Környezeti kontrolling

BUDAPESTI MŰSZAKI ÉS GAZDASÁGTUDOMÁNYI EGYETEM Gazdaság és Társadalomtudományi Kar ÜTI Pénzügyek Tanszék

Környezeti kontrolling

Készítette: Csurgó Krisztina közgazdász hallgató

Budapest 2007

Budapesti Műszaki és Gazdaságtudományi Egyetem Gazdaság- és Társadalomtudományi Kar

DIPLOMAMUNKA kiírás Csurgó Krisztina közgazdász-gazdálkodási szakos hallgatónak Kontrolling szakirány

A diplomamunka témája: Környezeti kontrolling A diplomamunka készítésének helye: BME ÜTI Pénzügyek Tanszék

Tanszéki témavezető neve: Dr. Karai Éva beosztása: tudományos munkatárs

Külső konzulens neve: Petrik Ida Környezettudatos Vállalatirányítási Egyesület beosztása: ügyvezetőigazgató-helyettes

Záróvizsga tárgyai: Szakirány komplex szigorlat Szóbeli vizsga (diplomavédés)

Beadási határidő: 2007. május 18.

Kidolgozandó feladat részletezése: 1.

Ismertesse a környezeti számvitel kialakulását! Tisztázza a környezeti számvitel fogalomrendszerét és helyezze el ebben a rendszerben a környezeti kontrollingot!

2.

Vizsgálja meg a környezeti kontrolling funkcióit és ismertesse egy környezeti kontrolling rendszer bevezetésének általános lépéseit!

3.

Tanulmányozza és elemezze a környezeti költségek csoportosítását, számbavételi és nyilvántartási lehetőségeit!

4.

Elemezze a Globális Jelentéstételi Kezdeményezés (Global Reporting Initiative,GRI) elvei alapján készült jelentések felépítését, különös tekintettel a környezeti költségekre vonatkozó indikátorokra! Hasonlítsa össze és értékelje különböző vállalatok jelentéseit!

_________________________________ témavezető/konzulens aláírása

A diplomatéma kiadásának időpontja:

A diplomamunkát jóváhagyom:

______________________________ ______________________________ Dr. Tarafás Imre tanszékvezető

Dr. Veress József P.H.

dékán

A diplomamunka kiírást átvettem: Budapest, 2007. május 18. _____________________________ a hallgató aláírása

Nyilatkozat A diplomamunkát saját kutatásaim alapján önállóan – a szakmai, jogi, etikai szempontokat betartva – készítem.

Budapest, 2007. május 18.

……………………………... a hallgató aláírása

A dolgozat környezeti szempontokat figyelembe véve környezetbarát papírra készült.

Tartalomjegyzék I.

BEVEZETÉS .................................................................................................................................... 4

II.

A KÖRNYEZETI KONTROLLING KIALAKULÁSA ÉS FOGALOMRENDSZERE........... 5 II.1. II.2. II.3. II.4.

III.

EGY KIS TÖRTÉNELEM ............................................................................................................... 5 A HAGYOMÁNYOS SZÁMVITELTŐL A KÖRNYEZETI SZÁMVITELIG .............................................. 6 A KÖRNYEZETI SZÁMVITEL FOGALOMRENDSZERE ..................................................................... 9 A KÖRNYEZETI KONTROLLING CÉLJA ...................................................................................... 11 KÖRNYEZETI KONTROLLING........................................................................................... 12

III.1. A KÖRNYEZETI KONTROLLING SZEREPE................................................................................... 12 III.2. A KÖRNYEZETI KONTROLLING FUNKCIÓI ................................................................................. 13 III.3. KÖRNYEZETI KONTROLLING RENDSZER BEVEZETÉSE .............................................................. 15 III.3.a. A rendszerhatárok kijelölése ......................................................................................... 15 III.3.b. Környezeti költségek azonosítása.................................................................................. 15 III.3.c. A környezeti költségek felosztása .................................................................................. 16 III.3.d. Az eredmények felhasználása ........................................................................................ 17 IV.

KÖRNYEZETI KÖLTSÉGEK................................................................................................ 19

IV.1. KÖRNYEZETI KÖLTSÉGEK CSOPORTOSÍTÁSA ........................................................................... 19 IV.1.a. Szokásos költségek ........................................................................................................ 20 IV.1.b. Rejtett költségek ............................................................................................................ 21 IV.1.c. Feltételes költségek ....................................................................................................... 22 IV.1.d. Intangibilis költségek..................................................................................................... 22 IV.1.e. Externális költségek ...................................................................................................... 23 IV.2. A KÖRNYEZETI KÖLTSÉGEK NYILVÁNTARTÁSA ....................................................................... 25 IV.3. A KÖLTSÉGEK KONTROLLÁLHATÓSÁGA .................................................................................. 27 V.

GLOBÁLIS JELENTÉSTÉTELI KEZDEMÉNYEZÉS............................................................ 29 V.1. A KÖRNYEZETI KONTROLLING ÉS A GRI.................................................................................. 29 V.2. TÖRTÉNETI ÉS SZERVEZETI ÁTTEKINTÉS .................................................................................. 31 V.2.a. Szervezeti háttér ................................................................................................................. 33 V.2.b. A GRI fejlődését elősegítő tényezők ................................................................................... 33 V.3. A GRI JELENTÉSTÉTELI KERETRENDSZER DOKUMENTUMAI ................................................... 35 V.4. A GRI ÚTMUTATÓ HASZNÁLATÁNAK LÉPÉSEI ........................................................................ 37 V.4.a. A jelentés határainak kijelölése ......................................................................................... 37 V.4.b. A megfelelőség szintjének meghatározása ......................................................................... 37 V.4.c. Értesítés az Útmutató használatáról .................................................................................. 38 V.4.d. A jelentés tapasztalatainak kiterjesztése ............................................................................ 39 V.5. JELENTÉSKÉSZÍTÉS A GRI ÚTMUTATÓ ALAPJÁN ..................................................................... 40 V.5.a. A jelentés tartalmának, minőségének és határainak meghatározása ................................. 41 V.5.b. Standard adatközlés ........................................................................................................... 47 V.6. A GRI ALAPJÁN KÉSZÜLT MAGYARORSZÁGI JELENTÉSEK ELEMZÉSE ...................................... 52

VI.

ÖSSZEGZÉS ............................................................................................................................. 57

VII.

IRODALOMJEGYZÉK ........................................................................................................... 58

VIII.

MELLÉKLETEK...................................................................................................................... 60

4

Ábrajegyzék

1. ÁBRA: VÁLLALATI ÉRDEKELT TÉRKÉP ...................................................................................................... 7 2. ÁBRA: A KÖLTSÉGEK RÁTERHELÉSE KÖLTSÉGHELYEKRE ....................................................................... 17 3. ÁBRA: KÖRNYEZETI KÖLTSÉGEK TÍPUSAI................................................................................................ 20 4. ÁBRA: A TERMÉKBE NEM KERÜLŐ KIBOCSÁTÁSOK SZINTJE A KÜLÖNBÖZŐ NORMÁK SZERINT ................ 28 5. ÁBRA: A FENNTARTHATÓSÁG JELENTÉS PILLÉREI ................................................................................... 30 6. ÁBRA: GRI TÖRTÉNETI ÁTTEKINTÉS ....................................................................................................... 32 7. ÁBRA: GRI JELENTÉSTÉTELI KERETRENDSZER FELÉPÍTÉSE .................................................................... 35 8. ÁBRA: A GRI JELENTÉSKÉSZÍTÉS FOLYAMATA ....................................................................................... 40 9. ÁBRA: DÖNTÉSI FA A JELENTÉS HATÁRAINAK MEGÁLLAPÍTÁSÁHOZ ....................................................... 46 10. ÁBRA: KÖZVÉLEMÉNY KUTATÁS A KÖRNYEZETI ÉS TÁRSADALMI JELENTÉSEKRŐL .............................. 52

Táblázatjegyzék

1. TÁBLÁZAT: A HAGYOMÁNYOS ÉS A KÖRNYEZETI SZÁMVITEL ÖSSZEHASONLÍTÁSA ................................. 8 2. TÁBLÁZAT: A KÖRNYEZETI SZÁMVITEL ALRENDSZEREI ........................................................................... 9 3. TÁBLÁZAT: KÖRNYEZETI VEZETŐI SZÁMVITEL ALRENDSZEREI .............................................................. 10 4. TÁBLÁZAT: KÖRNYEZETI KÖLTSÉGEK JELLEMZŐI .................................................................................. 24 5. TÁBLÁZAT: KÖRNYEZETI KÖLTSÉGEK ÉS BEVÉTELEK EGYSZERŰSÍTETT SÉMÁJA ................................... 25 6. TÁBLÁZAT: KÖRNYEZETI KÖLTSÉGEK ÉS BEVÉTELEK ADATGYŰJTŐ TÁBLÁJA........................................ 26

5

I. Bevezetés

I. BEVEZETÉS „A fenntartható fejlődés olyan fejlődés, amely biztosítja a jelen szükségleteinek kielégítését anélkül, hogy lehetetlenné tenné az eljövendő generációk szükségleteinek kielégítését.” (Brundtland Bizottság)

A fenntartható fejlődés az ENSZ 1992-es Rio de Janeiroi környezetvédelmi világkonferenciájának hatására vált a környezetvédelem meghatározó pillérévé. A fenntarthatóság elve a gazdasági fejlődést olyan keretbe helyezi, amely tekintettel van a környezet értékeire és védelmére is. A gazdasági és környezetvédelmi szempontok összefonódnak, és ezáltal szükségessé válik, hogy a környezetvédelmi érdekeket is figyelembe vegyék a gazdasági döntések meghozatalakor. Erre kínál egy lehetséges megoldást a környezeti számvitel, amely a két tudományterület között hidat képezve támogatja a gazdasági és környezetvédelmi szakemberek együttműködését. Diplomamunkámban a környezeti számvitel azon részterületét dolgoztam fel, amelynek célja a vezetői döntéshozatal támogatása révén a környezeti megfontolások érvényesítése a gazdasági döntési mechanizmusokban. Ennek érdekében először áttekintem a környezeti kontrolling elméleti hátterét, fogalomrendszerét, funkcióit, különös tekintettel a környezeti költségek azonosításainak lehetőségeire. Majd a környezeti kontrolling által támogatott gazdasági és környezeti teljesítmények integrált szemléletmódjának elterjedéséhez vezető út egy lehetséges állomásaként áttekintem a Globális Jelentéstételi Kezdeményezés (Global Reporting Initiative - GRI) alapelveit, felépítését, a környezeti költségek számbavételét támogató vonatkozásait. Végül a Jelentéstételi Keretrendszer útmutatása alapján a magyar vállalatok által készített jelentéseket elemzem a környezeti költségekkel kapcsolatos teljesítmény mutatószámok tekintetében.

4

II. A környezeti kontrolling kialakulása és fogalomrendszere

II. A KÖRNYEZETI KONTROLLING KIALAKULÁSA ÉS FOGALOMRENDSZERE

II.1. Egy kis történelem A környezetvédelemre, mint az egész társadalmat érintő problémára a társadalmi mozgalmak hívták fel a figyelmet a 60-as években. Ekkoriban a vállalatok a gazdasági fejlődés szükségszerű „mellékhatásaként” kezelték a környezetszennyezést, míg a környezetvédők büntetést követelve tekintettek a vállalatok „nemtörődöm”, szennyező magatartására. A társadalmi mozgalmak hatására születtek meg az első átfogó környezetvédelmi szabályozások a 60-as évek végén, 70-es évek elején. A szigorodó környezetvédelmi jogszabályok egyre jelentősebb terhet róttak a vállalatokra, ezáltal váltak jelentős költségtényezővé a vállalatok számára a környezetvédelmi költségek. A kezdeti megközelítések csupán az ún. „csővégi” (end of pipe) környezetvédelmi megoldások következtében felmerülő, utólagos környezetvédelem költségeit jelentették. 1985-ben az OECD tagországok elfogadták a „Deklaráció a Környezeti Erőforrásokról a Jövőért” című dokumentumot, amelyben kötelezték magukat arra, hogy keresik és bevezetik a szennyezés-ellenőrző rendszerükbe a rugalmasabb, hatékonyabb eszközöket, különösen a „szennyező fizet elv” (Polluter Pays Principle„PPP”) következetes alkalmazásán, továbbá a gazdasági eszközök hatásosabb felhasználásán keresztül. (Kerekes, 2001) Ez a célkitűzés összekapcsolta a környezetvédelmet a gazdasági eszközökkel, ezáltal első mérföldkőnek tekinthetjük a környezeti számvitel kialakulása tekintetében. A „szennyező fizet elv” lényege, hogy a szennyező viselje az általa okozott szennyezés elhárításának költségeit. Ezáltal próbálja a vállalatokat a kevésbé szennyező termékek és technológiák használatára, a szennyezés visszaszorítására ösztönözni, lehetővé téve a környezeti erőforrások körültekintőbb használatát. A szabályozó eszközök is egyre inkább azt az irányvonalat helyezték előtérbe, amelyek a megelőző (preventív) környezetvédelmi intézkedéseket részesítik előnyben a „csővégi” technológiákkal szemben. Az alkalmazott módszerek között ekkor már megtalálhatók

a

környezeti

költségek

5

és

bevételek

számszerűsítésére

tett

II. A környezeti kontrolling kialakulása és fogalomrendszere kezdeményezések is. A vállalatok kezdték felismerni, hogy nem csak környezetvédelmi, de gazdasági szempontok miatt is meg kell vizsgálniuk környezeti teljesítményüket. Ezzel párhuzamosan a társadalmi oldalról érkező nyomás is egyre jelentősebbé vált: a különböző érdekvédelmi és „zöld” szervezetek tevékenysége következtében a vállalatok társadalmi- és környezeti felelősségvállalásának kérdését sok esetben már nem lehetett a „szőnyeg alá söpörni”. Szükségessé vált egy olyan eszközrendszer kialakítása, amely pontos információkat szolgáltat a vállalatok környezeti tevékenységéről egyesítve a környezetvédelmi és gazdasági szempontokat. Erre jelenthetnek lehetséges megoldást a környezeti számvitel különböző részterületei.

II.2. A hagyományos számviteltől a környezeti számvitelig Mint

láthattuk,

a

környezeti

számvitel

esetében

egy

viszonylag

fiatal

tudományterületről van szó, ezért elsőként célszerűnek tartom az ezzel kapcsolatos eszköz- és fogalomrendszer jelentésének tisztázását. A következőkben a számvitel definíciójából kiindulva vizsgáljuk meg a környezeti és gazdasági kérdések összefonódását. A számvitel célja és feladata az üzleti események gyűjtése és szabályos feldolgozása, és az így keletkezett információk eljuttatása részint az üzleti beszámolókon keresztül a tulajdonosokhoz, hitelezőkhöz, üzleti partnerekhez, költségvetési szervekhez, részint a naprakész és célirányos vezetői számviteli információs rendszeren keresztül a vezetőkhöz, hogy döntéseiket kellő időben és a rendelkezésre álló információk birtokában hozhassák meg, vagy vizsgálhassák felül. (Laáb, 2003) Tehát a számvitel alapvető feladata információnyújtás a vállalat érdekelt felei (stakeholder) számára. De vajon kik is lehetnek egy vállalat érdekelt felei? Tulajdonképpen minden olyan gazdasági szereplő, amely kapcsolatba kerülhet az adott vállalattal, vagy amelyeket érint a vállalat tevékenysége (1. ábra).

