Rapport Gemeentelijke Ombudsman
Kwijtschelding voor ondernemers Dienst Belastingen
8 mei 2006 RA0611562
Samenvatting Met enige regelmaat wenden ondernemers met financiële problemen zich tot de ombudsman. Graag zouden zij voor kwijtschelding van gemeentelijke belastingen in aanmerking komen. Het feit dat zelfstandigen in tegenstelling tot particulieren, geen kwijtschelding kunnen krijgen, ervaren zij als onrechtvaardig. De ombudsman vraagt de dienst het beleid toe te lichten. De mogelijkheid van de kwijtschelding is gebaseerd op de Invorderingswet 1990. Het invorderingsproces inclusief de kwijtscheldingsprocedure is derhalve dwingend voorgeschreven aan gemeenten. De Leidraad invordering van de Rijksbelastingdienst is vrijwel integraal overgenomen met aanpassingen aan de lokale situatie. Het invorderingsbeleid, dus ook het kwijtscheldingsbeleid, wordt primair vastgesteld door de Rijksoverheid. Het kwijtscheldingsbeleid laat in feite vrijwel geen eigen beleid van de Dienst Belastingen toe bij kwijtschelding voor ondernemers. De ombudsman oordeelt dat binnen de bestaande wettelijke kaders de gemeente de vrijheid toekomt om (gedeeltelijke) kwijtschelding toe te staan aan ondernemers in nader te bepalen omstandigheden. Het argument dat voorkomen moet worden dat door kwijtschelding te verlenen een onderneming in een gunstiger positie ten opzichte van vergelijkbare ondernemingen komt, overtuigt niet. De praktijk blijkt anders. Op vele manieren worden ondernemers door de (rijks)overheid verschillend behandeld. Zo worden beginnende ondernemers met fiscaal aantrekkelijke regelingen bevoordeeld ten opzichte van reeds gevestigde ondernemers. Ook kunnen ondernemers voor andere vormen van subsidie of financiële compensatie in aanmerking komen, zoals huursubsidie en hypotheekrenteaftrek.
Oordeel De onderzochte gedraging is niet onbehoorlijk.
Rapportnummer: RA0611562 Datum: 8 mei 2006 Aantal pagina’s: 2/7
Verzoek Het verzoek tot onderzoek is op 15 maart 2005 door de ombudsman eigener beweging ingesteld en betreft de Dienst Belastingen. Het gevraagde onderzoek heeft betrekking op: • kwijtschelding voor ondernemers.
Bevindingen achtergrond van het verzoek (Kleine) ondernemers in Amsterdam leveren een belangrijke bijdrage aan de economie van de stad. De stad is er bij gebaat dat burgers de stap blijven durven nemen om een bedrijfje te beginnen. De gemeente dient met deze groep dan ook zorgvuldig om te gaan en hen indien nodig bij te staan. Met enige regelmaat wenden ondernemers met financiële problemen zich tot de ombudsman. Graag zouden zij voor kwijtschelding van gemeentelijke belastingen in aanmerking komen. Het feit dat zelfstandigen in tegenstelling tot particulieren, geen kwijtschelding kunnen krijgen, ervaren zij als onrechtvaardig. Zij vinden dat de Dienst Belastingen onzorgvuldig handelt door een dergelijke situatie van ongelijkheid te laten voort bestaan. De ombudsman vraagt de dienst het beleid toe te lichten. reactie van de Dienst Belastingen De mogelijkheid van de kwijtschelding is gebaseerd op artikel 26, eerste lid Invorderingswet 1990 (IW 1990). Dit artikel stelt dat bij ministeriële regeling regels worden gesteld op grond waarvan aan de belastingschuldige, die niet in staat is anders dan met buitengewoon bezwaar een belastingaanslag, geheel (of gedeeltelijk) te betalen, gehele (of gedeeltelijke) kwijtschelding kan worden verleend. Bij ministeriële regeling –de Uitvoeringsregeling IW 1990 – is uitvoering gegeven aan dit artikel. Tot slot is in de Leidraad Invordering 1990 het invorderingsbeleid, dus ook het kwijtscheldingsbeleid, van de Rijksbelastingdienst nader uiteengezet. Op grond van artikel 231, eerste lid Gemeentewet geschiedt de invordering van gemeentelijke belastingen met toepassing van de IW 1990, als waren die belastingen Rijksbelastingen. Op grond van artikel 255, tweede lid Gemeentewet zijn de krachtens artikel 26 IW 1990 door de Minister van Financiën bij ministeriële regeling gestelde