Áfakulcs
Bemutatószám 2014. június
Szakmai folyóirat
II. évfolyam 5. szám | 2016. május
Tartalom
BEKÖSZÖNTŐ
A HÓNAP TÉMÁJA
Tisztelt Olvasó! Havonta megjelenő szaklapunkban megtalálja az általános forgalmi adó gyakorlati alkalmazásához szükséges jogszabályok közérthető magyarázatát, az adónem változására vonatkozó aktualitások feldolgozását, a határokon átnyúló ügyletek elszámolásának specialitásait, valamint számos esettanulmányt illetve a jogorvoslatokhoz kapcsolódó határozatokat. Extra tartalomként minden lapszámhoz szerkeszthető iratmintákat és egyéb segédleteket adunk – például ellenőrzőlista a fiktív számla befogadásának elkerülése érdekében, adóelőleg-nyilatkozat, kiküldetési rendelvény.
- A közösségi hozzáadottérték-adó visszatéríttetése – II. rész
ÁFA A MINDENNAPOKBAN - Saját vállalkozásban végzett beruházás fogalma, az adófizetés és az adólevonás szabályai - Külföldi fizetőeszközben fizetett előleg
JOGESET - Közösségen belüli adómentes termékértékesítés
OLVASÓI KÉRDÉSEK – SZAKÉRTŐI VÁLASZOK - Nyílt végű pénzügyi lízing
Előfizetőként Ön jogosult az ingyenes szakmai tanácsadó szolgáltatásunk igénybevételére is. Üdvözlettel:
Varga Szabolcs Vezető szerkesztő Az aktuális lapszám szerzői: Bonácz Zsolt – adószakértő dr. Boda Péter – NAV, Ügyfélkapcsolati és Tájékoztatási Főosztály dr. Váradi Adrienn – NAV, Ügyfélkapcsolati és Tájékoztatási Főosztály Honlapunkról – www.afakulcsszaklap. hu – a JOGSZABÁLYFIGYELÉSEN és az ADÓNAPTÁRATON túl további, szerkeszthető segédleteket tölthet le. A kézirat lezárásának dátuma: 2016. április 25.
1.
A hónap témája A közösségi hozzáadottértékadó visszatéríttetése – II. rész Írta: dr. Boda Péter NAV - Ügyfélkapcsolati és Tájékoztatási Főosztály Cikksorozatunk második részében a Közösség más tagállamában felszámított hozzáadottérték-adónak a vis�szatéríttetése kapcsán az adó-visszatéríttetési eljárásnak a belföldi és a visszatéríttetés tagállama szerinti szakaszát mutatjuk be.
I. Az eljárás belföldi szakasza Amennyiben a kérelmező az adó-visszatéríttetési kérelmet (továbbiakban: kérelem) az állami adóhatóságnál • elektronikus úton, • a kötelezően előírt adattartalommal és • az Európai Közösség valamely hivatalos nyelvén, továbbá • a visszatéríttetés tagállama által alkalmazott, az üzleti tevékenységre vonatkozó harmonizált kódok (NACE kód) megjelölésével terjeszti elő, akkor a kérelem benyújtottnak tekinthető. Amennyiben a kérelem a fenti feltételeknek megfelelően kerül előterjesztésre – vagyis benyújtottnak minősül –, úgy az állami adóhatóság a kérelmezőt elektronikus úton haladéktalanul értesíti a kérelem érkeztetésének tényéről, illetve annak időpontjáról. I.1. A kérelem elbírálása Abban az esetben, ha a kérelmező az Áfa tv. 85-86. §-ában és 87. §-ának a) pontjában meghatározott, áfa levonására nem jogosító tevékenységet végez, vagy alanyi adómentességet választott, vagy kizárólag mezőgazdasági tevékenységet folytató adóalanynak minősül az Áfa tv. XIV. fejezete szerint – azaz adó-visszatéríttetésre nem jogosult –, akkor az állami adóhatóság a kérelmet az érkeztetés napjától számított 15 napon belül elutasítja, és az elutasító határozatott elektronikus úton közli a kérelmezővel. A kérelem más okból nem utasítható el. A kérelmező a fenti határozat ellen jogorvoslattal élhet. Hiánypótlásra felhívásnak, az eljárás felfüggesztésének az elsőfokú eljárásban nincs helye.
Amennyiben a kérelmező adó-visszatéríttetésre való jogosultságát kizáró fenti feltételek nem állnak fenn, úgy az állami adóhatóság a kérelmet az érkeztetéstől számított 15 napon belül az EK tanácsi Rendelet 34/a. cikk (1) bekezdése szerint továbbítja a visszatéríttetés tagállama illetékes hatóságának. A kérelem továbbítása ellen a kérelmező jogorvoslattal nem élhet. Ha az állami adóhatóság a kérelem továbbítását követően az adómegállapításhoz való jog elévülési idején belül hivatalból folytatott jogorvoslati eljárásban megállapítja, hogy a kérelem továbbítása jogszabályba ütközött, erről elektronikus úton tájékoztatja a visszatéríttetés tagállamának illetékes hatóságát és ezzel egyidejűleg a kérelmezőt is. I.2. Kiigazítási nyilatkozat Abban az esetben, ha a kérelmező a kérelemben megjelölt levonási arányt a kérelem érkeztetéséről szóló értesítést követően az Áfa tv. 123. §-ának és 5. számú melléklete alapján kiigazítja, akkor a kérelemmel érvényesített összeget is módosítania kell. A kérelmezőnek a módosítást a kiigazítással érintett visszatéríttetési időszakot követő naptári évben benyújtott visszatérítési kérelemben, vagy annak hiányában az állami adóhatóságnál az ELEKAFA_KIIGNY nyomtatványon, elektronikus úton előterjesztett kiigazítási nyilatkozatban áll módjában érvényesíteni. Amennyiben a kérelmező a kiigazítási nyilatkozatot a fenti módon, illetve formában, az Európai Közösség valamely hivatalos nyelvén és a Rendelet 8. §-ának (5) bekezdésében meghatározott kötelező adattartalommal terjeszti elő, úgy a kiigazítási nyilatkozat benyújtottnak minősül, és azt az állami adóhatóság érdemi vizsgálat nélkül, elektronikus úton haladéktalanul továbbítja a visszatéríttetés tagállama illetékes hatóságának. A továbbítással egyidejűleg az állami adóhatóság a kérelmezőt elektronikus úton értesíti a nyilatkozat érkeztetésének tényéről, időpontjáról. Amennyiben a kérelmező a kiigazítással érintett visszatérítési időszakot követő naptári évben előterjesztett kérelmében érvényesíti a levonható arányra vonatkozó, az Áfa tv.123. § és 5. számú mellékletalapján elvégzett kiigazítást, akkor azt a visszatéríttetés tagállama által meghatározott adattartalommal tünteti fel a kérelemben. Ha a visszatéríttetés tagállama az általa megadott preferenciákban a kiigazítás adattartalmáról külön nem rendelkezik, a kérelemben legalább
2.
