Instelling Federale Overheidsdienst Financiën www.minfin.fgov.be
Onderwerp Circulaire AAFisc Nr. 29/2014 (nr. Ci.RH.331/633.424). Personenbelasting. Belasting niet-inwoners/Natuurlijke personen. Bijzondere financieringswet. Bevoegdheden van de gewesten. Aftrekbare bestedingen. Uitgaven die recht geven op een belastingvermindering
Datum 7 juli 2014
Copyright and disclaimer De inhoud van dit document kan onderworpen zijn aan rechten van intellectuele eigendom van bepaalde betrokkenen, Er wordt u geen recht verleend op deze rechten. M&D Seminars geeft u via dit document informatie, maar verstrekt geen advies. M&D Seminars garandeert niet dat de informatie in dit document foutloos is. U gebruikt de inhoud van dit document op eigen risico. M&D Seminars, noch een van haar directieleden, aandeelhouders of bedienden zijn aansprakelijk voor bijzondere, indirecte, bijkomstige, afgeleide of bestraffende schade, noch voor enig ander nadeel van welke aard ook bij het gebruik van dit document en van de inhoud van dit document. © M&D Seminars – 2014
M&D SEMINARS Eikelstraat 38 | 9840 De Pinte | T 09 224 31 46 | F 09 225 32 17 |
[email protected] | www.mdseminars.be
Home > Circulaire AAFisc Nr. 29/2014 (nr. Ci.RH.331/633.424) dd. 07.07.2014
Algemene Administratie van de Fiscaliteit - Operationele Expertise en Ondersteuning Dienst PB Personenbelasting Circulaire AAFisc Nr. 29/2014 (nr. Ci.RH.331/633.424) d.d. 07.07.2014 Personenbelasting Belasting niet-inwoners/Natuurlijke personen Bijzondere financieringswet Bevoegdheden van de gewesten Aftrekbare bestedingen Uitgaven die recht geven op een belastingvermindering Invoering van de gewestelijke aanvullende belasting op de personenbelasting en wijziging van de regels op het stuk van de belasting van niet-inwoners ingevolge de uitbreiding van de fiscale autonomie van de gewesten in het kader van de zesde staatshervorming. BIJLAGEN: 2 INHOUDSTAFEL I. INLEIDING 1-7 8-31 II. UITGEBREID OPCENTIEMENMODEL A. Omschrijving 8-11 12-30 B. Begrippen en berekeningsmodel 31 C. Schema 32-36 III. LOKALISATIE VAN DE PERSONENBELASTING IV. INKOMSTEN VAN ONROERENDE GOEDEREN 37-41 37-39 A. Belastingregime (vrijstelling) van het inkomen van de eigen woning 40-41 B. Datum vanaf wanneer de geschatte of herschatte kadastrale inkomens geacht worden te bestaan V. BELASTINGVERMINDERINGEN EN -KREDIETEN MET BETREKKING TOT 42-56 BEPAALDE UITGAVEN A. Inleiding 42-44 B. Federale belastingverminderingen voor bepaalde uitgaven 45-47 1. Uitgaven die recht geven op een federale belastingvermindering 45 voor een woning die niet de eigen woning is op het moment van betaling 2. Overige federale belastingverminderingen voor bepaalde 46-47 uitgaven 48 C. Gewestelijke belastingverminderingen en belastingkredieten 50 1. Uitgaven die recht geven op een gewestelijke belastingvermindering voor een woning die de eigen woning is op het moment van betaling 2. Andere gewestelijke belastingverminderingen en 56 belastingkredieten voor bepaalde uitgaven 57-67 VI. BELASTING VAN NIET-INWONERS/NATUURLIJKE PERSONEN 58-60 1. Aanslagjaar 2014 61-62 2. Aanslagjaar 2015 63-67 3. Lokalisatieregels 68 VII. OVERIGE WIJZIGINGEN AAN HET WIB 92 69-71 VIII. INWERKINGTREDING IX. BIJLAGEN
I. Inleiding 1. Inhet kader van de zesde staatshervorming werd de fiscale autonomie van de gewesten aanzienlijk uitgebreid. Zo zullen ingevolge de herziening van de bijzondere financieringswet de gewesten bijkomende middelen behalen uit de gewestelijke aanvullende belasting op de personenbelasting, die zij vanaf aj. 2015 kunnen heffen aan de hand van het "uitgebreide opcentiemenmodel". De gewesten zullen vanaf 1 juli 2014 eigen regels kunnen vastleggen voor die gewestelijke belasting op de personenbelasting. 2. Verder werden een aantal fiscale uitgaven overgedragen naar de gewesten, die voortaan de exclusieve bevoegdheid zullen hebben om belastingvoordelen in die domeinen te verlenen. 3. De federale overheid blijft exclusief bevoegd voor: -
de belastbare basis;
de belastingen op interesten, dividenden, royalty's, loten van effecten van leningen en meerwaarden op roerende waarden en titels (zie ook nr. 14, b); -
de bedrijfsvoorheffing;
-
de roerende voorheffing;
-
de dienst van de belastingen.
4. De federale wetgever heeft nog steeds, en onbeperkt, de mogelijkheid om te bepalen welke aftrekken kunnen worden toegepast op de bruto-inkomsten, zoals de aftrek van beroepskosten, investeringsaftrek enz. Van het totale netto-inkomen kunnen evenwel voortaan nog enkel de onderhoudsgelden worden afgetrokken. 5. Alhoewel de belasting van niet-inwoners eveneens een louter federale bevoegdheid blijft, zullen de gewestelijke belastingregels vanaf aj. 2014 worden toegepast voor niet-inwoners die zich kunnen beroepen op: de vrijheden die hen worden gegarandeerd in het Verdrag betreffende de werking van de Europese Unie (VWEU) en het Europese Economische Ruimte-verdrag (EER-verdrag); -
non-discriminatiebepalingen uit de verdragen tot vermijding van dubbele belasting.