regels van toepassing op de invordering van gemeentelijke belastingen. Met andere woorden: het invorderingsproces inclusief de kwijtscheldingsprocedure is derhalve dwingend voorgeschreven aan gemeenten. Het College van Burgemeester en Wethouders heeft ook een leidraad voor de gemeentelijke belastingen in Amsterdam vastgesteld; de Leidraad Invordering Gemeente Amsterdam Dienst Belastingen. Deze leidraad is vrijwel integraal van de leidraad van de Rijksbelastingdienst overgenomen met aanpassingen aan de lokale situatie. Voor wat betreft de inhoudelijke kant van het kwijtscheldingsbeleid is geconstateerd dat de ministeriële regels dienen te worden gevolgd, echter met twee wettelijke uitzonderingen. Op grond van het derde lid van artikel 255 Gemeentewet kan de Raad bepalen dat in afwijking van de regels in het geheel geen kwijtschelding wordt verleend dan wel gedeeltelijke kwijtschelding wordt verleend. Een voorbeeld van een belastingmiddel waarvoor geen kwijtschelding wordt verleend is de hondenbelasting. De Raad is ten slotte bevoegd nadere regels te
Rapportnummer: RA0611562 Datum: 8 mei 2006 Aantal pagina’s: 3/7
stellen met betrekking de wijze waarop de kosten van bestaan (de kwijtscheldingsnormen) in aanmerking worden genomen (zie Regelgeving: artikel 255 lid 4 Gemeentewet). De Gemeenteraad van Amsterdam heeft van deze laatste mogelijkheid gebruik gemaakt. Sinds 1997 is de kwijtscheldingsnorm niet de ministeriële voorgeschreven norm van 90%, maar hanteert de Gemeente Amsterdam een norm van 100%. Aan het bovenstaande kunnen de volgende conclusies worden verbonden. Het invorderingsbeleid, dus ook het kwijtscheldingsbeleid, wordt primair vastgesteld door de Rijksoverheid. De gemeenten zijn gebonden aan de door de Minister van Financiën gestelde regels. Het eigen kwijtscheldingsbeleid dat gemeenten mogen voeren is zeer beperkt. De Dienst Belastingen voert het kwijtscheldingsbeleid uit binnen dit strakke juridische kader. Het kwijtscheldingsbeleid laat dus in feite vrijwel geen eigen beleid van de Dienst Belastingen toe bij kwijtschelding voor ondernemers. Over het kwijtscheldingsbeleid dat de Rijksbelastingdienst ondernemers biedt het volgende. De Rijksbelastingdienst is aan hetzelfde juridische kader onderworpen. Ondernemers kunnen bij de Rijksbelastingdienst het formulier “Verzoek kwijtschelding van belastingen en/of premie voor ondernemingen” kwijtschelding aanvragen. Het beleid dat de Rijksbelastingdienst bij de beoordeling van het verzoek toepast is onder meer te vinden in de brochure “Als uw onderneming de belasting niet kan betalen”. Hierin staat onder meer het volgende. “De Belastingdienst is uiterst terughoudend met het verlenen van kwijtschelding van belastingen aan ondernemers. De Belastingdienst moet voorkomen dat u als ondernemer door kwijtschelding in een gunstiger positie komt dan uw concurrenten, waardoor concurrentievervalsing zou kunnen optreden. De Belastingdienst let alleen op de financiële aspecten bij de beoordeling van een verzoek om kwijtschelding. Behoud van werkgelegenheid speelt bijvoorbeeld geen rol in de beoordeling.” “Kwijtschelding van de belastingschuld van uw onderneming is alleen in zeer bijzondere situaties mogelijk. Uw onderneming komt alleen in aanmerking voor kwijtschelding van belastingen als u voldoet aan de volgende voorwaarden: (…) U sluit een akkoord met al uw schuldeisers (waaronder de Belastingdienst) over de sanering van de schulden. Het saneringsakkoord moet zijn ondertekend door alle schuldeisers. (…) Als de Belastingdienst niet instemt met het saneringsakkoord is kwijtschelding niet mogelijk.” De Rijksbelastingdienst stelt dus de gelijke voorwaarde als de Dienst Belastingen bij verzoeken om kwijtschelding voor ondernemers. Het enige verschil is dat de Rijksbelastingdienst een separate brochure heeft over het onderwerp kwijtschelding voor ondernemers. Het grotere financiële belang en de omvangrijkere doelgroep van de Rijksbelastingdienst rechtvaardigen dit.
