Penta Unió Oktatási Centrum
A belföldi fordított adózás alkalmazásának jogszabályi háttere, indokoltsága, különös tekintettel a mezőgazdasági termékekre
FARKAS ANDREA Forgalmiadó-szakértő Beck Ágnes
2
Tartalomjegyzék
Bevezetés ......................................................................................................................1 1. Az általános forgalmi adó kialakulása, története .................................................2 2. Az általános forgalmi adó mechanizmusa ............................................................3 3. Fordított adózás ......................................................................................................4 3.1. A fordított adózás bevezetésének okai ...................................................................4 3.2 Fordított adózás fogalma ........................................................................................8 3.3 A fordított adózás Európai Unióban alkotott szabályozási háttérre .......................8 3.4 Fordított adózás Magyarországon .........................................................................10 3.4.1 A fordított adózás feltételei................................................................................11 3.4.2 A fordított adózáshoz kapcsolódó számlázási és adófizetési szabályok............13 3.4.3 Fordított adózás hatálya alá tartozó termékek ...................................................14 3.4.3.1 Építés-szerelési munkával létrehozott ingatlanátadások egyes esetei ............14 3.4.3.2 Hulladéktermékek ...........................................................................................15 3.4.3.3 Ingatlanok meghatározott köre választás alapján ...........................................15 3.4.3.4 Adós és hitelező viszonylatában dologi biztosíték funkciójú termékek .........16 3.3.3.5 Felszámolási eljárás vagy más fizetésképtelenséget megállapító eljárás hatálya alatt álló értékesítő termékei .......................................................................................17 3.3.3.6 Vas és acélipari termékek ...............................................................................17 3.4.3.7 Mezőgazdasági termékek ................................................................................18 3.4.4 Fordított adózás alá eső szolgáltatásnyújtások ..................................................28 3.3.4.1 Építési-szerelési és egyéb szerelési szolgáltatások ........................................28 3.3.4.2 Munkaerő-kölcsönzés, személyzet rendelkezésre bocsátása ..........................29 3.3.4.3 Szén-dioxid-kibocsátási kvóták értékesítése ..................................................30 4. Fordított adózás bevezetésének tapasztalatai.....................................................30 Összegzés....................................................................................................................32 Irodalomjegyzék........................................................................................................33
3
„Ezen a világon semmiről sem mondhatjuk, hogy biztos, kivéve a halált és az adót.” (Benjamin Franklin)
Bevezetés Az általános forgalmi adó területén belül a fordított adózás mechanizmusa két nagy csoportra bontható, melyek egymástól jól elkülönülnek, alkalmazásuk illetve bevezetésük is különböző okokra és területekre vezethető vissza. Megkülönböztetünk Közösségen belüli termékértékesítéshez és -beszerzéshez illetve szolgáltatásnyújtáshoz és -igénybevételhez kapcsolódó fordított adózást, melynek alapvető oka az hogy a közösségi hozzáadott értékadó rendszer az adózást a célország elve alapján valósítja meg. A módszer lényege, hogy a terméket megvásárló illetve szolgáltatást igénybevevő fél válik adófizetésre kötelezetté, az ő székhelye illetve gazdasági letelepedése szerinti országban keletkezik hozzáadott értékadó fizetési kötelezettség. A gyakorlatban vizsgálva ez egyszerűsítést jelent az értékesítő felek számára, hiszen így nem válik szükségessé, hogy minden olyan tagállamban regisztrálják magukat forgalmi adó tekintetében adóalanynak, melyekbe értékesítést hajtanak végre. A fordított adózás másik jelentős területe a belföldi fordított adózás, melynek szabályozása és részletezése szakdolgozatom témája. Az állami költségvetés legfontosabb bevételi forrása az adó, ezen belül az általános forgalmi adó jelentős arányt képvisel. A mindennapi életben egyre gyakrabban tapasztalhatóak mind Magyarországon, mind az Európai Unióban visszaélések, melyek az államok költségvetési bevételeit csorbítják. A fordított adózás Magyarországon jellemzően olyan belföldi termékértékesítések és szolgáltatásnyújtások tekintetében került bevezetésre, melyek az adóhatósági ellenőrzések megállapításai alapján jelentős adóelkerülési illetve adócsalási területet jelentettek, ezzel próbálva visszaszorítani a visszaélések számát és volumenét. Dolgozatomat egy rövid általános ismertetővel kezdem, mely az általános forgalmiadó kialakulását, mechanizmusát mutatja be, ezzel kiemelve a fordított adózásban megjelenő különbségeket, annak bevezetését, az azt indokló jogeseteket, melyek mind magyar mind a közösség más tagállamaiban megalapozták a bevezetést.
1
1. Az általános forgalmi adó kialakulása, története A modern gazdaságban állami jövedelmek jelentős forrása a végfogyasztásra vetik ki, ezért elméletileg minden vásárló megfizeti. Az általános fogalmi adó közvetett típusú, kummulatív jellegű indirekt adó, megjelenik a termékértékesítés és a szolgáltatás nyújtás minden fázisában. A mai értelemben ismert és elterjedt általános forgalmi adó kitalálója Maurice Lauré, a francia adóhatóság munkatársa, az adóforma francia neve taxe sur la valeur ajoutée (TVA). Eredetileg 1954. április 10-étől a legnagyobb cégek fizették, később fokozatosan kiterjesztették az összes szektorra. A francia állami adóbevételeknek még mindig ez a legnagyobb, 45%-os forrása. 1962-ben az Európai Bizottság szakértői csoportot hozott létre, melynek feladata a tagállamok adórendszerének áttekintése volt. Az un. Neumark-bizottság a még csak Franciaországban létező hozzáadott értékadó rendszert támogatta, mely rendszer a belső piac fejlődését könnyítette meg azzal, hogy csökkentek az árak, így ezzel növekedett a kereskedelemben a termékek és szolgáltatások mennyisége. Ezen pozitív példa alapján 1967-ben a Tanács elfogadta a forgalmi adókról szóló első és második irányelvet. Az első irányelv a hozzáadottértékadó-rendszerre történő átállást tartalmazta, a második irányelv pedig részletesen szabályozta ennek struktúráját és alkalmazásának módját. Az új rendszernek 1970.január 1-jén kellett volna hatályba lépnie, de a változásokat lassabban lehetett megvalósítani, így a harmadik, a negyedik és az ötödik irányelv is módosította a határidőt. 1977. május 17-én hozták meg a hatodik irányelvet (77/388/EGK), mely hosszú éveken keresztül határozata meg a Közösségi hozzáadottértékadó-rendszerét. Részletesen szabályozta a lényeges kérdéseket: területi, tárgyi, személyi hatály;adóköteles tevékenységek és azok helye; az adó alapja és mértéke; adómentesség és adólevonási jog;
az
adómegfizetésére
kötelezett
személyek
és
kötelezettségeik;
különös
szabályozások (mezőgazdasági termelőkre, idegenforgalmi tevékenységekre vonatkozó rendelkezések). A jogalkotó azt a célt tarotta szem előtt, hogy egyetlen jogforrásban kapjon helyet az áfa-előírások túlnyomó része1.
1
Európai tükör Vértesy László: Hozzáadottérték-adó az Európai Unióban
2
A hatodik irányelvet 2006-tól a Tanács 2006/112/EK irányelve váltotta fel, melyet a Tanács 2006. november 28-i ülésén alkotta meg, amelyben a korábbi döntések összefoglalásra és az új tagországok részére biztosított átmeneti kedvezményekkel együtt egységesítetésre kerültek az eljárási szabályok2 amelynek keretén belül a tagországoknak is meg kellett alkotnia saját általános forgalmi adóra vonatkozó szabályozását. Magyarországon az 1929-es törvényekben megjelenik az "1929. évi XXVIII. törvénycikk az állatforgalmi adó megszüntetéséről, a hús után fizetendő általános forgalmi adóra vonatkozó egyes rendelkezések megváltoztatásáról és a marhalevelek illetékéről". A 2007.évi CXXVII törvény az általános forgalmi adóról. 2008. január 1-ei hatállyal váltotta fel a korábbi 1992. évi LXXIV. törvényt, amely már a harmadik volt az áfa adónem 1988-as bevezetése óta. A hazai áfa szerkezete és rendszere a 77/388/EGK irányelvre, az ún. hatodik áfairányelvre épül.
2. Az általános forgalmi adó mechanizmusa Az általános forgalmi adót az jellemzi, hogy általános, összfázisú, forgalmi típusú, hozzáadott érték és fogyasztói adó3. Azért nevezik általános adónak, mert néhány adómentes szolgáltatásról eltekintve kiterjed a belföldi eredetű áruk és szolgáltatások teljes körére, továbbá az import eredetű termékekre és az export értékesítésre is. Az adókötelezettséget nem befolyásolja, hogy az értékesítést milyen tulajdonformában vagy milyen vállalkozási szervezeti keretek között végzik. Az összefázisú jellegéből adódóan a termékértékesítés és szolgáltatásnyújtás minden szakaszát érinti az általános forgalmi adó, azaz minden állomáson megállapításra és megfzetésre kell kerülnie. Az adóhalmozódás elkerülésének érdekében azonban lehetőség van arra, hogy az eladó fél az általa fizetendő adóból levonja a beszerzései során rá áthárított felszámított adót, így valósul meg a hozzáadottértékadó jelleg, hiszen a mechanizmussal az eladó az áltla hozzáadott munka, anyagok, szolgáltatások stb. értéke után fogja az adót bevallani és megfizetni.
2
A Tanács 2006/112/EK irányelve (2006. november 28) a közös hozzáadottértékadó-rendszerről
3
Vö. Ercsey Zsombor: Általános forgalmi adó Verlag Dashöfer Szakkiadó, Budapest 2010
3
Az általános forgalmi adó azért tekinthető fogyasztási típusú adónak, mert az értékesítési lánc végén a fogyasztó, továbbértékesítés híjján már nem válik adólevonásra jogosulttá, azonban a termék, szolgáltatás megvásárlásakor megfizeti a rá áthárított adó összegét.
