Penta Unió Oktatási Centrum
Promóciókkal Kapcsolatos Európai Bírósági Döntések. Promóciós Struktúrák Magyarországon és Közép- Kelet Európában
NÉV: MAYER BALÁZS Szak: Forgalmi adó szakirány Konzulens: Horváth Józsefné
1
Tartalom 1.
Bevezetés......................................................................................................................... 4
2.
Promóciókkal kapcsolatos Európai Bírósági Döntések...................................................... 5 2.1.
Elida Gibbs .............................................................................................................. 5
2.1.1.
Tényállás .......................................................................................................... 5
2.1.2.
Véleményeltérés ............................................................................................... 7
2.1.3.
Bíróságnak feltett kérdések ............................................................................... 7
2.1.4.
Indoklás............................................................................................................ 7
2.1.5.
Döntés .............................................................................................................. 8
2.2.
Argos Distribution Ltd. ............................................................................................ 8
2.2.1.
Tényállás .......................................................................................................... 8
2.2.2.
Véleményeltérés ............................................................................................... 9
2.2.3.
Bíróságnak feltett kérdések ............................................................................. 10
2.2.4.
Indoklás.......................................................................................................... 10
2.2.5.
Döntés ............................................................................................................ 13
2.3.
Loyalty Management UK Ltd. ................................................................................ 13
2.3.1.
Tényállás ........................................................................................................ 13
2.3.2.
Véleményeltérés ............................................................................................. 14
2.3.3.
Bíróságnak feltett kérdések ............................................................................. 14
2.3.4.
Indoklás.......................................................................................................... 15
2.3.5.
Döntés ............................................................................................................ 16
2.4.
Baxi Group Ltd. ..................................................................................................... 16
2.4.1.
Tényállás ........................................................................................................ 16
2.4.2.
Véleményeltérés ............................................................................................. 17
2.4.3.
Bíróságnak feltett kérdések ............................................................................. 17
2.4.4.
Indoklás.......................................................................................................... 18
2.4.5.
Döntés ............................................................................................................ 19
2.5.
Kuwait Petroleum................................................................................................... 20
2.5.1.
Tényállás ........................................................................................................ 20
2.5.2.
Véleményeltérés ............................................................................................. 20
2.5.3.
Bíróságnak feltett kérdések ............................................................................. 20
2.5.4.
Indoklás.......................................................................................................... 21
2.5.5.
Döntés ............................................................................................................ 22
2.6.
Bírósági ügyek rövid összefoglalása, elemzése ....................................................... 23 2
3.
2.6.1.
Elida Gibbs ..................................................................................................... 23
2.6.2.
Argos Distribution .......................................................................................... 24
2.6.3.
Loyalty Management UK................................................................................ 25
2.6.4.
Baxi Group ..................................................................................................... 26
2.6.5.
Kuwait Petroleum ........................................................................................... 27
2.6.6.
Eltérések és hasonlóságok ............................................................................... 28
Magyar promóciós struktúrák......................................................................................... 30 3.1.
Kuponok típusai ..................................................................................................... 30
3.2.
Elida Gibbs átültetése az áfa törvénybe ................................................................... 31
3.3.
Kuponos promóciók ............................................................................................... 32
3.3.1.
Struktúra leírása.............................................................................................. 32
3.3.2.
Nagykereskedő és kiskereskedő ...................................................................... 33
3.3.3.
Kiskereskedő és fogyasztó .............................................................................. 34
3.3.4.
Kuponok értékének elszámolása ..................................................................... 34
3.3.5.
Ügynök által nyújtott szolgáltatás ................................................................... 35
3.3.6.
Kuponos promóciók a Bírósági esetek tükrében .............................................. 35
3.4.
3.4.1.
Kupon értékesítés ........................................................................................... 37
3.4.2.
Díjszámlázás .................................................................................................. 37
3.4.3.
Vásárlás.......................................................................................................... 38
3.5. 4.
Online Vásárlások .................................................................................................. 36
Összegzés............................................................................................................... 38
Promóciós struktúrák Közép- kelet Európában ............................................................... 39 4.1.
Lengyelország ........................................................................................................ 39
4.2.
Szlovákia ............................................................................................................... 41
4.3.
Csehország ............................................................................................................. 43
4.4.
Összehasonlítás ...................................................................................................... 43
5.
Összegzés ...................................................................................................................... 45
6.
Irodalomjegyzék ............................................................................................................ 46
7.
Mellékletek (Visszaküldött kérdőívek) ........................................................................... 47
3
Promóciókkal Kapcsolatos Európai Bírósági Döntések. Promóciós Struktúrák Magyarországon és Közép- Kelet Európában
1.
Bevezetés
Napjainkban az elhúzódó gazdasági világválság következményeként a fogyasztók az eddigieknél is árérzékenyebbé váltak. A közép- kelet európai régió és ezen belül Magyarország piaca eddig is rendkívül szenzitív volt a fogyasztói árak alakulására, amit az elhúzódó krízis csak tovább fokozott. Ez a trend leginkább a márkázott napi fogyasztási cikkek piacán mutatkozik meg, egyre nagyobb fejtörést okozva ezzel a márkáikat managelni kívánó marketing szakemberek számára. A fogyasztók árérzékenysége és a saját márkák előretörése arra sarkallja a márkázott termékek gyártóit, hogy egyre kifinomultabb módszerekkel próbálják meg rábírni a fogyasztókat termékeik vásárlására, ezzel nem kis fejtörést okozva adótanácsadóik számára. A promóciós struktúrákon belül is nagy hangsúlyt helyeződik hazánkban a különböző kuponok beváltásához kapcsolódó marketingkampányokra. Szakdolgozatom első felében megvizsgálom a promóciókkal kapcsolatosan született legismertebb Európai Bírósági ügyeket, azok hasonlóságait és különbségeit. Ezt követően górcső alá veszem a napi fogyasztási cikkek piacán leginkább alkalmazott promóciós/kuponos struktúrákat, azok áfa jogi megítélését, valamint az Európai Bírósági jogesetek eredményének alkalmazhatóságát ezekre a struktúrákra. Végezetül szeretnék egy kis kitekintést nyújtani arra vonatkozóan, hogy milyen akciós struktúrákat alkalmaznak a környező közép- kelet európai országokban.
4
2.
Promóciókkal
kapcsolatos
Európai
Bírósági
Döntések
2.1. Elida Gibbs A promóciókkal kapcsolatos talán egyik legismertebb és legtöbbet emlegetett jogeset az Elida Gibbs eset, mely a gyártó/nagykereskedő által szervezett kuponos promóciók általános forgalmi adó (továbbiakban: áfa) levonhatóságának kérdését tárgyalja.
2.1.1. Tényállás Az Elida Gibbs Ltd. (továbbiakban: Elida Gibbs) az Unilever csoport egyik leányvállalataként napi fogyasztási cikkeket (többek közt kozmetikumokat) állított elő. Ezek 70%-át kiskereskedőknek, a fennmaradó 30%-át pedig nagykereskedőknek, vagy cash-and-carry üzleteknek árusította. Az Elida Gibbs kuponos fogyasztói promóciókat szervezett. A kuponokat 2 fő típusra lehetett osztani: 1. “Money-off” kupon: ezek olyan típusú kuponok, melyekkel a fogyasztó pénzt válthat ki. Egyik fajtájuk a kiskereskedő specifikus, a másik pedig az általános célú “money-off” kupon volt. 2. “Cash-back” kupon: ezek olyan típusú kuponok voltak, melyeket a fogyasztóknak vissza kellett küldeniük a gyártónak, aki ezért cserébe pénzt adott. Az általános célú money-off kuponokat az Elida Gibbs meghatározott termékek, meghatározott időszakban történő promótálására használt. Ezeket a kuponokat a fogyasztók közvetlenül is megkaphatták, de közvetett módon magazinokból, újságokból, vagy más sajtótermékekből is hozzájuthattak. Minden kuponnak volt névértéke és egyértelmű információt tartalmazott arra vonatkozóan, hogy melyik Elida Gibbs termékre váltható be és melyik időszakban. A kiskereskedő specifikus money-off kuponok esetén az Elida Gibbs megbízta a kiskereskedőt a promóció megszervezésével. Ezek a promóciók meghatározott 5
termékekre, termékcsaládokra vonatkoztak egy adott időszakban. Az Elida Gibbs és a kiskereskedő közt létrejött szerződés alapján a kiskereskedő nyomtatta ki és osztotta szét ezeket a kuponokat. A kuponok ebben az esetben is rendelkeztek névértékkel, megnevezéssel arra vonatkozóan, hogy melyik termékre/termékekre válthatók be. A kuponon feltüntették azt is, hogy a fizetendő ellenérték részét képezi, valamint azt, hogy melyik üzletben váltható be. Függetlenül attól, hogy a vevő, nagykereskedő, vagy kiskereskedő volt, az Elida Gibbs a termékeket áfával növelten számlázta ki, melyben nem került figyelembe vételre a lehetséges kuponos promóciók hatása, ezért a nagykereskedők, illetve kiskereskedők nem is tudhatták, hogy az adott termék részt fog-e venni promócióban vagy sem. Ezen a ponton az sem lehetett még tudni, hogy egyáltalán lesz-e promóció. A nagykereskedő és kiskereskedő közti értékesítés nagykereskedelmi áron történt, mely érzéketlen volt a promóciók hatására. A kiskereskedő a termékeket bolti áron árulta. Az általános célú kuponokat a kiskereskedők nem voltak kötelesek elfogadni, amennyiben azonban elfogadták, úgy a vevőnek a kupon névértékével kevesebbet kellett fizetnie. Kiskereskedő specifikus kuponok esetén (ebben az esetben szerződéses kapcsolat állt fent az Elida Gibbs és az adott kiskereskedő közt) a kiskereskedők kötelesek voltak elfogadni a kuponokat. A kiskereskedőknek minkét szcenárió esetén össze kellett gyűjtenie és át kellett adnia a beváltott kuponokat az Elida Gibbsnek, és ebben az esetben jogosult volt a kuponok névértékének a visszatéríttetésére. Általános célú kuponok esetén a kiskereskedőnek bizonyítania kellett, hogy a termékeket, melyekre vonatkozóan a kuponbeváltás történt az Elida Gibbstől, vagy egy nagykereskedőjétől vette a promóciós időszak megkezdése előtt, vagy az alatt. Kiskereskedő specifikus kupon esetén az Elida Gibbs köteles volt megtéríteni a kuponok névértékét függetlenül attól, hogy a kiskereskedő mikor szerezte be az adott árut. Cash-back kuponok esetén, melyek a termék csomagolásában voltak elhelyezve, a vásárló jogosult volt ezen kuponok visszaküldésére az Eliga Gibbsnek, vagy az ügynökségének, aki a kuponok névértékét visszatérítette.