6. Onderhavige circulaire geeft een eerste commentaar op: het stelsel van de uitgebreide gewestelijke opcentiemen op de federale personenbelasting ingevoegd in titel III/1 van de bijzondere wet van 16 januari 1989 betreffende de financiering van de Gemeenschappen en de Gewesten (hierna de "bijzondere financieringswet" (BFW)) door de bijzondere wet van 6 januari 2014 tot hervorming van de financiering van de gemeenschappen en de gewesten, tot uitbreiding van de fiscale autonomie van de gewesten en tot financiering van de nieuwe bevoegdheden (BS 31.01.2014) (hierna de W 06.01.2014); de wet van 8 mei 2014 tot wijziging van het Wetboek van de inkomstenbelastingen 1992 ingevolge de invoering van de gewestelijke aanvullende belasting op de
personenbelasting als bedoeld in titel III/1 van de bijzondere wet van 16 januari 1989 betreffende de financiering van de Gemeenschappen en de Gewesten, tot wijziging van de regels op het stuk van de belasting van niet-inwoners en tot wijziging van de wet van 6 januari 2014 met betrekking tot de Zesde Staatshervorming inzake de aangelegenheden bedoeld in artikel 78 van de Grondwet (BS 28.05.2014, tweede editie) (hierna de W 08.05.2014); deze wet strekt ertoe het WIB 92 te wijzigen met het oog op de toepassing van de gewestelijke belastingregels in verband met de belasting van niet-inwoners vanaf het aj. 2014 en de heffing van de "gewestelijke aanvullende belasting op de personenbelasting" vanaf het aj. 2015. 7. De aandacht wordt er op gevestigd dat, gelet op de omvang van de wijzigingen die voormelde wetten aanbrengen, deze eerste commentaar voornamelijk een inleidende functie met betrekking tot de belangrijkste concepten heeft. Waar nodig zal later door middel van afzonderlijke circulaires, F.A.Q., enz. bijkomende toelichting worden verstrekt.
II. Uitgebreid opcentiemenmodel A. Omschrijving 8. De gewesten konden reeds opcentiemen heffen, kortingen toestaan en belastingvermeerderingen of -verminderingen invoeren, evenwel beperkt tot maximaal 6,75% van de in elk gewest gelokaliseerde opbrengst van de personenbelasting. 9. Door de uitbreiding van de gewestelijke fiscale autonomie inzake personenbelasting zoals omschreven in art. 5/1, § 1, eerste en derde lid BFW, kunnen de gewesten voortaan onbegrensd: -
opcentiemen heffen op een deel van de personenbelasting;
-
kortingen toestaan;
-
belastingverminderingen en -vermeerderingen invoeren;
-
terugbetaalbare belastingkredieten toestaan.
10. De gewesten kunnen geen voordelen verlenen onder de vorm van aftrekken van de belastbare grondslag. 11. Dit alles raakt niet aan het recht van de agglomeraties en de gemeenten om eveneens aanvullende belastingen te heffen inzake personenbelasting.
B. Begrippen en berekeningsmodel 12. Vanaf aj. 2015 omvat de personenbelasting twee grote blokken: de "federale personenbelasting" en de "gewestelijke personenbelasting". 13. Indie "nieuwe" berekening van de personenbelasting hebben de begrippen "belasting Staat", "gereduceerde belasting Staat", "federale personenbelasting", "gewestelijke opcentiemen", "gewestelijke korting", "gewestelijke belastingvermeerdering", "gewestelijke belastingvermindering", "gewestelijk belastingkrediet", "gewestelijke personenbelasting" en "totale belasting" de betekenis die eraan wordt gegeven in titel III/1 van de bijzondere financieringswet (cf. art. 2, § 3, WIB 92, zoals ingevoegd bij art. 8, 4°, W 08.05.2014). Voor de exacte inhoud van deze begrippen en het nieuwe berekeningsmodel wordt dan ook verwezen naar de art. 5/1 tot 5/6 van de bijzondere financieringswet en naar de
parlementaire voorbereiding ter zake (inzonderheid de Parl. St. Kamer 53 2974/001 p. 1331). De nieuwe begrippen worden hieronder kort beschreven. 14. De belasting Staat (art. 5/2, § 2 BFW) bestaat uit: a) de som van de personenbelasting op de afzonderlijk belaste inkomsten, en de personenbelasting op de gezamenlijk belaste inkomsten na toepassing van de belastingvrije som, de belastingvermindering voor pensioenen en vervangingsinkomsten, en de belastingvermindering voor inkomsten uit het buitenland, b) verminderd met de belasting die betrekking heeft op de dividenden, interesten, royalty's, loten van effecten van leningen en meerwaarden op roerende waarden en titels. (Concreet gaat het om de inkomsten als bedoeld in art. 17, § 1, 1° tot 3°; 90, 6° en 9°, WIB 92, en meerwaarden op roerende waarden en titels, andere dan aandelen, die op grond van art. 90, 1°, WIB 92 belastbaar zijn. Deze omschrijving wordt hierna ingekort tot "roerende inkomstenbox"). 15. De gereduceerde belasting Staat (art. 5/2, § 1, eerste lid, BFW) is de belasting Staat verminderd met een bedrag dat gelijk is aan de belasting Staat vermenigvuldigd met de autonomiefactor. Voor de aanslagjaren 2015, 2016 en 2017 is deze autonomiefactor gelijk aan 25,990 pct. (art. 5/2, § 1, tweede lid, BFW). 16. De federale personenbelasting (art. 5/1, § 3, BFW) is gelijk aan het positieve of negatieve verschil tussen: de gereduceerde belasting Staat verhoogd met de belasting met betrekking tot de "roerende inkomstenbox" (cf. nr. 14, b), en de federale belastingverminderingen (andere dan deze die zijn toegepast om de belasting Staat te bekomen) die hierop worden aangerekend of die desgevallend op het saldo van de gewestelijke personenbelasting worden aangerekend (zie nr. 29). 17. De gewestelijke personenbelasting (art. 5/1, § 1, tweede lid, BFW) is gelijk aan het positieve of negatieve resultaat van: -
de som van de gewestelijke opcentiemen en gewestelijke belastingvermeerderingen,
verminderd met de gewestelijke kortingen en belastingverminderingen die worden aangerekend op de som van die gewestelijke opcentiemen en belastingvermeerderingen, en verminderd met de gewestelijke kortingen en belastingverminderingen die desgevallend op het saldo van de federale personenbelasting worden aangerekend (zie nr. 30). 18. De totale belasting (art. 5/3, § 2, eerste lid, BFW) is gelijk aan de som van de federale personenbelasting en de gewestelijke personenbelasting. In tegenstelling tot de federale personenbelasting en de gewestelijke personenbelasting kan de totale belasting niet negatief zijn. 19. Deze totale belasting wordt achtereenvolgens (art. 5/3, § 2, tweede lid, BFW): 1° verhoogd met de federale belastingvermeerderingen; 2° verminderd met de federale verrekenbare, niet terugbetaalbare bestanddelen; 3° verminderd met de federale en gewestelijke terugbetaalbare belastingkredieten; 4° verminderd met federale verrekenbare en terugbetaalbare bestanddelen; 5° verhoogd met de aanvullende gemeentebelasting op de personenbelasting en de aanvullende agglomeratiebelasting op de personenbelasting. Het resultaat hiervan is in beginsel de verschuldigde of de terug te storten belasting.