3. Fordított adózás 3.1. A fordított adózás bevezetésének okai A fordított adózás általános forgalmi adó tekintetében speciális mechanizmust jelent, melynek bevezetését és alkalmazását több tényező is indokolta és indokolja napjainkban is. A magyarországi kutatások4 azt vélelmezik, hogy a rejtett gazdaság több mint felét számlaadás elmulasztása, fiktív számlák és költség elszámolások, szándékos adócsalás jellemzi. Hazánkban illetve az Európai Unió más országaiban is az adókikerülés több tipikus adókikerülési módszere jelent meg, melyek jellemzően lehetnek csak belföldön működő cégeket érintő láncértékesítési csalások, illete a belföldi láncolatot más közösségi tagállamokban letelepedett társaságok bevonásával kiegészítő ún. karuszeres vagy körhinta jellegű ügyletek. Láncértékesítés során a belföldön működő társaságok értékesítési láncban ugyanannak a terméknek az értékesítését valósítják meg dokumentumok, bizonylatok szintjén, azonban az áru általában egy helyben marad vagy nem is létezik. Sok esetben az értékesítési láncban a termék ára fokozatosan csökken, így a visszaigényelhető adó meghaladja a fizetendő adó összegét. Más tipikusnak mondható esetekben az értékesítő cég a számlakiállítást követően eltűnik anélkül, hogy a fizetendő adó bevallási illetve megfizetési kötelezettségének eleget tenne, így a megrendelő által a számla alapján felszámított általános forgalmi adó átmenetileg meghitelezésre kerül, azonban az a költségvetésbe nem folyik be, így okozva hiányt a visszaigénylés teljesítésekor.
A láncolat közösségen belüli kereskedők bevonásával tovább bonyolítható, ezekben az esetekben is tipikusan megfigyelhető az árumozgás hiánya, illetve az "eltűnő kereskedő" útján elkövetett csalás. Ez utóbbi módszer lényege, hogy kihasználja a közösségen belüli termékértékesítés áfa mentességét a feladó államában, melyet a megrendelőnek kell a rendeltetés szerinti tagállamban bevallania és megfizetnie. A 4
Molnár Gábor Miklós: Az adócsalás (doktori értekezés)
4
közösségen belüli beszerzést követően az első belföldi kereskedő a terméket már belföldi láncban értékesíti tovább, így esetében adófizetési kötelezettség keletkezik. Ez az a pont, ahol a kereskedő rendszerint nem tesz eleget az adóbevallási és adófizetési kötelezettségének, így ez a társaság lesz a "hiányzó kereskedő" a láncban. A fenti konstrukció gyakran értékesítési sorozatokban történik meg ún. "körhinta jellegű csalás" formájában, mely során ugyanazok az árucikkek fordulnak meg többször is a tagállamok között, így a költségvetésből hiányzó összeg a többszörösére emelkedik. Magyarország és az Európai Unió más tagállamainak adóhatóságai is jelentős küzdelmet folytatnak a fenti adókikerülési módszerek feltárásában és az így keletkezett adóhiány behajtásában. Hazánk költségvetésében az áfa, mint bevételi forrás jelentős hányadot képvisel (2530%-os arány az elmúlt években), mely különösen indokolttá teszi, hogy különféle eszközök bevonásával a hiány összege visszaszorításra kerüljön. 1. táblázat Kiemelt adónemek és járulékok nettó bevételei
milliárd Ft-ban
Megnevezés 2010 2011 2012 2013 SZJA 1 767,90 1 382,80 1 498,40 1 504,60 ÁFA 2 313,60 2 219,50 2 747,40 2 809,60 TAO 323,40 316,60 342,30 322,50 Munkaerőpiaci járulék 186,30 185,60 nincs adat nincs adat TB járulékok 2 841,40 3 231,20 3 302,80 3 513,00 EHO 41,20 54,30 108,80 138,70 Jövedéki adó 856,50 875,10 929,40 897,30 Regisztrációs adó 30,00 34,50 nincs adat nincs adat Lakossági illeték 83,50 75,60 nincs adat nincs adat EVA 181,90 172,30 146,50 110,00 Népegészségügyi termékadó nincs adat nincs adat 19,10 18,90 Környezetvédelmi termékdíj nincs adat nincs adat 56,40 48,20 Ágazati különadók nincs adat nincs adat 165,60 9,80 Pénzügyi szervezetek különadója nincs adat nincs adat 84,90 139,10 Kiemelt adó- és járulékbevételek összesen 8 625,70 8 547,50 9 401,60 9 511,70 (forrás: NAV Világa 2010, NAV Évkönyvek 2011-2013 alapján saját készítés) Az adóhatóságok által lefolytatott ellenőrzések az elmúlt években jelentősen növekedtek, megállapításaik alapján egyértelmű, hogy jelentős a költségvetésbe be nem folyó adó összege, melynek visszaszorítása érdekében a korábbiaktól eltérő lépések megtétele vált szükségessé.
5
2. táblázat Áfát is érintő adóellenőrzések számának alakulása
darabban
2010 Kockázati besorolás Magas
Összesen
2011
Befejezett ellenőrzések
Meghiúsúlt vizsgálatok
Összesen
Befejezett ellenőrzések
Meghiúsúlt vizsgálatok
1 202
854
348
5 846
5 319
527
Közepes
568
547
21
6 025
5 863
162
Alacsony
138
137
1
3 440
3 406
34
13
6
7
823
754
69
1 921
1 544
377
16 134
15 342
792
Nem besorolt Összesen
2012 Kockázati besorolás Magas
Összesen
2013
Befejezett ellenőrzések
Meghiúsúlt vizsgálatok
Befejezett Összesen ellenőrzések
Meghiúsúlt vizsgálatok
10 278
10 261
17
9 691
9 319
372
Közepes
5 625
5 597
28
4 799
4 679
120
Alacsony
1 980
1 969
11
2 873
2 817
56
345
340
5
399
376
23
18 228
18 167
61
17 762
17 191
571
Nem besorolt Összesen
(forrás: NAV Világa 2010, NAV Évkönyvek 2011-2013 alapján saját készítés) 3. táblázat Feltárt nettó adókülönbözet összege
ezer Forintban
Feltárt nettó adókülönbözet Kockázati besorolás 2011 2012 2013 Magas 197 136 375 350 515 863 405 098 161 Közepes 63 017 200 36 211 277 19 202 672 Alacsony 13 628 817 6 460 806 12 125 931 Nem besorolt 7 096 831 2 003 016 2 880 562 Összesen 280 879 223 395 190 962 439 307 326 (forrás: NAV Világa 2010, NAV Évkönyvek 2011-2013 alapján saját készítés)
Az adóelkerülő magatartás és az adócsalás bizonyos ágazatokat, mint például az építőipar, mezőgazdasági termékek, számítástechnikai termékek, élelmiszeripar kiemeltebben érint, ezen termékek esetében az általános mértékűnél alacsonyabb adókulcs vagy a fordított adózás bevezetése megfelelő eszköz lehet a visszaszorításra. A fordított adózás bevezetésének szükségességét azzal magyarázzák, hogy a magas kockázatú ágazatok esetén, ahol jellemző a fiktív számlák befogadása és ezek alapján a jogosulatlan áfa visszaigénylés, vagy az olyan ügyletek, amelyekben a vevő a számla áfatartalmát is megfinanszírozza és levonásba helyezi, de számlát kiállító eladó fél az 6
adóhatóság látóköréből eltűnik, a visszaélések megakadályozásának, visszaszorításának egyszerű módja a fordított adózás. Ebben az esetben a közösségen belül beszerzéshez hasonló metódussal, bizonyos feltételek teljesülése mellett az eladó olyan számlát állít ki, ami nem tartalmaz felszámított általános forgalmi adót, az adóbevallási és megfizetési kötelezettség így a vevő kötelezettségévé válik. Ha
majd
a
lentiekben
ismertetett
fordított
adózási
módokat
áttekintjük,
megállapíthatjuk, hogy azok kivétel nélkül a gazdaság olyan szegmenseit fedik le, ahol az áfa rendszer működési mechanizmusának alaptételei jelentős mértékben sérültek, így már a klasszikusnak tekinthető ellenőrzési módszerekkel nem volt korábban kordában tartható, így az adott terület visszaélései érezhető módon befolyásolják a központi költségvetés bevételi oldalának alakulását.
Az adóhatóság az elmúlt években több olyan újonnan bevezetett eszközt alkalmazott, amely segíthet abban, hogy csökkenjen a magas kockázatú adózók száma, akik esetében például már alapításkor látható, hogy olyan tulajdonosi körrel vagy ügyvezetéssel rendelkeznek, ami korábban, más társaságok adózásában aggályosnak mutatkozott, ilyen a KOCKERD néven ismert kockázatelemző kérdőív és az akár ennek alapján elrendelt fokozott adóhatósági felügyelet is.
Közösségen belüli tranzakciókat és láncolatokat is érintő ellenőrzések során a negatív VIES (Áfa-információs Csererendszer) eltérsek esetén, mely azt mutatja, hogy az ügyletben érintett felek ne azonos módon és összegben vallották be az adóhatóságaik felé azáltaluk folytatott közösségi tranzakciók összegét, lehetőség nyílik az EUROFISC-kel (Nemzetközi Adatcsere Mechanizmus) történő együttműködésre, mellyel lehetősg van egy korai riasztó rendszer kialakítására és ezzel egy célzott állomány gyors információcseréjét biztosító hálózat kialakítására és működtetésére.
