrond was omdat er onvoldoende rekening werd gehouden met de werkelijke afschrijving van het betreffende voertuig en dat deze regeling daarmee in strijd was met artikel 95 EG-verdrag (oud). Dit kon volgens de HR niet leiden tot een teruggaaf van het volledige BPM-bedrag. Dit zou moeten leiden tot een teruggaaf van het teveel afgedragen BPM-bedrag. Als het teveel afgedragen BPM-bedrag kwalificeert dat deel van de BPMbedrag dat, het BPM-bedrag op een vergelijkbare personenauto die in het binnenland is aangeschaft, overstijgt.

68

Uit dit arrest van de HR kan worden afgeleid dat ook in Nederland meer rekening gehouden

moet worden met de werkelijke afschrijving van een voertuig. Het alternatief is dat bij alle gevallen van import van gebruikte auto’s beroep wordt aangetekend tegen de vaststelling van het BPM bedrag. In deze uitspraak van HR worden tevens criteria aangehaald om de werkelijke afschrijving van een voertuig goed te beoordelen. Hierbij wordt verwezen naar het arrest HvJ, Commissie/Griekenland, C-375/95.

69

De

65

HvJ 22 februari 2001, C-393/98 www.cbs.nl (zoek op: “personen- en bedrijfsauto’s steeds later naar de sloop”). 67 HR 6 december 2002, nr. 37 666, BNB 2003/122 68 HR BNB 2003/122 69 HvJ EG, Commissie/Griekenland, C-375/95, jurispr. Blz. I-5981, punt 20, HvJ, Outokumpu, C-213/96, jurispr. Blz I1777, punt 43, HvJ, Commissie Denemarken, C-47/88, jurispr. Blz. I459, punt 21. 66

23

criteria zijn dat er bij de afschrijvingen rekening moet worden gehouden met de ouderdom, de kilometerstand, de staat van het onderhoud, het type aandrijving en het merk en model van het voertuig.

70

Op deze manier kan naar mijn mening een goede afspiegeling worden gegeven van de

werkelijke afschrijving van het voertuig. Een paar jaar later is in het arrest HR BNB 2007/55 geoordeeld dat de afschrijvingstabel zoals deze in art. 10, BPM (oud) is opgenomen, onvoldoende rekening houdt met andere factoren dan de ouderdom van een voertuig en om die reden deze geen goede afspiegeling kan geven van de werkelijke afschrijving van een auto. Bij dit arrest werd de belanghebbende doorverwezen voor nader onderzoek. Het arrest BNB 2007/268 is een verdere uitwerking van deze uitspraak. Het hof oordeelde in deze zaak dat in het onderhavige geval geen sprake was van strijd met Europees recht. De HR heeft deze uitspraak verworpen en beargumenteerde dat uit de afschrijvingstabel van art. 10, BPM (oud) niet valt op te maken met welke afschrijvingsfactoren rekening wordt gehouden. Daarnaast moet de belastinginspecteur bij een betwisting van het BPM bedrag kunnen aantonen op welke manier de afschrijving is opgebouwd zodat de belanghebbende kan kijken of het aantekenen van bezwaar zinvol is.

71

De HR oordeelde dat de

afschrijvingstabel van art. 10, BPM (oud) in strijd was met Europees recht. In mijn optiek kan hieruit geconcludeerd worden dat een forfaitaire afschrijvingstabel bijna altijd in strijd is met het Europese recht, tenzij bij ieder percentage duidelijk is aangegeven waaruit deze is opgebouwd. Gevolgen voor Nederland De wetgever heeft naar aanleiding van bovenstaande jurisprudentie de wetgeving met betrekking tot afschrijving van voertuigen aangepast. Vanaf 1 januari 2010 mag een belanghebbende zijn ingevoerde personenauto voor de wet BPM afschrijven tegen de werkelijke afschrijfwaarde of kan de belanghebbende opteren voor toepassing van de afschrijvingstabel. De belanghebbende moet wel zelf aantonen hoeveel het voertuig in totaal is afgeschreven en op welke punten wil de belanghebbend hier een geslaagd beroep op doen.

72

Per 1 juli 2012 is in art. 8, Uitvoeringsregeling BPM (hierna “URBPM”)

opgenomen dat de vermindering op het BPM-bedrag door afschrijvingen van het voertuig zoals deze genoemd is in art. 10, en 10a, BPM wordt gebaseerd op de inkoopprijs in nieuwstaat. De inkoopprijs in nieuwstaat is hetzelfde als de netto-catalogusprijs, ofwel catalogusprijs exclusief BTW en BPM. Deze wijziging heeft plaatsgevonden naar aanleiding van een uitspraak van de HR van 2 maart 2012.

73

De

basering van afschrijving op netto-catalogusprijs is in mijn optiek een verbetering ten opzichte van de basering van afschrijving op consumentenprijs (prijs inclusief BTW en BPM). Bij de wijziging van art. 8, URBPM wordt ook de afschrijving op gebruikte voertuigen versneld.

74

Voor deze nieuwe manier van

70

HvJ EG, Commissie/Griekenland, C-375/95, jurispr. Blz. I-5981, punt 20, HvJ, Outokumpu, C-213/96, jurispr. Blz I1777, punt 43, HvJ, Commissie Denemarken, C-47/88, jurispr. Blz. I459, punt 21. 71 HR 29 juni 2007, BNB 2007/268, ro. 3.3 72 Vakstudie Belastingheffing van motorrijtuigen, commentaar op art. 10 Wet BPM 1992 73 HR 2 maart 2012, BNB 2012/147 74 Kamerstukken II, 2009/10, 32 129, nr. 14

24

afschrijven is gekozen omdat gemiddeld bij de afschrijving op inkoopprijs bij nieuwstaat sneller wordt afgeschreven dan bij de afschrijving over de consumentenprijs.

75

Wetgeving in 2013 Op 1 januari 2013 heeft de laatste wijziging plaatsgevonden in de wet BPM. De wetgever heeft een nieuwe afschrijvingstabel opgesteld waarbij het te betalen BPM bedrag wordt verminderd met een percentage dat wordt bepaald door de leeftijd van een personenauto. De procentuele vermindering van het BPM bedrag is afhankelijk van de tijd die is verstreken vanaf eerste ingebruikname.

76

Nog steeds

wordt slechts rekening gehouden met de ouderdom van het voertuig maar de wetgever heeft de percentages op een dusdanige manier vormgegeven dat het beter aansluit bij de daadwerkelijke afschrijving van een personenauto. Uit de nieuwe afschrijvingstabel valt af te leiden dat een auto in ongeveer 17,5 jaar totaal is afgeschreven.

77

In mijn optiek is dit een reële afschrijvingstabel omdat uit

cijfers van het CBS blijkt dat personenauto’s tegenwoordig gemiddeld 16 jaar of langer mee gaan.

78

Afzettend tegen de jurisprudentie van het HvJ is deze afschrijvingstabel nog steeds niet in lijn met de gestelde eisen. Uit de tabel blijkt nog steeds niet welke factoren een rol hebben gespeeld bij het bepalen 79

van het afschrijvingspercentage behalve de factor ouderdom. Volgens mij is de nieuwe afschrijvingstabel nog steeds in strijd met het arrest Gnomes Valente en daarmee in strijd met Europese regelgeving. Literatuur In de literatuur wordt door Vakstudie Nieuws verschillend geoordeeld over de BPM wetgeving. In beginsel spraken ze van een positieve draai aan de BPM-wetgeving door het feit dat meer rekening wordt gehouden met de Europese regelgeving. De constante verandering leidt echter binnen de BPMwetgeving tot mankementen. Zij concluderen dan ook dat de wetgever zich meer moet richten op wetgevingskwaliteit omdat de laatste jaren meerdere malen uit jurisprudentie is gebleken dat de wetgeving niet deugt.

80

Hieruit valt te concluderen dat de afschrijvingstabel zoals deze tot 1 januari 2013

gold nog steeds niet voldoet aan de regels die zijn opgesteld door het HvJ in de uitspraak in de zaak Commissie/Griekenland. Hedendaags wordt wel meer rekening gehouden met de werkelijke afschrijving. Dit valt te concluderen uit het feit dat mag worden afgeschreven van inkoopprijs nieuwstaat in plaats van consumentenprijs. Hieruit blijkt echter dat het lastig is om de werkelijke afschrijving van een personenauto in kaart te brengen. In de literatuur is ook veel commentaar gegeven op de afschrijvingstabel in de wet BPM naar aanleiding van het arrest Gnomes Valente. De literatuur is behoorlijk verouderd omdat er recentelijk niets meer over 75

HR 2 maart 2012 BNB 2012/147, ro. 4.8 Artikel 8, lid 5, Uitvoeringsregeling BPM 77 Artikel 8, lid 5, Uitvoeringsregeling BPM 2013 78 www.cbs.nl(zoekterm “personen- en bedrijfswagens steeds later naar de sloop”) 79 HvJCommissie/Griekenland, C-375/95, jurispr. Blz. I-5981 80 V-N 2012/53.19 76

25

is geschreven. Toch is het commentaar nog wel van belang en dit commentaar zal ik hieronder bespreken. Zo bespreekt Van der Woude in zijn artikel “De huidige afschrijving BPM kan de schroothoop op” uit 2001 het arrest Gnomes Valente en becommentarieert aan de hand van deze uitspraak het Nederlandse afschrijvingsstelsel.

81

Hij geeft aan dat er in beginsel veel gelijkenis is tussen de Portugese

afschrijvingstabel en de Nederlandse afschrijvingstabel en beargumenteert daarbij dat het Nederlandse stelsel ook

slechts rekening houdt met de ouderdom

van een voertuig en dat verdere

afschrijvingsfactoren zoals de kilometerstand geen deel uitmaken van de het percentage. Het enige verschil tussen beide afschrijvingstabellen dat aantoonbaar is, is het percentage waar mee afgeschreven wordt. Nederland hanteerde in die tijd een hoger afschrijvingspercentage dan Portugal. Daarbij geeft hij 82

aan dat niet bekend is wat de grondslag is voor deze percentages. Als tweede haalt de Van der Woude een probleem aan dat de wetgever mogelijk niet voor ogen had. De wetgever heeft bedoeld om de gemiddelde afschrijving van alle gebruikte motorvoertuigen en motorrijwielen in kaart te brengen en daarbij zo dicht mogelijk aan te sluiten bij de werkelijke waardedaling van deze voertuigen. Hierbij doelt 83

hij op voertuigen in de ruimste zin van het woord. De afschrijving zou daarmee gelijk moeten zijn aan het gemiddelde van de afschrijving van alle voertuigen in Europa. In de zaak Gnomes Valente heeft het HvJ besproken dat discriminatie van buitenlandse voertuigen ten opzichte van binnenlandse voertuigen, zelfs op het kleinste niveau, verboden is. Dat betekent dat per individueel geval beoordeeld moet worden welk bedrag aan BPM betaald moet worden.