20. De gewestelijke opcentiemen worden geheven op de gereduceerde belasting Staat (art. 5/1, § 1, eerste lid, 1° en 5/4, BFW). Zij zijn proportioneel, worden op alle belastingplichtigen in het gewest toegepast, en kunnen gedifferentieerd worden per belastingschijf. Het tarief van de opcentiemen is voor de afzonderlijk belaste inkomsten eenvormig, uniek en minstens gelijk aan het tarief dat wordt toegepast op de gewestelijke belastingschijf waarvoor de geraamde opbrengst van de gewestelijke personenbelasting het hoogste is. Dit tarief bedraagt 35,117 pct. voor de aanslagjaren 2015, 2016 en 2017, tenzij een gewest een andere opcentiem bepaalt (cf. de formule in art. 81quater, eerste lid, 1°, BFW en de Parl. St. Kamer 53 3427/001, p. 27). 21. De gewestelijke belastingvermeerderingen (art. 5/1, § 1, eerste lid, 2° en 5/5, § 2, tweede lid BFW) worden toegepast na de gewestelijke opcentiemen. Zij zijn proportioneel (niet forfaitair), en verbonden aan de materiële bevoegdheid van het gewest. 22. De gewestelijke kortingen (art. 5/1, § 1, eerste lid, 2° en 5/5, § 1, BFW) worden in mindering gebracht van de gewestelijke opcentiemen, desgevallend verhoogd met de gewestelijke belastingvermeerderingen. Zij zijn forfaitair (niet proportioneel), eventueel gedifferentieerd, en in principe van toepassing op alle belastingplichtigen in het gewest. 23. De gewestelijke belastingverminderingen (art. 5/1, § 1, eerste lid, 2° en 5/5, § 2, eerste lid, BFW) worden aangerekend op de gewestelijke opcentiemen, desgevallend verhoogd met gewestelijke belastingvermeerderingen en verminderd met de gewestelijke kortingen. Zij zijn proportioneel of forfaitair, verbonden aan de materiële bevoegdheid van het gewest, en verminderen de belasting maar zijn niet terugbetaalbaar. In tegenstelling tot de federale belastingverminderingen (zie nr. 28), zullen de gewestelijke verminderingen ook worden aangerekend op de opcentiemen met betrekking tot de afzonderlijk belaste inkomsten. 24. De gewestelijke belastingkredieten (art. 5/1, § 1, derde lid, en 5/5, § 3, BFW) worden met de totale belasting verrekend. Zij zijn proportioneel of forfaitair, verbonden aan de materiële bevoegdheid van het gewest, en terugbetaalbaar. 25. Art. 5/5, § 4, BFW legt vast voor welke uitgaven de gewesten de exclusieve bevoegdheid hebben om belastingkredieten en -verminderingen te verlenen. Zie ter zake nrs. 48 - 56 van onderhavige circulaire. 26. Art. 5/6, BFW, stelt dat de gewesten bij de toepassing van gewestelijke opcentiemen, kortingen, belastingvermeerderingen en -verminderingen en belastingkredieten het principe van de progressiviteit moeten respecteren. Dit houdt in dat naarmate de basisbelasting (cf. art. 5/2, § 2, 2°, BFW) stijgt, de verhouding tussen het bedrag van de opcentiemen en belastingvermeerderingen tot de basisbelasting niet mag afnemen en de verhouding tussen het bedrag van de kortingen, belastingverminderingen en belastingkredieten en de basisbelasting niet mag toenemen. Het Rekenhof brengt dienaangaande een met redenen omkleed advies uit (art. 5/7, derde lid BFW). 27. De federale belastingverminderingen voor pensioenen en vervangingsinkomsten en voor inkomsten uit het buitenland worden in mindering gebracht van de om te slane belasting (de basisbelasting op de gezamenlijk belaste inkomsten, na aftrek van de belasting op de belastingvrije sommen) (zie reeds nr. 14). 28. De aanrekenregels voor de federale belastingverminderingen voor bepaalde uitgaven zijn vastgelegd in art. 178/1, § 1, eerste lid, WIB 92, ingevoegd bij art. 71, eerste lid, W 08.05.2014. Voor deze verminderingen, zie de nrs. 45 - 47 van onderhavige circulaire. Deze federale belastingverminderingen worden in beginsel aangerekend op de gereduceerde
belasting Staat verhoogd met de belasting op de "roerende inkomstenbox" (cf. nr. 14, b). Zij zullen nog steeds enkel op de belasting met betrekking tot de gezamenlijk belaste inkomsten worden aangerekend. Overflowmechanisme 29. Het "overflowmechanisme" houdt in dat de federale belastingverminderingen voor bepaalde uitgaven die bij gebrek aan federale aanrekeningsbasis niet kunnen worden aangerekend zoals vermeld in nr. 28, worden aangerekend op het eventuele saldo van de gewestelijke personenbelasting met betrekking tot de gezamenlijk belaste inkomsten (art. 178/1, § 1, tweede lid, WIB 92 dat uitvoering geeft aan art. 5/3, § 1, 1°, BFW). 30. Inafwachting van eigen regels die door de gewesten worden vastgelegd, is het saldo van de gewestelijke kortingen en belastingverminderingen dat niet kan worden verrekend met de gewestelijke opcentiemen en de gewestelijke belastingvermeerderingen zoals vermeld in de nrs. 22 en 23, verrekenbaar op het eventuele saldo dat overblijft van de federale belasting na toepassing van de federale belastingverminderingen (art. 5/3 § 1, 2° en 81quater, eerste lid, 3°, BFW). De gewestelijke kortingen en belastingverminderingen worden in dat geval aangerekend op de federale personenbelasting met betrekking tot zowel de gezamenlijk als de afzonderlijk belaste inkomsten.