2015-től bevezetésre kerül a EKÁER (Elektronikus Közúti Áruforgalom Ellenőrző Rendszer), melynek célja a jogkövető piaci szereplők pozíciójának erősítése, az áruforgalom átláthatósága, a gyakran emberi egészséget veszlyeztető élelmiszerekkel kapcsolatos visszaélések kizárása és nem utolsó sorban az adóelkerülők adóhatóság eltali kiszűrése. Az EKÁER-rel nyomon követhetővé válik az áruk tényleges útja, mert a szállítással kapcsolatos adatokat (áru megnevezése, mennyisége, címzett, feladó adatai, szállító jármű rendszáma stb) még a fuvarozás megkezdése előtt rögzíteni kell a 7
rendszerben. Az általános bejelentési szabályoktól szigorúbb, azaz alacsonyabb mennyiségi és értékbeli korlát vonatkozik a kockázatos termékek körére, esetükben a közúti fuvarozás tényét az alacsonyabb határértékek átlépése esetén rögzíteni kell a rendszerben. Az élelmiszeripari termékek esetén az EKÁER regisztrációt megelőzően szükséges a FELIR (Élelmiszerlánc-felügyeleti Információs Rendszer) rendszerben is regisztrálni a termékeket és az árumozgást. Az EKÁER rendszer bizonyos mentességekkel a közúti áruforgalom jelentős hányadára kiterjed, meghatározott biztosítéknyújtási kötelezettség terheli az áru tulajdonosát, illetve súlyos szankciók szabhatóak ki a bejelentés nélkül, igazolatlan eredettel fuvarozott áruk esetén, mely várhatóan elrettenti a fiktív ügyletekkel ezidáig adóhiányt okozókat a későbbiekben5.
3.2 Fordított adózás fogalma A fordított adózás lényege az általános szabállyal szemben, hogy a terméket beszerző, illetve a szolgáltatást igénybe vevő adóalany, más néven a megrendelő számolja el az adóhatósággal az áfa-összeget. A gyakorlatban ez azt jelenti, hogy a vevő az eladó részére csak a nettó ellenértéket fizeti meg, és a saját bevallásában fizetendő adóként tünteti fel azt az adóösszeget, amelyet az általános szabályok szerint az eladónak kellene fizetendő adóként bevallania. A fordított adózás alkalmazása biztosítja, hogy a hozzáadottérték adó a fogyasztás helye (a vevő székhelye) szerinti tagállam költségvetését gyarapítsa, rendszere már 2008-as adóévet megelőzően is alkalmazásra került a magyar szabályozásban.
3.3 A fordított adózás Európai Unióban alkotott szabályozási háttérre Az Európai Bizottság 2006. év májusában elkészített javaslatában is központi elemként jelent meg a fordított adózás az adóelkerülés megakadályozásában.6 Az ún. 6-os direktívát felváltó, 2006/112/EK rendelet 193-205. cikkben foglalt fordított adózási rendre vonatkozó rendelkezéseket kötelesek a tagállamok, így hazánk is a jogszabályaiban érvényesítetni. Kötelező jelleggel a 194-199. cikkekben nevesített
5
ekaer.hu tájékoztató COM (2006) 254
6
8
esetekben teszi az irányelv kötelezővé a fordított adózás alkalmazását, melyeket a magyar szabályozás 2008-tól át is vett. Az irányelv 199. cikke szerint a tagállamok előírhatják (nem kötelező érvényű a tagállamok részére), hogy a héa megfizetésére terméket beszerző, szolgáltatást igénybevevő legyen a kötelezett. Az irányelv a következő esetekben ad erre lehetőséget: a) építési szolgáltatások, ideértve az ingatlanhoz kapcsolódó javítási, tisztítási, karbantartási, átalakítási és bontási szolgáltatásokat, valamint a 14. cikk (3) bekezdése értelmében termékértékesítésnek minősülő építési munkák átadása; b) az a) pontban szereplő tevékenységeket végző személyzet biztosítása; c) a 135. cikk (1) bekezdésének j) és k) pontjában említett ingatlan értékesítése, amennyiben az értékesítő a 137. cikk értelmében az értékesítésre adófizetési kötelezettséget választott; d) a VI. mellékletben felsoroltak szerinti használt anyagok, adott állapotukban újrafelhasználásra alkalmatlan használt anyagok, törmelék, ipari és nem ipari hulladék, anyagában hasznosítható hulladék, részben feldolgozott hulladék értékesítése, valamint az ott meghatározott termékek értékesítése és szolgáltatások nyújtása; e) biztosítékként adott termékek átadása az egyik adóalany által egy másik adóalany részére, a biztosíték érvényesítéseként; f) a tulajdonjog fenntartás megszüntetését követően termék értékesítése az engedményes részére és e jognak a gyakorlása; g) ingatlanvagyonnak a végrehajtó által kényszereladási eljárás keretében történő értékesítése.
A fenti lehetőségeken túl az irányelv külön eljárás keretében átmeneti időszakra további esetekben is jóváhagyhatja a fordított adózás alkalmazását, melyek a 395 cikk alapján valósulhatnak meg
(1) A Tanács, a Bizottság javaslata alapján, bármelyik tagállamot egyhangúlag felhatalmazhatja arra, hogy az ebben az irányelvben foglaltaktól eltérő különös intézkedéseket vezessen be az adóbeszedés egyszerűsítésére, vagy egyes adócsalások és - kikerülések megelőzésére. Az adóbeszedés egyszerűsítését szolgáló intézkedések a végső fogyasztói szinten beszedett tagállami adóbevétel teljes összegét csak elhanyagolható mértékben befolyásolhatják.
9
(2) Az (1) bekezdésben említett intézkedéseket bevezetni kívánó tagállam kérelmet küld a Bizottsághoz, és megad számára minden szükséges információt. Ha a Bizottság úgy ítéli meg, hogy nem rendelkezik minden szükséges információval, a kérelem beérkezésétől számított két hónapon belül felveszi a kapcsolatot az érintett tagállammal, és meghatározza, hogy milyen kiegészítő információra van szüksége. Amint a Bizottság úgy véli, hogy a kérelem elbírálásához általa szükségesnek tartott minden információ a rendelkezésére áll, egy hónapon belül értesíti a kérelmező tagállamot, és a kérelmet eredeti nyelven továbbítja a többi tagállamnak. (3) A (2) bekezdés második albekezdésében említett értesítéstől számított három hónapon belül a Bizottság benyújtja a Tanácshoz a megfelelő javaslatot vagy a kifogásait ismertető közleményt, ha ellenzi a kért eltérést. (4) A (2) és (3) bekezdésben megállapított eljárásnak a kérelem Bizottsághoz történő beérkezésétől számított 8 hónapon belül minden esetben be kell fejeződnie.
3.4 Fordított adózás Magyarországon Már az általános forgalmi adóról szóló 1992. évi LXXIV. törvény is ismerte a fordított adózás
alkalmazását
belföldi
ügyletek
tekintetében,
azonban
csak
a
hulladékkereskedelemben érintett adóalanyok alkalmazták. 2008. január 1-jétől az új Áfa-törvény 142. §-a alapján bővült a fordított adózás alá eső belföldi ügyletek köre, így jelenleg a következő ügyletek körében alkalmazható a módszer: •
az építési szerződés alapján történő ingatlanátadás,
•
ingatlanhoz kapcsolódó építés-szerelési, fenntartási, takarítási, tisztítási, karbantartási, javítási, átalakítási és bontási szolgáltatások nyújtása,
•
az építési szerződés alapján átadásra kerülő ingatlanhoz, továbbá az ingatlanhoz kapcsolódó – az előző pontban megnevezett – szolgáltatásokhoz történő munkaerő
kölcsönzése,
kirendelése,
illetőleg
személyzet
rendelkezésre
bocsátása, •
egyes hulladéktermékek értékesítése a 6.számú melléklet alapján,
•
újnak nem minősülő ingatlan értékesítése, nem beépítés alatt álló ingatlan értékesítése, illetőleg építési teleknek nem minősülő földterület értékesítése, ha az értékesítő adóalany az ilyen értékesítései vonatkozásában az általános szabályok szerinti adózást választotta, 10
•
az adós és hitelező viszonylatában olyan termék értékesítése, amely dologi biztosítékként lejárt követelés kielégítésének érvényesítésére irányul,
•
a vállalkozásban tárgyi eszközként használt termék és egyéb, a teljesítésekor szokásos piaci árát tekintve 100 ezer forintnak megfelelő pénzösszeget meghaladó termék értékesítése, ha az értékesítő adóalany felszámolási vagy bármely más, fizetésképtelenségét jogerősen megállapító eljárás hatálya alatt áll,
•
üvegházhatású gáz kibocsátására jogosító kvóták értékesítése,
•
mezőgazdasági termékek értékesítése a 6/A számú melléklet alapján
•
vas és acélipari termékek értékesítése a 6/B számú melléklet alapján
Ha a 142.§-ban felsorolt termékértékesítéseket és szolgáltatásnyújtásokat áttekintjük, hogy Magyarország szinte valamennyi lehetőséggel élve bevezette a belföldi ügyletekre a fordított adózást. Ezen túlmenően a 2012. július 1-től a gabona kereskedelemre is bevezette a fordított adózási módot. Magyarország élt a lehetőséggel, 2011-ben előzetes engedélyeztetési eljárás során fordult az Európai Bizottsághoz, hogy a mezőgazdasági termékek forgalmazását illetően bevezethesse a fordított adózást. A Bizottság a kérelmet jóváhagyta, a változásokat első ízben az elkövetkezendő két évben átmeneti jelleggel léptette az áfa törvény hatályba, majd ezt meghoszabbítva 2018.decemer 31-ig teszi lehetővé. A mezőgazdasági termékekhez hasonlóan problémás termékkör hazánkban a vas és acélipari termékek köre, így a fenti lehetőséggel Magyarország ezen termékek körében is élt, azaz 2015. január.1-től várhatóan szintén 2018. decemberi 31-ig a fordított adózás mechanizmusa alakalmazandó.