6
2.1.2. Véleményeltérés Az Unilever (Elida Gibbs tulajdonosa) 1992-ben 883.894£ áfát igényelt vissza a megtérített cash-back és money-off kuponok után, azzal az indokkal, hogy a kuponok névértékét, mint utólagosan adott engedményt vette figyelembe és ezzel utólag csökkentette az áfa alapját. Az adóhatóság nem osztotta ezt az álláspontot, véleményük szerint a kuponok névértéke nem tekinthető utólagosan adott árengedménynek. Érvelésükben kifejtették, hogy a money-off kuponok a kiskereskedők esetén az ellenérték részeként lettek figyelembe véve. Ebből következően az Elida Gibbs a kiskereskedőnek megfizetett ellenérték egy részét térítette meg, ami viszont a kiskereskedőnél áfa alapot képzett. A cash-back kuponok esetében az adóhatóság arra világított rá, hogy a kiskereskedő nem vett részt a tranzakcióban, mivel a fogyasztó a visszatérítést közvetlenül a gyártótól kapta, ebből következően nem volt direkt kapcsolat a gyártó (vagy nagykereskedő) és kiskereskedő közti tranzakció és a gyártó és fogyasztó közti visszatérítés közt.
2.1.3. Bíróságnak feltett kérdések 1. Mi képezi az adó alapját a money-off kuponos promóciók esetén? 2. Mi képezi az adó alapját a cash-back kuponos promóciók esetén?
2.1.4. Indoklás A hozzáadott érték adó alapelve, hogy az adót a végső fogyasztó fizesse meg, következésképpen az adóhatóság által (bruttó módon) figyelembe vett adó alapja nem haladhatja meg a végső fogyasztó által fizetett ellenértéket. A hozzáadott érték adó másik jellemzője az adósemlegesség, mely kimondja, hogy az egyes országokban a hasonló javakra, hasonló adótehernek kell rakódnia. Ezen elv biztosítása érdekében az értékesítési lánc minden egyes fázisában, csak a többletérték adózik. A láncban a beszerzések után az adót csak az adóalanyok vonhatják le.
7
Az előzőekben felvázolt esetben a gyártó által kapott ellenérték megegyezik a nagykereskedő, vagy kiskereskedő által fizetett ellenérték és a megtérített money-off, vagy cash back kuponok ellenértékének a különbözetével. A fent leírtakból következően, amennyiben a gyártó által fizetett adó összege meghaladná az általa kapott ellenértékből levezethető adó összegét, úgy nem teljesülne az adósemlegesség elve. A Bíróság a továbbiakban kimondta, hogy úgy is teljesül az adósemlegesség elve, hogyha a gyártó és a fogyasztó közt nincs közvetlen szerződéses kapcsolat, továbbá a hozzáadott érték adó mechanizmusa nem sérül, ha a gyártó és a nagykereskedő, vagy a kiskereskedő közt nem történik számlamódosítás.
2.1.5. Döntés A Bíróság azonos következtetésre jutott mind a money-off, mind a cash back kuponos promóciók esetében, mely szerint az adósemlegesség akkor teljesül, ha a gyártó adóalapja megegyezik az eladási ár és a beváltott kuponok névértékének különbözetével, tehát helyt adott az Elida Gibbs áfa visszaigénylésének.
2.2. Argos Distribution Ltd. 2.2.1. Tényállás Az Argos Distribution Ltd. (továbbiakban: Argos) fő tevékenysége katalógusból történő értékesítés volt. A termékeit tartalmazó katalógusokat a több mint 300 bemutatótermében lehetett megszerezni. A vásárlók ezek alapján a katalógusok alapján hozták meg a vásárlásra vonatkozó döntéseiket. Az Argos termékeit többféleképpen is meg lehetett vásárolni. Egyik ezek közül a kuponos vásárlás volt, mely folyamán az Argos értékesítette a kuponjait független félnek. Ez az értékesítés a mennyiségtől függően történhetett a kuponok névértékén, illetve névérték alatt is. A kuponokra adott árengedmény 500£ vásárlás felett 5% volt. További visszamenőleges árengedmény igénybevételére is volt lehetőség, amennyiben az éves vásárlás összesített értéke elérte
8
a 10.000 - 50.000£-ot. Ebben az esetben a visszamenőlegesen adott árengedmény 1 2,5% volt. A kuponokat nyomtatott formában, sorszámmal és névértékkel ellátva bocsájtotta ki az Argos. A sorszám tette lehetővé számára, hogy számítógépes rendszerében nyomon tudja követni, hogy a vásárlás során beváltott kupon eredetileg milyen névértéken lett kibocsájtva. A kuponjait az Argos az alábbi csatornákon értékesítette: 1. Vállalkozásoknak, akik juttatásként adták ezeket tovább munkavállalóiknak, vagy ezek ügynökeinek. 2. Pénzügyi
vállalkozásoknak,
akik
a
kuponokat
különböző
értékesítési
csatornákon keresztül névértéken adták tovább a fogyasztóknak. 3. Bemutatótermeiben fogyasztóknak, akik ezeket a kuponokat általában ajándékként használták fel. A fogyasztók csak kivételes esetben kaphattak árengedményt az Argostól. A fogyasztó a terméket közvetlenül az Argostól vásárolta meg a korábban megszerzett kupon ellenében. Ez az értékesítés egy áfaköteles értékesítésnek minősült, azonban az adóalap mértékéről az adóhatóság és az Argos véleménye eltért.
2.2.2. Véleményeltérés Az Argos álláspontja szerint a kuponok árengedményekkel csökkentett értéke a termékek ellenértéke és esetében ezt az összeget kell adóalapként figyelembe venni. Az adóhatóság álláspontja szerint az értékesített termékek ellenértéke a kuponoknak a névértéke, mivel mind a katalógusban, mind a kuponokon ez az érték szerepelt és a vásárlóknak semmilyen tudomása nem volt arról, hogy előtte a kupon milyen értéken cserélt gazdát. Ezt egyedül az Argos tudta megállapítani a számítógépes nyilvántartásából.
9
2.2.3. Bíróságnak feltett kérdések Az üggyel kapcsolatosan az alábbi kérdések kerültek az Európai Bíróság elé: 1) Értelmezhető-e az árengedmény abban az esetben, amikor a terméket értékesítő által kibocsájtott kupon névértéke fedezi, vagy fedezheti a termék teljes árengedmények nélküli vételárát? 2) Abban az esetben, amikor a gyártó a vásárlójának árengedménnyel értékesít kupont, mely később a végfogyasztó részére a termék teljes árát, vagy ennek egy részét jelenti és ez a végfogyasztó nem azonos a kupon vásárlójával, valamint nincs is tudomása a kuponokért eredetileg fizetett ellenértékről, miként kell értelmezni a direktíva által meghatározott “a fogyasztónak értékesítéskor adott árengedmény” fogalmát?
a) A kupon névértéke és az első vásárló által fizetett ellenérték különbözeteként? b) A kupon teljes névértékeként? c) Egyik értelmezés sem helytálló?
3) Amennyiben
a
direktíva
árengedménnyel
kapcsolatos
rendelkezése
nem
értelmezhető, abban az esetben mi lesz az értékesítéskor figyelembe veendő ellenérték?
a) A kupon névértéke? b) A kuponért kapott ellenérték?
2.2.4. Indoklás Harmadik kérdés A Bíróság a harmadik kérdés megválaszolásával kezdte az ügy vizsgálatát. A harmadik kérdés arra vonatkozik, hogy mi is a termékért fizetett ellenérték, amennyiben az adott konstrukcióban nem értelmezhető az árengedmény. Az Argos érvelésében azt emelte ki, hogy neki ellenértékként ténylegesen a kuponok árengedménnyel csökkentett ellenértéke lett kifizetve, ellentétben a kuponok 10
névértékével, ami a jelen konstrukcióban egy olyan magasabb fiktív érték, amit soha senki nem fizetett ki senkinek. A cég a továbbiakban hivatkozott az adósemlegesség elvére mely kimondja, hogy egy a termékek és szolgáltatások fogyasztását általánosságban terhelő adónak, semlegesnek kell lennie abban a tekintetben, hogy a termék vagy szolgáltatás az értékesítés során hány szereplőn megy keresztül. Ezt figyelembe véve az Argos által kapott ellenérték a kuponok árengedménnyel csökkentett értéke. Ezzel szemben a Bíróság álláspontja az volt, hogy a kuponok értékesítése során adott árengedmény nincs hatással az ezt követő termékértékesítésre. A termékek ára az Argos által kibocsájtott katalógusokban pontosan meg van határozva. A vásárlás során a vásárló ezt a katalógusárat veszi figyelembe, írja be a megrendelőbe rendelés esetén. A
termékek
megvásárlása
történhetett
készpénzzel,
kuponnal
és
a
kettő
kombinációjával (részben készpénzzel, részben kuponnal) is. A vásárlónak minden esetben a katalógusban meghatározott árat kell kifizetnie ellenértékként. Ebből következően a bíróság kimondta, hogy a termék vásárlásának az ellenértéke a kuponoknak a névértéke.
Második kérdés A második kérdés megválaszolása során a Bíróságnak azt kellett eldöntenie, hogy az Argos által az első tranzakció által adott árengedmény figyelembe vehető-e a fogyasztónak adott árengedményként, és ezáltal csökkenheti-e adóalapját. Az árengedmény összegére vonatkozóan az Argos 2 lehetséges megoldással is előállt. Az első szerint az árengedmény mértéke egyenlő a kupon névértéke és az első vásárló által fizetett ellenérték különbözetével. A második interpretáció szerint a kupon teljes névértéke árengedménynek számít. A Bíróság a második kérdésre adott válaszában kifejtette, hogy a kuponok korábbi értékesítéséhez kapcsolódóan adott árengedmény nem játszik semmilyen szerepet a későbbi termékértékesítésben. A termékek katalógusára teljes egészében ki lett számlázva függetlenül attól, hogy az ellenérték megfizetési készpénzben, kuponban vagy a kettő kombinációjában történt. Az Argos számítógépes nyilvántartása, melyben 11
a kuponok vásárlása során adott árengedményeket tartotta nyilván semmilyen szerepet nem játszott a termékek árának meghatározásában a végső fogyasztók felé történő értékesítés esetén, valamint a fogyasztók nem is voltak azzal tisztában, hogy az Argos a kuponok első értékesítése során, milyen mértékű árengedményt számított fel. Ebből következően az engedményt nem lehet az értékesítés során nyújtott árengedményként figyelembe venni. Az az alternatíva, miszerint a kuponok névértékét teljes egészben árengedményként kell felfogni, egy másik problémát vet fel, mégpedig az adósemlegesség érvényesülésének az elvét. Bár ebben az esetben igaz, hogy a kuponok az értékesítéskor árengedményként lesznek figyelembe véve, de ebben az esetben az Argos által felszámítandó adóalap kisebb lenne bármely előzőekben értékesített kupon értékénél, akár névértéken, akár árengedménnyel csökkentett névértéken vesszük figyelembe ezeket a kuponokat. Ezen logika mentén továbbhaladva az Argosnak az adóalapja mindig nulla lenne, tehát soha nem kellene adót fizetnie, egy ilyen végkövetkeztetés pedig elfogadhatatlan. A Bíróság ezen álláspontját egy korábbi kuponos akciókhoz kapcsolódó döntésével alapozta meg, mely során a kuponok értékének adóalap csökkentő tételként történő figyelembevételét 2 feltételhez kötötte. 1. Az értékesítés során az eladónak a kupon értékét árengedményként kell figyelembe vennie, továbbá 2. az árengedményt az értékesítéskor kell figyelembe venni. Amennyiben a kuponok névértékét 100%-os árengedményként akarjuk értelmezni, úgy az 1-es pontban leírt feltétel nem teljesül, hiszen ha figyelembe vesszük az értékesítési láncolatot, akkor az Argos kapott ellenértéket a kuponokért cserébe, mégpedig az első értékesítés során. Így a kuponok nem kezelhetők árengedményként. A Bíróság továbbá kifejtette, hogy az Argos által adott árengedmények jellege eltér a hagyományos kuponos promócióktól. Az eltérés abból fakad, hogy az Argos az árengedményt nem termékértékesítést ösztönző promóciókhoz adta, hanem magához a kuponok értékesítéséhez (500£ felett 5%-ot, további vásárlás esetén még többet), ily módon, az Argos inkább cash flow típusú bevételhez jutott, nem pedig 12
termékértékesítéshez kapcsolódó promóciós bevételhez. További fontos különbség, hogy az árengedményt nem a fogyasztó, hanem a kupon vásárlója kapta meg.