• a kiigazítással érintett visszatéríttetési időszakot, valamint • a levonási hányadnak a módosított értékét százalékos formában kifejezve kell feltüntetni. Amennyiben a kérelmező a kiigazítást – a visszatéríttetési időszakot követő naptári évben előterjesztendő kérelem hiányában – kiigazítási nyilatkozatban érvényesíti, akkor abban a visszatéríttetés tagállama által meghatározott adatokat, illetve ilyen rendelkezés hiányában a következő adatokat tünteti fel: • a kérelmező neve, belföldi gazdasági célú letelepedési helyének (székhelyének, állandó telephelyének) címe, gazdasági célú letelepedés hiányában pedig lakóhelyének vagy szokásos tartózkodási helyének címe; • a kérelmezőnek a visszatéríttetés tagállamának adóhatóságával való – a visszatéríttetés tagállamának jogával összhangban levő – elektronikus kapcsolattartására szolgáló címe; • a kérelmező adóazonosító száma, csoportos adóalanyiság esetén a csoportazonosító szám és a tag adószáma is; • a kiigazítással érintett visszatéríttetési időszak; • az Áfa tv. 123. §-ának és 5. számú mellékletének megfelelően számított, százalékban kifejezett levonási hányad módosított értéke százalékos formában kifejezve.
• kizárólag az állami adóhatóságot értesíti, ha kérelmet nem fogadja be (a kérelmezőt az állami adóhatóság értesíti), • külön értesíti az állami adóhatóságot és a kérelmezőt, ha a kérelmet befogadja. A visszatéríttetés tagállama a kérelmet a saját tagállami jogszabályai alapján elbírálja, és az annak tárgyában hozott – elfogadó vagy elutasító – határozatáról a kérelem beérkezésétől számított négy hónapon belül értesíti a kérelmezőt. A visszatéríttetés tagállama jogosult arra, hogy a kérelem elbírálása érdekében az annak beérkezésétől számított négy hónapos időszakon belül elektronikus úton kiegészítő adatokat kérjen a kérelmezőtől, az állami adóhatóságtól, vagy más személytől. A fenti megkeresésre az érintetteknek a megkeresés közléstől számított 1 hónapos határidőn belül adhatnak választ. A visszatéríttetés tagállama a válasz megérkezését, illetve a határidő eredménytelen leteltét követően 2 hónapon belül hoz döntést. Indokolt esetben sor kerülhet egy második adatkérésre is ez utóbbi 2 hónapos időtartamon belül, szintén 1 hónapos válaszadási határidővel. A döntésre nyitva álló határidő nem lépheti túl kiegészítő adatkérés nélkül a 4 hónapot, egy kiegészítő adatkérés esetén a 7 hónapot, míg két adatkérés esetén a 8 hónapot.
II. Az eljárásnak a visszatéríttetés tagállama szerinti szakasza
A visszatéríttetés tagállamának illetékes hatósága a döntést (határozatot vagy végzést), valamint az elutasítás indokait és a jogorvoslati lehetőségeket elektronikus úton közli a kérelmezővel, kapcsolattartásra jogosult személlyel vagy meghatalmazott képviselőjével. A kérelmező (vagy meghatalmazott képviselője) a teljes vagy részleges elutasító határozat ellen a határozat elektronikus közlésétől számított, a visszatéríttetés tagállamának jogszabályai által meghatározott időkereten belül és az általa meghatározott szabályok szerint a visszatéríttetés tagállamhoz benyújtandó jogorvoslati kérelemmel élhet. A másodfokú eljárás lefolytatására és a döntésről szóló értesítésre a visszatéríttetés tagállamának jogszabályai alapján kerül sor.
II.1. A kérelem elbírálása A visszatéríttetés tagállama az Európai Bizottság által a specifikációkban előírt hibakódok alkalmazásával dönt az állami adóhatóság által a részére továbbított kérelmek befogadásáról. A visszatéríttetés tagállama elektronikus úton
II.2. A visszatérítendő adó kiutalása A kérelem elfogadása esetén a visszatéríttetés tagállama a visszatérítendő adót a fent említett 4, 7, illetve 8 hónapos határidők lejártát követően 10 munkanapon belül a saját nemzeti pénznemében a kérelmező által írásban megjelölt, a kérelmező névre szóló bankszámlára vagy – a visszatérítés
I.3. A kérelem javítása Az ELEKAFA nyomtatványon a kérelmezőnek lehetősége van arra, hogy a korábban benyújtott kérelmét javítsa. A kérelmezőnek a javítás során egyrészt meg kell adnia az új adatokat, másrészt pedig a javítással nem érintett adatokat meg kell ismételnie. Ha ugyanazon visszatéríttetési időszakra vonatkozóan több javított kérelem kerül benyújtásra, akkor mindig az utolsó kérelemben feltüntetett adatok a relevánsak, tekintettel arra, hogy a későbbi módosítások folytán a korábbi kérelmek érvénytelenné válnak.