3.4.1 A fordított adózás feltételei Az ügylettípusok részletezése előtt érdemes kitérni arra, hogy milyen adózói kör alkalmazhatja a belföldi fordított adózás mechanizmusát. Az ügylet teljesítésében érintett feleknek két fontos kritériumnak kell megfelelniük: •
belföldön nyilvántartásba vett adóalanynak kell lenniük
•
nem rendelkezhetnek olyan törvényben szabályozott jogállással, amely alapján tőlük az adófizetés ne lenne követelhető
11
A fenti feltételrendszer logikusnak és kézenfekvőnek tűnik, hiszen csak így biztosítható, hogy az adófizetés megtörténjen. Az hogy mely adózók tartozhatnak a második feltételként nevesített jogállás alá, további magyarázatot, részletezést kíván. Az áfatörvény az eva alanyokat külön nevesíti, mint belföldön nyilvántartásba vett adóalanyok, akik esetében a fordított adózás alkalmazható abban az esetben is, ha az eva alany teljesíti az értékesítést illetve abban az esetben is, amikor az eva alany részére történik termékértékesítés vagy szolgáltatásnyújtás. Egyértelműen kizárható a fordítottan adózók köréből a magánszemély vevő, az alanyi adómentes státuszú adózó, a kizárólag mezőgazdasági tevékenységet folytató különleges
jogállásó
adóalany.
Esetükben
a
teljesített
termékértékesítés
és
szolgáltatásnyújtás után a hagyományos módon fel kell számítani az áfát, melyet az értékesítő fél szerepeltet az adóbevallásába és ő fizeti meg az adóhatóság felé. Az Áfatörvény szerint a tevékenység közérdekre való tekintettel vagy speciális tevékenység esetében adómentes tevékenységet végzőknek viszont a jogállása nem zárja ki a fordított adózást. Ezen adóalanyok nem a jogállásuk, hanem a tevékenységük miatt nem fizetnek áfát, de mint fordított adózás alá eső ügyletek címzettjei, adófizetésre kötelezettek. Ugyancsak megfelel a fordított adózás személyi feltételeinek többek között az utazásszervezőre, viszonteladóra vonatkozó speciális szabályok szerint adózó adóalany is. A jogállásbeli feltételek megerősítése érdekében az Áfatörvény lehetőséget biztosít arra, hogy bármely fél nyilatkozatot kérhessen partnerétől illetve az adóhatóság tájékoztatását kérje. A jogállásbeli megítélésen túl az újnak nem minősülő ingatlanok értékesítése esetén kérhető tájékoztatás az adóhatóságtól arra vonatkozóan, hogy az értékesítő fél élt-e illetve milyen terjedelemben élt választási lehetőségével azaz általános szabályok szerinti adózást választott-e ezen tevékenységére vonatkozóan. Fontos kiemelni és figyelemmel lenni arra a körülményre, hogy a fordított adózás feltételeinek fennállását ügyletenként kell vizsgálni, melynek értékesítési láncolatok, vagy alvállalkozók igénybevétele esetén kiemelt szerepe van az egyes értékesítések felek közötti elszámolásában. Előfordulhat olyan eset, amelyben egy magánszemély vásárol fordított adózás alá tartozó termékét (például gabona vagy hulladéktermék) vagy vesz igénybe olyan szolgáltatást (például generálkivitelező által nyújtott építőipari szolgáltatás), amely adóalany felek között a fordítottan adózna, de ilyen esetekben, mivel nem minősül adóalnynak számára az általános áfa szabályok alkalmazásával kell
12
számlát kibocsátani. Az ezen értékesítést megelőző értékesítések azonban, ha azok adóalanyok között történnek, már a fordított adózás szabályai szerint adóznak.
3.4.2 A fordított adózáshoz kapcsolódó számlázási és adófizetési szabályok A fordított adózáshoz, mint általánostól eltérő adózási formához kiegészítő szabályozás tartozik számlakiállítás és adófizetési kötelezettség keletkezésének tekintetében. Számlakiállításnál további kötelezően feltüntetendő tartalmi elemekkel egészül ki a bizonylat7: •
a termék értékesítőjének, szolgáltatás nyújtójának adószáma
•
a termék beszerzőjének, szolgáltatás igénybevevőjének adószáma
•
áthárított adó feltüntetése helyett a "fordított adózás" kifejezés
Az adófizetési kötelezettség keletkezése sem azonos az általános módón, egyenesen adózó termékek és szolgáltatások adófizetési kötelezettségével. Az első fontos eltérés, hogy fordított adózás esetén az előlegfizetés nem keletkeztet adózási pontot, azaz nem keletkezik adófizetési kötelezettség, így az áfabevallásban sem szerepel az előleg. Az Áfatörvény a fizetendő adó megállapítására külön szabályozást tartalmaz8, mely szerint akkor keletkezik adófizetési és ezzel adóbevallási kötelezettség, amikor az alábbi három esemény közül a leghamarabbi bekövetkezik: •
az ügylet teljesítését igazoló számla vagy egyéb okirat kézhezvétele
•
az ellenérték megtérítése
•
a teljesítést követő hónap tizenötödik napja
Abban az esetben, ha az adófizetésre kötelezett jogállásában változás következik be, ai miatt tőle az adófizetés nem lenne követelhető, vagy ha az adófizetésre kötelezettől a tartozását átvállalták a fizetendő adót a fentiektől eltérően a jogállás-változást megelőző napon illetve a tartozás átvállalás napján kell megállapítani.
7 8
Áfatörvény 169. § Áfatörvény 60. §
13
3.4.3 Fordított adózás hatálya alá tartozó termékek 3.4.3.1 Építés-szerelési munkával létrehozott ingatlanátadások egyes esetei Az áfatörvény a fordítottan adózó termékértékesítési ügyletként határozza meg az építési-szerelési munkával létrehozott ingatlanátadások egyes eseteit. Az ebbe a körbe tartozó termékértékesítések nem tekinthetőek a hagyományos értelembe vett termékértékesítésekkel azonosnak, mert jellemzően építési, kivitelezői vagy vállalkozói szerződések teljesítéseként jönnek létre. Maga az ingatlan mint fogalom meghatározása sem egyszerű, hiszen az Áfatörvény erre vonatkozóan nem tartalmaz fogalmat, körülhatárolásához a Polgári Törvénykönyv9 szerinti ingatlant kell érteni. A Ptk nem tartalmazza az ingatlan definícióját, a jogelmélet azonban egységes abban, hogy ingatlannak azok a dolgok minősülnek amelyek állaguk sérelme nélkül egyáltalán nem vagy csak jelentős értékvesztéssel helyezhetők át másik helyre. Ingatlannak minősülnek továbbá a már gyökeret eresztett növények és a folyók hordalékai is. Ezen az jogelméleten túl az épületek és építmények fogalmi meghatározásában az épített környezet alakításáról és védelméről szóló10 törvény nyújt segítséget. Épület: jellemzően emberi tartózkodás céljára szolgáló építmény, amely szerkezeteivel részben vagy egészben teret, helyiséget vagy ezek együttesét zárja körül meghatározott rendeltetés
vagy
rendeltetésével
összefüggő
tevékenység,
avagy
rendszeres
munkavégzés, illetve tárolás céljából. Építmény: építési tevékenységgel létrehozott, illetve késztermékként az építési helyszínre szállított, - rendeltetésére, szerkezeti megoldására, anyagára, készültségi fokára és kiterjedésére tekintet nélkül - minden olyan helyhez kötött műszaki alkotás, amely a terepszint, a víz vagy az azok alatti talaj, illetve azok feletti légtér megváltoztatásával, beépítésével jön létre (az építmény az épület és műtárgy gyűjtőfogalma). A fentiek alapján nem csupán a klasszikus értelemben vett épületek tekintendőek ingatlannak az Áfatörvény rendszerében, hanem az egyéb építmények is, melyek lehetnek csővezetékek, elektromos berendezések, tartósan rögzített tartályok illetve például kutak is. Fontos körülmény és vizsgálandó szempont az e pont alá történő besorolásnál, hogy az átadott ingatlant az ingatlan-nyilvántartásba bejegyzik-e. Nem csupán a tulajdoni lapon
9
2013. évi V.törvény a Polgári törvénykönyvről 1997. évi LXXVIII. törvény az épített környezet alakításáról és védelméről
10
14
történő felvezetés számít azonban, hanem minden egyéb bejegyzés, amit az ingatlannyilvántartás más részén történik, például térképrajzon.
3.4.3.2 Hulladéktermékek A hulladékkereskedelem hazánkban a belföldi fordított adózás úttörőjének tekinthető, hiszen már 2006 óta adózik a hagyományostól eltérő mechanizmussal. Az Áfatörvény 6. számú melléklete taxatíven, VTSZ számok megjelölésével határozza meg, hogy mely termékek körét érti a hulladékok alatt, hiszen ennek meghatározása az eladó és a vevő oldaláról tekintve nem azonos. Az eladó által hulladékként kezelt anyagok rendszerint a vevők irányából alapanyagként jelennek meg, melyet tovább feldolgozva, az anyagot módosítva új termék előállításának során használnak fel.