Első kérdés Tekintettel a második kérdésre adott válaszra, az első kérdés értelmét veszti.
2.2.5. Döntés Az Argos ügyében a Bíróság tehát a következőket mondta ki. Abban az esetben, amikor a termék gyártója árengedménnyel kupont értékesít egy vásárlónak, mely kupont később a vásárlóval nem azonos fogyasztó egy termék fogyasztói árának részbeni, vagy teljes kifizetéséhez használ fel és ennek a fogyasztónak nincs tudomása a kupon eredeti megvásárlási áráról, a termékért fizetett ellenérték a kupon névértékével egyenlő. A fent említett esetben a kupon nem vehető figyelembe, mint árengedmény.
2.3. Loyalty Management UK Ltd. 2.3.1. Tényállás A Loyalty Management UK Ltd. (továbbiakban: LMUNK) törzsvásárlói program szervezésével foglalkozó cég. A törzsvásárlói program keretében a fogyasztók a kiskereskedőktől vásárlásaik után pontokat kaptak, melyeket hűségjutalmakra válthattak be. Ezek a hűségjutalmak termékek és szolgáltatások egyaránt lehettek. A promóciónak 4 szereplője volt: 1. Kiskereskedő 2. Fogyasztó 3. LMUNK 4. Beváltók
13
A kiskereskedők a fogyasztóknak az elköltött összeg függvényében pontokat adtak. A fogyasztók
megfelelő
számú
pont
összegyűjtése
esetén
ingyenesen,
vagy
kedvezményesen hűségjutalmakat kaptak, melyeket a beváltók szereztek be. A kiskereskedők két jogcímen fizettek az LMUNK-nak. Egyfelől minden kiosztott pont után elutaltak egy meghatározott összeget a számára, másfelől szolgáltatási díjat is fizettek neki a promóció marketingjéért, megvalósításáért és népszerűsítéséért. Az LMUNK pedig minden beváltott pont után szolgáltatási díjat fizetett a beváltóknak. A beváltók erre a szolgáltatási díjra áfát számoltak fel, amit az LMUNK levonásba helyezett.
2.3.2. Véleményeltérés Az adóhatóság álláspontja szerint az LMUNK által a beváltóknak fizetett szolgáltatási díj nem más, mint az ügyfeleknek biztosított hűségjutalmak harmadik fél által megfizetett ellenértéke, így az LMUNK nem jogosult a díjat terhelő áfa levonására. Az LMUNK ezzel szemben azzal érvelt, hogy a kifizetések, amelyeket a beváltóknak teljesített, azon szolgáltatások ellenértékét jelentik, amelyeket a beváltók nyújtottak neki. Ezek a szolgáltatások, különböző szerződésben meghatározott szolgáltatásokat jelentenek, beleértve azt is, melyben a beváltók kötelezettséget vállaltak arra vonatkozóan,
hogy
a
termékeket,
vagy
szolgáltatásokat
ingyenesen,
vagy
kedvezményesen nyújtják a fogyasztóknak.
2.3.3. Bíróságnak feltett kérdések Minek minősül a beváltók által az LMUNK-nak számlázott szolgáltatási díj: 1. Kizárólag a beváltók által az LMUNK-nak nyújtott szolgáltatásnak? 2. Kizárólag a beváltók által a fogyasztók részére értékesített termék, vagy nyújtott szolgáltatás ellenértékének a megtérítésének? 3. Részben szolgáltatásnak, részben ellenérték megtérítésnek?
14
Amennyiben a számlázott díj részben szolgáltatásnak, részben ellenérték megtérítésnek minősül, úgy mely kritériumok alapján kell megosztani a beváltók által kiszámlázott értéket?
2.3.4. Indoklás A Bíróság hasonlóan, mint az előző ítéletekben, itt is kifejtette, hogy a hozzáadott érték adó (továbbiakban: HÉA) rendszerének egyik alapelve, hogy a termékekre és a szolgáltatásokra olyan adót határozzon meg, amely a termékek és szolgáltatások árával arányban van, és nem befolyásolja az értékesítési láncban résztvevő szereplők száma. A Bíróság továbbá kihangsúlyozta azt is, hogy a HÉA rendszer másik alappillére a valós gazdasági tartalom figyelembevétele. A fent említettek alapján a Bíróság első körben azt vizsgálta meg, hogy a hűségpontok ellenében a beváltók által a fogyasztóknak adott termékek, vagy szolgáltatások a HÉA definíciójának
megfelelően
ellenérték
fejében
teljesített
termékértékesítésnek,
szolgáltatásnyújtásnak minősülnek-e. Az Irányelv definíciója alapján termékértékesítésnek minősül a materiális javak feletti tulajdonjog átengedése, szolgáltatásnyújtás pedig minden olyan tevékenység, amely nem minősül termékértékesítésnek. A Bíróság megállapította, hogy a beváltók és fogyasztók relációjában megvalósult a termékértékesítés, illetve a szolgáltatásnyújtás. A második vizsgálandó kérdés az volt, hogy a fent említett termékértékesítés, illetve szolgáltatásnyújtás ellenérték fejében valósult-e meg. Az eddigi ítélkezési gyakorlat azt mutatta, hogy termékértékesítés és szolgáltatásnyújtás akkor valósulhat meg ellenérték fejében, ha az ellenérték, és a kapott termék, nyújtott szolgáltatás közt közvetlen kapcsolat áll fenn. A Bíróság megállapította, hogy a fogyasztók a kiskereskedőknek a vásárolt termékekért ugyanannyit fizettek, függetlenül attól, hogy részt vettek-e a törzsvásárlói programban vagy sem. Mégis minek minősül akkor az LMUNK által a beváltóknak fizetett összeg? A
HÉA
irányelv
ugyan
kimondja
azt,
hogy
a
termékértékesítésnek,
szolgáltatásnyújtásnak ellenérték fejében kell megtörténnie, viszont azt nem követeli 15
meg, hogy az ellenértéket, közvetlenül a termék vásárlója, vagy szolgáltatás igénybevevője fizesse meg. Az ellenérték fejében történő értékesítés akkor is megvalósul, ha ezt egy harmadik fél teljesíti. Esetünkben pontosan ez történt.
2.3.5. Döntés A Bíróság döntésében kimondta, hogy az LMUNK által szervezett promóciós struktúrákban a beváltók és az LMUNK közti kifizetés nem más, mint a beváltók és a fogyasztók közt létrejött termékértékesítés, szolgáltatásnyújtás harmadik fél által történt kifizetése, ebből következően a beváltók és az LMUNK közt nem valósult meg ellenérték fejében történő termékértékesítés, szolgáltatásnyújtás.
2.4. Baxi Group Ltd. 2.4.1. Tényállás A Baxi Group Ltd (továbbiakban: Baxi) kazánokat és hasonló fűtéstechnikai termékeket gyártó cégcsoport tagja volt. A cégcsoport törzsvásárlói programot működtet a kazánok üzemeltetői számára, akiket ezzel a termékek vásárlására kíván ösztönözni. A promócióban résztvevő ügyfelek a Baxitól történő vásárlások után pontokat kaptak, amelyeket később termékekre válthattak. A Baxi a törzsvásárlói program működtetésével a @1 Ltd-t (továbbiakban: @1) bízta meg. A @1 által a Baxinak nyújtott szolgáltatás magában foglalta a program katalógus útján és az interneten való reklámozást az ügyfelek felé, a részvételi jelentkezések kezelését, a vevők számláinak vezetését, valamint a telefonos vevőszolgálat üzemeltetését. A @1 feladata a termékek megvásárlása és beváltása az ügyfelek számára. A hűségjutalmakat csak
pontokért
cserébe
lehetett
beváltani,
kedvezményes
értéken
történő
megvásárlásukra nem volt lehetőség.
16
2.4.2. Véleményeltérés A Baxi az @1-nek fizetett összeg után visszaigényelte az általános forgalmi adót. Véleménye szerint ugyanis az @1-nek teljesített kifizetések, azon szolgáltatások ellenértékét jelentették, melyeket az @1 neki nyújtott. Az adóhatóság álláspontja szerint a Baxi által fizetett díjat két részre kell bontani. Az első a @1 által nyújtott szolgáltatásoknak felel meg, ezek után az áfa visszaigényelhető, a második pedig tartalmában nem más, mint a @1 által az ügyfeleknek értékesített termékek Baxi általi megfizetése, ami után a cég nem vonhatja le az áfát.
2.4.3. Bíróságnak feltett kérdések A Bíróságnak feltett kérdésben a felek arra keresték a választ, hogy hogyan kell értelmezni a Baxi által a @1 felé történt kifizetéseket. 1. Különösen, úgy kell-e értelmezni e rendelkezéseket, hogy az adóalany által a másik cég felé teljesített kifizetések: a) kizárólag a másik cég által az adóalany részére nyújtott szolgáltatások ellenértékének; b) kizárólag a másik cég által az ügyfelek részére értékesített termékek harmadik személy által megfizetett ellenértékének; c) részben a másik cég által az adóalany részére nyújtott szolgáltatások, részben pedig a másik cég által az ügyfelek részére értékesített termékek ellenértékének; vagy d) a
másik
cég
által
az
adóalany
részére
nyújtott
reklám-
és
marketingszolgáltatások, valamint az értékesített jutalmak ellenértékének is e) minősülnek? [P.Mengozzi, L. Hewlett, 2009, 9201]
2. További kérdésként merült fel, hogy amennyiben az előző kérdések esetén a kifizetések részben szolgáltatásnak, részben pedig a Baxi általi ellenérték megtérítésnek minősülnek, milyen feltételek alapján kell megosztani a kifizetést a két jogcím közt.