Rapportnummer: RA0611562 Datum: 8 mei 2006 Aantal pagina’s: 4/7
Over het argument dat verlening van kwijtschelding aan ondernemers het karakter van een overheidssubsidie zou kunnen krijgen, het volgende. Het beleid hieromtrent valt binnen het omschreven juridische kader. Het argument is terug te vinden in § 4, onderdelen 2 en 3 van artikel 26 van de Leidraad Invordering 1990 van de Rijksbelastingdienst en integraal overgenomen in de Leidraad invordering van de Gemeente Amsterdam. De oorsprong van dit argument is overigens de Memorie van Toelichting bij de Invoeringswet Invorderingswet 1989, waarin onder meer staat: “Bovendien moet worden bedacht dat door kwijtschelding een ondernemer in een gunstiger concurrentiepositie komt te verkeren dan zijn branchegenoten die wel aan hun fiscale verplichtingen voldoen.” Dat de ondernemer alleen onder strenge voorwaarden voor kwijtschelding in aanmerking komt, laat overigens onverlet dat andere regels zoals de huursubsidie en hypotheekrenteaftrek – waarmee de Dienst Belastingen niets van doen heeft – wel kunnen bestaan. In beginsel zijn er geen situaties denkbaar waarbij ondernemers voor kwijtschelding in aanmerking komen, die zich niet bevinden in een situatie waarin sprake is van een akkoord met schuldeisers. Een bijzondere regeling bestaat wel voor ex-ondernemers. Een verzoek om kwijtschelding van een natuurlijk persoon die zijn bedrijf of zelfstandige beroepsuitoefening heeft gestaakt wordt op grond van artikel 23 Uitvoeringsregeling IW 1990 behandeld als een verzoek ingediend door een particuliere belastingschuldige. Indien gedurende de behandeling van een verzoek om kwijtschelding van een ondernemer (aantoonbaar) de onderneming wordt gestaakt, dan wordt in overeenstemming met deze bepaling het verzoek behandeld als een kwijtscheldingsverzoek door een particulier. De exondernemer komt hierdoor eerder in aanmerking voor kwijtschelding. reacties op bevindingen Het resultaat van het onderzoek is als verslag van bevindingen naar de Dienst Belastingen gestuurd teneinde een nadere reactie mogelijk te maken. De dienst heeft daarvan geen gebruik gemaakt.
Regelgeving Invorderingswet 1990 Artikel 26 1. Bij ministeriële regeling worden regels gesteld krachtens welke aan de belastingschuldige die niet in staat is anders dan met buitengewoon bezwaar een belastingaanslag geheel of gedeeltelijk te betalen, gehele of gedeeltelijke kwijtschelding kan worden verleend. Uitvoeringsregeling IW 1990 Afdeling 3. Kwijtschelding van rijksbelastingen in de zakelijke sfeer Artikel 23 Indien een natuurlijk persoon zijn bedrijf of zelfstandige beroepsuitoefening heeft gestaakt en aannemelijk is dat die belastingschuldige in de toekomst geen bedrijf of niet zelfstandig een beroep meer zal uitoefenen, wordt kwijtschelding van de belastingen, bedoeld in artikel 20, verleend overeenkomstig het bepaalde in afdeling 2.