3.
helye szerinti tagállam jogszabályaival összhangban – más személy bankszámlájára kiutalja. A visszatéríttetés tagállama a visszatérítendő adóból visszatartja azokat az összegeket, amelyek más tagállamba történő utalás kapcsán költségként merülnek fel. A visszatéríttetés tagállamának késedelmi kamatot kell fizetnie abban az esetben, ha az adó visszatérítésére a kérdéses 4, 7, illetve 8 hónapos határidők lejártát követően kerül sor. A visszatéríttetés tagállamának nem keletkezik késedelmikamat-fizetési kötelezettsége, ha a késedelmet az okozta, hogy a kérelmező a megadott határidőn belül a visszatéríttetés tagállama számára nem nyújtotta be a kért kiegészítő információkat. II.3. Kézbesítési jogsegély A visszatéríttetés tagállama kézbesítési jogsegély keretében kérheti az általa elektronikus úton, a CCN/CSI hálózaton keresztül elküldött döntés, valamint egyéb elektronikus úton megküldött üzenet kézbesítését, melyet az állami adóhatóság a kérelmező ügyfélkapus tárhelyére teljesít. Az állami adóhatóság minden esetben értesítést küld a kérelmezőnek a be nem fogadásról a visszatéríttetés tagállama által megadott indoklással együtt. Az állami adóhatóság a döntést kizárólag akkor tudja szabályosan kézbesíteni, ha a visszatéríttetés tagállama az üzenethez csatolja a döntés hitelesített elektronikus másolatát is.
Áfa a mindennapokban Saját vállalkozásban végzett beruházás fogalma, az adófizetés és az adólevonás szabályai Írta: Bonácz Zsolt adószakértő Az Áfa tv. 11. § (2) bekezdés a) pontja alapján tárgyi eszköz saját kivitelezésben történő létrehozása termékértékesítésnek minősül. E rendelkezés értelmében tárgyi eszköz létesítése saját vállalkozásban termékértékesítésnek
minősül, függetlenül attól, hogy a kivitelezéshez felhasznált termékek, igénybe vett szolgáltatásokhoz kapcsolódó előzetesen felszámított általános forgalmi adó részben, vagy egészben levonásba helyezhető-e vagy sem. Az Áfa tv. értelmező rendelkezés keretében a saját vállalkozásban végzett beruházás fogalmát nem határozza meg. Az Áfa tv. a tárgyi eszköz fogalmát az Áfa tv. 259. § 21. pontja fogalmazza meg, amely szerint tárgyi eszköz az ingatlan, valamint az olyan ingó termék, amely vállalkozáson belüli rendeltetésszerű használatot feltételezve, legalább 1 évet meghaladó időtartamban szolgálja a gazdasági tevékenység folytatását. A számviteli szabályozástól eltérően az Áfa tv. értelmében ingatlanhoz kapcsolódó vagyoni értékű jog nem tekinthető tárgyi eszköznek, mivel az nem ingatlan, s nem ingóság. Ennek következtében annak saját vállalkozásban végzett beruházás útján történő „létrehozatala” az Áfa tv. rendszerében nem értelmezhető. Az értelmező rendelkezés alapján ingatlan, ingóság nem attól minősül tárgyi eszköznek, hogy annak tényleges használatára sor került, illetve a tényleges használat 1 évnél hosszabb ideig tartott. A minősítés szempontjából az a releváns, a vállalkozás a terméket elsődlegesen annak érdekében szerezte be, illetve állította elő saját vállalkozás keretében, hogy azt saját tevékenységéhez 1 éven túl használja, tehát a beszerzés nem továbbértékesítés szándékával történt. Tehát, ha a vállalkozás 1 évnél hosszabb használat szándékával az Áfa tv. szerinti tárgyi eszközt állított elő saját vállalkozásában, akkor az Áfa tv. 11. § (2) bekezdés a) pontja szerinti termékértékesítés valósul meg. Az Áfa tv. 259. § 21. pontja alapján meglevő tárgyi bővítése, rendeltetésének megváltoztatása, átalakítása, élettartamának növelése folytán tárgyi eszköz nem jön létre, tekintettel arra, hogy ennek következtében (új) ingatlan, ingóság nem létesül. Ebből adódóan, ha ezt a vállalkozás saját maga végzi el, akkor nincs szó saját vállalkozásban végzett beruházásról, így az Áfa tv. 11. § (2) bekezdés a) pontja szerinti termékértékesítés sem valósul meg. Az Adó és Ellenőrzési Értesítő 1995. évi 11. számában 271. pont alatt kiadott állásfoglalás szerint a régi Áfa tv.
4.
(1992. évi LXXIV. törvény) saját előállítás azt jelenti, hogy a beruházó maga is közreműködik, tehát az új tárgyi eszköz létesítésével kapcsolatosan saját teljesítményértéket – a vonatkozó számviteli előírások szerint – elszámol. Az Adó és Ellenőrzési Értesítő 1996. évi 5. számában 78. pont alatt kiadott állásfoglalás az előzőleg említett állásfoglaláshoz kapcsolódóan definiálta a saját teljesítményérték fogalmát, amely szerint: • saját vagy bérelt munkaeszközzel, saját munkavállalóval végzett munkák önköltsége; • a készen vásárolt anyagok, alkatrészek, tartozékok, és ezek saját dolgozóval való összeszerelésének értéke; • a szükséges megrendelői szolgáltatások (szállítás, rakodás, alapozás stb.); • ha idegen kivitelező is közreműködik, úgy annak munkadíja, valamint a neki átadott anyagok, eszközök értéke. Az állásfoglalás leszögezi, hogy a saját vállalkozásban végzett beruházás része a beruházásban közreműködő idegen vállalkozó által leszámlázott teljesítményérték is, továbbá saját vállalkozásban megvalósított beruházásként kezelendő tulajdonképpen az az eset is, amikor a beruházó minden munkát külső kivitelezővel végeztet el, és saját közreműködése abban merül ki, hogy a beruházáshoz szükséges anyagot biztosítja a kivitelező számára. Az említett adóhatósági állásfoglalások szerint 2008. január 1-jét megelőzően a beruházás idegen kivitelezésben végzettnek akkor minősült, ha beruházó az előállítási költség keretében saját teljesítményértéket nem számolt el, saját teljesítményérték felmerülése esetében a beruházást saját vállalkozásban végzett beruházásnak kellett tekinteni. Az idegen kivitelezésben végzett beruházás aktiválása nem minősült termékértékesítésnek. Az Áfa tv. ilyen értelmű rendelkezéseket nem fogalmaz meg, véleményem szerint 2008. január 1-jétől továbbra is a 2008. január 1-je előtti szabályok érvényesülnek. Az Áfa tv. 134. § (1)-(2) bekezdése nem engedi a saját vállalkozásban végzett beruházás megvalósításához kapcsolódó beszerzéseket (termék beszerzése, szolgáltatás igénybevétele) terhelő előzetesen felszámított adó levonását a beruházás időszaka alatt azokban az esetekben, amikor a saját vállalkozásban végzett beruházásban létrehozandó tárgyi eszközzel kapcsolatban az Áfa tv. korlátozást ( pl. lakóingatlan építése nem továbbértékesítési céllal) fogalmaz meg.