3.4.3.3 Ingatlanok meghatározott köre választás alapján Az Áfatörvény az ingatlanokat két csoportba sorolja, lehetnek beépített és beépítetlen ingatlanok. Mely ingatlanok tartozhatnak a fordított adózás hatálya alá? Beépített ingatlan illetve ingatlanrész és az ehhez tartozó fölrészlet értékesítése, kivéve azon eseteket, ahol az ingatlan rendeltetésszerű használatbavétele még nem történt meg, illetve ha meg is történt a használatbavétel, annak jogerőre emelkedése óta még nem telt el 2 év. A használatbavételt a használatbavételi engedély vagy a használatbavétel hallgatással történő tudomásul vétele jelenti. Beépítetlen ingatlan illetve ingatlanrész, kivéve az építési telek vagy telekrész. A fent nevesített ingatlanok értékesítése az Áfatörvény értelmében adó alóli mentességet élvez a tevékenység egyéb sajátos jellegére tekintettel, a kivételek esetén pedig a hagyományos adózási metódus alkalmazandó. Az adó alóli mentességek esetén azonban az adózó választási lehetőséggel élhet, így választhatja az általános szabályok szerinti adózást, amely fordított adózási mechanizmust jelent ezen ingatlanok tekintetében. A választást jól meg kell fontolni, hiszen attól a választás évét követő ötödik naptári év végéig nem lehet eltérni. Lehetőség van arra, hogy külön-külön vagy esetleg együttesen gyakorolja az általános szabályok szerinti adózást az adóalany a lakóingatlanok illetve lakóingatlannak nem minősülő ingatlanok esetén. 15
Azt hogy mit minősíthetünk lakóingatlannak az Áfatörvény definícója segítségével határolhatjuk be. Lakóingatlan a lakás céljára létesített és az ingatlan-nyilvántartásban lakóház vagy lakás megnevezéssel nyilvántartott vagy ilyenként feltüntetésre váró ingatlan. Nem minősül lakóingatlannak a lakás rendeltetésszerű használatához nem szükséges helyiség még akkor sem, ha az a lakóépülettel egybeépült, így különösen: a garázs, a műhely, az üzlet, a gazdasági épület. A fentiekből látható, hogy nem az ingatlan tényszerű használatának van jelentőssége, hanem annak, hogy milyen módon került az ingatlan-nyilvántartásba bejegyzésre illetve annak, hogy lakás céljára létesítsék, ami első sorban a használatbavételi engedélyből állapítható meg.
Annak eldöntése, hogy érdemes-e az adókötelezettség választása igen nagy körültekintést igényel és egyértelműen függ attól, hogy az ingatlant kinek kívánja és fogja adott társaság értékesíteni.. Elsődleges szempont, hogy az adókötelezettség választása esetén, az ingatlanon realizált haszon után áfát kell fizetni, amely a végső felhasználónak
történő
értékesítésekor
árnövekedést
okozhat,
ha
nem
tudja
visszaigényelni a rá áthárított adót. Ugyanakkor, ha adókötelesen kerül értékesítésre az ingatlan, akkor a beszerzéskor az áthárított, vagy a saját maga által megállapított adó levonható, amely a pénzügyi likviditásra lehet kedvező hatású.
3.4.3.4 Adós és hitelező viszonylatában dologi biztosíték funkciójú termékek Az adós és hitelező viszonylatában a belföldi fordított adózás alá tartozik a követelés kielégítésére irányuló dologi biztosíték értékesítése. Tipikusan ilyen ügyletek a zálógszerződések,
zálogügyletek
fedezeteként
szereplő
ingó
vagy
ingatlan
vagyontárgyak értékesítése. A folyamat kétlépcsős, elsőként a zálogtárgy tualjdonosa (adós) értékesít a zálogjogosult (hitelező) számára, majd ezt követően a hitelező harmadik személy felé. A fordított adózás kérdése csak abban az esetben merül fel, ha az adós adóalanynak minősül.
16
Ha a dologi biztosíték tárgya ingatlan, mely alapvetően az Áfatörvény adó alóli mentes kategóriájába tartozik, abban az esetben csak akkor lehet fordítottan adózó az ügylet, ha az eladó (az adós) adókötelessé tette az ingatlan értékesítését. Ha a dologi biztosíték tárgya beépítés alatt álló ingatlan, új ingatlan vagy építési telek, akkor a főszabály szerint is áfaköteles, és ezért tartozik a fordított adózás alá.
3.3.3.5 Felszámolási eljárás vagy más fizetésképtelenséget megállapító eljárás hatálya alatt álló értékesítő termékei Fordított adózás alá esik az is, ha fizetésképtelenséget jogerősen megállapító eljárás hatálya alatt álló adózó tárgyi eszközt értékesít, vagy olyan tárgyi eszköznek nem minősülő egyéb értéket illetve szolgáltatást nyújt, amely a 100.000 forintot meghaladja. Fontos kiemelni, hogy amikor a termékértékesítés felszámolási vagy egyéb fizetésképtelenséget jogerősen megállapító eljárás hatálya alatt történik, akkor a fordított adózás tárgyi eszköz értékesítés során mindig alkalmazandó, függetlenül annak értékhatárától. A 100.000 forintot meghaladó érték csak a tárgyi eszköznek nem minősülő egyéb termékek esetén releváns.
3.3.3.6 Vas és acélipari termékek 2015.01.01-től az Áfatörvény 6/B számú mellékletében taxatíve, VTSZ számok megjelölésével felsorolt vas és acélipari termékek körének esetében is bevezetésre került a fordított adózás mechanizmusa, mely várhatóan 2018.12.31-ig marad majd hatályban. A bevezetés indoka ezen termékkörök esetében is az, hogy a kereskedelmük elérte azt a problémás szintet, amelynél már be kell avatkozni, hiszen jelentős adóhiányt okoznak a költségvetés számára. A Magyar Vas-és Acélipari Egyesülés becslései alapján az építkezéseken és az építőiparon kívül felhasznált vassal és acéltermékekkel kapcsolatos áfacsalás értéke éves szinten eléri az 5-6 milliárd forintos összeget. A rendelkezés hatására várhatóan jelentősen csökkenni fog a piaci szereplők száma és tisztulni fog az ágazat.
17
A fordított adózás szabályait a 2015.01.01-én vagy azután történt értékesítések esetén kell alkalmazni, átmeneti szabályok segítenek az ezt megelőzően fizetett előlegek tekintetében az elszámolás, számlázás megvalósításában11
Hasonlóan a mezőgazdasági termékekhez az áfabevallásban mind az eladóknak, mind a vevőknek nyilatkozatot kell tenniük az alábbi adatokról
A termékértékesítőnek nyilatkozni kell: •
vevő adószámáról
•
termékértékesítés teljesítésének a napjáról
•
termék megnevezése VTSZ számmal megjelölve
•
értékesített termék kg-ban meghatározott mennyiségéről VTSZ szám szerinti bontásban
•
adóalapjáról (ezer forintra kerekítve)
A termékbeszerzőnek nyilatkozni kell: •
értékesítő adószámáról
•
termékértékesítés teljesítésének a napjáról
•
termék megnevezése VTSZ számmal megjelölve
•
beszerzett termék kg-ban meghatározott mennyiségéről VTSZ szám szerinti bontásban
•
adóalapjáról (ezer forintra kerekítve)
3.4.3.7 Mezőgazdasági termékek 2012.07.01-i hatállyal kerültek a mezőgazdasági termékek a fordítottan adózó termékek körébe, elsőként csak meghatározott 2 éves időtartamra, melyet 2014-ben módosítottak így 2018.12.31-ig alkalmazandó ezen termékek esetén a fordított adózás. A bevezetés indoka nyilvánvalóan gazdaságot fehérítő célzat volt, hiszen az ágazat szereplőinek véleménye szerint jelentős, közel 30%-os volt a feketegazdaság aránya a gabonakereskedelemben. Ez az ijesztően magas arány sokak szerint veszélyeztette a normál kereskedelem menetét, a tisztességesen termelő gazdák és kereskedők
11
Áfatörvény 289. §
18
működését és megélhetését egyben az ágazat versenyképességét és a gazdaság szereplőinek adómorálját.
Az Áfatörvény 6/A. melléklete taxatíven, VTSZ számok megjellésével felsorolja, hogy mely termékek tartoznak ebbe a körbe. A termékbesorolásnál a Kereskedelmi Vámtarifa 2002.07.31. napján érvényes besorolási rendje tekintendő irányadónak. 4.táblázat Fordíottan adózó mezőgazdasági termékek köre Megnevezés VTSZ szám Kukorica 1005 Búza és kétszeres 1001 Árpa 1003 Rozs 1002 Zab 1004 Triticale 1008 90 10 Napraforgó-mag, törve is 1206 00 Repce- vagy olajrepcemag, törve is 1205 Szójabab, törve is 1201 (forrás: Áfatörvény 6/A számú melléklete)
Az árumozgások és a kereskedelem jobb átláthatósága érdekében, azon túl hogy fordított adózás került bevezetésre a fenti termékek esetében az adóalanyoknak az áfabevallásban kiegészítő jelleggel adatot kell szolgáltatniuk az általuk beszerzett és értékesített termékek vonatkozásában. Az adatszolgáltatás az alábbiakat tartalmazza: A termékértékesítőnek nyilatkozni kell: •
vevő adószámáról
•
termékértékesítés teljesítésének a napjáról
•
termék megnevezése VTSZ számmal megjelölve
•
értékesített termék kg-ban meghatározott mennyiségéről VTSZ szám szerinti bontásban
•
adóalapjáról (ezer forintra kerekítve)
19
A termékbeszerzőnek nyilatkozni kell: •
értékesítő adószámáról
•
termékértékesítés teljesítésének a napjáról
•
termék megnevezése VTSZ számmal megjelölve
•
beszerzett termék kg-ban meghatározott mennyiségéről VTSZ szám szerinti bontásban
•
adóalapjáról (ezer forintra kerekítve)
Az adózási mechanizmus megváltoztatása illetve bizonyos termékek körének kijelölése az általánostól eltérő szabályozás bevezetése a gyakorlatban rengeteg kérdést vet fel, átmeneti szabályok alkalmazása válik szükségessé illetve a bevezetést követő hónapok a felmerült kérdések tisztázásával a módszer gyakorlatba történő átültetésével telnek.