6


Beszállítók

Versenytársak

Munkatársak

Vevők

Tulajdonosok Vállalat Természeti környezet

Hatóságok Állam

Lakosság

Külföldi kapcsolatok

Szakmai szervezetek

1. ábra: Vállalati érdekelt térkép

A különböző érdekelt feleknek más-más típusú információra van szükségük a vállalatról. Ennek következtében kialakult a számvitelnek a felhasználók köre alapján elkülönülő két irányvonala: a pénzügyi számvitel (Financial Accounting) és a vezetői számvitel (Management Accounting). A pénzügyi számvitel a vállalat külső érdekelt feleinek nyújt információt a cég vagyoni, jövedelmi, és pénzügyi helyzetéről, illetve az abban bekövetkezett változásokról. Míg a vezetői számvitel feladata a vállalati vezetők, döntéshozók számára olyan információk biztosítása, amelyekre a döntéshozatali mechanizmusban szükségük van. A hagyományos számviteli megközelítés a vállalatok működését kizárólag gazdasági szempontból vizsgálja. A gazdasági környezeten kívül azonban egy vállalat működése során kölcsönhatásban van mind a természeti, mind a társadalmi környezettel. Ezekkel a hatásokkal kapcsolatos információk csak korlátozott mértékben jelennek meg a jelenleg érvényben levő Számviteli törvény (2000. évi C. törvény) alapján elkészített beszámolókban. A számviteli beszámolóban a törvényi előírásoknak megfelelően a következő környezeti információkat kell megjeleníteni (2000. évi C. törvény alapján):

A kiegészítő mellékletben részletezni kell a környezetvédelmi célú tárgyi eszközök adatait, a környezetbarát anyagok valamint a veszélyes hulladékok állományváltozását

Az üzleti jelentésben be kell mutatni:

7

II. A környezeti kontrolling kialakulása és fogalomrendszere ─ A környezetvédelemnek a vállalkozó pénzügyi helyzetét meghatározó, befolyásoló szerepét, a vállalkozó környezetvédelemmel kapcsolatos felelősségét ─ A környezetvédelem területén történt és várható fejlesztéseket, az ezzel összefüggő támogatásokat ─ A

környezetvédelem

eszközei

tekintetében

a

vállalkozó

által

alkalmazott politikát ─ A környezetvédelmi intézkedések bevezetését, a munkák állását

Tehát a beszámoló jelenlegi formája nem ad lehetőséget valamennyi környezettel kapcsolatos információ beszámolóban való megjelenítésére. A vállalatok működésük során felhasználják a természeti erőforrásokat, és tevékenységük eredményeképp különböző „minőségű” anyagokat és hulladékokat juttatnak vissza a környezetükbe, ezért a gazdasági döntéseik során sem hagyhatják figyelmen kívül a természeti környezettel kapcsolatos gazdasági szempontokat. Ehhez nyújt segítséget a környezeti számvitel (Environmental Accounting), amely összekapcsolja a hagyományos számviteli megközelítést a környezeti vonatkozásokkal (1. táblázat).

Hagyományos számviteli koncepció Vezetői

Pénzügyi

Nemzeti

Környezeti számviteli koncepció

A vállalati belső döntéshozatal támogatásához szükséges költség és egyéb információk gyűjtése, becslése, elemzése

Vezetői információk gyűjtése, becslése, elemzése-különös tekintettel a környezeti költségekre valamint az anyag-és energiamérlegekre Külső érdekelt felek számára pénzügyi Külső érdekelt felek számára információk összeállítása és közlése környezetvédelmi kötelezettségekkel és egyéb jelentős környezeti költségekkel kapcsolatos pénzügyi számviteli információk közlése A nemzeti jövedelem és az általános Nemzetgazdasági szintű számvitel életszínvonal meghatározásához középpontban a természeti szükséges gazdasági és egyéb erőforrásokkal, környezeti információk gyűjtése és feldolgozása költségekkel, externáliákkal kapcsolatos kérdésekkel 1. Táblázat: A hagyományos és a környezeti számvitel összehasonlítása Forrás: Business and the Environment, 2003

8


II.3. A környezeti számvitel fogalomrendszere Schaltegger definíciója szerint a környezeti számvitel a számvitel olyan alágaként definiálható, amely azokat a tevékenységeket, módszereket és rendszereket foglalja magában, amelyek egy meghatározott gazdasági rendszer környezetvédelmi problémáit vagy a környezetvédelmi tevékenység gazdasági hatásait tartják nyilván, elemzik és jelentésekbe foglalják (Csutora, 2004) Mint az a definícióból is kitűnik, a környezeti számvitel gyűjtőfogalom, amely több területet ölel fel. Két nagy részterületét az alapján különíthetjük el, hogy a környezetvédelemi tevékenységek által előidézett pénzügyi hatásokat vagy a vállalat gazdasági tevékenységének környezeti hatásait állítják-e a vizsgálódások középpontjába (2. táblázat).

A környezetvédelem pénzügyi hatások Belső

által

indukált A vállalat gazdasági tevékenységének környezeti hatásai Külső Belső Külső

Nyilvántartás Elemzés Jelentések

Környezeti vezetői számvitel (környezeti Környezeti kontrolling) pénzügyi számvitel

Belső ökológiai számvitel

Külső ökológiai számvitel

2. Táblázat: A környezeti számvitel alrendszerei Forrás: Csutora Mária: A vállalati környezetvédelmi költségek számbavétele, 2001

Az ökológiai számvitel a vállalati tevékenység következményeként jelentkező, a természetes fizikai környezetben bekövetkező változások nyilvántartásával, elemzésével és közlésével foglalkozik. A felhasználók köre alapján két részterületre bontható: belső és külső ökológiai számvitelre, melyek a vezetői illetve a pénzügyi számvitel feladatkörének megfelelő sajátosságokkal jellemezhetők. (Almássy, 2005) A környezeti pénzügyi számvitel (Environmental Financial Accounting) elsősorban a környezeti kötelezettségek külső érdekelt felekkel való közlésére koncentrál, s ennek rendeli alá az adatgyűjtést és elemzést. A környezeti vezetői számvitel (Environmental Management Accounting) pedig a belső elemzésekre, és a vezetői döntéshozatal támogatására helyezi a hangsúlyt. (Csutora, 2001)

9

II. A környezeti kontrolling kialakulása és fogalomrendszere A környezeti vezetői számvitel fogalmára német nyelvterületen inkább a környezeti kontrolling megnevezés terjedt el, amely hasonló céllal, eszközrendszerrel jellemezhető, mint az angol nyelvterületen használatos vezetői környezet számvitel. (Csutora, 2004) Dolgozatomban a fenn említett területek közül kizárólag a környezeti vezetői számvitellel foglalkozom, melynek szinonimájaként fogom használni a környezeti kontrollingot. A környezeti kontrolling további alrendszerekre bontható, attól függően, hogy pénzügyi vagy fizikai egységekben vezetik-e a nyilvántartásokat. A hagyományos számvitellel és egyéb értékelési eszközökkel való kapcsolatukat szemlélteti a 3. táblázat.

Nyilvántartás pénzügyi egységekben Nyilvántartás fizikai egységekben Környezeti vezetői számvitel Egyéb értékelési Hagyományos Pénzügyi környezeti Fizikai környezeti vezetői eszközök számvitel vezetői számvitel számvitel Vállalati szintű adatok Hagyományos A könyvelés és a Vállalati szintű Termelésirányítási, könyvelés költségszámítás anyagmérlegek (anyag-, készletnyilvántartó rendszerek környezeti részének energia-, vízáramok) kijelölése Adatok folyamatok (költséghelyek) és termékek (költségviselők) szintjén Költségszámítás környezeti Tevékenységalapú Folyamat és termék Egyéb értékelési, mérési és költségszámítás, szintű anyagmérlegek elemzési eszközök áramlásköltség számítás Üzleti felhasználás Egyéb belső Belső felhasználás Belső felhasználás Belső felhasználás a felhasználás tisztább statisztikák, környezeti költségekkel környezetközpontú termelési technológiák mutatószámok irányítási rendszerek, kapcsolatos alkalmazása, meghatározására, környezeti statisztikák, környezettudatos megtakarítások teljesítményértékelő mutatószámok terméktervezés során számítására, rendszerek meghatározására, költségvetések működtetéséhez és megtakarítások készítésére és benchmarking számítására, beruházások készítéséhez költségvetések értékelésére készítésére és beruházások értékelésére Pénzügyi beszámoló a Környezetvédelmi beszámolók Külső érdekelt felé Egyéb külső érdekelt felek kiadások, beruházások jelentések készítése külső érdekeltek részére számára és kötelezettségek (EMAS nyilatkozat, (pl.: statisztikai hivatal, publikálása a külső környezeti és önkormányzatok) érdekeltek felé fenntarthatósági jelentések) Nemzeti szintű felhasználás A statisztikai hivatal Az ipari beruházások, Erőforrások nemzeti nemzeti jövedelem környezeti költségek, szintű számbavétele számítása externális költségek (országos, regionális, és nemzeti szintű iparági anyagmérlegek) számbavétele 3. Táblázat: Környezeti vezetői számvitel alrendszerei Forrás: Jasch: Environmental Management Accounting Procedures and Principles, 2001

10


II.4. A környezeti kontrolling célja A környezeti kontrolling rendszer kialakításának vállalatonként eltérő célja lehet, ezen célok között is különböző prioritások alapján fontossági sorrend képezhető Tekintsük át azokat a legfontosabb tényezőket, amelyek a vállalatokat arra ösztönözhetik, hogy alkalmazzák a környezeti kontrolling eszközrendszerét:

a környezetvédelmi tevékenységek eredményre gyakorolt hatásának bemutatása

környezeti költségek valamint költségcsökkentési lehetőségek azonosítása

vállalatvezetés környezettudatosságának, elkötelezettségének növelése, vezetői döntéshozatal támogatása

környezeti kockázatok csökkentése

vevőérték növelése, vállalati imázs javítása

környezetirányítási rendszer bevezetésének, működtetésének támogatása

„fenntartható” gazdálkodás megvalósítása

Optimális esetben a fenn említett valamennyi cél is megvalósulhat, hiszen ezek a területek szoros kölcsönhatásban vannak egymással.

11

III. Környezeti kontrolling

III. KÖRNYEZETI KONTROLLING

III.1. A környezeti kontrolling szerepe A környezeti kontrolling sajátos határterületet képvisel a környezetvédelem és a pénzügy között, a vállalat környezetvédelemi tevékenységeinek gazdasági, pénzügyi hatását állítva vizsgálódásainak középpontjába. Az előzőekben a környezeti kontrolling és a számvitel kapcsolatát vizsgáltuk, most pedig tekintsük át a környezeti kontrolling vállalati környezeti menedzsment rendszerben betöltött szerepét. A környezeti menedzsment rendszer a vállalat általános menedzsment rendszerének azon alrendszere, amely tartalmazza azokat a tervezési és ellenőrzési tevékenységeket, hatás- és felelősségi köröket, gyakorlati alkalmazásokat, eljárásokat, folyamatokat és erőforrásokat, amelyek a vállalat környezetvédelmi céljainak megvalósítását biztosítják. (Kósi, 1999) A környezeti menedzsment rendszerek közül leginkább a nemzetközi szinten tanúsított környezetközpontú irányítási rendszerek terjedtek el. Habár a vállalatok saját maguk is kifejleszthetnek környezetközpontú irányítási rendszereket, mégis gyakoribb a nemzetközi szervezetek irányelvei alapján felépített, szabványosított rendszerek alkalmazása. Ez azzal is magyarázható, hogy a vállalat érintett feleinek a körében a nemzetközileg használt rendszerek magasabb fokú elfogadottságnak örvendenek. Ilyen nemzetközi rendszereket határoznak meg az Európai Unió Eco-Management and Audit Scheme (EMAS) nevű rendelete vagy az ISO14001-es szabvány. A környezetközpontú irányítási rendszereket (KIR) a különböző típusú szervezetek környezeti tevékenységét átfogó kereteiként értelmezhetjük. Ezek a rendszerek elősegítik a vállalatok környezeti teljesítményének javítását, továbbá átláthatóbbá teszik tevékenységüket az érdekelt felek számára. Ezek mellett a KIR segít a vállalati környezeti teljesítmény elemzésében, a célok és programok felvázolásában, a dolgozók környezeti problémák megoldásába való bevonásában, vagy akár a környezeti kommunikációs rendszer kialakításában. Továbbá mutatja a vállalat vezetőinek elkötelezettségét a vállalat tevékenységéből adódó környezetvédelmi kérdések kezelésére. (Kerekes, 2003)

12

III. Környezeti kontrolling Arról azonban nem szabad megfeledkeznünk, hogy a környezeti irányítási rendszerek csak keretet jelentenek, amit fel kell tölteni megfelelő tartalommal. A környezeti vezetői számvitel épp ebben tölt be jelentős szerepet, ugyanis biztosítani tudja a működéshez szükséges adatokat a környezeti irányítási rendszerek számára. A környezeti menedzsment eszközöket tehát kiegészíti a környezeti tevékenységek gazdasági oldalával, hatékonyabb, integrált intézkedési és elemzési lehetőséget teremtve meg ezzel. A környezeti kontrolling rendszernek is szüksége van azonban rengeteg olyan input adatra, amit aztán a megfelelő formában átalakítva a környezeti irányítási rendszerek hasznosíthatnak. Tehát a környezeti vezetői számvitel bevezetéséhez előzetes feltétel egy fejlett információs rendszer kiépítése, amely a vállalat működésének pénzügyi és környezeti vonatkozásaira vonatkozó adatokat szolgáltat. Ezért a környezeti vezetői számviteli rendszer bevezetése általában feltételezi más környezeti irányítási eszközök alkalmazását a vállalatnál.

III.2. A környezeti kontrolling funkciói A

környezeti

kontrolling

célja,

hogy

pontos

képet

adjon

a

vállalat

környezetvédelemmel kapcsolatos tevékenységének pénzügyi vonatkozásairól. A pontos kép kialakítása érdekében a környezeti kontrolling széles területeket ölel fel, mint például a beruházási döntések környezeti aspektusainak értékelése, a vállalati a bevételek és ráfordítások környezeti vonatkozású tételeinek azonosítása, vagy épp a vállalatok környezeti tevékenységével kapcsolatos pénzügyi adatok elemzése, döntéshozatali folyamatokban való felhasználása. A környezeti kontrolling segítségével azonosíthatunk olyan tényezőket (pl. rejtett környezeti költségek), amelyek figyelembevételével a vállalat lefaraghat a költségeiből, továbbá sokkal pontosabban, a környezeti szempontokat is jobban számításba véve végezheti el a beruházási projektek megtérülési számításait. A potenciális megtakarítási lehetőségek feltárásával és számszerűsítésével a környezeti kontrolling gazdasági szempontokkal tudja alátámasztani a megelőző jellegű környezetvédelem, a tisztább termelési technológiák alkalmazásának szükségességét. A környezeti vezetői számvitel másik fontos előnye, hogy a környezeti és pénzügyi szakemberek számára közös „nyelvet” biztosít, ezáltal javul a kommunikáció a két 13

III. Környezeti kontrolling terület

között,

amely

a

vállalati

döntéshozatali

mechanizmusokban

való

gördülékenyebb, egymás szempontjait jobban figyelembe vevő megoldásokhoz vezethet. (Kerekes, 2003) A vezetői döntéshozatal támogatása mellett a környezeti kontrolling által szolgáltatott adatok a vállalati működés még számos területén használhatók. Ezek közül a legfontosabbak a következők (Jasch, 2001 alapján):

Éves környezeti költségek és kiadások értékelése

Termékárazás, önköltségszámítás

Költségvetés készítés

Beruházás megtérülési számítások

Környezetvédelmi projektek költségeinek és megtakarításainak kiszámítása

Környezetközpontú irányítási rendszer tervezése, bevezetése és működtetése

Környezeti teljesítményértékelés, benchmarking

Tisztább termelési projektek

Életciklus költség-elemzés

A környezeti költségek és bevételek éves beszámolóban való megjelenítése

Környezeti és fenntarthatósági jelentések készítése

Környezeti információk statisztikai célú adatszolgáltatása helyi hatóságoknak, ellenőrző szerveknek, egyéb érdekelt feleknek

14


III.3. Környezeti kontrolling rendszer bevezetése Egy környezeti kontrolling rendszer bevezetése minden vállalat számára az egyedi sajátosságok figyelembevételével történik, de mégis megállapíthatóak olyan általános „mérföldkövek”, amelyek támpontot szolgáltatnak a rendszerkialakítási folyamatok megfelelő strukturáltságához. Tekintsük át ezeket az alapvető lépéseket, amelyek egy ilyen rendszer bevezetését fémjelzik! (Csutora, 2004 alapján).