Rapportnummer: RA0611562 Datum: 8 mei 2006 Aantal pagina’s: 5/7
Gemeentewet Artikel 231 1. Onverminderd het overigens in deze paragraaf bepaalde geschieden de heffing en de invordering van gemeentelijke belastingen met toepassing van de Algemene wet, de Invorderingswet 1990 en de Kostenwet invordering rijksbelastingen als waren die belastingen rijksbelastingen. Artikel 255 1. De in artikel 26 van de Invorderingswet 1990 bedoelde kwijtschelding wordt met betrekking tot gemeentelijke belastingen verleend door de in artikel 231, tweede lid, onderdeel c, bedoelde gemeenteambtenaar. 2. Met betrekking tot het verlenen van gehele of gedeeltelijke kwijtschelding zijn de krachtens artikel 26 van de Invorderingswet 1990 door Onze Minister van Financiën bij ministeriële regeling gestelde regels van toepassing. 3. De raad kan bepalen dat, in afwijking van de in het tweede lid bedoelde regels, in het geheel geen dan wel gedeeltelijk kwijtschelding wordt verleend. 4. Met inachtneming van door Onze Minister, in overeenstemming met Onze Minister van Financiën, te stellen regels kan de raad met betrekking tot de wijze waarop de kosten van bestaan in aanmerking worden genomen afwijkende regels stellen die er toe leiden dat in ruimere mate kwijtschelding wordt verleend. 5. Het college kan de belasting geheel of gedeeltelijk oninbaar verklaren. Het daartoe strekkende besluit ontheft de gemeenteambtenaar belast met de invordering van gemeentelijke belastingen van de verplichting verdere pogingen tot invordering te doen. Leidraad Invordering Gemeente Amsterdam Dienst Belastingen Artikel 26 § 4 Kwijtschelding van belastingen in de zakelijke sfeer Inleiding 1. In afdeling 3 van de regeling – artikelen 20 tot en met 22 – is bepaald onder welke voorwaarden kwijtschelding kan worden verleend van belastingaanslagen in de zakelijke sfeer. Gelet op artikel 28 van de Uitvoeringsregeling Invorderingswet is de afdeling 3 van toepassing op een verzoek om kwijtschelding van gemeentelijke belastingen verschuldigd door een natuurlijk persoon die een bedrijf of zelfstandig beroep uitoefent. Hetzelfde geldt voor een rechtspersoon. Wanneer wordt kwijtschelding verleend 2. Kwijtschelding van belastingaanslagen die direct verband houden met de uitoefening van een bedrijf wordt slechts in zeer bijzondere situaties verleend. Kwijtschelding wordt in het algemeen niet verleend omdat de ondernemer die zijn verplichtingen niet behoeft na te komen daardoor in een gunstiger positie kan komen te verkeren dan andere ondernemers die hun verplichtingen wél nakomen. Daarnaast zou de gemeente gaan optreden als subsidieverlener als belastingen niet behoeven te worden betaald. Het feit dat deze gelden niet behoeven te worden betaald kan dan leiden tot een verbetering van de (zwakke) positie van de onderneming omdat die gelden dan in de onderneming kunnen worden – of al zijn – gebruikt. Kwijtschelding van zakelijke belastingaanslagen vindt alleen plaats in het kader van een akkoord tussen de belastingschuldige/ondernemer en alle schuldeisers tot gedeeltelijke betaling van de schuld tegen finale kwijting.