Az alábbi kérdéskörök, jogesetek merültek fel: Átmeneti rendelkezések köre12 Elsőként az tisztázandó, hogy a fordított adózást azon ügyletek körében kell alkalmazni, amelyek teljesítési időpontja 2012.07.01 napjára esik vagy azt követi. Ez a tényállás egyértelmű, de felmerül a határnapot megelőzően fizetett előlegek kérdése, hogyan kell ezeket elszámolni, milyen számlát és mikor kell kiállítani? Általánosságban elmondható, hiszen az Áfatörvény13 is ezt tekinti alpvetőnek, hogy a vevő fél által fizetett előleg bruttó összegnek minősül, mely tartalmazza a fizetendő adó arányos összegét. Ebből a feltételezésből kiiundulva az alábbi példán mutatom be, hogy a 2012.07.01 után megvalósuló teljestés esetén a korábban fizetett előleg elszámolása milyen módon történik: 1. ábra
Előleg elszámolása az átmeneti rendelkezések tükrében Előleg fizetés Teljesítés dátuma Bizonylat kelte Fizetési határidő Fizetett ellenérték Megnevezés Előleg
12 13
Nettó összeg
2012.06.15 2012.06.20 2012.06.15 500 000
Áfa összeg Bruttó összeg 393 701 106 299 500 000
Áfatörvény 276. § Áfatörvény 59. § (2)
20
Végeszámlázás teljesítéskor Teljesítés dátuma Bizonylat kelte Fizetési határidő Fizetendő ellenérték
2012.07.15 2012.07.16 2012.07.31 500 000
Megnevezés Nettó összeg Áfa összeg Bruttó összeg Termékértékesítés 1 000 000 1 000 000 Előleg levonás -393 701 -106 299 -500 000 Fizetendő 606 299 -106 299 500 000 Mikor keletkezik az adózónak nyilatkozattételi kötelezettsége az általa beszerzett gabonáról, ha ahhoz előlegfizetés is kapcsolódott? Adófizetési kötelezettség alapesetben az Áfatörvény szabályozása alapján a teljesítéskor keletkezik14. Eltérő rendelkezést tartalmaz azonban előlegfizetés esetére a jogszabály, mely szerint a fizetendő adót az előleg jóváírásakor, kézhezvételekor kell megállapítani15. Mindezen előírásokat a fordított adózás esetén kiegészíti illetve módosítja egy különleges szabályozás, mely szerint abban az esetben, ha a termék vásárlója illetve a szolgáltatás igénybevevője az adófizetésre kötelezett, az alábbi három esemény közül a leghamarabbi bekövetkezésekor keletkezik adófizetési kötelezettség: •
az ügylet teljesítését tanúsító számla vagy okirat kézhezvétele
•
az ellenérték megtérítése
•
a teljesítést követő hónap 15. napja16
A fentiekből könnyen levezethető, hogy abban az esetben, ha a vevő előleget fizet nem keletkezik adófizetési kötelezettség, hanem csak akkor, amikor a termék értékesítése megvalósul és az eladó által az előleg levonásával és a fizetendő végösszeg megállapításával kiállított számlát kézhez veszi vagy kiegyenlíti vagy a teljesítést követő hónap 15. napja bekövetkezik. Így az előbbi három dátum közül az adófizetési kötelezettség napját meghatározó dátum lesz a nyilatkozattételi kötelezettségének meghatározó dátuma is, azaz abban az adóbevallásában kell nyilatkozatot tennie a beszerzett gabonával kapcsolatban, amelyikben az eladótól kapott végszámlát szerepelteti. 14
Áfatörvény 56. § Áfatörvény 59. § 16 Áfatörvény 60. § 15
21
Különleges jogállású esetként felmerülhet olyan tranzakció, amelyben a vevő a teljesítés teljes ellenértékét előlegként kifizeti. Ebben az esetben adóbevallási illetve nyilatkozattételi kötelezettséget fog keletkeztetni maga az előlegfizetés, hiszen az ellenérték megtérítése megvalósul.
A kereskedelmi forgalomban kapható pattogatni való kukorica illetve különféle napraforgómagok a fordított adózás hatálya alá tartoznak-e17? A konkrét termékek esetében a pontos előállítási mód és ezen túl a pattogatni való kukorica esetében a felhasznált kukorica fajtájának ismeretében lehet meghatározni, hogy az adott termék melyik VTSZ alá sorolandó, s így értékesítésére a fordított adózás alkalmazandó-e. Az azonban minden esetben vizsgálandó, hogy ki ezen termékek vásárlója, hiszen, ha nem adóalany vevőről beszélünk a fordított adózás az alanyi feltételek megvalósulása híjján fel sem merülhet. Ha a vevő személye tisztázott, akkor a Kereskedelmi Vámtarifa fogalmait és besorolási szabályait kell megvizsgálni. Kukorica esetén18 1005 KUKORICA 1005 10 - Vetőmag 1005 90 - Más Több fajta kukorica ismert, amelyeknél a szemek színe többféle (aranysárga, fehér, néha pirosas-barna vagy tarka) és az alakjuk is különféle (gömbölyű, hosszúkás, lapos stb.). Nem tartozik ide a főzni való csemegekukorica (7. Árucsoport). Alszámos magyarázat 1005 10 alszám alkalmazásában a "vetőmag" meghatározás csak olyan kukoricaszemet jelent, amely az illetékes nemzeti hatóság szerint vetési célra szolgál.
A nem főzni való kukorica – megmunkálását tekintve csupán hántolatlan vagy másképpen meg nem munkált – az 1005 vámtarifaszám alá tartozik, azaz e termék értékesítése a fordított adózás hatály alá esik.
17 18
Adóhatóság 2012.07.13-án közzétett tájékoztatása A 4002/2013. tájékoztatás 1. számú melléklete Harmonizált Áruleíró és Kódrendszer Magyarázata
22
Ettől eltérő a kiszerelt és előállított kukorica vámtarifaszám szerinti besorolása, amely elő van készítve a pattogtatáshoz és zacskókban, dobozokban van kiszerelve. A felhasznált kukorica fajtájától függően a termék 2055 80 illetve 2008 99 VTSZ szám alá sorolható, így ezen termékek értékesítésekor az általános szabályok szerinti egyenes adózás érvényesül. 2005 MÁS ZÖLDSÉG ECET VAGY ECETSAV NÉLKÜL ELKÉSZÍTVE VAGY TARTÓSÍTVA, NEM FAGYASZTVA, A 2006 VTSZ. ALÁ TARTOZÓ TERMÉKEK KIVÉTELÉVEL 2005 80 - Csemegekukorica (Zea mays var. saccharata) 2008 MÁS MÓDON ELKÉSZÍTETT VAGY TARTÓSÍTOTT, MÁSHOL NEM EMLÍTETT GYÜMÖLCS, DIÓFÉLE ÉS MÁS EHETŐ NÖVÉNYRÉSZ, CUKOR VAGY MÁS ÉDESÍTŐANYAG VAGY ALKOHOL HOZZÁADÁSÁVAL IS 2008 99 - - Más
A kiskereskedelmi forgalomban jelen lévő natúr/vagy ízesített már kipattogtatott, kiszerelt ún. „pop corn” termékek a 1904 10 vámtarifaszám alá tartoznak, így ezen termék értékesítése esetén sem merül fel a fordított adózás lehetősége. 1904 10 - Gabonából vagy gabonatermékekből puffasztással vagy pirítással előállított, elkészített élelmiszer Napraforgó esetén19 1206 NAPRAFORGÓMAG, TÖRVE IS E vtsz. alá tartozik a közönséges napraforgó (Helianthus annuus) magja.
A pirított napraforgómag a VTSZ szám alá tartozik, így a fordított adózás alkalmazásának a hatálya e termék értékesítésére nem terjed ki. A nem pirított, étkezési célú napraforgómag (héjasan vagy héj nélkül) viszont a 1206 VTSZ szám alá tartozik, ami azt jelenti, hogy a személyi feltételek fennállása esetén a termék értékesítésekor a fordított adózás alkalmazandó.
19
A 4002/2013. tájékoztatás 1. számú melléklete Harmonizált Áruleíró és Kódrendszer Magyarázata
23
A „búza ocsú” megítélése a fordított adózás szempontjából 20 Az ocsú a búza tisztításakor képződő törmelékes maradék, mely többek között tartalmazhat tört szemeket, idegen anyagokat is, mint például pelyvát, léhát, port és egyéb növényi részeket is. A növényi anyagok megmunkálása során keletkező hulladékok, melléktermékek és maradékanyagok külön VTSZ szám alá tartoznak (2308 VTSZ), azaz már különálló termékkörnek minősülnek. Így mind a búza, mind a 6/A mellékletben
felsorololt
további
mezőgazdasági
termékek
tisztításakor,
megmunkálásakor keletkező hulladék és egyéb melléktermékek esetében az általános adózási metódus alkalmazandó.
Miért is volt indokolt a mezőgazdasági termékek esetén a fordított adózás bevezetése?
