ŠKODA AUTO VYSOKÁ ŠKOLA, O.P.S. B A K A L Á Ř S K Á P R Á C E Marcela Rajtarová

ŠKODA AUTO VYSOKÁ ŠKOLA, O.P.S.

BAKALÁŘSKÁ PRÁCE

2014

Marcela Rajtarová

ŠKODA AUTO VYSOKÁ ŠKOLA, O.P.S.

Studijní program: B6208 Ekonomika a management Studijní obor: 6208R163 Podniková ekonomika a finanční management

ÚČETNÍ ZÁVĚRKA V PRAXI ČESKÝCH PODNIKATELSKÝCH SUBJEKTŮ

Marcela RAJTAROVÁ

Vedoucí práce: doc. Ing. Jiřina Bokšová, Ph.D.

2

Prohlašuji,

že

jsem

bakalářskou

práci

vypracovala

samostatně

s použitím uvedené literatury pod odborným vedením vedoucího práce.

Prohlašuji, že citace použitých pramenů je úplná a v práci jsem neporušila autorská práva (ve smyslu zákona č. 121/2000 Sb., o právu autorském a o právech souvisejících s právem autorským).

V Mladé Boleslavi dne 10.12.2014

3

Děkuji doc. Ing. Jiřině Bokšové, Ph.D. za odborné vedení bakalářské práce, poskytování cenných rad a informačních podkladů.

4

Obsah Seznam použitých zkratek a symbolů ................................................................. 7 Úvod ....................................................................................................................... 8 1

2

3

4

5

Právní rámec účetní závěrky podnikatelských subjektů v ČR ........................ 10 1.1

Kvalitativní požadavky, zásady a předpoklady ........................................ 11

1.2

Nedostatky zákona o účetnictví ............................................................... 14

Účetní závěrka a její význam ......................................................................... 16 2.1

Obsah a formát účetní závěrky................................................................ 16

2.2

Rozvahový den a členění účetních závěrek ............................................ 16

Složky účetní závěrky .................................................................................... 19 3.1

Rozvaha (bilance) ................................................................................... 19

3.2

Výkaz zisku a ztráty (výsledovka)............................................................ 21

3.3

Příloha k účetní závěrce .......................................................................... 22

3.4

Přehled o peněžních tocích (cash flow)................................................... 23

3.5

Přehled o změnách ve vlastním kapitálu ................................................. 24

3.6

Omezení vypovídací schopnosti účetních výkazů ................................... 24

Audit účetní závěrky podnikatelských subjektů v ČR a výroční zpráva.......... 26 4.1

Podmínky povinného auditu podnikatelských subjektů ........................... 26

4.2

Výroční zpráva ........................................................................................ 27

4.3

Zveřejňování účetní závěrky.................................................................... 28

Vypovídací schopnost účetní závěrky firmy Bilsing Automation Czech s.r.o. 30 5.1

Základní informace o firmě Bilsing Automation Czech s.r.o. ................... 30

5.2

Účetní závěrka firmy Bilsing Automation Czech s.r.o. ............................. 30

5.2.1 Rozvaha 2012 a její vazby k ostatním složkám účetní závěrky ............... 32 5.2.2 Výkaz zisku a ztráty 2012 a jeho vazby k ostatním složkám účetní závěrky .......................................................................................................................... 47 5.2.3 Přehled o peněžních tocích 2012 a jeho vazby k ostatním složkám účetní závěrky ............................................................................................................. 53 5.2.4 Přehled o změnách vlastního kapitálu 2012 ............................................ 57 5.2.5 Zhodnocení vypovídací schopnosti účetní závěrky 2012 firmy Bilsing Automation Czech, s.r.o.................................................................................... 58

5

Závěr................................................................................................................. 62 Seznam literatury ................................................................................................. 64 Seznam obrázků a tabulek ................................................................................... 66 Seznam příloh ...................................................................................................... 68

6

Seznam použitých zkratek a symbolů BAC

Bilsing Automation Czech s.r.o.

č.

Číslo

ČR

Česká republika

ČÚS

České účetní standardy

DHM

Dlouhodobý hmotný majetek

DNM

Dlouhodobý nehmotný majetek

EU

Evropská unie

Kč

Koruna česká

mil.

Milion

obr.

Obrázek

odst.

Odstavec

Sb.

Sbírka zákonů

s.r.o.

Společnost s ručením omezeným

tab.

Tabulka

tis.

Tisíc

ÚZ

Účetní závěrka

VH

Výsledek hospodaření

VZZ

Výkaz zisku a ztráty

ZoÚ

Zákon o účetnictví

§

Paragraf

7

Úvod Předložená práce se věnuje účetní závěrce vypracované dle českých právních předpisů českými podnikatelskými subjekty. Účetní závěrka poskytuje mnoho cenných informací o daném podnikatelském subjektu celé řadě interních i externích uživatelů. Interní uživatelé mohou při svém rozhodování vycházet nejen z účetní závěrky, ale také z mnoha dalších detailnějších informací z různých firemních zdrojů a oblastí. Pro externí uživatele se však jedná o základní a nenahraditelný zdroj informací o majetkové situaci účetní jednotky, který mnohdy rozhoduje o komplexním pohledu na tuto účetní jednotku. Proto je velice důležité, aby účetní závěrka podávala svým uživatelům kvalitní a věrné informace srozumitelnou formou, tedy aby měla vysokou vypovídací schopnost. Bohužel ne vždy jsou tyto základní požadavky na účetní závěrku dodrženy. To následně vede k situaci, kdy není možné získat potřebné informace, nebo kdy jsou uživatelé účetní závěrky uvedeni v omyl, ať již úmyslně, či neúmyslně. Ke zvyšování věrohodnosti a spolehlivosti účetních závěrek slouží jejich audit. Cílem předložené práce je provést analýzu účetní závěrky konkrétního podnikatelského subjektu vykazujícího podle českých účetních předpisů a odhalit její odchylky či nedostatky od legislativní úpravy. Pro splnění tohoto cíle si práce stanovila hypotézu: „Účetní závěrka, která byla ověřena auditorem a jeho výrok zněl bez výhrad, věrně a poctivě zobrazuje majetkovou situaci účetní jednotky.“. Práce je primárně členěna na dvě základní části. V rámci teoretické části vyhotovené popisnou metodou, je vymezeno právní prostředí pro sestavování účetních závěrek podnikatelských subjektů v ČR včetně jeho nedostatků, následně jsou popsány jednotlivé druhy účetních závěrek a jejich obsah, navazuje rozbor jednotlivých účetních výkazů a v jejím závěru je definován význam auditu při ověřování účetních výkazů a výroční zprávy. Práce se nezabývá účetní závěrkou

vypracovanou

dle

jiných

než

českých

právních

předpisů

a

konsolidovanou účetní závěrkou. V praktické části je ověřována stanovená hypotéza pomocí rozboru auditované účetní závěrky vybraného podnikatelského subjektu – firmy Bilsing Automation Czech s.r.o., která je regulovaná českou účetní legislativou, včetně zhodnocení její

8

kvality. Nejprve jsou uvedeny základní informace o této firmě a o její účetní závěrce, dále jsou rozebrány jednotlivé účetní výkazy se zaměřením na jejich jednotlivé problematické aspekty a na závěr jsou popsány konkrétní nedostatky této účetní závěrky s návrhy na jejich odstranění a také doporučení pro zvýšení vypovídací schopnosti této účetní závěrky pro její uživatele.

9

1

Právní rámec účetní závěrky podnikatelských subjektů v ČR

Účetnictví je v ČR legislativně upravováno zejména prostřednictvím Ministerstva financí, které jej reguluje pomocí zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, dále k němu se vztahujícími prováděcími vyhláškami a na ně navazujícími účetními standardy. Prováděcí vyhlášky jsou na rozdíl od zákona o účetnictví sestaveny pro různé typy účetních jednotek s ohledem na zaměření jejich činností. Pro podnikatelské subjekty vedoucí účetnictví je určena vyhláška č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví (viz příloha 1). Na prováděcí vyhlášky navazují České účetní standardy pro účetní jednotky, které účtují podle vyhlášky č. 500/2002 Sb., ve znění pozdějších předpisů (viz příloha 2). Kromě výše uvedených základních účetních právních předpisů musí podnikatelské subjekty v ČR při sestavování účetní závěrky dodržovat další právní předpisy. Jedná se zejména o: -

Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů;

-

Zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů;

-

Zákon č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů, ve znění pozdějších předpisů;

-

Zákon č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů;

-

Zákon č. 90/2012 Sb., o obchodních společnostech a družstvech (zákon o obchodních korporacích), ve znění pozdějších předpisů;

-

Zákon č. 125/2008 Sb., o přeměnách obchodních společností a družstev, ve znění pozdějších předpisů;

-

Zákon č. 304/2013 Sb., o veřejných rejstřících právnických a fyzických osob, ve znění pozdějších předpisů.

Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů V současné době jde o znění zákona č. 503/2012 Sb., o účetnictví (dále jen ZoÚ). Jedná se o základní právní předpis upravující účetnictví všech podnikatelských subjektů v ČR. Konsolidující účetní jednotky a podniky, které jsou emitenty

10

cenných papírů registrovaných na regulovaných trzích, jsou ZoÚ odkázáni na sestavování konsolidované účetní závěrky dle Mezinárodních účetních standardů. V ZoÚ jsou zakotveny rámcové povinnosti, které souvisejí s účetní závěrkou. Účetní závěrce se věnuje III. část zákona, konkrétně paragrafy 18 – 23b. ZoÚ ukládá povinnost vypracovat účetní závěrku v jím stanovených případech, její náležitosti a skladbu (rozvaha, výkaz zisku a ztráty, příloha a případně i přehled o peněžních tocích a přehled o změnách vlastního kapitálu). Určuje, zda má účetní jednotka povinnost sestavovat účetní závěrku v plném nebo ve zjednodušeném rozsahu, vymezuje pojem rozvahový den a případy, za kterých je nutné nechat účetní závěrku ověřit auditorem. V ZoÚ je řešena i výroční zpráva a způsoby zveřejňování účetní závěrky. Tyto oblasti budou podrobněji popsány a vysvětleny v následujících kapitolách práce.

1.1

Kvalitativní požadavky, zásady a předpoklady

ZoÚ pojednává také o kvalitativních požadavcích na účetnictví a účetní informace. Tato oblast je důležitá zejména z důvodu, aby mohlo účetnictví podávat svým uživatelům správné, relevantní a kvalitní informace prostřednictvím účetních výkazů. Právě proto musí účetní jednotky dle § 8 odst. 1 ZoÚ „vést účetnictví správné, úplné, průkazné, srozumitelné, přehledné a způsobem zaručujícím trvalost účetních záznamů“. V ZoÚ jsou dále obsaženy nejvýznamnější předpoklady a zásady, na kterých je postaveno účetnictví a potažmo i účetní výkaznictví. Jedná se o základní pravidla, podle kterých účetní jednotky účtují a sestavují účetní výkazy. Některé ze zásad jsou však ve vzájemném rozporu. V takovém případě musí účetní jednotka nalézt uspokojivý kompromis, díky kterému bude dodržena hlavní zásada - věrné a poctivé zobrazení finanční situace podniku – která je všem ostatním zásadám nadřazena. ZoÚ definuje v § 7 odst. 2 zobrazení jako věrné, „jestliže obsah položek účetní závěrky odpovídá skutečnému stavu, který je přitom zobrazen v souladu s účetními metodami, jejichž použití je účetní jednotce uloženo na základě tohoto zákona. Zobrazení je poctivé, když jsou při něm použity účetní metody1 způsobem, který vede k dosažení věrnosti“. Podstatou této zásady je dle

1

ZoÚ však opomíjí definici pojmu účetní metody, uvádí pouze jejich příklady - jedná se například o způsoby oceňování a postupy odpisování.

11

Landy „nutnost vyjádření reálné majetkové, finanční a důchodové situace účetní jednotky“ (Landa, 2008, str. 22). Část problematiky, upravovaná v ZoÚ, však k reálnému zobrazení obsahu položek účetní závěrky nevede, tudíž je možné tvrdit, že dle českých právních předpisů je zobrazení věrné a poctivé, pokud je v souladu s platnou legislativou. Vyjádření reálné majetkové, finanční a důchodové situace účetní jednotky by sice měla být podstatou věrného a poctivého zobrazení, ale mnohdy tomu tak bohužel není. Příčinou může být v ČR například podřizování účetní legislativy daňovým zákonům, či nekompletnost účetní legislativy jako takové. ZoÚ stanovuje předpoklad účtování na akruální bázi, což znamená účtovat o hospodářských transakcích, které věcně a časově souvisí s daným účetním obdobím, bez ohledu na okamžik jejich zaplacení. Pro naplnění tohoto předpokladu účtuje účetní jednotka o časovém rozlišení včetně účtování rezerv. Dalším nepostradatelným předpokladem nejen pro účely účetní závěrky je předpoklad trvání podniku do budoucna. Pokud by nastala situace, při které by podnik očekával ukončení své ekonomické činnosti, použil by jiné účetní metody, než za předpokladu nepřetržitého pokračování podniku alespoň v dohledné budoucnosti. Tento fakt by zásadně ovlivnil účetní závěrku, která by vznikla z účetních informací vycházejících z odlišné metodiky. S tímto předpokladem úzce souvisí zásada stálosti použitých metod. Je velice důležité, aby byly účetní informace o účetní jednotce srovnatelné v rámci různých účetních obdobích, a tudíž aby byly použité metody neměnné. Účetní jednotka může změnit použité metody jen ve výjimečných situacích, jako jsou například změna předmětu podnikání, či z důvodu zkvalitnění věrného zobrazení. Informace o použitých metodách musí být uvedeny v příloze k účetní závěrce a jejich případné změny řádně popsány a vysvětleny. Stálost je dále vyžadována i u formy a obsahu rozvahy a výkazu zisku a ztráty. Zásada opatrnosti určuje, že aktiva a výnosy nesmí být nadhodnocovány a pasiva a náklady podhodnocovány. „V praxi to znamená, že očekávané, ale nejisté zisky by se do účetních výkazů zachycovat neměly, ale očekávané, i když nejisté ztráty by účetní výkazy měly ovlivnit“ (Bokšová, 2013, str. 194). Je tedy na účetní jednotce, aby dokázala určit, že například zboží, které má na skladě, již není možné prodat ani za hodnotu, za kterou jej pořídila. Tento subjektivní odhad

12

pak musí být zahrnut v účetních výkazech (mezi základní nástroje pro dodržování zásady opatrnosti v účetnictví patří použití historických cen, opravných položek a rezerv). Zde se ale jedná o rozpor mezi účetními zásadami. Zásada objektivity totiž říká, že informace, jež jsou uvedeny v účetních výkazech, mají být ověřitelné a nezaujaté, tedy doloženy účetními doklady. Subjektivní odhad snížení hodnoty aktiva na základě zásady opatrnosti tak nemusí korespondovat se zásadou objektivity. Velice důležitá je zásada oceňování v historických cenách, tedy v cenách, za které byl majetek pořízen. Historické ceny jsou snadno ověřitelné z důvodu existence průkazných dokladů a vyhovují tak zásadě objektivity a jsou v souladu i se zásadou opatrnosti. Dlouhodobý majetek a také „výjimečný“ majetek jsou evidovány v historických cenách po celou dobu jejich existence v účetní jednotce (i na skladě i při spotřebě). Běžné zásoby majetku je však při vyskladnění možné ocenit pomocí různých oceňovacích technik, které jejich hodnoty modifikují, z důvodu neefektivity evidování těchto zásob v individuálním historickém ocenění. Tato metodika sice nevede k přesnému ocenění vyskladňovaných zásob a k vyčíslení přesného konečného stavu zásob na skladě, nicméně je považována za správnou a akceptovatelnou. Mezi hlavní nevýhody historické ceny patří, že neodráží změny inflace a změny tržních cen jednotlivých aktiv, čímž dochází k sumarizaci aktiv pořízených v různém čase a za různé ceny a tedy i k nevěrnému zobrazení majetkové situace podniku. Z výkazu rozvaha, který má hodnotit finanční situaci účetní jednotky, není proto možné přesně zjistit její skutečnou hodnotu. I přes tyto nedostatky je oceňování v historických cenách pro svou průkaznost převažující2 formou oceňování (Bokšová, 2013). Zásada upřednostnění obsahu před formou stanoví, že hospodářské transakce zaznamenané v účetnictví mají být primárně ve shodě se svou ekonomickou podstatou, zatímco právní povaha by měla zaujímat až sekundární pozici. Tato zásada však není v ČR vždy dodržována, konkrétně se jedná například o zachycení finančního leasingu v účetnictví. Aktivum, které účetní jednotka

2

Není však jedinou oceňovací koncepcí. Například některé složky majetku (především různé typy cenných papírů a další finanční nástroje) je možné přecenit k datu účetní závěrky na běžnou tržní cenu, aby se hodnota vykazovaná v účetnictví mohla co nejvíce přiblížit skutečné tržní hodnotě (v případě přecenění vybraných aktiv na vyšší hodnotu je opuštěna zásada opatrnosti).