C. Schema 31. Een schematische voorstelling van het uitgebreide opcentiemenmodel en de hierboven besproken begrippen bevindt zich in bijlage 1.
III. Lokalisatie van de personenbelasting 32. Het gewest dat bevoegd is voor de uitoefening van de gewestelijke bevoegdheden inzake personenbelasting, is het gewest waar de belastingplichtige zijn fiscale woonplaats heeft op 1 januari van het aanslagjaar (art. 5/1, § 2, BFW). 33. Per aanslagjaar en per belastingplichtige is er slechts één fiscale woonplaats mogelijk. Zo heeft een rijksinwoner, wanneer hij gedurende het jaar N zijn fiscale woonplaats verplaatst van gewest A naar gewest B, op 1 januari van het jaar N+1 zijn fiscale woonplaats in gewest B en zal derhalve het fiscaal regime van gewest B van toepassing zijn op de inkomsten van het volledige jaar N. 34. Het begrip "fiscale woonplaats" wordt niet verder gedefinieerd in de bijzondere financieringswet zelf. De fiscaal geldende criteria om te bepalen of iemand al dan niet rijksinwoner is, zullen evenwel ook gelden voor het begrip inwoner van een gewest om vast te stellen welke gewestelijke bepalingen van toepassing zijn. 35. Art. 8, 1° en 2°, W 8.5.2014 wijzigt de in art. 2, § 1, 1°, WIB 92 opgenomen definitie echter in die zin dat de criteria "woonplaats" en "zetel van fortuin" niet langer evenwaardige, alternatieve criteria vormen, maar dat het criterium "woonplaats" voortaan primeert. Het criterium "zetel van fortuin" zal nog slechts worden ingeroepen als de belastingplichtige geen "woonplaats" heeft in België. De inschrijving in het Rijksregister van natuurlijke personen geldt daarbij als een weerlegbaar vermoeden van het vestigen van de woonplaats in België. 36. Voor de toepassing van de bijzondere financieringswet, zal een belastingplichtige dus geacht worden zijn fiscale woonplaats te hebben in het gewest waar hij zijn woonplaats of, bij gebrek aan woonplaats in België, zijn zetel van fortuin heeft gevestigd op 1 januari van het aanslagjaar.
IV. Inkomsten van onroerende goederen A. Belastingregime (vrijstelling) van het inkomen van de eigen woning 37. Art. 11, W 08.05.2014 heeft met ingang van aj. 2015 art. 12, § 3, WIB 92 met betrekking tot de vrijstelling van het inkomen van de eigen woning vervangen door het volgende: "het inkomen van de eigen woning is vrijgesteld." Het begrip "eigen woning" wordt verder niet meer in het WIB 92, maar in de bijzondere financieringswet gedefinieerd (art. 5/5, § 4, tweede tot achtste lid, BFW). 38. Dit begrip is essentieel gezien voortaan de gewestelijke voordelen van toepassing zijn voor de uitgaven met betrekking tot het behouden of verwerven van de eigen woning van de belastingplichtige. 39. Bovendien wordt de kwalificatie van een woning als eigen woning van dag tot dag beoordeeld, dit in toepassing van art. 9, WIB 92, zoals gewijzigd door art. 10, W 08.05.2014, en dat bepaalt dat wanneer in een belastbaar tijdperk de bestemming van een onroerend goed wordt gewijzigd, de inkomsten van dat tijdperk worden vastgesteld in verhouding tot de werkelijke duur, uitgedrukt in dagen, van elk deel van het belastbare tijdperk vóór en na de wisseling van omstandigheden. De regel van de 16de dag van de maand als vermeld in nr. 9/2, Com.IB 92, is dus niet langer van toepassing.
B. Datum vanaf wanneer de geschatte of herschatte kadastrale inkomens geacht worden te bestaan 40. Als aanpassing aan de regel waarbij van dag tot dag moet beoordeeld worden of een woning eigen is of niet, voegt art. 10, W 08.05.2014 vanaf het aj. 2015 een bepaling in in art. 9, WIB 92, volgens dewelke voor de toepassing van de art. 7 tot 15, WIB 92 (zoals ze bestaan ingevolge de inwerkingtreding van de W 08.05.2014), en onder voorbehoud van art. 494, §§ 3 en 6, WIB 92, het uit een schatting of herschatting voortspruitend kadastraal inkomen geacht wordt te bestaan vanaf de dag waarop het feit waarvan de aangifte bij toepassing van art. 473 ,WIB 92 is voorgeschreven, zich heeft voorgedaan, en niet meer vanaf de eerste dag van de daaropvolgende maand. 41. Deze bepaling is echter niet van toepassing voor de verhogingen van kadastrale inkomens die voortspruiten uit een herschatting bedoeld in art. 494, § 1, 2° of 3°, WIB 92, ten gevolge van: de renovatie van woningen die volledig zijn gelegen in een zone voor positief grootstedelijk beleid in de zin van art. 14525, WIB 92, zoals het tot aj. 2014 van toepassing was, of de renovatie van tegen een redelijke huurprijs in huur gegeven woningen in de zin van art. 14530, WIB 92, zoals het tot aj. 2014 van toepassing was, voor zover het feit waarvan de aangifte bij toepassing van art. 473, WIB 92, is voorgeschreven zich heeft voorgedaan uiterlijk op 31 december 2013. In dat geval, blijft het vroegere stelsel, waarbij de kadastrale inkomens zes of negen jaar "bevroren" worden, van toepassing, behalve inzake de onroerende voorheffing (cf. art. 494, § 6, WIB 92, zoals gewijzigd door art. 97, W 08.05.2014).