17
2.4.4. Indoklás Mivel az LMUNK és a Baxi Group esetét a Bíróság, mint egyesített ügyet kezelte, ezért az indoklás logikája azonos volt az előző ügyével,0 eltérések a tényállásbeli különbségekből fakadtak csak. Az alábbiakban az azonos részeket csak röviden ismertetném, inkább csak az eltérésekre koncentrálnék. A Bíróság tehát a hozzáadott érték adó alapelvének kifejtésével kezdte indoklását, miszerint a hozzáadott érték adó rendszer alapelve, hogy a termékekre, és szolgáltatásokra kivetett adó arányban van azok árával, és független a köztes értékesítések számától. További fontos ismérv, hogy az egyes ügyleteket a valós tartalmuk alapján kell megítélni. Első lépésként itt is az került górcső alá, hogy a @1 által a fogyasztóknak beváltott termékek a HÉA irányelv definíciója szerinti ellenérték fejében teljesített termékértékesítésnek minősülnek-e. A Baxi promóciós struktúrájában a jutalomtermékeket a beváltó társaság, tehát a @1 szerezte be, és az ő tulajdonát is képezte, ebből következően az @1 nemcsak arra volt jogosult, hogy úgy ruházza át a jutalmakat a fogyasztóknak, mintha azok tulajdonosa lenne, hanem ténylegesen is ő volt a tulajdonos. Ennélfogva kétség sem fér ahhoz, hogy ebben az esetben is megvalósult a termékértékesítés a beváltók és a fogyasztók relációjában. Ezt követően a Bíróság ebben az ügyben is megvizsgálta, hogy a termékértékesítés ellenérték fejében valósult-e meg, és a termékértékesítés, valamint a kapott ellenérték közt volt-e közvetlen kapcsolat. A Baxi esetén a Bíróság ugyanarra a következtetésre jutott, mint az LMUNK példájában, tehát, hogy a Baxinak a termékért fizetett ár minden esetben ugyanannyi volt, és nem befolyásolta az, hogy a fogyasztó részt vett-e a promócióban vagy sem. Így a Baxitól történő vásárlás (alapügylet) és a vásárlásért kapott pontok beváltása két különböző ügyletnek minősül. 18
Ahogy azt a Bíróság az LMUNK esetén is kimondta, a Baxi és a beváltó közt nem történik más, mint az átadott jutalmak ellenértékének harmadik fél által történő kifizetése. A Baxi Group esetén azonban kicsit más volt a helyzet. Ők azzal érveltek, hogy a kifizetés
ellenszolgáltatását
nem
termékértékesítés
képezi,
hanem
összetett
reklámszolgáltatás, amelynek keretében a hűségjutalmak ügyfeleknek való értékesítése más szolgáltatások mellett szerepel. [P.Mengozzi, L. Hewlett, 2009, 9201] A Bíróság ezzel kapcsolatosan kifejtette, hogy egy adott ügylet vizsgálata során, minden tényt, körülményt, figyelembe kell venni annak eldöntéséhez, hogy hány ügyletről
beszélünk,
illetve
ezek
az
ügyletek
termékértékesítésnek,
vagy
szolgáltatásnyújtásnak minősülnek. Az ügy körülményeinek vizsgálata során kitűnik, hogy a Baxi által a @1-nek fizetett díj a termékek kiskereskedelmi árának csomagolási és kiszállítási díjjal növelt értékét jelenti, ezért a Bíróság úgy ítélte meg, hogy ebben az esetben a fizetett ellenérték 2 részre osztható és ez a két rész más-más ügylethez kapcsolódik. Az első, a fogyasztóknak hűségpontok ellenében értékesített termékek ellenértékének harmadik fél által történő átutalása, a második pedig, a csomagolási és kiszállítási szolgáltatásért fizetett díj.
2.4.5. Döntés A Bíróság döntésében kimondta, hogy az Baxi által szervezett promóciós struktúrákban a Baxi Group és a @1 közti kifizetés két részre osztható. A kifizetés egyik része nem más, mint a beváltók és a fogyasztók közt létrejött termékértékesítés harmadik fél általi kifizetése, másik része pedig a @1 által a Baxi Groupnak nyújtott szolgáltatás ellenértéke.
19
2.5. Kuwait Petroleum 2.5.1. Tényállás A Kuwait Petroleum Ltd. (továbbiakban: Kuwait Petroleum) Q8 márkanév alatt üzemanyagot értékesített lakosságnak. Az üzemanyagot 110 saját és kb. 500 független töltőállomáson árulták. 1991 és 1996 közt a Kuwait Petroleum értékesítési promóciókat szervezett, melyben saját kútjai és körülbelül 160 független kút vett részt. A promóció során minden 12 liter Q8 üzemanyag után a fogyasztók “Q8 kupont kaptak”. Függetlenül attól, hogy a fogyasztók elfogadták-e a kupont vagy sem, az üzemanyag ára változatlan volt. Egy meghatározott számú kupon összegyűjtése után a fogyasztók jogosulttá váltak arra, hogy a kuponok fejében egy ajándékkatalógusból különböző termékeket válasszanak, vagy alkalmi szolgáltatásokat vegyenek igénybe. A promócióban résztvevő töltőállomások a promóciós időszak alatt értékesített üzemanyag után pótlólagos hozzájárulást fizettek.
2.5.2. Véleményeltérés Az adóhatóság álláspontja szerint, a Kuwait Petroleumnak, amely a kuponokért cserébe átadott termékek beszerzésekor levonta az általános forgalmi adót, a termékek kupon fejében történő beváltásakor adókötelezettsége keletkezett, mivel a tranzakció az adóhatóság álláspontja szerint nem ellenérték fejében történt. A Kuwait Petroleum nem értett egyet az adóhatóság döntésével, mert szerinte a beváltott termékek ellenérték fejében kerültek átadásra. Véleménye szerint az ellenértéket a kutak fizették meg, mivel a promóció során megemelt ár fedezte a kuponok fejében adott termékek árát.
2.5.3. Bíróságnak feltett kérdések Abban az esetben, ha a promóció szervező a promóció keretében üzleti megfontolásból termékeket ad, a termékekért a vásárlók olyan kuponokkal fizetnek, melyek
20
feljogosítják őket a termékek teljes vételárának megtérítésére, hogyan kell értelmezni az alábbi kérdéseket:
Értelmezhető-e árengedményként az a kedvezmény, ami az átadott termék teljes árát fedezi (100%-os árengedmény)?
Értelmezhető-e a promóció során kupon ellenében adott termék úgy, mint ellenérték fejében történő értékesítés?
Abban az esetben, ha a termékek átadása, nem ellenérték fejében történő értékesítésnek, vagy térítés nélküli átadásnak minősül, tekinthető-e az ügylet mégis ellenérték fejében történő értékesítésnek tekintettel arra, hogy az átadás üzleti célokat szolgál?
2.5.4. Indoklás 1. Kérdés Először is le kell szögezni, hogy a Kuwait Petroleum nem állította, hogy adott árengedményt a töltőállomásoknak. Ezzel ellentétben azzal érvelt, hogy az üzemanyag eladási árába bele volt építve a promóciós ajándékok értéke, ennek megfelelően a Kuwait Petroleum úgy gondolta, hogy az első kérdés irreleváns. A Bíróság kifejtette, hogy az árengedmény adása feltételezi az ellenérték fejében történő értékesítést. Az árengedmény, fogalmát tekintve azonban a teljes árnak csak egy része lehet, amennyiben az előző állítás nem igaz és az árengedmény az ár 100%-át jelenti, úgy a termékek térítés nélküli átadásáról beszélünk. Az első kérdésre a válasz tehát, hogy a termék árát teljes mértékben fedező árengedmény nem tekinthető árengedménynek.
További kérdések Fontos megjegyezni, hogy a termékek pontokért cserébe történő beváltása mind a Kuwait Petroleum, mind a független kutak esetén üzleti célból történtek, hiszen a cél az üzemanyag-értékesítés növelése volt. Így a Kuwait Petroleum jogosan vonta le a grátisz termékek áfáját beszerzéskor.
21
A Kuwait Petroleum érvelése alapján a kuponok fejében átadott termékek nem számítanak térítés nélküli átadásnak, mégpedig azért, mert a termékek árát megfizették a töltőállomások azzal, hogy a Q8 üzemanyagért a promóciós időszakban többet fizettek. A Bíróság nézete ezzel ellentétes volt. Véleményük szerint az, hogy a kutak magasabb áron vették az adott üzemanyagot nem jelenti azt, hogy ezzel kifizették a kuponok fejében kapott termékek árát, mivel a direktívában található “ellenérték fejében” fordulat jogi kapcsolatot feltételez az eladó és a vevő között. Ezek alapján a Bíróság kimondta, hogy az üzemanyag értékesítés és a kuponok fejében történő termékátadás két egymástól független ügyletnek minősül. Továbbá két szempont szerint is térítés nélküli átadásnak minősül: 1. A Kuwait Petroleum által kibocsájtott promóciós szabályzatban a termékek ajándékként voltak definiálva. 2. A Q8 üzemanyag kiskereskedelmi ára ugyanannyi volt függetlenül attól, hogy a fogyasztó elfogadta-e a kupont vagy sem, ebből következően a Kuwait Petroleum nem érvelhet azzal, hogy a kuponok (és ezáltal az adott termékek) ára ki lett fizetve az üzemanyag-értékesítéskor. Így a termékek átadása térítésnélküli átadásnak minősül (ami ellenérték fejében történő átadásnak az egyik formája) és áfaköteles.
2.5.5. Döntés Az Európai Bíróság a döntésében kimondta, hogy a Kuwait Petroleum által szervezett promóció esetén, 1. A 100%-os árengedmény nem fogadható el árengedménynek, továbbá 2. A kuponokért cserébe adott ajándékok ellenérték fejében történő átadásnak számítanak (térítés nélküli átadás), ami adóköteles (kivétel a kis értékű ajándék, amit a helyi törvény mentesít az adófizetési kötelezettség alól).
