Instelling Moore Stephens Informatief www.moorestephens.be
Onderwerp Successieplanning: gesplitste aankoop terug in de running
Datum 14 augustus 2013
Copyright and disclaimer De inhoud van dit document kan onderworpen zijn aan rechten van intellectuele eigendom van bepaalde betrokkenen, Er wordt u geen recht verleend op deze rechten. M&D Seminars geeft u via dit document informatie, maar verstrekt geen advies. M&D Seminars garandeert niet dat de informatie in dit document foutloos is. U gebruikt de inhoud van dit document op eigen risico. M&D Seminars, noch een van haar directieleden, aandeelhouders of bedienden zijn aansprakelijk voor bijzondere, indirecte, bijkomstige, afgeleide of bestraffende schade, noch voor enig ander nadeel van welke aard ook bij het gebruik van dit document en van de inhoud van dit document. © M&D Seminars – 2013
M&D SEMINARS Eikelstraat 38 | 9840 De Pinte | T 09 224 31 46 | F 09 225 32 17 |
[email protected] | www.mdseminars.be
Successieplanning: gesplitste aankoop terug in de running Tot voor kort was de gesplitste aankoop van een onroerend goed, waarbij de ouders het vruchtgebruik aankopen en aan hun kinderen de nodige financiële middelen schenken om de blote eigendom te kunnen financieren, een veel toegepaste en toegestane planningstechniek om successierechten uit te sparen. Door de blote eigendom van een onroerend goed op het ogenblik van de aankoop reeds toe te bedelen aan de kinderen, wordt er immers voor gezorgd dat zij volle eigenaar worden van het goed op het ogenblik dat het vruchtgebruik uitdooft (cf. overlijden ouders) zonder dat er successierechten verschuldigd zijn. Het is dan ook niet verwonderlijk dat de fiscus al ettelijke pogingen heeft ondernomen om deze gratuite overgang naar de volgende generatie op één of andere manier toch belastbaar te maken. Deze pogingen verliepen eerder moeizaam waardoor de fiscus jarenlang niet anders kon dan de praktijk te aanvaarden, maar met de nieuwe antimisbruikmaatregel vond de fiscus nieuwe adem om de strijd verder te zetten. Een en ander resulteerde echter in onduidelijkheid en rechtsonzekerheid, waardoor de Minister van Financiën nu verheldering heeft trachten te brengen over de voorwaarden die moeten voldaan zijn opdat de constructie niet kwalificeert als fiscaal misbruik. Tijd en gelegenheid dus om nog eens dieper in te gaan op de gesplitste aankoop en vooral om de huidige positie ervan in het fiscaal landschap in kaart te brengen. Evolutie Vroeger moest men bij de uitvoering van de techniek van de gesplitste aankoop enkel vermijden dat de constructie niet in het vaarwater van artikel 9 van het Wetboek van Successierechten terechtkwam. Deze bepaling is reeds in 1919 ingevoerd en bevat het weerlegbaar vermoeden dat goederen waarvan het vruchtgebruik werd verworven door de overledene en de blote eigendom door een erfgenaam, geacht worden in volle eigendom deel uit te maken van de nalatenschap van de overledene , waarbij de blote eigenaar geacht wordt de volle eigendom als legaat te verwerven. Gevolg is dat de blote eigenaar bij overlijden van de vruchtgebruiker ook successierechten verschuldigd is op de waarde van de volle eigendom! De fiscus maakt dus volledig abstractie van het gegeven dat de blote eigenaar ten tijde van de aankoop reeds een aardige duit in het zakje heeft gedaan, en laat de blote eigenaar successierechten betalen op iets dat reeds tot zijn vermogen behoorde … De wetgever heeft zich hierbij laten leiden door de verzuchting dat de gesplitste aankoop in feite vaak een verdoken schenking is. Het tegenbewijs kan dan ook geleverd worden door aan te tonen dat er geen sprake is van een “bevoordeling” maar dat de blote eigenaar zijn deel wel degelijk met eigen middelen heeft gefinancierd. Het volstond dus om de aankoop goed voor te bereiden en de nodige bewijsstukken op te stellen en te bewaren, om weg te komen met het gewenste resultaat. Concreet moest men aan de hand van deze stukken kunnen aantonen dat:
• • •