III.3.a. A rendszerhatárok kijelölése

Első lépésként meg kell határozni a környezeti kontrolling rendszer határait, vagyis azt, hogy a vállalatnál milyen mélységben kívánjuk kialakítani a környezeti kontrolling rendszert. Általános tanácsként elmondható, hogy érdemes elsőként csak egy meghatározott üzemegységre, folyamatra vagy termékre koncentrálni, majd az ily módon már kipróbált rendszert kiterjeszteni a vállalat egészére. Ha a rendszer kiépítése külső szakértő bevonásával történik, akkor szükség van egy előzetes állapotfelmérésre is, hogy a szakértő átlássa a vállalati folyamatokat mind környezeti, mind számviteli szempontból. Továbbá elengedhetetlen egy munkacsoport létrehozása, amely felelős a környezeti kontrolling rendszerért, lehetőleg önkéntes alapon szerveződik, és munkájában pénzügyi illetve környezeti terülten tevékenykedő munkatársak és vezetők is részt vesznek.

III.3.b.Környezeti költségek azonosítása

A környezeti kontrolling rendszer alapvető feltétele a környezeti költségek ismerete. A környezeti költségek azonosításakor érdemes a főbb költségtényezőkre koncentrálni, hiszen a túlságosan aprólékos vizsgálatok során elkövethetjük azt a hibát, hogy „elveszünk” a részletekben, pedig egy rendszer elsődleges kialakítása során inkább az átfogó, fő pontokat kell megtalálni. Valamint a nagyon kis tételek számszerűsítésének és

nyilvántartásának

adminisztratív

költsége

több

lenne,

mint

amennyi

költségmegtakarítást a pontosabb információk eredményezhetnek. A későbbekben,

15

III. Környezeti kontrolling amikor már jól működik a rendszer, lehet finomítani a részletezettségen abban az irányban, amelyet a tapasztalatok alapján hasznosnak ítélünk. A költségek azonosításakor a szokásos költségek számbavétele után a rejtett költségek minél pontosabb feltérképezése a feladat, majd a feltételes költségek számszerűsítését lehetővé tevő becslési eljárásokat kell kidolgoznia a vállalatnak. A környezeti költségek különböző típusairól és azonosításukról részletesen a IV. fejezetben lesz szó.

III.3.c. A környezeti költségek felosztása

A vállalatok többségénél a környezeti költségek jelentős része az általános költségek között van nyilvántartva, ezért a különböző általános elszámolási kulcsok (pl. közvetlen munkaórák száma, bérköltség) alapján kalkulált költségfelosztás során a környezetterhelés egyenlő arányban oszlik meg a szennyező és kevésbé szennyező termékek között. Így a környezeti költségek túl nagy hányadát terhelik a nem szennyező termékekre, ezáltal a környezetkárosító termékek számított önköltsége alacsonyabbnak tűnik, mint a tényleges előállítási költségük. A környezeti költségek számbavétele után tehát azokat fel kell osztanunk azon folyamatok illetve termékek között, amelyek érdekében az adott költségek felmerültek. A költségfelosztáshoz elengedhetetlen a gyártási folyamatok valamint a pontos anyagés energiamérlegek ismerete, hiszen a felosztás alapját az anyag- illetve energiaáramok képezik. A költségfelosztást célszerű két lépésben elvégezni: elsőként költségközpontokra osztjuk fel a költségeket, majd ezt követően terheljük rá az adott költséget előidéző termékekre és szolgáltatásra. Ezt a folyamatot szemlélteti a 2. ábra:

16


„A” termék

Költség központ 1



hulla dék

hulla dék

hulladék

„ B” termék

Hulladék égető Hulladékkezelési költség 2. ábra: A költségek ráterhelése költséghelyekre Forrás: Schaltegger in The Green Bottom Line, 1998

A költségfelosztás megvalósítása akkor lehet igazán megalapozott, ha a vállalat a pénzügyi

számviteltől

elkülönült

kontrolling

rendszerrel

rendelkezik

és

tevékenységalapú, vagy változó költségszámítást alkalmaz.

III.3.d.Az eredmények felhasználása

Az elvégzett lépések eredményei alapján a következő kérdésekben kell döntést hoznia a vállalatnak:

új számlák létrehozása a környezetvédelmi költségekre vonatkozóan

a folyamatos nyomon követést igénylő környezetvédelmi költségek köre

az általános költségek között maradó környezeti költségek köre

alkalmazott elszámolási kulcsok

A környezeti kontrolling rendszer bevezetése tehát egy folyamat eredménye, és időszakonként szükség van a rendszer felülvizsgálatára is. Ugyanis lehetnek olyan költségek, amelyek nem tartoztak a főbb költségtényezők közé, de a gazdasági vagy törvényi szabályozás változása következtében jelentőségük az idők folyamán 17

III. Környezeti kontrolling megnövekedett. Ugyanakkor az ellenkezője is elképzelhető, vagyis hogy egyes tételek nagysága elenyésző lett, ezért azokat nyugodtan lehet az általános költségek között kezelni. A környezeti kontrolling rendszer sikeressége azonban alapvetően azon múlik, hogy a rendszer által szolgáltatott eredmények mennyire szervesen épülnek bele a vállalati döntéshozatali mechanizmusokba.

18

IV. Környezeti költségek

IV. KÖRNYEZETI KÖLTSÉGEK

A vállalat stratégiai döntései szempontjából elengedhetetlen annak pontos ismerete, hogy az egyes termékek előállítása mennyibe is kerül a cégnek, hiszen csak így kalkulálható az eladási ár ismeretében a nyereség, ami a versenyképes működés alapját jelenti. Mint arról már volt szó, a környezeti költségek egy része az általános költségek között van nyilvántartva, és ezen költségek költségviselőkre való felosztása az első lépést jelenti a környezeti szempontoknak is megfelelő vállalati költségstruktúra kialakításához, ezáltal a projektek gazdaságossági megítélésének pontosításához. Az általános költségek között megjelenített környezeti költségek azonban csupán a költségek egy részét jelentik. Elsősorban a környezetvédelemi alkalmazottak bérei, hulladékkezeléssel, kárenyhítéssel, környezeti bírságokkal kapcsolatos költségek jelennek meg itt. Az elszámolásokban a ténylegesen felmerült költségeket jelenítik meg, így a jelenlegi számviteli rendszer a környezeti költségeknek csak töredékét mutatja ki. A környezeti költségek azonosításával megvalósítható lenne a környezetvédelmi projektek által elérhető megtakarítási lehetőségek feltárása, ami a környezetre gyakorolt pozitív hatás mellett a vállalatok számára is „kézzelfogható” gazdasági előnyöket hordoz.

IV.1. Környezeti költségek csoportosítása A környezeti költségeket több szempont szerint csoportosíthatjuk, amelyek közül egyfajta kategorizálás alapját a költségeknek a környezethez való viszonya jelenti. Ezek szerint a környezeti költségeket két nagyobb csoportra oszthatjuk:

környezetszennyezés költségei: hulladék és emisszió kezelés költségei

környezetvédelem költségei: megelőző környezetvédelem költségei (Tóth, 2001)

Egy

másik

szempontrendszer

szerint

a

vállalat

környezeti

költségei

a

környezetvédelmi költségekből, és az elvesztegetett (nem produktív) anyag, tőke valamint munkaerő felhasználás költségeiből tevődnek össze. Ezen csoportosítási lehetőség a vállalatok részéről a környezeti tudatosság nagyobb fokát feltételezi és a következő költségcsoportokat különíti el:

19


hulladék és emisszió kezelési költségek

szennyezés megelőzés és környezetmenedzsment

nem produktív anyagok beszerzése, nem produktív tőke és munkaerő felhasználás

externális költségek (Jasch, 2001)

Az

egyik

legelterjedtebb

megközelítés

a

környezeti

költségeket

a

számszerűsíthetőségük alapján kategorizálja (Csutora, 2001): Környe zeti költségek típusa

Költségek mértéke

Szokásos költségek

Ismert

Rejtett költségek

Ismert vagy becsülhető

Feltételes költségek

Becsülhető

Intangibilis költségek

Nem ismert

Externális költségek

Nem ismert

3. ábra: Környezeti költségek típusai Forrás: Csutora Mária: A vállalati környezetvédelmi költségek számbavétele, 2001

Az ábrán a lefelé mutató nyíl jelzi, hogy az egyes költségcsoportokba tartozó költségek számszerűsítése a szokásos költségektől az externális költségek felé haladva egyre nehezebb. Az intangibilis és externális költségek esetében pedig a költségek becslése is sok nehézségbe ütközik. Ez a csoportosítási mód azért bír különös jelentőséggel, mert a környezeti költségek mértékének meghatározása nélkül ezen költségek nem kontrollálhatóak, így a pénzügyi beszámolókban való megjelenítésük sem lehetséges, továbbá a vezetői döntéshozatal információszükségleteihez sem tudnak megfelelő módon hozzájárulni. Most pedig lássuk a különböző költségcsoportok főbb ismérveit (Csutora, 2004 alapján)!

IV.1.a. Szokásos költségek

Ebbe a csoportba soroljuk azokat a költségeket, amelyek egyértelműen a vállalat környezetvédelmi tevékenységéhez kapcsolódnak, mint például a hulladékkezeléssel,

20

IV. Környezeti költségek káros anyag kibocsátással kapcsolatos költségek. A vállalatok általában csak ezeket a költségeket tartják nyilván környezeti költségként, azonban a szokásos környezeti költségek csupán töredékét jelentik az összes környezeti költségnek.

IV.1.b. Rejtett költségek

Az általános költségek között nyilvántartott környezeti költségek jelentékeny hányada tartozik a rejtett költségek csoportjába. Mivel ezek a költségek nem kapcsolhatók egyértelműen a vállalat környezetvédelmi tevékenységéhez, mégis annak érdekében merülnek fel, így alapvető fontosságú ezen költségek felosztása az egyes üzemek, illetve a gyártott termékek között. Ide soroljuk például a következő költségeket:

különböző jelentések összeállításához szükséges adatok összegyűjtéséhez, elemzéséhez igénybevett munkaerő és munkaidő költsége

oktatási, képzési költségek – képzés miatti munkaidő kiesés

a veszélyes anyagok és veszélyes hulladékok elkülönült kezelése, szállítása, feldolgozási költsége

balesetmegelőzésre fordított idő

A vállalatok általában a felsorolt tevékenységekre fordított idő költségét egyáltalán nem veszik figyelembe, pedig az időtényező csökkentése egy nagy alkalmazotti létszám esetén már jelentős költségmegtakarítási lehetőséget kínál a vállalatnak, amit elérhet például környezetkímélőbb technológia alkalmazásán keresztül a veszélyes hulladékok mennyiségének, ezáltal a balesetmegelőzésre fordított időnek a redukálásával. A rejtett költségek egy részének ismerjük a pontos összegét, ebben az esetben a feladatunk az, hogy az általános költségek közül kiemeljük ezeket, és felosszuk őket költségviselőkre. Bár sok esetben a költségek pontos összegét nem tudjuk meghatározni, de a rendelkezésre álló információk alapján azok számíthatók, illetve jó közelítéssel becsülhetők. Egy

lehetséges

módszer

például,

hogy

megbecsüljük

a

dolgozók

környezetvédelemmel kapcsolatos tevékenységre, adminisztrációra fordított napi idejét, ebből kiszámíthatjuk az éves adatokat, majd a kapott értéket az átlagos munkabérrel beszorozva megkapjuk a becsült rejtett költséget. Ha az időtényező alapján a

21

IV. Környezeti költségek költségeket nem lehet becsülni, vagy túl sok időt venne igénybe ez a számítás, a vállalat egészére vonatkozó adatokból vagy szakértői becslés alapján is megpróbálhatjuk levezetni a költségeket.

IV.1.c. Feltételes költségek

Ezen költségtípusról nem kaphatunk információt a számviteli rendszerből, mivel a feltételes költségek közé a jövőben esetlegesen bekövetkező költségeket soroljuk. A költségek felmérése során tehát nem csak a költségek lehetséges mértékét kell megbecsülnünk, hanem a bekövetkezés valószínűségét valamint a bekövetkezés lehetséges időpontját is. Tipikusan ebbe a kategóriába tartoznak egy „potenciális” baleset költségei. Ahol veszélyes anyagokkal dolgoznak, ennek a lehetőségét nem tudjuk kizárni, csupán egy elvárt szint alá, lehetőleg minimálisra csökkenteni. Tehát feltételes költségek között például a következő költségeket kell megbecsülnünk:

a szennyezett terület helyreállítási, tisztítási költségei

a környezetszennyezés károsultjainak nyújtandó kártérítések, orvosi kezelések költségei

perköltségek

esetleges környezetvédelmi bírságok

szigorodó környezetvédelmi szabályozásnak való megfelelés

A költségek becslésénél támaszkodhatunk többek között múltbeli adatokra, szakértői becslésekre, környezetértékelési eljárásokra is.

IV.1.d. Intangibilis költségek

Az intangibilis, vagyis nem megfogható költségek közé rendkívül nehezen számszerűsíthető költségek tartoznak. Ide soroljuk a vállalatnak az érintettjeivel (stakeholder) kialakított jó kapcsolatok értékét, illetve a jó kapcsolatok hiánya miatt felmerülő költségvonzatokat. A kapcsolatok értékét bonyolult megítélni, hiszen általában ezt akkor csak érzékelik a vállalatok, amikor a korábbi jó kapcsolat

22

IV. Környezeti költségek megromlik, és ez okoz pluszköltségeket, a negatív hírverés rombolja a vállalat hírnevét, vagy emiatt esetleg ügyfeleket veszítenek el. A vállalati kapcsolatok között mindenképp figyelembe kell vennünk a szabályozó hatóságokkal kialakított kapcsolatot, hiszen egy jó kapcsolat nagyban megkönnyítheti a vállalat helyzetét, például meggyorsíthatja az ügyintézések folyamatát. Ellenkező esetben előfordulhat például, hogy a különböző engedélyek elbírálásánál a kérelem túl sok időt „bolyong” a bürokrácia útvesztőiben, aminek következtében a beruházásokat nem tudják megfelelő időben elkezdeni, így jelentős projektektől eshetnek el a vállalatok. A hatóságokon kívül fontos szerepet töltenek be a vállalati kapcsolatok értékelésében a környezetvédőkkel, a dolgozókkal valamint a vásárlókkal kialakított kapcsolatok

is.

környezettudatos

A

környezetvédők

vásárlók

vállalati

által

szervezett

termékeket

érintő

tiltakozó

kampányok,

bojkottja,

a

a

dolgozói

elégedetlenség és fluktuáció növekedése a vállalat környezetromboló magatartása miatt mind-mind olyan tényezők, amelyek komoly gazdasági hatásokat is maguk után vonhatnak, a vállalatoknak pedig számolniuk kell ezzel. A tapasztalatok azt mutatják, hogy érdemes időt, energiát és pénzt fordítani a jó kapcsolatok kiépítésére és fenntartására. Azonban nem szabad megfeledkeznünk arról, hogy a vállalat marketingköltségei nem azonosak az intangibilis költségekkel, még akkor sem, ha azok a vállalati kapcsolatok javítása érdekében merültek fel. Hiszen az intangibilis költségek a kapcsolatok értékével vannak összefüggésben, míg a marketingköltségek ténylegesen felmerült és könyvvitelben nyilvántartott költségek.