Az Áfa tv. 134. § (1) bekezdése alapján a tárgyi eszköz előállításához felhasznált terméket, igénybe vett szolgáltatást terhelő előzetesen felszámított adó akkor is levonásba helyezhető, ha az adóalanyt a tárgyi eszköz „normál” beszerzése esetén az adólevonási jog egészben vagy részben nem illetné meg (pl. személygépkocsi létrehozatala saját használatra). Azonban az Áfa tv. 134. § (2) bekezdése alapján az adólevonási jog legkorábban a vállalkozásán belül végzett saját beruházás eredményeként előállított tárgyi eszköz rendeltetésszerű használatbavételekor keletkezik, tehát az adólevonási jog a beruházási időszak alatt nem érvényesíthető. E szabály következtében az adóalanyok nem kerülhetnek kedvezőbb helyzetbe azzal, hogy mástól történő beszerzés helyett saját vállalkozásban végzett beruházással állítanak elő olyan tárgyi eszközt, amellyel kapcsolatban az Áfa tv. az adólevonást tiltaná. Amennyiben az adóalany olyan tárgyi eszköz állít elő saját vállalkozásban végzett beruházás útján, amelyet használatbavételét követően részben vagy egészben adólevonási joggal nem járó adómentes tevékenységhez kívánja hasznosítani, akkor a beruházás időszaka alatt a beszerzéseket terhelő előzetesen felszámított adó nem vonható le. Erre legkorábban az adófizetési kötelezettség keletkezésének napján van lehetőség, de egyúttal az előállítási költség után adófizetési kötelezettség keletkezik, amely az adólevonásra jogosító tevékenységhez történő használat arányában levonásba helyezhető. Amennyiben a saját vállalkozásban végzett beruházásban létrehozandó tárgyi eszközzel kapcsolatban az Áfa tv. az adólevonásra vonatkozó korlátozást nem fogalmaz meg, akkor a beruházás időszaka alatt felmerült beszerzéseket terhelő előzetesen felszámított adó levonható. Az adófizetési kötelezettség a rendeltetésszerű használatbavétel időpontjában keletkezik [Áfa tv. 55. § (1) bekezdés]. A rendeltetésszerű használatba vétel időpontja a jogi, vagy tényleges használatbavétel napja, attól függően, hogy melyik következett be korábban. Jogi használatbavétel időpontja a használatbavételi engedély jogerőre emelkedésének napja, ennek hiányában a tudomásulvételi eljárás jogerős lezárultának napja. Jogi használatbavétel hiányában [a tárgyi eszköz használatba vételéhez nem szükséges hatósági jóváhagyás (használatbavételi engedély, vagy utólagos tudomásulvételi eljárás)] az adófizetési kötelezettség a tényleges használatbavétel időpontjában keletkezik.
5.
Az általános forgalmi adó alapja a számviteli törvény alapján megállapított előállítási költség (Áfa tv. 68. §). Az általános forgalmi adó mértékét a saját vállalkozásban végzett beruházás útján létrehozott tárgyi eszközre, mint termékre irányadó adókulcs alapján kell meghatározni. Levonható adóként számolható el a saját vállalkozásban végzett beruházás után fizetendő adó, ha az adólevonási jogot az Áfa tv. valamely rendelkezés nem korlátozza [Áfa tv. 120. § e) pont]. A kizárólag adólevonásra jogosító tevékenységhez való felhasználás érdekében használandó, tételes adólevonási korlátozással nem érintett tárgyi eszköz létrehozatalára irányuló saját vállalkozásban végzett beruházáshoz kapcsolódó beszerzéseket terhelő általános forgalmi adó a beruházás időszaka alatt levonható, az aktiválás időpontjában meghatározott előállítási költség után adófizetési kötelezettség keletkezik, amelyet szintén levonásba helyezhető. Az Áfa tv. 159. § (1) bekezdése alapján akkor számlát kibocsátani, ha a termék beszerzője az adóalanytól eltérő más személy vagy szervezet. Tekintettel arra, hogy saját vállalkozásban végzett beruházás ez a tényállás nem áll fenn, így számlázási kötelezettség sem keletkezik. A saját vállalkozásban végzett beruházás útján létrehozott tárgyi eszköz üzembe helyezéséhez kapcsolódóan számlát nem kötelező kiállítani, de belső bizonylatot mindenképpen készíteni kell, amelyben rögzíteni kell az adókötelezettség jogcímét (tárgyi eszköz előállítása saját kivitelezésben); annak adójogi minősítését (ezáltal termékértékesítés valósult meg); az adó alapját, az adó mértékét, az adó összegét. Az Áfa tv. 127. § (1) bekezdés bb) pontja alapján az adólevonási jog gyakorlásának feltétele nem szükségszerűen a számla, tekintettel a számlázási kötelezettség hiányára az adólevonási jog a fizetendő adó meghatározását megalapozó dokumentum(ok) alapján is gyakorolható. Az adófizetési kötelezettség keletkezésének időpontjában meg kell határozni a levonható adót (2016. január 1-jétől az adólevonási jog kizárólag az adófizetési kötelezettség keletkezésének napját magában foglaló bevallási időszakban gyakorolható), az Áfa tv. 123. §-a alapján a rendeltetésszerű használatbavétel időpontját magában foglaló naptári év utolsó adómegállapítási időszakában az Áfa tv. 123. §-a alapján meg kell határozni a végleges levonási hányad alap-
ján számított levonható adót, valamint a különbözetet is el kell számolni fizetendő, illetve levonható adóként. Ezt követően az Áfa tv. 135. §-ban foglaltak szerint utólagos kiigazítást kell elvégezni a végleges levonási hányad alapján számított levonható adóhoz képest, ha az adólevonási jogot meghatározó tényezőkben az Áfa tv. 135. §-ban meghatározott (ún. figyelési) időszakban változás történik, amelyből fakadó különbözet eléri, vagy meghaladja a 10 000 forintot.