De blote eigenaar over voldoende financiële middelen beschikte om de blote eigendom te financieren De blote eigenaar ook effectief en met zijn eigen middelen de prijs heeft betaald De uitsplitsing van de kostprijs op een correcte wijze is gebeurd
Zo is de gangbare praktijk ontstaan dat het tegenbewijs kon worden geleverd aan de hand van de stukken die de voorafgaande schenking van de vruchtgebruiker aan de blote eigenaar documenteren (schenking van een geldsom gelijk aan de waarde van de blote eigendom). Aangezien de fiscus zich niet erg comfortabel voelde bij dergelijk tegenbewijs, waarbij de afwezigheid van enige “bevoordeling” wordt bewezen aan de hand van een (voorafgaande) bevoordeling, heeft de administratie in 2002 wel enkele richtlijnen uitgeschreven waarin onder andere werd verduidelijkt dat het enerzijds niet vereist is dat de schenking wordt verankerd in een notariële akte, maar anderzijds dient de schenking wel plaats te vinden vóór de ondertekening van de compromis. Hierdoor vielen de constructies waarbij de schenking gebeurde vóór de aankoopakte doch na de ondertekening van de compromis, onverbiddelijk uit de boot. Na de terechte kritiek die dit standpunt heeft uitgelokt in het kamp van de belastingplichtige en bij toonaangevende auteurs, heeft de administratie in 2007 haar zienswijze bijgeschaafd en gesteld dat het voortaan volstond dat de schenking is gebeurd vóór de betaling door de blote eigenaar van zijn aandeel in de aankoopprijs. Deze toegeving werd met tevredenheid onthaald
en creëerde vertrouwen, het leek er dan ook op dat de fiscus de strijdbijl had begraven … Anti-misbruikmaatregel Maar dan werd op 29 maart 2012 de alom gevreesde en reeds uitvoerig besproken nieuwe fiscale anti-misbruikmaatregel ingevoerd. Deze wet definieert welke rechtshandelingen, of welke combinaties van rechtshandelingen, verdacht zijn en bijgevolg niet tegenstelbaar zijn aan de fiscus. De circulaire van 19 juli 2012 heeft deze principes aangevuld met 2 nietlimitatieve lijsten: een witte lijst met een opsomming van toegestane rechtshandelingen en een zwarte lijst met een opsomming van geviseerde rechtshandelingen, waarbij onze gesplitste aankoop helaas op de laatstgenoemde (zwarte) lijst is beland. Of de ommekeer nu een gevolg is van de hevige discussies die zijn losgebarsten naar aanleiding van de circulaire, of gewoonweg een impulsieve beslissing is geweest van de fiscus, is niet duidelijk, maar op 10 april 2013 heeft de administratie een nieuwe (vervangende) circulaire uitgevaardigd waarin de gesplitste aankoop is geschrapt van de zwarte lijst. Oef… Of niet? Terug naar artikel 9 W. Succ. Amper 9 dagen later, op 19 april 2013, komt de administratie opnieuw op de proppen met extra uitleg over de toepassing van artikel 9 van het Wetboek van Successierechten, waarbij zij expliciet stelt dat “de voorafgaande schenking door de verkrijger van het vruchtgebruik aan de toekomstige verkrijger van de blote eigendom van de nodige geldmiddelen om zijn aandeel in de verwerving te financieren, niet meer kan aanvaard worden als tegenbewijs voor de toepassing van artikel 9 W.Succ.”. Klare taal ? Immers, met deze beslissing maakt de fiscus klaar en duidelijk korte metten met de gesplitste aankoop van een onroerend goed die wordt voorafgegaan door een schenking. Maar toch rijzen er vragen: waarom grijpt men nu terug naar artikel 9 W.Succ. vlak nadat beslist werd dat de constructie werd geviseerd door de algemene anti-misbruikmaatregel? Hoe kan het tegenbewijs dan wél geleverd worden? Wat met schenkingen die niet vlak voor de aankoop zijn gebeurd maar ruim voordien? Etc. Vorige week heeft de Minister van Financiën ons uit ons lijden trachten te verlossen door te verduidelijken onder welke (alternatieve) voorwaarden de gesplitste aankoop van een onroerend goed voorafgaand door een schenking wél door de beugel kan. Als één van de volgende 2 voorwaarden is vervuld, zal men voortaan kunnen rekenen op een fiscaal neutrale behandeling van de aanwas van het vruchtgebruik bij de blote eigenaar: 1. 2.