13

(nájemce) získá pomocí finančního leasingu3, je po celou dobu trvání finančního leasingu obsaženo v majetku pronajímatele. Toto aktivum se v rozvaze nájemce, který aktivum užívá ke své podnikatelské činnosti, v průběhu splácení vůbec neobjeví. Pokud by ale bylo toto aktivum financováno prostřednictvím úvěru, od počátku by jej vykazovala v rozvaze daná účetní jednotka (Bokšová, 2013). Pro sestavení účetní závěrky je důležitá zásada bilanční kontinuity. Jedná se o návaznost

konečných

zůstatků

a

počátečních

stavů

rozvahových

a

podrozvahových účtů mezi jednotlivými účetními obdobími. Z této zásady logicky vyplývá skutečnost, že se konečná rozvaha jednoho období musí rovnat počáteční rozvaze období bezprostředně následujícího. Účetní jednotky jsou dále povinny vést jedno účetnictví v českém jazyce v peněžních jednotkách české měny a sestavovat účetní závěrku za účetní jednotku jako ekonomický celek v pravidelných intervalech (každé účetní období). Dalším důležitým požadavkem na účetnictví je zákaz vzájemné kompenzace aktiv a pasiv, nákladů a výnosů – jednotlivé operace je až na výjimky nutné uvádět samostatně.

1.2

Nedostatky zákona o účetnictví

Hlavními nedostatky ZoÚ jsou chybějící definice základních prvků účetních výkazů, se kterými zákonodárci pracují. Nejsou zde kategorizovány aktiva, pasiva, náklady, výnosy a výsledek hospodaření. V české účetní legislativě dále chybí vymezení uživatelů účetních informací včetně jejich uživatelských potřeb a cílů účetnictví. Častou příčinou problémů účetní legislativy v ČR je skutečnost, že jsou stavěny do popředí informační potřeby státu pro vyčíslení daňové povinnosti účetních jednotek. Tím je značně omezena vypovídací schopnost účetnictví a účetních výkazů pro jejich externí i interní uživatele, což vede ke snížení kvality podkladů pro významná ekonomická rozhodnutí. Podřizování účetnictví daňovým zákonům také mnohdy vede účetní jednotky k podvodnému zmanipulování účetnictví pro cílené snížení výsledku hospodaření, z nějž je pak dále vypočítána daňová povinnost (Procházka, 2009).

3

Finančním leasingem se rozumí pronájem hmotného či nehmotného majetku a práv, u něhož po skončení doby pronájmu dochází k odkupu najaté věci.

14

Předpoklady a zásady, které jsou základem pro účtování, nejsou uvedeny uceleně na začátku ZoÚ, nýbrž jsou rozprostřeny napříč celým zákonem. „Základní pravidla“ si tedy musí každý složitě dohledat a vzájemně propojit. V ZoÚ dále chybí předpoklad uchování podnikové podstaty, jehož smyslem je, aby kapitál, který byl do účetní jednotky vložen, zůstal alespoň ve stejné výši (aby nebyl zmenšován ani vlivem inflace). Pokud se podniková podstata snižuje, je velmi pravděpodobné, že v dohledné budoucnosti dojde k porušení předpokladu trvání podniku do budoucna (Bokšová, 2013).

15

2

Účetní závěrka a její význam

ZoÚ ukládá účetním jednotkám povinnost sestavovat účetní závěrku. Účetní závěrka představuje základní a klíčový dokument, který je zdrojem informací pro širokou škálu uživatelů, a to zejména pro uživatele externí (stát, banky, burzy, věřitelé, široká veřejnost …). Poskytováním informací v účetní závěrce se firma prezentuje navenek, což může napomoci k upevnění její pozice na trhu. Účetní závěrka vypovídá zejména o majetku podniku a zdrojích jeho pořízení, o jeho finanční situaci a výkonnosti, a také o tocích peněz v podniku (Kovanicová, 2004).

2.1

Obsah a formát účetní závěrky

Účetní závěrka je dle ZoÚ nedílný celek, který vždy tvoří rozvaha, výkaz zisku a ztráty a příloha k účetní závěrce, která vysvětluje a doplňuje informace v ní obsažené. Výkazy přehled o peněžních tocích a přehled o změnách vlastního kapitálu nejsou povinnou součástí účetní závěrky, přestože obsahují cenné informace. Obsah účetní závěrky je rovněž striktně definován v ZoÚ. Jedná se o: -

jméno a příjmení, obchodní firmu, nebo název účetní jednotky, sídlo, nebo u fyzických osob bydliště a místo podnikání, liší-li se od bydliště;

-

identifikační číslo, pokud je má účetní jednotka přiděleno;

-

právní formu účetní jednotky;

-

předmět podnikání, nebo jiné činnosti, případně účel, pro který byla zřízena;

-

rozvahový den, nebo jiný okamžik, k němuž se účetní závěrka sestavuje;

-

okamžik sestavení účetní závěrky;

-

podpisový záznam statutárního orgánu účetní jednotky, nebo u fyzických osob podpisový záznam účetní jednotky.

Tyto náležitosti obvykle obsahují všechny části účetní závěrky, předmět podnikání je však uváděn jen v příloze k účetní závěrce. Účetní závěrka je považována za sestavenou v okamžiku připojení podpisu a data popisu pod účetní závěrku.

2.2

Rozvahový den a členění účetních závěrek

Rozvahový den je den, ke kterému účetní jednotky sestavují účetní závěrku. Při sestavování účetní závěrky jsou účetní jednotky povinny uvést informace platné ke konci rozvahového dne.

16

V souvislosti s rozvahovým dnem je možné definovat základní druhy účetních závěrek: -

Řádná účetní závěrka – v zákonech též nazývána jako roční účetní závěrka je standardní účetní závěrka, která se sestavuje k poslednímu dni účetního období;

-

Mimořádná účetní závěrka – sestavována k jinému dni, nežli je poslední den účetního období - v určitých mimořádných situacích, například ke dni předcházejícímu dni vstupu do likvidace, či rozhodnutí o úpadku, ke dni účinnosti usnesení soudu o zrušení konkurzu;

-

Mezitímní účetní závěrka – zvláštní typ účetní závěrky, jež je sestavována v průběhu účetního období k jinému okamžiku, nežli je konec rozvahového dne. Při jejím sestavování se neuzavírají účetní knihy a inventarizace se provádí jen pro účely stanovení ocenění. V některých situacích jí vyžadují zvláštní právní předpisy např. při zvýšení základního kapitálu. Dále ji účetní jednotka sestavuje pro účely interního řízení a na základě rozhodnutí vlastníka, či mateřské společnosti.

Dále je nutné definovat rozdíl mezi individuální a konsolidovanou účetní závěrkou: -

Individuální účetní závěrka je účetní závěrka sestavená za účetní jednotku jako ekonomický celek;

-

Konsolidovanou

účetní

závěrku

jsou

povinny

dle

ZoÚ

sestavit

konsolidující účetní jednotky – obchodní korporace, které jsou řídící, či ovládající osobou, za konsolidační celek. Jedná se o účetní závěrku, jež podává souhrnné informace o finanční situaci ekonomického celku – konsolidačního celku. Řízené a ovládané osoby, a také osoby, ve kterých má konsolidující účetní jednotka podstatný vliv – souhrnně nazývané konsolidované účetní jednotky – se musí sestavení konsolidované účetní závěrky podrobit. To znamená poskytnout své konsolidující účetní jednotce individuální účetní závěrku a ostatní potřebné dokumenty. Konsolidovaná účetní závěrka není využitelná pro daňové účely ani pro rozdělování výsledku hospodaření.

17

Účetní závěrku je možné členit také podle skutečnosti, zda byla, či nebyla ověřena auditorem na: -

Auditovanou účetní závěrku;

-

Účetní závěrku nepodléhající auditu.

Podle subjektu (účetní jednotky) je možné rozčlenit účetní závěrku na účetní závěrku sestavenou: -

V plném rozsahu;

-

Ve zjednodušeném rozsahu.

Na základě ZoÚ musí účetní jednotky, které mají povinnost nechat účetní závěrku ověřit auditorem (podmínky auditu viz kapitola 4.1) sestavovat účetní závěrku v plném rozsahu. Účetní jednotky, které tuto povinnost nemají, se mohou dobrovolně rozhodnout, zda budou účetní závěrku sestavovat ve zjednodušeném, nebo v plném rozsahu. Akciové společnosti však možnost volby nemají - sestavují účetní závěrku vždy v plném rozsahu. Rozdíl mezi těmito typy účetních závěrek spočívá v podrobnosti zveřejňovaných účetních údajů v rámci výkazů rozvahy, výkazu zisku a ztráty a přílohy k účetní závěrce. Ve výkazech rozvaha i výkaz zisku a ztráty jsou v případě zjednodušené účetní závěrky použity pouze skupinové účty, které nejsou dále rozvětvovány do podoby konkrétních syntetických účtů. ZoÚ dále vymezuje informace, jež musí být zahrnuty v příloze k účetní závěrce ve zjednodušeném rozsahu, jichž je oproti příloze k účetní závěrce v plném rozsahu znatelně méně. České podnikatelské subjekty sestavují na základě určitých okolností (viz kapitola 1) účetní závěrku dle: -

Českých právních předpisů;

-

Mezinárodních účetních standardů.

18

3

Složky účetní závěrky

Účetní závěrka obsahuje následující účetní výkazy – rozvahu, výkaz zisku a ztráty, přílohu k účetní závěrce a případně i přehled o změnách ve vlastním kapitálu a přehled o peněžních tocích. Tyto výkazy poskytují svým uživatelům účetní informace o podniku v peněžním vyjádření. V ČR se jedná přirozeně o peněžní jednotky české měny a konkrétní položky jsou obvykle vykazovány v celých tisících Kč. Rozvaha (bilance) je základním a také nejstarším účetním výkazem. Ostatní účetní výkazy pouze rozvádějí její určitou položku nebo skupinu položek. Na obrázku 1 jsou znázorněny vazby ostatních účetních výkazů k rozvaze.

Zdroj: Bokšová, 2013, str. 63 Obr. 1 Provázanost účetních výkazů

3.1

Rozvaha (bilance)

Rozvaha je výkaz statického charakteru, což znamená, že zachycuje stavy aktiv a pasiv k určitému okamžiku a je platná pouze k tomuto okamžiku. Jinými slovy „představuje sumarizaci veškerých transakcí zaúčtovaných v průběhu účetního období a poskytuje rámcovou informaci o finanční situaci účetní jednotky“ (Müllerová, 2013, str. 49). Jediná rozvaha tak nemá pro své uživatele vysokou vypovídací schopnost. Proto je vhodné využít rozvahy za více účetních období po sobě jdoucích, což umožní pozorovat vývoj jednotlivých položek v čase. Účetní jednotky si mohou pro účely interního rozhodování vyhotovit rozvahu i za kratší období, nežli je účetní období. Může se jednat například o měsíční, čtvrtletní či pololetní rozvahy získané prostřednictvím mezitímní účetní závěrky. Rozvaha tedy přehledně uspořádává aktiva a pasiva dané účetní jednotky na základě bilančního principu k určitému okamžiku – k rozvahovému dni a je

19

založena na akruální bázi. Na základě rozvahového dne se rozlišuje pět typů rozvahy: -

zahajovací rozvaha – při založení podniku;

-

počáteční rozvaha – na počátku každého účetního období;

-

konečná rozvaha - na konci každého účetního období;

-

mezitímní rozvaha – v průběhu účetního období;

-

mimořádná rozvaha – při mimořádných okolnostech.

Konečná rozvaha je sestavována v pravidelných ročních intervalech a je součástí řádné účetní závěrky. Rozvaha může být sestavována ve dvou formách – v horizontální a ve vertikální. „Vertikální forma rozvahy vychází z následující podoby bilanční rovnice: aktiva – závazky = vlastní kapitál“ (Bokšová, 2013, str. 98). Položky aktiv a pasiv jsou ve vertikální formě rozvahy uspořádány pod sebou tak, aby v první řadě vyhovovaly pohledu vlastníků – jsou zde přehledně znázorněny podíly na financování majetku účetní jednotky, velikost vlastního kapitálu a čistého pracovního kapitálu. Ve vertikální rozvaze není uvedena suma aktiv a suma pasiv. V ČR je v rámci národní úpravy užíván vzor horizontálního uspořádání rozvahy, nazývaného též jako Tforma. Jedná se o tabulku, v jejíž levé části jsou zobrazena aktiva a v pravé části pasiva. Velice důležitou složkou horizontální rozvahy je v ČR její první řádek, který obsahuje sumu aktiv a sumu pasiv, které se musí rovnat. Horizontální rozvaha tedy vychází ze základního tvaru bilanční rovnice aktiva = pasiva. Horizontální rozvaha má následující strukturu. Aktiva jsou řazena dle likvidnosti od nejméně likvidních po nejlikvidnější a pasiva dle původu - nejprve vlastní kapitál a následně cizí kapitál. U cizího kapitálu je zároveň důležité časové hledisko - dlouhodobé závazky jsou v rozvaze umístěny před krátkodobými závazky. Problematickou oblastí, která nerespektuje strukturu založenou na časovém členění položek, je časové rozlišení. Dle vyhlášky č. 500 jsou účty časového rozlišení vykazovány v rozvaze jako samostatné oddíly aktiv, či pasiv, ale není rozlišováno mezi krátkodobými a dlouhodobými položkami. Tento fakt má za následek snížení vypovídací schopnosti rozvahy, jelikož bez úpravy vstupních informací není možné získat informace o likvidnosti účetní jednotky (Hinke, 2012).