84

De gemiddelden waarop de afschrijvingstabel is gebaseerd

voldoen niet aan dit vereiste. Om deze reden is er sprake van strijd met art. 90 EG-verdrag (oud). Als laatste haalt Van der Woude Europese jurisprudentie van het HvJ aan met betrekking tot art. 90 EGverdrag (oud) waaruit blijkt dat er niet meer belasting mag worden geheven over een voertuig dan nog op een vergelijkbaar binnenlands voertuig rust. Artikel 10, BPM (oud) neemt de regelgeving opgenomen in art. 90 EG-verdrag (oud) dus niet in acht en Nederland is verantwoordelijk voor deze wetgeving.

85

Hij

concludeert hieruit dat de eisen die worden gesteld door het HvJ in het arrest Gnomes Valente terecht zijn, maar dat het implementeren in de wetgeving lastig zal zijn gezien de feiten dat er rekening moet gehouden met vaak moeilijk bepaalbare factoren. Dat het implementeren van de eisen die zijn vastgelegd in Gnomes Valente lastig is blijkt uit de wetgeving vanaf 1 januari 2013. Deze voldoet nog steeds niet aan de vereisten omdat er geen duidelijkheid bestaat over de opbouw van het percentage van afschrijving. De afschrijving wordt gebaseerd op de leeftijd van de personenauto en over andere factoren wordt niets teruggevonden in de wetgeving. In een artikel van Bakker en Marinc uit 2006 wordt de Coevering-procedure van het HvJ besproken en aan de hand daarvan de nieuwe voorstellen voor de wet BPM.

86

De Coevering-procedure gaat over een

81

WFR 2001/930, H.4 V-N 1998/49.4, blz. 4169 83 V-N 1998/49.4, blz. 4169 84 WFR 2001/930, H.4 85 Dr. Mr. A.W. van der Woude, “Belastingen begrenst”, par. 2.1.7. en 2.2.9 86 WFR 2006/1423 82

26

grensoverschrijdende verhuur van een Belgische auto die op de Nederlandse wegen in gebruik is en die de BPM-vrije termijn overschreed. Deze zaak is voor de afschrijvingstabel niet zozeer van belang, behalve dat er bij terugkeer naar België een terugbetaling van de rest-BPM plaatsvond. Wat interessanter is, is dat zij opnieuw de eisen aanhalen van het arrest Gnomes Valente en dat er een wetsvoorstel ligt ter verfijning van de afschrijvingstabel. Zij geven aan dat als eis van het HvJ geldt dat er door de belanghebbende moet kunnen worden opgemaakt uit welke criteria het BPM bedrag is opgebouwd. Echter het wetsvoorstel bevat enkel een aanpassing van het percentage voor auto’s ouder dan 10 jaar, en dat er een BPM vrijstelling geldt vanaf 19 jaar.

87

Zij concluderen dan ook dat het wetsvoorstel dat per

1 januari 2007 van kracht is geworden nog steeds niet voldoet aan de eisen die door het HvJ zijn gesteld in de uitspraak Gnomes Valente en dat de wet BPM daarom nog steeds niet in lijn is met het vrije verkeer van diensten. Zoals aangegeven blijkt dat de wetgever tot op een zekere hoogte gehoor heeft gegeven aan deze uitspraak. De wetgever heeft het percentage van afschrijving verhoogd zodat het meer in lijn is met de daadwerkelijke afschrijving van een voertuig. Maar tot op heden is in de wetgeving niet duidelijk hoe dit percentage precies is opgebouwd of wordt er aangegeven welke factoren een rol spelen om een hogere afschrijving toe te kennen dan die is opgenomen in de afschrijvingstabel. Al met al concludeer ik dat de wetgever meer tijd moet stoppen in het in lijn brengen van de Nederlandse wetgeving met Europese regelgeving. De wetgever dient in mijn optiek hiervoor de tijd te nemen en niet steeds de wetgeving te veranderen zonder dat de strijdigheid met Europese regelgeving is opgelost. 2.5 Afsluitende opmerkingen en Conclusie

Uit het voorgaande kan worden afgeleid dat de wet BPM veel veranderingen heeft doorgemaakt. Daarbij is de heffingsmaatstaf van de wet BPM in zijn geheel veranderd. In beginsel werd BPM geheven over de Catalogusprijs inclusief BTW. Toen dat een heffing bleek die dubbelop was omdat de BPM berekend werd over betaalde BTW werd de maatstaf van heffing veranderd in de netto-catalogusprijs. Naar aanleiding van het belastingplan 2008 waarbij de druk op het milieu een grote rol ging spelen in de politiek is gekozen voor een andere manier van belasting betalen voor vervuilende producten. De maatstaf van heffing van de wet BPM is vanwege het belastingplan 2008 omgebouwd tot een heffing die wordt berekend over de Co2-uitstoot van een personenauto. Toch bestaat er veel kritiek op de wet BPM, voornamelijk op de vermindering via de afschrijvingstabel in de wet BPM bij het importeren van een tweedehands auto uit een andere EU-lidstaat. Waar nog niet veel kritiek op is gegeven is de nieuwe maatstaf van heffing: de heffing over de Co2-uitstoot van een personenauto. In politiek opzicht is dit geheel in lijn met hetgeen de wetgever voor ogen had. Degene die een milieuvervuilende auto aanschaft betaalt meer belasting dan degene die een milieuvriendelijke auto koopt. Om die reden is het geheel in lijn met het beginsel van “de vervuiler betaald”. De nieuwe maatstaf van heffing van de wet BPM valt te kwalificeren als een milieuheffing en leidt waarschijnlijk tot strijdigheid met artikel 110, VWEU.

87

Kamerstukken II, 2006/07, 30 804, nr. 9, blz. 10

27

Hoofdstuk 3 Het importeren van een Europese personenauto 3.1 Importeren van een occasion uit België

Om het importeren van een occasion uit een andere EU-lidstaat te verduidelijken zal ik de import behandelen aan de hand van een voorbeeld waarbij de belanghebbende een Belgische auto importeert naar Nederland. Een natuurlijk persoon die woonachtig is in Nederland is op zoek naar een tweedehands personenauto voor privé gebruik. Het budget van de belanghebbende is niet toereikend om een nieuwe auto te kopen en om die reden is hij op zoek naar een occasion. Na alle Nederlandse autodealers te hebben afgespeurd en daar niet de auto naar zijn smaak te hebben gevonden, richt deze belanghebbende zich tot het internet. Op het internet vindt de belanghebbende een personenauto die aan zijn eisen voldoet bij twee verschillende autohandelaren. Eén van deze autohandelaren bevind zich in Nederland en de andere autohandelaar bevindt zich in België. De personenauto’s zijn vergelijkbaar met elkaar, het enige verschil zit hem in de prijs waarvoor deze wordt aangeboden. Bij de handelaar in Nederland kost deze auto 15.000 euro en bij de handelaar in België kost deze vergelijkbare auto maar 11.000 euro. De particuliere belanghebbende gaat voor de goedkopere optie en koopt de auto in België. Wat zijn nu de gevolgen voor deze particuliere belanghebbende met betrekking tot de heffing van BPM? Wanneer een persoon een auto aanschaft in België, moet deze persoon rekening houden met belastingen die moeten worden voldaan. Het betreft hier de BTW, de belasting op inverkeerstelling, verkeersbelasting, en in het Waals gewest als u een vervuilende auto rijdt; een ecomalus belasting.

88

De

ecomalus belasting is vergelijkbaar met het Co2-element van de wet BPM heffing die vanaf 2006 van toepassing is. De belasting op inverkeerstelling kan worden vergeleken met de Nederlandse BPM-heffing zoals deze tot 2013 was opgebouwd. De heffing van de belasting op de inverkeerstelling en de ecomalus belasting vindt plaats bij registratie. In België is namelijk sinds 1 januari 2012 de inverkeerstelling belasting komen te vervallen in het Waals gewest en wordt voor nieuwe personenauto’s de belasting berekend op basis van de absolute Co2-uitstoot. De belasting op de inverkeerstelling is gebleven in Vlaanderen.

89

De verkeersbelasting is een vergelijkbaar met de MRB.

Nu volgt de uitwerking van de fiscale gevolgen in België bij de aanschaf van een Belgische personenauto en de fiscale gevolgen van de import van deze Belgische auto naar Nederland.

88 89

Artikelen 97 tot 97sexies van het Wetboek van de met deinkomstenbelastingen gelijkgestelde belastingen. (BE) Artikel 97, lid 2, van het Wetboek van de met de inkomstenbelastingen gelijkgestelde belastingen (BE)

28

Fiscale gevolgen in België De aanschaf van een Belgische personenauto heeft een aantal directe gevolgen in België. Deze gevolgen zijn verschillend bij de aankoop van een tweedehands personenauto bij een handelaar of bij een particulier. Deze 2 varianten zal ik hier onder uitwerken: Auto kopen bij een Belgische handelaar Wanneer de belanghebbende het voertuig koopt van een handelaar in België is BTW verschuldigd over de aanschafprijs.

90

De belasting op de inverkeerstelling of de ecomalus belasting wordt geheven bij

nieuwe en tweedehandsauto’s die voor het eerst in gebruik worden genomen op de Belgische wegen.

91

Uitgaande van een tweedehands verkoop van een Belgische auto wordt deze belasting op inverkeerstelling of ecomalusheffing niet in rekening gebracht, omdat deze al is betaald door de persoon die deze auto als eerste in gebruik nam in België. Auto kopen bij een Belgische particulier Wanneer de belanghebbende het voertuig koopt van een particulier in België is er geen BTW 92

verschuldigd over de aanschafprijs. Ook de eenmalige belasting op de inverkeerstelling of de ecomalus belasting wordt niet geheven, omdat deze al is betaald door de persoon die dit voertuig als eerste in gebruik nam. Mocht de tweedehandse personenauto van een jonge leeftijd zijn, dan kan het zijn dat een deel van de belasting op de inverkeerstelling of de ecomalus belasting is opgenomen in de verkoopprijs. Deze eenmalige belastingen verhogen de aanschafprijs van de auto bij eerste aanschaf. De betaalde belastingen worden meegenomen in de afschrijvingen van de auto. In de meeste gevallen zal de auto nog niet volledig zijn afgeschreven. Dat betekent dat de koper van een tweedehands auto een deel van de belasting op de inverkeerstelling of ecomalus belasting betaald omdat deze belasting is opgenomen in de verkoopprijs. De verkoper krijgt op deze manier een deel van de afgedragen belasting terug. Maar dit is niet altijd het geval. Een auto die 15 jaar mee gaat zal in die tijd volledig zijn afgeschreven. Er ontstaat geen verschil door de belasting op de inverkeersstelling of ecomalus belasting. De hogere aanschafprijs verhoogt enkel de jaarlijkse afschrijvingen, omdat de auto in beginsel nog steeds 15 jaar mee gaat. Wanneer deze auto na 16 jaar wordt verkocht zal de verkoper niks terugkrijgen van zijn afgedragen belastingen.