Az Adóhatóság ellenőrzései és nyomozati tervékenységei során a mai napig tár fel olyan ügyleteket, melyek a mezőgazdasági termékekkel elkövetett adócsalás kategóriájába tartoznak. Hosszú éveken keresztül jellemző volt az ágazatra, hogy a résztvevő kereskedők jelentős száma nem valós kereskedő volt, jelenlétüket csak a bonyolult és szövevényes értékesítési láncolatok létrejötte indokolta, melyekkel különféle módszerekkel hajtottak végre sok esetben csak látszólagos tranzakciókat és ezzel nagy összegű adócsalásokat. Az adócsalások tipikus módszerei21 •
Klasszikus csalás - fiktív számlázás
A fiktív számlázás több típusa ismert, lehet probléma maga a számlakibocsátó személye, a számlán szereplő gazdasági esemény tartalma illetve az hogy a tranzakció milyen felek között jött létre. A számlakibocsátó nem adóalany, azaz a cégbíróság a társaságot nem jegyezte be, a cégbejegyzés hamis vagy lopott iratok alapján történt illetve a természetes személy tevékenységének végzéséhez az adóhatósághoz nem jelentkezett be. Ezekben az esetekben egyértelmű, hogy mivel a számlát kiállító fél nem adóalany, az adóbevallási és adófizetési kötelezettségének sem tesz eleget, azonban a számlát befogadó fél a rá áthárított áfatartalmat levonásba helyezi, mellyel összességében a tranzakció hiányt okoz a költségvetésben. 20 21
Adóhatóság 2012.07.19-én közzétett tájékoztatása Adókamara Dr Cserteg Rita előadása
24
A számlában feltüntetett gazdasági esemény fiktív, mert az nem jött létre a felek között vagy ha létre is jött gazdasági esemény az nem azonos a számlán szereplő gazdasági eseménnyel, illetve előfordul olyan eset is, amikor már a megkötött szerződés is semmisnek tekinthető, mert az jogszabályba ütközik vagy szinlelt szerződésnek minősül. Ha a gazdasági esemény nem a számlában feltüntetett felek között jött létre, akkor bizonyítható, hogy ismeretlen személy más nevében jogtalanul kötött szerződést illetve, hogy nem áll fenn üzleti kapcsolat a számla címzettjével. •
Láncszámlázással megvalósított adócsalás
Jellemzően belföldi számlázási láncokat takar és folyamata arra épül, hogy olyan "hiányzó kereskedőt" épít a láncba, aki a számlakiállítást követően nem tesz eleget az adóbevallási és adófizetési kötelezettségének, hanem eltűnik az Adóhatóság látóköréből. •
Körbeszámlázás (karusszel csalás)
A fenti láncszámlázás egy bonyolultabb, már országhatáron átnyúló folyamata, mely kihasználja a Közösségen belüli árumozgás adómentességét is, amellett, hogy a láncszámlázás folyamatában is szereplő "hiányzó kereskedő" beiktatással a belföldi adófizetési kötelezettség sem valósul meg. A folyamat sémája az alábbi: 2.ábra
Körbeszámlázással megvalósuló csalás folyamatábrája
1. számú tagállam
"D" társaság a "buffer" szereplő szabályosan jár el adóbevallásában szerepelteti a fizetendő és a levonható adót is
"B" társaság a "hiányzó
"C" társaság a "bróker
kereskedő" megkapja az
társaság. A "D" társaság
áfát a "D" társaságtól, de
által
adófizetési kötelezettségét
levonásba helyezi
nem teljesíti
2. számú tagállam
"A"
társaság
társaság
25
"csatorna"
felszámított
áfát
A folyamatban a berajzolt nyilak a kiállított számlák irányát jelölik, a résztvevők száma a valóságban és gyakrolatban az ábrán szereplőnél jelentősen több, akár például a "buffer" típusú résztvevőből lehet még további 5-10 darab is a láncolatban, akik gyakran cserélődnek is, így bonyolítva azt és nehezítve annak felfedését. Sok esetben az áru egyáltalán nem is létezik, vagy ha létezik nyilvánvalóan nem a számlákkal lefedett útvonalon mozog. A tranzakciók főleg a "buffer" típusú társaságoknál első ránézésre valósnak tűnnek, sőt sok esetben ténylegesen működő társaságok is belekerülnek a láncolatba akaratukon kívül, akiknél az adóhatósági ellenőrzések rendszerint hosszadalmasan folynak, hogy felderítsék a láncolatokat. Az elmúlt években az adóhatósági ellenőrzések és nyomozások több olyan láncolatot lepleztek le, melyekben szlovák, cseh, román illetve olasz szereplők vettek részt. A társaságok általában csak fantomcégek, melyek esetében látható hogy egy tagállamból származó magánszemélyek és érdekeltségi körük által kerültek alapításra, pénzügyi mozgásaikra a készpénzes kiegyenlítés vagy a bankszámlákra történő készpénzbefizetés jellemző. Néhány már feltárt, folyamatban lévő jogeset: •
Magyar-Szlovák csalás Nagymegyeren keresztül22
A nyomozás még jelenleg is folyik különösen jelentős vagyoni hátrányt okozó költségvetési csalás gyanúja miatt. Egy nagymegyeri vállalkozó, aki maga is részese volt egy nagy volumenű áfacsalás-sorozatnak 2009-2012 között tett részletes vallomást előbb írásban a naplójában, majd hosszú hónaps bújkálás után személyesen is a NAV pénzügyi nyomozóinál. A cégláncolat az áfa-visszaigénylés révén, forintban számolva, milliárdos kárt okozhatott a szlovák és a magyar állami költségvetésnek.
•
Fiktív felvásárlási jegyekkel megvalósított csalás23
A NAV dél-alföldi pénzügyi nyomozói tártak fel egy gabonával üzletelő bűnszövetkezetet. Egy békéscsabai vállalkozó 210 millió forinttal próbálta cége adófizetési kötelezettségét csökkenteni, a gynú szerint fiktív felvásárlási jegyekkel próbálta árubeszerzéseit igazolni. A feketén beszerezett áruját a versenytársainál olcsóbban tudta értékesíteni és ahhoz, hogy vásárlásait papíron legalizálja olyan magánszemélyeket keresett meg, akik őstermelői igazolványt váltottak ki és valótlan tartalmű felvásárlási jegyeket írtak alá. A gyanú szerint a magánszemélyek a valóságban 22 23
adozona.hu 2014.12.01. szerző MTI nav.gov.hu hírek 2014.06.26 Elúszott a gabonás csaló hajója
26
nem foglalkoztak gazdálkodással, nem rendelkeztek földterülettel, de volt olyan közöttük, aki frissen kiváltott igazolványával 500 millió forint értékű gabonát értékesített. A pénzügyi nyomozók őrízetbe vették az elkövetőket, akik költségvetési csalás büntett elkövetésének megalapozott gyanúja miatt akár 8 évig terjedő szabadságvesztésre is számíthatnak.
•
Fiktív cégekkel megvalósított áfacsalás24
Több tízmilliós, gabonakereskedelemmel kapcsolatos áfacsalás elkövetőjét vették őrizetbe a Nemzeti Adó- és Vámhivatal (NAV) pénzügyi nyomozói Komlón. A gyanú szerint a bűncselekménnyel gyanúsított férfi - több fiktív céget felhasználva csaknem 180 millió forint értékben adott el gabonát baranyai mezőgazdasági cégeknek. Különböző helyekről szerezte be az árut, vásárlását fiktív számlákkal igazolta, majd valótlan adóbevallást tett. A gabonacsalás értelmi szerzője és irányítója az áfacsalás következményeit úgy akarta elkerülni, hogy egy lekötelezettjét tette meg ügyvezetőnek az egyik cégben, őt az igazgatóság nyomozói szintén elfogták. A nyomozás eddigi adatai szerint a bűncselekménnyel az államháztartásnak több mint 50 millió forintos adóhiánya keletkezett.
•
Lezárták a nyomozást az utolsó nagy gabonacsalás ügyében25
Vádemelési javaslattal befejezte a nyomozást a Nemzeti Adó- és Vámhivatal az egyik legnagyobb hazai gabonacsalási ügyben. A bűnszervezet vezetőjét a Nemzeti Adó- és Vámhivatal Merkúr bevetési egysége fogta el szinte napra pontosan két évvel ezelőtt. A gyanú szerint 2011-ben és 2012 első fél évében társaival együtt fiktív cégeken keresztül több mint ötmilliárd forint értékben adtak el gabonát, adót azonban nem fizettek az értékesítés után. Az államot mintegy másfél milliárd forint kár érte. A NAV Nyugatdunántúli Regionális Bűnügyi Igazgatósága befejezte a nyomozást, négy elkövetővel szemben javasol vádemelést a Győr-Moson-Sopron Megyei Főügyészségen. Ez a bűnszervezet volt egyébként az utolsó, amely gabonával követett el adócsalást Magyarországon. Lebukásuk szinte egybeesett a fordított áfa bevezetésével, ami óta a gabonakereskedelemben értelmetlenné vált és így gyakorlatilag meg is szűnt a fiktív értékesítés.
24 25
adozona.hu 2012.03.05. szerző MTI hirado.hu M1 Híradó 2014. 10. 16
27
3.4.4 Fordított adózás alá eső szolgáltatásnyújtások 3.3.4.1 Építési-szerelési és egyéb szerelési szolgáltatások A törvény értelmében ide azok az ingatlanhoz kapcsolódó építési-szerelési és egyéb szerelési szolgáltatások tartoznak, amelyek ingatlan létrehozatalára, bővítésére, átalakítására vagy egyéb megváltoztatására – ideértve az ingatlan bontással történő megszüntetését is – irányulnak, feltéve, hogy az ingatlan létrehozatala, bővítése, átalakítása vagy egyéb megváltoztatása építési hatósági engedélyköteles. Ahhoz, hogy a fenti fogalomkörbe történő helyes besorolás megtehető legyen a szolgáltatásnyújtásnak első feltételként ingatlanra kell irányulni, másodikként pedig az adott szolgáltatásnak ingatlan létrehozatalára, bővítésére, átalakítására vagy egyéb megváltoztatására (ideértve a bontást is) irányuló építési-szerelési, egyéb szerelési munkának kell lennie Komplex szolgáltatások esetén, amikor a felek között egy teljesítés keretében különféle jellegű, de egymással összekapcsolható tevékenységek teljesülnek születhetnek a felek között különféle, akár vállalkozási akár szállítási szerződések is. Ha a vállalkozó egy adott szerződés keretében együttesen teljesít termékértékesítést és szolgáltatásnyújtást, az ügylet megítélése attól függ, hogy az ügylet elsődlegesen mire irányul, tehát mi az ügylet jellegadó tartalma. Amennyiben a jellegadó tartalom, olyan szolgáltatás, mely beletartozik a fordított adózással érintett ügyletek fogalmi körébe, akkor a fordított adózás feltételei fennállnak. Annak eldöntéséhez, hogy mi tekinthető járulékosan kapcsolódó melléktevékenységnek, általánosságban a következő szempontok nyújtanak segítséget: •
a melléktevékenység a főtevékenység értékéhez hasonlítva kisebb nagyságrendet képvisel (ez azonban nem mindig döntő, hiszen az alapszerződés célját meghatározó ügylet értékében lehet kisebb, mint annak teljesítését elősegítő melléktevékenység),
•
a melléktevékenység elősegíti, illetve kiegészíti a főtevékenység megvalósulását (ez a legfontosabb ismérv), és
•
a melléktevékenység a főtevékenység vállalásának és megvalósulásának következményeként szokásosan előfordul.