20

3.2

Výkaz zisku a ztráty (výsledovka)

Výkaz zisku a ztráty je na rozdíl od rozvahy tokový výkaz. Jedná se tedy o výkaz, který zachycuje sumarizované hodnoty jednotlivých nákladů a výnosů za určitý časový interval. Účetní jednotka si může tento výkaz vyhotovit za libovolně dlouhé období např. pro účely interního řízení, ale povinně jej musí sestavit vždy za účetní období v rámci řádné účetní závěrky. Z rozdílu mezi výnosy a náklady se vypočte výsledek hospodaření. Pokud výnosy převyšují náklady, jedná se o zisk a v opačném případě jde o ztrátu. Výsledovka podrobně rozpracovává jedinou rozvahovou položku, a to výsledek hospodaření běžného účetního období. Samotná částka zisku nebo ztráty zjištěná v konečné rozvaze nemá velkou vypovídací schopnost. Pro účely řízení a rozhodování v účetní jednotce je nutné zjistit, jaké měla účetní jednotka náklady a výnosy, jež vedly k danému výsledku hospodaření v běžném účetním období. Z výkazu zisku a ztráty je možné získat informace o finanční výkonnosti účetní jednotky, o faktorech, které ovlivnily výši hospodářského výsledku a o skutečnosti, jak úspěšně přispívá účetní jednotka svou vlastní činností k růstu vlastního kapitálu. Pro daňové účely je velice důležitý poslední řádek výkazu zisku a ztráty – výsledek hospodaření před zdaněním. Právě tato hodnota je v daňovém přiznání upravována na základ daně, ze kterého se následně vypočte daňová povinnost účetní jednotky. Výkaz zisku a ztráty je „stupňovitě uspořádaný přehled nákladů a výnosů s příslušnými mezisoučty na úrovni jednotlivých stupňů“ (Ryneš, 2013, str. 254) a je stejně jako rozvaha sestaven na akruální bázi. Jednotlivými stupni jsou myšleny výsledky hospodaření z konkrétních činností účetní jednotky. Jedná se o VH z provozní činnosti, VH z finanční činnosti, VH z běžné činnosti (VH z provozní činnosti + VH z finanční činnosti), VH z mimořádné činnosti, VH za účetní období a VH před zdaněním. I výkaz zisku a ztráty může být vypracován buď v horizontální, nebo ve vertikální formě. Obě formy výkazů umožňují zachycování nákladů jak v účelovém, tak v druhovém členění (v praxi je častěji využíváno druhové členění nákladů) a z obou je možné vyčíslit výsledky hospodaření z jednotlivých podnikových činností. Horizontální forma, též nazývaná T-forma, je tabulka, v jejíž levé části jsou znázorněny náklady a v pravé části výnosy. Zisk je vykazován na straně 21

nákladů a ztráta na straně výnosů. V ČR je však využíván výkaz zisku a ztráty ve vertikální formě. Výnosy a náklady jsou v této formě výkazu uspořádány pod sebou tak, že nejprve jsou zde uvedeny provozní výnosy, následují provozní náklady a pod nimi je rozdílový řádek provozní výsledek hospodaření. Následuje shodné řazení i pro finanční a mimořádnou činnost. Výkaz uzavírají položky výsledek hospodaření za účetní období a výsledek hospodaření před zdaněním. Toto uspořádání výkazu zisku a ztráty je vhodné pro zjišťování výsledků hospodaření z jednotlivých podnikových aktivit.

3.3

Příloha k účetní závěrce

Hlavním úkolem přílohy je doplnit a vysvětlit informace obsažené v účetní závěrce a umožnit tak jejím uživatelům získat komplexní přehled o vykazujícím podniku. Příloha informuje uživatele účetní závěrky o veškerých podrobnostech týkajících se majetkové a finanční situace účetní jednotky, které nelze přímo vyčíst, či odvodit z jednotlivých výkazů, např. nejisté skutečnosti nezachycené v účetních výkazech včetně jejich zdůvodnění a situace, v nichž byla upřednostněna právní povaha věci před její ekonomickou podstatou. Informace v ní obsažené musí být významné, užitečné, spolehlivé, neutrální a srozumitelné pro uživatele (Ryneš, 2013). Konkrétně musí být v příloze k účetní závěrce uvedeny zejména obecné údaje o vykazující účetní jednotce (zejména informace viz kapitola 2.1), informace o použitých účetních metodách včetně jejich případných změn, o zásadách a předpokladech, dále podrobné informace o jednotlivých položkách rozvahy a výkazu zisku a ztráty, veškeré doplňující informace týkající se majetkové a finanční situace účetní jednotky a v neposlední řadě informace, o případných významných skutečnostech, které nastaly v době mezi rozvahovým dnem a dnem sestavením účetní závěrky (Bokšová, 2013). Příloha k účetní závěrce nemá legislativně předepsanou striktní formu, je definován pouze její obsah (§ 39 vyhlášky č. 500 ve znění vyhlášky 413/2011 Sb.). Standardně je však příloha vyhotovena popisným způsobem, tabulkovou formou, či kombinací obou zmíněných způsobů. Zvolená forma přílohy by však měla zajistit srozumitelnost a přehlednost informací o jednotlivých položkách výkazu rozvaha a výkazu zisku a ztráty (Ryneš, 2013).

22

3.4

Přehled o peněžních tocích (cash flow)

Přesto, že je výkaz přehled o peněžních tocích volitelnou složkou účetní závěrky, je účetními jednotkami často vypracováván. Tento výkaz totiž poskytuje další nepostradatelné informace pro řízení podniku, a to zejména údaje o jeho finanční stabilitě. Výkaz rozvaha i výkaz zisku a ztráty jsou založeny na akruální bázi – jednotlivé hospodářské transakce byly zaúčtovány bez ohledu na tok peněz. Tento princip může však v konečném důsledku vést k situaci, kdy účetní jednotka sice vykazuje zisk, ale je zároveň v platební neschopnosti (samozřejmě může nastat i situace opačná). Zisk realizovaný v účetní jednotce neznamená vždy přírůstek peněžních prostředků a ztráta jejich úbytek. Výkaz cash flow je naopak založen na peněžní bázi a podrobně rozpracovává rozvahovou položku peněžní prostředky a také položky peněžních ekvivalentů4. Při vypočtení rozdílu stavu peněžních prostředků a peněžních ekvivalentů z počáteční rozvahy a konečné rozvahy, je možné získat pouze hodnotu udávající, o kolik nám tyto položky vzrostly nebo poklesly. Účetní jednotka však potřebuje přesně vědět, z jakých činností měla peněžní příjmy a peněžní výdaje a také zda přírůstek peněžních prostředků a peněžních ekvivalentů sama vygenerovala, či jej pouze získala například prostřednictvím úvěru. Všechny tyto informace získá účetní jednotka právě z přehledu o peněžních tocích. Jedná se o tokový výkaz, který sleduje přítoky a odčerpání peněžních prostředků a peněžních ekvivalentů z provozní, investiční a finanční činnosti. Peněžní toky z provozní činnosti jsou spojeny s hlavní výdělečnou činností účetní jednotky. Jsou zde také zahrnuty ostatní činnosti, které není možné zařadit mezi položky investiční a finanční činnosti. Cash flow z provozní činnosti by mělo být pro účetní jednotku klíčové, jelikož vypovídá o schopnosti účetní jednotky generovat peněžní prostředky v rámci svého základního zaměření a o skutečnosti, zda je účetní jednotka schopna dostát svým závazkům nutným pro hlavní činnost svého podnikání. Do cash flow z investiční činnosti lze zařadit peněžní toky spojené s nákupem a prodejem dlouhodobých aktiv a dlouhodobých cenných papírů. Dále jsou zde zahrnuty dlouhodobé poskytnuté půjčky a dlouhodobé poskytnuté

výpomoci,

které

nesouvisí

4

s provozní

činností

(dlouhodobě

Peněžní ekvivalenty představují nejlikvidnější krátkodobý finanční majetek, který je možné velice rychle a za předem známou částku přeměnit na peníze s minimálním rizikem změny jejich hodnoty v čase (např. vklady s maximálně tříměsíční výpovědní lhůtou).

23

investovaný kapitál). Jedná se o peněžní prostředky investované na obnovu a rozšiřování předmětu hlavní výdělečné činnosti účetní jednotky. Peněžní toky z finanční činnosti vedou ke změnám ve velikosti a struktuře vlastního kapitálu a závazků a jejich podstatou je získání především dlouhodobých finančních zdrojů. Patří sem toky peněžních prostředků vyvolané změnami položek vlastního kapitálu a půjčky všeho druhy, vyjma půjček spadajících do investiční činnosti (Bokšová, 2013). Přehled o peněžních tocích z provozní činnosti je možné sestavit přímou, nebo nepřímou metodou. U zbývajících dvou složek tohoto výkazu je vždy nutné využít metodu přímou. Přímá metoda spočívá v zachycení každého příjmu a výdaje, který se v daném účetním období uskutečnil. Nepřímá metoda lépe znázorňuje, proč není výsledek hospodaření před zdaněním roven čistému peněžnímu toku. Hodnota výsledek hospodaření před zdaněním musí být upravena zejména o nepeněžní transakce, které měly vliv na výsledek hospodaření, dále o neuhrazené náklady a neinkasované výnosy minulých či budoucích účetních období a také o příjmy a výdaje související s investiční a finanční činností (Sládková, 2009).

3.5

Přehled o změnách ve vlastním kapitálu

Stejně jako přehled o peněžních tocích je i přehled o změnách ve vlastním kapitálu volitelnou složkou účetní závěrky. Jedná se o tokový výkaz založený na akruální bázi, který podrobně rozvádí položky vlastního kapitálu vykázané v rozvaze. Uvádí informace o změnách a příčinách změn jednotlivých položek (vnitřní struktury) vlastního kapitálu v průběhu běžného účetního období oproti bezprostředně předcházejícímu účetnímu období v rámci dané účetní jednotky. Běžně je tento výkaz vypracováván jako tabulka, ve které jsou zachyceny jednotlivé položky vlastního kapitálu, jejich počáteční stavy, případná zvýšení, či snížení v průběhu účetního období a jejich konečné stavy. Účetní jednotka by měla zveřejnit také informaci, zda byly vyplaceny dividendy, či podíly na zisku a z jakých zdrojů (Kovanicová, 2012).

3.6

Omezení vypovídací schopnosti účetních výkazů

Hlavním cílem účetních výkazů by mělo být podávání věrného a poctivého obrazu majetkové a finanční situace účetní jednotky. Přesto je možné identifikovat jako

24

zásadní nedostatek účetních výkazů jejich vypovídací schopnost, která je často omezována řadou faktorů. Nejvýznamnější z nich popisuje tato kapitola. Oceňování aktiv na bázi historických cen je jedním z hlavních faktorů snižujících vypovídací schopnost účetních výkazů. Vede totiž k neaktuálnosti hodnot vyčíslených v rozvaze (viz zásada oceňování v historických cenách) a potažmo i ke zkreslování výsledku hospodaření. V účetnictví dále není zohledněna skutečnost, že se kupní síla peněz (inflace) v čase mění, a tím se mění i množství zboží a služeb, které je možné nakoupit, či prodat za jednotku peněžních prostředků. Vypovídací schopnost účetních výkazů může být také ovlivněna neurčitostí účetních informací, jež je

způsobena odhadem budoucího

ekonomického vývoje na základě minulého vývoje. Nejčastěji odhadovanými položkami jsou například účetní odpisy (odhaduje se doba užívání a zbytková hodnota majetku), rezervy, dohadné položky a předpokládané budoucí ztráty (viz zásada opatrnosti). V účetních výkazech dále nejsou zahrnuty některé významné položky, přestože mají vnitřní finanční hodnotu, ale nejsou snadno ocenitelné a legislativně upravené. Jedná se například o intelektuální kapitál, tedy o hodnotu zkušeností a kvalifikace zaměstnanců. Mnoho účetních jednotek také neúčtuje účetní a daňové odpisy odlišně. Vyjádření opotřebení je následně podřízeno daňovým zákonům a neodráží věrně majetkovou situaci podniku. V české účetní legislativě se vyskytují i situace, kdy má právní povaha transakce přednost před reálnou ekonomickou podstatou. Jedná se například o účtování o finančním leasingu (viz zásada upřednostnění obsahu před formou). Změny v ekonomickém prostředí, legislativě a v neposlední řadě také změny metodiky omezují srovnatelnost účetních výkazů dané účetní jednotky v čase. Při záměru srovnávat účetní výkazy různých účetních jednotek v rámci oboru, je nutné zvolit účetní jednotky se stejným předmětem podnikání, s obdobnou velikostí a se srovnatelnou technologií, zkrátka účetní jednotky vzájemně si co možná nejpodobnější. Přesto nebude zaručena vhodnost srovnání, protože i velice podobné účetní jednotky mohou používat rozdílné účetní metody. Vypovídací schopnost přehledu o peněžních tocích je ovlivňována menším počtem faktorů než ostatní výkazy z důvodu jeho sestavování na peněžní bázi. Neovlivní ho tedy odpisy, opravné položky, rezervy, časové rozlišení a dohadné položky.

25

4

Audit účetní závěrky podnikatelských subjektů v ČR a výroční zpráva

Audit účetní závěrky bývá také nazýván jako statutární či externí audit. Účetní závěrka je ověřována nezávislým odborníkem – auditorem, který má vydané platné osvědčení Komory auditorů ČR (Ryneš, 2013). Auditor je obvykle určen nejvyšším orgánem účetní jednotky, jejíž účetní závěrku má zkoumat. Cílem jeho práce je vydat konečné stanovisko, „zda zkoumaná účetní závěrka (tj. účetní výkazy a příloha) podává věrný a poctivý obraz majetkové a finanční situace účetní jednotky k datu, k němuž je účetní závěrka sestavená.“ (Müllerová, 2013, str. 15). Navíc je nutné ověřit, zda účetní jednotka postupovala při sestavování účetní závěrky v souladu s platnou legislativou, a zda je v souladu výroční zpráva a účetní závěrka. Jelikož je účetní závěrka zejména pro externí uživatele hlavním informačním zdrojem o účetní jednotce, není divu, že základním cílem auditu je přispět ke zvyšování věrohodnosti a spolehlivosti účetní závěrky. Ani auditovaná účetní závěrka však nezaručí její naprostou bezchybnost, jelikož není prakticky možné, aby auditor zkontroloval všechny účetní operace, které nastaly v průběhu ověřovaného účetního období. Významné nesprávnosti by však zjištěny být měly. Při ověřování účetní závěrky pracuje auditor na určité hladině významnosti, kterou stanoví na základě posouzení rizika a svého odborného úsudku. Samozřejmě také musí dodržovat mnoho právních předpisů, a to zejména mezinárodní auditorské standardy. Na konci své práce vydá auditor zprávu, v rámci které vyjádří svůj názor (výrok) na zkoumanou účetní závěrku. Za tento výrok je auditor odpovědný, neodpovídá však za účetní závěrku. Odpovědnost za správnost účetní závěrky zůstává i po ověření na statutárním orgánu (Müllerová, 2013). Účetní jednotka je povinna připravit a umožnit auditorovi přístup k veškerým účetním záznamům, písemnostem a vysvětlením, které jsou nezbytné pro ověření účetní závěrky i výroční zprávy. Další povinností je uhradit všechny náklady související s auditorskou činností.

4.1

Podmínky povinného auditu podnikatelských subjektů

ZoÚ udává podmínky, za kterých musí určité účetní jednotky nechat řádnou či mimořádnou účetní závěrku ověřit auditorem. Kritéria jsou následující:

26

1. roční úhrn aktiv brutto větší než 40 mil. Kč; 2. roční úhrn čistého obratu větší než 80 mil. Kč; 3. průměrný přepočtený stav zaměstnanců v průběhu účetního období větší než 50. „Pokud ke konci rozvahového dne účetního období, za nějž se účetní závěrka ověřuje, a účetního období bezprostředně předcházejícího, překročily nebo již dosáhly“ (Sládková, 2009, str. 44): -

akciové společnosti alespoň jedno z výše uvedených kritérií a

-

všechny ostatní účetní jednotky alespoň dvě z výše uvedených kritérií,

mají tyto účetní jednotky povinnost nechat účetní závěrku ověřit auditorem. Tato povinnost může být stanovena účetním jednotkám i bez ohledu na tato kritéria zvláštní právním předpisem. ZoÚ uvádí i výjimky z této povinnosti. Jedná se o mimořádné situace, jako je například vyhlášení konkursu, či pokud tak stanoví zvláštní právní předpis.

4.2

Výroční zpráva

Účetní jednotky, které mají v určitém období povinnost auditu, musí v tomto období vyhotovit i výroční zprávu, jejímž účelem je dle § 21 odst. 1 ZoÚ „uceleně, vyváženě a komplexně informovat o vývoji jejich výkonnosti, činnosti a stávajícím hospodářském postavení“. Výroční zpráva musí dle ZoÚ obsahovat minimálně informace, které umožní naplnění tohoto účelu a následující informace: -

o skutečnostech, které nastaly až po rozvahovém dni a jsou významné pro naplnění účelu výroční zprávy;

-

o předpokládaném vývoji činnosti účetní jednotky;

-

o aktivitách v oblasti výzkumu a vývoje;

-

o aktivitách v oblasti ochrany životního prostředí a pracovně právních vztazích;

-

o tom, zda má účetní jednotka organizační složku podniku v zahraničí;

-

požadované podle zvláštních právních předpisů.