90

Artikel 45, lid 1, sub 1, van het Wetboek over de toegevoegde waarde (BE) Artikelen 97 tot 97sexies van het Wetboek van de met deinkomstenbelastingen gelijkgestelde belastingen. (BE) 92 Artikel 39, van het Wetboek over de toegevoegde waarde (BE) 91

29

Fiscale gevolgen in Nederland Auto kopen bij een Nederlandse handelaar Wanneer een belastingplichtige een tweedehands auto koopt bij een Nederlandse handelaar is er BTW verschuldigd over de auto. Uitgaande van een Nederlandse tweedehandse auto zal er geen BPM betaald moeten worden over de auto omdat deze al is afgedragen door de persoon die de auto als eerste in gebruik nam. Toch draagt de koper een deel van de BPM, omdat deze is opgenomen in de verkoopprijs. Auto kopen bij een Nederlandse particulier Wanneer een belastingplichtige een Nederlandse tweedehandse auto koopt bij een Nederlandse particulier is er geen BTW verschuldigd over de waarde van de auto. Er wordt geen BPM geheven over deze auto omdat deze al is betaald door de eerste eigenaar. De koper draagt een deel van de BPM omdat deze is opgenomen in de verkoopprijs. Grensovergang De auto die de belanghebbende heeft aangeschaft in België, staat op een Belgisch kenteken dat in België geregistreerd is bij een organisatie die vergelijkbaar is met de Nederlandse RDW. Wanneer een persoon deze auto naar Nederland importeert, omdat de belanghebbende het voertuig wil gebruiken op het Nederlandse wegennet, dient deze personenauto te beschikken over een Nederlands kenteken.

93

Het

Nederlandse kenteken moet op diens naam worden geregistreerd en registratie van een voertuig is het belastbare feit voor de wet BPM. Op het moment van registratie van de tweedehands geïmporteerde personenauto moet het restbedrag aan BPM die nog op deze auto rust worden betaald. Het voertuig wordt bij de invoer gecontroleerd bij een RDW-controlepunt. Daarna moet het voertuig naar een BPMaangiftepunt bij de Belastingdienst.

94

Het controlepunt en aangiftepunt zitten in hetzelfde gebouw. Bij het

BPM-aangiftepunt dient de BPM in één keer te worden afgedragen. Wanneer de BPM is afgedragen stuurt de RDW het kentekenbewijs naar het woonadres. De belanghebbende moet de kentekenplaten zelf laten aanmaken bij een kentekenfabrikant.

95

Na deze handelingen staat de personenauto op naam

en in het kentekenregister zoals bedoeld in art. 1, lid 1, onderdeel i, WvW. Registratie van een voertuig bij de RDW is afhankelijk van de aanschaf van een auto en daarom werd de BPM in beginsel geheven over de catalogusprijs van het voertuig. Vanaf 1 januari 2013 wordt BPM geheven over de Co2-uitstoot van een voertuig wat in mijn optiek meer te maken heeft met het gebruik van een voertuig dan de aanschaf of de registratie. In de periode waarbij de maatstaf van heffing van de wet BPM is omgebouwd van netto-catalogusprijs naar Co2-afhankelijk, bestond een deel van het BPM bedrag nog uit een bedrag dat te maken had met de netto-catalogusprijs van een personenauto. Per 1 93

www.rdw.nl www.rdw.nl 95 www.rdw.nl 94

30

januari 2013 wordt het BPM bedrag volledig berekend aan de hand van de Co2-uitstoot van een personenauto. Dit doet enkele nieuwe kwesties rijzen, meer specifiek de uitvoerbaarheid om BPM te heffen bij grensovergang en de keuze om het Co2-element van de wet BPM niet op te nemen in de wet MRB. Uitwerking van deze kwesties volgt hieronder en in hoofdstuk vier. 3.2 BPM-heffing vanaf 1 januari 2013 en EU-regelgeving

Vanaf 2006 heeft in de wet BPM een ombouw van de maatstaf van heffing plaatsgevonden. De wetgever 96

heeft de wet BPM in lijn willen brengen met het besluit anders betalen voor mobiliteit. De berekening van de BPM is afhankelijk geworden van de Co2-uitstoot van een personen auto. Voor deze manier van berekenen is gekozen omdat in het belastingbesluit 2008 het beginsel “de vervuiler betaalt” de grootste rol speelde.

97

De registratie van een personenauto wordt nog altijd aangemerkt als het belastbare feit

voor de wet BPM. In de periode dat de wet BPM is omgebouwd bestond de berekening van de BPM uit twee verschillende delen. Het eerste deel van het totale BPM-bedrag bestond uit een berekening over de netto catalogusprijs en het tweede deel bestond uit een berekening over de Co2-uitstoot van het desbetreffende voertuig. Het totaal vormde samen het BPM-bedrag dat betaald moest worden. Het percentage dat werd gebruikt voor de berekening over de netto catalogusprijs werd verminderd tussen 1 januari 2006 en 1 januari 2013. Op 1 januari 2013 is het percentage is het percentage nihil en daarmee is de berekening over de netto catalogusprijs komen te vervallen. Het bedrag aan BPM wordt vanaf 1 januari 2013 berekend over de Co2-uitstoot van een voertuig. Dit heeft de nodige vragen opgeleverd, waar tot op heden nog geen uitkomsten voorhanden zijn. De Europese regelgeving op dit gebied bestaat voornamelijk uit rechtspraak van het HvJ die is uitgelokt door prejudiciële vragen. De prejudiciële vragen hebben betrekking op vrijheden die zijn opgenomen in het VWEU. Vooral het verbod dat is opgenomen in artikel 110, VWEU geeft vaak aanleiding tot prejudiciële vragen. Tot op heden schept het HvJ nog geen duidelijkheid. Onduidelijkheden die wel al door het HvJ zijn weggenomen komen hieronder aan bod. Ten aanzien van de invoer van tweedehands personenauto’s uit het buitenland heeft de rechtbank Breda in 2010 een aantal prejudiciële vragen gesteld aan het HvJ. De rechtbank stelde de vraag of de teruggaaf regeling van de wet BPM zoals deze tot op heden is opgenomen in art. 14a, BPM, in strijd is met het vrije verkeer van diensten zoals opgenomen in art. 49 t/m 55 EG-verdrag (oud).

98

De teruggaafregeling houdt

in dat, wanneer een belanghebbende BPM betaalt op het moment van registratie, deze belanghebbende zijn afgedragen BPM-bedrag voor een deel kan terugkrijgen wanneer de belanghebbende emigreert naar een andere lidstaat en de personenauto meeneemt. Het probleem zit in het feit dat het gehele bedrag aan BPM moet worden betaaldop het moment van registratie en dat daarna een deel van dat bedrag wordt teruggestort zonder een vorm van rente op deze teruggave. Het HvJ heeft hierover geoordeeld dat de Wet BPM 1992 in strijd is met Europese regelgeving, ondanks dat een teruggaafregeling in de wet is 96

Vakstudie Nieuws, Belastingplan 2009. Memorie van toelichting; Kamerstukken II 2008/09, 31 704, nr. 3, Kader 3 zie paragraaf 2.2 98 HvJCoeveringzaak C-242/05 97

31

opgenomen. Het oordeel is gebaseerd op het feit dat er geen rente wordt gegeven op de teruggaaf.

99

Dit

antwoord ziet op specifieke situaties waarin belanghebbende (r)emigreren naar een andere lidstaat. Wanneer een Nederlands belanghebbende een nieuwe auto heeft gekocht in Nederland, heeft deze het volledige bedrag aan BPM afgedragen. Bij emigratie krijgt de belanghebbende daar een deel van terug. In de meeste gevallen zal op het moment van registratie nog niet bekend zijn of de belanghebbende op en een later tijdstip zal gaan (r)emigreren. Bij registratie moet het gehele bedrag aan BPM worden afgedragen. Dit geldt ook bij registratie van tweedehands auto’s uit andere lidstaten. Bij deze tweedehands auto’s moet het volledige bedrag aan rest-BPM worden betaald. Het toekennen van rente op de afgedragen BPM zou deze strijdigheid kunnen wegnemen. Een ander alternatief zou het opnemen van een Co2-element in de wet MRB ter vervanging van de BPM kunnen zijn. Op deze mogelijke oplossing wordt in paragraaf 4.2.2 ingegaan. Het gerechtshof te ‘s-Hertogenbosch heeft prejudiciële vragen gesteld aan het HvJ naar aanleiding van een zaak uit 2010. Een belanghebbende heeft in deze zaak een auto gekocht die in 2006 voor het eerst in gebruik is genomen op het wegennet in Duitsland. In 2010 heef de belanghebbende deze auto geïmporteerd naar Nederland en heeft het berekende bedrag aan BPM voldaan, maar is tevens in beroep gekomen tegen de berekening van het BPM-bedrag. Het beroep richtte zich tegen het Co2-deel van de berekening, dat sinds 2006 onderdeel uitmaakt van de berekening. Rechtbank Breda oordeelde hierover dat het uitgangspunt van de BPM berekening, de eerste ingebruikname is. De Rechtbank Breda bedoelde daarmee de ingebruikname in 2006. Hof ‘s-Hertogenbosch heeft over het Co2-element van de wet BPM prejudiciële vragen gesteld met betrekking tot de toelaatbaarheid.

100

Het Hof ‘s-Hertogenbosch

stelt dat er niet meer BPM mag worden geheven dan dat er nog rust op een vergelijkbaar binnenlands voertuig. Is dit niet het geval dan zou er strijd zijn met art. 110 VWEU. In bovenstaande situatie zijn vergelijkbare binnenlandse voertuigen echter niet belast met de Co2-heffing. Het Hof verwacht dat de Co2-heffing wordt aangemerkt als een “nieuwe” belasting.

101

De wet BPM kwalificeert zoals al eerder

onderbouw als een milieuheffing en dat blijkt ook uit het besluit “anders betalen voor mobiliteit”. Uit dit besluit blijkt namelijk dat het Co2-element is opgenomen, omdat de vervuiler van het milieu meer moet afdragen voor de vervuiling die hij maakt. Het HvJ heeft in een uitspraak van 7 april 2011 geoordeeld over het Co2-element van de wet BPM. Het HvJ oordeelde dat art. 110, VWEU zich ertegen verzet dat er bij eerste registratie op de Nederlandse wegen een milieuheffing wordt geheven op een voertuig. Een Nederlands belanghebbende wordt op deze manier ontmoedigd om een voertuig uit een andere Europese lidstaat te kopen.