Op de voorafgaande schenking werden schenkingsrechten betaald OF De begiftigde heeft vrij kunnen beschikken over het geschonken geld
Hoe staan de zaken er nu voor? Eerste optie: betaling van schenkingsrechten De eerste voorwaarde is zeer duidelijk: groen licht als er op de voorafgaande schenking schenkingsrechten werden betaald. Deze voorwaarde impliceert dat u op beide oren kunt slapen indien u de voorafgaande schenking uitvoert voor een (Belgische) notaris of middels een bankgift die u nadien ter registratie aanbiedt. Als we deze nieuwe voorwaarde even op de keper beschouwen, roept zij toch enkele bedenkingen op. Vooreerst is er noch een wettelijke grondslag noch een voorgaand administratief standpunt om de nieuwe voorwaarde te schragen. Wij zijn altijd vrij geweest om ervoor te opteren om te schenken voor een Nederlandse notaris of een bankgift uit te voeren zonder deze te laten registreren. Deze optie verdwijnt dus plots als de schenking kadert in een gesplitste aankoop-constructie en u zeker wil zijn dat het overlijden van de vruchtgebruiker niet leidt tot de heffing van successierechten. Discriminatie?
En wat dan met artikel 7 van het Wetboek van Successierechten, de fictiebepaling die bepaalt dat er successierechten verschuldigd zijn op een niet-geregistreerde schenking die minder dan 3 jaar vóór het overlijden van de schenker plaatsvond? Deze bepaling is immers een fundamentele erkenning van ons recht om te schenken zonder schenkingsrechten te betalen. Wordt dit recht niet uitgehold door de betaling van schenkingsrechten als voorwaarde te poneren voor een fiscaal neutrale gesplitste aankoop? Noteer ook dat het vereist is dat de schenkingsrechten daadwerkelijk werden betaald. Het is dus niet voldoende dat de schenking werd onderworpen aan schenkingsrechten, de betaling van de schenkingsrechten moet ook effectief uitgevoerd zijn. Tweede optie: ontstentenis bestemming voorafgaande schenking Als u geen zin heeft om schenkingsrechten te betalen op de voorafgaande schenking, kunt u ook de andere optie aangrijpen en trachten te bewijzen dat het geld niet specifiek voor de aankoop van het onroerend goed werd geschonken, maar dat de begiftigden volledig vrij waren om de som naar believen te spenderen. Maar hoe kan dit bewijs dan concreet geleverd worden? Is het voldoende dat er in de schenkingsakte of in het bewijsdocument van de bank- of handgift niet expliciet werd geconditioneerd dat de schenking moest aangewend worden voor de aankoop van het onroerend goed? Indien het antwoord op deze vraag affirmatief is, dan wordt het tegenbewijs relatief eenvoudig. De bestemming van de schenking kan dan mondeling worden afgesproken, zonder dat daarover zwart op wit iets van op papier verschijnt. In dat geval moeten de schenkers er uiteraard wel voldoende vertrouwen in hebben dat de begiftigden de mondelinge afspraken ook effectief naleven en het geld niet aanwenden voor een snelle wagen of een reis rond de wereld. Men zou kunnen vermoeden dat de minister deze voorwaarde heeft geformuleerd om de gesplitste aankoop-constructies met minderjarige kinderen aan banden te leggen. Immers, een minderjarige kan niet vrij beschikken over zijn goederen. Die begrensde vrijheid is door het recht geïntroduceerd om de minderjarige te beschermen tegen onervarenheid of roekeloosheid. Als er minderjarigen in het spel zijn, kan er met andere woorden per definitie niet bewezen worden