IV.1.e. Externális költségek

Externális költségekről abban az esetben beszélünk, ha a vállalat tevékenysége következtében csökken mások jóléti szintje, és a vállalat ezért az érintetteket nem kompenzálja. Klasszikus példa erre, amikor egy vállalat környezetszennyező tevékenysége miatt a dolgozók vagy a telephely közelében lakók megbetegszenek, és az orvosi ellátásuk költségeit nem a vállalat fizeti. Ha azonban később bebizonyosodik, hogy a vállalat tevékenysége okozta a megbetegedéseket, akkor a kártérítési perek következtében az

23

IV. Környezeti költségek externális költségekből feltételes költségek, végül pedig ténylegesen megfizetett költségek is lehetnek. Az externális költségek internalizálása napjainkban egyre inkább előtérbe kerül, hiszen a folyamatosan szigorodó környezetvédelmi előírások is erre hivatottak ösztönözni a vállalatokat, továbbá a fokozódó társadalmi felelősségvállalás irányába mutató tendenciák is elősegítik az externális költségek számbavételét.

Az előzőekben bemutatott környezeti költségkategóriák jellemzőit foglalja össze a következő táblázat:

Tulajdonság/Típus

Szokásos Rejtett Feltételes Intangibilis Externális

Jelenlegi

X

X

Jövőbeni A vállalat viseli A

társadalom

X vagy

X

X X

X

X

X

a

X

környezet viseli Mértéke ismert Mértéke becsülhető

X X

X

Általános költségek között szerepel

X

4. Táblázat: Környezeti költségek jellemzői Forrás: Csutora Mária –Kerekes Sándor: A környezetbarát vállalatirányítás eszközei, 2004

24


IV.2. A környezeti költségek nyilvántartása A környezeti költségek nyilvántartására nincs egységesen elfogadott rendszer, a vállalatok feladata a cég sajátosságainak leginkább megfelelő módszer kialakítása. Egy lehetséges megoldást jelent a következő táblázat, amelyben a környezeti költségek és bevételek főbb csoportjai szerepelnek, az ehhez kapcsolódó részletes adatgyűjtésre alkalmas táblázatként pedig a 6.táblázatot használhatjuk.

+

+ + = + =

Csővégi környezetvédelmi költségek Megelőző környezetvédelmi költségek Termékbe nem beépülő anyagok beszerzési költsége Termékbe nem beépülő anyagok megmunkálási költsége Vállalati környezetvédelmi költségek Hulladékértékesítés Támogatások, díjak Vállalati környezetvédelmi bevételek

5. Táblázat: Környezeti költségek és bevételek egyszerűsített sémája Forrás: Jasch: Environmental Management Accounting Procedures and Principles, 2001

25

1. Hulladék és emisszió kezelés 1.1 Berendezések értékcsökkenése 1.2 Karbantartási és működési költségek – anyagok és szolgáltatások 1.3 Kapcsolódó személyi költségek 1.4 Díjak, adók 1.5 Bírságok, büntetések 1.6 Környezetvédelmi felelősségbiztosítás 1.7 Céltartalékok helyreállításra, kármentesítésre 2. Megelőzés és KIR 2.1 Igénybevett környezeti szolgáltatások 2.2 KIR személyi költségei 2.3 Kutatás-fejlesztés 2.4 Tisztább technológiák plusz költsége 2.5 Egyéb környezeti költségek 3. Termékbe nem beépülő kibocsátások beszerzési értéke 3.1 Alapanyagok 3.2 Csomagolóanyagok 3.3 Segédanyagok 3.4 Működéshez használt anyagok (pl.: karbantartási anyagok) 3.5 Energia 3.6 Víz 4. Termékbe nem beépülő kibocsátások megmunkálási költsége Környezetvédelmi kiadások összesen 5. Környezetvédelmi bevételek 5.1 Hulladékértékesítés 5.2 Támogatások, díjak 5.3 Egyéb bevételek Környezetvédelmi bevételek összesen 6. Táblázat: Környezeti költségek és bevételek adatgyűjtő táblája Forrás: Jasch: Environmental Management Accounting Procedures and Principles, 2001

26

Összesen

Egyéb

Biodiverzitás tájvédelem

Zaj és rezgés

Talaj, talajvíz

Hulladék

Levegő éghajlat

Környezeti költség/kiadás kategóriák

Szennyvíz



IV.3. A költségek kontrollálhatósága A környezeti költségek nyilvántartása és számbavétele során nem szabad szem elől tévesztenünk, hogy a vállalat vezetésének fontos fókuszpontja a költségek folyamatos csökkentése a vállalat versenyképességének megőrzése érdekében. A környezeti költségek

számszerűsítésével

könnyebben

megítélhető,

hogy

mely

költségek

csökkenthetők rövidebb illetve hosszabb távon, vagy esetleg mely költségek várható emelkedésével kell számolnunk a jövőben. A környezeti költségeket ezért kontrollálhatóságuk alapján kategóriákba sorolhatjuk. Rövid távon költségcsökkentés érhető el a technológiai utasítások pontosabb betartásával, körültekintőbb alapanyag felhasználással, a víz- és energiafelhasználás ésszerűsítésével. A technológiai normák ismeretében kalkulálható költségeknek és a vállalat tényleges költségeinek különbsége megadja azt az összeget, amelyet a vállalat megtakaríthat, ha a meglevő technológiáját pontosabban működteti. A technológiai normáknak megfelelő folyamatok esetén is keletkezik azonban bizonyos mennyiségű, el nem kerülhető hulladék, emisszió, amely az adott technológiát jellemzi. Ezeket a kibocsátásokat csak a meglevő technológia korszerűsítésével csökkentheti a vállalat. A legjobb elérhető technológia (best available technology - BAT) alkalmazásával elérhető költségek, és a meglevő technológiai normáknak megfelelő költségek különbsége megmutatja, hogy mennyit takaríthatnak meg a vállalatok, ha a legjobb elérhető technológiát vezetik be. Ezen megtakarítás összegének ismerete különösen akkor fontos, amikor a technológiaváltás kérdésről kell döntést hozni. A legszűkebb kategóriát az elméleti input költségek jelentik, amelyek a közvetlenül a termékbe épülő anyagok költségét foglalják magukba. Ezek a költségek egy elméleti norma alapján határozhatók meg. A technológiai fejlődés során a legjobb elérhető technológia közelíthet ehhez a szinthez, de az elméleti normát soha nem éri el, de természetesen az a cél, hogy minél jobban megközelítse (Csutora, 2004). A különböző normákhoz alapján kalkulált termékbe nem kerülő kibocsátások szintjét szemlélteti a következő ábra:

27

IV. Környezeti költségek Technológiai normát meghaladó anyagfogyasztás költsége

Tényleges érték

BAT által meghatározott normát meghaladó anyagfogyasztás

Technológiai norma

Elméleti normát meghaladó anyagfogyasztás

BAT

Elméleti norma

4. ábra: A termékbe nem kerülő kibocsátások szintje a különböző normák szerint Forrás: Csutora Mária –Kerekes Sándor: A környezetbarát vállalatirányítás eszközei, 2004

Az anyagfogyasztás költségei közül a technológiai normát meghaladó költségek rövid távon, a legjobb elérhető technológia által meghatározott költségek közép- illetve hosszú távon, míg az elméleti normát meghaladó költségek csupán hosszú távon kontrollálhatóak. Első lépésként tehát a vállalatoknak a technológiai normákon alapuló költségekről kell pontos információkat kialakítani, hogy aztán a közép- illetve hosszú távú döntések előtt a további költségkategóriákat is figyelembe tudják venni.

28

V. Globális Jelentéstételi kezdeményezés

V. GLOBÁLIS JELENTÉSTÉTELI KEZDEMÉNYEZÉS

V.1. A környezeti kontrolling és a GRI Az előzőekben láthattuk, hogy mennyi előnnyel, sőt gazdasági haszonnal járhat egy vállalat számára egy jól működő környezeti kontrolling rendszer kiépítése, a környezeti költségek azonosítása és nyomon követése. Azonban a tapasztalatok azt mutatják, hogy a gyakorlatban még manapság is csak kevés vállalat alkalmazza ezeket a módszereket. Véleményem szerint ennek az egyik legfőbb oka abban rejlik, hogy a környezeti kontrolling ismeretlen a vállalatok nagy része előtt, nincsenek tisztában a lehetséges előnyökkel. Vagy ha esetleg hallottak is a környezeti kontrollingról, úgy gondolják, hogy túl sok anyagi- és időráfordítást igényel, és nem éri meg foglalkozni vele a vállalatnak.

Nem

ismerik

fel

a

környezeti

kontrolling

rendszerben

rejlő

költségmegtakarítási lehetőségeket, a döntéshozatali mechanizmusban betöltött támogató szerepét, a vállalati stratégia kialakításához nyújtott környezeti szempontok fontosságát. További gátló tényezőt jelenthet a környezetvédelmi és gazdasági szakemberek közötti

kommunikációs

„szakadék”.

A

gazdasági

szakemberek

szemében

a

környezetvédelem legtöbbször olyan terület, amely csak költségeket jelent a vállalat számára, de foglalkozni kell vele, hogy a környezetvédelmi előírásoknak meg tudjon felelni a vállalat. A környezetvédelmi szakemberek pedig nem tudják lefordítani a gazdasági élet nyelvére a környezeti intézkedések hatásait, és a vállalaton belül nem értenek szót azokkal az emberekkel, akik a döntések mérlegelésénél csupán a számokban, pénzben kifejezhető dolgokat veszik figyelembe. Ennek a problémának az áthidalására is eszközt jelent a környezeti kontrolling, hiszen egyik fő célja a környezetvédelmi intézkedések gazdasági vonatkozásainak kezelése. De ez csak abban az esetben működhet jól, ha mindkét terület szakemberei elkötelezettek az együttműködés iránt, és ennek érdekében hajlandóak tanulni egymástól. A környezeti szempontok széles körben való elterjedése véleményem szerint addig nem valósulhat meg, amíg a vállalatok környezeti teljesítményére vonatkozó átfogó szabályozás nincs érvényben, és állami, szabályozási szinten nem támasztanak a vállalatokkal szemben jelentéstételi kötelezettséget. A környezeti teljesítménynek ugyanis csupán néhány vonatkozását kell a Számviteli törvény előírásainak megfelelően 29

V. Globális Jelentéstételi kezdeményezés bemutatni a beszámolóban, valamint a Központi Statisztikai Hivatal felé tartoznak a vállalatok bizonyos adatszolgáltatási kötelezettséggel. A környezeti kontrolling által támogatott gazdasági és környezeti teljesítmények integrált szemléletmódjának elterjedéséhez vezető út egy lehetséges módját jelentheti véleményem szerint, ha a fenntarthatósági jelentések nyomán indul el ez a folyamat.

A fenntarthatósági jelentéskészítés a szervezet fenntartható fejlődés elérése érdekében kifejtett teljesítményének mérése, közzététele, valamint belső és külső érintett

csoportok

számára

elszámoltathatóvá

tételére

irányuló

gyakorlat.

A

„fenntarthatósági jelentéskészítés” átfogó fogalom, amelynek szinonimája minden olyan kifejezés, amely a gazdasági, környezeti és társadalmi hatásokról történő beszámoló (pl. hármas teljesítményértékelés - angolul: triple bottom line - jelentés a vállalati felelősségről) készítését és közlését írja le. (GRI Útmutató, 2006) A fenntarthatósági jelentéseknél tehát egyformán fontos szerep jut a vállalatok társadalmi

(social),

gazdasági

(economic)

és

környezeti

(ecogological)

teljesítményének. (5. ábra)

5. ábra: A fenntarthatóság jelentés pillérei Forrás: Winter, Georg: Zölden és nyereségesen, 1997

A fenntarthatósági jelentések készítésében is vannak olyan vállalatok, illetve iparágak, amelyek példaértékű, élenjáró magatartást tanúsítanak. Ahhoz azonban, hogy a jelentéstételi gyakorlat valóban elterjedhessen, szükség van arra, hogy ezek az

30

V. Globális Jelentéstételi kezdeményezés „úttörő” szervezetek számos követőre találjanak. Ehhez jelenthet jó alapot egy olyan integrált keretrendszer, mint a Globális Jelentéstételi Kezdeményezés, amely strukturált szemléletmódjával segíti a teljesítmények értékelését, és emellett kellő szabadságot hagy a vállalatok számára a szervezeti sajátosságok figyelembevételéhez.

A Globális Jelentéstételi Kezdeményezés (Global Reporting Inititive - GRI) hosszú távú, a szervezet működésében érintett felekre támaszkodó nemzetközi vállalkozás, amelynek feladata a globálisan használható „Útmutató fenntarthatósági jelentések készítéséhez” című kiadvány kidolgozása és terjesztése. (GRI Útmutató, 2002) Az Útmutató egységes keretet biztosít a szervezetek számára, hogy gazdasági, környezeti és társadalmi teljesítményükről integrált jelentést készítsenek. Továbbá igyekszik hozzájárulni ahhoz, hogy a jelentés alapján mind a jelentéstevő szervezet, mind az érdekelt felek számára világossá váljon, hogy az adott szervezet mennyiben járul hozzá a fenntartható fejlődéshez. A szervezetek működése által érintett felek egyre inkább támogatják a fenntarthatósági jelentések egységes nyilvánosságra hozatalát biztosító irányelv kialakulását, amit a GRI gyors fejlődése is jól tükröz. Az érintettek bevonásán, átláthatóságon, semlegességen, folyamatos fejlesztésen alapuló GRI folyamat lehetővé tette, hogy a GRI az elszámoltathatóságot kézzelfoghatóan fejezze ki. (GRI Útmutató, 2006)

V.2. Történeti és szervezeti áttekintés A Globális Jelentéstételi Kezdeményezés egy amerikai társadalmi szervezet, a Coalition for Enviromental Reponsible Economies (CERIES) és az ENSZ Környezetvédelmi Programjának (UNEP) kezdeményezésére indult útjára 1997-ben azzal a céllal, hogy javítsa a fenntarthatósági jelentések minőségét, továbbá szigorúbbá és hasznosabbá tegye a jelentéstétel rendszerét. A pénzügyi beszámolókkal szemben a fenntarthatósági jelentések még alig egy évtizedes múltra tekinthetnek vissza, de az egységesítésre való törekvések már itt is megjelentek. A GRI ezért tűzte ki célul, hogy a jelentésekben közölt információk összehasonlítható, hiteles, pontos, időszerű, és ellenőrizhető megjelenítését támogassa.

31

V. Globális Jelentéstételi kezdeményezés Ennek kidolgozása érdekében szoros együttműködést folytat világszerte különböző vállalatok, környezetvédelmi- és társadalmi szervezetek, könyvviteli szervezetek, befektetői csoportok és egyéb érdekelt felek képviselőivel.

