Řešení pohledávek ve společnosti Vesna Interiors, s. r. o

Mendelova univerzita v Brně Provozně ekonomická fakulta Ústav účetnictví a daní

Řešení pohledávek ve společnosti Vesna Interiors, s. r. o. Bakalářská práce

Vedoucí práce: Bc. Ing. Jana Vrtalová

Zdeňka Šlechtová

Brno 2012

Na tomto místě bych chtěla poděkovat slečně Bc. Ing. Janě Vrtalové za odborné rady, připomínky a pomoc při zpracování bakalářské práce. Dále bych chtěla poděkovat slečně Ing. Michale Kočišové za ochotu a pomoc při zpracování praktické části bakalářské práce.

Prohlašuji, že jsem bakalářskou práci s názvem „Řešení pohledávek ve společnosti Vesna Interiors, s. r. o.“ zpracovala sama za použití odborné literatury, kterou uvádím v seznamu. V Brně dne

_________________

Abstract Šlechtová, Z. Solution of receivables in Vesna Interiors, Ltd. Bachelor thesis. Brno: MENDELU, 2012. This bachelor thesis deals with a question of amount receivables. Is is divided into two parts. The theoretical part contains a definition of amount receivables, definition of its types, appreciation, and stocktaking. The last part of this theoretical part are listed some methods of its securing and extorting. The main part of this thesis is focused on particular company, where is specified its characterization, informations about its till and over dues amount receivables and its comparation in last 4 years. Then there is also an information about the most important company’s customers. The end of practical part contains proposals for improvement of situation in the field of amount receivables. Keywords Amount receivable, customer, correcting item, securing and extorting of amount receivables.

Abstrakt Šlechtová, Z. Řešení pohledávek ve firmě Vesna Interiors, s. r. o. Bakalářská práce. Brno: MENDELU 2012. Tato bakalářská práce se zabývá problematikou pohledávek. Je rozdělena do dvou částí. Teoretická část obsahuje definici pohledávek, vymezení jednotlivých druhů pohledávek, jejich oceňování, inventarizaci. V poslední části práce jsou uvedeny způsoby zajištění a vymáhání pohledávek. Vlastní část práce je zaměřena na konkrétní společnost, kde je vymezena charakteristika společnosti, informace o pohledávkách do a po splatnosti a jejich komparace v průběhu posledních čtyř let. Dále jsou zde vymezeni nejvýznamnější odběratelé firmy. Konec praktické části tvoří návrhy na zlepšení situace v oblasti řešení pohledávek. Klíčová slova Pohledávka, odběratel, opravná položka, vymáhání a zajištění pohledávek .

Obsah

5

Obsah 1

Úvod

11

2

Cíl a metodika práce

12

3

2.1

Cíl práce ...................................................................................................12

2.2

Metodika ..................................................................................................12

Pohledávky 3.1

14

Charakteristika a členění pohledávek .....................................................14

3.1.1

Charakteristika pohledávek .............................................................14

3.1.2

Členění pohledávek..........................................................................15

3.2

Oceňování pohledávek.............................................................................16

3.3

Pohledávky ve směrné účtové osnově ..................................................... 17

3.4

Tuzemské pohledávky z obchodního styku a jejich účtování..................18

3.4.1

Pohledávky za odběrateli .................................................................19

3.4.2

Pohledávky spojené s používáním směnek .................................... 20

3.4.3

Pohledávky z titulu poskytnutých provozních záloh .......................21

3.4.4

Ostatní pohledávky ......................................................................... 24

3.5

Pohledávky v cizích měnách a jejich účtování........................................ 24

4

Inventarizace pohledávek

26

5

Účetní a daňové aspekty pohledávek po splatnosti

27

5.1

5.1.1

Účetní opravné položky .................................................................. 28

5.1.2

Zákonné opravné položky ............................................................... 29

5.2 6

Opravné položky k pohledávkám ........................................................... 27

Odpis pohledávek ................................................................................... 29

Zajištění pohledávek

31

6.1

Zajištění pohledávek po splatnosti mimosoudní cestou .........................31

6.2

Zajištění pohledávek po splatnosti soudní cestou.................................. 33

6.3

Ostatní typy zajištění pohledávek........................................................... 35

6

7

Obsah

Vlastní práce 7.1

Představení firmy Vesna Interiors, s. r. o. ............................................. 38

7.2

Pohledávky ve společnosti...................................................................... 42

7.2.1

Pohledávky...................................................................................... 42

7.2.2

Dlouhodobé pohledávky..................................................................43

7.3

Rok 2008 .........................................................................................45

7.3.2

Rok 2009 ........................................................................................ 46

7.3.3

Rok 2010 ......................................................................................... 48

7.3.4

Rok 2011.......................................................................................... 50

Odběratelé společnosti ............................................................................52

7.4.1

Nejvýznamnější odběratelé za rok 2008.........................................53

7.4.2

Nejvýznamnější odběratelé za rok 2009 .........................................53

7.4.3

Nejvýznamnější odběratelé za rok 2010 .........................................54

7.4.4

Nejvýznamnější odběratelé za rok 2011 ..........................................54

7.4.5

Důvody nezaplacení pohledávek .....................................................55

7.5

Zobrazení pohledávek v účetní závěrce...................................................55

7.5.1

Zobrazení pohledávek v rozvaze......................................................55

7.5.2

Příloha k účetní závěrce...................................................................56

7.6

Pohledávky a oběžný majetek .................................................................57

Závěrečná diskuze a doporučující návrhy pro společnost 8.1

9

Splácení pohledávek ................................................................................45

7.3.1

7.4

8

38

61

Doporučující návrhy pro společnost ...................................................... 64

Závěr

68

10 Literatura

70

A

Rozvaha za rok 2008

73

B

Předpoklad rozvahy k 31. 12. 2011

77

C

Směrná účtová osnova

81

D

Vzor smlouvy o dílo

87

E

Seznam všech odběratelů za rok 2011

92

Seznam obrázků

7

Seznam obrázků Obr. 1

Schéma účtování pohledávek z obchodního styku. Zdroj: vlastní zpracování.

19

Obr. 2

Účtování dobropisu. Zdroj: vlastní zpracování.

19

Obr. 3

Schéma účtování vyskladnění zboží a výrobků. Zdroj: vlastní zpracování.

20

Účtování o poskytnutých provozních zálohách. Zdroj: vlastní zpracování.

23

Účtování o kurzových rozdílech. Zdroj: vlastní zpracování.

25

Účtování o opravných položkách. Zdroj: vlastní zpracování.

28

Obr. 7

Logo firmy Vesna Interiors, s. r. o.

38

Obr. 8

Vývoj ročního obratu firmy za roky 2006 – 2010. Zdroj: vlastní zpracování na základě dat firmy.

39

Organizační struktura výroby. Zdroj: vlastní zpracování na základě údajů firmy.

41

Organizační struktura administrativy. Zdroj: vlastní zpracování na základě údajů firmy.

42

Komparace vývoje dlouhodobých pohledávek na stavu pohledávek k 31. 12. každého roku. Zdroj: vlastní zpracování dle údajů firmy.

43

Srovnání dlouhodobých pohledávek dle inventarizace k 31. 12. 2011. Zdroj: vlastní zpracování na základě dat poskytnutých od firmy.

44

Nejdůležitější odběratelé firmy v roce 2008. Zdroj: vlastní zpracování dle poskytnutých dat firmy.

53

Obr. 14

Nejvýznamnější odběratelé za rok 2009

53

Obr. 15

Nejdůležitější odběratelé za rok 2010

54

Obr. 4 Obr. 5 Obr. 6

Obr. 9 Obr. 10 Obr. 11

Obr. 12

Obr. 13

8

Seznam obrázků

Obr. 16

Největší odběratelé pro rok 2011

54

Obr. 17

Důvody pro firmy s problémovým splácením. Zdroj: vlastní zpracování dle dat firmy.

55

Podíl ZOP na celkových OP. Zdroj: vlastní zpracování dle přílohy k účetní závěrce.

57

Obr. 18 Obr. 19

Vývoj položek oběžných aktiv v letech 2008 – 2011. Zdroj: vlastní zpracování za použití rozvah jednotlivých účetních období. 58

Obr. 20

Srovnání objemů pohledávek za roky 2008 – 2011. Zdroj: vlastní zpracování dle dat firmy.

61

Poměr pohledávek do splatnosti, po splatnosti a celkového stavu pohledávek.

62

Tržba největších odběratelů ve srovnání s celkovou tržbou pohledávek. Zdroj: vlastní zpracování.

63

Obr. 21 Obr. 22 Obr. 23

Pohledávky a oběžný majetek. Zdroj: vlastní zpracování na základě údajů firmy. 64

Obr. 24

Předpoklad rozvahy pro rok 2011. Zdroj: Poskytnuto firmou Vesna Interiors, s. r. o.

80

Obr. 25

Směrná účtová osnova. Zdroj: Poskytnuto firmou Vesna Interiors, s. r. o. 86

Obr. 26

Obecný vzor smlouvy o dílo. Zdroj: poskytnuto firmou Vesna Interiors, s. r. o.

91

Seznam všech odběratelů firmy pro rok 2011. Zdroj: vlastní zpracování dle údajů firmy.

93

Obr. 27

Seznam tabulek

9

Seznam tabulek Tab. 1

Stav pohledávek k 31. 12. v letech 2008, 2009, 2010 a 2011

43

Tab. 2

Stav pohledávek k 31. 12. 2008

45

Tab. 3

Podíl uhrazených pohledávek na celkové fakturační výši k 31. 12. 2008

46

Tab. 4


46

Tab. 5

Podíl uhrazených pohledávek na celkové fakturované výši k 31. 12. 2009

47

Podíl dlouhodobých pohledávek na stavu pohledávek k 31. 12. 2009

47

Tab. 7


48

Tab. 8

Vztah uhrazených pohledávek k úhrnným částkám k 31. 12. 2010

49

Podíl dlouhodobých pohledávek na neuhrazených pohledávkách k 31. 12. 2010

49

Tab. 10


50

Tab. 11

Vztah uhrazených a celkových pohledávek v jednotlivých intervalech k 31. 12. 2011

51

Podíl dlouhodobých pohledávek na neuhrazených pohledávkách

51

Tab. 13

Obrat pohledávek za roky 2008, 2009, 2010, 2011

52

Tab. 14

Zobrazení pohledávek

56

Tab. 15

Oběžný majetek za roky 2008-2011

59

Tab. 16

Návrh urgence dlužníků

65

Tab. 6

Tab. 9

Tab. 12

10

Seznam tabulek

Seznam zkratek apod............. a podobně atd ............... a tak dále č. .................. číslo ČNB ............. Česká národní banka FO................ fyzická osoba VH ............... výsledek hospodaření např. ............ například ObchZ.......... obchodní zákoník ObčZ............ občanský zákoník OM .............. oběžný majetek OP................ opravná položka PO................ právnická osoba resp.............. respektive Sb ................ sbírka SOD ............. smlouva o dílo s. r. o............ společnost s ručením omezeným tj. ................. to je tzv................ takzvaně UCE ............. účetnictví ÚJ ................ účetní jednotka ÚOP............. účetní opravná položka ZD................ základ daně ZOP ............. zákonná opravná položka zp................. způsob

Úvod

11

1 Úvod Pohledávky a závazky představují hlavní náplň obchodu. Existují v přítomnosti, existovaly v minulosti a určitě se s nimi setkáme i v budoucnosti. V dobách minulých byl obchod realizován prostřednictvím výměny zboží za zboží, platilo se např. látkami, poté se vyvinuly peníze a začalo se jimi platit. Vývoj peněz se neustále pohyboval směrem kupředu. Postupem času lidé nemuseli platit pouze mincemi, ale mohli využít i papírových peněz. V současnosti se rozvíjí trend platit platebními kartami. Rozšířila se také nabídka zboží na trzích. Dříve jsme mohli vidět klasické výrobky z hlíny, dřeva, nechyběly samozřejmě cukrovinky a perníkové výrobky, látky, vejce apod. S rozvojem elektroniky se zvýšila životní úroveň obyvatel, kteří ji začali kupovat a mnohé (i malé) děti si bez počítače či mobilního telefonu nyní neumí představit každodenní život. Díky všeobecnému rozvoji došlo také ke zdokonalování systému pohledávek a závazků. Pohledávky představují pro firmy velmi důležitou roli. Vyjadřují právo na zaplacení dlužné částky za určité poskytnuté plnění. Firmy z nich získávají peníze, zvyšují jimi svůj zisk a v podstatě jsou takovým životním pohonem firmy, protože pokud by firma neměla od koho dostávat, ale naopak by musela jenom všem dávat, asi by na trhu dlouho nevydržela. V současnosti se můžeme setkat s velkou konkurencí na trzích, s čímž souvisí také platební neschopnost, která ve značné míře ovlivňuje finanční zdraví podniku. Často se tak stává, že dlužníci nemají peníze na zaplacení, a to ať už je to z důvodu již zmíněné platební neschopnosti nebo např. insolventního řízení. Díky těmto skutečnostem mohou vznikat nedobytné pohledávky, které se odvíjejí od toho, jak dlouho již nebyly zaplaceny a jaká je pravděpodobnost jejich inkasa. Společnostem se potom nabízejí dvě možnosti – opravné položky, pokud existuje určitá pravděpodobnost inkasa, nebo odpis pohledávky, který nastává v případě, že firma již nevěří v uhrazení své pohledávky. Ideální situací každého podnikatelského subjektu je mít splacené všechny pohledávky a uhrazené své závazky do data splatnosti, které musí být uvedeno ve smlouvě. Každý den prodlení poté ovlivňuje chod podniku, který očekává splacení dlužné částky. Proto bývá sjednáváno zajištění pohledávek různými zajišťovacími instrumenty jako je smluvní pokuta, bankovní záruka, zajišťovací převod práva apod. Pokud si chce firma udržet své konkurenční postavení, měla by si dle svých získaných zkušeností rozdělit odběratele do jednotlivých skupin, které by se mohly týkat např. velikosti objednávek, jejich častosti, termínů zaplacení faktury, nebo také podle výše celkové sumy za objednávku.