22
2.6. Bírósági ügyek rövid összefoglalása, elemzése
2.6.1. Elida Gibbs
Az Elida Gibbs 3 típusú kuponnal operált. Kiskereskedő-specifikus és általános célú money-off, valamint cash back kuponokkal. Ezeket vagy közvetlenül a fogyasztóktól, vagy a kereskedőktől kapta vissza. A kuponok értékét visszafizette, majd ezzel az értékkel utólag csökkentette az adóalapját. Az értékesítési láncban további számlakorrekció nem történt. Fontos megjegyezni azt is, hogy az Elida Gibbs csak akkor fogadta el a kuponokat, ha azok
az
ő
termékéhez
kapcsolódtak,
ily
módon
az
egész
ügylet
egy
termékértékesítéshez kapcsolódott, nem osztható több értékesítésre. A Bíróság az adósemlegesség elvére hivatkozva, miszerint a hozzáadott érték adó alapelvéből kiindulva a lánc egyes tagjainak az adóalapja nem haladhatja meg a végső fogyasztó adóalapját, helyt adott az Elida Gibbs áfa levonásának.
23
2.6.2. Argos Distribution
Az Argos Distribution esetén egy érdekes konstrukcióról beszélhetünk. A cég első körben kuponokat értékesített, ezekre a kuponokra adott árengedményt. A fogyasztók pedig a kuponokkal vásárolták meg a termékeket. A Bíróság ebben az esetben nem fogadta el az Argos azon álláspontját, hogy csak a kuponok első árengedményes értékesítése képezze az áfa alapját, ugyanis az Argos katalógusában nem jelentek meg az engedmények, illetve a fogyasztóknak sem volt tudomása arról, hogy az adott kupont eredetileg mennyiért adták el, így a termékértékesítés során, a termék névértéken cserélt gazdát. A Bíróság kifejtette azt is, hogy egy általános promóció esetén egy promóciós időszak keretein belül a fogyasztók kedvezményesen juthatnak hozzá az adott termékekhez. Az Argos esetében ez pont fordítva működött, nem a termékekhez, hanem a kuponokhoz lehetett hozzájutni olcsóbban, illetve promóciós időszak sem volt külön definiálva, hanem bizonyos érték felett lehetett árengedményt kapni a kuponokra.
24
2.6.3. Loyalty Management UK
Az LMUNK által szervezett promóció talán a legbonyolultabb struktúra az eddigiek közül. A fogyasztó, vásárlásai után pontokat kap. A kiskereskedők átutalják a pontok értékét az LMUNK-nak, valamint kifizetik az általa nyújtott szolgáltatás árát. A beváltók, a náluk beváltott termékek értékét, mint szolgáltatást számlázzák át az LMUNK részére. Az ügy során felmerült kérdés, hogy a beváltók és az LMUNK közti kapcsolat, szolgáltatásnak minősül-e. Először is a Bíróság megállapította, hogy az említett konstrukcióban két különböző ügyletről van szó. 1)
Kiskereskedő általi termékértékesítésről
2)
Kuponbeváltásról
A Bíróság ezt követően a beváltók és fogyasztók közti kapcsolatot vizsgálta. Megállapította, hogy a fogyasztók és beváltók közt termékértékesítés történt, és ennek a termékértékesítésnek az ellenértékét egy harmadik fél az LMUNK fizette meg. Ebből következően az LMUNK és a beváltók relációjában nem történt szolgáltatásnyújtás, pusztán pénzátutalás.
25
2.6.4. Baxi Group
A Baxi Group esetén egy egyszerűbb struktúráról beszélhetünk. A Baxi kazánok értékesítésével foglalkozott, a vásárlások után a fogyasztók törzsvásárlói pontokat kaptak, amiket a @1-nél válthattak be. A @1 továbbá vállalta a promóció megszervezését is. A @1 a Baxinak a kuponok értékéről és az általa nyújtott szolgáltatásokról áfás számlát állított ki, ami után a Baxi az áfát visszaigényelte.
A Bíróság első körben megállapította, hogy a fent említett promócióban két termékértékesítésről beszélünk, mégpedig azért, mert Baxinak a kazánokért fizetett ár minden esetben ugyanannyi volt, és nem befolyásolta az, hogy a vásárló részt vett-e a promócióban vagy sem. Ezt követően a Bíróság az ügylet valódi tartalmát vizsgálta, illetve azt, hogy ellenérték fejében történő értékesítésről beszélhetünk-e. Döntésében megállapította, hogy az ügylet valódi tartalmát figyelembe véve 2 ügyletről beszélünk, egy szolgáltatásról, aminek az áfa megítélése egyértelmű, és a kuponok beváltásának relációjában pedig egy harmadik fél általi pénzátutalásról, ami nem minősül áfás tranzakciónak.
26
2.6.5. Kuwait Petroleum
A Kuwait Petroleum esetében a fogyasztók Q8 márkanevű üzemanyag vásárlása esetén kuponokat kaptak. A kuponokat a vásárlók egy katalógusból választható termékekre, vagy szolgáltatásokra cserélhették ki. A promóciós időszakban a Kuwait Petroleum a Q8 üzemanyag árába beleépítette a fogyasztóknak kuponokért cserébe adott termékek, nyújtott szolgáltatások értékét. Ezeket a termékeket, szolgáltatásokat a Kuwait Petroleum szerezte be és a beszerzések után le is vonta az áfájukat. Az átadáskor viszont nem fizetett áfát. A Kuwait Petroleum esetében is a kulcskérdés az volt, hogy hány termék-értékesítésről beszélhetünk. A Bíróság megállapította, hogy az adott esetben az előzőekhez hasonlóan két termék-értékesítésről van szó: az első a Kuwait Petróleum üzemanyag-értékesítése saját és független kutaknak, a második pedig az ajándékok átadása. A kuponok fejében kapott termékek, és nyújtott szolgáltatások térítés nélküli átadásnak minősülnek, ami után a Kuwait Petróleumnak be kell fizetnie az áfát.
27
2.6.6. Eltérések és hasonlóságok
A fent leírt ügyek esetén a Bírósági döntésekben az alábbi kulcstényezők jelentek meg: -
1 vagy több értékesítésről beszélünk-e?
-
Ellenérték fejében történő értékesítés történt-e?
-
Érvényesül-e az áfa semlegesség alapelve?
-
Mi is az ügylet valós tartalma?
Az Elida Gibbs ügy volt az áfa levonhatóság szempontjából az egyetlen sikeres ügy a fent említettekből. Véleményem szerint a kulcstényező (a többi üggyel szemben) az volt, hogy ebben az esetben a kuponok beváltása az eredetileg értékesített termékekhez kapcsolódott, nem pedig egy másik termékhez. Így a Bíróság az egész promóciós struktúrát hozzákapcsolhatta egyetlen termék-értékesítéshez és a beváltott kupont értelmezhette a termékhez kapcsolódó árengedményként, amivel utólag csökkenthető az adóalap. Az Elida Gibbs és a Kuwait Petroleum esetében a fő különbség az volt, hogy a kuponokkal nem az eredetileg értékesített termék (üzemanyag) árát csökkentették, hanem egy másik, ettől független terméket, vagy szolgáltatást lehetett rajta megvásárolni, továbbá az első értékesítés, az üzemanyag-értékesítés mindenkinek azonos áron történt. Ily módon ebben az esetben nem valósult meg az a fajta direkt kapcsolat a kupon és az eredetileg értékesített termék árának változása közt, mint az Elida Gibbs esetben. Az Argos Distribution esete teljesen fordított az Elida Gibbshez viszonyítva. Itt a kuponok értékesítése történt meg először, majd ezt váltották be termékekre. Az eset kulcsa az volt, hogy a termék-értékesítés az árengedmény semmilyen formában nem jelent meg. Míg az Elida Gibbs esetén mondhatjuk azt, hogy a termék árát utólag csökkentették a kupon értékével, addig az Argos esetén ez az utólagos csökkentés nem jelenik meg. A termékeket a katalógusokban meghatározott áron adták el mindenkinek, és a kuponokat névértéken fogadták el. A fogyasztóknak semmilyen tudomása nem volt arról, hogy az első értékesítés során a kuponok milyen értéken cseréltek gazdát. 28
Az LMUNK és Baxi Group esete nagyon hasonló a Kuwait Petroleuméhoz. Struktúrájában annyi az eltérés, hogy itt egy külön cég foglalkozott a kuponok beváltásával, ők szerezték be a kupon ellenében beváltandó ajándékokat, majd a beváltott kuponok értékét áfával növelten kiszámlázták a két társaság részére. A Bíróság ebben, az esetben is azt az álláspontot képviselte, hogy az szóban forgó promóciók két ügyletet takarnak. Ellentétben a Kuwait Petroleum esetével, itt nem beszélhetünk térítés nélküli átadásról, hanem egy termék-értékesítésről, amit nem a fogyasztó, hanem egy harmadik fél a Baxi Group, illetve az LMUNK térített meg. Így a Baxi Group, LMUNK és beváltók közt csak pénz átutalás történt, ami nem adóköteles ügylet.
29
3.
Magyar promóciós struktúrák
A továbbiakban szeretném górcső alá venni a Magyarországon legáltalánosabban elterjedt kuponos promóciókat. Mielőtt belemennék a konkrét struktúrák elemzésébe, szeretnék egy kis kitérőt tenni, melyben bemutatom a különböző típusú kuponok áfa jogi megítélését.
3.1. Kuponok típusai Fontosnak tartom megjegyezni a kuponok egyik fő buktatóját, azaz hogy pénzhelyettesítő eszközről beszélünk-e, vagy árengedmény biztosító kuponról. Az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII törvény (továbbiakban: áfatörvény) 259§ 15 pontja alapján pénzhelyettesítő eszköz: az utalvány, egyéb fizetési megbízás vagy ígérvény - ide nem értve a pénzt és a készpénz-helyettesítő fizetési eszközt -, ha azzal a kötelezett pénztartozást térít meg, feltéve, hogy annak jogosult általi elfogadásával a jogosult eredeti pénzkövetelése a kötelezettel szemben megszűnik. Abban az esetben tehát, ha a kupon az áfatörvény szerinti pénzhelyettesítő eszköznek minősül, akkor az ügylet nem tekinthető engedménynek az áfa rendszerében, amiből az következik, hogy a termék értékesítőjének a teljes ár után meg kell fizetni az adót. A legtöbb esetben azonban a piaci szereplők nem ilyen kuponokkal operálnak. A nagy áruházláncok, bevásárlóközpontok, üzletek, különböző újságok, hirdetési lapok segítségével, egy adott termékre és időszakra kijelölve, különböző százalékokban vagy értékben megjelölt kuponokat (kuponfüzeteket) biztosítanak a vásárlóknak. Ezek a kuponok általában egy (azonnali) meghatározott százalékos, vagy konkrét értékben kifejezett engedményre jogosítja annak felmutatóját. Ebben az esetben az áfa alapja az engedményre jogosító igazoláson szereplő százalékos mértékkel vagy konkrét értékkel csökkentett vételár lesz. [dr. Veress Júlia 2014]
30
Nagyon kell figyelni azonban az értékkel rendelkező kuponok esetében, mert itt az áfajogi megítélés nagyban függ a megfogalmazástól. Abban az esetben, ha az adott kupon a rajta feltüntetett értékben árengedményre jogosítja a fogyasztót, úgy az értékesítő adóalapja a kupon értékével csökkentett eladási ár lesz. Azonban, ha a kuponnal a rajta feltüntetett értékben az ellenérték megtérítésére jogosítja fel a fogyasztót, akkor az értékesítőnél az áfa alapja a termék teljes eladási ára lesz.