Felhasználók száma és fő események 1000

Ágazati kiegészítések: - Bányászat és fémfeld. - Pénzügyi szolgáltatás

800 600 400 200

Ágazati kiegészítések: - Telekommunikáció - Utazásszervezés

Első útmutató

GRI 2002

Terv. ágazati kieg: - Energiaszolgáltatók - Pénzügyi szolgáltatás - Ruházat és lábbeli

G3 Érdekelt felek tanácsa

Ágazati kiegészítések: - Logisztika és szállítás - Közintézmények

0 1999 2000 2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007 6. ábra: GRI történeti áttekintés Forrás: Urbán Katalin, Változások a GRI Jelentéstételi Rendszerben, 2007

Az első kiadvány 1999-ben látott napvilágot, amely az „Útmutató fenntarthatósági jelentések készítéséhez” (a továbbiakban: Útmutató) kiadvány tervezete volt. Az érdekelt felek széles körű bevonásával folytatott kísérleti tesztelési, véleményezési és szerkesztési tevékenységek eredményeképp 2000. júniusában jelent meg az Útmutató első verziója. A folyamatos fejlődés és a gyakorlati alkalmazás tapasztalatainak hasznosítása érdekében a tesztelési, felülvizsgálati, konzultációs és átdolgozási folyamatok ezt követően is tovább folytatódtak. Így 2002-ben az Útmutató és a kiegészítő dokumentumok második verzióját bocsátották ki, a jelenleg is érvényben levő harmadik verziót (G3) pedig 2006-ban használhatták először a szervezetek fenntarthatósági jelentéseik elkészítéséhez. (GRI Útmutató, 2002)

32

V. Globális Jelentéstételi kezdeményezés V.2.a. Szervezeti háttér

A GRI szervezete az ENSZ alá tartozik az UNEP Együttműködő Központjaként (Collaborating Centre). A GRI Igazgatótanácsa (Board of Directors) felelős az Érdekelt Felek Tanácsával (Stakeholder Council) és a Technikai Tanácsadó Testülettel (Technical Advisory Council) egyetértésben jóváhagyott szervezeti munkaprogram végrehajtásáért. A fenntarthatósági jelentésék elkészítését támogató Útmutató folyamatos fejlesztése érdekében a GRI továbbra is szoros együttműködést folytat azon munkacsoportokkal, amelyek tagjai több száz érdekelt szervezet képviselői közül kerülnek ki. (GRI Útmutató, 2002) A munkacsoportokban részvevő szervezetek működési terültének, földrajzi elhelyezkedésének különbözősége miatti heterogén összetétele biztosítja a sokféle nézőpont és tapasztalat érvényesülését. A kidolgozott javaslatokat, változtatásra vonatkozó észrevételeket pedig kísérleti tesztelési eljárásoknak vetik alá, hogy fel lehessen mérni a jelentéstételi keret hatékonyságát, és ezáltal tovább javíthassák a fenntarthatósági jelentések minőségét, megbízhatóságát.

V.2.b. A GRI fejlődését elősegítő tényezők

Az Útmutató első verziójának megjelenése óta is fennállnak, sőt esetenként tovább erősödtek azok a trendek, amelyek az egységes gazdasági, környezeti, társadalmi jelentéstétel iránti igényt kiváltották, ezáltal folyamatos fejlődésre, javulásra ösztönzik a jelentéstételi rendszert. Tekintsük át röviden azokat a tényezőket, amelyek útjára indították, és azóta is mozgásban tartják a jelentéstételi rendszert! (GRI Útmutató, 2002 alapján)

Terjedő globalizáció: a szervezetek és érintett feleik keresik azokat az elszámolási lehetőségeket, amelyek hitelesen írják le üzleti működésük következményeit

Új globális irányítási formák keresése: a vállalatok tevékenysége, és a működésük által előidézett hatások is átnyúlnak a határokon, ezért ezeket a kérdéseket csak globális irányítási formákkal, magasabb szintű átláthatósági követelmények

teljesítésével

lehet

33

kezelni

(pl.

üvegházhatású

gázok

V. Globális Jelentéstételi kezdeményezés kibocsátására, erdőgazdálkodási és halászati gyakorlatra vonatkozó nemzetközi irányítási modellek)

A vállalati irányítás reformja: magas színvonalú belső irányítási rend egyre inkább követelménnyé válik a vállalatok gazdasági, környezeti, társadalmi változásokban betöltött növekvő szerepe miatt. Az érdekelt felek elvárása a vállalatvezetéssel szemben az etikai normák betartása, átláthatóság, érzékenység, reagáló képesség a vállalatirányításban. Ehhez elengedhetetlenül szükséges a lényeges, jó minőségű információ rendelkezésre állása, amely lehetővé teszi a teljesítmények nyomon követését, és ösztönzi az érdekelt felek bevonását.

A feltörekvő gazdaságok globális szerepe: a globalizációs trendek kiterjedtek a feltörekvő gazdaságokra is, továbbá a globális beszállói hálózatok miatt elvárás a közös vállalatirányítási gyakorlat és az elszámoltathatóság az értéklánc minden elemében

A szervezetek növekvő láthatósága, és a velük szemben támasztott elvárások: az információtechnológia

fejlődése

következtében

felgyorsult

és

kiterjedt

információáramlás miatti növekvő vevői és fogyasztói elvárások a vállalati tevékenységek fenntartható fejlődéshez való kapcsolatát illetően

A fenntartható fejlődés felé való haladás mérése: a fenntartható fejlődés elméletének gyakorlatba való hatékonyabb átültetése érdekében fokozódó igény széles körben elfogadott fenntarthatósági teljesítmény mérőszámok iránt

A kormányok érdekeltsége a fenntarthatósági jelentésekben: önkéntes, törvényi és szabályozó jellegű kezdeményezések, ösztönző programok, és elvárások születése a hagyományos pénzügyi jelentések nem pénzügyi jellegű információk kiegészítésére vonatkozóan

A pénzpiacok érdekeltsége a fenntarthatósági jelentéstételben: a vállalatok fenntarthatósági teljesítményének és a részvényesi érték, tőkebecslés közötti kapcsolat felderítése kulcsfontosságú tényező lehet a versenyképesség fenntartása szempontjából a jövőben

Egy újgenerációs számvitel születése: szükséges a hagyományos anyagi javak értékelésének kiegészítése a nem tárgyi eszközök –emberi, környezeti tőke, szövetségek és partnerségek, márkanév és vállalati imázs- értékbecslésével

34


V.3. A GRI Jelentéstételi Keretrendszer dokumentumai1 A GRI Jelentéstételi Keretrendszer kidolgozása során mindvégig az elsőrendű szempontok között szerepelt az érintett felek széles körű bevonása a dokumentumok kidolgozási, tesztelési és a folyamatos fejlesztési munkálataiba. A résztvevő érintettek között találjuk az üzleti élet, a befektetők, a munkavállalók, a civil társadalom, a könyvelők, valamint a tudományos élet képviselőit is. A GRI Jelentéstételi Keretrendszer célja, hogy a szervezetek gazdasági, környezeti és társadalmi teljesítményéről szóló jelentéseihez általánosan elfogadott keretet biztosítson. Felépítése alkalmassá teszi arra, hogy bármekkora méretű, bármely szektorban vagy helyszínen tevékenykedő szervezet alkalmazni tudja. A kisvállalatoktól kedve a multinacionális nagyvállalatokig sokféle szervezet számára fontos gyakorlati szempontokat vesz figyelembe. Ennek érdekében általános és ágazatspecifikus jellemzőket is tartalmaz, amelyek a szervezetek fenntarthatósági teljesítményével összefüggésben vannak. A GRI dokumentumcsalád az alábbi elemekből épül fel (7. ábra):

Útmutató a fenntarthatósági jelentések készítéséhez (röviden: Útmutató)

Indikátor protokollok

Ágazati kiegészítések

Technikai protokollok

7. ábra: GRI Jelentéstételi Keretrendszer felépítése Forrás: Útmutató fenntarthatósági jelentések készítéséhez, 2006

1

A fejezet az „Útmutató fenntarthatósági jelentések készítéséhez” c. kiadvány 2006-os verziója alapján készült

35


Az Útmutató alapelvekből áll, amelyek meghatározzák a jelentés tartalmát és biztosítják a jelentett információk minőségét. Továbbá tartalmazza a standard adatközlésekről szóló részt, amelyben a teljesítmény indikátorok és egyéb közlendő adatok szerepelnek, valamint egy fejezetet a jelentéskészítéshez kapcsolódó egyéb technikai kérdésekről. Az Indikátor protokollok az Útmutatóban található összes teljesítmény indikátorra vonatkozóan tartalmazzák az indikátorok meghatározását, útmutatást arról, hogy hogyan kell a kiszámításukhoz szükséges információt összegyűjteni, valamint biztosítják, hogy minden jelentéstevő szervezet ugyanúgy értelmezze őket. Az Útmutató alkalmazása nem lehetséges ezen dokumentum alkalmazása nélkül. Az Ágazati kiegészítések magyarázatot és útmutatást adnak ahhoz, hogy hogyan kell az Útmutatót egy adott ágazatban használni. Ezen kívül tartalmaznak ágazatspecifikus teljesítmény indikátorokat is. Az éppen aktuális Ágazati kiegészítés speciális vonatkozásokkal egészíti ki az Útmutatót, nem pedig helyettesíti azt. A

Technikai

protokollok

arra

szolgálnak,

hogy

a

jelentés

határainak

megállapításához nyújtsanak segítséget. Az Útmutatóval és az Ágazati kiegészítésekkel együtt kell használni őket, mert olyan témákkal foglalkoznak, amelyekkel minden jelentéstevő szervezet szembesül a jelentés készítése során. (GRI Útmutató, 2006)

A GRI tehát egy olyan külső jelentési keret, amely lehetővé teszi, hogy a jelentéstevő szervezetek tájékoztatást adhassanak:

gazdasági,

környezeti

és

társadalmi

teljesítményük

javítását

célzó

intézkedésekről

ezen intézkedések eredményéről

a jövőbeni tervezett, javítást célzó stratégiákról

Az Útmutató nem szabályozza a szervezet viselkedését, hanem segíti a szervezetet abban, hogy leírja a szabályozók, stratégiák és irányítási rendszerek alkalmazásának eredményeit.

36


V.4. A GRI Útmutató használatának lépései V.4.a. A jelentés határainak kijelölése

A GRI Jelentéstételi Keret felépítése lehetővé teszi, hogy bármilyen szervezet ez alapján készíthesse el fenntarthatósági jelentését, legyen szó „kezdő” vagy „haladó” jelentéstevőről. A jelentéstevő szervezet szabadon eldöntheti, hogy a GRI Útmutató által ajánlott teljes tartalmat a kezdetektől lefedi, vagy fokozatosan terjesztik ki a jelentés tartalmát a legkézenfekvőbb, legkönnyebben megvalósítható területektől kiindulva. Azonban azt világosan ki kell jelölni, hogy mely területekre terjed ki a jelentés, továbbá tájékoztatásképp célszerű azt is feltüntetni, hogy a jövőben mely területekre kívánják kiterjeszteni a jelentés határait.

V.4.b. A megfelelőség szintjének meghatározása

A jelentés elkészítése után a jelentéstevő szervezeteknek meg kell határozniuk, hogy milyen szinten alkalmazták a GRI Jelentéstételi Keretrendszert, azaz a jelentés mennyire követi a keretrendszer útmutatásait, elveit és felépítését. Ez a lépés kettős célt szolgál:

a jelentés olvasói számára egyértelmű legyen, hogy a jelentés készítése során milyen mértékben követték a keretrendszer előírásait

a jelentéstevő szervezetek számára támpontot szolgáltat arra vonatkozólag, hogy a jövőben mely irányban szükséges még a jelentést kiterjeszteni a keretrendszer által ajánlott teljes tartalmi megfelelőség eléréséhez

A besorolást a „GRI Felhasználási Szintek” kritériumrendszer alapján végezhetik el a szervezetek. Annak érdekében, hogy a felhasználási szintrendszer a teljesen kezdők és a már tapasztalt jelentéstevők igényeit is kielégítse, három jelentéstételi szintet különböztetnek meg:

„C” szint: minimum tíz indikátor alkalmazása, amelyek közül legalább egy-egy indikátor a Gazdasági, a Környezeti és a Társadalmi teljesítmény kategóriába tartozó indikátorok közül kerül ki

37


„B” szint: minimum húsz indikátor alkalmazása, amelyek közül legalább egyegy indikátor a Gazdasági, Környezeti, Munkaügyi gyakorlat és tisztességes munkakörülmények, Emberi jogok, Társadalmi, Termékfelelősség kategóriába tartozó indikátorok közül kerül ki

„A” szint: az összes alap indikátor alkalmazása (azokban az ágazatokban, ahol már létezik az Ágazati kiegészítések végső verziója, úgy kell azokra tekinteni, mint alap indikátorokra, és azokat is alkalmazni kell a szint eléréséhez)

A szintek tehát a jelentéstételi kritériumrendszer egyre növekvő mértékű alkalmazását jelentik. Ha a szinteket külső szervezet is tanúsítja, akkor jelentéstevő szervezet a besorolás mellett feltüntethet egy „pluszjelet” (+) is (pl. C+, B+, A+). A szervezetek önmagukat sorolják be a fentebb bemutatott felhasználási szintek valamelyikére az alapján, hogy saját maguk hogyan ítélik meg a GRI Útmutató felhasználásának szintjét. Ezen kívül a szervezetek választhatnak további két lehetőség közül: egy tanúsító szervezettel véleményeztetik az ön-besorolásukat, vagy felkérik a GRI-t, hogy ellenőrizze ön-besorolásuk helyességét.

V.4.c. Értesítés az Útmutató használatáról

A GRI kéri azokat a szervezeteket, amelyek a fenntarthatósági jelentésükhöz felhasználták a Jelentéstételi Keretrendszer elemeit, hogy értesítsék erről a GRI-t a jelentés megjelenésével egy időben. Ennek a következő módokon lehet eleget tenni:

A jelentéstevő szervezet értesítést küld a GRI-nek, amelyhez mellékeli a jelentés nyomtatott és/vagy elektronikus példányát

A szervezet regisztrálja a fenntarthatósági jelentését a GRI internetes adatbázisában

A szervezet felkéri a GRI-t, hogy ellenőrizze a felhasználási szintre vonatkozó ön-besorolásukat

Így a Jelentéstételi Keretrendszer alapján készült jelentések egy közös adatbázisba kerülnek, a szervezet visszaigazolást kaphat az elvégzett tevékenységeiről, továbbá az érdekelt felek szempontjából is magasabb megbízhatósági szintet fog képviselni az adott jelentés. (GRI Útmutató, 2006)

38

V. Globális Jelentéstételi kezdeményezés V.4.d. A jelentés tapasztalatainak kiterjesztése

A fenntarthatósági jelentés készítése optimális esetben egy folyamat része a szervezetek életében, amely nem magának a jelentésnek az elkészültével kezdődik vagy fejeződik be. A jelentéstételnek egy átfogó folyamatba kell illeszkednie, amely magában foglalja a szervezet stratégiájának kialakítását, végrehajtását, az eredmények értékelését is. A jelentéstétel fontos mérföldkő a szervezet teljesítményének értékelése során, amely arra ösztönzi a szervezeteket, hogy pontosan számba vegyék egy adott időszakra vonatkozó teljesítményüket, ezáltal támpontot szolgáltat a teljesítmény folyamatos javításához. Ha a szervezet az értékelési folyamatba az ajánlásnak megfelelően az érintett feleit is bevonja, akkor a szervezeti folyamatok javításához is fontos információkra tehet szert.

39


V.5. Jelentéskészítés a GRI Útmutató alapján2 A jelentéskészítés folyamatát két nagyobb egységre lehet bontani: jelentéstételi alapelvek és útmutatás, valamint standard adatközlés részekre (8. ábra).