12


2 Cíl a metodika práce 2.1 Cíl práce Cílem bakalářské práce je na základě analýzy a následné komparace objemů pohledávek za poslední čtyři roky, tj. 2008, 2009, 2010 a 2011 ve společnosti Vesna Interiors, s. r. o., navrhnout postupy efektivního řešení pohledávek, jejich zobrazení v účetní závěrce a zhodnocení splacení.

2.2 Metodika Moji práci s názvem „Řešení pohledávek ve společnosti Vesna Interiors, s. r. o.“ jsem rozdělila do dvou částí. V první části se zabývám teorií z oblasti pohledávek. Čerpala jsem především z odborných publikací, příslušných zákonů a také z internetových zdrojů. Všechny použité zdroje uvádím v seznamu literatury na konci mé bakalářské práce. Ke zpracování práce jsem použila metody interpretace, deskripce, komparace a individuálního rozhovoru. V teoretické části jsem použila metody interpretace a deskripce tím, že jsem definovala základní pojmy související s problematikou pohledávek. V praktické části jsem využila metod analýzy, komparace a individuálního rozhovoru. Vývoj pohledávek za poslední čtyři roky ve firmě jsem porovnala metodou komparace a metodou individuálního rozhovoru jsem prostřednictvím pracovnice firmy získala cenné informace pro zpracování jednotlivých částí bakalářské práce, jako jsou například rozvahy, opravné položky, přílohy k účetním závěrkám a inventarizace účtů krátkodobých i dlouhodobých pohledávek. Pomocí analýzy jsem rozčlenila pohledávky společnosti na ucelené celky, které mi pak pomohly vyhodnotit stav těchto pohledávek v každém roce. Dále jsem tuto metodu použila i v členění doby trvání dlouhodobých pohledávek. V teoretické části jsem se zabývala vymezením pohledávek, jejich členěním, oceňováním, účtováním, inventarizací, účetními a daňovými aspekty pohledávek po splatnosti a konečně zajištěním pohledávek. V případě účtování jsem použila zjednodušené příklady účtování, které se týkají dané problematiky, s cílem zachytit pravou podstatu věci. Pro praktickou část jsem využila poznatky z teoretické části a také jsem vycházela z informací, které mi poskytla sama společnost. Na začátku vlastní práce jsem představila společnost, uvedla výrobní zázemí firmy a vyobrazila organizační strukturu podniku.


13

V kapitole pohledávky ve společnosti jsem se zabývala krátkodobými i dlouhodobými pohledávkami za roky 2008, 2009, 2010 a 2011. Zaměřila jsem se na konečné stavy pohledávek na příslušných účtech v účtové osnově. V další části jsem vyobrazila hlavní odběratele firmy za rok 2008–2011 současně se sumami pohledávek. Pro rok 2011 jsem použila i seznam veškerých odběratelů firmy, a to z toho důvodu, že rok 2011 je pro firmu stále aktuální a data splatnosti některých pohledávek jsou uváděna až během nynějšího roku. Věnovala jsem se také splácení pohledávek jednotlivými odběrateli. Pohledávky jsem rozdělila na ty, které se nacházely ve splatnosti a na ty, které se byly již po datu splatnosti uhrazeny ať už částečně nebo úplně, a to v intervalech do 30, 60, 90, 180, 360 a více než 360 dnů, podle stavu k 31. 12. každého roku.

14

Pohledávky

3 Pohledávky V této části budou stručně charakterizovány pohledávky, dále bude provedena jejich klasifikace a umístění ve směrné účtové osnově. Zmíním se také o oceňování pohledávek. Další podkapitola se bude zabývat jejich účtováním v tuzemských i cizích měnách.

3.1 Charakteristika a členění pohledávek Tato kapitola se bude zabývat rozdělením pohledávek na základě různých hledisek a jejich charakteristikou, počínaje od jejich umístění v majetku až po samotný význam pohledávek. 3.1.1

Charakteristika pohledávek

Pohledávky tvoří určitou skupinu majetku podnikatele a jsou tedy obsaženy v aktivech. Aktiva chápeme jako celkovou výši ekonomických zdrojů, s nimiž podnik v průběhu své činnosti disponuje. Zdroje představují krátkodobý (oběžný) a dlouhodobý majetek. Oběžný majetek představuje pro podnik likvidnější část majetku. U něj se předpokládá, že dojde k přeměně na peněžní prostředky v době kratší než jeden rok. Řadíme sem finanční majetek, zásoby a dlouhodobé i krátkodobé pohledávky. 1 Kromě toho, že jsou pohledávky součástí majetku, vycházejí také ze závazkových vztahů. Tento závazkový vztah lze charakterizovat jako dvoustranný právní úkon, kdy na jedné straně stojí věřitel a na straně druhé dlužník. Účetní pohledávka je částka dlužená zákazníkem, který si od firmy koupil zboží či službu. Někdy jsou tyto pohledávky nazývány obchodními pohledávkami, protože vycházejí z obchodních vztahů společnosti. Pohledávky jsou zaznamenávány v době prodeje. 2 V knize Accounting je uvedeno, že pohledávka je výsledkem prodeje účetní jednotky inkasovaná na účet. Tyto pohledávky dělí na účetní pohledávky a směnečné pohledávky. Zahrnují veškeré peněžní prostředky požadované od lidí, spo-

RŮŽIČKOVÁ, Petra. Finanční analýza: metody, ukazatele, využití v praxi. Praha : Grada Publishing, a. s. , 2008. 120 s. ISBN 978-80-247-2481-2. 2 GODWIN, Norman H. a C. Wayne ALDERMAN. Financial ACCT 2010. United States of America: Cengage Learning, 2010, s. 106. ISBN 978-0-538-79886-9.

1

Pohledávky

15

lečností a dalších organizací. Tvoří obvykle významnou část v celkovém úhrnu oběžných aktiv, v nichž se také objevují i v rozvaze. 3 Z hlediska účetních pohledávek tvoří nejběžnější transakci, na jejímž základě vzniká pohledávka, prodej zboží či služeb na účet nebo také na úvěr. Takové pohledávky se zaznamenají jako dluh na účet účetních pohledávek (účet dlužníků) a jsou inkasovány v krátkém období třiceti či šedesáti dní. 4 Postatou pohledávky je právo fyzické nebo právnické osoby, která vystupuje v pozici věřitele, požadovat plnění vzniklé z určitého závazku na dlužníkovi (jiné FO či PO). Toto právo může věřitel použít v době splatnosti pohledávky. Dlužník má potom povinnost svůj dluh splatit ve lhůtě stanové pro zaplacení. 5 3.1.2

Členění pohledávek

Pohledávky můžeme členit podle různých hledisek.  Podle doby splatnosti: 6 1. 2.

dlouhodobé pohledávky – doba splatnosti je delší než jeden rok, krátkodobé pohledávky – musejí být splaceny v době kratší než jeden rok, což dává podniku užitek z uspokojení pohledávky v okamžiku jejího uhrazení. Jedná se především o inkasování peněz, může se však vyskytnout nepeněžní úhrada ve formě jiných aktiv nebo služeb.

Uvedené rozlišení pohledávek nevyobrazují syntetické účty směrné účtové osnovy. K tomuto účelu se tedy běžně používají analytické účty. 7  Podle způsobu vzniku pohledávky: 8 1. 2.

výnosové – pohledávky, které při svém vzniku ovlivnily pro účetnictví zdanitelné výnosy, úvěrové – pohledávky vzniklé z titulu úvěrů, záloh a půjček.

WARREN, Carl S, James M REEVE, Jonathan E DUCHAC. Accounting. 24e [ed.]. Mason, OH: South-Western/Cengage Learning, c2012, 1234 s. ISBN 05-384-7500-5. 4 WARREN, Carl S, James M REEVE, Jonathan E DUCHAC. Accounting. 24e [ed.]. Mason, OH: South-Western/Cengage Learning, c2012, 1234 s. ISBN 05-384-7500-5. 5 PILÁTOVÁ, Jana; RICHTER, Jaroslav. Pohledávky a jejich řešení v podnikové praxi. Olomouc : ANAG, 2011. s. 16. ISBN 978-80-7263-678-5. 6 DVOŘÁKOVÁ, Dana. Základy účetnictví. první. Praha : Wolters Kluwer ČR, a. s., 2010. s. 40. ISBN 978-80-7357-544-1. 7 KOVANICOVÁ, Dana. Abeceda účetních znalostí pro každého. Praha : Polygon, 2006. s. 284. ISBN 80-7273-118-1. 8 JAROŠ, Tomáš . Zdanění příjmů v roce 2011. Praha : Grada Publishing, a. s. , 2011. s. 177. ISBN 80-86851-49-4. 3

16

Pohledávky

 Podle sídla dlužníka: 9 1. 2.

tuzemské – dlužníkem je tuzemská osoba, zahraniční – dlužníkem je osoba mající sídlo v zahraničí.

Jiným dělením by mohly být např. pohledávky z obchodních vztahů, pohledávky za spřízněnými osobami apod. 10

3.2 Oceňování pohledávek Podle Mezinárodních účetních standardů by se pohledávky měly oceňovat v současné hodnotě budoucích peněžních příjmů (v diskontované hodnotě určité sumy peněz, která bude obdržena v budoucnu). Tímto způsobem se však v praxi oceňují převážně dlouhodobé pohledávky. U krátkodobých pohledávek se setkáváme zpravidla s tím, že jsou oceňovány pouze v hodnotě, kterou dlužník skutečně dluží. Říká se jí směnná hodnota. Důvodem nepoužívání oceňování diskontovanou hodnotou u pohledávek se splatností menší než jeden rok je to, že částka výnosu za tak krátké období bývá obvykle bezvýznamná. 11 Účetní jednotky oceňují pohledávky ve dvou okamžicích. Prvním okamžikem je uskutečnění účetního případu. Další okamžik nastává ke konci rozvahového dne nebo k jinému okamžiku, k němuž se stanovuje účetní závěrka. Účetní jednotka má povinnost toto ocenění zaznamenat v účetních knihách a také v rozvaze. 12 Při oceňování pohledávek však musí účetní jednotka pamatovat na určitá pravidla: 13  jmenovitou hodnotou se smějí oceňovat jen pohledávky při jejich vzniku,  pořizovací cenou se oceňují ty pohledávky, které byly přijaty za úplatu nebo vkladem,  pokud je cena vyjádřena v cizí měně, musí ji účetní jednotka převést platným kurzem ČNB (pevným nebo denním), a to buď ke dni uskutečnění účetního případu nebo ke sni sestavení účetní závěrky.