Külföldi fizetőeszközben fizetett előleg Írta: Bonácz Zsolt adószakértő Ha az ügyletben részt vevő felek az ellenértéket külföldi fizetőeszközben fejezték ki, akkor általában oly módon rendelkeznek, hogy a vevő (megrendelő) az előlege(ke)t is külföldi fizetőeszközben köteles megfizetni. A cikkben azt tárgyalom, hogy ilyen esetben az előleg(ek) és a fennmaradó adóalap forintra történő átszámításánál mely időpontban érvényes árfolyamot kell alkalmazni. Az Áfa tv. 59. §-a szerint pénzben fizetett előleg átvételének, jóváírásának időpontjában adófizetési kötelezettség keletkezik. Egyenesen adózás esetén, ha az ügyletet adó terheli, akkor az előlegként kapott összeg magában foglalja az adóalapot és az általános forgalmi adót is, s az adófizetési kötelezettség az előlegben foglalt adó erejéig keletkezik. Az ügylet Áfa tv. szerinti teljesítésekor az ellenértékéből az előleg(ek) általános forgalmi adó nélküli összegével megegyező összeg (mint adóalap) után ismét nem keletkezhet adófizetési kötelezettség. Külföldi fizetőeszközben meghatározott ellenérték (előleg) esetén az átszámítás szabályait az Áfa tv. 80. §-a és 80/A. §-a tartalmazza. Az említett rendelkezések az adóalap forintra történő átszámítását írják elő, a forintban kifejezett adóalap után kell az ügyletre vonatkozó adókulcs szerint a fizetendő adót forintban meghatározni.
6.
Amennyiben az ügylet adómentes (pl. adómentes termékexport, adómentes közösségen belüli termékértékesítés), akkor az adóalap forintban kifejezett összege után adót nem kell felszámítani. Abban az esetben is forintra kell átszámítani a külföldi fizetőeszközben kifejezett ellenértéket az Áfa tv. említett rendelkezései alapján, ha az ügylet nem adóztatható (a teljesítés helye nem belföld), bár az nem esik az Áfa tv. tárgyi hatálya alá. Erre azért van szükség, mert a külföldön teljesített ügyletek ellenértékét tájékoztató adatként kell az áfa bevallásban feltüntetni. Tekintettel arra, hogy Magyarország törvényes fizetőeszköze a forint, ezért az áfabevallásban az adatokat forintban kell feltüntetni, így abban a tájékoztató adatokat is forintban kell szerepeltetni. Az Áfa tv. 80. § (1) bekezdés a) pontja alapján az előleg átvételekor, jóváírásakor, a c) pont szerint a fennmaradó adóalap (előleg fizetése folytán adófizetési kötelezettség az ellenértékből fennmaradó összeg tekintetében keletkezik) vonatkozásában pedig az ügylet teljesítésekor érvényes, 80. § (2) bekezdése, vagy 80/A. §-a szerinti árfolyamot kell alkalmazni. Speciális szabály vonatkozik az Áfa tv. 58. §-ban említett ügyletekre, amelyeknél a számla kiállításakor érvényes árfolyamot kell alkalmazni. A külföldi fizetőeszközben kifejezett adóalap esetében az Áfa tv. 172. §-a alapján a számlán forintban is fel kell tüntetni az áthárított adó összeget. Ezt a szabályt külföldi fizetőeszközben kapott előlegről kiállított számlánál is alkalmazni kell. 2016. január 1-jén, vagy azt követően teljesített távolról nyújtható szolgáltatásoknál (Áfa tv. 45/A. §) csak akkor kötelező számla kiállítása, ha azt a megrendelő nem adóalany személy kifejezetten kérte (amennyiben a megrendelő adóalany nem kérte a számla kiállítását, akkor a szolgáltatónak nyugtát kell kiállítania). Abban az esetben, ha a szolgáltatás külföldi pénzeszközben kifejezett ellenértékről számla került kiállításra, akkor abban 2016. január 1-jétől nem kötelező az áthárított áfa összegét forintban kifejezve is feltüntetni [Áfa tv. 165/A. § (2) bekezdés]. Előfordulhat, hogy a szolgáltató a nem adóalany megrendelőjétől külföldi fizetőeszközben előleget kap, amelyről a megrendelő számla kiállítását kéri. Ebben az esetben 2016. január 1-jétől az előlegszámlán sem kell forintban kifejezve feltüntetni az áthárított adó összegét.
Manapság külföldi fizetőeszközök tekintetében nagyon rövid időn belül is jelentős árfolyamváltozások következhetnek be, illetve a forintban kifejezett ügyleti értéket jelentős külföldi fizetőeszközben kifejezett ellenérték (előleg) esetén kis mértékű árfolyamváltozás is nagy mértékben módosíthatja. Azonban az előlegben foglalt adóalap és áfa forintban kifejezett összegét az előleg átvétele, jóváírása és az ügylet Áfa tv. szerinti teljesítési időpontja (az Áfa tv. 58. §-ában említett ügyleteknél a számla keltének időpontja) közötti árfolyamváltozás már nem befolyásolja. Ebből adódóan az előlegben foglalt adóalap forintban kifejezett összege nem módosítandó amiatt, hogy a teljesítés (számla kelte) időpontjában érvényes árfolyam eltér az előleg átvételének, jóváírásának időpontjában érvényes árfolyamtól, ezáltal emiatt utólag a fizetendő adó összege sem változhat. Tehát nem nő az előlegben foglalt adóalap forintban kifejezett összege, ha a teljesítés (számla kelte) időpontjában magasabb az árfolyam, mint az előleg átvételének, jóváírásának időpontjában. Ezzel analóg módon nem csökken az előlegben foglalt adóalap forintban kifejezett összege, ha a teljesítés (számla kelte) időpontjában alacsonyabb az árfolyam, mint az előleg átvételének, jóváírásának időpontjában. A külföldi fizetőeszközben fizetett előleg kapcsolódhat olyan ügylethez is, amelynél a fordított adózás az irányadó. Amennyiben az ügyletre a fordított adózás szabályai vonatkoznak, akkor az ellenérték (előleg) nem foglal magában általános forgalmi adót. Ennek következtében sem a teljesítésről, sem az előleg(ek)ről kiállított számlában nem kell feltüntetni áthárított általános forgalmi adót sem külföldi fizetőeszközben, sem forintban. A fordított adózás hatálya alá tartozó ügyletet teljesítője, sem igénybe vevője (kivéve az Áfa tv. 140. § a) pontjában szabályozott esetet) nem kötelezett az előleg után adófizetésre. Azonban 100%-os mértékű előleg fizetése esetében a vevő (megrendelő) terhére adófizetési kötelezettség keletkezik. 100%-os mértékű előlegről akkor van szó, ha a fizetett előleg összege eléri vagy meghaladja az ügylet általános forgalmi adóval növelt ellenértékét. A minősítés szempontjából lényegtelen, hogy egy összegben történt meg a 100%-os mértékű előleg megfizetése, vagy több ízben fizetett előleg tette ki az ügylet általános forgalmi adóval növelt ellenértékét.