3.2. Elida Gibbs átültetése az áfa törvénybe A 2014-ben hatályba lépő áfa törvény módosítások lehetővé tették az Elida Gibbs esetben leírt struktúra alkalmazását, bár elég szigorú feltételek mellett. Az áfa törvény 77§ (4) bekezdése szerint, ha a termékértékesítés, szolgáltatásnyújtás teljesítését követően az adóalany az üzletpolitikájában részletesen rögzített feltételek szerint vásárlás-ösztönzési célból pénzt térít vissza olyan adóalany, vagy nem adóalany részére, aki (amely) azt a terméket, szolgáltatást, amelynek beszerzése, igénybevétele pénz-visszatérítésre jogosít, nem közvetlenül tőle szerezte be, vette igénybe, a pénzt visszatérítő adóalany utólag csökkentheti azon termékértékesítése, szolgáltatásnyújtása adóalapját, amelyre vonatkozóan a pénzt visszatéríti (adóalap csökkentésre jogosító ügylet) feltéve, hogy -
az
a
termék-értékesítés,
szolgáltatásnyújtás,
amelyet
közvetlenül
a
pénzvisszatérítésre jogosult részére teljesítettek (pénz-visszatérítésre jogosító ügylet), belföldön teljesített adóköteles ügylet, és -
a visszatérítendő összeg kisebb, mint a pénz-visszatérítésre jogosító ügylet mennyiségi adatának és az adott vásárlás-ösztönzési program keretében, bármely adóalap csökkentésre jogosító ügylet vonatkozásában az értékesített termék, nyújtott szolgáltatás legalacsonyabb, adóval növelt egységárának szorzataként adódó összeg.
A visszatérített összeget úgy kell tekinteni, mint amely az adó összegét is tartalmazza.
31
A struktúra alkalmazásának a feltételei hogy az adót levonó adóalany rendelkezzen: -
névre szóló számlával
-
bizonylattal a pénz átadásáról, vagy átutalásáról, amivel bizonyítani lehet, hogy a fogyasztó a pénzt visszakapta
-
az előbb említett bizonylatnak tartalmaznia kell a fogyasztó, nevét lakcímét és adószámát (amennyiben van)
-
a fogyasztó nyilatkozatás az adólevonási jogáról az adott jogügylet kapcsán
Véleményem szerint a fenti szabályozás elég nagy adminisztrációs terhet ró az adózókra, ezért nem minden esetben éri meg élni ezzel a jogszabály adta lehetőséggel. A napi fogyasztási cikkek piacán például elképzelhetetlennek tartok egy ilyen típusú promóciót, hiszen ebben a szektorban a termékek értéke viszonylag alacsony, így az ehhez kapcsolódóan adott árengedmény is az, ezért sem a fogyasztóknak sem a termék gyártóinak nem áll érdekében egy ilyen típusú akció lebonyolítása. Ellenben a műszaki cikkek piacán, ahol az értékesített termékek értéke kellően magas, itt már van értelme egy ilyen promóció szervezésének.
3.3. Kuponos promóciók
3.3.1. Struktúra leírása Az alábbi ábra a napi fogyasztási cikkek piacán talán legáltalánosabban elterjedt promóciós struktúrát írja le.
32
Ebben az esetben vagy a nagykereskedő, vagy a kiskereskedő szervez kuponos promóciós kampányokat. A kuponokat különböző újságokban, a kiskereskedők által közzétett kuponfüzetekben, szórólapokon vagy egyéb csatornákon terjesztik. A fogyasztó ezeket a kuponokat a kiskereskedőnél váltja be. A beváltott kuponok értékét a nagykereskedők az ügynökségen keresztül megtérítik a kiskereskedőnek. A konstrukcióban az ügynökség feladata a kuponos akciók előkészítése, a kuponok kezelésére, terjesztésére, illetve a beváltott kuponok elszámolása. Az ügynökség ezen tevékenységéért számlát állít ki a nagykereskedő és a kiskereskedő felé egyaránt. Az ügynökség a fent említett konstrukcióban a kiskereskedő által küldött értékesítési analitika és a beváltott kuponok összevetésével végzi az elszámolást. Az elszámolás alapján, a promóció végén a nagykereskedő átutalja a kuponok értékét és a szolgáltatás díját az ügynökségnek, aki a kuponok értékét tovább utalja a kiskereskedőnek. A kiskereskedő szintén kifizeti az ügynökség által nyújtott szolgáltatás díját.
Sok esetben előfordul, hogy a kuponok értékét a kiskereskedő áfásan számlázza ki az ügynökségnek, aki ezt szintén áfásan számlázza tovább a nagykereskedő felé.
A következőekben vizsgáljuk meg, hogy mi is történik a fent említett konstrukcióban.
3.3.2. Nagykereskedő és kiskereskedő
A nagykereskedő és kiskereskedő közti első termék-értékesítéssel külön nem foglalkoznék, az egyértelműen egy áfás termékértékesítés.
33
3.3.3. Kiskereskedő és fogyasztó
A magyar jogszabályok szerint a kiskereskedő a kuponok elszámolásával kapcsolatban az alábbi kétféle opciót alkalmazhatja:
-
Az Áfa tv. 259. § (15) bekezdése szerint a kupon pénzhelyettesítő eszköznek minősülhet. Ez azt jelenti, hogy a termék vételárát a fogyasztó részben készpénzzel, részben a kuponnal, mint pénzhelyettesítő eszközzel fizeti meg. Ebben az esetben az eladott termék teljes értéke az áfa alapját képzi.
-
Az Áfa tv. 71. § (1) b) pontja szerint a kupon a teljesítésig adott üzletpolitikai célú árengedmény. Szintén az Áfa tv. 71. §-ban meghatározottak szerint ez a teljesítésig adott árengedmény a termék értékesítése, illetve szolgáltatás nyújtása esetén az adó alapjába nem tartozik bele. Az idézett jogszabálynak megfelelően az árengedményt biztosító kuponokkal értékesített termékek után a kiskereskedő által fizetendő adó alapjába a kupon névértéke nem számít bele.
3.3.4. Kuponok értékének elszámolása
Értelemszerűen, a nagykereskedőnek, mint a termék első forgalmazójának érdeke a kuponos akcióval a termék értékesítésének növelése. A felek közti megállapodásban így a nagykereskedő kötelezi magát a kiskereskedőnél beváltott kuponok értékének megtérítésére.
Az áfatörvény 2. §-a szerint az általános forgalmi adó alkalmazási hatálya a termékértékesítésre, illetve szolgáltatásnyújtásra terjed ki. Jelen esetben sem a nagykereskedő és az ügynökség, sem az ügynökség és a nagykereskedő viszonylatában nem történik sem termékértékesítés, sem szolgáltatásnyújtás a beváltott kuponok értékével kapcsolatban. Az értékesített kuponokkal kapcsolatban a felek között csupán elszámolás történik.
34
Ezért a kuponok értékéről történő áfás számlakiállítás sem a kiskereskedő, sem az ügynökség részéről nem felel meg a magyar áfa-szabályoknak.
Itt kell megjegyezni, hogy az adó alapjára vonatkozó különböző jogszabályi rendelkezések, vagyis az, hogy a kiskereskedő adóalap csökkentőnek vagy pénzhelyettesítő eszköznek kezeli a beváltott kupon értékét, a felek közti pénzügyi elszámolás összegére van hatással, de nem magának az elszámolásnak az áfa kezelésére.
Készpénz-helyettesítőként való kezelés esetén ugyanis a beváltott kupon az eladott termék bruttó árát finanszírozza, viszont ha a kupon árengedményre jogosít, akkor érdemes odafigyelni arra, hogy a nagykereskedő csak a kupon nettó értékét térítse meg, hiszen a kiskereskedő az árengedményre jogosító kupon beváltásakor élt az adóalap csökkentési lehetőségével. Sok kiskereskedő ezt nem veszi figyelembe.
3.3.5. Ügynök által nyújtott szolgáltatás
Mint ahogy azt a konstrukció ismertetése során leírtam, az ügynökség nem csupán a kuponok továbbhárításával foglalkozik. Az ügynökség feladata többek közt kuponos akciók előkészítése a kuponok kezelésére, megtervezése, terjesztésére, illetve a beváltott kuponok elszámolása.
Természetesen a fent említett tevékenységek az áfatörvény szerint szolgáltatásnak minősülnek, így ezekről áfás számlát kell kiállítani. Áfás számlát kell kiállítani a kuponok összeszámolásáról is, azonban fontos kihangsúlyozni, hogy ebbe nem értendő bele a kuponok értéke.
3.3.6. Kuponos promóciók a Bírósági esetek tükrében A fent említett eset nagy hasonlóságot mutat a Baxi Group és LMUNK esetével, ugyanis ebben a jogesetben is az történt, mint ami sokszor megtörténik a valóságban is, 35
mégpedig hogy a struktúrában résztvevő felek, minden tranzakcióról áfás számlát állítanak ki. Fontos azonban figyelembe venni az ügyletek valós tartalmát. A fent említett esetben az ügylet a kiskereskedő és a fogyasztó relációjában lezárul. A fogyasztó felhasználja a kupont, a kiskereskedő pedig annak fajtájától függően, vagy csökkenti az adóalapját, vagy sem. Ami ezután következik az csak a nagykereskedő és kiskereskedő közti elszámolás, ami sem nem termékértékesítés, se nem szolgáltatás.
3.4. Online Vásárlások Néhány éve lehetőség van arra, hogy az interneten keresztül kuponokat vásároljunk, amit később termékre vagy szolgáltatásra válthatunk be. A vevők a termék, illetve a szolgáltatás ellenértékét az internetes társaságnak fizetik meg, aki az így beszedett összeget átutalja a terméket értékesítőjének, szolgáltatást nyújtójának. Az internetes szolgáltató a gyártónak az elvégzett szolgáltatásokról (internetes felület biztosítása, marketingszolgáltatás stb.) számlát állít ki. A szolgáltató kuponok értékesítésén nem realizál hasznot, ezek mindvégig azonos értéken cserélnek gazdát. A konstrukció kísértetiesen hasonlít az Argos Distribution esetére egy kis eltéréssel. Az Argos ügy esetén a kuponok (egy bizonyos mennyiség felett) eleve engedménnyel kerültek értékesítésre a disztribútoroknak, akik ezeket a kuponokat névértéken, vagy az alatt, de mindenképpen haszonnal adták el a fogyasztóknak. Az említett jogesetben a fő kérdés az volt, hogy az Argos esetén mi az adó alapja. Esetünkben ez a kérdés fel sem merülhet, hiszen a kuponok a láncban mindig névértéken kerülnek értékesítésre. Az adott esetben inkább azt vizsgálnám meg, hogy mikor és kinek kell áfát fizetnie a láncban.