JAROŠ, Tomáš . Zdanění příjmů v roce 2011. Praha : Grada Publishing, a. s. , 2011. s. 177 HINKE, Jana. Účetnictví podle IAS/IFRS : příklady a případové studie. Praha : Alfa Publishing, s. r. o., 2006. s. 53. ISBN 80-86851-49-4. 11 HINKE, Jana. Účetnictví podle IAS/IFRS : příklady a případové studie. Praha : Alfa Publishing, s. r. o., 2006. s. 53. ISBN 80-86851-49-4. 12 PILÁTOVÁ, Jana; RICHTER, Jaroslav . Pohledávky a jejich řešení v podnikové praxi. Olomouc : ANAG, 2011. 119 s. ISBN 978-80-7263-678-5. 13 BAŘINOVÁ, Dagmar; VOZŇÁKOVÁ, Iveta . Pohledávky: právně, daňově, účetně. Praha : Grada Publishing, a. s. , 2007. s. 72. ISBN 978-80-247-1816-3 9

10

Pohledávky

17

Pokud je pohledávka prioritně uvedena v cizí měně, musí hodnotu účetní jednotka přepočítat platným pevným nebo denním kurzem ČNB na české koruny ještě před samotným zaúčtováním pohledávky. Pro tento účel je nutné stanovit tzv. okamžik uskutečnění účetního případu. Může to být buď den splnění dodávky nebo den vystavení faktury (či jiného obdobného dokladu). 14 Literatura uvádí ještě jeden zvláštní způsob oceňování používaný ke dni roční účetní závěrky – reálnou hodnotu. V mezinárodních účetních standardech IAS je tato hodnota definována jako částka, za níž by se při transakcích pohledávka při normálních podmínkách dala prodat mezi ochotnými a znalými stranami. Při stanovování reálné hodnoty je nutné dbát na časové hledisko, způsob zajištění pohledávky a informace o dlužníkovi a jeho ekonomické situaci. Pokud by podnik nerespektoval tato tři základní kritéria, mohl by se dostat do problémů se snížením reálné hodnoty, a to ať už z důvodu nedostatečných informací o dlužníkovi či kvůli pohledávkám po splatnosti. Změny v reálné hodnotě jsou v účetnictví zaznamenávány prostřednictvím opravných položek. 15

3.3 Pohledávky ve směrné účtové osnově Ve směrné účtové osnově najdeme pohledávky pod třídou 3 - Zúčtovací vztahy. Svoje místo však mají i v účtové třídě 4 - Kapitálové účty a dlouhodobé závazky, kde jsou zastoupeny jednou skupinou účtů. Směrná osnova pak dále blíže specifikuje jednotlivé skupiny účtů věnujících se pohledávkám. Tyto skupiny jsou pro podnikatele závazné, avšak samotné účty se již mohou lišit. Jsou to následující účtové skupiny: 16 31 – Pohledávky (krátkodobé i dlouhodobé), 33 – Zúčtování se zaměstnanci a institucemi, 34 – Zúčtování daní a dotací, 35 – Pohledávky za společníky, za účastníky sdružení a za členy družstva, 37 – Jiné pohledávky a závazky, 38 – Přechodné účty aktiv a pasiv, 39 – Opravná položka k zúčtovacím vztahům a vnitřní zúčtování, 48 – Odložený daňový závazek a pohledávka.

PILÁTOVÁ, Jana; RICHTER, Jaroslav . Pohledávky a jejich řešení v podnikové praxi. Olomouc : ANAG, 2011. 119 s. ISBN 978-80-7263-678-5. 15 BAŘINOVÁ, Dagmar; VOZŇÁKOVÁ, Iveta . Pohledávky: právně, daňově, účetně. Praha : Grada Publishing, a. s. , s. 72. 2007. ISBN 978-80-247-1816-3 16 RUBÁKOVÁ, Věra. Účetnictví pro úplné začátečníky 2011. Praha : Grada Publishing, a. s. , 2011. s. 175. ISBN 978-80-247-3808-6. 14

18

Pohledávky

3.4 Tuzemské pohledávky z obchodního styku a jejich účtování Účtová skupina 31 – Pohledávky (krátkodobé i dlouhodobé) představuje hlavní skupinu pro účtování pohledávek. Účetní jednotka však při samotném účtování nerozlišuje, zda se jedná o pohledávku dlouhodobou či krátkodobou. Tuto skutečnost ale kompenzuje tím, že na konci účetního období při sestavování závěrky musí prověřit, jaká doba splatnosti zbývá k rozvahovému dni, a na základě této informace poté rozdělí pohledávky podle doby splatnosti. 17 V účtové skupině 31 najdeme několik typů pohledávek. Asi největší skupinu tvoří pohledávky za odběrateli. Dále se však v účetnictví můžeme setkat i s pohledávkami spojenými s používáním směnek, pohledávkami, které se týkají poskytnutých záloh dodavatelům před splněním smlouvy ze strany dodavatele. Existuje také skupina tzv. ostatních pohledávek z obchodních vztahů, kde se účtují např. reklamace, nárok na záruční paušál při převzetí závazků za záruční opravy. Pokud dojde k případu, že se změní hodnota pohledávky např. již kvůli zmíněné reklamaci, je dodavatel povinen vystavit opravný daňový doklad (dobropis). Tento doklad však vystavuje pouze v případě, pokud uzná reklamaci za oprávněnou. Dobropis obsahuje stejné náležitosti jako vystavená faktura. Je na něm uvedeno také číslo původního dokladu, k němuž je vystavován doklad opravný. Skutečné plnění je pak vyjádřeno dobropisem spolu s původní fakturou. 18 Při účtování pohledávek se v praxi můžeme nejčastěji setkat s následujícími syntetickými účty: 19 311 – Pohledávky z obchodních vztahů (Odběratelé), 312 – Směnky k inkasu, 313 – Pohledávky za eskontované cenné papíry, 315 – Ostatní pohledávky. Souběžně s účty pohledávek musí účetní jednotka dodržovat zásadu podvojnosti na výnosových účtech šesté účtové třídy. Pro tyto účely se používají následující účty: 601 – Tržby za vlastní výrobky, 602 – Tržby z prodeje služeb, RUBÁKOVÁ, Věra. Účetnictví pro úplné začátečníky 2011. Praha : Grada Publishing, a. s. , 2011. s. 110. ISBN 978-80-247-3808-6. 18 RUBÁKOVÁ, Věra. Účetnictví pro úplné začátečníky 2011. Praha : Grada Publishing, a. s. , 2011. s. 111. ISBN 978-80-247-3808-6. 19 Stejně jako předchozí zdroj. 17

Pohledávky

19

604 – Tržby za zboží, 641 – Tržby z prodeje dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku, 642 – Tržby z prodeje materiálu. 3.4.1

Pohledávky za odběrateli

Jak již bylo zmíněno, pohledávky za odběrateli představují největší část veškerých pohledávek zachycovaných v účetnictví. Tyto pohledávky vznikají dodáním výrobků, zboží či služeb odběrateli na obchodní úvěr. Se vznikem pohledávky však současně vznikají dle zásady realizace u dodavatele určité výnosy, resp. tržby. Dokladem pro zaúčtování tohoto případu je faktura, na níž musí být uvedena splatnost pohledávky. Pokud účetní jednotka prodává výrobky nebo zboží, musí je následně vyskladnit. Pro ni to znamená úbytek aktiv. Vyskladnění se však týká pouze firem, které účtují způsobem A. U způsobu B se vyskladnění nebere v úvahu. Pro názornost uvádím v následujícím obrázku schéma účtování pohledávek. Pohledávky z obch. styku (odběratelé)

Tržby

Prodej výrobků, zboží

Obr. 1

Pokladna Bankovní účet

Platba (úhrada) pohledávky

Schéma účtování pohledávek z obchodního styku. Zdroj: vlastní zpracování.

S pohledávkami souvisejí také daňové doklady (dobropisy), o kterých se zmiňuji v předchozím textu. Následující obrázek znázorňuje účtování dobropisů.

Odběratelé

Tržby Prodej výrobků,

Platba (úhrada)

zboží

pohledávky

Uznaná reklamace

Obr. 2

Pokladna Bankovní účet

Úhrada dobropisu

Účtování dobropisu. Zdroj: vlastní zpracování.

Na obrázku je červeně vyznačen způsob účtování reklamací a dobropisů, na základě něhož může účetní jednotka zaznamenávat účtované částky na stejných stranách účtů jako je samotná faktura. Rozdíl je v tom, že tyto částky mají zá-

20

Pohledávky

pornou hodnotu. Účetní jednotky však mohou používat i jinou formu zápisu a uvést částky na opačné strany účtů. Dalším účetním případem spojeným s pohledávkami je vyskladnění zboží (zp. A). Účtování je vyobrazeno na následujícím obrázku. Zboží na skladě Výrobky

Změna stavu výrobků

Vyskladnění prodaných aktiv Obr. 3

Schéma účtování vyskladnění zboží a výrobků. Zdroj: vlastní zpracování.

3.4.2

Pohledávky spojené s používáním směnek

V praxi může dojít i k případu, kdy odběratel nemá potřebné peněžní prostředky na to, aby byl schopen svoji pohledávku zaplatit. Naskýtá se mu možnost použití směnky. Tehdy se z pohledávky k odběrateli stává pohledávka směnečná. Dodavatel má tedy v držbě směnku k inkasu. Proto mají směnky v účtové třídě 3 zvláštní význam. Stává se z nich totiž platební prostředek. 20 Částka vystavené směnky bývá obvykle vyšší než je samotná faktura. Rozdíl mezi těmito dvěma hodnotami pak představuje směnečný úrok. 21 Směnečné pohledávky představují množství peněz dlužené zákazníkem. Na tuto osobu a sumu se poté vystaví směnka se splatností více než 60 dní. Směnečné a účetní pohledávky, které jsou výsledkem obchodních transakcí, jsou někdy také nazývány obchodními pohledávkami. 22 Pro zajištění evidence směnečných pohledávek slouží účty 312 – Směnky k inkasu a 313 – Pohledávky za eskontované cenné papíry. V praxi se běžně můžeme setkat s těmito druhy směnek:  vlastní směnka,  cizí směnka,  cizí směnka na vlastní řad. Vlastní směnka představuje závazek dlužníka (výstavce), který má povinnost zaplatit věřiteli stanovenou částku. Směnka se nejčastěji používá v případech, KOVANICOVÁ, Dana. Abeceda účetních znalostí pro každého. Praha : Polygon, 2006. s. 285. ISBN 80-7273-118-1. 21 RUBÁKOVÁ, Věra. Účetnictví pro úplné začátečníky 2011. Praha : Grada Publishing, a. s. , 2011. 192 s. ISBN 978-80-247-3808-6. 22 WARREN, Carl S, James M REEVE, Jonathan E DUCHAC. Accounting. 24e [ed.]. Mason, OH: South-Western/Cengage Learning, c2012, 1234 s. ISBN 05-384-7500-5. 20

Pohledávky

21

kdy je partnerem FO. Cizí směnkou se pak rozumí příkaz výstavce směny (dlužníka) třetí osobě (směnečníkovi), aby zaplatila věřiteli směnečnou sumu. Pokud směnku vystaví věřitel a dlužník ji akceptuje, jedná se o cizí směnku na vlastní řad. Dlužník tímto úkonem potvrzuje svůj závazek o zaplacení částky uvedené na směnce. 23 Směnečná pohledávka se obecně považuje za výhodnější než jakákoliv jiná, protože zaplacení směnky lze vymáhat poměrně přísněji. Pokud např. majitel směnky potřebuje peníze, a požádá tak banku o tzv. směnečný úvěr, může být směnka prodána. Banka může také směnku odkoupit (eskontovat) a stát se tak jejím novým majitelem. Další možností banky je prodat směnku novému majiteli, pokud by sama potřebovala peníze. Při převodech se účtuje úrok (diskont), který zajistí, že novému majiteli směnky bude vyplacena menší částka dané pohledávky. 24 Směnečný a šekový zákon č. 191/1950 Sb. také upravuje situace, kdy majitel směnky může tuto směnku použít k úhradě svých vlastních závazků použitím rubopisu. Směnka tak může různě obíhat mezi jednotlivými podniky, avšak pouze před dnem její dospělosti. Směnka je vlastně obchodním úvěrem, který je poskytován dodavatelem odběrateli na základě předem dohodnutých podmínek. 25 3.4.3

Pohledávky z titulu poskytnutých provozních záloh

Poskytnuté zálohy dodavatelům, ať už se jedná o zálohy na zboží či služby, se řadí do aktiv. Dodavateli tak vzniká z poskytnutých peněz povinnost dodat zboží nebo službu. Pokud tak neučiní, musí zaplacenou zálohu vrátit. Účetní jednotky tohoto způsobu využívají poměrně často. Pohledávka vzniká v tom okamžiku, pokud zaplatí zálohu dodavateli ještě před dodáním zboží. Takové pohledávky se pak člení podle svého účelu. Jedná se o zálohy zaplacené na dlouhodobý majetek, na zásoby a poslední skupinu tvoří ostatní zálohy. 26

KOVANICOVÁ, Dana. Abeceda účetních znalostí pro každého. Praha : Polygon, 2006. s. 285. ISBN 80-7273-118-1. 24 KOVANICOVÁ, Dana. Abeceda účetních znalostí pro každého. Praha : Polygon, 2006. s. 286. ISBN 80-7273-118-1. 25 Směnečný a šekový zákon č. 191/1950 Sb. 26 RUBÁKOVÁ, Věra. Účetnictví pro úplné začátečníky 2011. Praha : Grada Publishing, a. s. , 2011. 192 s. ISBN 978-80-247-3808-6. 23

22

Pohledávky

Zálohy na dlouhodobý majetek jsou ve směrné účtové osnově přestavovány těmito účty: 27  051 – Poskytnuté zálohy na dlouhodobý nehmotný majetek,  052 – Poskytnuté zálohy na dlouhodobý hmotný majetek,  053 – Poskytnuté zálohy na dlouhodobý finanční majetek. Zálohy na zásoby představují následující syntetické účty: 28  151 – Poskytnuté zálohy na pořízení materiálu,  153 – Poskytnuté zálohy na pořízení zboží. Poslední skupina ostatních záloh se člení dle obsahu účtové třídy 3. V praxi se nejvíce používají následující účty a skupiny: 29  314 – Zaplacené zálohy, kde se zaznamenávají např. zálohy za elektřinu, plyn, služby, vodné, stočné apod.,  335 – Pohledávky za zaměstnanci, který se nejčastěji používá na zálohy poskytnuté zaměstnancům,  35x – Pohledávky za společníky, za účastníky sdružení a členy družstva. V následujícím schématu je znázorněno schéma účtování o zálohách s použitím účtu 314 – Zaplacené zálohy.