102

Een vergelijkbaar Nederlands voertuig is mogelijk niet onderworpen aan de

wet BPM inclusief Co2-element. Hiermee zou de wet BPM zoals deze is opgenomen per 1 januari 2013 geheel in strijd zijn met art. 110, VWEU omdat het BPM bedrag vanaf 1 januari 2013 volledig wordt berekend op de absolute Co2-uitstoot van het voertuig. Het moment van heffing is nog wel gekoppeld 99

Vakstudie Belastingheffing van Motorrijtuigen, art. 1 Wet BPM 1992, aant. 1.8.3. p. 3 V-N Vandaag 2012/2423: prejudiciële vragen over Co2-deel van BPM 101 V-N Vandaag 2012/2423: prejudiciële vragen over Co2-deel van BPM 102 HvJ EU 7 april 2011, nr. C-402/09, PbEU C 160/8 100

32

aan het registreren van een voertuig. Registratie is verplicht bij eerste ingebruikname op het Nederlandse wegennet. Dat betekent dat een milieuheffing plaatsvindt bij grensovergang. De berekening van de BPM in deze vorm is ogenschijnlijk in strijd met art. 110, VWEU. 3.3 BPM en de ter beschikking gestelde auto De relatie van de wet BPM en ter beschikking gestelde personenauto’s is tevens relevant. Personen die een auto ter beschikking krijgen gesteld kopen over het algemeen geen nieuwe auto en kopen ook geen tweedehands auto vanuit een andere lidstaat.

103

De personen die een auto ter beschikking gesteld

hebben gekregen hebben geen last van de problemen zoals deze in de vorige paragraaf zijn uiteengezet. Ook met betrekking tot het rijden met een ter beschikking gestelde auto brengt de wetgeving ongewenste effecten met zich mee. De fiscale gevolgen van het privé rijden met een ter beschikking gestelde auto is geregeld in de LB. In deze wetten zijn de fiscale voordelen geregeld die de personen krijgen voor het rijden van een Co2-zuinige auto. In beginsel geldt voor een ter beschikking gestelde auto dat 25% van de waarde van het voertuig bij het inkomen wordt opgeteld voor de LB heffing wanneer meer dan 500 kilometer voor privédoeleinden wordt gereden.

104

Zoals in paragraaf 1.3 is uiteengezet kan dit percentage

verlaagd worden met maximaal 25% wanneer de persoon die een auto ter beschikking gesteld krijgt kiest voor een Co2-zuinige personenauto. De effecten die de wetgeving met betrekking tot zuinige auto’s met zich meebrengt bij producenten, werkgevers en werknemers zijn problematisch. Denk hierbij bijvoorbeeld aan de persoon die niet op zijn brandstofverbruik hoeft te letten en daardoor onzuiniger in de personenauto rijdt. Producenten Bij de producent vloeit het negatieve effect voort uit de meting van de Co2-uitstoot van een nieuw model personenauto die plaatsvindt bij het keuringsstation. De producenten van personenauto’s zijn bewust van de criteria waar de auto op wordt getest. Bij deze meting zorgen de producenten dat de auto zo goed mogelijk aan deze criteria voldoet. Zo verwerken de producenten allerlei systemen in hun nieuwe modellen die zorgen dat de auto zo zuinig mogelijk is. Een voorbeeld hiervan is de indicator op het dashboard die vertelt wanneer moet worden opgeschakeld om zo min mogelijk benzine te verbruiken tijdens het rijden. Een ander voorbeeld is het “downsizen” van de motorblokken die de personenauto aandrijft. In plaats van een motorblok dat de auto zonder enige moeite aandrijft wordt het motorblok vervangen door een motorblok dat de auto met enige moeite aandrijft maar op het zelfde niveau komt als het oude motorblok door een aantal aanpassingen. Op deze manier proberen producenten de test te manipuleren en een zo laag mogelijke gemiddelde Co2-uitstoot te behalen in de test. De uitslag van de test bepaald welk energielabel wordt gekoppeld aan het voertuig. Dit energielabel kan bepalend zijn voor de populariteit van de personenauto. 103 104

Zie hoofdstuk 1, paragraaf 1.3 Artikel 3.20, lid 3, Wet IB 2001

33

Werkgevers Werkgevers bieden de werknemer een mogelijkheid om een ter beschikking gestelde auto te rijden. De werknemer hoeft hier niet voor te kiezen. Wanneer de werknemer kiest voor een ter beschikking gestelde auto kan het zijn dat de werknemer een auto krijgt toegewezen of dat de werknemer een auto kan kiezen uit een bepaalde lijst. Bij de keuze uit de lijst moet de auto wel aan een aantal vereisten voldoen. De vereisten komen neer op de voorwaarde dat de auto die de werknemer kiest Co2-zuinig moet zijn. Daarnaast stelt de werkgever ook vaak een tankpas ter beschikking bij de ter beschikking gestelde. Deze tankpas kan onbeperkt gebruikt worden voor zowel zakelijke als privédoeleinden. De werkgever biedt de werknemer dus een bepaald gemak aan met de ter beschikking stelling van een auto. De werknemer hoeft zich geen zorgen meer te maken over de auto en over het benzineverbruik. Een indirect effect van deze “zorgeloze” ter beschikking gestelde auto is dat de werknemer zich ook geen zorgen meer hoeft te maken over zijn rijstijl. Werknemers zullen waarschijnlijk minder zuinig gaan rijden dan dat zij voorheen deden, met een hogere Co2-uitstoot als gevolg. De wetgeving treft hier dus geen doel. Werknemers De werknemers mogen in sommige gevallen van de werkgever een auto kiezen uit een bepaalde lijst. De auto’s in deze lijst voldoen aan de eisen die de werkgever heeft gesteld. Voor de beschrijving van de volgende situatie ga ik uit van een personenauto waar in beginsel 25% van de waarde van het voertuig bij het inkomen voor de LB moet worden opgeteld. Vanwege de Co2-uitstoot van deze auto krijgt de werknemer een korting op deze bijtelling van 11%. De bijtelling van 25% en de fiscale korting van 11% leiden tot een totale bijtelling van 14% en deze bijtelling is van toepassing wanneer de werknemer meer dan 500 privékilometers rijdt met de auto. Deze fiscale regelingen zijn in het leven geroepen om de druk op het milieu te verminderen. Door het effect van de tankpas wordt echter niet zuinig gereden met de auto’s zoals door de producenten “bedoeld” was. De oorzaak is het feit dat werknemers zich geen zorgen hoeven te maken over de kosten bij de benzinepomp. Met een “zuinige” personenauto kan immers evengoed de maximumsnelheid worden overschreden en daarmee ook de bedoelde Co2-uitstoot. Dit is te merken aan het hogere benzineverbruik op deze snelheden. Het merendeel van deze auto’s zal waarschijnlijk bestaan uit auto’s die ter beschikking zijn gesteld en waarvan de bestuurder in het bezit is van een tankpas. De korting op de bijtelling komt mij dan ook vreemd voor aangezien de werknemers op deze manier niet echt meedragen aan een vermindering van de belasting op het milieu. Tussenconclusie De fiscale vergroeningsmaatregelen in de LB in het kader van de bijtelling van ter beschikking gestelde auto’s zijn in het leven geroepen om de druk op het milieu te verminderen. Zoals is gebleken doen enkele praktische bezwaren aan de effectiviteit van de wetgeving af. De Co2-eisen in de LB zijn gebaseerd op de gemiddelde Co2-uitstoot, maar die lijkt niet altijd in overeenstemming met het daadwerkelijk gebruik van personenauto’s. Dit is echter lastig te voorkomen middels wetgeving. De jaarlijkse aanscherping van

34

de maximale Co2-uitstoot per klasse houdt de technologische vooruitgang in stand. Het gedrag van weggebruikers kan wellicht op andere wijze beïnvloedt worden. 3.4 Afsluitende opmerkingen en conclusie

In dit hoofdstuk is beschreven hoe het importeren van een tweedehandse personenauto uit een andere EU-lidstaat in zijn werk gaat. In beginsel vereist het importeren van een personenauto enige arbeid, zoals het inschrijven bij de RDW. Wat een probleem blijkt te zijn is het BPM-bedrag dat betaald moet worden bij registratie en de manier waarop dit bedrag wordt berekend. Het probleem zit in het feit dat de berekening van het BPM-bedrag gebaseerd is op de Co2-uitstoot. In mijn optiek kwalificeert de wet BPM om de manier van berekening als een milieubelasting die plaatsvindt bij grensovergang wat volgens een uitspraak van het HvJ van 7 april 2011, in strijd is met EU-regelgeving, namelijk art. 110, VWEU. Bij eerste registratie in Nederland mag geen milieuheffing worden opgelegd. Een tweede probleem is dat het BPM-bedrag, dat volgens het HvJ op een wijze wordt berekend die in strijd is met EU-regelgeving, in een keer moet worden afgedragen. Wanneer een belanghebbende (r)emigreert kan een deel van de afgedragen BPM worden terug gevraagd. Op deze teruggave is echter geen rente berekend wat volgens het HvJ in strijd is met EU-regelgeving. Over de betaalde BPM zou rente moeten worden berekend voor het geval dat een belanghebbende (r)emigreert. Als oplossing hiervoor voerde ik al aan dat de BPM wordt opgenomen in de MRB als een Co2-element, waarover meer in paragraaf 4.2.2. Als laatste heeft de fiscale wetgeving ook effect op het rijden met een ter beschikking gestelde auto. Dit leidt tot een vicieuze cirkel met betrekking tot het ontgaan van de wetgeving in de LB. De producenten produceren personenauto’s op een dusdanige manier dat de auto’s een lage gemiddelde Co2-uitstoot hebben en zo in een lagere bijtellingcategorie vallen. Werkgevers baseren hun lijst waaruit werkgevers hun ter beschikking gestelde auto kunnen kiezen op basis van deze gegevens en leveren bij deze auto’s een tankpas die onbeperkt gebruikt kan worden. Werknemers hoeven zich door de tankpas geen zorgen meer te maken over de kosten van benzine en zullen om die reden minder op hun rijstijl letten. De wetgeving schiet aldus op drie vlakkentekort. Het doel van de wetgeving om de druk op het milieu te verminderen wordt niet bereikt.