A konstrukciót ezek szerint 3 részre lehet osztani: -
Kupon értékesítés (gyártó – internetes szolgáltató – fogyasztó)
-
Díjszámlázás internetes szolgáltató és gyártó közt
-
Vásárlás
36
3.4.1. Kupon értékesítés Először is azt kell megvizsgálnunk, hogy a kupon értékesítése minek minősül a magyar áfatörvény szerint. Az áfatörvény 9. § (1) bekezdése értelmében termék értékesítése a birtokba vehető dolog átengedése, amely az átvevőt tulajdonosként való rendelkezésre jogosítja, vagy bármely más, a birtokba vehető dolog szerzése szempontjából ilyen joghatást eredményező ügylet. A 9§ 1) b) pontja kimondja, hogy a termékértékesítés nem foglalja magában a pénzt, a készpénz-helyettesítő fizetési eszközt, a pénzhelyettesítő eszközt, valamint az értékpapírt. [Kalocsai Zsolt 2013]
Az Áfatörvény 259. § 15. pontja értelmében pénzhelyettesítő eszköznek minősül az utalvány – ide nem értve a pénzt és a készpénz-helyettesítő fizetési eszközt –, ha azzal a kötelezett pénztartozást térít meg, feltéve, hogy annak jogosult általi elfogadásával a jogosult eredeti pénzkövetelése a kötelezettel szemben megszűnik. A fentiek alapján kijelenthetjük, hogy a kupon pénzhelyettesítő eszköznek minősül, tehát a kupon értékesítése nem minősül az áfatörvény szerinti termékértékesítésnek, ezután áfát nem kell fizetni.
3.4.2. Díjszámlázás
Az internetes szolgáltató a gyártónak a promócióval kapcsolatban különböző szolgáltatásokat végez, mint internetes felület megtervezése, üzemeltetése, kuponok értékesítéséhez
szükséges
szoftverháttér
biztosítása,
marketingkampányok
megszervezése. Kétség sem fér ahhoz, hogy ez az áfatörvény szerint szolgáltatásnak minősül, tehát az internetes szolgáltatónak erről áfás számlát kell kiállítania,
37
3.4.3. Vásárlás A harmadik ügylet a kuponok beváltása. Ebben az esetben ugyanúgy, mint az Argos Distribution esetében egy ellenérték fejében történő termék-értékesítésről, vagy szolgáltatásnyújtásról fogunk beszélni, ami után a gyártónak áfa fizetési kötelezettsége keletkezik, az adó alapja pedig az értékesített termék, vagy nyújtott szolgáltatás ára lesz. Itt is, mint az említett jogesetben elválik a pénz útja a termékértékesítéstől, de ez az ügylet áfa jogi megítélésére nincs hatással.
3.5. Összegzés A fent említett promóciós struktúrák esetén látható, hogy az Európai Bíróság ítéletei egyértelműen átültethetők a magyar áfatörvénybe. Az Elida Gibbs eset konkrétan meg is jelenik a hazai áfa szabályozásunkban, bár véleményem szerint az áfa levonhatóságára vonatkozóan jóval szigorúbb szabályozás mellett. Az Argos Distribution, LMUNK, Baxi Group és Kuwait Petroleum esetei is értelmezhetők hazai környezetben, bár az alkalmazott promóciós struktúrák nem felelnek meg teljesen a jogesetben leírtakkal. Ennek ellenére egyértelmű iránymutatást jelentenek a promóciók egyes momentumainak megítélése tekintetében.
38
4.
Promóciós struktúrák Közép- kelet Európában
Végezetül szeretnék egy kis kitekintést adni a környező országokban, a márkázott napi fogyasztási cikkek piacán leginkább használatos promóciókról, különös tekintettel a kuponos promóciók alkalmazhatóságára és arra, hogy ezek mennyiben vannak összhangban a feldolgozott bírósági ítéletekkel és a magyar gyakorlattal.
4.1. Lengyelország Lengyelországban a legelterjedtebb promóciós struktúrák a következők: a) kis értékű ajándékok (
Kis értékű ajándék, termékminta Kis értékű ajándékok és termékminták szórása esetén a kereskedő cég, vagy az ügynökség is lehet a termékek tulajdonosa. Az ajándékok szétosztása az alábbi módokon történhet: -
ügynökségek küldik szét őket postán
-
termékkel vannak egybecsomagolva
-
promóciós eseményen osztják szét őket
Amennyiben ügynökség szervezi ezeket a promóciókat, úgy a szolgáltatásról számla kerül kiállításra. A számla áfásan lesz és az adót a kereskedő levonhatja. Fontos azonban bizonyítani, hogy az ajándékok átadása üzleti célt szolgált, különben az ügynökségek számlájának áfáját csak részben lehet levonni, ugyanis megfelelő bizonyítékok hiányában az ajándékok után felszámított adó nem levonható. Az áruminta és a kis értékű ajándékok átadása, nem minősül a lengyel áfatörvény szerint ellenérték fejében történő termék-értékesítésnek, tehát nem kell utánuk áfát 39
felszámítani. Fontos azonban bizonyítani, hogy a fent említett termékek költségei üzleti célt szolgálnak.
Egyet fizet, kettőt kap akciók Ezen akciók keretében a fogyasztók egy termék megvásárlása esetén két terméket kapnak. Sokszor több különböző, egymást kiegészítő termékek gyártói szerveznek ilyen típusú promóciókat, melynek költségeit a gyártók megosztják egymás közt. Ezek a termékek általában összecsomagoltan érkeznek a kiskereskedőkhöz és így is jutnak el a fogyasztóhoz. A termékek gyártója általában már eleve árengedménnyel adja el ezeket a termékeket a promóciós időszak alatt a kiskereskedőnek, aki ezt az engedményt továbbadja a fogyasztónak.
Kuponos akciók Lengyelországban a kuponos akciók struktúrája gyakorlatilag megegyezik a magyar struktúrával.
Nagykereskedő
megbíz
egy
ügynökséget
egy
kuponos
akció
lebonyolításával. A fogyasztó vásárlásakor beváltja a kupont a kiskereskedőnél. Az ügynökség, a kiskereskedő értékesítési adatai alapján elvégzi az elszámolást, a kiskereskedő továbbhárítja a beváltott kuponok értékét az ügynökségnek, aki ezt továbbhárítja a nagykereskedőre. A kuponok ugyanúgy, mint hazánkban nem tartoznak az áfa törvény hatálya alá. A Lengyelországban használt kuponok fajtái a következők: -
értéket megtestesítő kuponok
-
árengedményre jogosító kuponok
-
csak bizonyos üzletekben beváltható kuponok
-
e-kuponok
Áfa szempontból ebben az esetben is megkülönböztetjük azokat a kuponokat, melyek árengedményre
jogosítanak,
és
azokat,
melyek
ellenértéket
képviselnek.
Árengedményre jogosító kuponok esetén csökkenthető az áfa alap. 40
A lengyel kollégával történt egyeztetés alapján elméletileg ott is van lehetőség az Elida Gibbs alkalmazására. A jogeset nem jelenik meg olyan direkt az áfatörvényükben, mint a magyarban, ezért az adóhatóság előzetes hivatalos állásfoglalása nélkül igen kockázatos lenne az áfa levonás. A lengyel promóciós struktúrákban is érvényesülnek az LMUNK és Baxi Group esetén lefektetett alapelvek. Fontos ellenőrizni, hogy az ügynökségek számláinak mi a valós tartalmuk. Szolgáltatás után természetesen levonható az áfa, de térítés nélküli átadások esetén nem.
4.2. Szlovákia
Szlovákiában a legelterjedtebb promóciós struktúrák a következők: a) kis értékű ajándékok (<EUR 17) b) termékben adott árengedmény (egyet fizet, kettőt kap) c) kuponos akciók
Kis értékű ajándék Gyakorlatilag a kis értékű ajándékok szórása megegyezik az előzőekben említettekkel. Ezeket az ajándékokat vagy a gyártó, vagy annak ügynöksége, vagy a kiskereskedő végzi. Ezeket postán, direkt vagy egyes meghatározott események alkalmával osztogatják. Amennyiben a kiskereskedő, vagy az ügynökség végzi a termékek szórását, úgy erről egy áfás számla kerül kiállításra a gyártónak. A gyártó a jogosult az adó levonására. Természetesen úgy, mint Lengyelországban, Szlovákiában is bizonyítani, kell, hogy a kis értékű ajándékok szétosztása üzleti célt szolgált. Ennek bizonyítására az ügynökséggel kötött szerződés általában elég, de ebben fontos részletezni a pontosan beszerzett termékmennyiségeket.
41
Természetben adott árengedmény Ezek a típusú promóciók teljes mértékben megegyeznek a lengyel példában említett egyet fizet, kettőt kap akciókkal. Tehát a beszállítók, vagy több kiegészítő termékeket gyártó beszállító szervez promóciót. A termékeket általában összecsomagolják, de egyéb módon is eljuthat a vásárlókhoz. Ezeket az árukat a gyártók eleve árengedménnyel adják el a kiskereskedőknek, akik ezt az extra árengedményt tovább engedik a fogyasztóknak. Nagyon fontos Szlovákia esetében kihangsúlyozni, hogy a számla értéke nem lehet nulla, mert akkor már térítés nélküli átadásról beszélünk, ami után áfát kell fizetni.
Kuponos akciók Kollégám beszámolója alapján Szlovákiában nem gyakoriak a kuponos promóciók. Alapvetően a struktúra itt is ugyanaz, mint hazánkban és Lengyelországban. Ezeknek a promócióknak általában 3 szereplője van, nagykereskedő (gyártó), ügynökség és kiskereskedő. A kiskereskedő végzi a kuponok beváltását, majd a beváltott kuponok értékéről elszámol az ügynökséggel. Az elszámolást követően a kiskereskedő áfamentes számlát állít ki az ügynökségnek, majd az a nagykereskedőnek. Szlovákiában használt kuponok fajtái a következők: -
értéket megtestesítő kuponok
-
árengedményre jogosító kuponok
Áfa szempontból ebben az esetben is megkülönböztetjük azokat a kuponokat, melyek árengedményre
jogosítanak,
és
azokat
melyek
ellenértéket
képviselnek.
Árengedményre jogosító kuponok esetén csökkenthető az áfa alap. Az Elida Gibbs eset szlovák kuponos promóciókban kollégám véleménye szerint nem alkalmazható, vagy csak nagy adókockázat mellett.