V. Belastingverminderingen en -kredieten met betrekking tot
bepaalde uitgaven A. Inleiding 42. De in de art. 1451 tot 14536 en 154bis, WIB 92 vermelde belastingverminderingen zullen vanaf aj.2015 in beginsel of als federale belastingvermindering of als gewestelijke belastingvermindering worden verleend. 43. Een aantal aftrekken en verrekenbare bedragen zoals de aftrek voor enige woning (woonbonus), de bijkomende interestaftrek, de gewone interestaftrek en de verrekening van de onroerende voorheffing worden eveneens omgezet in een federale of gewestelijke belastingvermindering. 44. Overeenkomstig de standstill-bepaling opgenomen in art. 81quater, eerste lid, 2°, BFW, blijven de op 30 juni 2014 bestaande bepalingen inzake belastingverminderingen en kredieten die voortaan als gewestelijke belastingverminderingen of -kredieten zullen worden verleend daarbij van toepassing tot wanneer de gewesten hun eigen regels ter zake hebben aangenomen.
B. Federale belastingverminderingen voor bepaalde uitgaven 1. Uitgaven die recht geven op een federale belastingvermindering voor een woning die niet de eigen woning is op het moment van betaling 45. De federale overheid blijft bevoegd voor de belastingverminderingen voor de volgende uitgaven met betrekking tot een woning die niet de eigen woning is op het ogenblik dat die uitgaven worden betaald: bijdragen van een aanvullende verzekering tegen ouderdom en vroegtijdige dood die de belastingplichtige tot uitvoering van een individueel gesloten levensverzekeringscontract definitief in een lidstaat van de Europese Economische Ruimte (EER) heeft betaald voor het vestigen van een rente of van een kapitaal bij leven of bij overlijden en waarbij het kapitaal dat in uitvoering van het levensverzekeringscontract wordt gevestigd, dient voor het wedersamenstellen of het waarborgen van een lening die is aangegaan om dergelijke woning te verwerven of te behouden (art. 1451, 2° en 1454, WIB 92, zoals gewijzigd door de art. 24, 1° en 25, W 08.05.2014); betalingen voor de aflossing of wedersamenstelling van een hypothecaire lening die is aangegaan om een dergelijke in een lidstaat van de EER gelegen woning te bouwen, te verwerven of te verbouwen (art. 1451, 3°, WIB 92 zoals gewijzigd door art. 24, 2°, W 08.05.2014); de interesten en de betalingen voor de aflossing of de wedersamenstelling van een hypothecaire lening die is gesloten om een enige woning te verwerven of te behouden, aangegaan hetzij vóór 1 januari 2005, hetzij vanaf 1 januari 2005 en uiterlijk op 31 december 2013 terwijl, bij het aangaan van die lening, voor dezelfde woning nog een voor 1 januari 2005 gesloten hypothecaire lening in aanmerking kwam voor de aftrek van interesten van hypothecaire leningen of voor het bouwsparen, evenals de bijdragen betaald ter uitvoering van een levensverzekeringscontract dat uitsluitend dient voor het wedersamenstellen of het waarborgen van een dergelijke hypothecaire lening (art. 526, WIB 92, zoals gewijzigd door de art. 101 en 102, W 08.05.2014); de interesten en de betalingen voor de aflossing of de wedersamenstelling van een hypothecaire lening die is gesloten om de enige woning te verwerven of te behouden, aangegaan vanaf 1 januari 2005 en uiterlijk op 31 december 2013, evenals de bijdragen betaald ter uitvoering van een levensverzekeringscontract dat uitsluitend dient voor het wedersamenstellen of het waarborgen van een dergelijke hypothecaire lening (art. 539, WIB 92, ingevoegd bij art. 105, W 08.05.2014).
2. Overige federale belastingverminderingen voor bepaalde uitgaven 46. Tot de belastingverminderingen voor andere uitgaven waarvoor de federale overheid bevoegd blijft, behoren: -
de belastingverminderingen voor het lange termijnsparen, zoals:
* bijdragen voor aanvullend pensioen (art. 1451, 1° en 1453, WIB 92); * individuele levensverzekeringspremies (wanneer de levensverzekering niet dient tot het waarborgen of wedersamenstellen van een lening met betrekking tot een woning - zie daarvoor de nrs. 45 en 55) (art. 1451, 2° en 1454, WIB 92); * verwerving van werkgeversaandelen (art. 1451, 4° en 1457, WIB 92); (de overdracht binnen de vijf jaar na het verwerven van de aandelen wordt voortaan gesanctioneerd met een terugname van de belastingvermindering onder de vorm van een federale belastingvermeerdering en dit voor overdrachten vanaf 1 januari 2014 die zijn verbonden met een aj. 2015 en later (art. 1457, § 2, WIB 92, ingevoegd bij art. 28, W 08.05.2014)); * betalingen voor het pensioensparen (art. 1451, 5° en 1458 tot 14516, WIB 92), inclusief premiebetalingen voor een pensioenspaarverzekeringscontract dat dient voor het waarborgen of wedersamenstellen van een lening voor het verwerven of behouden van een woning die de eigen woning is van de belastingplichtige; de overgedragen belastingverminderingen voor energiebesparende uitgaven (art. 14524, § 1, WIB 92 zoals gewijzigd door art. 30, W 08.05.2014); de belastingvermindering voor lage energiewoningen, passiefwoningen of nul energiewoningen (art. 14524, § 2, WIB 92 zoals het bestond voor het werd opgeheven bij artikel 41 van de wet van 28 december 2011 houdende diverse bepalingen, en bij toepassing van art. 535, WIB 92, verleend vanaf aj. 2012); de belastingvermindering voor interesten van groene leningen (art. 14524, § 3, WIB 92); -
de belastingvermindering voor elektrische voertuigen (art. 14528, WIB 92);
de belastingvermindering voor uitgaven voor een ontwikkelingsfonds (art. 14532, WIB 92); -
de belastingvermindering voor giften (art. 14533, WIB 92);
de belastingvermindering voor bezoldigingen van een huisbediende (art. 14534, WIB 92); -
de belastingvermindering voor kinderoppas (art. 14535, WIB 92);
-
de belastingvermindering voor het presteren van overwerk (art. 154bis, WIB 92) (1).