27

Ve výroční zprávě je zahrnuta i účetní závěrka a zpráva auditora (mohou být zahrnuty i jiné dokumenty a údaje, vyžadují-li to zvláštní právní předpisy). Při ověřování výroční zprávy auditorem se jedná zejména o ověření souladu výroční zprávy a účetní závěrky, dále o zjištění, zda jsou ve výroční zprávě obsaženy všechny informace požadované ZoÚ a zda jsou tyto informace přesné, úplné, pravdivé, jednoznačné a srozumitelné (Müllerová, 2013).

4.3

Zveřejňování účetní závěrky

Zveřejnění účetní závěrky a výroční zprávy je poslední etapou v procesu sestavení a následné prezentace účetních informací o dané účetní jednotce jejich uživatelům. ZoÚ vymezuje způsoby zveřejňování účetní závěrky a výroční zprávy. Účetní závěrku (v rozsahu, v jakém byla sestavena) a výroční zprávu zveřejňují ty účetní jednotky, které mají povinnost jejich vyhotovení a jsou zároveň zapsány v obchodním rejstříku. Povinnost zveřejnit tyto dokumenty může být také uložena zvláštním právním předpisem. Účetní závěrka nemusí být nutně zveřejňována jako samostatný dokument, stačí, když je součástí výroční zprávy. Účetní jednotky, které nemají povinnost auditu účetní závěrky, ji dle ZoÚ zveřejňují nejpozději do posledního dne bezprostředně následujícího účetního období. Až do okamžiku schválení účetní závěrky jejím nejvyšším orgánem je stále možné znovu otevřít knihy a účetní závěrku pozměnit, proto by samozřejmě měla být zveřejňovaná účetní závěrka již řádně schválena5 a podepsána, aby k této situaci nemohlo dojít. Oproti tomu ty účetní jednotky, které mají povinnost nechat účetní závěrku a výroční zprávu ověřit auditorem, je zveřejňují včetně zprávy auditora nejpozději do 30-ti dnů po splnění následujících dvou podmínek: -

ověření účetní závěrky a výroční zprávy auditorem;

-

schválení příslušným orgánem v rámci účetní jednotky dle zvláštních právních předpisů.

Nejzazší termín pro zveřejnění účetní závěrky a výroční zprávy je však také konec bezprostředně následujícího účetního období a to i v případě, že tyto dokumenty nebyly stále řádně schváleny (účetní jednotka pak musí zveřejnit informaci o 5

Zákon č. 90/2012, o obchodních korporacích udává nejvyšším orgánům obchodních korporací povinnost schválit, či neschválit účetní závěrku (případně i výroční zprávu u auditovaných korporací) nejpozději do šesti měsíců od konce rozvahového dne. Do tohoto termínu by zároveň měl proběhnout audit schvalovaných dokumentů.

28

nesplnění této podmínky). Pokud nebyly některé účetní informace ověřeny auditorem, měla by účetní jednotka na tuto skutečnost upozornit, aby nebyl jejich uživatel uveden v mylný dojem, že ověřeny byly. Účetní závěrky a výroční zprávy účetních jednotek zapsaných v obchodním rejstříku jsou ukládány a zveřejňovány ve Sbírce listin obchodního rejstříku. Do Sbírky listin může bezplatně nahlížet každý prostřednictvím internetu. Bez ohledu na termín zveřejnění účetní závěrky stanovený v ZoÚ se musí účetní jednotky řídit daňovým řádem, který udává termín pro odevzdání přiznání k dani z příjmu včetně účetní závěrky na příslušný finanční úřad. Daňové přiznání včetně účetní závěrky se v ČR podává standardně do uplynutí tří měsíců po skončení zdaňovacího období, tedy do 1.4. V případě, že je daná účetní jednotka povinna mít účetní závěrku ověřenou auditorem, nebo jí daňové přiznání zpracovává a podává daňový poradce, má tento termín o tři měsíce prodloužen. Daňové přiznání včetně účetní závěrky pak musí odevzdat do 1.7. •Konec účetního období 2014, za nejž je sestavována účetní závěrka 31.12.14 •Řádný termín pro odevzdání daňového přiznání vč. účetní závěrky na finanční úřad, pro účetní jednotky, které nemají povinnost nechat účetní závěrku ověřit 01.04.15 auditorem, a kterým daňové přiznání nezpracovává daňový poradce •Poslední možný termín pro schválení účetní závěrky (případně i výroční zprávy) nejvyšším orgánem obchodní korporace. Pokud má účetní jednotka povinnost auditu, měly by již být schvalované dokumenty ověřeny auditorem. Do 30 dnů 30.06.15 od splnění obou podmínek musí auditované účetní jednotky zvěřejnit účetní závěrku a výroční zprávu. •Konec prodloužené lhůty pro odevzdání daňového přiznání vč. účetní závěrky na finanční úřad pro účetní jednotky, které musí mít účetní závěrku ověřenou 01.07.15 auditorem, nebo jim daňové přiznání zpracovává daňový poradce

•Konec účetního období 2015 31.12.15 •Poslední možný termín pro zveřejnění účetní závěrky za rok 2014

Obr. 2 Termíny pro schválení, odevzdání a zveřejnění účetní závěrky na příkladu účetní závěrky za účetní období 2014, které je shodné s kalendářním rokem

29

5

Vypovídací schopnost Automation Czech s.r.o.

účetní

závěrky

firmy

Bilsing

Účelem praktické části této práce je zhodnotit, zda auditovaná účetní závěrka s výrokem auditora bez výhrad věrně a poctivě odráží majetkovou situaci účetní jednotky. Proto je nutné rozebrat účetní závěrku vybraného podnikatelského subjektu, nalézt případné chyby a nedostatky, provést jejich korekci a navrhnout opatření pro zvýšení vypovídací schopnosti této účetní závěrky pro její uživatele. Právě vypovídací schopnost účetní závěrky je totiž velice důležitým a v praxi často problematickým aspektem, který rozhoduje o tom, zda budou mít uživatelé účetní závěrky možnost správně vyčíst a pochopit veškeré informace a souvislosti týkající se majetkové situace dané účetní jednotky.

5.1

Základní informace o firmě Bilsing Automation Czech s.r.o.

Pro zhodnocení kvality účetní závěrky jsem zvolila obchodní korporaci Bilsing Automation Czech s.r.o. (dále již jen BAC). Firma BAC byla zapsána do obchodního rejstříku 16.2.1999, sídlí v Benátkách nad Jizerou a jejím jediným společníkem je německá strojírenská firma Bilsing Automation GmbH vlastněná Alfredem Bilsingem. Právě Alfred Bilsing je v současné době jediným jednatelem firmy BAC (Úplný výpis z obchodního rejstříku Bilsing Automation Czech s.r.o., 2014). Tento podnikatelský subjekt se zabývá vývojem, výrobou, prodejem a montáží manipulačních ramen a podavačů z modulárního stavebnicového systému na míru, které slouží ke zlepšení manipulace v automatizovaných svařovnách a lisovnách plastů a v lisovnách kovů. Vývoj i výroba těchto produktů probíhá jak v Benátkách nad Jizerou, tak i v německé továrně ve městě Attedorn. Kromě vlastních výrobků prodává firma BAC i nakoupené zboží široké škále zákazníků z mnoha průmyslových odvětví s velkosériovými provozy. V jejím zákaznickém portfoliu se ve velké míře nachází také výrobci automobilů, mezi které patří i ŠKODA AUTO a.s.

5.2

Účetní závěrka firmy Bilsing Automation Czech s.r.o.

Tato část je zaměřena na zhodnocení auditované účetní závěrky firmy BAC zejména za účetní období 2012 (výrok auditora zněl bez výhrad). Účetní závěrky

30

této firmy za účetní období 2011 a 2013 zde využiji pro posouzení návaznosti účetních informací těchto účetních závěrek na účetní informace zveřejněné v rámci účetní závěrky za účetní období 2012 a také pro získání doplňujících informací. Tyto účetní závěrky jsou součástí výročních zpráv za jednotlivá účetní období, které jsou uloženy a zveřejněny prostřednictvím Sbírky listin, do níž může každý volně nahlížet a získávat potřebné informace prostřednictvím internetu. Výroční

zpráva 2012 této účetní

jednotky obsahuje

veškeré informace

požadované ZoÚ (viz kapitola 4.2), účetní závěrku 2012, zprávu auditora o účetní závěrce, zprávu o vztazích mezi propojenými osobami a zprávu auditora o prověrce zprávy o vztazích mezi propojenými osobami. Kromě povinných složek účetní závěrky - rozvahy, výkazu zisku a ztráty a přílohy k účetní závěrce - jsou v rámci účetní závěrky 2012 firmy BAC zveřejněny i její „volitelné“ složky - přehled o peněžních tocích a přehled o změnách vlastního kapitálu. V účetní závěrce 2012 se vyskytuje mnoho nekorektních hodnot. Jedná se zejména o hodnoty za účetní období 2011, které byly vyčísleny rozdílně v účetní závěrce 2012 - ve sloupci minulé účetní období - a v účetní závěrce 2011 - ve sloupci běžné účetní období (jedná se tedy o porušení zásady bilanční kontinuity). V příloze k účetní závěrce v bodě B. 2. – Odchylky od metod dle § 7 zákona o účetnictví je uvedena informace, že „společnost použila Interpretaci Národní účetní rady I-11. Objevily se účetní případy, které patřily do minulých účetních období ve výši 702 tis. CZK, které byly proúčtovány vůči účtu Neuhrazený zisk z minulých let“ (Výroční zpráva 2012 Bilsing Automation Czech, 2013, str. 23). Touto informací zřejmě považovala firma BAC záležitost za uzavřenou. Bohužel zde již nejsou žádné podrobnější informace, ze kterých by bylo možné dozvědět se více. V účetní závěrce 2012 se vyskytují i jiné problémy. Jednotlivé výkazy jsou v mnoha případech nesourodé, v příloze k účetní závěrce se často objevují chybné informace, či potřebné informace nejsou uvedeny vůbec a zejména u přehledu o peněžních tocích byly špatně provedeny výpočty zapříčiněné nesprávným zařazením jednotlivých položek. Z tohoto důvodu jsou následující kapitoly zaměřeny na komplikované a nejasné oblasti účetní závěrky 2012 a na doporučení pro jejich eliminaci.

31

5.2.1 Rozvaha 2012 a její vazby k ostatním složkám účetní závěrky Zkoumaný problém: Bilanční suma Tab. 1 První část rozvahy z účetní závěrky 2012

Zdroj: Výroční zpráva 2012 Bilsing Automation Czech, 2013, str. 13

V hlavičce rozvahy je kromě informací o firmě BAC a vykazovaném účetním období uvedena i skutečnost, že hodnoty v tomto výkazu jsou uváděny v celých tisících Kč. První řádek rozvahy znázorňuje sumarizované hodnoty aktiv. Účetní jednotka měla ke konci rozvahového dne účetního období 2012 stav aktiv brutto 231 577. Po úpravě o sloupec korekce, ve kterém jsou zahrnuty opravné položky a oprávky ve výši 42 506, byla vyčíslena netto hodnota aktiv ve výši 189 071. Rozvaha zachycuje i stav aktiv netto ke konci rozvahového dne účetního období 2011, jenž činí 194 820. V rozvaze za účetní období 2011 je však vykázána odlišná netto hodnota aktiv ke konci rozvahového dne 2011, a to 194 202. V rozvaze z roku 2012 došlo tedy k navýšení hodnoty aktiv celkem netto ke konci rozvahového dne 2011 o 618 a tím i k porušení zásady bilanční kontinuity. Jedná se zřejmě o navýšení aktiv z důvodu navýšení položky nerozdělený zisk z minulých let, které bylo zmíněno v příloze a odůvodněno nezachycením některých účetních případů patřících do minulých účetních období (viz tab. 2). Tab. 2 Odchylky od metod z přílohy k účetní závěrce 2012


32

Jelikož byla navýšena položka pasiv, musela být navýšena i nějaká položka aktiv, aby byla dodržena bilanční rovnost. V případě, že je současná hodnota aktiv netto za minulé účetní období uvedená ve výkazu rozvaha 2012 korektní (nárůst o 618, nikoliv o 702) muselo kromě navýšení pasivní položky nerozdělený zisk z minulých let dojít i ke snížení jiné pasivní položky či položek. Tato skutečnost by měla být řádně popsána v příloze k účetní závěrce, aby bylo možné vysvětlit rozdílné stavy aktiv i pasiv ke konci rozvahového dne 2011 uvedené v rozvahách 2012 a 2011. Z informace, kterou poskytuje tab. 2, není možné vyčíst, jakých dalších položek se korekce hodnoty nerozděleného zisku z minulých let týká. Navíc tabulka pracuje s nesprávným pojmem „neuhrazený zisk z minulých let“. Tento popis situace, která měla

mnoho

významných

dopadů,

je

naprosto

nedostatečný

a

vede

k nesrozumitelnosti a matení uživatelů účetní závěrky. Další zjištěné dopady této korekce budou popsány v dalších částech textu. Zkoumaný problém: Dlouhodobý majetek – DNM a DHM Tab. 3 Druhá část rozvahy z účetní závěrky 2012


V této části výkazu jsou zachyceny sumarizované hodnoty dlouhodobého majetku účetní jednotky, DNM včetně jeho jednotlivých položek a DHM včetně jeho jednotlivých položek. Firma BAC nevykazovala ke konci rozvahového dne ani v průběhu účetního období 2012 žádné položky dlouhodobého finančního

33

majetku. Dlouhodobý majetek je korigován pouze o hodnotu oprávek, protože firma BAC nevytvářela opravné položky k dlouhodobému majetku ani v účetním období 2011 ani v účetním období 2012. V rámci DNM eviduje firma software, který je již téměř celý odepsán, dále jiný DNM (jenž však není v příloze blíže specifikován) a také nedokončený DNM. V příloze k účetní závěrce 2012 jsou k DNM uvedeny následující informace: -

DNM vytvořený vlastní činností je oceňován vlastními náklady: přímé náklady + výrobní režie.;

-

Účetní odpisy DNM se nerovnají daňovým odpisům DNM a jejich odpisový plán vychází ze ZoÚ. Dále je dodržována zásada odepsání DNM v účetnictví do pěti let od jeho pořízení.;

-

Do drobného DNM je zařazován DNM se vstupní cenou nižší než 60 000 Kč a je účtován na nákladový účet 518 – Ostatní služby.

U DHM jsou v rozvaze 2012 zachyceny zůstatky u pozemků, staveb, samostatných movitých věcí a souborů movitých věcí a také u nedokončeného DHM. Příloha k účetní závěrce 2012 obsahuje následující informace o DHM: -

DHM vytvořený vlastní činností je oceňován vlastními náklady: přímé náklady + výrobní režie;

-

Účetní a daňové odpisy DHM se nerovnají. Účetní odpisy DHM jsou kalkulovány dle odpisového plánu DHM, který si účetní jednotka stanovila v interních

směrnicích

odpovídajícího

běžnému

na

základě

používání.

předpokládaného Daňově

je

DHM

opotřebení odepisován

zrychlenou metodou; -

Do drobného DHM je zařazován DHM se vstupní cenou nižší než 40 000 Kč. Je veden jako zásoba do okamžiku jeho zařazení do používání, kdy je zaúčtován na nákladový účet 501 – Spotřeba materiálu;

-

Účetní jednotka využívá dlouhodobých pronájmů majetku (viz tab. 4). Z této tabulky je možné vyčíst pouze informaci o účetní hodnotě leasingu a době pronájmu. Doplňující informace o konkrétním majetku, na který byla leasingová smlouva uzavřena, nebo o skutečnosti, zda se jedná o operativní či finanční leasing chybí. Dále zde není uvedena informace o

34

zbývající době splácení leasingu, aby si uživatelé mohli spočítat zadluženost účetní jednotky; -

V majetku účetní jednotky se nachází majetek zatížený zástavním právem, či věcným břemenem (viz tab. 5). Jedná se o 77% takto zatíženého majetku, což vypovídá o velkém riziku ztráty daného majetku v případě neschopnosti firmy plnit své závazky. Z DHM se ke konci rozvahového dne účetního období 2012 jedná o budovy ve výši 37 972 tis. Kč (tedy v plné brutto výší, viz tab. 3 položka stavby) a závazek jištěn tímto majetkem je ve výši 37 500 tis. Kč. Opět zde chybí detailnější informace, které by vypovídaly o konkrétním závazku jištěným daným majetkem.