8. ábra: A GRI jelentéskészítés folyamata Forrás: Útmutató fenntarthatósági jelentések készítéséhez, 2006

Az első rész célja, hogy a jelentéstételi alapelvekkel összhangban levő jelentés tartalmának meghatározásához nyújtson segítséget a következő lépéseken keresztül:

jelentés tartalmának meghatározása

2

A fejezet az „Útmutató fenntarthatósági jelentések készítéséhez” c. kiadvány 2006-os verziója alapján készült

40


jelentés minőségének biztosítása

jelentés határainak megállapítása

A standard adatközlés folyamata során pedig a jelentésben szereplő információkat határozzák meg a következő fő információcsoportok mentén:

profil: a szervezet teljesítményének megértéséhez szükséges háttér-információk

vezetési szemlélet: egy-egy konkrét téma megközelítésmódja

teljesítmény indikátorok: gazdasági, társadalmi, környezeti teljesítménnyel kapcsolatos mérőszámok

V.5.a. A jelentés tartalmának, minőségének és határainak meghatározása

Az első rész a jelentéskészítés megalapozását szolgálja, vagyis segít meghatározni, hogy mit tartalmazzon a jelentés, milyen eredményeket szolgáltathat. Továbbá a jelentéstételi folyamat során támpontot szolgáltat a döntéshozatalhoz olyan területeken, mint például a témák és indikátorok kiválasztása és meghatározása. Ennek

érdekében

megfogalmaz

bizonyos

alapelveket,

amelyek

egy

meghatározásból és a hozzá tartozó magyarázatból állnak, valamint az egyes alapelvekhez tartozó ellenőrzési szempontokat, hogy a jelentéstevő szervezet értékelni tudja, hogyan használja az adott alapelvet. Az ellenőrzési szempontok célja, hogy segítsék az önértékelést, támogassák az alapelvekkel kapcsolatos döntésekre vonatkozó magyarázatokat, nem pedig az, hogy konkrétan meghatározzák az adatközlés milyenségét. Az alapelvek együttes használatának célja, hogy az átláthatóság elérését szolgálják, hiszen ez alapvető fontosságú szempont volt a jelentéstételi keretrendszer kidolgozása során. Az átláthatóság magában foglalja a témák szempontjából releváns valamennyi információ közlését, olyan teljesítmény indikátorok használatát, amelyek a hatásokat megfelelően kifejezik, valamint amelyek alapján az érintettek döntéseket tudnak hozni. Az átláthatóság feltétele ezen felül, hogy a szervezet az információkhoz, adatközléshez és indikátorokhoz kapcsolódó folyamatokat, eljárásokat és feltevéseket is bemutassa jelentésében.

41

V. Globális Jelentéstételi kezdeményezés Az alapelvek két csoportba sorolhatók:

a jelentés témaköreit és az indikátorok meghatározását támogató alapelvek (lényegesség, érintettek bevonása, fenntarthatósági összefüggések, teljesség)

a jelentésben szereplő információ minőségét és megfelelő bemutatását biztosító alapelvek

(egyensúly,

összehasonlíthatóság,

pontosság,

időszerűség,

megbízhatóság, világosság)

Az alapelvek csoportosítása azt a célt szolgálja, hogy a feladatuk és funkciójuk egyértelmű legyen, de ennek ellenére a használatukat nem kívánja mereven rögzíteni. Az

egyes

alapelvek

döntéstámogató

szerepe

azonban

túlmutathat

alapvető

funkciójukon, és más témakörökkel kapcsolatos döntések meghozatalát is elősegítheti.

1. Jelentés tartalmának meghatározása

Annak érdekében, hogy a szervezet gazdasági, társadalmi, és környezeti teljesítményéről átfogó és megbízható képet kapjunk, meg kell határozni azt, hogy mi szerepeljen

a

jelentésben.

A

jelentés

tartalmának

meghatározásakor

fontos

kiindulópontot jelent a szervezet céljának, tapasztalatainak, valamint a jelentés eredményeit

felhasználó

érintett

csoportok

által

támasztott

elvárásoknak

a

figyelembevétele. A Jelentéstételi Keretrendszer az alábbi tevékenységek elvégzését javasolja a jelentés tartalmának meghatározásához:

a jelentés szempontjából lényeges témakörök és a hozzájuk kapcsolódó indikátorok azonosítása: Lényegesség, Érintettek bevonása, Fenntarthatósági összefüggések alapelveknél megfogalmazott értékelési szempontok alapján, a vonatkozó Ágazati kiegészítések figyelembevételével

a

kiválasztott

témakörök

alapelveken

nyugvó

fontossági

sorrendjének

meghatározása annak eldöntése érdekében, hogy melyek kapjanak nagyobb hangsúlyt

a Teljesség alapelvét alkalmazva a jelentésbe foglalandó információ megfelelőségének és a jelentés határainak ellenőrzése

42


A fenn említett lépések végrehajtásánál a következő szempontokat kell figyelembe vennie a jelentéstevő szervezetnek:

A lényegesség értékelésénél használt módszereket és eljárásokat a jelentéstevő szervezet saját maga határozza meg és hozza nyilvánosságra a GRI útmutatása és ellenőrzési szempontjai alapján.

A teljesítmény indikátorok között megkülönböztetünk alap és kiegészítő indikátorokat. Az alap indikátorok azok, amelyek a legtöbb szervezet számára lényegesek, ezért minden szervezet jelentésében kell, hogy szerepeljenek, kivéve, ha a Jelentéstételi alapelvek alapján a szervezet azt állapította meg, hogy számára nem relevánsak. Az alap indikátorokon kívül is lehetnek olyan indikátorok, amelyek lényegesek.

A jelentéstevő szervezetre vonatkozó Ágazati kiegészítések végső verziójában szereplő indikátorok is alap indikátoroknak minősülnek

A jelentésben található minden egyéb információ (pl. a szervezetre vonatkozó specifikus indikátorok) meg kell, hogy feleljen a Jelentéstételi alapelveknek, és használatukat a GRI standard adatközlésre vonatkozó alaposság és precizitás kell, hogy jellemezze.

2. Jelentés minőségének biztosítása

Ez a rész tartalmazza azokat az alapelveket, amelyek a jelentésben szereplő információ minőségét hivatottak biztosítani, beleértve az információ megfelelő formátumban történő közlését is. Ezen alapelvekkel összhangban kell meghozni az információ előkészítését szabályozó folyamatra vonatkozó döntéseket is. A megfelelő minőségű információk alapvető fontosságúak, hiszen a jelentés felhasználói elsősorban a jelentésben szereplő adatok támaszkodva értékelik a szervezet teljesítményét. Ennek érdekében a következő alapelvek követését javasolja a Jelentéstételi Keretrendszer:

Egyensúly: a szervezeti teljesítmény pozitív és negatív vonatkozásait egyaránt be kell mutatni; törekedni kell a könnyen értelmezhető, trendszerű adatközlésre, valamint a tényeken alapuló és szubjektív információközlés elkülönítésére

43


Összehasonlíthatóság: időbeli szempontok szerint (múltbeli teljesítménnyel, célokkal) és más szervezetek teljesítményével való összehasonlíthatóság

Pontosság:

megfelelően pontos és részletes, az érintettek igényeihez

alkalmazkodó módon kvalitatív illetve kvantitatív információk megjelenítése

Időszerűség: rendszeres jelentéskészítés (évente, kétévente; naptári vagy pénzügyi évhez kapcsolódva), a jelentett információ megfelelő időben való közzététele

Egyértelműség: érthető, használható, olvasóbarát és hozzáférhető információ a megfelelő részletezettséggel

Megbízhatóság: az adatgyűjtési eljárások, a dokumentációs és elemzési módszerek ellenőrizhetősége, megbízhatósága

3. Jelentés határainak megállapítása

A jelentéskészítés során az első lépések között fontos a jelentés határainak kijelölése, hiszen csak ennek ismeretében lehet elkezdeni az adatgyűjtést és az elemzéseket. A Jelentéstételi Keretrendszer ajánlása szerint a fenntarthatósági jelentés határain belül azoknak az egységeknek (pl. leányvállalatok és vegyesvállalatok) kell szerepelniük, amelyek a szervezet irányítási jogköre alá tartoznak, vagy amelyekre a szervezet jelentős befolyást gyakorol. Jelentős befolyás gyakorlása a szervezet kapcsolati rendszerén keresztül valósulhat meg, és általában a termelési folyamatban előtte (pl. a beszállítói láncban), vagy utána (pl. a forgalmazók és vevők között) álló szervezetekre érvényesülhet.

A befolyásolás mértékének megállapítására az Útmutató a következő definíciót fogalmazza meg:

Irányítási jogkör: az a jogkör, hogy a szervezet valamely vállalkozás pénzügyi és működési politikáját irányítja azért, hogy annak tevékenységeiből a szervezetnek előnyei származzanak.

Jelentős befolyás: az a jogkör, hogy a szervezet részt vesz egy egység pénzügyi és működési döntéseinek meghozatalában anélkül, hogy felhatalmazása lenne azok irányítására. (GRI Útmutató, 2006)

44


Azonban nem minden egységről, amely a jelentés határain belül helyezkedik el, kell azonos módon jelenteni. Az, hogy egy bizonyos egységet hogyan tüntet fel a szervezet a jelentésben, azon múlik, hogy milyen mértékben tartozik a szervezet irányítása alá, illetve a szervezetnek mekkora befolyása van rá. Fontos szempont az is, hogy az adatok vagy információk a működési teljesítményre, az irányításra, vezetési teljesítményére vonatkoznak vagy leíró jellegűek. A különféle kapcsolatok különböző szintű információ hozzáférést tesznek lehetővé, valamint különbözőképpen befolyásolják az eredményeket is. Egy olyan egység, amelyre a szervezet irányító befolyást gyakorol, és fenntarthatósági szempontból jelentősnek minősül a teljesítménye, nagyobb súllyal kell, hogy megjelenjen a beszámolóban, mint egy kevésbé szoros kapcsolatban levő egység. A működéssel kapcsolatos információkat, mint például kibocsátási adatokat, megbízhatóan össze lehet gyűjteni azoktól az egységektől, amelyek a szervezet irányítása alá tartoznak, de nem biztos, hogy rendelkezésre állnak beszállítók vagy forgalmazók esetében. A vezetési teljesítményre vonatkozó információk beszerzése pedig az adatok nehezen mérhető és számszerűsíthető volta miatt ütközhet nehézségekbe. A Jelentéstételi Keretrendszer minimum elvárásokat fogalmaz meg azzal kapcsolatban, hogy a termelési folyamatban a szervezet előtt vagy után elhelyezkedő mely egységeket kell a jelentésbe foglalni, amikor indikátorokat és irányítási adatokat közlünk. A jelentéstevő szervezet, természetesen, dönthet úgy, hogy ezeket a határokat kibővíti bizonyos indikátorokra vonatkozóan. Az információgyűjtés, illetve a jelentés határainak kiterjesztése során egy egység „fontosságának” megállapítása fenntarthatósági hatásainak mértékétől függ. Azok az egységek, amelyek jelentős hatással rendelkeznek, jelentik a legnagyobb kockázatokat és legnagyobb lehetőségeket is a szervezet és az érintettek számára, és pontosan emiatt ezekért az egységek teljesítményéért tekinthető leginkább felelősnek a szervezet. A jelentés határainak megállapításához nyújt segítséget a 9. ábrán látható döntési fa, amely egyben arra is rávilágít, hogy a jelentésbe bevont egyes egységek teljesítményéről milyen módon kell jelenteni.

45


9. ábra: Döntési fa a jelentés határainak megállapításához Forrás: Útmutató fenntarthatósági jelentések készítéséhez, 2006

Az Útmutató a következő elvárásokat fogalmazza meg a jelentés határainak megállapításával kapcsolatban (GRI Útmutató 2006):

A fenntarthatósági jelentés határait úgy kell megállapítani, hogy minden olyan egységet magában foglaljon, amelyeknek jelentős fenntarthatósági hatása van (ténylegesen és potenciálisan), és/vagy minden olyan egységre kiterjedjen, amelyek felett a jelentéstevő szervezetnek irányítási jogköre van, vagy amelyre jelentős befolyással rendelkezik pénzügyi, működési vagy egy egyéb szempontok alapján.

Ezeket az egységeket működési teljesítmény indikátorokkal, irányítási teljesítmény indikátorokkal vagy leíró bemutatással lehet jellemezni.

A fenti megfontolások alapján egy jelentéstevő szervezetnek minimálisan a következő egységeket kell jelentésében lefednie: 46

V. Globális Jelentéstételi kezdeményezés ─ azokról az egységekről, amelyek felett irányítási jogkörrel rendelkezik, működési teljesítmény indikátorokat; és ─ azokról, amelyekre jelentős hatással van, a vezetési szemléletre vonatkozó adatokat kell közölnie.

Leíró bemutatást azokról az egységekről szükséges adni, amelyek nem tartoznak ugyan a szervezet irányítási jogköre alá és nincs is rájuk jelentős befolyással, de kulcsfontosságú kihívásokat jelentenek számára, mert hatásuk jelentős.

A jelentés minden egységet le kell, hogy fedjen, amely a jelentési határain belül helyezkedik el. A jelentés készítésének folyamata során a szervezet dönthet úgy, hogy a határokon belül elhelyezkedő egységről vagy egységekről nem közöl adatokat a hatékonyság elve alapján mindaddig, míg az ilyen jellegű döntések nem változtatják meg jelentősen az adatközlés vagy indikátor végső eredményét.

V.5.b. Standard adatközlés

Az Útmutatónak ez a része nyújt arra vonatkozóan információt, hogy milyen adatoknak kell szerepelniük a fenntarthatósági jelentésben. Természetesen ehhez figyelembe

kell

venni

az

első

rész

alapján

meghatározott

tartalmi

és

információminőségi jellemzőket, valamint a jelentés megállapított határait. A közlendő adatokat három különböző típusba sorolja az Útmutató:

profil: a szervezet általános bemutatása, a szervezet stratégiához, profilhoz és irányításhoz kapcsolódó teljesítményének megértéséhez szükséges háttérinformációk

vezetési stílus: egy-egy konkrét téma megközelítésmódjának ismertetése annak érdekében, hogy a jelentés felhasználói előtt is világosak legyenek azok az összefüggések, amelyek egyes specifikus területekhez tartozó teljesítmény megértéséhez szükségesek

teljesítmény indikátorok: gazdasági, társadalmi, környezeti teljesítménnyel kapcsolatos mérőszámok

A GRI a jelentések ezen szerkezetét és csoportosítását javasolja a jelentéstevő szervezetnek, bár más formátum követésére is lehetőség van.

47

V. Globális Jelentéstételi kezdeményezés 1. Profil a. Stratégia és analízis A

jelentés

ezen

részében

stratégai

képet

kell

felvázolni

a

szervezet

fenntarthatósághoz való viszonyáról annak érdekében, hogy a részletes adatközlésben közölt információkat a megfelelő összefüggésekben lehessen értelmezni. Ennek érdekében a szervezet ebben a részben építhet olyan információkra, amelyek a jelentés más részeiben szerepelnek, de a cél nem az összefoglalás, hanem, hogy az olvasó képet kapjon a stratégiai szempontból fontos kérdésekről. A stratégia és analízis rész két részből tevődik össze. Egyrészt egy nyilatkozatból, amelyben a legmagasabb beosztású döntéshozó felvázolja, hogy a fenntarthatóság miért fontos a szervezet számára, és ez hogyan tükröződik a stratégiában. Másrészt egy tömör, leíró részből, amely a fenntarthatósággal kapcsolatos kulcsfontosságú hatásokat, kockázatokat és lehetőségeket mutatja be.

b. Szervezeti profil A szervezetre vonatkozó általános információk bemutatása (pl. szervezet neve, székhelye, tevékenységi köre, termékei, mérete, tulajdonosi szerkezete, a jelentéstételi időszak alatt kapott díjai)

c. Jelentés paraméterei A jelentéssel kapcsolatos adatok közlése, úgy mint a jelentéstételi időszakok, jelentés határai, a jelentés külső fél által történő tanúsításával kapcsolatos vonatkozások. Továbbá itt kell feltüntetni a GRI tartalmi indexet, amely nem más, mint egy táblázat, amely mutatja, hogy a standard adatközlés egyes elemei a jelentésben hol találhatóak meg.

d. Irányítás, kötelezettségvállalás és kötelezettségek A szervezet irányítási struktúrájának, és mechanizmusainak, a külső, gazdasági, környezeti

vagy

társadalmi

normákat

tartalmazó

kezdeményezések

iránti

elkötelezettségének valamint az érintettek bevonásával kapcsolatos információknak a bemutatása.