35

Hoofdstuk 4 Fiscale vergroeningsmaatregelen en mogelijke verbeteringen 4.1 Milieuheffingen en EU-regelgeving:

Zoals al eerder aangegeven kwalificeert in mijn optiek de wet BPM, nu deze volledig wordt gebaseerd op de Co2-uitstoot van een auto, als een milieuheffing. In deze paragraaf ga ik dieper in op de wet BPM als milieuheffing

en

strijdigheid

met

Europese

regelgeving

(artikel

110,

VWEU).

Objectieve

rechtvaardigingsgronden worden eveneens toegelicht. Toelaatbaarheid van een nationale beperking die in strijd is met EU-recht Voor de meeste strijdigheden met Europese regelgeving bestaan een aantal uitzonderingen. De zogenaamde “objectieve rechtvaardigingsgronden”. De objectieve rechtvaardigingsgronden kunnen in het wetsartikel zelf zijn opgenomen of een objectieve rechtvaardigingsgrond kan worden geaccepteerd op basis van jurisprudentie. Wil een maatregel gerechtvaardigd zijn ondanks strijd met Europese regelgeving dan moet deze maatregel voldoen aan de volgende eisen die voortvloeien uit jurisprudentie. Het doel voor het onderscheid in behandeling moet legitiem zijn, het middel (de maatregel) moet geschikt zijn om dat doel te bereiken, het middel moet in redelijke verhouding staan tot het doel (proportionaliteit) en het moet een noodzakelijke maatregel zijn, omdat het doel niet op een andere manier bereikt kan worden (noodzakelijkheidsvereiste).

Aan

deze

eisen

moet

cumulatief

voldaan

worden

wil

de

rechtvaardigingsgrond geaccepteerd worden. Maatregelen die geaccepteerd worden door middel van een objectieve rechtvaardigingsgrond zijn bijvoorbeeld: Maatregelen die noodzakelijk zijn voor de handhaving van de heffingsbevoegdheid van lidstaten en maatregelen die bedoeld zijn om belastingontwijking binnen een lidstaat te voorkomen. Ook deze maatregelen zijn steeds onderworpen aan de toets van proportionaliteit en noodzakelijkheid. In beginsel kan een maatregel objectief gerechtvaardigd lijken. Toch zou deze maatregel in strijd kunnen zijn met Europese regelgeving omdat de maatregel disproportioneel of niet noodzakelijk is. Dit moet worden beoordeeld aan de hand van feiten en omstandigheden van het geval.

105

Voor bepaalde verdragsbepalingen bestaan zelfs geen mogelijkheden om beroep te doen op

objectieve

rechtvaardigingsgronden.

rechtvaardigingsgronden.

106

Artikel

30,

en

110,

VWEU

kennen

geen

De wet BPM kwalificeert als milieuheffing (zie paragraaf 1.1) en kan daardoor

in strijd kan worden geacht met artikel 110, VWEU. Hier bestaat echter geen mogelijkheid om te toetsen aan een objectieve rechtvaardigingsgrond. De weg om de wet BPM als een gerechtvaardigde maatregel te toetsen is om die reden effectief afgesneden. Zelfs al zou men de wet BPM toetsen aan de vereisten van de objectieve rechtvaardigingsgronden, dan leidt dit alsnog niet tot rechtvaardiging van de maatregel. Zo valt de proportionaliteit van de maatregel in twijfel te trekken en lijkt ook aan het noodzakelijkheidsvereiste niet te zijn voldaan. Als alternatief kan gedacht worden aan belasting op basis van de veel besproken kilometerheffing, of een extra toeslag op brandstoffen. 105 106

HvJ EG 13 december 2005, C-446/03 Marks & Spencer II, BNB 2006/72 HvJ EG C-221/06, Stadtgemeinde Frohnleiten en Gemeindebetriebe Frohnleiten, blz. I-9643.

36

4.2 Verhuisvrijstelling

Bij het importeren van een tweedehands auto wordt BPM in rekening gebracht bij de registratie van dit voertuig. De heffing van BPM is in strijd met artikel 110, VWEU en voor deze strijdigheid bestaat geen mogelijkheid om beroep te doen op een objectieve rechtvaardigingsgrond.

107

Toch is er een uitzondering

waarbij geen BPM wordt geheven bij import. De uitzondering vindt toepassing wanneer de auto die wordt geïmporteerd onderdeel uitmaakt van de verhuisboedel van de belanghebbende. Wanneer een auto onderdeel uitmaakt van de verhuisboedel is uitgewerkt in jurisprudentie. Uit jurisprudentie blijkt dat de verhuisboedelvrijstelling wordt toegepast wanneer aan de volgende eis is voldaan. De auto mag niet binnen 12 maanden na afgifte van deel II van het Nederlandse kentekenbewijs worden uitgeleend, verpand, verhuurd of overgedragen.

108

De meeste jurisprudentie over de

verhuisboedelvrijstelling heeft betrekking op het niet toepassen van deze vrijstelling vanwege deze eis. De eis spreekt voor zich hetgeen ook bevestigd wordt door de eenduidige lijn in rechtspraak. De verhuisboedel is echter in paar gevallen van toepassing. In een recente uitspraak van het HvJ is bepaald dat Nederland een BPM naheffingsaanslag mag opleggen op een auto die mee is genomen in de verhuizing maar nog steeds in het buitenland geregistreerd is. In deze uitspraak is een inwoonster van Duitsland verhuisd naar Nederland en zij heeft haar auto meegenomen. Zij heeft echter haar Duitse nationaliteit behouden en blijft werkzaam in Duitsland. Daarnaast heeft zij de auto die zij heeft meegenomen niet in Nederland laten registreren. Het HvJ heeft geoordeeld dat hier geen sprake was van een bijzondere situatie omdat de belanghebbende in deze zaak een Nederlander is die met een auto over de Nederlandse wegen rijdt terwijl deze auto in het buitenland geregistreerd is. Het HvJ oordeelde dat Nederland bevoegd was om BPM na te heffen over de auto die onderdeel uitmaakte van de verhuisboedel.

109

Hieruit valt te concluderen dat het bij deze vrijstelling moet gaan om een verhuizing in

combinatie met het importeren van een auto en niet enkel een verhuizing. Daarnaast krijgt een inwoner van Nederland die verhuist binnen Nederland en een personenauto importeert deze vrijstelling niet, omdat de auto geen onderdeel is van zijn verhuisboedel. De verhuizing moet grensoverschrijdend zijn en gepaard gaan met de import van een personenauto waarbij aan alle formaliteiten met betrekking tot de import wordt voldaan. In mijn optiek betekent dit vereiste dat een “nieuwe” inwoner van Nederland fiscaal gunstiger wordt behandeld bij de import van een personenauto dan een bestaande inwoner van Nederland die een buitenlandse personenauto importeert. Vanuit de Europese occasionmarkt bekeken lijkt dit vreemd, zoals mag blijken uit het volgende voorbeeld. Een Oostenrijker die een tweedehands auto koopt in Oostenrijk en daarna emigreert naar Nederland kan beargumenteren dat de auto onderdeel was van de verhuisboedel. Dat betekent dat een inwoner van een 107

HvJ EG C-221/06, Stadtgemeinde Frohnleiten en Gemeindebetriebe Frohnleiten, blz. I-9643. Hof ’s-Gravenhage, 13-03-1998, nr 97/00177 109 HvJ EU V-N 2013/6.22 108

37

andere EU-lidstaat die naar Nederland emigreert en daarbij een personenauto mee neemt, de auto voordeliger kan importeren dan een inwoner van Nederland (mits de registratiebelasting in de andere EUlidstaat lager is dan die van Nederland). Een inwoner van Nederland blijft het beste uit met een Nederlandse occasion. Deze uitzondering op de wet BPM lijkt mij geen juiste, omdat immigranten hierdoor gestimuleerd worden om hun auto mee naar Nederland te nemen bij de immigratie en inwoners van Nederland gestimuleerd worden om een auto in Nederland te kopen. Naar mijn mening is het beter als inwoners van Europa vrijelijk kunnen besluiten waar zij een auto kopen en waar zij deze kunnen rijden zonder dat daar allerlei registratiebelastingen aan verbonden zijn bij het rijden van deze auto in een andere lidstaat. Deze stimulans kan ongedaan worden gemaakt door de heffing van BPM bij grensovergang achterwege te laten. In mijn optiek kan de heffing van BPM in zijn geheel achterwege blijven door middel van opname van een periodieke Co2-toeslag in de MRB. Hier ga ik dieper op in bij paragraaf 4.4.2. 4.3Harmonisatie van wetgeving binnen de EU en de Europese markt

De BPM-heffing is een indirecte belasting. De heffing van BPM vindt plaats op het moment van registratie van een auto en dus op transactiebasis. De directe belastingen worden op aangifte voldaan en vinden in beginsel “na” de transacties plaats. Zoals ik in paragraaf 2.4 heb aangegeven wordt bij de berekening van de BPM slechts rekening gehouden met de afschrijving van de auto wanneer deze wordt geïmporteerd.

110

De afschrijving moet de daadwerkelijke afschrijving representeren maar wordt slechts gebaseerd op de leeftijd van de auto. Volgens het HvJ moet met meer dan alleen leeftijd rekening gehouden worden. Volgens het HvJ moet ook gekeken worden naar de kilometerstand, de staat van het onderhoud, het type aandrijving en het merk en model van het voertuig.

111

Hieruit valt te concluderen dat bij de berekening

van de BPM geen rekening gehouden wordt met een soortgelijke registratiebelasting die mogelijk in een andere EU-lidstaat is betaald. Het vreemde van de opbouw van de berekening is, dat bij het van start gaan van de EU de grenzen tussen de EU-lidstaten met betrekking tot de fiscaliteit zijn vervaagd. Bij de eerste fase van het vervagen van de fiscale grenzen tussen EU-lidstaten werden de indirecte belastingen geharmoniseerd.

112

Bij de harmonisatie zijn de invoerrechten tussen EU-lidstaten vervallen en zijn een

aantal richtlijnen voor de BTW gevormd. De harmonisatieregels zijn vastgelegd in een EU-richtlijn.

113

Alleen wordt niets genoemd over de harmonisatie met betrekking tot de registratie van voertuigen. Voor de harmonisatie van de registratie van voertuigen bestaan nog geen plannen.