Tab. 4 Dlouhodobé pronájmy majetku z přílohy k účetní závěrce 2012

Zdroj: Výroční zpráva 2012 Bilsing Automation Czech, 2013, str. 26 Tab. 5 Majetek zatížený zástavním právem nebo věcným břemenem z přílohy k účetní závěrce 2012


Zkoumaný problém: Oběžná aktiva – zásoby Tab. 6 Třetí část rozvahy z účetní závěrky 2012

Zdroj: Výroční zpráva 2012 Bilsing Automation Czech, 2013, str. 13 - 14

35

V řádku 31 jsou zobrazeny sumarizované hodnoty oběžných aktiv, které jsou na rozdíl od dlouhodobého majetku korigovány o opravné položky (viz tab. 7). Na veškeré zásoby účetní jednotky je uvaleno zástavní právo, jímž je jištěn závazek ve výši 20 000 (viz tab. 5). V zásobách firmy BAC se ke konci rozvahového dne 2012 vyskytují položky materiál, nedokončená výroba a polotovary a výrobky. Položka zboží má nulové zůstatky, ačkoli bylo zboží v průběhu účetního období 2012 nakupováno a prodáváno. Znamená to tedy, že veškeré zboží, které bylo v průběhu účetního období 2012 nakoupeno, bylo do konce rozvahového dne 2012 i prodáno? Nebo jedná se o přímé dodávky zboží bez skladování? O tom je možné bez doplňujících informací pouze spekulovat. V příloze k účetní závěrce 2012 se nacházejí následující informace týkající se zásob: -

Účetní jednotka účtuje o obalech, nástrojích a nářadí – způsobem B. Ostatní položky zásob jsou účtovány způsobem A;

-

Výdej zásob ze skladu je účtován metodou FIFO;

-

Zásoby vytvořené ve vlastní režii jsou oceňovány předem stanovenými náklady, které zahrnují přímé náklady a výrobní režii;

-

Nakupované zásoby jsou oceňovány v předem stanovených pořizovacích cenách, které zahrnují cenu pořízení a vedlejší pořizovací náklady;

-

Firma BAC odprodala dne 26.9.2012 zásoby z konsignačního skladu v Americe mateřské společnosti za prodejní ceny v hodnotě 8 773 tis. Kč.

Tab. 7 Opravné položky a oprávky k majetku z přílohy k účetní závěrce 2012

611

4 040


36

Hned pod nadpisem výňatku z přílohy je uvedena informace, že se opravné položky a oprávky v běžném účetním období u účetní jednotky nevyskytly. Toto tvrzení je samozřejmě nesprávné. Firma v průběhu účetního období odepisovala majetek a tvořila opravné položky (pod tímto tvrzením je uvedena vyplněná tabulka opravných položek). V tabulce opravných položek je hodnota 4 040 v minulém účetním období uvedena ve špatném sloupci. Dle informace z přílohy 2011 byla opravná položka k zásobám vytvořena až v průběhu účetního období 2011, a tak by měla být správně zachycena ve sloupci Minulé účetní období – Tvorba (červeně jsem naznačila správné vyplnění tabulky). V účetním období 2012 byla vytvořena opravná položka k zásobám ve výši 2 860. U opravných položek chybějí doplňující informace o důvodu jejich tvorby a výpočtu. Informace ohledně výše odpisů a způsobu jejich výpočtu nejsou uvedeny vůbec. Bylo by vhodné alespoň vyplnit předpřipravenou tabulku (nacházející nad tabulkou opravných položek), která obsahuje sloupce pro způsob stanovení opravné položky a zdroj informací o výpočtu opravné položky. Zkoumaný problém: Pohledávky Tab. 8 Čtvrtá část rozvahy z účetní závěrky 2012


Tato část rozvahy se týká pouze krátkodobých pohledávek účetní jednotky. Ke konci rozvahového dne 2012 a 2011 neměla totiž firma BAC žádné dlouhodobé pohledávky. V jejím majetku se nacházely pouze krátkodobé pohledávky a to pohledávky z obchodních vztahů, stát – daňové pohledávky, krátkodobé poskytnuté zálohy, dohadné účty aktivní a jiné pohledávky. K položce pohledávky z obchodních vztahů byly vytvořeny opravné položky. O datu a důvodu jejich vytvoření však nejsou uvedeny dostatečné informace. Jsou tvořeny zejména zákonnou opravnou položkou – ve výši 605 a částečně i účetní opravnou položkou 37

– ve výši 6 (viz tab. 7). Velká část pohledávek účetní jednotky je zatížena zástavním právem. Jde o pohledávky v hodnotě 58 760, která se rovná brutto hodnotě pohledávek z obchodních vztahů a je jimi jištěn závazek ve výši 57 500 (viz tab. 5). V tab. 9 je zobrazen přehled pohledávek po lhůtě splatnosti, tedy pohledávek, které nebyly uhrazeny ve stanovené lhůtě. Z tohoto přehledu je zřejmé, že se jedná o pohledávky z obchodního styku (z obchodních vztahů) v plné brutto výši uvedené v rozvaze ke konci rozvahového dne 2012. Skutečnost, že odběratelé firmy BAC neplatí své závazky včas, může vést k situaci, kdy firma nebude mít dostatek finančních prostředků na hrazení svých závazků a běžný provoz firmy. Přestože se zvýšil objem pohledávek po splatnosti, nevytvořila účetní jednotka nové opravné položky. I v případě, že účetní jednotka nemá nárok na tvorbu zákonných opravných položek, měla by se řídit zásadou opatrnosti a vytvořit účetní opravné položky pro věrné zobrazení majetkové situace účetní jednotky. Tab. 9 Pohledávky po lhůtě splatnosti z přílohy k účetní závěrce 2012


Zkoumaný problém: Krátkodobý finanční majetek Tab. 10 Pátá část rozvahy z účetní závěrky 2012


Účetní jednotka vykazovala ke konci rozvahového dne 2012 v rámci krátkodobého finančního majetku pouze položky peníze a účty v bankách. Položka účty v bankách pravděpodobně obsahuje i bankovní termínovaný vklad ve výši 2 000, který je zatížen zástavním právem (viz tab. 5). Pokud je bankovní termínovaný

38

vklad správně klasifikován v rámci krátkodobého finančního majetku, znamená to, že má firma volné finanční prostředky pouze ve výši 480. Je ale možné, že se jedná o dlouhodobý termínovaný vklad, který by však měl být vykázán v rámci dlouhodobého finančního majetku. Tuto skutečnost však není na základě dostupných informací možné vyhodnotit. Zkoumaný problém: Časové rozlišení Tab. 11 Šestá část rozvahy z účetní závěrky 2012


V účtové skupině časového rozlišení eviduje účetní jednotka náklady příštích období. V této položce je pravděpodobně zahrnut leasing majetku evidovaný v tab. 4. O konkrétní struktuře této položky však nejsou v příloze uvedeny žádné informace. Hodnota nákladů příštích období vykázaná ke konci rozvahového dne 2011 není opět shodně uvedena v rozvaze 2011 (hodnota 2 302) a v rozvaze 2012 (hodnota 2 920) – porušení zásady bilanční kontinuity. V rámci rozvahy 2012 byla tato hodnota navýšena o 618 a způsobila tak navýšení celkové hodnoty aktiv ke konci rozvahového dne popsaného v úvodu této kapitoly. Zkoumaný problém: Bilanční suma Tab. 12 Sedmá část rozvahy z účetní závěrky 2012


První řádek pasivní části rozvahy znázorňuje sumarizované hodnoty pasiv za běžné účetní období 2012 a za minulé účetní období 2011. Účetní jednotka měla v běžném účetním období stav pasiv celkem ve výši 189 071 a v minulém účetním období 194 820. Tyto hodnoty se rovnají sumám aktiv netto vykázaných v rozvaze 2012 (platí tedy bilanční rovnost – základní stavební kámen rozvahy). I zde se ale jedná o problém různých hodnot vykázaných v rozvaze ke konci rozvahového dne 2011 v rozvahách za účetní období 2011 a 2012 – porušení zásady bilanční

39

kontinuity. I v případě pasiv došlo k navýšení sumarizované hodnoty o 618 z důvodu popsaného v úvodu kapitoly – navýšení položky nerozdělený zisk z minulých let o 702. Tato operace by se měla promítnout i v další změně některé pasivní položky či více položek, jelikož se pasiva celkem zvýšila pouze o 618 (nikoliv o 702), přičemž by mělo dojít ke snížení těchto položek v rozvaze 2012 v celkové hodnotě 84 oproti stavu vykázanému v rozvaze 2011 ke konci rozvahového dne 2011. Zkoumaný problém: Vlastní kapitál Tab. 13 Osmá část rozvahy z účetní závěrky 2012


V tab. 13 jsou vyobrazeny veškeré položky vlastního kapitálu a jeho sumarizované hodnoty. Základní kapitál firmy je ve výši 100 a jak již bylo zmíněno, na základním kapitálu firmy BAC se podílí pouze jedna právnická osoba viz tab. 14. Tab. 14 Osoby podílející se na základním kapitálu firmy z přílohy k účetní závěrce 2012


40

I v této tabulce se nachází drobný nedostatek. Přestože je jasné, že jelikož firmu BAC vlastní jediná právnická osoba, tak se jedná o 100% podíl, právě kolonka procentní hodnoty podílu není vyplněna. Účetní jednotka vykazuje zůstatek i u položky ostatní kapitálové fondy ve výši 31 000, která se oproti minulému účetnímu období nijak nezměnila. V příloze nejsou uvedeny žádné doplňující informace k této položce, které by objasňovaly její strukturu. Položka zákonný rezervní fond / nedělitelný fond měla v obou sledovaných obdobích zůstatek 10 a splňovala tak podmínku minimální výše tohoto fondu, kterou udával obchodní zákoník v platných zněních pro tato účetní období pro s.r.o.6. Další položkou, která zaznamenala konečný zůstatek za účetní období 2011 a 2012 je právě nerozdělený zisk z minulých let. Tato položka vykazovala v rámci účetní závěrky 2011 zůstatek 50 388 ke konci rozvahového dne 2011. Jak již bylo několikrát zmíněno, tato položka byla v účetní závěrce 2012 zvýšena o hodnotu 702, z důvodu vykompenzování nezaúčtování některých položek patřících do minulých let. Poslední položkou znázorněnou v tab. 13 je výsledek hospodaření běžného účetního období (+/-). Na tomto řádku je doplněn i postup jeho výpočtu, ve kterém je však chyba. Místo přičtení ř. 79 se má správně přičíst ř. 80. Jedná se pouze o formální chybu, účetní jednotka se totiž řídila správným výpočtem, nikoliv výpočtem zde chybně uvedeným. Výsledek hospodaření za účetní období 2012 je zisk ve výši 1 646 a v účetním období 2011 zisk ve více než dvojnásobné hodnotě 3 538. Zkoumaný problém – Cizí zdroje Tab. 15 Devátá část rozvahy z účetní závěrky 2012


6

Po rekodifikaci soukromého práva v roce 2014 nahradil zákon o obchodních korporacích obchodní zákoník, který udával povinnost tvorby zákonného rezervního fondu / nedělitelného fondu a jejich výše. Zákon o obchodních korporacích tuto povinnost již neuvádí, proto se obchodní korporace mohou od roku 2014 dobrovolně rozhodnout, zda budou tyto fondy dále vytvářet, či je za určitých podmínek zruší.

41

Větší polovina majetku účetní jednotky je kryta cizími zdroji. V sumarizované hodnotě cizích zdrojů za účetní období 2011 se opět nalézá odlišnost oproti hodnotě za stejné období vykázané v rozvaze 2011. V rozvaze 2012 je uvedena hodnota 109 082 za minulé účetní období a v rozvaze 2011 hodnota 109 166 za běžné účetní období. V rozvaze 2012 došlo ke snížení této hodnoty o 84. Díky této hodnotě je možné vysvětlit, proč při navýšení položky nerozdělený zisk z minulých let o 702 došlo k navýšení pasiv celkem pouze o 618. Kromě navýšení této položky došlo i k poklesu některé, či některých položek cizích zdrojů v důsledku nezaúčtování některých položek patřících do minulých účetních období. Účetní jednotka tvořila v obou sledovaných účetních obdobích účetní rezervy – rezervu na daň z příjmu a ostatní rezervy. V minulém účetním období nehradila firma BAC zálohy na daň z příjmu a tudíž je rezerva na daň z příjmů v minulém účetním období vykázána v rozvaze v nesnížené výši. Naopak v běžném účetním období uhradila účetní jednotka zálohy na daň z příjmu ve výši 400 (viz informace z tab. 16). Výše této rezervy za běžné účetní období vykázaná v rozvaze je tedy o 400 nižší, nežli byla skutečně vytvořena. Ostatní rezervy této účetní jednotky se meziročně zvýšily o 518 dle rozvahy. Příloha však neobsahuje žádné informace ohledně účelu, zdůvodnění tvorby a výpočtu těchto rezerv, nachází se zde pouze tabulka s uvedením hodnoty tvorby a zúčtování těchto rezerv v běžném a minulém účetním období (viz tab. 16). V této tabulce je vyčíslena hodnota ostatních rezerv 308, ačkoli se v rozvaze nachází hodnota 307. Jelikož jsou položky v rozvaze vykazované v tis. Kč a jsou tedy značně zaokrouhlované, může dojít k situaci, kdy je potřeba zaokrouhlit některou z položek ne matematicky, aby byla dodržena bilanční rovnost. Tato situace pravděpodobně nastala i u položky ostatní rezervy. Bylo by tedy vhodné popsat tuto skutečnost v příloze k účetní závěrce, aby bylo možné na první pohled identifikovat původ tohoto rozdílného vyčíslení. V přehledu rezerv (viz tab. 16) je uveden i odložený daňový závazek. Tato položka není rezervou (ačkoli jí může svou povahou připomínat), a proto by neměla být součástí této tabulky. Ačkoliv jí uvedla účetní jednotka v příloze v přehledu rezerv chybně, v rozvaze je již zařazena správně v rámci své vlastní položky. Hodnoty uvedené v tab. 16 za minulé účetní období vykázané v příloze 2012 jsou opět uvedené ve špatných sloupcích a nekorespondují s hodnotami za běžné účetní období vykázané v příloze 2011 (viz tab. 17).