PILÁTOVÁ, Jana; RICHTER, Jaroslav. Pohledávky a jejich řešení v podnikové praxi. Olomouc : ANAG, 2011. s. 51. ISBN 978-80-7236-678-5. 28 PILÁTOVÁ, Jana; RICHTER, Jaroslav. Pohledávky a jejich řešení v podnikové praxi. Olomouc : ANAG, 2011. s. 53. ISBN 978-80-7236-678-5. 29 PILÁTOVÁ, Jana; RICHTER, Jaroslav. Pohledávky a jejich řešení v podnikové praxi. Olomouc : ANAG, 2011. s. 51–52. ISBN 978-80-7236-678-5. 27

Pohledávky

23

Poskytnuté provozní zálohy: 221 BÚ

314 Poskytnuté provozní zálohy Poskytnutá záloha

Doplatek

321 Dodavatelé

Zúčtování zálohy (tj. zrušení)

1) Poskytnutá záloha 2) FAP 3) Zúčtování zálohy 4) Doplatek / Přeplatek

Obr. 4

xxx

343 DPH

Účtování o poskytnutých provozních zálohách. Zdroj: vlastní zpracování.

Přijatá faktura

Přeplatek

24

3.4.4

Pohledávky

Ostatní pohledávky

Ve směrné účtové osnově nechybí ani skupina ostatních pohledávek. Zde jsou zachycovány především reklamační nároky, pohledávky za dodavatelem při vadné dodávce, při nedodržení platebních podmínek, nárok na záruční paušál. 30 Jiná literatura uvádí, že do této sekce pohledávek řadíme i vyjádření pohledávek u leasingu a také pohledávky spojené s očekávanou platbou od pojišťoven v důsledku vzniku pojistné události. Konečně sem patří jinde nespecifikované pohledávky. 31

3.5 Pohledávky v cizích měnách a jejich účtování V případě že má ÚJ zahraniční obchodní partnery, jsou fakturované částky v cizích měnách. Není však pravidlem, že by tyto pohledávky mohly vznikat pouze při obchodování se zahraničím. Existují i situace, kdy se v cizích měnách účtuje i mezi dvěma českými subjekty navzájem. 32 V účetnictví je nutné tuto rozdílnost zachytit. Sumy musejí být převedeny na českou korunovou hodnotu. Dále je nutný přepočet i ke dni, k němuž se sestavuje účetní závěrka. Pro přepočet může firma použít: 33  směnný kurz vyhlašovaný Českou národní bankou ke dni uskutečnění účetního případu,  pevný kurz stanovený účetní jednotkou na základě vnitřních předpisů, který je platný ke dni uskutečnění účetního případu, avšak v návaznosti na kurz ČNB. Rozdíly mezi přepočty pohledávek mezi dnem vzniku a dnem úhrady nebo také ke dni účetní závěrky přestavují tzv. kurzové rozdíly. Rozdíly mohou představovat buď kurzový zisk, který se účtuje na účtu 663 – Kurzový zisk, nebo kurzovou ztrátu (účet 563 – Kurzová ztráta). 34 Rozdíly vznikají při oceňování majetku a závazků uvedených v zákoně o účetnictví č. 563/1991 Sb., v okamžiku uskutečnění účetního případu. Jsou to následuwww.uctovani.net [online]. 2011 [cit. 2011-10-31]. Účet 315 - Ostatní pohledávky. Dostupné z WWW: . 31 WOLTERS KLUWER. Účetnictví podnikatelů 2010 : výklad je zpracován k právnímu stavu ke dni 1.1.2010. Praha: Wolters Kluwer, 2010, 119 s. ISBN 978-80-7357-526-7. 32 BAŘINOVÁ, Dagmar; VOZŇÁKOVÁ, Iveta . Pohledávky: právně, daňově, účetně. Praha : Grada Publishing, a. s. , 2007. s. 84. ISBN 978-80-247-1816-3 33 Zákon o účetnictví č. 563/1991 Sb., § 24. 34 BAŘINOVÁ, Dagmar; VOZŇÁKOVÁ, Iveta . Pohledávky: právně, daňově, účetně. Praha : Grada Publishing, a. s. , 2007. s. 85. ISBN 978-80-247-1816-3 30

Pohledávky

25

jící složky majetku: pohledávky, závazky, ceniny, devizové hodnoty (kromě zlata), cenné papíry, podíly, deriváty, opravné položky, rezervy, technické rezervy. Při oceňování v cizích měnách se za den uskutečnění účetního případu u dodavatele považuje den vystavení faktury nebo obdobného dokladu, u odběratele potom ke dni přijetí nebo fyzického obdržení faktury či podobného dokladu. 35 Uskutečnění znamená zejména: 36  příjem (inkasování) pohledávek a úhrada závazků,  převzetí dluhu u původního dlužníka,  vzájemné započtení pohledávek,  zaplacení úvěru nebo půjčky novým úvěrem či půjčkou,  převod záloh za uhrazení závazků nebo pohledávek. Následující obrázek znázorňuje účtování kurzových rozdílů. 663 Kurzové zisky

321 Dodavatelé 311 Odběratelé kurzové zisky

Obr. 5

563 Kurzové ztráty kurzové ztráty

Účtování o kurzových rozdílech. Zdroj: vlastní zpracování.

Zákon o účetnictví č. 563/1991 Sb., § 24 a §25. BAŘINOVÁ, Dagmar; VOZŇÁKOVÁ, Iveta . Pohledávky: právně, daňově, účetně. Praha : Grada Publishing, a. s. , 2007. s. 85. ISBN 978-80-247-1816-3 35

36

26

Inventarizace pohledávek

4 Inventarizace pohledávek Inventarizace je v podniku důležitá při zajišťování průkaznosti účetnictví a také pro věrné zobrazení skutečnosti. Dle zákona o UCE č. 563/1991 Sb. musí účetní jednotka prokázat provedení inventarizace veškerého majetku a závazků po dobu pěti let od jejího faktického provedení. 37 Je prováděna k rozvahovému dni resp. pro účely podání návrhu na vyrovnání. 38 Inventarizace je souhrnem činností, které vedou k porovnání zjištěného skutečného stavu majetku a závazků s jejich účetním stavem podle fyzické či dokladové inventury. Na základě těchto podkladů účetní jednotka zapíše skutečné stavy do inventurních soupisům, což je průkazný účetní záznam, na němž musí být uvedeno kdy, kdo a jakým způsobem prováděl inventarizaci, dále ocenění majetku a závazků k datu ukončení inventury, datum zahájení i ukončení inventury a druh inventarizace. Tyto doklady musí účetní jednotka také archivovat, a to po dobu pěti let počínaje koncem účetního období, jehož se týkají. 39 Poslední částí inventarizace je zhodnocení stavu majetku a závazků, kde musí být zohledněn pokles jeho ceny, který může být trvalý nebo dočasný, při němž se vytvářejí opravné položky z důvodu rizik, ztrát či znehodnocení majetku. 40 Na základě porovnání skutečného a účetního stavu vznikají inventarizační rozdíly. Inventarizačním rozdílem může být manko (účetní stav > skutečný) nebo přebytek (účetní stav < účetní). 41 Inventarizace pohledávek se provádí pomocí dokladové inventury, která umožní zjistit jejich skutečné stavy. V praxi je vhodné, aby ÚJ sama obeslala své odběratele, aby jí potvrdili výši pohledávek, čímž si zajistí přiznání dlužníků ke svým závazkům. 42

SCHIFFER, Vladimír. Inventarizace majetku a závazků v praxi podnikatelů. Praha: Polygon, 2005, 28 s. ISBN 80-7273-117-3 . 38 HRUŠKA, Vladimír . Účetnictví ve zjednodušeném rozsahu pro podnikatele. Praha: VOX, a. s., 2010. 90-91 s. ISBN 978-80-86324-85-2. 39 HRUŠKA, Vladimír . Účetnictví ve zjednodušeném rozsahu pro podnikatele. Praha: 1. VOX, a. s., 2010, 91-92 s. ISBN 978-80-86324-85-2. 40 SCHIFFER, Vladimír. Inventarizace majetku a závazků v praxi podnikatelů. Praha: Polygon, 2005, 28 - 29 s. ISBN 80-7273-117-3 41 HRUŠKA, Vladimír . Účetnictví ve zjednodušeném rozsahu pro podnikatele. Praha: VOX, a. s., 2010. 29 s. ISBN 978-80-86324-85-2. 42 WOLTERS KLUWER. Účetnictví podnikatelů 2010 : výklad je zpracován k právnímu stavu ke dni 1.1.2010. Praha: Wolters Kluwer, 2010, 119 s. ISBN 978-80-7357-526-7. 37


27

5 Účetní a daňové aspekty pohledávek po splatnosti Téměř v každé firmě se vyskytují pohledávky po splatnosti. V některých případech vedou k tomu, že se ÚJ dostane do konkurzu či likvidace právě kvůli nezaplaceným pohledávkám. Likvidátoři či správci konkurzní podstaty mají s takovými pohledávkami v rámci likvidačního řízení nejvíce práce a řadí je mezi své nejdůležitější činnosti, jelikož správné ocenění, zařazení a zajištění pohledávek ovlivňuje konečný výsledek likvidace velmi výrazným způsobem. S touto problematikou také souvisí rozdělení pohledávek na běžné, sporné, pochybné a nedobytné pohledávky. Běžné pohledávky vznikají v souvislosti s dlužníkem, který se nachází v příznivé finanční situaci, a měl by včas uhradit celou hodnotu pohledávky. Sporné pohledávky představují určitý nesouhlas dlužníka s nějakou náležitostí pohledávky, jako je např. doba splatnosti, částka, formální náležitosti apod. Pochybné pohledávky jsou pohledávky po splatnosti, ale existuje ještě reálná šance na úhradu celé nebo částečné hodnoty pohledávky. Nedobytné pohledávky znamenají velmi malou pravděpodobnost zaplacení, může však být návratná alespoň v malé hodnotě. Jde o pohledávky, které se týkají dlužníků v konkurzním či vyrovnávacím řízení. 43

5.1

Opravné položky k pohledávkám

Pokud podniku není uhrazena pohledávka do doby splatnosti, s každým následujícím dnem se její hodnota snižuje a s přibývajícími dny také klesá pravděpodobnost toho, že bude vůbec někdy splacena. Zásada opatrnosti pak přikazuje účetním jednotkám tuto skutečnost zaznamenat i v účetnictví. Účetní předpisy nabízejí dva nástroje: 44  opravné položky, pokud je snížení hodnoty pouze dočasného charakteru a stále existuje určitá pravděpodobnost, že pohledávka bude zaplacena a v případě, že dojde k úhradě, OP se ruší,  jednorázový odpis pohledávky, kdy je snížení hodnoty spíše trvalé a pravděpodobnost splacení je minimální (uplynutí promlčení lhůty, neznámá adresa dlužníka). Opravné položky se dají rozdělit na účetní a zákonné. BAŘINOVÁ, Dagmar; VOZŇÁKOVÁ, Iveta . Pohledávky: právně, daňově, účeně. Praha : Grada Publishing, a. s. , 2007. s. 71. ISBN 978-80-247-1816-3 44 PILÁTOVÁ, Jana; RICHTER, Jaroslav . Pohledávky a jejich řešení v podnikové praxi. Olomouc : ANAG, 2011. s. 57 - 65. ISBN 978-80-7263-678-5. 43

28

5.1.1


Účetní opravné položky

Účetní OP jsou nedaňovým výdajem (zvyšuje se o ně VH pro účely výpočtu ZD z příjmů). Na druhé straně lze VH snížit o částky, které souvisejí s rozpouštěním rezerv a opravných položek, dále pokud jejich tvorba nebyla výdajem na dosažení, zajištění a udržením příjmů, a byly zaúčtované ve prospěch nákladů nebo výnosů. Tvorba ÚOP se účtuje na vrub nákladových účtů a opravná položka se sníží nebo zruší vyúčtováním ve prospěch nákladů. Opravné položky k pohledávkám se zachycují na účty účtové skupiny 39 – Opravná položka k zúčtovacím vztahům a vnitřní zúčtování. Zaznamenává se tady jak tvorba položek, tak jejich snížení či zrušení. V praxi se nejčastěji používá účet 391 – OP k pohledávkám. Výše OP nesmí přesahovat samotnou hodnotu pohledávky, k níž je vytvořena. Následující obrázek vyobrazuje postup tohoto účtování. 45 55x – Tvorba a zúčtování opravných položek v provozní oblasti

39x – Opravná položka k pohledávkám

Tvorba OP při přechodném snížení hodnoty Zrušení OP Obr. 6

Účtování o opravných položkách. Zdroj: vlastní zpracování.