42
4.3. Csehország
Csehországban a legelterjedtebb promóciós struktúrák a következők: a)
kis értékű ajándékok (<500 CZK)
b)
termékben adott árengedmény (egyet fizet, kettőt kap)
c)
kuponos akciók
Kis értékű ajándék A kis értékű ajándékok szórása teljes mértékben megegyezik az előzőekben említettekkel, ezért ezt külön már nem részletezném. A gyártó ebben az esetben is jogosult az adó levonására. A levonási jogosultságot szerződéssel kell bizonyítani.
Természetben adott árengedmény A struktúra és az adójogi megközelítés itt is ugyanaz, mint az előbb említett esetekben.
Kuponos akciók A kapott információk alapján a kuponos akciók nem gyakoriak. A kuponok fajtái és áfa jogi kezelése megegyezik az előzőekben leírtakkal. A cseh adótörvényben sem jelenik meg az Elida Gibbs, alkalmazása nem lehetséges.
4.4. Összehasonlítás Összefoglalva azt gondolom, hogy a fent említett országokban a napi fogyasztási cikkek piacán hasonló promóciókkal operálnak, melyek adójogi megítélése is hasonló. Meglepő módon csak hazánk adótörvényében jelenik meg az Elida Gibbs jogeset, bár 43
mint azt az előzőekben említettem a szigorú adminisztratív követelmények miatt csak meghatározott szektorokban lehetséges az alkalmazása. A fent említett három országban sem kizárt a jogeset alkalmazása, de kollégáim nagy adókockázatot látnak benne. A többi jogesetből leszűrhető elvek, mint térítés nélküli átadás áfa jogi kezelése, illetve az ügyletek valós tartalmának figyelembevétele kivétel nélkül megjelennek a szóban forgó országokban.
44
5.
Összegzés
Szakdolgozatom célja a különböző típusú főleg kuponos promóciók áfa jogi megítélésének bemutatása volt. Munkám első felében a promóciókkal kapcsolatos talán legismertebb
jogeseteket
vizsgáltam
meg,
elemeztem
ezek
egyezőségeit
és
különbségeit. Ezt követően bemutattam a Magyarországon a napi fogyasztási cikkek piacán leggyakrabban alkalmazott kuponos struktúrákat a feldolgozott Európai Bírósági esetek tükrében, majd kollégáim beszámolójai alapján megpróbáltam egy rövid kitekintést adni más közép- kelet európai országokban legáltalánosabban használt promóciós struktúrákról.
Összességében elmondható, hogy kivétel nélkül minden országban megjelennek a bírósági döntésekben meghatározott alapelvek, valamint a kuponok és különböző promóciós struktúrák áfa jogi megítélése is nagyon hasonló.
45
6.
Irodalomjegyzék
Könyvek, újságcikkek: Dr. Herich György (2014), Adótan 2014, Penta Unió Dr. Bokor Csaba, Dr. Futó Gábor, Dr. Honyek Péter, Dr. Laki Gábor, Palotai Kinga, Szatmári László, Dr. Szilovics Csaba (2014), Adó 2014 magyarázatok, Penta Unió Dr. Veress Júlia (2014), Újszerű vásárlások kezelése az áfa rendszerében, Adó-kódex 2014/7, Wolters Kluwer
Internetes anyagok: Internetes közösségi vásárlás:
speciális
árengedmény adózási kockázatokkal,
http://www.rsmdtm.hu/internetes-kozossegi-vasarlas-php Buktatók
a
kuponos
és
pontgyűjtő
akciók
adózása
során,
http://adozona.hu/afa/20111006_kupon_akcio_ado_adozas_buktato
Törvények, rendeletek, bírósági döntések: Az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII törvény C-317/94 Elida Gibbs Ltd and Commissioners of Customs & Excise C-288/94 Argos Distribution and Commissioners of Customs & Excise C-48/97 Kuwait Petroleum (GB) Ltd. and Commissioners of Customs & Excise C-53/09 Loyalty Management UK Ltd and Commissioners Her Majesty’s Revenue and Customs C-55/09 Loyalty Management UK Ltd and Commissioners Her Majesty’s Revenue and Customs
A kérdőívek kitöltésében és az interjúkban közreműködő személyek: Fribertova Zuzana, Taxation Assistant Manager Unilever Czech Republic&Slovakia Pokojowa Barbara, Junior Tax Manager Unilever Poland
46
7.
Mellékletek (Visszaküldött kérdőívek) Questionnaire – promotion structures (Poland)
What kind of promotion structures do you use in your country? Please give a short description about these. (coupon, free goods, club cards)
Small value gifts (
How many participants do these promotions have? Who pays, what to whom? (e.g.: wholesaler – agency – retailer, retailer issues the coupons in a promotion period, consumer pays with these coupons at the cash desk, agency makes the settlement of the coupons, retailer invoices the value of the coupons the agency and agency recharges it by an invoice to wholesaler)
Gifts can be owned by a company (producer) or by agency; gifts are distributed by marketing agencies (e.g. sent by post to consumer) or by selected distributors (gifts are attached to other products or given for free at cash desk), consumer can collects gifts also during promotional events. Agency/ distributors usually issues one invoice for promotion services (cost of organizing a promotion plus mark-up). Promotions are directed to wide range of consumers.
A company (producer) usually supply distributors or directly customers with additional products to be added for free while a consumer buys selected products. Sometimes two companies agree to distribute their products together as partnership (split of distribution costs between producers).
As you described: wholesaler – agency – retailer, retailer issues the coupons in a promotion period, consumer pays with these coupons at the cash desk, agency makes 47
the settlement of the coupons, retailer invoices the value of the coupons the agency and agency recharges it by an invoice to wholesaler;
Please describe the VAT treatment of the above mentioned structures? Is the VAT deductible? Which member of the chain can deduct the VAT? (e.g.: the retailer considers the value of the coupons as a price discount and reduce its VAT base, in case of agency and wholesaler the payment of the coupons’ value is not subject to VAT law, because it is only a money transfer)
The supply of small value gifts and samples remains outside the scope of VAT, however only if such activity is made for the purposes of the taxpayer’s business activity.
Gifts with net value over 10 PLN -> input VAT should be calculated on gifts distributed directly by a company (not by agencies; which perform „promotion/marketing services”).
Coupons are out of VAT.
If it is allowed to deduct the VAT in the above described structures, what are the formal requirements of the deduction if there are any? (e.g.: we have to collect the original coupons)
VAT deductible if gifts were used in promotions related to business activity (a company needs to demonstate relation to the business), otherwise not deductible
Currently problem to deduct VAT from agency invoices if invoice contains cost of gifts, VAT on such gifts should not be deducted
How do you treat the free goods? Do you have to pay VAT after free goods or is there any opportunity to deduct its VAT? (e.g.: in Hungary it is allowed to give price reduction in form of products. If somebody buys 5 soaps gets one towel gratis. In this case we issue an invoice about 5 soaps and 1 towel on which the value of the towel is nil. So we could reduce the VAT base with the value of the towels)
48
(described above)
What kind of coupons can you differenciate in your country? Please give me a short description about these. (e.g.: coupons which represent money, coupons which represent price discount)
coupons which represent money value, coupons which represent price discount; coupons for discounts at chain of shops, e-cupons
Is there in your country any difference in the VAT treatment of the different types of coupons? (e.g.: in Hungary if the coupon represents money then it is not allowed to reduce the VAT base with the value of the coupon, if it represents a price reduction then VAT base is reducible)
all coupons are out of VAT, but once a coupon is realized and the price is reduced it influences the VAT on such transaction – as lowered VAT base of product/service if the coupon is considered as part of consideration VAT base not reducable
If the consumers collect vouchers after the pruchase of the producers’ products and send these back directly to the producers, is it allowed to the producers to reduce their VAT base with the value of the coupons? (Elida Gibbs)
Theoretically yes but still local tax risk (tax authorities might try to undermine VAT deduction)
49
Questionnaire – promotion structures (CR, SR)
If not specified the answer is valid both CR, SR
What kind of promotion structures do you use in your country? Please give a short description about these.
small value gifts price reduction coupons (used rarely)
How many participants do these promotions have? Who pays, what to whom? (e.g.: wholesaler – agency – retailer, retailer issues the coupons in a promotion period, consumer pays with these coupons at the cash desk, agency makes the settlement of the coupons, retailer invoices the value of the coupons the agency and agency recharges it by an invoice to wholesaler)
Gifts: could be sent out by wholesaler, agency, retailer, could be distributed direct way and indirect way (post, different evets etc), agency and retailer get a fee for the service. VAT of the service fee is deductable
Price reduction: this are the tipical buy one get two promotions. Organised by one or more wholesares. Usually more products are packed together. Wholesaler sell these repacked products on a reduced price to the retailer. Retailer shit the received price reduction to customers.
Coupons: used rarely, usually the chain has 3 members, wholesaler, agency, retailer, customers pay with the coupons at cash desk, agency makes the administrative work, retailer invoices to agency, agency to wholesaler.
50
Please describe the VAT treatment of the above mentioned structures? Is the VAT deductible? Which member of the chain can deduct the VAT? (e.g.: the retailer considers the value of the coupons as a price discount and reduce its VAT base, in case of agency and wholesaler the payment of the coupons’ value is not subject to VAT law, because it is only a money transfer)
Gifts: small value gifts, VAT is deductable 500 CZK in CR and 17 EUR in SR Price reduction: VAT is deductable, price of goods has to be above nil Coupons: out of scope of the VAT law
If it is allowed to deduct the VAT in the above described structures, what are the formal requirements of the deduction if there are any? (e.g.: we have to collect the original coupons)
Yes, VAt is deductable, in case of the gifts the price burden is important. we have to show that the gifts were used for business purposes. For all scenarios agreement is necessary,
How do you treat the free goods? Do you have to pay VAT after free goods or is there any opportunity to deduct its VAT? (e.g.: in Hungary it is allowed to give price reduction in form of products. If somebody buys 5 soaps gets one towel gratis. In this case we issue an invoice about 5 soaps and 1 towel on which the value of the towel is nil. So we could reduce the VAT base with the value of the towels)
Similar in CR and SR – however we shall not have nil value on the invoice – in your case the 5 soaps and 1 towel are invoiced with reduced price each. Free goods is possible to give only due to business purpose in value 500 CZK/pcs in CR and 17 EUR/pcs in SR.
What kind of coupons can you differenciate in your country? Please give me a short description about these. (e.g.: coupons which represent money, coupons which represent price discount)
coupons that represents value 51
coupons that represents price reduction
Is there in your country any difference in the VAT treatment of the different types of coupons? (e.g.: in Hungary if the coupon represents money then it is not allowed to reduce the VAT base with the value of the coupon, if it represents a price reduction then VAT base is reducible)
Yes coupons that represents value – VAT not reducable coupons that represents price reduction - VAT reducable
If the consumers collect vouchers after the pruchase of the producers’ products and send these back directly to the producers, is it allowed to the producers to reduce their VAT base with the value of the coupons? (Elida Gibbs)
the tax risk is big, not recommended to do that
52