(1) Hoewel het niet om een eigenlijke belastingvermindering voor bepaalde uitgaven gaat, wordt de belastingvermindering voor het presteren van overwerk beschouwd als een belastingvermindering op hetzelfde niveau als de verminderingen voor bepaalde uitgaven. 47. De belastingverminderingen voor het verwerven van obligaties van het Kringloopfonds (art. 14526, WIB 92), het Startersfonds (art. 14527, WIB 92) en het Fonds ter reductie van de globale energiekost (art. 14529, WIB 92) worden opgeheven vanaf het aj. 2015 (art. 32, 33, 35 en 72, W 08.05.2014; Parl. St. Kamer 53 3427/001 p. 46).
C. Gewestelijke belastingverminderingen en belastingkredieten 48. Ineen aantal domeinen zullen enkel nog de gewesten belastingverminderingen of belastingkredieten kunnen verlenen. Deze domeinen zijn gelieerd aan de fiscale uitgaven die overeenkomstig het institutioneel akkoord naar de gewesten worden overgeheveld.
49. Deze uitgaven houden verband met de bestaande materiële bevoegdheden van de gewesten inzake monumenten en landschappen, stadsvernieuwing, huisvesting en rationeel energiegebruik, en met de nieuwe naar de gewesten over te hevelen bevoegdheden inzake werkgelegenheid en grootstedenbeleid (cf. Parl. St. Kamer 53 2974/001 p. 26). Het betreft met name de hieronder beschreven uitgaven.
1. Uitgaven die recht geven op een gewestelijke belastingvermindering voor een woning die de eigen woning is op het moment van betaling Gewestelijke bevoegdheden 50. Vanaf aj. 2015 zijn de gewesten exclusief bevoegd om fiscale voordelen met betrekking tot de uitgaven voor het verwerven of behouden van de eigen woning te verlenen, ongeacht het fiscaal regime dat van toepassing is (woonbonus, bouwsparen, lange termijnsparen, enz.). Voor de fiscale voordelen met betrekking tot woningen die niet de eigen woning zijn op het ogenblik dat de uitgaven worden gedaan, blijft de federale Staat bevoegd. 51. Welke gewestelijke belastingregels op de eigen woning van toepassing zijn, wordt niet bepaald door de ligging van die woning, maar door de fiscale woonplaats van de belastingplichtige op 1 januari van het aanslagjaar. In een belastingvermindering omgezette aftrekken van het totale netto inkomen 52. De bijzondere financieringswet laat geen enkele aftrek van uitgaven meer toe van de belastbare basis, met uitzondering van de onderhoudsuitkeringen (cf. reeds nr. 4). Vanaf het aj. 2015 worden alle andere fiscale voordelen die voordien onder de vorm van een aftrek van het totale netto inkomen werden verleend, omgezet in belastingverminderingen. Het gaat om: de aftrek voor enige woning als bedoeld in art. 104, 9°, WIB 92, zoals dit bestond voor het werd opgeheven door art. 20, 2°, W 08.05.2014, en de bijkomende interestaftrek als bedoeld in art. 104, 9°, WIB 92, zoals dit bestond voor het werd gewijzigd door de programmawet van 27.12.2004. Andere omzettingen tot belastingverminderingen 53. De aftrek beoogd door art. 14, WIB 92 (gewone interestaftrek en aftrek van erfpacht- of opstalvergoedingen) wordt vanaf het aj. 2015 niet meer toegepast op uitgaven betaald met betrekking tot de eigen woning. In welbepaalde gevallen wordt deze omgezet in een belastingvermindering. 54. Verder maakt de gedeeltelijke verrekening van de onroerende voorheffing als bedoeld in art. 277, WIB 92 zoals dit bestond vooraleer het werd opgeheven door de programmawet van 27.12.2004, vanaf het aj. 2015 het voorwerp uit van een gewestelijke belastingvermindering, gezien dit voordeel betrekking heeft op de eigen woning van de belastingplichtige. Uitgaven die recht geven op een gewestelijke belastingvermindering voor een woning die de eigen woning is op het ogenblik van betaling 55. Ter zake worden volgende uitgaven beoogd: de interesten en de betalingen voor de aflossing of de wedersamenstelling van een hypothecaire lening die specifiek is gesloten om een enige woning te verwerven of te behouden, evenals de bijdragen van een aanvullende verzekering tegen ouderdom en vroegtijdige dood die de belastingplichtige tot uitvoering van een individueel gesloten levensverzekeringscontract definitief heeft betaald voor het vestigen van een rente of van
een kapitaal bij leven of bij overlijden en dat uitsluitend dient voor het wedersamenstellen of het waarborgen van een dergelijke hypothecaire lening. (art. 14537 en 14538, WIB 92 zoals ingevoegd bij de art. 44 en 45, W 08.05.2014); betalingen voor de aflossing of de wedersamenstelling van een hypothecaire lening die specifiek is aangegaan om een in een lidstaat van de EER gelegen woning te bouwen, te verwerven of te verbouwen, evenals de bijdragen van een aanvullende verzekering tegen ouderdom en vroegtijdige dood die een belastingplichtige tot uitvoering van een individueel gesloten levensverzekeringscontract definitief in een lidstaat van de EER heeft betaald voor het vestigen van een rente of van een kapitaal bij leven of bij overlijden wanneer dat kapitaal dient voor het wedersamenstellen of het waarborgen van een lening die specifiek is aangegaan om een dergelijke woning te verwerven of te behouden (art. 14539 tot 14542 en in voorkomend geval 14546, WIB 92, zoals ingevoegd bij de art. 46 tot 49 en 53, W 08.05.2014); de