Existuje rozdíl mezi ÚOP a ZOP. Účetní OP jsou vytvářeny a stanovovány podle vnitřní účetní směrnice. Po určité době, která uplyne od splatnosti, bude výše opravné položky činit 100 % původní hodnoty pohledávky. Zákonné OP se řídí ustanovením zákona o rezervách č. 593/1992 Sb. Tento zákon mnohdy opravné položky ve výši 100 % ani neumožní. Tvorba OP je ryze dobrovolná a účetní jednotka jich nemusí ani využít. 46 Pro účtování se používají účty 558 – Tvorba a zúčtování ZOP a 559 v případě účetních OP. 47 Pro ÚJ to však neznamená, že nebude tvořit žádné OP. Místo zákonných budou o to vyšší položky účetní. Pokud dojde k případu, že opravná položka bude činit 100 % dosud neuhrazené pohledávky, může být zrušena, což dá podnět WOLTERS KLUWER. Účetnictví podnikatelů 2010 : výklad je zpracován k právnímu stavu ke dni 1.1.2010. Praha: Wolters Kluwer, 2010, s. 182. ISBN 978-80-7357-526-7. 46 WOLTERS KLUWER. Účetnictví podnikatelů 2010 : výklad je zpracován k právnímu stavu ke dni 1.1.2010. Praha: Wolters Kluwer, 2010, s. 182. ISBN 978-80-7357-526-7. 47 POHL, Tomáš a Josef DRBOSLAV. Pohledávky z právního, účetního a daňového pohledu. Praha: Wolters Kluwer, 2011, 34. s. ISBN 987-80-7357-599-1. 45


29

k vytvoření odpisu pohledávky. Odepsaná pohledávka se pak dále sleduje na podrozvahových účtech avšak s výjimkou těch pohledávek, u nichž došlo k zániku. V případě, že by došlo k úhradě odepsané pohledávky, účetní jednotka tuto skutečnost zaúčtuje jako výnos na příslušném účtu účtové skupiny 64 – Jiné provozní výnosy a zachytí ji též na podrozvahových účtech. Týká se to však pohledávek u odběratelů, kteří nejsou ve vyrovnávacím či konkurzním řízení. 48 5.1.2

Zákonné opravné položky

Tvorbu ZOP upravuje zákon o rezervách č. 593/1992 Sb. Najdeme v něm ustanovení pro tvorbu, použití a výši OP. Jsou v něm řešeny následující opravné položky k těmto pohledávkám: 49  za dlužníky v insolvenčním řízení,  k nepromlčeným pohledávkám splatným k 31. 12. 1994,  k pohledávkám z titulu ručení za celní dluh,  k pohledávkám po splatnosti více než 12 měsíců s hodnotou do 30 000 Kč. Kolektiv autorů Wolters Kluwer však uvádí i další druhy ZOP, jako např. k pohledávkám za zahraničními dlužníky. Autoři také rozčleňují druhý bod z předchozího výčtu na ZOP k nepromlčeným pohledávkám v jejich rozvahové hodnotě k datu vzniku, které nepřevyšují částku 200 000 Kč ve výši 20 %, a ZOP k nepromlčeným pohledávkám v případě, že s jejich dlužníky bylo zahájeno soudní, rozhodčí nebo správní řízení v sazbách ve výši 20 – 100 % v závislosti na době, která uplynula od jejich splatnosti k rozvahovému dni. 50

5.2 Odpis pohledávek Odpisem pohledávky se rozumí snížení hodnoty pohledávky na účtu 311. Odepsaná částka pak musí být promítnuta i v nákladech. Tento krok je již nevratný a nelze počítat s tím, že by se částečně odepsaná pohledávka vrátila na aktivním účtu zpět do původního stavu. Odpis pohledávek může být účetní a jednorázový. Účetní odpis lze uplatnit např. v případě, že by náklady vynaložené na vymáhání pohledávky překročily samotnou hodnotu pohledávky, nebo pokud je místo dlužníkova pobytu neznáme. Účetní odpisy se provádějí na základě rozhodnutí WOLTERS KLUWER. Účetnictví podnikatelů 2010 : výklad je zpracován k právnímu stavu ke dni 1.1.2010. Praha: Wolters Kluwer, 2010, s. 183. ISBN 978-80-7357-526-7. 49 POHL, Tomáš a Josef DRBOSLAV. Pohledávky z právního, účetního a daňového pohledu. Praha: Wolters Kluwer, 2011, 220 s. ISBN 987-80-7357-599-1. 50 WOLTERS KLUWER. Účetnictví podnikatelů 2010 : výklad je zpracován k právnímu stavu ke dni 1.1.2010. Praha: Wolters Kluwer, 2010, s. 182. ISBN 978-80-7357-526-7. 48

30


dle vnitropodnikové směrnice. Z uvedeného tedy vyplývá, že tyto odpisy jsou daňově neuznatelné. Jednorázový odpis pohledávky je pro účetní jednotku výhodnější z hlediska své daňové uznatelnosti. Tento druh odpisu má však v zákoně o UCE č. 563/1991 Sb. dány jasné podmínky. 100% odpis hodnoty pohledávky může být uplatněn u dlužníka, u kterého např. soud zamítl konkurzní návrh nebo zrušil konkurz proto, že majetek dlužníka je nedostačující; který zemřel a pohledávka tak nemohla být vymáhána ani uspokojena na dědicích dlužníka; na jeho majetku je uplatňována veřejná dražba či svalena exekuce apod. Aby mohla ÚJ uplatnit daňově uznatelný jednorázový odpis pohledávky, musí splnit dvě podmínky. První je ta, že vznik pohledávky byl spojen se vznikem výnosu, jež byl předmětem daně z příjmů a nebyl od této daně osvobozen. Druhá podmínka říká, že k pohledávce bylo možné vytvořit opravné položky. Takový odpis pohledávky musí být ÚJ schopna doložit těmito písemnými doklady:  usnesení soudu o zamítnutí nebo zrušení konkurzu,  usnesení soudu ke konkurznímu nebo vyrovnávacímu řízení,  výpis z matriky zemřelých, rozhodnutí soudu o dědictví, doklady spojené s vymáháním pohledávek na dědicích,  doklady o výmazu PO z obchodního rejstříku,  doklady o výsledku veřejné dražby či exekuce. Den nabytí právní moci výše uvedených dokladů je den, kdy můžeme odpis pohledávky zaúčtovat. 51 V literatuře se můžeme setkat ještě s termínem postupný odpis pohledávky. Zde hraje důležitou roli rok 1994, který představuje pomyslný mezník, kdy pohledávky vzniklé do tohoto roku mohly být do daňových nákladů rozpouštěny postupně, a to bez ohledu na to, zda se jednalo o promlčené či nepromlčené pohledávky. 52

51 BAŘINOVÁ,

Dagmar; VOZŇÁKOVÁ, Iveta . Pohledávky: právně, daňově, účetně. s. 79. Praha : Grada Publishing, a. s. , 2007. ISBN 978-80-247-1816-3 52 HRUBEŠOVÁ, Marcela . Optimalizace pohledávek (nejen) pojišťoven. s. 19. Praha : Linde Praha, ISBN 978-80-7201-758-4


31

6 Zajištění pohledávek Zajišťovací prostředky jsou používány v souvislosti s určitým zabezpečením proti dlužníkům, kteří neuhradí závazky, jsou v konkurzu nebo v insolvenci. Existují různé druhy zajišťovacích instrumentů. V knize Pohledávky: právně, daňově účetně se můžeme setkat s rozlišením zajištění pohledávek po splatnosti mimosoudní a soudní cestou. 53

6.1 Zajištění pohledávek po splatnosti mimosoudní cestou Inkasní kanceláře Samotná firma se může rozhodnout, zda pro vymáhání pohledávek použije své vlastní síly a možnosti nebo se vydá do rukou inkasních kanceláří. Náklady, které vzniknou při spolupráci s touto kanceláří jsou vždy podloženy daňovými doklady, z čehož plyne, že jsou daňově uznatelným nákladem. Inkasní kancelář požaduje od svých klientů zálohy předem, proto je pro účetní jednotku nutné, aby si dopředu zajistila informace o tomto subjektu. Obecně se doporučuje vyzkoušet si inkasní kanceláře na menších pohledávkách. 54 Uznání závazku Uznání závazku představuje nejjednodušší způsob, jakým věřitel zajišťuje svou pohledávku. Podstata tohoto zajišťovacího instrumentu spočívá v prohlášení dlužníka, kterým věřiteli potvrzuje, že svůj závazek uznává a přiznává se k jeho existenci. Dle § 323 zákona č. 513/1991 Sb., obchodního zákoníku, musí být uznání závazku vždy písemné s uvedením označení osoby věřitele a vyjádření dlužníka, že závazek uznává a dále musí být zřejmé o jaký závazek jde. 55 Do kategorie uznání závazků se řadí promlčení pohledávek. Na promlčení se lze dívat z pohledu ObchZ i ObčZ. Předmětem promlčení jsou v rámci obchodního zákoníku všechna práva z obchodních závazkových vztahů, kdy alespoň na jedné straně vztahu stojí podnikatel při výkonu své podnikatelské činnosti. Promlčecí doba začíná běžet od okamžiku, kdy lze uplatnit právo u soudu. Délka promlčecí doby je čtyři roky a její konec je shodný s datem jejího začátku (např. 1. 1.). MuBAŘINOVÁ, Dagmar; VOZŇÁKOVÁ, Iveta . Pohledávky: právně, daňově, účetně. s. 42. Praha : Grada Publishing, a. s. , 2007. ISBN 978-80-247-1816-3 54 BAŘINOVÁ, Dagmar; VOZŇÁKOVÁ, Iveta . Pohledávky: právně, daňově, účetně. s. 42. Praha : Grada Publishing, a. s. , 2007. ISBN 978-80-247-1816-3 55 Zákon č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, § 323 53

32


sí být nepřetržitá. Objevuje se zde i pojem absolutní omezení promlčecí doby, která trvá 10 let od toho, kdy začala běžet poprvé. 56 V případě ObčZ je délka promlčecí doby pouze 3 roky a běží ode dne, kdy mohlo být právo poprvé vykonané. Mimo tříletou se uplatňuje i desetiletá promlčecí doba, a to tehdy, pokud bylo právo již přiznané pravomocným rozhodnutím. To je rozdíl oproti ObchZ, kdy se po pravomocném rozhodnutí nezakládá nový běh lhůty. Zajištění pohledávky exekučním zápisem Exekuční zápis představuje veřejnou listinu, na jejímž základě se účastník zaváže splnit pohledávku či jiný nárok druhého účastníka, který vyplývá ze závazkového právního vztahu. V této dohodě také účastník svolí, aby podle tohoto zápisu v případě nesplnění povinnosti uhradit svůj dluh byl nařízen a proveden výkon rozhodnutí či exekuce. 57 Zápočet pohledávek K tomuto řešení může dojít tehdy, jestliže mají dlužník a věřitel vzájemné pohledávky. K započtení dochází jednostranným úkonem věřitele či dlužníka nebo dohodou. Co se týče první situace, musí být splněny zákonem dané podmínky jako např. platnost a stejný druh pohledávek a jejich způsobilost k započtení. Dohoda o započtení v sobě neobsahuje žádné podmínky. Mohou být tedy započteny všechny vzájemné pohledávky (nesplatné i promlčené), které v daném okamžiku existují. K zániku pohledávek dochází v okamžiku střetnutí splatných pohledávek, a to i v případě, že projev, který směřoval k započtení, byl proveden později. 58 Postoupení pohledávek Postoupením pohledávek se myslí převod pohledávky, u něhož může být použita jednak pohledávka dlužníka, ale také pohledávka třetí osoby, která souhlasí se zajištěním dlužníkova závazku. Postupitel (osoba původního věřitele) musí svému dlužníkovi oznámit postoupení pohledávky, a to z toho důvodu, že pokud jej postupitel neinformuje a pokud nový věřitel nepotvrdí toto postoupení, mohl by