48

V. Globális Jelentéstételi kezdeményezés 2. Vezetési szemlélet A vezetési szemlélettel kapcsolatos adatközléseknek arról kell tömör és átfogó képet adniuk, hogy a szervezet hogyan viszonyul az egyes teljesítmény indikátor kategóriákban megadott különböző szempontokhoz, azért, hogy háttér információt kapjunk a teljesítményre vonatkozó információ megértéséhez.

3. Teljesítmény indikátorok A Jelentéstételi Keretrendszer abban jelent nagy előrelépést a fenntarthatósági jelentések történetében, hogy konkrét mutatószámokat definiál, amelyek segítségével könnyebben összehasonlíthatóvá és bizonyos szinten mérhetővé válnak az egyes szervezetek jelentései. A különböző indikátorok gazdasági, környezeti és társadalmi kategóriákban mérik a szervezetek teljesítményét. A társadalmi indikátorok további kategóriákba vannak sorolva, úgy mint Munkaügy, Emberi Jogok, Társadalom és Termékfelelősség. Minden kategória tartalmaz a vezetési szemlélettel kapcsolatos adatközlést, és ehhez kapcsolódó indikátorokat. Az egyes kategóriákba tartozó teljesítmény indikátorok két csoportját különböztetjük meg, az alap- és kiegészítő indikátorokat. Az alap indikátorok: minden szervezet számára lényegesek, ezért minden szervezet jelentésében kell, hogy szerepeljenek. Hacsak a GRI Jelentéstételi alapelvek használata során arra a következtetésre nem jutnak, hogy ezek bizonyos megfontolások alapján nem relevánsak a szervezet teljesítményének megítélése szempontjából. Azokban az ágazatokban, ahol már létezik az Ágazati kiegészítések végső verziója, a definiált indikátorokat alap indikátorként kell kezelni. A kiegészítő indikátorok: kialakulóban lévő gyakorlatokra és eljárásokra vonatkoznak, valamint olyan mutatószámok, amelyek nem minden szervezet számára lényegesek A teljesítmény indikátorokkal kapcsolatos információkkal kapcsolatban a következő ajánlásokat kell figyelembe venniük a jelentéstevő szervezeteknek:

információ az éppen aktuális jelentéstételi időszakról (pl. egy évre) és legalább két ezt megelőző periódusról, valamint, ha ilyenek léteznek, jövőbeni rövid és középtávú tervekről

49


a teljesítmény indikátorokhoz szükséges adatgyűjtést a kapcsolódó Protokollok alapján kell elvégezni

arányszámok vagy normalizált adatok használata esetén az abszolút adatok megadása

az adatokat általánosan elfogadott nemzetközi mértékegységekben kifejezve kell megadni (pl. kilogramm, tonna, liter), és a számítások során standard átváltási értékeket kell használni

Dolgozatom további részében a környezeti költségekre vonatkozó indikátorok szempontjából elemzem a jelentéseket, ezért ezt az indikátort a kapcsolódó Protokoll alapján részletesen is bemutatom:

EN30. A környezetvédelmi intézkedésekhez és beruházásokhoz kapcsolódó összes kiadás típus szerinti bontásban. A Protokoll alapján a szervezeteknek a következőt kell érteni környezetvédelmi költség alatt: minden, a jelentéstevő szervezet által, vagy megbízásából a környezeti hatások és veszélyek megelőzésére, csökkentésére, ellenőrzésére és dokumentálására fordított kiadás, beleértve a kezelési, lerakási, tisztítási és kármentesítési kiadásokat is. Ez

az

indikátor

a

hulladékkezeléshez,

a

kibocsátás-kezeléshez,

a

kármentesítésekhez, a megelőzéshez és a környezetvédelmi irányításhoz kapcsolódó költségeket mutatja be. A szükséges adatok összegyűjtéséhez a következő szempontokat kell figyelembe venni:

nem tartoznak bele: a nem termék-jellegű kimenetek költségei; és a környezetvédelmi jogszabályok és szabályozások megsértéséből eredő bírságok

a hulladékkezeléshez, kibocsátás-kezeléshez és kármentesítéshez kapcsolódó költségek azonosítása a következő kiadások alapján: ─ hulladékkezelés és -lerakás ─ kibocsátások kezelése (pl. a szűrőkre és reagensekre fordított kiadások) ─ a kibocsátási jelentések beszerzésére és használatára fordított összegek

50

V. Globális Jelentéstételi kezdeményezés ─ a használt eszközök leértékelődése, a karbantartásra és működésre használt anyagok és szolgáltatások költségei, valamint a kapcsolódó személyi költségek ─ környezeti felelősség-biztosítás ─ kármentesítési költségek (beleértve a kiömlések kármentesítésének költségeit is)

a megelőzés és a környezetvédelmi irányítás költségeinek azonosítása a következő kiadások alapján: ─ oktatáshoz és tréninghez kapcsolódó személyi költségek ─ környezeti irányításhoz kapcsolódó külső szolgáltatások költségei ─ környezeti irányítási rendszerek külső tanúsítása ─ általános környezeti irányítási feladatokhoz tartozó személyi költségek ─ kutatás és fejlesztés ─ tisztább technológiák bevezetéséhez kapcsolódó kiadások (pl. a megszokott technológiák költségei feletti kiadások) ─ környezettudatos beszerzésekre fordított pluszköltségek ─ más környezeti irányítási költségek

A szükséges információk számlákból, a könyvelésből (pl. a környezeti könyvelési rendszerekből), valamint a beszerzési, munkaügyi és jogi osztályoktól szerezhetők be

51


V.6. A GRI alapján készült magyarországi jelentések elemzése A nemzetközi trendeknek megfelelően egyre több irányelv születik a vállalatok ösztönzésére, hogy a környezeti és társadalmi tevékenységükről jelentés formájában adjanak számot. De vajon mit gondolhatnak erről maguk a vállalatok? Egy 2003-ban készített felmérés szerint (10. ábra) a megkérdezett vállalatok 81%-a egyetért azzal, hogy éves jelentést kell(ene) közzétenni, sőt 49% szerint ennek kötelezőnek kellene lennie.

10. ábra: Közvélemény kutatás a környezeti és társadalmi jelentésekről Forrás: Sonda Ipsos, 2003

A gyakorlat azonban azt mutatja, hogy a vállalatoknak még mindig csak kis hányada foglalkozik ezekkel a kérdésekkel. Természetesen léteznek pozitív példák is: vannak olyan vállalatok, illetve iparágak, amelyek élen járnak a jelentéskészítés, és a környezeti és társadalmi szempontból is felelős gazdálkodás megvalósításának területén. (A GRI alapján készülő regisztrált jelentések iparági megoszlását mutatja az 1. melléklet.) Hazánkban a MOL tette le az első mérföldkövet ebben a tekintetben az 1996-ban kiadott EBK jelentésével (Egészségvédelem – Biztonságtechnika - Környezetvédelem). Azóta csatlakozott ehhez a körhöz számos vállalat mind környezeti, mind a manapság

52

V. Globális Jelentéstételi kezdeményezés egyre népszerűbb társadalmi felelősségvállalása érdekében kifejtett tevékenységükről készített jelentésekkel. A Környezettudatos Vállalatirányítási Egyesület önerőből igyekszik figyelemmel kísérni, mely vállalatok használják ezeket az önkéntes eszközöket. Internetes oldalukon megtalálható, hogy Magyarországon mely szervezetek jelentettek meg környezeti vagy fenntarthatósági jelentéseket: a táblázat 44 vállalat 131 jelentését sorolja fel. (KÖVET honlap). A GRI Útmutató alapján készült jelentések is megtalálhatók ebben a nyilvántartásban, de ezekhez a GRI honlapján található adatbázisban is hozzáférhetünk. A GRI honlapján regisztrált jelentések között hét magyar vállalat jelentését találhatjuk meg. Ezek a következők:

BAT Pécsi Dohánygyár Kft. (2004. év)

Budapesti Erőmű Rt. (2001. 2002. 2003. év)

Coloplast Hungary Kft. (2005/06. év)

DENSO Gyártó Magyarország Kft. (2002. 2003/04)

Magyar Telekom Nyrt. (2003-ig Matáv Rt.) (2002. 2003. 2004. 2005. év)

MOL Magyar Olaj- és Gázipari Rt. (2003. 2004. év)

Nexon Kft.(2006. év)

Ez a lista kiegészül a Magyar Villamos Művek Zrt.-vel, akik szintén felhasználták a 2005-ös fenntarthatósági jelentésükhöz a GRI ajánlásait. Dolgozatomban ezen fenntarthatósági jelentéseket abból a szempontból vizsgálom meg, hogy a környezeti költségekkel kapcsolatos kiegészítő teljesítmény indikátort bemutatták-e a jelentésükben, és ha igen, milyen részletezettséggel. Ezek a jelentések a GRI 2002-es Útmutatója alapján készültek, hiszen összeállításukkor a 2006-os verzió még nem állt a vállalatok rendelkezésére, azonban a vizsgálatot az új Útmutatóban javasolt környezeti költségre vonatkozó indikátor alapján végeztem el. Mivel a környezeti költségekkel kapcsolatos indikátor csupán a kiegészítő indikátorok között szerepel a GRI Útmutatóban, így nem kötelező szerepeltetni a beszámolóban. Az általam megvizsgált jelentéstevő szervezetek legtöbbje azonban valamilyen szinten tesz említést a környezetvédelmi tevékenységével kapcsolatos költségeiről. (Egyedül a Nexon Kft. 2006-os Társadalmi felelősségvállalás jelentésében nem találtam semmilyen erre vonatkozó információt).

53

V. Globális Jelentéstételi kezdeményezés A BAT Pécsi Dohánygyár Kft, valamint a MOL Magyar Olaj- és Gázipari Rt. jelentéseiben nem bontja meg a környezetvédelmi költségeit költségkategóriákra, csak a környezetvédelmi tevékenységek érdekében felmerült költségek összegét közlik, valamint ennek főbb okozóit. Így ezeket a jelentéseket a továbbiakban nem tudtam elemezni. A többi vállalat jelentéseiben részletezi a környezeti költségeit költségkategóriák szerint. Az adatokat a IV. fejezetben ismertetett környezeti költségek főbb csoportjaihoz kapcsolódó részletes adatgyűjtésre alkalmas táblázat (6. Táblázat: Környezeti költségek és bevételek adatgyűjtő táblája) szempontjai szerint csoportosítottam aszerint, hogy az adott költség mivel kapcsolatban merült fel (pl. levegő, talaj, zaj, hulladék). Az ily módon rendszerezett környezeti költségeket a 2. melléklet tartalmazza. Ez alól kivételt képez a Magyar Telekom, és elődje (Matáv) jelentései, mivel itt semmiféle utalást nem találtam arra vonatkozólag, hogy az adott környezeti költség konkrétan mire vonatkozik. Továbbá a Matáv jelentésekben a felmerülő költségekről csak közelítő információkat tüntettek fel az általuk alkalmazott költségkategóriákban, így ezeket rendeztem táblázatos formába. Úgy vélem, ezen adatok a különböző költségek nagyságrendi megítélésének szempontjából jó közelítéssel alkalmazhatók. Megfigyelhető,

hogy

a

KSH

1799.

számú

bevallása

alapján

készülő

költségmegbontás több vállalat (Budapesti Erőmű Rt., Coloplast Hungary Kft. Magyar Villamos Művek ZRt.) jelentésében is megjelenik. Ez a bevallás elég részletes adatközlést ír elő a vállalatok számára, továbbá az adatszolgáltatás alkalmával egyszer már úgyis el kellett készíteniük a vállalatoknak, így ezt a fenntarthatósági jelentések készítésénél is felhasználhatják. A GRI Útmutató alapján javasolt környezeti költség kategóriák közül a hulladékkezeléssel és lerakással kapcsolatos költségeket szinte valamennyi megvizsgált jelentésben megtalálhatjuk, kivéve a Matáv illetve a Magyar Telekom jelentéseit, amelyekben a hulladékkezelés költségeit az egyéb folyó környezetvédelmi ráfordítások között teszik közzé, annak pontos összegét nem különítik el. Az oktatással, képzéssel kapcsolatos költségeket azonban csak ezen telekommunikációs vállalatok jelentéseiben tüntetik fel. A környezetvédelmi irányítás költségeiről is jelent valamennyi vállalat. Azonban a kapcsolódó személyi költségekről csupán a Budapest Erőmű Rt. jelentésében tesznek említést. Az esetleges kármentesítési költségekről pedig csak a DENSO valamint a

54

V. Globális Jelentéstételi kezdeményezés Magyar Villamos Művek jelentéseiben olvashatunk. Ezen vonatkozásokban a többi jelentéstevő szervezetnek még fejlődnie kell. Úgy gondolom, hogy a környezeti költségek tudatos azonosításának és nyilvántartásának további fejlődésére van szükség annak érdekében, hogy a vállalatok jelentéseikben megjelenítsék a használt eszközök leértékelődésével kapcsolatos költségeket, a tisztább technológiák bevezetéséhez kapcsolódó kiadásokat, valamint a környezettudatos beszerzésekre fordított pluszköltségeket is, hiszen ezen költségek azonosítása is fontos részét képezi a környezeti költségstruktúra kialakításának. A

megvizsgált

jelentések

többségénél

megfigyelhető

hogy

a

folyó

környezetvédelmi ráfordítások között a hulladékkezelés költsége képviseli a legnagyobb arányt. Véleményem szerint ez egyrészt azzal is magyarázható, hogy ehhez a vállalatok általában külső partnerek segítségét is igénybe veszik, így a költségek egyértelműen a hulladékkezeléshez

kapcsolódnak,

továbbá

ezen

költségek

egy

része

eleve

meghatározott, külső vállalat számláján alapuló összeg. Míg a többi költségkategóriánál előfordulhat, hogy nem veszik figyelembe az összes olyan költséget, ami az adott kategóriába tartozna, mivel a környezeti költségeket nem azonosították, nagy részük az általános költségek között rejtve marad, mint ahogy erről már az előző fejezetekben volt szó. A környezetvédelmi beruházások különösen a Budapesti Erőmű és a Magyar Villamos Művek esetében voltak a környezeti költségek legjelentősebb tényezői. Ez adódhat az iparági jellemzőkből, hiszen mindkét vállalat a környezettel sokrétű kölcsönhatásban

folytatja

termelő

tevékenységét,

így

a

környezetvédelmi

beruházásoknak is számos természeti tényező védelmére ki kell terjednie, ami nyilvánvalóan növeli a környezetvédelmi beruházások költségeit. Azokban az esetekben, amikor el tudtam különíteni, hogy az egyes környezeti költség kategóriák mely tényezőre vonatkoznak, világosan megfigyelhető, hogy a levegővel valamint a hulladékkal kapcsolatos környezeti költségek a legmagasabbak. A hulladék magas részaránya visszavezethető annak kézzelfogható voltára, továbbá az előzőekben már említett külső szállítókkal kapcsolatos megfontolásokra. A levegővel pedig szinte minden vállalat kapcsolatba kerül valamilyen módon a tevékenysége során, és talán ez az a tényező, amit a különböző szűrőberendezések használatával jó kontroll alatt lehet és kell is tartani. Valamint a levegővel kapcsolatos kibocsátásokat könnyebben tudják ellenőrizni, így az egyes előírások, határértékek 55

V. Globális Jelentéstételi kezdeményezés érvényesítésével „rákényszerítik” a vállalatokat, hogy erre a területre igenis áldozni kell. Ugyanis a környezetvédelmi jogszabályok egyre szigorodnak és az azoknak való megfelelés sokszor milliárdos beruházásokat követel. Régebben sok vállalat inkább kifizette a bírságot, mert az olcsóbb volt. Mára ez szerencsére eltűnőben van köszönhetően a bírságok szigorításának, és talán a felelősebb vállalatirányításnak. A GRI Útmutató viszonylag rövid múltra tekinthet vissza, így az ajánlások alapján készült jelentések köre is korlátozott. Szerencsére a tendencia azt mutatja, hogy évről évre nő a jelentéstevő szervezetek száma. Az eddig elkészült jelentésekből is le lehet vonni számos következtetést, de néhány év múlva remélhetőleg még több adat fog rendelkezésre állni mélyebb elemzések elvégzéséhez, és ezáltal folytatódhat a jelentéstételi keret tökéletesítése, valamint a környezeti, és társadalmi szempontok is jobban érvényesülhetnek a gyakorlatban.