7.
Példa „X” Kft. szerződést kötött „Y” Kft.-vel, amely szerint „X” Kft. leszállít „Y” Kft. részére 100 kg rézhulladékot 3 000 euró vételár fejében. A szerződést szerint „Y” Kft. a szerződés szerinti vételárat két részletben köteles megfizetni, 50%-át a szerződés aláírását követő 15 napon belül, másik 50%-át pedig a szállító határidőt megelőző 30 napon belül. A szerződés értelmében „X” Kft. a rézhulladékot akkor köteles átadni „Y” Kft. részére, ha a vételár az előzőek szerint az átadást megelőzően teljes mértékben megfizetésre került. A példa szerinti esetben a felek között az Áfa tv. 142. § (1) bekezdés d) pontja szerinti, fordított adózás hatálya alá eső termékértékesítés történt (feltételezve, hogy az „X” Kft. és „Y” Kft. adófizetésre kötelezett). „Y” Kft. részéről 100%-os mértékű előleg fizetése valósul meg, amikor a vételár második 50%-át előleg formájában megfizeti.
Fordított adózás esetén [kivéve, ha az adót a szolgáltatás igénybe vevője az Áfa tv. 140. § a) pontja szerint köteles fizetni] fő szabály szerint az alábbi három időpont közül az határozza meg az adófizetési kötelezettség keletkezésének időpontját, amelyik legkorábban bekövetkezik: • teljesítésről kiállított számla kézhezvétele; • ellenérték megtérítése; • teljesítést követő hónap 15. napja. 100%-os mértékű előleg esetében az adófizetési kötelezettség nem a fizetés jogcíméhez (előleg) kapcsolódik, hanem ahhoz, hogy az ellenérték megtérítése előleg(ek) formájában a teljesítésről kiállított számla kézhezvétele és a teljesítést követő hónap 15. napja előtt megvalósult. 100 %-os mértékű előlegnél a termék beszerzőjének, a szolgáltatás igénybe vevőjének a megfizetés időpontjában (példa szerinti esetben ez a második vételár-rész megfizetésének időpontjában történik meg) keletkezik adófizetési kötelezettsége. Az Áfa tv. 80. § (1) bekezdés a) pontja alapján az adófizetési kötelezettség időpontjában érvényes árfolyam alapján kell az adó alapját forintban kifejezve meghatározni. Amennyiben a szolgáltatást megrendelő belföldi adóalany kötelezett adófizetésre az Áfa tv. 140. § a) pontja alapján,
akkor az Áfa tv. 59. § (3) bekezdése értelmében a fizetett előleg után (az előleg nem tartalmazza az áfát, az adó alapja a fizetett előleg) is adófizetés terheli, valamint az adófizetési kötelezettség a teljesítés (az Áfa tv. 58. §-ában említett ügyleteknél a számla keltének) időpontjában keletkezik. Ebben az esetben az egyenes adózás esetében leírtak az irányadóak, azaz a fizetett előlege(ke)t a pénzmozgás, az ügylet ellenértéke és a fizetett előleg(ek) közötti különbözetet mint adóalapot a teljesítés (számla kelte) időpontjában érvényes árfolyam alapján kell forintban kifejezni. Az előlegben foglalt adó alapjának meghatározását az előleg fizetése és az ügylet Áfa tv. szerinti teljesítési időpontja, Áfa tv. 58. §-ában említett ügyleteknél a számla kelte közötti árfolyamváltozás nem befolyásolja.
Jogeset Az Európai Unió bíróságának C-273/11. számú ítélete Írta: dr. Váradi Adrienn NAV - Ügyfélkapcsolati és Tájékoztatási Főosztály Az Európai Unió Bírósága 2012. szeptember 6. napján meghozott, fenti számú ítéletével a Közösségen belüli adómentes termékértékesítés témakörét érinti, ezen belül pedig – az uniós jog értelmezése keretében – a Közösségen belüli ügylet adómentességének feltételével, az ügyletben eladóként szereplő fél bizonyítási kötelezettségének terjedelmével, valamint a vevőként eljáró fél héaazonosítószámának visszamenőleges hatállyal történő törlésével kapcsolatos kérdésekre adott választ.