Rapportnummer: RA0611562 Datum: 8 mei 2006 Aantal pagina’s: 6/7
Kwijtschelding in dit kader komt pas aan de orde nadat alle gestelde zekerheden zijn uitgewonnen. Kwijtschelding kan alleen verleend worden als de betreffende vordering kwijtschelding toestaat. In veel gevallen zal gekozen moeten worden om de aanslag niet verder te bemoeilijken wat betekent dat de aanslag buiten de invordering wordt gelaten (..). De aanslag wordt oninbaar geleden (..). Dit betekent echter niet dat de aanslag tenietgaat en dat verrekening tot de mogelijkheden blijft behoren. Wanneer wordt kwijtschelding verleend van persoonlijke belastingen. 3. In het kwijtscheldingsbeleid worden tot de persoonlijke belastingen gerekend bijvoorbeeld de afvalstoffenheffing en de belastingaanslagen onroerendezaakbelastingen van de woning van de ondernemer. Ook voor deze belastingen wordt slechts in zeer bijzondere omstandigheden kwijtschelding verleend. Als aan de belastingschuldigen/ondernemer kwijtschelding zou worden verleend voor persoonlijke belastingen treedt de ontvanger in feite op als financier van de onderneming van de belastingschuldige. De ondernemer wiens de persoonlijke belastingen worden kwijtgescholden, krijgt dan immers de gelegenheid de financiële middelen die gebruikt hadden moeten worden voor de voldoening van die belastingschuld, te gebruiken in zijn onderneming. Kwijtschelding van persoonlijke belastingen vindt in dit geval, evenals ten aanzien van zakelijke belastingen, alleen plaats in het kader van een akkoord tussen de belastingschuldige/ondernemer en alle schuldeisers tot gedeeltelijke betaling van de schuld tegen finale kwijting.
Behoorlijkheidsvereisten De ombudsman toetst gedragingen en handelingen van gemeentelijke instanties aan zogenaamde ‘behoorlijkheidsvereisten’. In dit onderzoek is getoetst aan het vereiste van evenredigheid.
Overwegingen Het vereiste van evenredigheid houdt in dat bestuursorganen voorafgaand aan elk handelen (rechtshandelen en feitelijke handelingen) het belang van het realiseren van een doelstelling afwegen tegen de belangen van de burgers. In casu gaat het om de belangen van burgers in de hoedanigheid van ondernemers. In het licht van het realiseren van de doelstelling mag de uitkomst van die belangenafweging niet onredelijk zijn. De zienswijze van de dienst dat de regelgeving geen ruimte biedt aan enig gemeentelijk kwijtscheldingsbeleid voor ondernemers vast te stellen, anders dan in § 4 artikel 26 van de Leidraad is verwoord, deelt de ombudsman niet. Dit standpunt gaat voorbij aan de vrijheid die de gemeente heeft op dit punt als bedoeld in het derde lid van artikel 255 Gemeentewet. Voor ondernemers geldt het stringente rijksbeleid. De dienst heeft onvoldoende aannemelijk gemaakt dat de gemeente door de rijksregelgeving integraal op te nemen, de belangen van de ondernemers deugdelijk heeft afgewogen. Gesteld kan worden dat de gemeente door de rijksregelgeving integraal over te nemen, geen bijzondere aandacht schenkt aan de belangen van (kleine) ondernemers met financiële problemen. Aan de vraag of deze uitkomst zich verdraagt met de – bovengenoemde –
Rapportnummer: RA0611562 Datum: 8 mei 2006 Aantal pagina’s: 7/7
redelijkheidnorm komt de ombudsman, gelet op artikel 9:22 onder a Awb niet toe, waar het gaat om de in deze aan de gemeente toekomende beleidsvrijheid. Wel stelt de ombudsman vast dat binnen de bestaande wettelijke kaders de gemeente de vrijheid toekomt om (gedeeltelijke) kwijtschelding toe te staan aan ondernemers in nader te bepalen omstandigheden. Het argument dat voorkomen moet worden dat door kwijtschelding te verlenen een onderneming in een gunstiger positie ten opzichte van vergelijkbare ondernemingen komt, overtuigt niet. De praktijk blijkt anders. Op vele manieren worden ondernemers door de (rijks)overheid verschillend behandeld. Zo worden beginnende ondernemers met fiscaal aantrekkelijke regelingen bevoordeeld ten opzichte van reeds gevestigde ondernemers. Ook kunnen ondernemers voor andere vormen van subsidie of financiële compensatie in aanmerking komen, zoals huursubsidie en hypotheekrenteaftrek.
Oordeel De onderzochte gedraging is niet onbehoorlijk
Aanbeveling De ombudsman vraagt de wethouder Financiën te bevorderen een kwijtscheldingsbeleid van gemeentelijke belastingen te ontwikkelen voor ondernemers met financiële problemen binnen de bestaande wettelijke mogelijkheden en verzoekt de wethouder Financiën hiertoe het initiatief te nemen.