56

VI. Összegzés

VI. ÖSSZEGZÉS

Diplomamunkámban a környezetvédelmi és gazdasági érdekek érvényesítésének olyan metszéspontját tekintettem át, amely képes lehet mindkét terület szakembereinek együttműködésén alapulva hozzájárulni a vállalatok fenntartható gazdálkodásának támogatásához. Egy jól működő környezeti kontrolling rendszer segítségével azonosított és nyilvántartott környezeti költségstruktúra jelentős megtakarítási lehetőségek feltárását jelentheti a vállalatok számára, környezeti szempontból is megalapozottabb döntéshozatalt tesz lehetővé, nem is beszélve a környezetkímélőbb termékek gyártásának előtérbe helyezéséről. Azonban a tapasztalatok azt mutatják, hogy a gyakorlatban még manapság is csak kevés szervezet alkalmazza ezeket a módszereket. Úgy gondolom, hogy ebben a tekintetben nem érhető el jelentős előrelépés addig, amíg a vállalatok környezeti teljesítményére vonatkozó átfogó szabályozás nincs érvényben, és állami szinten nem támasztanak ilyen jellegű kötelezettséget a vállalatokkal szemben. Természetesen ezt megelőzően szükség van olyan konkrét eszközrendszer kidolgozására, amely segítségével a gyakorlatban is megvalósítható a gazdasági és környezeti teljesítmények integrált kezelése. Véleményem szerint ehhez nyújtanak támpontot a GRI Útmutató alapján elkészített jelentések, amelyek a gazdasági, társadalmi és környezeti teljesítményekről szóló eredmények átfogó értékelésére adnak lehetőséget. A jövőben remélhetőleg a jelentéskészítésben „élenjáró” szervezetek számos követőre találnak ezáltal elősegítve a teljesítményértékelési eszközök folyamatos fejlődését és gyakorlati elterjedését, a környezetvédelmi és gazdasági szakemberek eredményes együttműködését, valamint a vállalatok környezettudatosságának növelését.

57

VII. Irodalomjegyzék

VII.

IRODALOMJEGYZÉK

Almássy Dóra: Zöld hajtások a beszámolóban, TDK dolgozat, 2005 Bennett, James: The Green Bottom Line, Environmental Accounting for Management, Greenleaf Publishing, 1998 Business and the Environment, Aspen Publishers, 2003, XIV évf. 3.szám http://www.emawebsite.org/documents/emaric_361.pdf [2007.05.02.] Csutora Mária – Kerekes Sándor: A környezetbarát vállalatirányítás eszközei, KJKKerszöv Jogi és Üzleti Kiadó, Budapest, 2004, pp. 71-120. Csutora Mária dr.: A vállalati környezetvédelmi költségek számbavétele, Tisztább Termelés Kiskönyvtár, 2001 Jasch, Christine: Environmental Management Accounting Procedures and Principles, Institut für Ökologische Wirtschaftsforschung, IÖW, Wien, 2001 Kerekes Sándor dr.- Bársonyi Krisztina - Borsos Beáta - Roberta De Palma - Zilahy Gyula: Környezeti menedzsment eszközök integrált alkalmazása négy hazai vállalatnál, Tisztább Termelés Kiskönyvtár, 2003, pp. 16-19. Kerekes Sándor – Szlávik János: A környezeti menedzsment közgazdasági eszközei, KJK-Kerszöv Jogi és Üzleti Kiadó, Budapest, 2001 pp. 164-168. Kósi Kálmán - Valkó László: Környezetgazdaságtan- és menedzsment, Baja, 1999, pp. 187-200. KÖVET honlap: www.kovet.hu Laáb Ágnes dr: Üzleti számvitel I., Elmélet és módszertan, Műegyetemi Kiadó, Budapest, 2003, pp. 19-29. Tóth Gergely: Környezeti teljesítményértékelés, Környezettudatos Vállalatirányítási Egyesület, 2001, pp. 48-54. Urbán Katalin: Változások a GRI Jelentéstételi Rendszerben c. előadás, Braun & Partners Kft., 2007 Útmutató, 2002- Global Reporting Initiaitive Útmutató fenntarthatósági jelentések készítéséhez, 2006-Global Reporting Initiative Winter, Georg: Zölden és nyereségesen, Műszaki Könyvkiadó, 1997 2000. évi C. törvény a számvitelről 58

VII. Irodalomjegyzék Egyéb internetes források: www.controllingportal.hu www.globalreporting.org www.nexon.hu www.magyartelekom.hu www.mol.hu

59

0

60

Forrás: KÖVET Jelentésírás a GRI Útmutató segítségével c. képzés anyaga, 2007 Investment Companies

Distributors

Aerospace & Defence

Software & Computer Services

Education

Packaging

Life Assurance

Other

Real Estate

Leisure, Entertainment & Hotels

Gas Distribution

Government, Authorities & Agencies

Food & Drug Retailer

Health

Personal Care & Household Products

Media & Photography

Multi-Utilities

Engineering & Machinery

Speciality & Other Finance

General Retailers

Pharmaceuticals & Biotechnology

Household Goods & Textiles

Water

Steel & Other Metals

Insurance

Food Producers & Processors

Beverages

Tobacco

Chemicals

Forestry & Paper

Electronic & Electrical Equipment

Diversified Industrials

Support Services

Automobiles & Parts

Transport

Oil & Gas

Telecommunication Services

Information Technology Hardware

Construction & Building Materials

Mining

Electricity

Banks

1. melléklet

VIII. MELLÉKLETEK

GRI alapján készített jelentések szektoronként

200

180

160

140

120

100

80

60

40

20

1 005 986

Egyéb


Zaj és rezgés

Talaj, talajvíz

15 360 53 199

40 961

30 282

295 959 7 720

6 609

450

17 753

1 549

18 017

59 808

352 730

61

17 753

1 549

30 282

1 149 860

76,71%

19 432

1,30%

1 130 428

75,41%

349 140

23,29%

295 959

19,74%

52 098

3,48%

14 762

0,00%

3 255

0,00%

232

1 018 009

%-os megoszlás

4 071

Összesen

b.Gazdasági környezeten belüli folyó környezetvédelmi ráfordítások i. Kapcsolódó személyi költségek ii. Mérések, irányítási rendszer működtetése c. Környezetvédelmi bírság d.Termékdíj Környezetvédelmi kiadások összesen

Hulladék

Környezeti költség/kiadás kategóriák 1. Környezetvédelmi beruházások összesen a. Közvetlen környezetvédelmi beruházások b.Integrált környezetvédelmi beruházások 2. Folyó környezetvédelmi ráfordítások a. Hulladékkezelés

Szennyvíz

Budapesti Erőmű Rt. 2002 adatok ezer Ft-ban

Levegő éghajlat

2. melléklet

232

0,02%

851

851

0,06%

18 868

1 499 000

5 775 008 475 807

117 400

Egyéb


1 862 500

326 997 10 400

1 225

120

2 653

450

17 011

327 117 369 852

62

2 312

500

7 171 409

95,12%

802 694

10,65%

6 368 715

84,47%

367 888

4,88%

326 997

4,34%

31 859

0,42%

14 049

0,00%

2 962

0,00%

8 860

6 343 871 478 462

%-os megoszlás

249 799

Zaj és rezgés

Talaj, talajvíz

1 430

Összesen

b. Gazdasági környezeten belüli folyó környezetvédelmi ráfordítások i. Kapcsolódó személyi költségek ii. Mérések, irányítási rendszer működtetése c. Környezetvédelmi bírság d. Termékdíj Környezetvédelmi kiadások összesen

549 603

Hulladék

Környezeti költség/kiadás kategóriák 1. Környezetvédelmi beruházások összesen a. Közvetlen környezetvédelmi beruházások b. Integrált környezetvédelmi beruházások 2. Folyó környezetvédelmi ráfordítások a. Hulladékkezelés

Szennyvíz

Budapesti Erőmű Rt. 2003 adatok ezer Ft-ban

Levegő éghajlat

2. melléklet

8 860

0,12%

172

172

0,00%

17 183

7 539 297

3 200

3 072

%-os megoszlás

Egyéb


Zaj és rezgés

Talaj, talajvíz

58 000

Összesen

b.Gazdasági környezeten belüli folyó környezetvédelmi ráfordítások i. Kapcsolódó személyi költségek ii. Mérések, irányítási rendszer működtetése c. Környezetvédelmi bírság d.Termékdíj e. Egyéb környezeti költségek Környezetvédelmi kiadások összesen

Hulladék


Szennyvíz

DENSO Gyártó Magyarország Kft 2004 adatok ezer Ft-ban

Levegő éghajlat

2. melléklet

0

0,00%

0

0,00%

0

0,00%

105 072

100,00%

58 000

55,20%

6 272

5,97% 0,00%

3 072

0

0

58 000

63

0

0

3 200

0,00% 0

0,00%

0

0,00%

40 800

40 800

38,83%

43 872

105 072

215 784

2 900

Egyéb


Zaj és rezgés

Talaj, talajvíz 308 729

248 804

319 555

%-os megoszlás

17 800

Összesen

b. Gazdasági környezeten belüli környezetvédelmi ráfordítások

2 317 962

Hulladék


Szennyvíz

Magyar Villamos Művek Zrt 2004 adatok ezer Ft-ban

Levegő éghajlat

2. melléklet

3 431 534

68,94%

2 644 491

53,13%

787 043

15,81%

1 545 969

31,06%

0

0,00%

723 479

14,53%

folyó

i. Kapcsolódó személyi költségek ii. Mérések, irányítási rendszer működtetése c. Környezetvédelmi bírság d.Termékdíj e. Egyéb környezeti költségek f. Kármentesítés Környezetvédelmi kiadások összesen

34 855

46 636

312 624

329 364 nem számították bele

0,00% 0,00%

79 750

2 568 601

67 336

561 428

64

308 729

0

0

79 750

1,60%

0

0,00%

654 479

654 479

13,15%

88 261

88 261

1,77%

1 471 409

4 977 503

158,7

39,20%

123,9

30,61%

11 43,5

10,75%

29,8

7,36%

37,9

9,36%

404,8

Összesen

Magyar Telekom NyRt. 2005 adatok millió Ft-ban Környezeti költség/kiadás kategóriák Környezetvédelmi beruházások Egyéb folyó környezetvédelmi ráfordítások Mérések, irányítási rendszer működtetése Oktatás, képzés, kommunikáció Hatósági kötelezettségek

2,72%

%-os megoszlás

Környezeti költség/kiadás kategóriák Környezetvédelmi beruházások Egyéb folyó környezetvédelmi ráfordítások Mérések, irányítási rendszer működtetése Oktatás, képzés, kommunikáció Hatósági kötelezettségek Egyéb ráfordítások Környezetvédelmi kiadások összesen

Összesen

Magyar Telekom NyRt. 2004 adatok millió Ft-ban

%-os megoszlás

2. melléklet

115

28,89%

262

65,83%

4

1,01%

10

2,51%

0

0,00%

Egyéb ráfordítások (működési költségek, környezetvédelmi és TQM szaktanácsadás) 7 Környezetvédelmi kiadások összesen 398

1,76%

65

36

18,85%

43

22,51%

11

5,76%

50

26,18%

29

15,18%

Egyéb ráfordítások (infokommunkációs eszközök, szoftverek, környezetkímélő akkumulátorok beszerzése) 22 Környezetvédelmi kiadások összesen 191

Környezeti költség/kiadás kategóriák Környezetvédelmi beruházások Egyéb folyó környezetvédelmi ráfordítások Mérések, irányítási rendszer működtetése Hulladékkezelés Tájrekonstrukció Környezetvédelmi kiadások összesen

Összesen

Matáv Rt 2003 közelítő adatok (millió Ft-ban)

11,52%

%-os megoszlás

Környezeti költség/kiadás kategóriák Környezetvédelmi beruházások Egyéb folyó környezetvédelmi ráfordítások Mérések, irányítási rendszer működtetése Hulladékkezelés Tájrekonstrukció

Összesen

Matáv Rt 2002 közelítő adatok (millió Ft-ban)

%-os megoszlás

2. melléklet

155

35,15%

75

17,01%

11

2,49%

104

23,58%

96

21,77%

441

66

b.Gazdasági környezeten belüli folyó környezetvédelmi ráfordítások i. Kapcsolódó személyi költségek ii. Mérések, irányítási rendszer működtetése c. Környezetvédelmi bírság d.Termékdíj e. Egyéb környezeti költségek Környezetvédelmi kiadások összesen

Egyéb

Összesen

%-os megoszlás


Zaj és rezgés

Talaj, talajvíz

Hulladék


Szennyvíz

Coloplast Hungary Kft 2004 adatok ezer Ft-ban

Levegő éghajlat

2. melléklet

280

280

1,52% 0,00%

11 250 5 600

448

0

0,00%

18 164

98,48%

11 250

61,00%

6 048

32,79% 0,00%

448

5 600

0

11 250

67

0

0

0

0,00% 0

0,00%

0

0,00%

866

866

4,70%

1 594

18 444

b. Gazdasági környezeten belüli folyó környezetvédelmi ráfordítások i. Kapcsolódó személyi költségek ii. Mérések, irányítási rendszer működtetése c. Környezetvédelmi bírság d.Termékdíj e. Egyéb környezeti költségek Környezetvédelmi kiadások összesen

Egyéb

Összesen

%-os megoszlás


Zaj és rezgés

Talaj, talajvíz

Hulladék

Környezeti költség/kiadás kategóriák 1. Környezetvédelmi beruházások összesen a. Közvetlen környezetvédelmi beruházások b. Integrált környezetvédelmi beruházások 2. Folyó környezetvédelmi ráfordítások a. Hulladékkezelés

Szennyvíz

Coloplast Hungary Kft 2005 adatok ezer Ft-ban

Levegő éghajlat

2. melléklet

1327

1 327

4,76% 0,00%

12 267 705

1 693

10 582

705

282

0

0,00%

26 534

95,24%

12 267

44,03%

13 967

50,13% 0,00%

282

705

1 693

22 849

68

0

705

0

0,00% 0

0,00%

0

0,00%

300

300

1,08%

1 909

27 861

Környezeti kontrolling

Recommend Documents