I. ELŐZMÉNYEK A hivatkozott számú ítélet alapját képező ügyben felperesként egy – főtevékenységként gabona-, dohány-, vetőmagés takarmány nagykereskedelemmel foglalkozó – belföldi illetőségű adózó (továbbiakban: adózó) járt el, aki 2009. év során egy olaszországi letelepedettséggel rendelkező adóalannyal meghatározott mennyiségű repce értékesítése tárgyában kötött adásvételi szerződést. A tárgyalt esetben az adásvétel tárgyát képező termékek
8.
másik tagállamba történő elfuvarozását a vevő vállalta, így azok – a felek által megkötött szerződés rendelkezéseinek megfelelően – az eladó Magyarországon található telephelyén, a vevő előzetesen megadott külföldi forgalmi rendszámú szállítóeszközeire kerültek felrakodásra, továbbá a vevő azon CMR fuvarleveleket, melyekre a megvásárolt áru felvezetésre került, az olaszországi címéről küldte vis�sza az eladó részére. A termékek ellenértékéről az adózó 2009. szeptember 4. napján két számlát állított ki (ezek közül kizárólag az első számlában foglalt ellenérték kiegyenlítése történt meg), majd az adózó a számlák kiállítását követően (2009. szeptember 7. napján) az adóalanyokról vezetett közhiteles nyilvántartás alapján megállapította, hogy a vevő fél ebben az időpontban rendelkezett héa-azonosítószámmal. Az adózó bevallásának ellenőrzésekor a magyar adóhatóság megkereséssel fordult az olasz hatóságok felé, amelyek tájékoztatása szerint a vevő az általa bejelentett székhely címén nem volt nyilvántartásba véve, és mivel áfát a vevő soha nem fizetett, az adóhatóság előtt ismeretlen volt. Előbbiek következtében a vevő olasz héa-azonosító száma 2010. év elején – 2009. április 17. napjával visszamenőleges hatállyal – a nyilvántartásból törlésre került. A magyar elsőfokú adóhatóság – mivel megítélése szerint az adózó mint eladó nem tudta bizonyítani az adómentes Közösségen belüli termékértékesítés tényleges megtörténtét – határozatával adóhiányt, adóbírságot, és késedelmi pótlékot állapított meg az adózó terhére, mely határozatot a másodfokú adóhatóság is helybenhagyta, tekintettel arra, hogy álláspontja szerint az adózó nem rendelkezett azon dokumentummal, mely a másik tagállamba történő feladás és elszállítás tényét hitelesen alátámasztotta volna. (Az eladónak tehát – a másodfokú adóigazgatóság álláspontja szerint – nem csak az áru elszállításáról, hanem a rendeletetési helyre történő megérkezésről is meg kellett volna győződnie.) Az adózó a nemzeti bíróság előtt – az elsőfokú adóhatóság és a Főigazgatóság által hozott határozat hatályon kívül helyezése érdekében – arra hivatkozott, hogy az adott ügyben tanúsított eljárása szempontjából gondatlanság nem terheli, mivel a vevő héa-azonosítószámát ellenőrizte, és a CMR fuvarleveleket is visszakapta a vevő olaszországi címéről.
II. A LEGFELSŐBB BÍRÓSÁG KÉRDÉSEI ÉS AZ ARRA ADOTT VÁLASZOK 1. Kérdés: A közös hozzáadottérték-adó rendszerről szóló 2006/112. EK irányelv (továbbiakban: irányelv) 138. cikkének (1) bekezdését akként kell-e értelmezni, hogy a termékértékesítés mentes a héa alól, ha a terméket olyan vevő részére értékesítették, aki a héa szempontjából egy másik tagállamban az adásvételi szerződés megkötésének időpontjában nyilvántartásba van véve, és a vevő a termékre vonatkozó adásvételi szerződést azzal köti meg, hogy a rendelkezési jog (a tulajdonjog) a szállítóeszközre történő felrakodással egyidejűleg átszáll a vevőre, és a vevőt terheli a másik tagállamba történő szállítás kötelezettsége? 2. Kérdés: Elegendő-e az eladó részéről a héa-mentes értékesítés alkalmazásához az, hogy megggyőződik arról, hogy külföldi honosságú gépjárművek szállítják el az eladott árut, hogy rendelkezik a vevő részéről visszaküldött CMR(ekk)el, avagy meg kell bizonyosodnia arról, hogy az eladott termék az államhatárt átlépte, és a Közösség területére került elszállításra? Az első és a második kérdést a bíróság együttesen vizsgálta, a kérdések lényege pedig gyakorlatilag abban áll, hogy az irányelvben foglaltakkal ellentétes-e az, ha valamely tagállamban letelepedett adóalany részéről teljesített Közösségen belüli termékértékesítés adómentessége az alábbi körülmények fennállása esetén megtagadásra kerül: • az eladó az áru feletti tulajdonoskénti rendelkezési jogát az ügylet időpontjában egy másik tagállamban héa-azonosítószámmal rendelkező vevőre átruházza, és a vevő vállalja a termék rendeltetési helyre történő elszállítását, és • az eladó saját telephelyén meggyőződik arról, hogy az értékesítetés tárgyát képező árut külföldi rendszámú tehergépjárművekre rakodják fel, és • az eladó a termékek saját tagállamából való elszállításának igazolása érdekében rendelkezik a vevő által – a rendeltetési hely tagállamából – megküldött CMR fuvarlevelekkel. A bíróság ítéletében emlékeztetett arra, hogy a Közösségen belüli termékértékesítés tekintetében adómentesség kizárólag akkor alkalmazandó, ha a termékkel való rendelkezési jog átszáll a vevőre, és az eladó igazolja, hogy a terméket
9.