interesten van schulden die voor 1 januari 2015 specifiek zijn aangegaan om een woning te verwerven of te behouden waarvan het inkomen begrepen is in de belastbare onroerende inkomsten vóór toepassing van art. 12, WIB 92, met uitzondering van de interesten die in aanmerking komen voor de in art. 14537, WIB 92, vermelde belastingvermindering, evenals de termijnen en de waarde van ermee gelijkgestelde lasten met betrekking tot de aanschaffing van een recht van erfpacht of recht van opstal of van gelijkaardige onroerende rechten andere dan de in art. 10, § 2, WIB 92, vermelde rechten van gebruik op een dergelijke woning (art. 14543 en in voorkomend geval 14546, WIB 92, zoals ingevoegd bij de art. 50 en 53, W 08.05.2014); de interesten van leningen die specifiek zijn gesloten om de eigen woning te verwerven of te behouden, en die zijn aangegaan vóór 1 januari 2005 of vanaf 1 januari 2005 terwijl, bij het aangaan van die lening, voor dezelfde woning nog een andere lening die is aangegaan vóór 1 januari 2005 inaanmerking komt voor de aftrek van interesten als vermeld in art. 14, WIB 92, of voor de toepassing van art. 14544, WIB 92 zelf, evenals de termijnen en de waarde van ermee gelijkgestelde lasten met betrekking tot de aanschaffing van een recht van erfpacht of van opstal of van gelijkaardige onroerende rechten, andere dan de in art. 10, § 2, WIB 92, vermelde rechten van gebruik op de woning waarvoor de hiervoor vermelde interesten zijn betaald (art. 14544 en in voorkomend geval 14546, WIB 92, zoals ingevoegd bij de art. 51 en 53, W 08.05.2014); interesten van hypothecaire leningen gesloten om de woning die op 31 december van het belastbaar tijdperk de enige woning is van de belastingplichtige te verwerven of te behouden, en die zijn aangegaan vanaf 1 mei 1986 en vóór 1 januari 2005 of vanaf 1 januari 2005 terwijl, bij het aangaan van die lening, voor dezelfde woning nog een hypothecaire lening in aanmerking komt voor de aftrek van interesten van hypothecaire leningen of voor het bouwsparen (art. 14545 en in voorkomend geval 14546, WIB 92, zoals ingevoegd bij de art. 52 en 53, W 08.05.2014).
2. Andere gewestelijke belastingverminderingen en belastingkredieten voor bepaalde uitgaven 56. De gewesten zijn eveneens exclusief bevoegd voor de belastingverminderingen en belastingkredieten met betrekking tot de volgende uitgaven (art. 5/5, § 4, eerste lid, 2° - 7° BFW): -
de uitgaven ter beveiliging van woningen tegen inbraak of brand (art. 14531, WIB 92);
de uitgaven voor onderhoud en restauratie van beschermde monumenten en landschappen (art. 14536, WIB 92); de uitgaven betaald voor prestaties in het kader van plaatselijke werkgelegenheidsagentschappen en voor prestaties betaald met dienstencheques andere dan sociale dienstencheques (art. 14521, WIB 92); de energiebesparende uitgaven in een woning met uitzondering van de interesten voor groene leningen, d.d. 30.06.2014 beperkt tot de dan bestaande federale belastingvermindering voor dakisolatie (art. 14547, WIB 92, zoals ingevoegd bij art. 55 W
08.05.2014); zie eveneens nr. 46 voor de federaal gebleven overgedragen belastingverminderingen voor energiebesparende uitgaven en de belastingverminderingen voor lage energiewoningen, passiefwoningen of nul energiewoningen en interesten voor groene leningen (Parl. St. Kamer 53 3427/001 p. 45); de uitgaven voor de vernieuwing van woningen gelegen in een zone voor positief grootstedelijk beleid (art. 14525, WIB 92); de uitgaven gedaan voor vernieuwing van tegen een redelijke huurprijs in huur gegeven woningen (art. 14530, WIB 92).
VI. Belasting van nietinwoners/natuurlijke personen 57. Ook na de herziening van de bijzondere financieringswet blijft de belasting van nietinwoners een exclusief federale bevoegdheid. Art. 54/2, BFW bepaalt evenwel dat de gewestelijke belastingregels ook zullen worden toegepast voor niet-inwoners om het principe van vrij verkeer van personen, goederen, diensten en kapitaal te vrijwaren en de non-discriminatieclausules in dubbelbelastingverdragen na te leven. Het WIB 92 wordt bijgevolg als volgt aangepast.
1. Aanslagjaar 2014 58. De gewestelijke belastingregels worden reeds vanaf aj.2014 inde belasting van nietinwoners toegepast (art. 54/2, § 1, BFW en art. 82, § 2, tweede lid, W 06.01.2014). 59. Concreet gaat het om de belastingverminderingen voor winwin-leningen en voor renovatieovereenkomsten die worden verleend door het Vlaamse Gewest en de belastingvermindering voor aandelen van de Caisse d'Investissement de Wallonie, die door het Waalse Gewest wordt verleend (deze laatste vermindering wordt voor het aj.2014 inde praktijk evenwel niet verleend). 60. Deze verminderingen worden verleend aan de niet-inwoners die zich kunnen beroepen: op de bepalingen van het VWEU en het EER-verdrag; belastingplichtigen die voor aj. 2014 onder de toepassing vallen van de 75 pct.-regel zoals die wordt geformuleerd in art. 244, WIB 92, maar geen inwoner zijn van een lidstaat van de EER, zullen derhalve niet onder de toepassing vallen van de gewestelijke belastingregels; op een non-discriminatiebepaling in een verdrag ter vermijding van de dubbele belasting, en dit rechtstreeks op grond van het verdrag.