110

Art. 8, URBPM HvJ EG, Commissie/Griekenland, C-375/95, jurispr. Blz. I-5981, punt 20, HvJ, Outokumpu, C-213/96, jurispr. Blz I1777, punt 43, HvJ, CommissieDenemarken, C-47/88, jurispr. Blz. I459, punt 21. 112 WFR 1996/237, p. 1 113 Vakstudie accijnzen, art. 1 richtlijn 92/83EEG, Harmonisatie van de structuur van de accijns op alcohol en alcoholische dranken. Aant. 1.1. 111

38

De wetgever heeft voor de wet BPM een fiscale landsgrens in stand gehouden. Waarschijnlijk is de wet BPM in stand gehouden vanwege budgettaire motieven. De wet BPM zou in mijn beleving een andere vorm moeten krijgen. Enkele effecten verdienen vermelding. Nederland bevoordeelt indirect de interne markt van occasions, omdat de wet BPM een belemmering opwerpt voor het kopen van een personenauto in een andere EUlidstaat. De wet BPM maakt occasions kopen in andere EU-lidstaten minder interessant en de wetgeving gaat daarmee voorbij aan de gedachte van één grote Europese Unie. Het verdient de voorkeur om deze bevoordeling op te heffen. In de paragrafen4.4.1 en 4.4.2 zal ik enkele suggesties uiteenzettenteneinde dit te verwezenlijken. 4.4 Een hechtere Europese Unie

In paragraaf 4.3werd beschreven dat de wet BPM niet meehelpt aan de gedachte van één hechte Europese Unie, omdat de wet BPM de Nederlandse inwoners belemmert om een auto te kopen in een andere EU-lidstaat. Hieronder wil ik twee mogelijkheden beschrijven waarvan ik denk dat deze mogelijkheden de belemmering kunnen opheffen. Ten eerste zal ik beschrijven hoe een Europees kentekenregister uitkomst kan bieden en ten tweede zal ik uiteenzetten wat een periodieke Co2-heffing voor mogelijkheden kan bieden. 4.4.1 Europees kentekenregister

De gedachte van een Europees kentekenregister is niet nieuw. Over een Europees kentekenregister is vaak nagedacht maar wel met andere motieven. Uit een aangenomen motie van 5 maart 2012 blijkt dat er een wens bestaat om kentekenregisters van landen aan elkaar te koppelen. Uit deze motie blijkt dat de wens om de kentekenregisters van EU-lidstaten te koppelen meer uit de beweging van handhaving voortkomt. Dit heeft voornamelijk betrekking op boetes. De boetes die in Nederland openstaan voor personen die in een auto met buitenlands kenteken gereden hebben kunnen door middel van een Europees kentekenregister geïnd worden. Daarnaast zullen de gekoppelde kentekenregisters ook gebruikt worden voor het innen van wegenbelasting.

114

Het idee om de kentekenregisters van EU-

lidstaten aan elkaar te koppelen is niet slecht. Dit zou verder mogen gaan dan het koppelen van de registers om boetes te innen. Het koppelen van de kentekenregisters voor het innen van de boetes is qua uitvoering nog niet goed geïmplementeerd. Hierbij wordt in de motie verwezen naar lidstaten (de Oostbloklanden)die een slechte kentekenregistratie hebben en waarvoor een auto geregistreerd moet worden tijdelijk verblijf in Nederland. Deze registratie is noodzakelijk voor het innen van boetes en wegenbelasting. In de motie wordt geen woord besteed aan de wet BPM terwijl naar mijn mening een koppeling van kentekenregisters van EU-lidstaten ook van de wet BPM uitkomst kan bieden. Gezien het

114

MinIENM, 5 maart 2012, nr. 29 389, nr. 309, p.1

39

feit dat BPM betaald moet worden of een soortgelijke registratie belasting, kunnen de gegevens en het bedrag dat is betaald aan BPM of aan deze soortgelijke registratiebelasting ook worden opgenomen in het kentekenregister. Wanneer deze voor alle EU-lidstaten toegankelijk is kan rekening worden gehouden met hetgeen in een andere EU-lidstaat op dit voertuig is ingehouden aan registratiebelasting. Dit mag zelfs verder gaan en leiden tot een afschaffing van de wet BPM en andere soortgelijke registratie belastingen. Bij afschaffing van de registratiebelastingen worden de slechts de kentekens en de eigenaren van de auto opgenomen in het register. Dat kan, wat mij betreft, worden afgedaan met een bedrag aan administratiekosten. Dit leidt echter tot budgettaire gevolgen voor de lidstaten die in paragraaf 4.4.3 nog aan bod komen. De uitvoering van een gekoppeld kentekenregister of een Europees kentekenregister is niet gemakkelijk. Het Nederlandse kentekenregister van de RDW is naar mijn mening op orde. Wanneer op de website van de RDW een Nederlands kenteken wordt ingevoerd, wordt alle beschikbare informatie met betrekking tot deze auto zichtbaar. De Europese richtlijn met betrekking tot het verstrekken van informatie van voertuigen is in mijn optiek juist geïmplementeerd in Nederland.

115

Bij het opvragen van deze gegevens

wordt ook het bedrag dat aan BPM is betaald weergegeven. Niet iedere EU-lidstaat zal zijn kentekenregister op deze manier hebben vormgegeven zoals blijkt uit de eerdergenoemde motie.

116

Het

kan zijn dat in sommige EU-lidstaten geen registratiebelasting wordt geheven, maar in plaats daarvan een inschrijvingsfee in rekening wordt gebracht. De inschrijvingsfee houdt in dat eenmalig een klein bedrag afgedragen wordt bij de inschrijving van de auto. De fee is vergelijkbaar met administratiekosten die voor bepaalde handelingen in rekening worden gebracht. Deze fee zal niet zijn weergegeven in het kentekenregister. Inschrijvingsfee Een voorbeeld van een lidstaat die een inschrijvingsfee hanteert is Duitsland. In Duitsland moet bij eerste ingebruikname in het land het voertuig worden gekeurd. Hiervoor dient de belanghebbende zich in te schrijven in de Duitse gemeente waar diegene gaat wonen. Bij het keuringsbureau betaalt de belanghebbende een bedrag van €108,16.

117

Wanneer de auto is gekeurd en er daarnaast geen

technische gebreken zijn gevonden die bezwaarlijk kunnen zijn om de auto op de Duitse wegen toe te laten, dient de belanghebbende een Duits kenteken op te vragen. De kosten hiervoor bedragen €60,40. Na betaling ontvangt de belanghebbende het Duitse kenteken.

118

Daarna dient de belanghebbende

Duitse kentekenplaten aan te laten maken, welke €27 kosten per kentekenplaat.

119

De totale kosten om

115

Ovi.rdw.nl MinIENM, 5 maart 2012, nr. 29 389, nr. 309, p.1 117 “hoe-zet-ik-een-auto-op-duits-kenteken-een-handleiding”, (http://blomspot.wordpress.com zoek op: auto op Duits kenteken stap 2). 118 “hoe-zet-ik-een-auto-op-duits-kenteken-een-handleiding”, (http://blomspot.wordpress.com zoek op: auto op Duits kenteken stap 4). 119 “hoe-zet-ik-een-auto-op-duits-kenteken-een-handleiding”, (http://blomspot.wordpress.com zoek op: auto op Duits kenteken stap 5). 116

40

een auto in Duitsland te registreren zijn aanzienlijk minder dan de kosten om een auto naar Nederland te importeren. Om een auto te registreren in Duitsland moet een belanghebbende in totaal €195,56 betalen. Vanaf het moment van registratie is de belanghebbende een Duits belastingplichtige voor de wegenbelasting, milieubelasting en mogelijk gemeentelijke belastingen. In Duitsland is registratie van het voertuig zelf niet onderworpen aan belastingheffing. Dit in tegenstelling tot Nederland waar de registratie van het voertuig als belastbaar feit kwalificeert.

120

Mogelijke gevolgen Uit hetgeen ik hier boven heb beschreven kan worden geconcludeerd dat registratie van auto’s binnen de EU op verschillende manieren plaatsvindt. Het ene EU-lidstaat ziet registreren van een auto als een belastbaar feit terwijl het andere EU-lidstaat geen belasting heft voor het registreren van een auto. Eerder werd al gesuggereerd dat een Europees kentekenregister een uitkomst kan bieden. In dat register kan worden aangegeven in welk land het voertuig gebruikt gaat worden. Voor deze registratie wordt enkel een inschrijvingsfee in rekening gebracht. Na inschrijving wordt de belanghebbende belastingplichtig voor alle milieuheffing en automotive belastingen die gepaard gaan met het land waar het voertuig gebruikt zal worden. De registratie van de auto in het Europese register is dan geen belastbaar feit. Het registreren van de auto in het Nederlandse kentekenregister zou dan overbodig worden en daarmee komt het belastbare feit voor de wet BPM te vervallen. De BPM-heffing kan prima onderdeel worden van de wegenbelasting, een belasting die per kwartaal wordt afgedragen. Dit zou onder de noemer van een Co2toeslag opgenomen kunnen worden in de MRB.

121

Bij de verkoop van een auto aan een andere particulier

wordt de auto overgeschreven op naam van de koper en tegelijkertijd verdwijnt de belastingplicht voor de MRB voor de verkoper en gaat deze belastingplicht over op de koper. De verkoper heeft in dit geval periodiek een Co2-toeslag betaald over de periode tot het moment van verkoop van het voertuig in plaats van eenmalig BPM te betalen over de gehele levensduur van de auto. In mijn optiek sluit dit beter aan bij de werkelijkheid dan het huidige systeem. Tegelijkertijd worden de verschillen tussen vergelijkbare auto’s binnen Europa opgeheven. De prijzen van occasions in heel Europa zouden daarmee op een vergelijkbaar niveau komen. Het onderscheid in aanschafprijs is dan afhankelijk van feiten die gepaard gaan met de afschrijving van de auto. In mijn optiek is deze oplossing lijn met de uitspraak van het HvJ in Commissie/Griekenland.

122

4.4.2 Periodieke Co2-heffing

De heffing van BPM (als milieuheffing) is niet het probleem. Het tijdstip van waarop deze heffing plaatsvindt, is het probleem. Bij de import van een occasion moet de belanghebbende bij de registratie van deze occasion het gehele bedrag aan rest-BPM betalen. De heffing kan beter periodiek plaatsvinden 120

Art. 1, lid 1, BPM Zie paragraaf 4.4.2. 122 HvJ EG, Commissie/Griekenland, C-375/95, jurispr. Blz. I-5981, punt 20 121

41

door de opname van een Co2-element in de MRB. Door de opname in de MRB wordt het heffingsmoment verschoven en zullen occasions uit andere EU-lidstaten gelijk worden behandeld met occasions uit Nederland. Het Co2-element wordt onderdeel van de MRB en kan per kwartaal of jaarlijks worden afgedragen. Bij het registreren van een geïmporteerde auto vindt dan geen heffing van BPM plaats. Daardoor krijgt een auto uit een andere EU-lidstaat een vergelijkbare aanschafprijs met een vergelijkbaar voertuig op de Nederlandse markt. De verschillen worden gebaseerd op de afschrijving van een auto.