dat de begiftigden vrij waren om over de geschonken som te beschikken. Sterker nog, aangezien het ouderlijk gezag rust bij de ouders (schenkers), zijn het eigenlijk de schenkers zelf die na de schenking kunnen beslissen wat er met het geld gebeurt. Zij moeten hierbij uiteraard wel handelen in het belang van het kind en zijn voor bepaalde handelingen onderworpen aan de verplichte tussenkomst van de vrederechter, maar toch zal de stelling dat minderjarige begiftigden vrij zijn om te beschikken over de geschonken geldsom erg moeilijk verdedigbaar zijn. Maar aangezien de voorwaarden die de minister nu heeft geformuleerd alternatieve voorwaarden zijn en het dus voldoende is als één van de voorwaarden is vervuld, kan men in dergelijke gevallen wel het zekere voor het onzekere nemen en ervoor opteren om schenkingsrechten te betalen op de voorafgaande schenking. Inwerkingtreding: 1 september 2013 De beslissing van de minister zal spoedig gepubliceerd worden en treedt in werking op 1 september 2013. Vraag die zich stelt is wat er moet gebeuren met de constructies waarbij de voorafgaande schenking plaatsvindt voor 1 september en de aankoop van het onroerend goed na deze datum wordt voltrokken. Aangezien de nieuwe voorwaarden beide betrekking hebben op de voorafgaande schenking en men bij de reeds gebeurde schenkingen nog geen rekening kon houden met de huidige interpretatie van de minister, is het ter wille van de rechtszekerheid niet aanvaardbaar dat de aankoop die zal volgen op deze schenking, op het einde van de rit zal beoordeeld worden op basis van de nieuwe principes. Maar op basis van welke principes moet er in dergelijke gevallen dan wél beoordeeld worden? Voorheen heerste er evenzeer een woelig en rechtsonzeker klimaat… Na de principiële afwijzing van de gesplitste aankoop-constructies in de administratieve beslissing van 10 april 2013, is de beslissing van de Minister van Financiën welgekomen. De gesplitste aankoop kan weer, dat staat als een paal boven water.
De poging van de regering om de onduidelijkheid omtrent de gesplitste aankoop op te heffen en duidelijke richtlijnen te formuleren, is lovenswaardig, maar we stellen toch vast dat de hemel nog niet geheel helder is. We denken bijvoorbeeld aan de situatie waar de kinderen een lening aangaan bij de ouders om de blote eigendom van het onroerend goed te financieren. Wat als die lening na de aankoop wordt kwijtgescholden? Is er dan sprake van een schenking en kan men dan nog ontsnappen aan de successierechten als er geen schenkingsrechten worden betaald maar wél kan aangetoond worden dat de kinderen voor de aankoop vrij konden beschikken over de geleende som? Wat als de kinderen eerst een financiering aangaan bij de bank en na de aankoop een bankgift ontvangen van de ouders en daarmee de lening aflossen? Etc. De praktijk zal dus moeten uitwijzen hoe en in welke gevallen het tegenbewijs concreet kan worden geleverd. Niettemin kunnen we nu wel met recht en reden zeggen dat het risico op heffing van successierechten volledig kan afgedekt worden indien men schenkingsrechten betaalt op de voorafgaande schenking. Daarnaast zal het er ook zeker op aankomen om bij de redactie van de bewijsdocumenten van de schenking voldoende aandacht te schenken aan het vrije beschikkingsrecht van de begiftigden. Maar het relaas van de gesplitste aankoop is nog niet gedaan en wordt ongetwijfeld vervolgd …
Auteur: Joke Laurijssen