BAŘINOVÁ, Dagmar; VOZŇÁKOVÁ, Iveta . Pohledávky: právně, daňově, účetně. s. 44 - 45. Praha : Grada Publishing, a. s. , 200. ISBN 978-80-247-1816-3. 57 BAŘINOVÁ, Dagmar; VOZŇÁKOVÁ, Iveta . Pohledávky: právně, daňově, účetně. s. 46. Praha : Grada Publishing, a. s. , 200. ISBN 978-80-247-1816-3. 58 SMEJKAL, Vladimír. Řízení rizik ve firmách a jiných organizacích. 2., aktualiz. a rozš. vyd. Praha: Grada, c2006, s. 146. ISBN 80-247-1667-4. 56


33

dlužník stále splácet svůj dluh původnímu věřiteli. 59 Smlouva o postoupení vyžaduje vždy písemnou formu a musí obsahovat závazek o zpětném postoupení pohledávky, pokud dojde k situaci, že zajištěný závazek bude splněn. 60 Rozhodčí řízení Při tomto způsobu zajištění se smluvní strany vzájemně dohodnou, že svůj případný spor budou řešit před rozhodcem či rozhodčím senátem v rámci rozhodčího řízení. Toto řízení je záležitostí několika dní. Výsledkem je rozhodčí nález, proti němuž se nelze odvolat. 61 Mediační řízení Mediační řízení neboli mediace je nástroj k vyjednávání smírného řešení sporu prostřednictvím třetí osoby, které se říká mediátor. Mediátor musí být neutrální osoba, jejíž povinností je zajistit průběh mediačního řízení, zpracovávat informace od protistran, analyzovat zájmy obou stran. Nepřísluší mu rozhodování o věci. K mediačnímu řízení přistupují obě strany na základě předem ujednané dohody a nechtějí zahajovat soudní ani rozhodčí řízení. Výsledkem mediace je uzavření mediační dohody, která svým způsobem umožňuje novou spolupráci protistran. 62

6.2 Zajištění pohledávek po splatnosti soudní cestou Soudní řízení Jde o vymáhání inkasa pohledávky soudní cestou. Žalobce (věřitel) podá žalobu u příslušného soudu a tímto je zahájeno soudní řízení. Soudní řízení může ukončit platební rozkaz, usnesení, na jeho základě soud rozhoduje vždy a odvolání je v některých případech vyloučeno, a rozsudek, jímž soud rozhoduje ve věci samé s možností podat odvolání vždy. 63

Postoupení pohledávek (vzor). Pomůcky pro podnikatele [online]. ©2011 [cit. 2012-02-04]. Dostupné z: http://www.ipodnikatel.cz/Pohledavky/postoupeni-pohledavek-vzor.html 60 BPX : pohledávky - vymáhání - prevence [online]. 2006 [cit. 2011-11-21]. Smluvní pokuta. Dostupné z WWW: . 61 BPX : pohledávky - vymáhání - prevence [online]. 2006 [cit. 2011-11-21]. Rozhodčí řízení. Dostupné z WWW: . 62 DUCHOŇ, Bedřich. Management: integrace tvrdých a měkkých prvků řízení . Vyd. 1. Praha: C. H. Beck, 2008, s. 299. ISBN 978-807-4000-034. 63 BAŘINOVÁ, Dagmar; VOZŇÁKOVÁ, Iveta . Pohledávky: právně, daňově, účetně. s. 57. Praha : Grada Publishing, a. s. , 2007. ISBN 978-80-247-1816-3. 59

34


Pohledávky v insolvenčním řízení Insolvence znamená situaci, kdy dlužník není schopen uhradit své závazky. Tento případ nastává tehdy, pokud má dlužník více věřitelů, pokud nezaplatil závazky po dobu delší než 30 dnů od data ukončující lhůtu splatnosti a pokud není schopen své závazky plnit. Podle insolventního zákona musí být všechny tři podmínky splněny současně. Otázka schopnosti splnění závazku vyplývá ze skutečností daných zákonem. Jedná se o to, že dlužník zastavil splácení podstatné části všech svých závazků, neplní je po dobu delší než 3 měsíce po lhůtě splatnosti nebo od něj není možné získat uspokojení některé své splatné pohledávky nebo nepředal insolvenčnímu soudci požadované dokumenty, i když k tomu byl povinován. 64 Exekuční řízení Exekuční řízení je nasměrování proti jednomu věřiteli. Zjednodušeně se dá říct, že toto řízení je individuální. Platí v něm zásada předstižení, což znamená, že budou uspokojeny pohledávky těch věřitelů, kteří podali návrh na exekuci jako první a na ostatní se potom již nemusí dostat. 65 Řízení je zahajováno návrhem na exekuci oprávněného, který dokument pošle soudnímu exekutorovi. Na základě návrhu má exekutor povinnost nejpozději do 15 dnů předat návrh na exekuci spolu s exekučním titulem soudu, jež má danou situaci vyhodnotit a vydat usnesení, které je poté zasláno exekutorovi, oprávněnému a povinnému, který ode dne doručení usnesení nesmí nakládat se svým majetkem. Povinností exekutora je rozhodnout se, jak bude exekuce probíhat a na jaký majetek se bude vztahovat. 66 Exekuční tituly Exekučním titulem se rozumí vykonatelné pravomocné rozhodnutí soudu. Jde především o vykonatelné rozhodnutí soudu, notářský zápis, rozhodnutí orgánů státní správy atd. Exekuční titul udává také osobě povinné splnění určitých po-

SYNEK, Miloslav a Eva KISLINGEROVÁ. Podniková ekonomika. 5., přeprac. a dopl. vyd. Praha: C.H. Beck, 2010, s. 114 – 115. Beckovy ekonomické učebnice. ISBN 978-807-4003-363. 65 SCHELLE, Karel a Ilona SCHELLEOVÁ. Konkurs und Ausgleich in der Tschechischen Republik. 1. Aufl. München: GRIN, 2010, s. 29. ISBN 978-364-0728-176. 66 BPX : pohledávky - vymáhání - prevence [online]. 2006 [cit. 2011-11-21]. Exekuční řízení. Dostupné z WWW: . 64


35

vinností. Pokud v titulu není dána lhůta pro splnění těchto povinností, je třeba je splnit do tří dnů od právní moci rozhodnutí. 67 Pokud je nařízení exekučního titulu vázáno na splnění podmínky povinného nebo na splnění vzájemné povinnosti oprávněného, exekuci lze nařídit pouze v případě, pokud oprávněný prokáže, že byla splněna podmínka nebo že svou povinnost vůči povinnému již splnil. 68

6.3 Ostatní typy zajištění pohledávek Nejpoužívanějšími typy zajišťovacích prostředků jsou následující instrumenty. Smluvní pokuta Smluvní pokuta představuje základní prostředek zajištění pohledávek. Sjednává se pro případ porušení smluvní povinnosti. Jsou to tedy například skutečnosti pozdní úhrady pohledávky. Musí být vždy sjednána písemně. Další podmínkou je konkrétnost stanovení výše pokuty. Jedná se buď o konkrétní stanovení částky nebo alespoň o způsob výpočtu. 69 ObčZ ani ObchZ nestanovuje maximální výši smluvní pokuty. Je tedy zcela závislá na vůli smluvních stran a vzájemné dohodě. Měla by však být přiměřená vzhledem k hodnotě uzavíraného obchodu a být v souladu s obecně uznávanými zásadami poctivého obchodního styku. 70 Ručení Tento zajišťovací prostředek je upravený zvlášť v ObchZ a v ObčZ č. 40/1964 Sb. Obchodní zákoník č. 513/1991 Sb., se zabývá oblastí obchodních závazkových vztahů a občanský zákoník řeší občansko právní vztahy. Ručení má svůj význam v rozšíření množství majetku, z něhož může věřitel uspokojit svoji nesplacenou pohledávku např. proto, že majetek dlužníka není dost velký na to, aby pokryl nárok věřitele. 71

SCHELLE, Karel a Ilona SCHELLEOVÁ. Zwangsvollstreckungsrecht in der Tschechischen Republik. 1. Aufl. München: GRIN-Verl, 2011. s. 202.ISBN 978-364-0797-219. 68 BPX : pohledávky - vymáhání - prevence [online]. 2006 [cit. 2011-11-21]. Smluvní pokuta. Dostupné z WWW: . 69 BPX : pohledávky - vymáhání - prevence [online]. 2006 [cit. 2011-11-21]. Smluvní pokuta. Dostupné z WWW: . 70 PILÁTOVÁ, Jana; RICHTER, Jaroslav . Pohledávky a jejich řešení v podnikové praxi. Olomouc : ANAG, 2011. s. 20-21. ISBN 978-80-7263-678-5. 71 PILÁTOVÁ, Jana; RICHTER, Jaroslav . Pohledávky a jejich řešení v podnikové praxi. Olomouc : ANAG, 2011. s. 21. ISBN 978-80-7263-678-5 67

36


Je to jednostranný právní úkon, který vzniká na základě prohlášení ručitele věřiteli, který se zavazuje uspokojit pohledávku v případě, že tak neučiní dlužník. Pokud je ručitelů více, každý ručí celkovou výší závazku. V případě, že by dlužník část svého závazku uhradil, není tím ovlivněna výše ručení. Až ručitel zaplatí věřiteli smluvenou částku, sám se stává věřitelem a nárokuje si úhradu pohledávky od dlužníka. 72 Bankovní záruka Bankovní záruka spadá do kategorie zvláštních případů ručení, v nichž je ručitelem banka. Vzniká vystavením záruční listiny bankou. Tento dokument musí mít písemnou formu s uvedením maximální částky, do níž je banka ochotná ručit. Ručení představuje vysokou míru jistoty pro věřitele, který se tak nemusí obávat, že by mu dlužník nezaplatil smluvenou částku. Pokud by banka uhradila tento závazek, sama by se potom musela postarat o zaplacení nyní již své pohledávky dlužníkem. 73 Zajišťovací převod práva Zajišťovací převod práva spočívá v převedení práva (majetkového) s rozvazovací podmínkou z dlužníka na věřitele. Dochází tak ke změně v osobě nositele práva. V případě, že je závazek splněn, dojde k obnově původního stavu. 74 Pokud však nedojde ke splnění závazku, je věřitel uspokojen z převedeného práva. Pokud je využit tento způsob zajištění, smlouva musí být uzavřena mezi věřitelem a dlužníkem. Nesmí zde vystupovat třetí osoba. 75 Směnka Směnka je typickým zajišťovacím prostředkem. Pro použití směnky jako zajišťovacího prostředku je nutné znát dělení směnky dle výstavce, tj. na směnky vlastní a cizí, další dělení je dle doby splatnosti, kdy rozlišujeme vistasměnku (musíme ji zaplatit v okamžiku předložení dlužníkovi), lhůtní vistasměnku (je povinnost ji zaplatit ve lhůtě po viděné, kterou najdeme na směnce), datosměnku

BPX : pohledávky - vymáhání - prevence [online]. 2006 [cit. 2011-11-21]. Smluvní pokuta. Dostupné z WWW: . 73 BPX : pohledávky - vymáhání - prevence [online]. 2006 [cit. 2011-11-21]. Smluvní pokuta. Dostupné z WWW: . 74 IPrávník : Právní informační server [online]. 21. 08. 2006 [cit. 2011-11-21]. Zajišťovací převod práva. Dostupné z WWW: . 75 PILÁTOVÁ, Jana; RICHTER, Jaroslav . Pohledávky a jejich řešení v podnikové praxi. Olomouc : ANAG, 2011. s 20-21. ISBN 978-80-7263-678-5. 72


37

(je na ní uveden čas zaplacení od data vystavení směnky) a směnku fixní a denní, na níž je uvedeno konkrétní datum zaplacení směnky. 76 Zástavní právo Zástavní právo může věřitel použít v případě, kdy mu kupující nezaplatil cenu za prodané zboží. 77 Vzniká písemnou smlouvou mezi zástavcem a zástavním věřitelem. Zástavní právo k pohledávce se vztahuje také i na dlužné úroky a její ostatní příslušenství. 78 Úrok z prodlení Úroky z prodlení znamenají právo věřitele požadovat určitou „náhradu“ za pozdní platbu od svého dlužníka. Je to určitý donucovací prostředek, který však bohužel nepřinutí dlužníka k tomu, aby svůj závazek vůči věřiteli uhradil. Je důležité říct, že úroky z prodlení se používání pouze v souvislosti s peněžitými pohledávkami a nikoli s nepeněžitými. V nynější době odpovídá výše úroků z prodlení roční výši repo sazby, kterou vydává Česká národní banka. Tento ukazatel je zvýšen vždy o 7%. Platí pouze tehdy, pokud úroky nejsou dohodnuty smluvně. Obě strany si také mohou dohodnout úroky i ve smlouvě. 79

BAŘINOVÁ, Dagmar; VOZŇÁKOVÁ, Iveta . Pohledávky: právně, daňově, účetně. s. 57. Praha : Grada Publishing, a. s. , 2007 77 MARTHUR, Satish B. Business law. New Delhi: Tata McGraw Hill Education, 2010. s. 522. ISBN 00-701-4685-3. 78 SCHELLE, Karel a Ilona SCHELLEOVÁ. Konkurs und Ausgleich in der Tschechischen Republik. 1. Aufl. München: GRIN, 2010, 429 s. ISBN 978-364-0728-176. 79 REŽŇÁKOVÁ, Mária. Řízení platební schopnosti podniku. 1. vyd. Praha: Grada publishing, 2010, s. 92. Prosperita firmy. ISBN 978-802-4734-415. 76

38

Vlastní práce

7 Vlastní práce 7.1

Obr. 7

Představení firmy Vesna Interiors, s. r. o.