42

Tab. 16 Rozpis odloženého daňového závazku a rezervy z přílohy k účetní závěrce 2012

Zdroj: Výroční zpráva 2012 Bilsing Automation Czech, 2013, str. 24 Tab. 17 Rezervy z přílohy k účetní závěrce 2011


Zkoumaný problém: Dlouhodobé závazky Tab. 18 Desátá část rozvahy z účetní závěrky 2012


V rámci dlouhodobých závazků vykázala firma BAC v rozvaze jiné závazky, jejichž konkrétní struktura nám není známa, z důvodu neuvedení jakýchkoliv doplňujících informací v příloze. Dále firma účtovala o odloženém daňovém závazku, jehož 43

hodnota je uvedena v tab. 16. V běžném účetním období došlo k jeho zúčtování ve výši 302 (neboli ke vzniku odložené daňové pohledávky v tomto účetním období). V příloze k účetní závěrce by však měly být uvedeny informace o kalkulaci této položky, které zde opět chybí. Zkoumaný problém: Krátkodobé závazky Tab. 19 Jedenáctá část rozvahy z účetní závěrky 2012


Sumarizovaná hodnota krátkodobých závazků za minulé účetní období 2011 vykázaná v rozvaze 2012 je o 84 nižší, nežli hodnota za shodné účetní období vykázaná v rozvaze 2011. Pokles určité položky či určitých položek v rámci této skupiny způsobil pokles cizích zdrojů, který byl popsán výše. Firma BAC má k 31.12.2012 – závazky z obchodních vztahů ve výši 26 286, které jsou všechny po lhůtě splatnosti (viz tab. 20). Firma neplatí včas svým dodavatelům, což může být způsobeno finančními problémy. Tato skutečnost může u dodavatelů vybudovat nedůvěru a v konečném důsledku způsobit postupný úbytek zákazníků a oslabení konkurenceschopnosti firmy. Zároveň se jedná o první položku krátkodobých závazků, u které je odlišně vykázána hodnota ke konci rozvahového dne 2011 rozvahách 2011 a 2012. V rozvaze 2012 byla tato položka snížena o 3 v porovnání s rozvahou 2011. Může se jednat o zaokrouhlovací rozdíly z minulých účetních období vůči účetnímu období 2012, či firma BAC v minulých účetních obdobích ve skutečnosti zaplatila svým dodavatelům o 3 tis. Kč více, nežli zachytila v účetní závěrce 2011, nebo tento závazek zanikl jiným způsobem než jeho splacením. Přesnou příčinu korekce této

44

hodnoty není možné bez dalších informací jednoznačně určit. Tuto chybu pravděpodobně firma odhalila v účetním období 2012, a proto jí opravila v účetní závěrce 2012. V každém případě je závažným pochybením firmy, že tuto skutečnost řádně nepopsala v příloze k účetní závěrce. Tab. 20 Závazky z obchodního styku po lhůtě splatnosti z přílohy k účetní závěrce 2012


Účetní jednotka vykazuje v rámci krátkodobých závazků konečné zůstatky i u dalších položek. Jedná se o závazky ke společníkům, které nejsou v příloze blíže specifikovány,

závazky

k zaměstnancům,

jež

se

pravděpodobně

vztahují

k nevyplaceným mzdám za prosinec, a závazky ze sociálního zabezpečení a zdravotního pojištění, které jsou dle tab. 21 také po splatnosti. V této tabulce je znázorněna i jejich výše týkající se jednotlivých pojištění. Tab. 21 Závazky ke státním orgánům po lhůtě splatnosti z přílohy k účetní závěrce 2012


Položka stát – daňové závazky a dotace vykazuje ke konci účetního období 2012 zápornou hodnotu – 1 185. Jak již název položky napovídá, jsou zde zahrnuty daňové závazky, které nemohou mít záporný zůstatek (v případě vzniku daňové pohledávky je tato daňová pohledávka vykázána v aktivech v rámci položky stát – daňové pohledávky), a také jsou zde vykazovány dotace. Záporný zůstatek by mohl tento účet mít pouze v případě, že by byl nárok na dotaci zaúčtován v pozdějším účetním období, než kdy došlo k jejímu čerpání. V příloze je bohužel uvedena pouze informace o výši přijaté dotace ve sledovaných účetních obdobích (viz tab. 22), ale další informace například o výši jednotlivých daňových závazků

45

již popsány nejsou. Hodnota této položky vykázaná v rozvaze 2012 za minulé účetní období vykazuje již typicky kladný zůstatek ve výši 1 173, ale hodnota z rozvahy 2011 za běžné účetní období je ve výši 1 254. V rozvaze 2012 byla tedy hodnota této položky snížena o 81. Jedná se o poslední položku, která byla pravděpodobně záměrně korigována společností, aby napravila pochybení způsobené nezaúčtováním některých minulých operací. Jelikož se jedná o položku, která v sobě zahrnuje daňové závazky i dotace, tak není možné bez dalších informaci stoprocentně určit, zda se jednalo o vrácení dotace či o pokles daňových závazků. Jak již bylo několikrát zmíněno, firma BAC významným způsobem změnila účetní závěrku 2012 oproti účetní závěrce 2011, porušila tak zásadu bilanční kontinuity a zásadu stálosti použitých metod a nepopsala dopady, které navýšením hodnoty nerozděleného zisku z minulých let způsobila. Tato korekce měla dopad na tři pasivní položky a jednu aktivní položku, přičemž v příloze byla uvedena pouze jedna pasivní položka – nerozdělený zisk z minulých účetních období. Zároveň by měla firma popsat konkrétní důvody k této změně a podrobně vysvětlit její veškeré důsledky. Tab. 22 Přijatá dotace na investiční a provozní účely z přílohy k účetní závěrce 2012


Zkoumaný problém: Bankovní úvěry a výpomoci Tab. 23 Dvanáctá část rozvahy z účetní závěrky 2012


Účetní jednotka využívá bankovní úvěry, jejichž hodnota je v běžném účetním období o 40 vyšší než v minulém účetním období. Firma BAC v účetním období 2012 splatila dlouhodobý úvěr, který byl v původní výši 10 000 (informace z přílohy k účetní závěrce 2011). Účetní jednotka tento úvěr evidovala v příloze k účetní závěrce z roku 2011, v příloze 2012 však žádný dlouhodobý úvěr zmíněn nebyl. Přestože byl tento úvěr v průběhu účetního období splacen, tak by měla příloha obsahovat alespoň informace o roku jeho poskytnutí, roku splatnosti, počáteční 46

výši, případné zbývající výši a o nákladech tohoto úvěru. Firma BAC využívá v běžném účetním období krátkodobé bankovní úvěry s vysokým konečným stavem 57 465. Je pozoruhodné, že firma pro takto vysoký objem zdrojů zvolila právě krátkodobé úvěry a ne úvěry dlouhodobé. Znamená to, že firma bude muset v účetním období 2013 tyto finanční prostředky vrátit. Dle informace z rozvahy 2013 je zřejmé, že si účetní jednotka opětovně půjčila finanční prostředky na krátkodobý úvěr či na více krátkodobých úvěrů, které mají ke konci rozvahového dne 2013 ještě vyšší hodnotu než v předcházejícím účetním období a to 60 000.

5.2.2 Výkaz zisku a ztráty 2012 a jeho vazby k ostatním složkám účetní závěrky Zkoumaný problém: Výnosy a náklady vztahující se k zásobám Tab. 24 První část VZZ z účetní závěrky 2012


I tento výkaz obsahuje ve svém úvodu obecné informace o firmě a také o skutečnosti, že jsou vykázané položky uváděny v celých tisících Kč. Z řádků č. 1 a č. 2 je patrné, že účetní jednotka prodávala v účetním období 2012 zboží, zatímco v účetním období 2011 nikoli. Jelikož vygenerovala větší tržby z prodeje zboží, než činily náklady vynaložené na jeho prodej, dosáhla kladné obchodní marže.

47

Firma také prodávala vlastní výrobky a služby. Hodnota uvedená ve VZZ 2012 je však výrazně odlišná od hodnoty uvedené v příloze k účetní závěrce 2012. VZZ pracuje s hodnotou 234 310 za účetní období 2012 a v příloze je za toto období zachycena hodnota 236 328 (výroky + služby viz tab. 25). Obdobná situace nastala i v účetním období 2011. Na základě dostupných informací, není možné určit, která hodnota je uvedena správně, v každém případě se jedná o další významné pochybení v rámci této účetní závěrky. Pokud by však byla špatně uvedena hodnota ve VZZ, došlo by k dalším chybným výpočtům v rámci celého VZZ a tím i k chybnému vyčíslení výsledku hospodaření a daně z příjmů. Při ověřování výpočtu položky změny stavu zásob vlastní činností jsem došla k jiné hodnotě, než uvádí firma ve VZZ. Sečetla jsem brutto hodnoty výrobků, nedokončené výroby a polotovarů vykázané v rozvaze 2012 (52 249) a odečetla od nich brutto hodnoty výrobků, nedokončené výroby a polotovarů vykázané v rozvaze 2011 (56 183). Zásoby vytvořené vlastní činností v roce 2012 opravdu poklesly oproti předcházejícímu období, pouze však o hodnotu 3 934, nikoli o 4 424 jak uvádí VZZ (v ČR se o zásobách vytvořených vlastní činností chybně účtuje pouze vůči výnosovému účtu, proto má tento výnosový účet záporný zůstatek, i když se ve skutečnosti jedná o náklad). Pokud by účetní jednotka počítala tuto položku na základě odlišných informací, musela by vše řádně popsat v příloze k účetní závěrce, a proto lze usoudit, že je tato položka ve VZZ uvedena chybně. Výsledný zisk a pravděpodobně i daňová povinnost by mohly být touto chybou ovlivněny. Položku aktivace není na základě dostupných informací možné nijak ověřit, jelikož příloha k účetní závěrce neuvádí žádné doplňující informace o tom, jakých konkrétních aktiv se aktivace týká a o jejich výši. Firma k dosažení výkonů spotřebovávala materiál, energii, a také využívala externí služby. V řádku č. 11 je uvedena přidaná hodnota vygenerovaná firmou. V účetním období 2012 zaznamenala přidaná hodnota významný nárůst (17 691) oproti hodnotě za účetní období 2011.

48

Tab. 25 Tržby z prodeje zboží, služeb a výrobků z přílohy k účetní závěrce 2012


V tab. 25 jsou vyčísleny tržby z prodeje zboží, služeb a výrobků a také jejich členění dle zeměpisného umístění odběratelů. Nejvíce tržeb není uskutečňováno v rámci ČR, nýbrž prostřednictvím dodávek do ostatních členských států EU. Zkoumaný problém: Osobní náklady, daně a poplatky a odpisy DHM a DNM Obr. 26 Druhá část VZZ z účetní závěrky 2012


V sekci C VZZ se nachází osobní náklady firmy BAC, které zaznamenaly meziročně významný nárůst, z důvodu meziročního nárůstu průměrného počtu zaměstnanců o 23. Veškeré osobní náklady jsou shodně uvedeny v příloze k účetní závěrce i ve VZZ (viz tab. 27). Tab. 27 Osobní náklady z přílohy k účetní závěrce 2012


49

Tab. 27 je vyplněna jen z části. Poslední dva sloupce mají vyčlenit z celkových osobních nákladů ty osobní náklady, které se týkají řídících pracovníků, zde však zůstaly prázdné. Takto vyplněná tabulka působí dojmem, jakoby firma neměla žádné řídící pracovníky, což je samozřejmě nemyslitelné. K položkám daně a poplatky a k odpisům nejsou v příloze uvedeny žádné doplňující informace, není tedy možné jejich výši ověřit. Zkoumaný problém: Výnosy a náklady vztahující se k dlouhodobému majetku a k materiálu, změna stavu rezerv a opravných položek a ostatní provozní výnosy a náklady Tab. 28 Třetí část VZZ z účetní závěrky 2012


Firma BAC v účetním období 2012 prodala dlouhodobý majetek. Tento majetek byl již zcela odepsán, měl tedy nulovou účetní hodnotu, přesto byl prodán a firma za něj utržila 39. Dále byl prodán i materiál, který byl v účetnictví evidován v hodnotě pouze 69, avšak tržby z jeho prodeje činily 1 039. V příloze k účetní závěrce by měly být obě tyto skutečnosti zaznamenány a popsány, nicméně zde tyto informace opět chybí. V rámci ř. 25 – změna stavu rezerv a opravných položek v provozní oblasti a komplexních nákladů příštích období je v této účetní závěrce správně zachycena pouze změna stavu opravných položek (2 860) a ostatních rezerv (518). Firma totiž nezaznamenala konečné zůstatky u komplexních nákladů příštích období a rezerva na daň z příjmů je vykazována samostatně v řádku č. 50. O struktuře položek ostatních provozních výnosů a ostatních provozních nákladů příloha opět neuvádí žádné informace. 50

Provozní výsledek hospodaření je zisk, který zaznamenal v roce 2012 významný meziroční nárůst, a to o 2 587. Zkoumaný problém: Výnosy a náklady z finanční činnosti Tab. 29 Čtvrtá část VZZ z účetní závěrky 2012


V rámci finanční činnosti účetní jednotky jsou vykazovány pouze výnosové a nákladové úroky a ostatní finanční výnosy a náklady. Výnosové úroky pravděpodobně souvisí s termínovaným vkladem účetní jednotky a dále s jejími běžnými účty. Nákladové úroky vykázané v účetní závěrce se vztahují k bankovním úvěrům. Ostatní finanční náklady a výnosy nejsou popsány v příloze k účetní závěrce, ale pravděpodobně obsahují kurzové rozdíly, z důvodu velkých objemů obchodních transakcí se zahraničím. Finančním výsledkem hospodaření za účetní období 2012 je ztráta, která je oproti předchozímu účetnímu období o 4 593 vyšší. Zkoumaný problém: Daň z příjmů za běžnou činnost a výsledek hospodaření za běžnou činnost Tab. 30 Pátá část VZZ z účetní závěrky 2012


51

V účetním období 2011 je zaúčtován v ř. 50 odhad splatné daně ve výši rezervy na daň z příjmů, jelikož ke dni sestavení účetní závěrky ještě není známa přesná daňová povinnost. Řádek 50 není v účetním období 2011 ovlivněn skutečnou splatnou daní z příjmu za období 2010, protože za toto období měla účetní jednotka nulovou daňovou povinnost (nebyla tvořena ani rezerva na daň z příjmů). Naopak v účetním období 2012 není ř. 50 roven výši rezervy na daň z příjmů. V následující tabulce jsem naznačila, jak tato situace pravděpodobně vznikla. Tab. 31 Účtování o rezervě na daň z příjmu a skutečné daňové povinnosti Účetní období 2011

tis. Kč

Má dáti

Dal

Tvorba rezervy na daň z příjmu 2011

2 121

591

453

Účetní období 2012

tis. Kč

Má dáti

Dal

Zrušení rezervy na daň z příjmu 2011

2 121

453

591

Skutečná daň z příjmu 2011

1 655

591

341

Úhrada daně z příjmu 2011

1 655

341

221

400

341

221

3 427

591

453

400

453

341

Úhrada záloh na daň z příjmů 2012 Tvorba rezervy na daň z příjmu 2012 Kompenzace rezervy 2012

V tabulce jsou kurzivou vyznačeny operace, které ovlivnily účet 591. Hodnota vykázaná ve VZZ v ř. 50 za běžné účetní období je 2 961. Aby účet 591 vykazoval tento konečný zůstatek, skutečná daň z příjmu za účetní období 2011 musela činit 1 655. Tato hodnota je vypočítaná na základě hodnot vykázaných v rozvaze a VZZ, v příloze k účetní závěrce totiž nejsou o skutečných daních z příjmů uvedeny žádné informace. Účetní jednotka také účtuje o odložené dani z příjmů. Tato položka nesouvisí s daňovou povinností vůči finančnímu úřadu, ani nemá vliv na tok peněz. Je pouze účetní záležitostí, která vyrovnává rozdíl mezi skutečnou daňovou povinností a daňovou povinností, která by byla vypočtena z účetního výsledku hospodaření (diference vzniká z důvodu přechodného odlišného daňového a účetního pojetí některých nákladů a výnosů). Vyčíslení odložené daně by však mělo být popsáno v příloze. Tento popis zde opět chybí. Výsledek hospodaření za běženou činnost účetní jednotky vykázaný ve VZZ je v roce 2012 zisk ve výši 1 646, který je však o 1 892 nižší než v předchozím účetním období.

52

Zkoumaný problém: VH za účetní období a VH před zdaněním Tab. 32 Šestá část VZZ z účetní závěrky 2013


Firma BAC neúčtovala v účetních obdobích 2012 a 2011 o mimořádných nákladech a výnosech, a proto je výsledek hospodaření za účetní období shodný s výsledkem hospodaření za běžnou činnost. Výsledek hospodaření před zdaněním obsahuje výsledek hospodaření za účetní období včetně daně z příjmu za běžnou činnost.