feladták vagy véglegesen elszállították egy másik tagállamba és a termék ténylegesen elhagyta a termékértékesítés szerinti tagállam területét (a termék feletti tulajdonosként való rendelkezési jog átruházása az alapügylet során – azzal, hogy az áruk a vevő által biztosított szállítóeszközökre felrakodásra kerültek – nem vitatottan teljesült). A bíróság utalt arra is, hogy az irányelv nem rendelkezik arról, hogy a Közösségen belüli termékértékesítés adómentessége érdekében az adóalanyoknak konkrétan milyen bizonyítékokkal kell rendelkezniük, így a tagállamoknak maguknak kell ezen feltételeket meghatározniuk az adómentesség helyes alkalmazása, továbbá az adócsalás, adókikerülés és visszaélés megelőzése érdekében (a magyar szabályozás csak arról rendelkezik, hogy az értékesítést igazolni szükséges, az erre vonatkozó bizonyítékok köre az adott ügylet körülményeitől függ). Az ítéletben kiemelésre került, hogy olyan esetekben, amikor a vevő a termékértékesítés szerinti tagállam területén a termékkel feletti tulajdonosként való rendelkezési jogot megszerzi, és a rendeltetési helyre történő elszállítást is vállalja, szem előtt kell tartani, hogy az eladó által az adóhatóság részére benyújtandó bizonyítékok köre a vevőtől e célból kapott információktól függ. Az ítéletben kimondásra került továbbá az is, hogy nem ellentétes az uniós joggal, ha a gazdaság szereplőitől jóhiszemű eljárást, és minden ésszerűen elvárható intézkedést megkövetelnek annak érdekében, hogy az ügylet ne vezessen adókijátszáshoz; amennyiben tehát a vevő az alapügyletben adócsalást követ el, az eladó adómentességhez való jogát a jóhiszeműség követelményének való megfelelőségtől kell függővé tenni. Előbbiekből következően a nemzeti bíróság feladatát képezi annak átfogó értékelése, hogy az adózó az adott esetben jóhiszeműen járt-e el, és amennyiben a nemzeti bíróság arra az álláspontra jut, hogy az adózó tudta vagy tudnia kellett, hogy az általa teljesített ügylettel a vevő által elkövetett adócsaláshoz járul hozzá, az adómentességhez való jog megtagadása indokolt. A fentiek összegzése alapján tehát az első két kérdésre adandó válasz az, hogy az irányelvben foglaltakkal nem ellentétes az, ha olyan körülmények között, melyek a tárgyalt tényállás esetében felmerültek, megtagadják az eladótól a Kö-
zösségen belüli termékértékesítés adómentességét, feltéve, hogy objektív körülmények alapján alátámasztható az, hogy az eladó bizonyítási kötelezettségének nem tett eleget, és tudta vagy tudnia kellett, hogy az általa teljesített ügylettel a vevő által elkövetett adócsaláshoz járult hozzá, és nem tett meg minden tőle telhető ésszerű intézkedést annak érdekében, hogy a csalásban való részvételt elkerülje. 3. Kérdés: Kétségbe vonható-e a héamentes termékértékesítés ténye csupán azon az alapon, hogy egy másik tagállam adóhatósága visszamenőleg, a termékértékesítést megelőző időpontra a vevő közösségi adószámát törli? A harmadik kérdés tehát annak megválaszolására irányul, hogy a Közösségen belüli termékértékesítés adómentessége megtagadható-e az eladótól arra hivatkozással, hogy a vevő héa-azonosítószáma egy másik tagállam által – ugyan a termékértékesítést követően, de az értékesítést megelőző időpontra visszamenőleges hatállyal – törlésre került. A bíróság álláspontja szerint igaz az, hogy a közösségi adószám kiadása az adóalany adójogi helyzetének bizonyítására alkalmas az általános forgalmi adózás szempontjából, egyúttal a Közösségen belüli ügyletek adóellenőrzését is megkönnyíti, azonban a közösségi adószám megléte alaki követelmény, amely – amennyiben a Közösségen belüli termékértékesítés anyagi jogi feltételei teljesülnek – nem kérdőjelezheti meg az adómentességhez való jogot. Az ítéletben foglaltak szerint a tárgyalt ügyben nem vitatott, hogy a vevő közösségi adószáma az ügylet teljesítésének időpontjában érvényes volt (a vevő közösségi adószáma kizárólag ezen időpontot követően, visszamenőleges hatál�lyal került törlésre), és azon tény, hogy a közösségi adószám kiadását megelőzően az olasz adóhatóság a vevő adóalanyi minőségét nem ellenőrizte, nem járhat azzal a következménnyel, hogy egy – a nyilvántartásban bízó –gazdasági szereplőtől az adómentességhez való jog megtagadható legyen. A harmadik kérdésre tehát a bíróság nemleges választ adott, vagyis álláspontja szerint a Közösségen belüli termékértékesítés adómentessége nem tagadható meg az eladótól önmagában azon indoknál fogva, hogy a vevő héa-azonosítószámát egy másik tagállam a termékértékesítést követően, de az értékesítést megelőző időpontjára visszamenőleges hatállyal törölte.
10.
OLVASÓI KÉRDÉSEK Szakmai folyóiratunk előfizetéséhez INGYENES TANÁCSADÓI SZOLGÁLTATÁS is jár! Az általános forgalmi adóval kapcsolatos kérdését
[email protected] e-mail címen várjuk.
Nyílt végű pénzügyi lízing Kérdés Cégünk nyílt végű pénzügyi lízing keretében személygépkocsit venne. Az első lízingdíj a bruttó vételár 60 %-a, a többi 2 évig havonta fizetendő. A maradványérték a bruttó vételár 15%-a. Levonható-e az ÁFA az első és további részleteknél? Válasz Nyílt végű pénzügyi lízing az Áfa tv. 259. § 4. pontja szerint bérbeadásnak,- vételnek minősül. Személygépkocsi bérbeadására vonatkozóan az Áfa tv. 124. §-a az adólevonási jogra vonatkozó korlátozást nem fogalmaz meg. Ennek következtében személygépkocsi nyílt végű pénzügyi lízingje (bérbevétele) esetén az adólevonásra jogra vonatkozó általános szabályok az irányadó, tehát a lízingbeadó abban a mértékben vonhatja le a lízingdíjat (bérleti díjat) terhelő áfát, amilyen mértékben a lízingelt személygépkocsit adóköteles termékértékesítése, szolgáltatásnyújtása érdekében használja. A használat tényét, tartalmát és mértékét a vállalkozásnak kell alátámasztania, amelyre személygépkocsi használata esetén szabályszerűen vezetett útnyilvántartás és a hozzá kapcsolódó dokumentumok együttesen alkalmasak. Az útnyilvántartás útján dokumentálható a használat „men�nyisége”, azaz a személygépkocsi futásteljesítménye, valamint más dokumentumok (pl. feljegyzés, üzleti iratok, stb.) igazolhatják, hogy az útnyilvántartásban szereplő út adólevonásra jogosító tevékenységhez kapcsolódott.
Áfakulcs-Kulcs az áfa összetett rendszeréhez II. évfolyam, ötödik szám, 2016. május A kézirat lezárásának dátuma: 2016. április 25. Kiadja a Fórum Média Kiadó Kft. 1139 Bp., Váci út 91. Tel.: 273-2090 Fax: 468-2917 Felelős kiadó: Győrfi Nóra, ügyvezető igazgató Szerkesztő: Varga Szabolcs Előfizethető a kiadónál. E-mail:
[email protected] Internet: www.forum-media.hu Grafikai kivitelezés: Prime Rate Kft.
11.