2. Aanslagjaar 2015 61. Inde belasting van niet-inwoners - natuurlijke personen worden voortaan drie categorieën belastingplichtigen onderscheiden: niet-inwoners die inwoner zijn van een andere lidstaat van de EER en ten minste 75 pct. van hun belastbare beroepsinkomsten in België verwerven en voor wie de belasting overeenkomstig art. 244, WIB 92, zoals vervangen door art. 77, W 08.05.2014, zal worden berekend; niet-inwoners die geen inwoner zijn van een andere lidstaat van de EER maar wel ook ten minste 75 pct. van hun belastbare beroepsinkomsten in België verwerven en voor wie de
belasting overeenkomstig art. 243/1, WIB 92, zoals ingevoegd bij art. 76, W 08.05.2014, zal worden berekend; "gewone" niet-inwoners voor wie de belasting overeenkomstig art. 243, WIB 92, zoals gewijzigd door art. 75, W 08.05.2014, zal worden berekend. Hieruit vloeit voort dat de notie "niet-inwoner met tehuis" verdwijnt uit de bepalingen inzake de belasting van niet-inwoners. 62. Vanaf aj. 2015 zullen de "uitgebreide" gewestelijke fiscale regels worden toegepast in de belasting niet-inwoners. De gewestelijke regels zijn evenwel enkel van toepassing op de niet-inwoners: die inwoner zijn van een lidstaat van de EER en die in België belastbare beroepsinkomsten hebben behaald of verkregen, die ten minste 75 pct. van hun binnen- en buitenlandse beroepsinkomsten uitmaken, zoals hierboven vermeld; of die zich kunnen beroepen op een non-discriminatiebepaling in een verdrag ter vermijding van de dubbele belasting, en dit rechtstreeks op grond van het verdrag.
3. Lokalisatieregels 63. Om te bepalen met welke gewestelijke belastingregels desgevallend rekening moet worden gehouden, moeten niet-inwoners in een gewest worden gelokaliseerd overeenkomstig de lokalisatieregels opgenomen in art. 248/2, WIB 92, zoals ingevoegd bij art. 5, W 08.05.2014. 64. Zo kan een niet-inwoner, net als een rijksinwoner, slechts in één gewest worden gelokaliseerd. Deze regel geldt per belastbaar tijdperk. 65. Een niet-inwoner wordt gelokaliseerd in het gewest waar hij de hoogste netto beroepsinkomsten heeft behaald of verkregen. Wanneer een belastingplichtige even hoge netto beroepsinkomsten heeft behaald of verkregen in twee of meer gewesten, wordt hij gelokaliseerd in het gewest waar het hoogste aantal effectief gewerkte dagen werd gepresteerd. Wanneer de niet-inwoner in twee of meer gewesten even hoge netto beroepsinkomsten heeft behaald en in elk van die gewesten een gelijk aantal effectief gewerkte dagen heeft gepresteerd, is hij gelokaliseerd in het gewest waarin hij het vorige belastbaar tijdperk was gelokaliseerd. 66. Ingeval van een gemeenschappelijke aanslag worden beide echtgenoten in hetzelfde gewest gelokaliseerd. Dit is het gewest waar ze, samen genomen, het hoogste netto beroepsinkomen verwerven (of het hoogste aantal dagen werken). 67. Art. 248/3, WIB 92, zoals ingevoegd bij art. 6, W 08.05.2014, verduidelijkt per inkomenscategorie welke aanknopingspunten moeten worden gebruikt om te bepalen in welke gewest een beroepsinkomen wordt behaald of verkregen. Ter zake worden dergelijke aanknopingspunten vastgelegd voor bezoldigingen van werknemers, bezoldigingen van bedrijfsleiders, winsten, baten, winsten en baten van een vorige beroepswerkzaamheid, bezoldigingen meewerkende echtgenoten, vervangingsinkomsten, en pensioenen (cf. Parl. St. Kamer 53 3427/001 pag. 13-21).
VII. Overige wijzigingen aan het WIB 92 68. Om de regels vervat in het bestaande WIB 92 conform te maken met de nieuwe
bepalingen van de bijzondere financieringswet, brengt de W 08.05.2014 o.a. nog wijzigingen aan op vlak van: de belastingkredieten voor zelfstandigen (art. 289bis, § 1, WIB 92) en voor lage activiteitsinkomens (art. 289ter, WIB 92) en de mate van verrekening van het forfaitair gedeelte van de buitenlandse belasting (Parl. St. Kamer 53 3427/001 pag. 70-73); de bepalingen inzake de vestiging en invordering van de belastingen, met name inzake de terugbetaalbare bestanddelen (zoals het overschot van de gewestelijke belastingkredieten en het hiervoor vermelde belastingkrediet voor zelfstandigen) en de ambtshalve ontheffing (Parl. St. Kamer 53 3427/001 pag. 73-75); -
het huwelijksquotiënt (Parl. St. Kamer 53 3427/001 pag. 34-35);
de berekening van de gemiddelde aanslagvoet (Parl. St. Kamer 53 3427/001 pag. 6162). Gelet op de strekking van onderhavige circulaire wordt hier evenwel niet verder op ingegaan.
VIII. Inwerkingtreding 69. De hervormingen treden principieel in werking op 1 juli 2014, waarbij de fiscale bevoegdheden van de gewesten met betrekking tot de personenbelasting van toepassing zijn vanaf aj. 2015. 70. Zoals reeds vermeld (nr. 44) voorziet de bijzondere financieringswet in een overgangsregeling voor de aanslagjaren 2015 en volgende tot wanneer de gewesten hun eigen regels hebben aangenomen (art. 81quater, BFW). De belastingverminderingen en -kredieten die voortaan tot de exclusieve bevoegdheid van de gewesten behoren, zijn "de verminderingen en kredieten zoals opgenomen in de op 30 juni 2014 bestaande fiscale wetgeving". 71. Inzake de belasting van niet-inwoners, natuurlijke personen (het in aanmerking nemen van de gewestelijke regelingen in hoofde van bepaalde niet-inwoners), geldt een aantal regels reeds vanaf aj. 2014 (cf. eveneens nr. 58 e.v.).
IX. Bijlagen Bijlage 1: Schematische voorstelling uitgebreid opcentiemenmodel (Parl. st. Kamer 53 2479/001, bijlage 1). Bijlage 2: Samenvattende tabel met de federale en gewestelijke belastingverminderingen voor bepaalde uitgaven. Voor de Administrateur Grote Ondernemingen, tijdelijk belast met de functie van Administrateur-generaal van de Fiscaliteit, S. QUINTENS Adviseur-generaal - Auditeur-generaal van Financiën