123

Een rekenvoorbeeld van deze oplossing volgt in de volgende paragraaf.

De opname van een Co2-toeslag in de MRB kan de BPM compenseren en leidt tot een verschuiving van het heffingsmoment. De verschuiving van het heffingsmoment zal de strijdigheid met art. 110, VWEU opheffen. Bij de registratie van de auto bij grensovergang wordt dan geen milieuheffing betaald, maar deze wordt na registratie periodiek betaald. Deze wijziging kan ook indirect effect hebben op de Nederlandse en Europese handelsmarkt. Een nieuwe personenauto op de Nederlandse markt wordt relatief goedkoper. Gezien het feit dat de BPM-heffing de aanschafprijs van een auto niet verhoogt, krijgt de auto binnen de Europese Unie een vergelijkbare aanschafwaarde (uitgaande van het feit dat in de gehele Europese Unie registratiebelastingen komen te vervallen). De bevoordeling van de Nederlandse occasionmarkt ten opzichte van de Europese occasionmarkt wordt in mijn optiek hiermee opgeheven. Andere EU-lidstaten staan bekend om het feit dat de auto’s in die landen goedkoper zijn in aanschaf dan in Nederland. De afwijking in aanschafwaarde tussen de auto’s zal gebaseerd zijn op afschrijvingen die bepaald worden door, model, aandrijving, kilometerstand, uitvoering, merk, model en staat van het onderhoud. Dat betekent dat over de BPM niet meer wordt afschreven en dat de afschrijvingstabel in art. 8 URBPM overbodig wordt. Bij het vervallen van de wet BPM komt dus ook de afschrijvingsproblematiek te vervallen. Zo wordt beter aangesloten bij de werkelijke afschrijving zoals het HvJ bedoelt.

124

Deze

aanpassing in de wetgeving leidt tot vereenvoudiging en zullen ook de grenzen binnen de EU verder vervagen en zal de unie weer meer tot één Europa worden. Zowel een Europees kentekenregister als een periodieke Co2-element die gekoppeld is aan de MRB kan in mijn optiek de bevoordeling van de Nederlandse occasionmarkt ten opzichte van de Europese occasionmarkt opheffen. De strijdigheid met art. 110, VWEU komt dan te vervallen. 4.4.3 Economische crisis

Tot op heden bevinden we ons in de economische crisis. Deze trekt geleidelijk aan. Het zal daarom nog enige jaren duren voordat de economische crisis ten einde is. In de politiek worden veel bezuinigingen doorgevoerd en ook in de belastingwetgeving moet rekening gehouden worden met de budgettaire gevolgen. 123

HvJ EG, Commissie/Griekenland, C-375/95, jurispr. Blz. I-5981, punt 20 HvJ EG, Commissie/Griekenland, C-375/95, jurispr. Blz. I-5981, punt 20, HvJ, Outokumpu, C-213/96, jurispr. Blz I1777, punt 43, HvJ, Commissie Denemarken, C-47/88, jurispr. Blz. I459, punt 21. 124

42

In paragraaf 4.4.1 en 4.4.2zijn twee manieren uiteen gezet die in mijn optiek een verbetering van de regelgeving kunnen opleveren. Zo kunnen deze opties tot een manier van heffen leiden die eenvoudiger is dan het huidige systeem en daarnaast beter aansluit bij het principe “de vervuiler betaalt”. Het opnemen van kentekens in een Europees kentekenregister leidt tot uitwisseling van gegevens aan andere EU-lidstaten. Dit kan door de inwoners van EU-lidstaten als vreemd worden ervaren omdat zij niets te maken hebben met de andere EU-lidstaten. De aanleiding om gegevens bij inschrijving in het Europese kentekenregister uit te wisselen wordt gevonden in een hechtere Europese Unie. Om verwezenlijking mogelijk te maken zal meer op Europees niveau geregeld moeten worden. Samenwerking tussen EU-lidstaten is, zeker in tijden van economische crisis, van groot belang. Mogelijk ontstaat veel weerstand tegen de opname van een Co2-toeslag in de MRB. Het vervallen van de BPMheffing zal de personenvoertuigen in aanschaf weliswaar goedkoper maken, maar de maandelijkse kosten voor een auto gaan omhoog. Dit valt mogelijk verkeerd, omdat een verhoging van maandelijkse lasten problematisch kan zijn. De verhoging van de maandelijkse lasten leidt in mijn optiek niet tot onoverkomelijke problemen. Een voorbeeld. Voorbeeld Co2-toeslag in de MRB Wanneer de BPM-heffing verdwijnt en een Co2-toeslag wordt opgenomen in de MRB zal de volgende situatie ontstaan. De aanschafprijs van een auto met een uitstoot van 225g/km bedraagt €52.480 – €20.381 (BPM) = €32.099 inclusief BTW. De verwachte levensduur van een auto bedraagt ongeveer 19 jaar voor de wet BPM, omdat de afschrijving op het voertuig volgens de afschrijvingstabel van art. 8, lid 5, URBPM dan 100% bedraagt. De BPM kan worden verdeeld over 19 jaar en kan net als de MRB per kwartaal of per jaar worden afgedragen. €20.381 / 19 = €1072,68 per jaar aan Co2-toeslag. Per kwartaal betaalt een burger €268,17 bovenop de bestaande wegenbelasting. Dit betekent dat de maandelijkse kosten met €268,17 / 3 = €89,39 per maand toeneemt. Dit is een aanzienlijk bedrag als het wordt toegevoegd aan de kosten per maand. De BPM die anders voor de auto betaald moet worden, nu verdeeld is over 19 jaar. Daarnaast betreft het in dit voorbeeld een auto met een hoge Co2-uitstoot. Voor auto’s met weinig Co2-uitstoot zal dit maandelijkse bedrag aanzienlijk lager zijn. Een (relatief) voordeel kan zich voordoen wanneer de auto wordt verkocht na bijvoorbeeld 5 jaar. Dit voordeel uit zich door uitstel van betaling van belastingen. Dit zal ik verduidelijken aan de hand van een voorbeeld: Verkoop na 5 jaar De belanghebbende heeft op moment van verkoop €1072,68 * 5 + €32.099 = €37.462,42 voor de personenauto betaald in plaats van €52.480. Uitgaande van een restwaarde van €0 en een levensduur van 19 jaar, schrijft deze auto zonder BPM jaarlijks €32.099 / 19 = €1.689 af. Inclusief BPM schrijft de zelfde personenauto jaarlijks €52.480 / 19 = €2.762 af. Uitgaande van een verkoopprijs na 5 jaar die gelijk is aan de aanschafwaarde minus de afschrijvingen, is de personenauto zonder BPM €32.099 – (5 * 1.689) = €23.654 waard. De zelfde personenauto inclusief BPM is na 5 jaar €52.480 – (5 * 2.762) = €38.670

43

waard. Het verschil in afschrijving bedraagt €1.072,68. Het deel dat meer wordt afgeschreven bij de auto inclusief BPM is gelijk aan de jaarlijkse kosten aan Co2-toeslag in de MRB. Het maakt budgettair geen verschil of het bedrag periodiek of eenmalig wordt geïnd. Voor de belanghebbende kan een lastenspreiding een voordeel zijn. Daarnaast zal de auto absoluut gezien minder afschrijven, wat gevoelsmatig mogelijk een voorkeur heeft. Bij doorverkoop aan een derde zal de belastingplicht van MRB en daarmee ook de Co2-toeslag overgaan op de nieuwe “vervuiler” waardoor deze zijn deel bijdraagt aan het milieu. Uit bovenstaande voorbeelden kan worden afgeleid dat nieuwe personenauto’s goedkoper worden in aanschaf omdat geen belasting wordt geheven bij registratie. De belasting komt via een gespreide betaling alsnog bij de staatskas uit. De opname van een Co2-toeslag in de MRB zal het gebruik van de auto duurder maken. In mijn optiek leidt het bezitten van een auto tot vervuiling van het milieu en niet de registratie van de auto. Naar mijn mening sluit de Co2-toeslag in de MRB beter aan bij het beginsel “de vervuiler betaald”. 4.5 Uitvoerbaarheid

Op het gebied van de uitvoerbaarheid mag de aanpassing in de wetgeving zoals ik hier boven heb beschreven niet tot verandering leiden. Tot op heden is het gemakkelijk om de BPM te innen omdat het moment van heffen is gelegen bij de registratie van een auto.

125

Het moment van belastingheffing zal

verschuiven bij het opnemen van een Co2-toeslag in de MRB. In plaats van een eenmalige belasting bij registratie en een enkel moment van innen, wordt het moment van innen verdeeld over vele periodes. De Co2-toeslag wordt net als de MRB eenvoudig geïnd bij de belastingplichtige. Bij het op naam zetten van de auto kan de belanghebbende aangegeven of diegene wil dat de MRB op jaarbasis of per kwartaal wordt betaald. Op deze manier hebben belastingplichtigen de keuze met betrekking tot het betalen van de belasting. In tegenstelling tot de BPM-heffing, die bij registratie direct betaald moet worden. De uitvoerbaarheid van de regeling blijft onveranderd, alleen de lasten voor de belanghebbende kunnen worden verspreid over meerdere periodes. De belanghebbende zal hierdoor ook niet het gevoel krijgen dat zijn auto duurder wordt zodra deze de grens over gaat. Al met al brengt het voor Nederland met zich mee dat er niets veranderd met betrekking tot de uitvoerbaarheid van de regelgeving. Het nadeel voor de burgers is alleen wel dat ze rekening moeten houden met een toename van de maandelijkse lasten. Deze toename van maandelijkse kosten lijkt mij niet onoverkomelijk. Persoonlijk prefereer ik de periodieke betaling inclusief Co2-toeslag.

125

Art. 6, BPM

44

4.6 Afsluitende opmerkingen en conclusie

Zoals eerder aangegeven kwalificeert de BPM in mijn optiek als een milieuheffing die in strijd is met art. 110, VWEU. De BPM moet worden betaald zodra de geïmporteerde auto geregistreerd wordt in Nederland. Het Co2-element in de wet BPM is in het leven geroepen in het belastingplan van 2008, waarin naar voren kwam dat automobilisten anders moeten gaan betalen voor hun mobiliteit.