5.2.3 Přehled o peněžních tocích 2012 a jeho vazby k ostatním složkám účetní závěrky Zkoumaný problém: Úpravy účetního zisku z běžné činnosti před zdaněním o nepeněžní operace Tab. 33 První část CF z účetní závěrky 2012


53

I přehled o peněžních tocích pracuje s hodnotami uvedenými v celých tisících Kč. V úvodu tohoto výkazu je uveden počáteční stav peněžních prostředků a peněžních ekvivalentů ve výši 3 000, který odpovídá hodnotě vykázané v rozvaze. Provozní část výkazu CF je stanovena nepřímou metodou a vychází z výsledku hospodaření z běžné činnosti před zdaněním vykázaného ve VZZ, který je následně upravován o nepeněžní operace, o nepeněžní složky pracovního kapitálu a o mimořádné položky. V případě firmy BAC je výsledek hospodaření z běžné činnosti před zdaněním upravován o následující nepeněžní operace. Je navyšován o odpisy stálých aktiv (opravné položky k dlouhodobému majetku firma netvořila), dále o změnu stavu opravných položek a rezerv a o vyúčtované nákladové úroky s výjimkou kapitalizovaných. Účetní zisk z běžné činnosti před zdaněním je snižován o zisk z prodeje stálých aktiv a o vyúčtované výnosové úroky. Položka změna stavu opravných položek, rezerv je však vykázána chybně. Účetní jednotka do ní zahrnula správně ostatní rezervy, chybně rezervu na daň z příjmu a vůbec nezahrnula změnu stavu opravných položek. V průběhu účetního období 2012 vzrostly opravné položky k zásobám o 2 860 a ostatní rezervy o 518 (hodnota 518 se řídí informacemi z rozvahy, dle informací z přílohy ostatní rezervy vzrostly o 517). O hodnotu rezervy na daň z příjmů nebude výsledek hospodaření z běžné činnosti před zdaněním upravován, jelikož rezerva na daň z příjmů byla zaúčtována do splatné daně z příjmů, která však výsledek hospodaření před zdaněním neovlivnila. Položka změna stavu opravných položek, rezerv by měla navýšit hospodářský výsledek před zdaněním o 3 378 (případně o 3 377), nikoli o 1 424. Tato chyba následně ovlivní celé CF. Ostatní položky v rámci nepeněžních operací jsou uvedeny správně s ohledem na informace z dalších účetních výkazů. Zkoumaný problém: Úpravy účetního zisku z běžné činnosti před zdaněním o změny stavu nepeněžních složek pracovního kapitálu Tab. 34 Druhá část CF z účetní závěrky 2012


54

Po úpravě výsledku hospodaření z běžné činnosti před zdaněním o nepeněžní operace následuje úprava o změnu stavu nepeněžních složek pracovního kapitálu. Firma BAC účtovala v účetním období 2012 o následujících nepeněžních složkách

pracovního

kapitálu

–

o

pohledávkách

z provozní

činnosti,

o

přechodných účtech aktiv, o krátkodobých závazcích z provozní činnosti a o zásobách. Pohledávky z provozní činnosti a přechodné účty aktiv se zvýšily, což má negativní vliv na CF a hodnota zde uvedená odpovídá změně stavu těchto položek

dle

informací

z rozvahy.

Změna

stavu

krátkodobých

závazků,

přechodných účtů pasiv je vyčíslena chybně. Firma BAC neúčtovala v běžné účetním období o přechodných účtech pasiv, jedná se tedy pouze o změnu stavu krátkodobých závazků. Krátkodobé závazky firmy poklesly o 8 502 a to negativně ovlivní peněžní tok. Právě hodnota – 8 502 by měla být uvedena v rámci položky změna stavu krátkodobých závazků, přechodných účtů pasiv. Firma do ní však chybně zahrnula i změnu stavu bankovních úvěrů, která patří do finanční části výkazu. I položka změna stavu zásob je vyčíslena chybně. Účetní jednotka při jejím výpočtu totiž vycházela z netto hodnot zásob (zahrnují v sobě i opravné položky, které mají být správně vykázány na řádku změna stavu opravných položek, rezerv), nikoli z brutto hodnot zásob, ze kterých se správně vychází. Zásoby firmy v brutto hodnotách se snížily o 5 647, což má pozitivní vliv na peněžní tok a tato hodnota by měla správně být zahrnuta v řádku změna stavu zásob, nikoliv hodnota 8 507. Chybně vykázané položky opět ovlivňují celé CF. Zkoumaný problém: Úpravy účetního zisku z běžné činnosti před zdaněním o mimořádné položky Tab. 35 Třetí část CF z účetní závěrky 2012


Účetní zisk z běžné činnosti před zdaněním musí být dále upraven o mimořádné položky. Vyplacené úroky s výjimkou kapitalizovaných záporně ovlivňují peněžní tok a jsou vykázány v souladu VZZ. Přijaté úroky mají naopak kladný vliv na peněžní tok a jsou také v tomto výkazu zachyceny správně. Položka zaplacená daň z příjmů za běžnou činnost a doměrky daně za minulá období již správně 55

vykázána není. Účetní jednotka zde chybně zaznamenala splatnou daň z příjmů z VZZ za účetní období 2012, která je však vykázána rezervou na daň z příjmů, a tuto rezervu snížila o odloženou daňovou pohledávku vyčíslenou v účetním období 2012. Ani jedna z těchto položek nemá vliv na peněžní tok. V rámci této položky by měla být zahrnuta skutečně zaplacená daň z příjmů za účetní období 2011 a zaplacené zálohy na daň z příjmu 2012, které účetní jednotka uhradila finančnímu úřadu v účetním období 2012. Tyto položky jsem vyčíslila v tab. 31 na 1 655 + 400. O hodnotu 2 055 by měl být správně peněžní tok snížen. Zkoumaný problém: Peněžní toky z investiční činnosti Tab. 36 Čtvrtá část CF z účetní závěrky 2012


V rámci peněžních toků z investiční činnosti zaznamenala účetní jednotka výdaje spojené s nabytím stálých aktiv (negativní vliv na peněžní tok) a příjmy z prodeje stálých aktiv (pozitivní vliv na peněžní tok). Účetní jednotka neuvedla v příloze žádné informace o přírůstcích či úbytcích dlouhodobého majetku, proto není možné ověřit, zda byly výdaje spojené s nabytím stálých aktiv skutečně ve výši uvedené v CF. Příjmy z prodeje stálých aktiv je možné porovnat alespoň s tržbami z prodeje dlouhodobého majetku vykázanými ve VZZ – tyto hodnoty jsou shodné. Zkoumaný problém: Peněžní toky z finanční činnosti Tab. 37 Pátá část CF z účetní závěrky 2012


Peněžní

toky

z finanční

činnosti

ovlivnily

pouze

položky

změna

stavu

dlouhodobých závazků a změna stavu bankovních úvěrů, které budou obě 56

vykázány v řádku dopady změn dlouhodobých, resp. krátkodobých závazků. V účetním období 2012 poklesly dlouhodobé závazky firmy celkem o 358. V nich je ale zahrnut i odložený daňový závazek, který nemá vliv na peněžní tok, a proto nemá být v rámci přehledu o peněžních tocích brán v potaz. Firma jej však chybně započítala do změny stavu dlouhodobých závazků, proto je nutné tuto hodnotu korigovat. Správně změnu stavu dlouhodobých závazků ovlivní pouze položka jiné závazky, která se meziročně snížila o 56, což CF ovlivní negativně. Bankovní úvěry se zvýšily o 41 a firma jejich prostřednictví získala peněžní prostředky. Peněžní toky z finanční činnosti se správně sníží pouze o 15, nikoli o 358. Po zahrnutí veškerých úprav a výpočtů vychází snížení peněžních prostředků v přepracovaném CF shodně jako v CF vypracovaném firmou. Přestože je výsledek stejný, CF předložené firmou BAC obsahuje mnoho špatných výpočtů a uvádí mylné informace o jednotlivých peněžních tocích firmy v průběhu účetního období 2012, což má za následek jeho velmi nízkou vypovídací schopnost. V příloze 3 je umístěn korektní přehled o peněžních tocích.

5.2.4 Přehled o změnách vlastního kapitálu 2012 Tab. 38 Přehled o změnách vlastního kapitálu z účetní závěrky 2012


57

Přehled o změnách vlastního kapitálu také obsahuje hodnoty v celých tisících Kč. Firma BAC má poměrně málo položek vlastního kapitálu, navíc u nich provádí pouze minimum změn. Jediné změny se týkají zahrnutí nového výsledku hospodaření za účetní období po zdanění do ostatních položek vlastního kapitálu firmy. Bylo by proto vhodné doplnit tento výkaz o řádek výsledek hospodaření ve schvalovacím řízení, aby bylo na první pohled zřejmé, jak firma naložila s výsledkem hospodaření z minulého účetního období. Firma BAC jej všechen zahrnula do položky zisk minulých účetních období. Tato změna však není zaznamenána navýšením zisku minulých účetních období, nýbrž je výsledek hospodaření ve schvalovacím řízení zahrnut rovnou do počátečního zůstatku této položky. Správně by tato transakce měla vypadat následovně: Tab. 39 Upravený přehled o změnách vlastního kapitálu z účetní závěrky 2012

V počáteční hodnotě zisku minulých účetních období je zároveň zahrnuto navýšení položky nerozděleného zisku z minulých let o 702, které bylo způsobeno nezaúčtováním některých operací patřících do minulých účetních období (viz kapitola 5.2.1)

5.2.5 Zhodnocení vypovídací schopnosti účetní závěrky 2012 firmy Bilsing Automation Czech, s.r.o. V účetní závěrce 2012 firmy BAC se často vyskytovaly chybné a nesourodé informace, které měly za následek rapidní snížení vypovídací schopnosti této účetní závěrky. Rozvaha byla značně ovlivněna skutečností, že se účetní jednotka pokusila napravit chyby z minulosti navýšením pasivní položky nerozdělený zisk

58

z minulých let, aby tak vykompenzovala dopad účetních případů, které nebyly v minulých účetních obdobích zaúčtovány, ačkoli být zaúčtovány měly. Tato náprava však nebyla provedena nejvhodnějším způsobem. V příloze účetní jednotky byla zmíněna pouze informace o navýšení nerozděleného zisku z minulých let, ostatní dopady však zaznamenány nebyly. Příloha navíc chybně uvádí název této položky - „neuhrazený zisk z minulých let“. Chybí i informace o období, do kterého byla změna zahrnuta. V práci byly zjištěny následující dopady: -

V rozvaze byly v důsledku této změny korigovány čtyři rozvahové položky (tři pasivní položky a jedna aktivní) a 7 součtových řádků;

-

Oprava se projevila v účetní závěrce 2012 změnou hodnot vykázaných za minulé účetní období, tedy za rok 2011;

-

Rozvaha 2012 obsahuje hodnoty korigovaných položek a korigovaných součtových řádků, zatímco rozvaha 2011 uvádí nekorigované hodnoty (viz tab. 40), což zapříčinilo porušení zásady bilanční kontinuity.

V příloze by bylo vhodné alespoň uvést tabulku podobnou tab. 40 a popsat příčiny změn těchto položek - jaké účetní případy nebyly v minulosti zaznamenány. Tab. 40 Dopady korekce nezaúčtovaných účetních operací z minulých účetních období Korigované položky Náklady příštích období Nerozdělený zisk z minulých let Závazky z obchodních vztahů Stát – daňové závazky a dotace Korigované součtové řádky AKTIVA CELKEM Časové rozlišení PASIVA CELKEM Vlastní kapitál Výsledek hospodaření minulých let Cizí zdroje Krátkodobé závazky

Řádek 064 084 106 112 Řádek 001 063 067 068 083 088 105

Rozvaha 2011 2 302 50 388 36 934 1 254 Rozvaha 2011 194 202 2 302 194 202 85 036 50 388 109 166 46 492

Rozvaha 2012 2 920 51 090 36 931 1 173 Rozvaha 2012 194 820 2 920 194 820 85 738 51 090 109 082 46 408

Změna + 618 + 702 - 3 - 81 Změna + 618 + 618 + 618 + 702 + 702 - 84 - 84

Příloha k účetní závěrce je velmi nedbale vypracovaná, ačkoli se jedná o zásadní výkaz, který by měl poskytnout zejména potřebné doplňující informace k rozvaze a VZZ. Chybělo v ní právě mnoho doplňujících informací k jednotlivým položkám účetních výkazů (viz předchozí kapitoly zabývající se účetní závěrkou firmy BAC), které jsou potřebné pro komplexní posouzení majetkové situace účetní jednotky. Jedná se například o chybějící informace o způsobu stanovení oprávek a

59

opravných položek k majetku včetně zdroje informací pro jejich stanovení, o informace o doměrcích splatné daně a o kalkulaci odloženého daňového závazku či odložené daňové pohledávky. Dalším problémem přílohy k účetní závěrce 2012 je, že obsahuje nesourodé informace ve vztahu k příloze k účetní závěrce 2011. Například tabulka opravných položek a tabulka rezerv uvádějí odlišné informace o jejich počátečních zůstatcích a jejich tvorbě v účetním období 2011. Jiné tabulky, které by měly vyplněny, zůstaly prázdné, či jsou vyplněny jen částečně. Velký nedostatek je vidět v rozdílném vyčíslení tržeb z prodeje vlastních výrobků a služeb v příloze a ve VZZ. Z daných informací není možné určit, proč rozdíl vznikl, a která hodnota je vykázána správně. Dále se ve VZZ v rámci položky změna stavu zásob vyskytuje jiná hodnota, než kterou je možné dopočítat z rozvahy. Zřejmě se jedná o chybný výpočet, jelikož příloha neobsahuje informace, který by tento odlišný výpočet vysvětlovaly. V případě, že jsou ve VZZ zahrnuty špatné hodnoty, došlo v roce 2012 k chybnému vyčíslení výsledku hospodaření a k chybnému výpočtu daňové povinnosti. Nejproblematičtějším výkazem v rámci účetní závěrky 2012 je však přehled o peněžních tocích. Mnoho položek je v něm vypočteno chybně, či špatně klasifikováno (viz kapitola 5.2.3). Po přepočtení všech hodnot, které mohou být dle dostupných informací označeny jako chybné, vychází snížení peněžních prostředků v korigovaném CF shodně jako v CF předloženém firmou. I přes stejný výsledek obsahuje CF vypracované firmou mnoho špatných výpočtů a uvádí tak mylné informace o konkrétních peněžních tocích firmy v průběhu účetního období 2012, což vede k jeho velmi nízké vypovídací schopnosti. Přehled o změnách vlastního kapitálu uvedený v účetní závěrce 2012 byl v podstatě správně vyplněn. Tento formulář bych pouze doplnila o řádek výsledek hospodaření ve schvalovacím řízení, aby bylo na první pohled viditelné, jak byl tento výsledek hospodaření rozdělen (viz obr. 39). Vypovídací schopnost účetní závěrky firmy BAC za rok 2012 je velmi nízká. Vyskytuje se v ní velké množství chyb a nedostatků, které je možné odhalit až po podrobnějším zkoumání daných výkazů. Mnoho doplňujících a vysvětlujících informací, které by měla obsahovat příloha, chybí, a proto nelze získat komplexní přehled o majetkové situaci firmy BAC za rok 2012. Přestože auditor nezodpovídá

60

za bezchybnost účetní závěrky, měl by při svém šetření odhalit významné nesprávnosti a nesourodost jednotlivých účetních výkazů, které v této účetní závěrce nebyly ojedinělé.