Logo firmy Vesna Interiors, s. r. o.

Firma Vesna Interiors, s. r. o. sídlí ve Veselí nad Moravou. Je ryze českou společností s dlouholetou tradicí ve výrobě nábytku. Zabývá se zakázkovou výrobou nábytku a kompletací interiérových celků pro vybavení hotelů, barů, restaurací, státních institucí, bytového zařízení, kanceláří, bankovních ústavů dle návrhů architektů a designerů. Společnost zaměstnává pracovníky v odborných profesích v takové kvalitě a množství, které zajistí realizaci zakázek v garantovaných termínech. V současné době firma disponuje 80 pracovníky, z toho 60 pracovníků je zaměstnáno v odborných profesích ve výrobě a 20 pracovníků zajišťuje administrativní činnost. Veškeré práce jsou prováděny vlastní kapacitou. Pokud se však realizuje větší zakázka, je firma schopna navýšit stav pracovníků o cca 30. Vybírá si vždy z okruhu prověřených subdodavatelů s ohledem na lokalitu výstavby. Předností firmy Vesna Interiors, s. r. o. je realizace a dokončování jim svěřených zakázek s precizním provedením všech detailů interiérového vybavení objektů, použití kvalitních materiálů, poskytování vysokých garancí za provedené dílo, stabilní partnerství, individuální přístup k zákazníkům, kreativita a charakterní jednání. Společnost se v průběhu let perspektivně rozvíjí a má také velmi úspěšné řízení.

Vlastní práce

39

300 000 000 Kč

200 000 000 Kč

0 Kč 2006

Obr. 8

2007

2008

2009

193 608 000 Kč

50 000 000 Kč

108 641 000 Kč

100 000 000 Kč

165 660 000 Kč

150 000 000 Kč

199 015 000 Kč

282 572 000 Kč

250 000 000 Kč

2010

Vývoj ročního obratu firmy za roky 2006 – 2010. Zdroj: vlastní zpracování na základě dat firmy.

Z předchozího grafu lze vyčíst, že největšího obratu firma dosáhla v roce 2007, kdy jeho výše činila 282 572 000 Kč. V průběhu uvedených pěti let se tedy dá říci, že právě v tomto roce dosáhla svého vrcholu. Další období se pohybují již pod 200 miliony Kč. Nejnižší obrat naopak firma zaznamenala v roce 2008, kdy se jeho hodnota vyšplhala na pouhých 108 611 000 Kč. Tuto skutečnost však mohl zapříčinit i vliv vznikající ekonomické krize.

40

Vlastní práce

Výrobní zázemí firmy Aby firma mohla zajistit svým zákazníkům požadované výrobky, musí mít k tomuto účelu technické zázemí firmy. Toto zázemí je tvořeno výrobní halou, lakovnou, halou pro montáž a expedicí, a také značnými skladovacími prostory pro materiál, polotovary nebo hotové výrobky. Společnost Vesna Interiors, s. r. o. disponuje moderním technologickým vybavením, které je tvořeno následujícími položkami:  3D kontrární a vizualizační software TURBO CAD (USA),  optimalizační software DAEX (CZ),  NC nářezové centrum HOLZMA OPTIMAL HPP 250 (SRN),  formátovací laserová pila ALTENDORF S 45 (SRN),  pila na dýhu HOFER (Rakousko),  sešívačka dýhy KUPER (SRN),  víceetážový lis pro dýhování SOMA (PL),  NC obráběcí centrum Morbidelli AUTHOR 502 (ITÁLIE),  olepovací uzel vč. softforming hrany IDM EUROMATIC 1-107 (ITÁLIE),  širokopásová bruska IDM TOPSAND 135 (ITÁLIE),  standardní truhlářské stroje, form.pily, frézy, brusky, kolíkovačky atd.,  navalovací linka PÚ s UV tunelem, stříkací kabiny,  sklenářská + zámečnická dílna,  vakuový lis pro dýhování a tvarování,  NC obráběcí centrum BIESSE ROVER B40,  NC olepovací stroj BIESSEEDGE mod. STREAM B1/9.0,  NC širokopásová bruska COSTA Levigatrici mod. SH3-TRTT 1350,  nahřívací zařízení pro tvarování termoplastických desek.

Vlastní práce

41

Organizační struktura Na následujících obrázcích jsou nastíněny organizační struktury společnosti i se jmény hlavních představitelů firmy, kteří mají na starosti další pracovníky pod sebou. Organizační strukturu jsem rozdělila na strukturu výroby a administrativy. Ředitel Ing. Antonín Kotásek

Ved. energ., údržba, mana-

žer EMS a BOZP p. Antonín Švec

Vedoucí výroby a odbytu p. Libor Toman

Mistr strojovny 1, TPV p. Pavel Sochor

Vedoucí TPV p. René Cingel

Manažer IS a jakosti p. Libor Toman

Technici TPV

Mistr strojovny 2 p. Lubomír Slovák

Mistr montáže a stříkárny

p. Dvořáčková

Evidentka produkce

MTZ – zásobování p. Hochová

Obr. 9

Organizační struktura výroby. Zdroj: vlastní zpracování na základě údajů firmy.

42

Vlastní práce Ekonomický ředitel, zástupce ředitele Ing. Lubomír Toman

Správa IS Externí zdroj

Účetní, všeob. účt. sekretářeka Ing. Michala Kočišová

Účetní p. Příkaská

Obr. 10

Účetní PO, mzd. Účetní p.Bumbalová

Skladová účetní p. Galušková

Účetní p. Hejtmánková

Organizační struktura administrativy. Zdroj: vlastní zpracování na základě údajů firmy.

Výrobním ředitelem celé společnosti Vesna Interiors, s. r. o. je, jak je patrno na obrázku č. 9, pan Ing. Antonín Kotásek. Ekonomickým ředitelem společnosti je pan Ing. Lubomír Toman, což je uvedeno v obrázku č. 10.

7.2 Pohledávky ve společnosti Tato kapitola bude pojednávat o krátkodobých i dlouhodobých pohledávkách za roky 2008, 2009, 2010 a 2011. Budou vyobrazeny konečné stavy těchto pohledávek u příslušných účtů ve směrné účtové osnově, která je přiložena k práci, a vyhodnoceno splácení pohledávek. 7.2.1

Pohledávky

Celé účetnictví ve firmě Vesna Interiors, s. r. o. je zpracováváno v účetním softwaru MyGEM. Krátkodobé pohledávky jsou účtovány na účtu 311 001 a dlouhodobé pohledávky na účtu 315 001.

Vlastní práce Tab. 1

43

Stav pohledávek k 31. 12. v letech 2008, 2009, 2010 a 2011

Rok 2008 2009 2010 2011

Celkové pohledávky (Kč) 16 512 527,01 14 047 339,87 19 306 588,19 35 189 038,03

Krátkodobé pohledávky (Kč) 13 825 793,37 10 654 363,18 13 898 161,24 28 198 748,09

Dlouhodobé pohledávky (Kč) 2 686 733,64 3 392 976,69 5 408 426,95 6 990 289,94

Zdroj: vlastní zpracování na základě poskytnutých dat firmy.

V tabulce č. 1 jsou zachyceny objemy krátkodobých, dlouhodobých a celkových objemů pohledávek za roky 2008 – 2011. Analýza stavů pohledávek ke konci jednotlivých let bude nastíněna v dalších kapitolách. V následujícím grafu je pro větší názornost vyobrazeno, jak se dlouhodobé pohledávky podílejí na celkovém stavu pohledávek k 31. 12. každého roku. 40 000 000,00 Kč 35 000 000,00 Kč 30 000 000,00 Kč 25 000 000,00 Kč 20 000 000,00 Kč 15 000 000,00 Kč 10 000 000,00 Kč 5 000 000,00 Kč 0,00 Kč

Celkový stav pohledávek k 31. 12. Dlouhodobé pohledávky k 31. 12.

2008

Obr. 11

2009

2010

2011

Komparace vývoje dlouhodobých pohledávek na stavu pohledávek k 31. 12. každého roku. Zdroj: vlastní zpracování dle údajů firmy.

Z grafu na obrázku č. 11 je vidět, že nejvyšší stav pohledávek na jejich příslušném účtu je evidován v roce 2011, a to ve výši 35 189 038,03 Kč. Je to však převážně způsobeno tím, že u faktur ještě nenastalo datum splatnosti a firma inkaso očekává právě k tomuto datu. Naopak nejmenší částka neuhrazených pohledávek připadá na rok 2009, kdy tato suma činila 14 047 339,87 Kč. Z tohoto obrázku lze také vyčíst, že firmě se v průběhu posledních čtyř let zvýšily objemy dlouhodobých pohledávek, které takto získávají na svém významu. O dlouhodobých pohledávkách bude zmíněno blíže v další podkapitole. 7.2.2

Dlouhodobé pohledávky

V této podkapitole se budu zabývat dlouhodobými pohledávkami firmy. Nejprve se zaměřím na jejich vývoj v průběhu čtyř posledních let, dále přiblížím jejich účtování a funkci tzv. pozastávky, kterou firma zaznamenává také ve svém účtování.

44

Vlastní práce

Je nutné říci, že dlouhodobé pohledávky ve firmě Vesna Interiors, s. r. o., nesplňují kritéria ekonomických teorií (datum splatnosti nad jeden rok). Na základě smlouvy o dílo a záruční doby firma uplatňuje tzv. pozastávku ve výši 5-10 % z celkové ceny díla bez DPH, a to po dobu této záruční lhůty. Pozastávka se účtuje na účtu 315 001, tedy na účtu dlouhodobých pohledávek. Na základě vývoje dlouhodobých pohledávek v grafu na obrázku č. 11 lze říci, že se neustále zvyšují. Jejich růst je převážně způsoben tím, že se objednatel chce zajistit pro případ vad či reklamací způsobených v záruční době. Nejmenší hodnota dlouhodobých pohledávek byla v roce 2008, kdy částka činila 2 686 733,64 Kč. Naopak nejvíce dlouhodobých pohledávek firma vykazovala v roce 2011, kdy jejich hodnota dosáhla 6 990 289,94 Kč. Dle inventarizace účtu dlouhodobých pohledávek na účtu 315 001 firma v současné době eviduje pohledávky na 3, 5 a 6 let. Tato doba však může být i odlišná. Vše je dáno informacemi ve smlouvě o dílo (nikoliv tedy interní směrnicí) a délkou záruční doby, na kterou je uplatňována pozastávka. Firma ji může dostat striktně vymezenou (převážně v případě státních, veřejných zakázek) nebo se může na době pozastávky domluvit s konkrétním odběratelem. 100 261,50 Kč 594 066,75 Kč

3 roky 5 let 6 let

6 295 962,14 Kč

Obr. 12

Srovnání dlouhodobých pohledávek dle inventarizace k 31. 12. 2011. Zdroj: vlastní zpracování na základě dat poskytnutých od firmy.