Amennyiben a felek közötti megállapodás a szerződés tényleges tartalma alapján termékértékesítés, és az ehhez kapcsolódó szolgáltatásnyújtás csupán termékértékesítés
28
megvalósulását szolgálja, akkor a termékértékesítés a főügylet, és a szolgáltatásnyújtás beolvad a termékértékesítés adóalapjába, annak adójogi sorsát osztja. Ezzel szemben, ha a szerződés valamely szolgáltatás elvégzésére, kivitelezésére irányul, és ehhez a szolgáltatásnyújtója biztosítja az anyagot is, akkor a szolgáltatás ellenértéke munkadíjból és anyagköltségből tevődik össze, tehát a termékértékesítés épül be a szolgáltatásnyújtás adóalapjába. Előfordulhat olyan eset is, hogy a felek egy szerződési dokumentumba foglalnak több önálló, egymással nem alá-fölérendeltségi, hanem mellérendeltségi viszonyban álló ügyletet. Ilyen esetekben – függetlenül attól, hogy az egymással mellérendeltségi viszonyban álló ügyletekről egy alkalommal történt megállapodás –, minden ügyletet önállóan kell minősíteni, mindegyikre nézve külön-külön kell megállapítani, hogy a fordított adózás alkalmazása szóba jöhet-e vagy sem.
3.3.4.2 Munkaerő-kölcsönzés, személyzet rendelkezésre bocsátása A munkaerő-kölcsönzés, kirendelés, illetve személyzet biztosítása 2015.01.01-től már nem csak akkor dózik fordítottan, ha a kölcsönzés építési szerződés alapján történő ingatlan létrehozásához történik, vagy ingatlanhoz kapcsolódó építés-szerelési, egyéb szerelési szolgáltatásokhoz valósul meg, hanem minden esetben. 2014.12.31-ig szükséges volt vizsgálni, hogy a munkaerő milyen jellegű munkát fog végezni, a változással a továbbiakban erre már nem lesz szükség, attól függetlenül fordított adózás alá tartozik, hogy milyen termékértékesítéshez vagy szolgáltatásnyújtáshoz kapcsolódik a munkaerő kölcsönzése, ez alól esetleg közhatalmi szervek által történő kölcsönzés jelenthet kivételt. A szabályozás az iskolaszövetkezetek által kölcsönzött munkaerőre is vonatkozik, átmeneti szabályok alkalmazásával, mindkét esetben fordítottan adózóak az ügyletek 2015.01.01-től.
29
3.3.4.3 Szén-dioxid-kibocsátási kvóták értékesítése A Héa-irányelvnek a fordított adózási mechanizmus bizonyos csalásra alkalmas szolgáltatásokra vonatkozó választható és ideiglenes alkalmazása tekintetében történő módosításáról szóló 2010/23/EU tanácsi irányelv az adócsalás visszaszorítása érdekében 2015. június 30-ig lehetőséget ad a tagállamoknak arra, hogy fordított adózást írjanak elő a szén-dioxid-kibocsátási kvóták értékesítésére. Magyarországon is élve ezzel a lehetőséggel 2011-től bevezetésre került a fordított adózás az üvegházhatású gáz kibocsátására jogosító forgalomképes vagyoni értékű jog átruházása esetében.
4. Fordított adózás bevezetésének tapasztalatai A „Fórum az Alapvető Élelmiszerek Áfájának Csökkentésért” (melynek tagjai a tej-, a sütő-, a malom-, a hús-, a baromfi-, az étolajipar, a zöldség és gyümölcs, a kávé és cukor
ágazat
képviselői)
megrendelésére
az
Ernst&Young
által
elkészített
„Hatástanulmány az alapvető élelmiszer ágazatban tapasztalható áfacsalás költségvetéssemleges felszámolásáról" konkrét adatokkal szolgál. Megbecsüli például az alapvetőélelmiszer ágazatban megvalósuló áfacsalás értékét, ami a szakértők számítása szerint évente 128 milliárd forint. Bemutatja az áfacsalások jellegzetes módszereit, melyek a számla nélküli kereskedelem, fiktív belföldi láncértékesítések illetve a láncolatba más tagállam bevonásával kialakított "körhinta" csalások. 5. táblázat Az adócsalás miatt kieső áfabevételek
millió Ft-ban
Iparág megnevezése Áfa összeg Étolaj 3 331 Cukor 6 960 Malom- és sütőipar 16 893 Húsipar 22 238 Kávé 5 580 Baromfi 11 862 Tejtermékek 11 047 Zöldség-gyümölcs 50 478 Összesen 128 389 (forrás: Ernst&Young "Hatástanulmány az alapvető élelmiszer áfazatban tapasztalható áfacsalás költségvetés-semleges felszámolásáról") 30
A tanulmány szerint hosszú távú megoldásként az élelmiszertermékek teljes köre esetén csökkentett adómértéket kellene bevezetni, ami 10%-os mértéknél illetve a jelenlegi 5%-os adókulcs felemelésével már nem jelentene költségvetési bevétel csökkenést, hiszen várhatóan az alacsony adókulcs már nem adna okot szervezett adócsalásokra, sokkal inkább válna a szektor fehérebbé és fizetné meg a szükséges áfát26. A fenti adatok és a tanulmány azt mutatja, hogy a fodított adózás bevezetése a kereskedelemben jó első lépés, azonban mivel csak átmeneti időszakra alkalmazható további lépések megtétele szükséges annak érdekében, hogy a fordított adózás időszaka alatt elért eredményeket hosszú távon is meg lehessen tartani. Az is egyértelműen látható, hogy a mezőgazdasági termékeken túl több olyan ágazat is van hazánkban és valószínűsíthetően a többi tagállamban is, ahol ijesztően magas a költségvetésbe be nem folyó áfa összege, így ezen ágazatok esetén is érdemes elgondolkodni olyan lépéseken, melyek visszaszorítják a feketegazdaság mértékét.
26
Ernst&Young "Hatástanulmány az alapvető élelmiszer áfazatban tapasztalható áfacsalás költségvetés-semleges felszámolásáról"
31
Összegzés Az egyértelmű és az Európai Unió által is kimondott megállapítás, hogy a fordított adózás az egy-egy ágazatban jelentkező csalások számának visszaszorítására és a feketegazdaság megszüntetésére megfelelő, de átmeneti eszköz. Rövid távon látható, hogy pédául a gabonakereskedelemmel foglalkozó vállalkozások száma jelentősen csökkent 2012.júliusa óta, azonban sajnos garancia arra nincsen, hogy ez a tendencia az átmeneti szabályozás megszüntetését követően is így marad. Hazánk mellett több tagállam is hasonló problémával küzdött és küzd jelenleg is az áfacsalások tekintetében és az is megfigyelhető, hogy az egyik tagállam által bevezetett intézkedés globálisan a problémát nem szünteti meg teljesen, sok esetben csak áttolja más tagállamba, ahol még megéri felépíteni a szövevényes láncolatokat. Mivel azonban az áfa rendszerében a főszabálytól eltérő kisegítő jellegű elem a fordított adózás, és az értékesítési, szolgáltatási lánc végén általában nem áfa adóalany természetes személyek vannak, ezért általános alkalmazása nem célszerű, csak indokolt esetben. Hiszen általános bevezetése további ellenőrzéseket és jelentéskészítési kötelezettségeket tenne szükségessé a belföldi tranzakciók esetében, hogy a csalás ne tolódjon át a kiskereskedelmi szintre, és a héa egyik fő előnyének tekintett, ún. megosztott megfizetés megszüntetését is jelentené. Az államnak a fordított adózás technikájának bevezetésével ezért vállalni kell, hogy az áfa befizetések és visszaigénylések eltérő időpontjából adódó, költségvetésben keletkező bevételi puffer lecsökken. Ott érdemes tehát csak használni, ahol azt az adott terület jellemzői, sajátosságai ezt megkívánják.
32
Irodalomjegyzék Adóhatóság 2012.07.13-án közzétett tájékoztatása
Adóhatóság 2012.07.19-én közzétett tájékoztatása
Adókamara Dr Cserteg Rita előadása
adozona.hu 2012.03.05. szerző MTI
adozona.hu 2014.12.01. szerző MTI
ekaer.hu tájékoztató
Ernst&Young "Hatástanulmány az alapvető élelmiszer áfazatban tapasztalható áfacsalás költségvetés-semleges felszámolásáról")
Európai tükör Vértesy László: Hozzáadottérték-adó az Európai Unióban
hirado.hu M1 Híradó 2014. 10. 16
Molnár Gábor Miklós: Az adócsalás (doktori értekezés)
NAV Bulletin 2011
NAV Évkönyv 2011
NAV Évkönyv 2012
NAV Évkönyv 2013
NAV Világa 2010
nav.gov.hu hírek 2014.06.26 Elúszott a gabonás csaló hajója 33
Vö. Ercsey Zsombor: Általános forgalmi adó Verlag Dashöfer Szakkiadó, Budapest 2010
1997. évi LXXVIII. törvény az épített környezet alakításáról és védelméről
2007.évi CXXVII törvény az általános forgalmi adóról
2013. évi V.törvény a Polgári törvénykönyvről
A 4002/2013. tájékoztatás 1. számú melléklete Harmonizált Áruleíró és Kódrendszer Magyarázata
A Tanács 2006/112/EK irányelve (2006. november 28) a közös hozzáadottértékadórendszerről
34