126

Vandaar

dat de berekening van het BPM bedrag is omgebouwd van een berekening over de netto catalogusprijs van een auto naar een berekening over de Co2-uitstoot van een auto. De wet BPM zorgt ervoor dat soortgelijke occasions van de Nederlandse markt worden bevoordeeld ten opzichte van occasions uit andere EU-lidstaten. Bij de berekening van de BPM bij het importeren van een tweedehandse personenauto wordt slechts rekening gehouden met de afschrijving van de auto. De afschrijving wordt voor de wet BPM gebaseerd op de leeftijd van het voertuig, wat onvoldoende is. De Nederlandse markt van occasions wordt bevoordeeld ten opzichte van de Europese occasionmarkt door middel van het heffen van BPM. Mogelijke oplossingen hier voor zouden kunnen zijn, een Europees kentekenregister zodat duidelijk in kaart wordt gebracht in welk land, welk bedrag aan registratiebelasting is betaald over een voertuig, of verschuiving van het heffingsmoment door opname van een Co2-toeslag in de MRB die de BPM vervangt en compenseert. De aangevoerde oplossingen zouden naar mijn mening de strijdigheid met art. 110, VWEU kunnen opheffen omdat op deze manier geen milieuheffing plaatsvindt bij grensovergang van een personenauto. In de huidige economische tijd zullen deze aanpassingen in de wetgeving veel weerstand krijgen van het volk omdat de maandelijkse lasten op een auto hoger zullen worden. Ongeacht de situatie waarbij een overgangsregeling in de wet wordt opgenomen waarbij de mensen die BPM hebben afgedragen, geen verhoging van de MRB krijgen. Ondanks het feit dat het bedrag waarmee de maandelijkse kosten voor een auto zullen toenemen niet onoverkomelijk is, zal er toch veel weerstand bestaan. In combinatie met de vele bezuinigingen die in de politiek aangekondigd zijn, is het naar mijn mening niet het juiste moment voor doorvoering van deze aanpassingen. Qua uitvoerbaarheid zal voor Nederland echter weinig veranderen bij doorvoering van deze aanpassingen. De aanpassing zal wel een lastenverdeling voor de burgers met zich meenemen. In plaats van eenmalig een groot bedrag aan belasting over een auto te betalen, zal de belanghebbende per kwartaal of op jaarbasis een kleiner bedrag betalen. De laatste geeft het meeste vertrouwen.

126

Vakstudie Nieuws, Belastingplan 2009. Memorie van toelichting; Kamerstukken II 2008/09, 31 704, nr. 3, Kader 3

45

Hoofdstuk 5 Conclusie

De wet BPM is een registratiebelasting voor motorvoertuigen die naar Nederland worden geïmporteerd. Op basis van de wet BPM wordt belasting geheven bij de registratie van een personenauto. De reden voor invoering van deze registratiebelasting is dat het op deze manier een gemakkelijk inbare belasting is. Het bedrag moet namelijk meteen bij registratie worden betaald. Het probleem met betrekking tot de wet BPM zit bij de heffing van de belasting bij het importeren van tweedehands personenauto’s. Voornamelijk de berekening van de BPM op basis van de Co2-uitstoot leidt tot problemen. Sinds 1 januari 2013 wordt de BPM berekend aan de hand van de Co2-uitstoot van een auto en is de berekening over de nettocataloguswaarde van de auto komen te vervallen. Het probleem zit in de berekeningswijze van de BPM, welke in mijn optiek kwalificeert als een milieuheffing en het feit dat deze “milieuheffing” plaatsvindt bij registratie van een auto. Dit betekent dat een milieuheffing plaatsvindt bij grensovergang van de personenauto aangezien registratie moet plaatsvinden bij eerste ingebruikname op het Nederlandse wegennet. Het HvJ heeft expliciet geoordeeld dat milieuheffingen aan de grens in strijd zijn met EUregelgeving. Hier maak ik uit op dat de wet BPM in zijn huidige vorm niet in lijn is met EU-regelgeving. Daarnaast wordt bij het importeren van tweedehands auto’s onvoldoende rekening gehouden met de afschrijvingen van de auto. Dit werd voor het eerst duidelijk in de zaak Gnomes Valente van het HvJ. De wet BPM houdt namelijk geen rekening met de werkelijke afschrijving van een tweedehandse auto. De afschrijvingen werden gebaseerd op basis van de tabel in art. 8, URBPM, die na veel aanpassingen nog steeds niet aan sluit bij de werkelijke afschrijving van de auto. Uit de afschrijvingstabel blijkt namelijk niet waarop de afschrijvingspercentages zijn gebaseerd. Duidelijkheid met betrekking tot de percentages en waarop deze zijn gebaseerd is een vereiste voor een afschrijvingstabel, zo blijkt uit HvJ Commissie/Griekenland. De Nederlandse wetgever heeft naar aanleiding van deze uitspraak wel een mogelijkheid opgenomen in de wet zodat de belanghebbende de werkelijke afschrijving in aanmerking kan nemen. De belanghebbende moet zelf het bewijs voor deze afschrijving aanleveren. De wet BPM is daarom strijdig met artikel 110, VWEU en een voorstel dat strekt tot wijziging van de bestaande wet zou mijns inziens op zijn plaats zijn. Dit wetsvoorstel zou twee verschillende strekkingen kunnen hebben. De eerste strekking is de invoering van een Europees kentekenregister die het mogelijk maakt om eerder betaalde registratieheffingen te verrekenen. Zo ontstaat er duidelijkheid over de bedragen die zijn betaald voor een personenauto zodat bij het importeren rekening gehouden kan worden met dit betaalde bedrag. De tweede strekking is de opname van een Co2-toeslag in MRB die de BPM vervangt en compenseert. Op het gebied van uitvoerbaarheid maken deze aanpassingen geen verschil. Voor de belastingplichtige kan dit voordelig uitpakken, omdat zij het BPM bedrag niet meer in een keer moeten betalen, maar de betaling kunnen verspreiden over een aantal periodes. Als de belastingplichtige de auto verkoopt maakt dit geen verschil, omdat de belastingplicht inclusief de Co2-toeslag overgaat op de nieuwe eigenaar van de auto. In mijn optiek sluit de belastingheffing op deze manier beter aan bij de daadwerkelijke vervuiler. De heffing is meen ik in lijn met de doelstelling van de fiscale vergroeningsmaatregelen die voortvloeide

46

uit het Belastingplan van 2008 waarin het beginsel “de vervuiler betaalt” centraal stond. Gezien de staat van de economie is het wellicht verstandig om de voorgestelde maatregelen pas later door te voeren. De maandelijkse lasten van mensen stijgen al door de bezuinigingen die door politicizijn doorgevoerd. De aanpassing zullen in deze tijd op veel weerstand stuiten. Op de lange termijn zullen deze aanpassingen mijns inziens voor eenvoudigere wetgeving zorgen en een betere lastenverdeling binnen onze samenleving.

47

Literatuurlijst Wetten: 

Wet inkomstenbelasting 2001



Wet vennootschapsbelasting 1968



Wet op de belasting van personenauto’s en motorrijwielen 1992



Wet op de motorrijtuigenbelasting 1994



Algemene wet bestuursrecht



Algemene wet inzake rijksbelastingen



Verdrag Nederland-Duitsland



Verdrag van de werking van de Europese Unie



EG-verdrag

Jurisprudentie: 

HvJ EG, Commissie/Griekenland, C-375/95, jurispr. Blz. I-5981, punt 20



HvJ, Outokumpu, C-213/96, jurispr. Blz I-1777, punt 43



HvJ, Commissie Denemarken, C-47/88, jurispr. Blz. I459, punt 21



HvJ EU 7 april 2011, nr. C-402/09, PbEU C 160/8



HvJ EG 17 maart 2005, C170/03



HvJ EG 22 februari 2002, nr. C-101/00, V-N 2002/57.18



HvJ EG, 22 februari 2001, nr. C-393/98, (Gnomes Valente)



HR 2 maart 2012, nr. 11/00785



HR BNB 2010/103



HR BNB 2007/268, ro. 3.3



HR, BNB 2003/122



HR 29 augustus 2000, nr. 35 501, BNB 2000/357



HR 15 september 1993, nr. 29 113, BNB 1993/315



HR 8 september 1993, nr. 29 096, BNB 1993/311



HR 28 april 1993, nr. 28 906, BNB 1993/219 (FED 1993, nr 586)



HR 23 december 1992, nr. 28 235, BNB 1993/77



HR 6 juli 1988, nr. 24 847, BNB 1988/279

Parlementairegeschiedenis: 

MvT, Kamerstukken II, 2011/12, 33 007, nr. 3



MvT, Kamerstukken II, 2009/10, 32 129, nr. 14



MvT, Kamerstukken II, 2008/09, 31 704, nr. 3



MvT, Kamerstukken II, 2006/07, 30 804, nr. 9

48



MvT, Kamerstukken II, 1998/99, 26 245, nr. 3



MvT, Kamerstukken II, 1992/93, 22 868, nr. 3



MvT, Kamerstukken II, 1973/74, 13 050

Literatuur 

Brief Staatssecretaris van Financiën van 9 juni 2009, Kamerstukken II 2008/09, 31 492, nr. 15



Vakstudie Belastingheffing van Motorrijtuigen, art. 1 Wet BPM 1992, aant. 1.8.3.



Vakstudie Belastingheffing van Motorrijtuigen, regeling Wet BPM 1992, aant. 1.4



Vakstudie Belastingheffing van Motorrijtuigen, art. 3, Wet BPM 1992, aant. 2.2.



Vakstudie belastingen van motorrijtuigen, art. 6 wet BPM 1992, aant. 2.3, p. 1



Vakstudie Belastingheffing van Motorrijtuigen, commentaar op artikel 9 Wet BPM 1992



Vakstudie Belastingheffing van Motorrijtuigen, artikel 10 Wet BPM 1992, aant. 3.4.1.



Vakstudie Belastingheffing van motorrijtuigen, commentaar op art. 10 Wet BPM 1992



Vakstudie accijnzen, art. 1 richtlijn 92/83EEG, Harmonisatie van de structuur van de accijns op alcohol en alcoholische dranken. Aant. 1.1.



V-N Vandaag 2012/2423: prejudiciële vragen over Co2-deel van BPM



V-N 2011/10.27



V-N 2008/28.18



V-N 1998/49.4



WFR 2006/1423



WFR 2001/930, De huidige afschrijving BPM kan de schroothoop op



WFR 1996/237



WFR 1993/823



NTFR fiscaal journaal 07-02-2013, mr. J. (Jan) Rolleman over Vergroening en andere aspecten van BPM en MRB



Toelichting bij de wijziging van enige fiscale uitvoeringsregelingen, stcrt. 2009, 20 549



A.J. van Lohuizen, Belastingwetgeving motorrijtuigen, Deventer: Kluwer 2009



Dr. Mr. A.W. van der Woude, “Belastingen begrensd”



MinIENM, 5 maart 2012, nr. 29 389, nr. 309



www.minfin.fgov.be



http://www.rdw.nl



www.kvk.nl



www.bmw.nl



Ovi.rdw.nl



www.autoblog.nl

49