61

Závěr Účetní závěrky podnikatelských subjektů jsou jediným a základním zdrojem informací pro jejich externí uživatele. Zákon o účetnictví definuje kvalitativní požadavky na účetnictví, mezi které patří například srozumitelnost, přehlednost a samozřejmě i správnost, jež mají za cíl, aby účetní závěrky dosahovaly co možná nejvyšší úrovně vypovídací schopnosti a měly tak co největší přínos pro své uživatele. V případě nedodržení zejména účetních předpokladů, zásad a také kvalitativních požadavků na účetnictví může nastat situace, kdy nebudou externí uživatelé schopni správně vyčíst účetní informace o dané účetní jednotce týkající se její majetkové situace. Audit účetní závěrky si také klade za cíl přispívat ke zvyšování věrohodnosti a spolehlivosti účetních závěrek. Auditor po prozkoumání účetní závěrky vydá konečné stanovisko (výrok), zda zkoumaná účetní závěrka věrně a poctivě odráží majetkovou situaci účetní jednotky. Dále auditor ověřuje, zda byla účetní závěrka sestavena v souladu s platnou legislativou. Cílem předložené práce bylo provést analýzu účetní závěrky konkrétního podnikatelského subjektu vykazujícího podle českých účetních předpisů a odhalit její odchylky či nedostatky od legislativní úpravy. Pro splnění tohoto cíle si práce stanovila hypotézu: „Účetní závěrka, která byla ověřena auditorem a jeho výrok zněl bez výhrad, věrně a poctivě zobrazuje majetkovou situaci účetní jednotky.“. Prostřednictvím rozboru auditované účetní závěrky podnikatelského subjektu firmy Bilsing Automation Czech s.r.o., která je regulovaná českou účetní legislativou za rok 2012 bylo odhaleno mnoho pochybení a porušení několika účetních zásad, což má za následek snížení vypovídací schopnosti účetních výkazů. Jedná se zejména o porušení zásady bilanční kontinuity – o nesourodost mnoha hodnot vykázaných v rozvahách 2012 a 2011. Příloha k účetní závěrce je velmi nedbale vypracovaná, neuvádí mnohé potřebné doplňující informace (jako například informace o způsobu stanovení oprávek a opravných položek k majetku, o doměrcích splatné daně a o kalkulaci odloženého daňového závazku), některé informace uvádí chybně (například informace o počátečních zůstatcích, tvorbě a zúčtování rezerv a opravných položek) a další jsou vykázány rozdílně v příloze a

62

v ostatních složkách účetní závěrky za rok 2012 (například ostatní rezervy a tržby z prodeje vlastních výrobků a služeb). Přehled o peněžních tocích je pro uživatele účetní závěrky zcela bezcenný, protože obsahuje mnoho chybných informací. Na příkladu této účetní závěrky byla vyvrácena stanovená hypotéza – ani výrok auditora bez výhrad na zkoumanou účetní závěrku nezaručí, že daná účetní závěrka věrně a poctivě zobrazuje majetkovou situaci účetní jednotky, jak bývá často mylným předpokladem uživatelů účetních závěrek. Rozhodnutí učiněná pouze na základě této účetní závěrky by z důvodu její nízké vypovídací schopnosti mohla mít vážné nechtěné důsledky.

63

Seznam literatury BOKŠOVÁ, J. Účetní výkazy pod lupou I./Základy účetního výkaznictví. 1. vyd. Praha: LINDE Praha, 2013. ISBN 978-80-720-1-921-2. České účetní standardy pro účetní jednotky, které účtují podle vyhlášky č. 500/2002 Sb. doplněné znění ve Finančním zpravodaji 9/2011 jako bod 17 (č.j. 28/107 410/2011-28). HINKE, J., HRDÝ, M. Vypovídací schopnosti výkazů finančního účetnictví u malých a středních podniků v ČR a jejich možná zlepšení s využitím dotazníkového šetření. Český finanční a účetní časopis [online]. 2012 [cit. 23. 10. 2014]. Dostupný z URL:. KOVANICOVÁ, D. Abeceda účetních znalostí pro každého. 20. vyd. Praha: Polygon, 2012. ISBN 978-80-7273-169-5. KOVANICOVÁ, D. Jak porozumět světovým, evropským, českým účetním výkazům. 1. vyd. Praha: Polygon, 2004. ISBN 80-7273-095-9. LANDA, M. Jak číst finanční výkazy. 1. vyd. Brno: Computer Press, a. s., 2008. ISBN 978-80-251-1994-5. MÜLLEROVÁ, L. Auditing pro manažery aneb proč a jak se ověřuje účetní závěrka. 2. vyd. Praha: Wolters Kluwer ČR, 2013. ISBN 978-80-7357-988-3. PROCHÁZKA, D. Informace o výnosech a zisku v účetních výkazech českých účetních jednotek. Český finanční a účetní časopis [online]. 2009 [cit. 16. 10. 2014]. Dostupný z URL:< http://www.vse.cz/cfuc/16>. RYNEŠ, P. Podvojné účetnictví a účetní závěrka./Průvodce podvojným účetnictvím k 1.1.2013. 13. aktualizované vyd. Olomouc: ANAG, 2013. ISBN 97880-7263-793-5. SLÁDKOVÁ, E. a kol. Finanční účetnictví a výkaznictví. 1. vyd. Praha: ASPI, 2009. ISBN 978-80-7357-434-5. Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví ve znění zákona č. 503/2012 Sb. Veřejný rejstřík a Sbírka listin: Úplný výpis z obchodního rejstříku Bilsing Automation Czech s.r.o., C 65694 vedená u Městského soudu v Praze [online]. 2014 [cit. 20. 11. 2014]. Dostupný z URL:.

64

Veřejný rejstřík a Sbírka listin: Výroční zpráva rok 2011 Bilsing Automation Czech [online].

2012

[cit.

21.

11.

2014].

Dostupný

z

URL:. Veřejný rejstřík a Sbírka listin: Výroční zpráva rok 2012 Bilsing Automation Czech [online].

2013

[cit.

21.

11.

2014].

Dostupný

z

URL:. Vyhláška č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví ve znění vyhlášky č. 413/2011 Sb.

65

Seznam obrázků a tabulek Seznam obrázků Obr. 1 Provázanost účetních výkazů .................................................................... 19 Obr. 2 Termíny pro schválení, odevzdání a zveřejnění účetní závěrky na příkladu účetní závěrky za účetní období 2014, které je shodné s kalendářním rokem ..... 29

Seznam tabulek Tab. 1 První část rozvahy z účetní závěrky 2012 ................................................. 32 Tab. 2 Odchylky od metod z přílohy k účetní závěrce 2012 ................................. 32 Tab. 3 Druhá část rozvahy z účetní závěrky 2012................................................ 33 Tab. 4 Dlouhodobé pronájmy majetku z přílohy k účetní závěrce 2012 ............... 35 Tab. 5 Majetek zatížený zástavním právem nebo věcným břemenem z přílohy k účetní závěrce 2012 .......................................................................................... 35 Tab. 6 Třetí část rozvahy z účetní závěrky 2012 .................................................. 35 Tab. 7 Opravné položky a oprávky k majetku z přílohy k účetní závěrce 2012 .... 36 Tab. 8 Čtvrtá část rozvahy z účetní závěrky 2012 ................................................ 37 Tab. 9 Pohledávky po lhůtě splatnosti z přílohy k účetní závěrce 2012 ............... 38 Tab. 10 Pátá část rozvahy z účetní závěrky 2012 ................................................ 38 Tab. 11 Šestá část rozvahy z účetní závěrky 2012 .............................................. 39 Tab. 12 Sedmá část rozvahy z účetní závěrky 2012 ............................................ 39 Tab. 13 Osmá část rozvahy z účetní závěrky 2012 .............................................. 40 Tab. 14 Osoby podílející se na základním kapitálu firmy z přílohy k účetní závěrce 2012 ..................................................................................................................... 40 Tab. 15 Devátá část rozvahy z účetní závěrky 2012 ............................................ 41 Tab. 16 Rozpis odloženého daňového závazku a rezervy z přílohy k účetní závěrce 2012 ........................................................................................................ 43 Tab. 17 Rezervy z přílohy k účetní závěrce 2011................................................. 43 66

Tab. 18 Desátá část rozvahy z účetní závěrky 2012 ............................................ 43 Tab. 19 Jedenáctá část rozvahy z účetní závěrky 2012 ....................................... 44 Tab. 20 Závazky z obchodního styku po lhůtě splatnosti z přílohy k účetní závěrce 2012 ..................................................................................................................... 45 Tab. 21 Závazky ke státním orgánům po lhůtě splatnosti z přílohy k účetní závěrce 2012 ..................................................................................................................... 45 Tab. 22 Přijatá dotace na investiční a provozní účely z přílohy k účetní závěrce 2012 ..................................................................................................................... 46 Tab. 23 Dvanáctá část rozvahy z účetní závěrky 2012 ........................................ 46 Tab. 24 První část VZZ z účetní závěrky 2012 ..................................................... 47 Tab. 25 Tržby z prodeje zboží, služeb a výrobků z přílohy k účetní závěrce 2012 49 Obr. 26 Druhá část VZZ z účetní závěrky 2012.................................................... 49 Tab. 27 Osobní náklady z přílohy k účetní závěrce 2012 ..................................... 49 Tab. 28 Třetí část VZZ z účetní závěrky 2012 ...................................................... 50 Tab. 29 Čtvrtá část VZZ z účetní závěrky 2012.................................................... 51 Tab. 30 Pátá část VZZ z účetní závěrky 2012 ...................................................... 51 Tab. 31 Účtování o rezervě na daň z příjmu a skutečné daňové povinnosti......... 52 Tab. 32 Šestá část VZZ z účetní závěrky 2013 ................................................... 53 Tab. 33 První část CF z účetní závěrky 2012 ....................................................... 53 Tab. 34 Druhá část CF z účetní závěrky 2012 ..................................................... 54 Tab. 35 Třetí část CF z účetní závěrky 2012 ........................................................ 55 Tab. 36 Čtvrtá část CF z účetní závěrky 2012...................................................... 56 Tab. 37 Pátá část CF z účetní závěrky 2012 ........................................................ 56 Tab. 38 Přehled o změnách vlastního kapitálu z účetní závěrky 2012 ................. 57 Tab. 39 Upravený přehled o změnách vlastního kapitálu z účetní závěrky 2012 . 58 Tab. 40 Dopady korekce nezaúčtovaných účetních operací z minulých účetních období .................................................................................................................. 59

67

Seznam příloh Příloha č. 1 Vyhláška č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví ....... 69 Příloha č. 2 České účetní standardy pro účetní jednotky, které účtují podle vyhlášky č. 500/2002 Sb., ve znění pozdějších předpisů ..................................... 70 Příloha č. 3 Přepracovaný přehled o peněžních tocích ........................................ 71

68

Příloha č. 1 Vyhláška č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví Aktuálně se jedná o znění vyhlášky č. 413/2011 Sb. Vydání prováděcích vyhlášek Ministerstvem financí k ZoÚ je stanoveno v § 37b tohoto zákona. Vyhláška k podvojnému účetnictví pro podnikatele podrobněji rozpracovává jednotlivé oblasti účetní závěrky, dále uvádí směrnou účtovou osnovu a také povolené účetní metody – specifické oceňování pro jednotlivé položky aktiv a pasiv. Účetní závěrce je v této vyhlášce věnována největší část. Konkrétně jde o paragrafy 3 – 44 a přílohy k vyhlášce 1 - 3. Jsou zde popsány jednotlivé části a rozsah účetní závěrky, způsob jejího sestavování a obsahové vymezení jejích položek (aktiv, pasiv, nákladů, výnosů, výsledku hospodaření a informací v příloze vysvětlujících

a

doplňujících).

Vyhláška

dále

jasně

definuje

uspořádání

jednotlivých výkazů a u rozvahy a výkazu zisku a ztráty se jedná i o jejich přesné označování.

69

Příloha č. 2 České účetní standardy pro účetní jednotky, které účtují podle vyhlášky č. 500/2002 Sb., ve znění pozdějších předpisů Ministerstvo financí vydává na základě § 36 ZoÚ České účetní standardy, které navazují na prováděcí vyhlášky. Hlavním důvodem jejich vydání je snaha o harmonizaci používání účetních metod. Neméně důležitým cílem je zajištění lepší srovnatelnost účetních závěrek. V ČÚS je obsažen podrobnější popis postupů účtování a účetních metod. Jde tedy o skutečnost, jak správně zachycovat účetní operace v účetnictví. Pokud se účetní jednotky při vedení účetnictví řídí ČÚS, předpokládá se, že dodržují ustanovení ZoÚ o účetních metodách, a že je zajištěn věrný a poctivý obraz předmětu účetnictví. Účetní jednotky však mají možnost odchýlit se od ČÚS, pokud tím bude rovněž, či lépe zajištěn věrný a poctivý obraz předmětu účetnictví. V případě odchýlení od ČÚS jsou účetní jednotky povinny uvést a zdůvodnit tuto skutečnost v příloze k účetní závěrce. Vydání ČÚS je oznamováno ve Finančním zpravodaji Ministerstvem financí, které následně vede vydané standardy v registru. ČÚS závazné pro podnikatele nesou označení 001 – 023 a jejich poslední doplnění bylo oznámeno ve Finančním zpravodaji ze září roku 2011. (Ryneš, 2013)

70

Příloha č. 3 Přepracovaný přehled o peněžních tocích

71

ANOTAČNÍ ZÁZNAM AUTOR STUDIJNÍ OBOR

Marcela Rajtarová 6208R163 Podniková ekonomika a finanční management Účetní závěrka v praxi českých podnikatelských subjektů

NÁZEV PRÁCE

VEDOUCÍ PRÁCE

doc. Ing. Jiřina Bokšová, Ph.D.

KATEDRA

KFMU - Katedra finančního a manažerského účetnictví

POČET STRAN

71

POČET OBRÁZKŮ

2

POČET TABULEK POČET PŘÍLOH

STRUČNÝ POPIS

KLÍČOVÁ SLOVA

ROK ODEVZDÁNÍ

2014

40 3

Tématem práce je „Účetní závěrka v praxi českých podnikatelských subjektů“, jehož cílem je vymezit právní prostředí pro sestavování účetní závěrky v ČR, popsat druhy účetních závěrek včetně jejich obsahu, rozebrat jednotlivé složky účetní závěrky a definovat význam auditu při ověřování účetních výkazů a výroční zprávy. V praktické části je na základě teoretických východisek rozebrána auditovaná účetní závěrka firmy Bilsing Automation Czech s.r.o. za účetní období 2012 a je provedeno zhodnocení její vypovídací schopnosti. Práce je zaměřena na problematické aspekty jednotlivých účetních výkazů, které mají za následek snížení vypovídací schopnosti celé účetní závěrky a na závěr jsou navržena opatření pro jejich eliminaci.

Účetní závěrka, Právní rámec účetní závěrky v ČR, Účetní výkazy, Audit účetní závěrky, Vypovídací schopnosti účetní závěrky

PRÁCE OBSAHUJE UTAJENÉ ČÁSTI: Ne

ANNOTATION AUTHOR

Marcela Rajtarová

FIELD

6208R163 Business Management and Finance Final accounts in practice of Czech business entities

THESIS TITLE

SUPERVISOR

doc. Ing. Jiřina Bokšová, Ph.D.

DEPARTMENT

KFMU - Department of Financial and Managerial Accounting

NUMBER OF PAGES

71

NUMBER OF PICTURES

2

NUMBER OF TABLES

40

NUMBER OF APPENDICES

YEAR

2014

3

SUMMARY

The topic of this thesis is „Final accounts in practice of Czech business entities“, which purpose is to delineate the legal environment for compiling the final accounts in the Czech Republic, to describe the types of final accounts including their content, to examine the individual components of the final accounts and to define the importance of audit to verification of the financial statements and the annual report. In the practical part are on the basis of theoretical foundations examined the audited final accounts of the company Bilsing Automation Czech Ltd for accounting period 2012 and is assessed their explanatory power. The thesis is focused on questionable aspects of the individual financial statements, which result in decrease in the explanatory power of the whole final accounts and in conclusion are suggested measures to their elimination.

KEY WORDS

Final accounts, Legal environment of final accounts in the Czech Republic, Financial statements, Audit of final accounts, Explanatory power of the final accounts

THESIS INCLUDES UNDISCLOSED PARTS: No

ŠKODA AUTO VYSOKÁ ŠKOLA, O.P.S. B A K A L Á Ř S K Á P R Á C E Marcela Rajtarová

Recommend Documents