V grafu na obrázku č. 12 jsem zobrazila na základě inventarizace účtu dlouhodobých pohledávek k 31. 12. 2011 jejich podíl na celkové výši dlouhodobých pohledávek, který činil 6 990 290,39 Kč. Největší podíl mají pohledávky s pozastávkou na 5 let a jejich hodnota činí v součtu 6 295 962,14 Kč. Naopak nejméně se využívají pohledávky sjednané na tři roky, nesoucí hodnotu pouhých 100 261,50 Kč. Dlouhodobé pohledávky se záruční dobou šesti let ve firmě představují hodnotu 594 066,75 Kč.

Vlastní práce

45

7.3 Splácení pohledávek Na základě smlouvy o dílo a hlavně díky účetnictví je účetní jednotka schopna zjistit, které pohledávky byly uhrazeny, které ještě ne. V práci jsou rozděleny pohledávky dle toho, jak moc porušují či neporušují datum splatnosti sjednané ve smlouvě. Konkrétně budou vyčísleny stavy pohledávek ke konci každého roku v intervalech ve splatnosti a následně do 30, 60, 90, 180, 360 a více než 360 dnů po splatnosti. Do analýzy pro každý rok jsou zahrnuty i výpočty pohledávek po splatnosti nad 360 dnů, což by podle ekonomických teorií mělo znamenat dlouhodobé pohledávky, ale firma do sekce dlouhodobých pohledávek zařazuje i takové pohledávky, které mají lhůtu splatnosti i minimální, protože již ví, že tyto pohledávky hned nebudou uhrazeny vlivem pozastávky sjednané ve SOD. 7.3.1

Rok 2008

Tab. 2


Splatnost Do splatnosti Po splatnosti 1–30 dnů 31–60 dnů 61-90 dnů 91-180 dnů 181-360 dnů nad 360 dnů Celkem

Neuhrazené pohledávky (Kč) 9 306 000,00 7 206 527,01 2 213 107,50 350041,00 194615,67 196466,50 356809,00 3895487,34 16 512 527,01

% z pohledávek 56,36 43,64 13,40 2,12 1,18 1,19 2,16 23,59 100,00

Dlouhodobé pohledávky ----------------------------------------2 686 733,64

Zdroj: vlastní zpracování na základě údajů firmy.

V tabulce č. 2 je vyobrazen celkový stav pohledávek na účtu 311 001 k 31. 12. 2008. Suma neuhrazených pohledávek činila 16 512 527,01 Kč. Pohledávek po splatnosti se v tomto roce nacházelo 43,64 % veškerých pohledávek. Pro firmu je tato skutečnost příznivá, jelikož se dostala pod hranici padesáti procent, na rozdíl od následujících let. V tabulce jsou uvedeny pouze celkové dlouhodobé pohledávky, a to z toho důvodu, že firma již nedokáže vyčíslit dlouhodobé pohledávky v rámci jednotlivých intervalů do a po splatnosti. Celková výše dlouhodobých pohledávek pro tento rok činila 2 686 733,64 Kč. Procentně k celkovým pohledávkám to činí 16,27 %.

46

Vlastní práce

Tab. 3

Podíl uhrazených pohledávek na celkové fakturační výši k 31. 12. 2008

Splatnost

Fakturační suma (Kč)

Uhrazeno (Kč)

Do splatnosti Po splatnosti 1-30 dnů 31-60 dnů 61-90 dnů 91-180 dnů 181-360 dnů nad 360 dnů Celkem

17 525 536,00 46 697 229,20 2 553 205,50 2 134 251,00 978 464,50 211 936,50 3 602 137,00 37 217 234,70 64 222 765,20

8 219 536,00 39 490 702,19 340 098,00 1 784 210,00 783 848,83 15 470,00 3 245 328,00 33 321 747,36 47 710 238,19

% uhrazených pohledávek 46,90 84,57 13,32 83,60 80,11 7,30 90,09 89,53 74,29

V tabulce č. 3 je uvedeno, kolik bylo uhrazeno pohledávek z celkové fakturované částky. Toto číslo říká, že ¼ pohledávek zůstává neuhrazená. Fakturační částky, které jsou uhrazeny jen malou částkou, znamenají, že u těchto smluv vznikla povinnost pozastávky, jež být uhrazena díky trvající záruční době nemůže. Dalším důvodem je však také nezaplacení dluhu odběratelem. 7.3.2

Rok 2009

Tab. 4


Splatnost Do splatnosti Po splatnosti 1-30 dnů 31-60 dnů 60-90 dnů 90-180 dnů 180-360 dnů Nad 360 Celkem

Výše pohledávek (Kč) 3 565 337,84 10 482 002,03 2 202 187,37 91 202,00 341 293,44 900 314,23 2 072 245,85 4 874 759,14 14 047 339,87

% z pohledávek 25,38 74,62 15,68 0,65 2,43 6,41 14,75 34,70 100,00

Zdroj: vlastní zpracování dle údajů firmy.

Dle stavu na účtu pohledávek k 31. 12. 2009 bylo z celkového objemu pohledávek 14 047 339,87 Kč celkem 74,62 % po splatnosti. Nejvyšší částky zaujímají lhůty začínající od půl roku po splatnosti a přesahující dobu jednoho roku. Naopak nejmenší procento představují pohledávky v intervalu 31-60 dní po splatnosti. Toto vysoké procento po splatnosti může být způsobeno i díky pozastávce, která trvá po dobu záruční lhůty nebo také kvůli odběratelům, kteří jsou např. zařazeni do insolventního řízení či nechtějí splatit svůj závazek.


47

Podíl uhrazených pohledávek na celkové fakturované výši k 31. 12. 2009

Splatnost


Uhrazeno (Kč)

Do splatnosti Po splatnosti 1-30 dnů 31-60 dnů 61-90 dnů 91-180 dnů 181-360 dnů nad 360 dnů Celkem

4 522 414,41 91 123 907,71 2 206 709,37 91 202,00 512 841,12 11 081 404,52 36 657 870,00 40 573 880,70 95 646 322,12

957 076,57 80 641 905,68 4 522,00 0,00 171 547,68 10 181 090,29 34 585 624,15 35 699 121,56 81 598 982,25

% uhrazených pohledávek 21,16 88,50 0,20 0,00 33,45 91,88 94,35 87,99 85,31

Zdroj: vlastní zpracování na základě poskytnutých údajů firmy

Na základě této tabulky je vidět, že z celkového objemu pohledávek bylo uhrazeno 85,31 % (tj. 81 598 982,25 Kč). Největší procento mají pohledávky zaplacené po 3 měsících od data splatnosti a dále. Naopak téměř nulové procento zaplacení je do dvou měsíců od data splatnosti. V tomto případě je však vliv pozastávky vyloučen, proto je důvodem spíše platební neschopnost dlužníka či to, že odběratel odmítá svůj dluh zaplatit. Tab. 6

Podíl dlouhodobých pohledávek na stavu pohledávek k 31. 12. 2009

Splatnost

Neuhrazené pohledávky (Kč)

Ve splatnosti Po splatnosti 1-30 dnů 31-60 dnů 61-90 dnů 91-180 dnů 181-360 dnů nad 360 dnů Celkem

3 565 337,84 10 482 002,03 2 202 187,37 91 202,00 341 293,44 900 314,23 2 072 245,85 4 874 759,14 14 047 339,87

Z toho dlouhodobé (Kč) 162 241,00 3 230 734,53 0,00 0,00 3 384,66 271 498,00 1 427 728,93 1 528 122,94 3 392 975,53

% dlouhodobých 4,55 30,82 0,00 0,00 0,99 30,16 68,90 31,35 24,15

Zdroj: vlastní zpracování na základě poskytnutých údajů firmy

Z tabulky č. 6 je patrné, že stav pohledávek na účtu 311 001 byl ke konci roku 2009 14 047 339,87 Kč. Dlouhodobé pohledávky z této částky činí přibližně čtvrtinu, a to 3 392 975,53 Kč. Nejvíce dlouhodobých pohledávek je v rozmezí od půl roku až do jednoho roku po datu splatnosti. Je to způsobeno tím, že v tomto období existovaly smlouvy o dílo, které stanovovaly povinnost dlouhodobé po-

48

Vlastní práce

hledávky, a tedy pozastávky v určité procentní výši. 1 427 728,93 Kč (68,90 % připadajících na daný interval).

Tato

částka

činí

Žádné dlouhodobé pohledávky firma nevykazovala od 1 do 60 dnů po datu splatnosti a v intervalu do 90 dnů činí tato hodnota pouze necelé jedno procento z částky 341 293,44 Kč. Znamená to tedy, že v těchto intervalech po splatnosti firma neevidovala žádné smlouvy o dílo zakládající povinnost pozastávky a jedná se tedy o klasické odběratele, kteří by měli svůj dluh uhradit. 7.3.3

Rok 2010

Tab. 7


Splatnost Do splatnosti Po splatnosti 1-30 dnů 31-60 dnů 60-90 dnů 90-180 dnů 180-360 dnů Nad 360 Celkem

Neuhrazené pohledávky (Kč) 8 645 340,83 10 661 247,36 1 752 266,60 286 713,50 102 537,81 1 178 681,30 2 612 564,90 4 728 483,25 19 306 588,19

% z pohledávek 44,78 55,22 9,08 1,49 0,53 6,11 13,53 24,49 100,00

Zdroj: vlastní zpracování z údajů poskytnutých firmou.

Předposledním rokem pozorování byl rok 2010, kdy celková výše pohledávek k 31. 12. činila 19 306 588,19 Kč. Z této částky se po splatnosti nacházelo více než 55 %, což představuje částku 10 661 247,36 Kč. Více než polovina plateb tedy přišla do firmy se zpožděním, což není zrovna ideální číslo, ale oproti roku 2009 došlo k 20% zlepšení. Nejvíce pohledávek se nachází ve splatnosti. Ve lhůtě po splatnosti nad 360 dnů se nachází 24,49 % veškerých pohledávek. Jedná se o pohledávky, které jsou již obtížně vymahatelné i díky insolvenci či konkurzu některých odběratelů. Pro firmu je také absurdní vymáhat pohledávky, které mají nízkou hodnotu (stovky či tisíce), protože náklady na právní vymáhání by daleko přesáhly jejich hodnotu. Nejmenší podíl pohledávek je pak v intervalu od 61 do 90 dnů s pouhou polovinou procenta, což znamená, že firmě již téměř všichni dlužníci své závazky uhradili.


49

Vztah uhrazených pohledávek k úhrnným částkám k 31. 12. 2010

Splatnost Do splatnosti Po splatnosti 1-30 dnů 31-60 dnů 61-90 dnů 91-180 dnů 181-360 dnů nad 360 dnů Celkem


Uhrazeno (Kč)

8 645 340,83 130 726 645,25 4 438 252,80 3 494 588,40 1 910 634,41 22 140 167,80 38 252 062,84 60 490 939,00 139 371 986,08

0,00 120 065 397,89 2 685 986,20 3 207 874,90 1 808 096,60 20 961 486,50 35 639 497,94 55 762 455,75 120 065 397,89

% z uhrazených pohledávek 0,00 91,85 60,52 91,80 94,63 94,88 93,17 92,18 86,15

Zdroj: vlastní zpracování na základě údajů poskytnutých firmou.

V tabulce č. 8 jsou uvedeny informace o tom, jaká částka byla uhrazena z celkové fakturované sumy. Je zajímavé, že ve lhůtě splatnosti nebyla uhrazena ani jedna pohledávka, což je způsobeno i tím, že většina pohledávek k 31. 12. 2010 měla datum splatnosti v roce 2011. Do třiceti dnů bylo uhrazeno 60,52 % z hodnoty příslušející danému intervalu. V dalších rozpětích se výše uhrazených pohledávek pohybuje nad 90 %, což je pro firmu z hlediska inkasa peněz příznivý výsledek. Platby však byly obdrženy se zpožděním. Z hlediska celkovému součtu pohledávek, který činil 139 371 986,08 Kč bylo uhrazeno 86,15 %, což představuje částku přesahující 120 065 397,89 Kč. Tab. 9

Podíl dlouhodobých pohledávek na neuhrazených pohledávkách k 31. 12. 2010

Splatnost Do splatnosti Po splatnosti 1-30 dnů 31-60 dnů 61-90 dnů 91-180 dnů 181-360 dnů nad 360 Celkem

Neuhrazené pohledávky (Kč) 8 645 340,83 10 661 247,36 1 752 266,60 286 713,50 102 537,81 1 178 681,30 2 612 564,90 4 728 483,25 19 306 588,19

Z toho dlouhodobé (Kč) 119 806,20 5 288 890,75 0,00 284 561,20 79 414,25 852 965,17 2 007 844,75 2 064 105,38 5 408 426,95

% dlouhodobých 1,39 49,61 0,00 99,25 77,45 72,34 76,85 43,65 28,00

Zdroj: vlastní zpracování na základě údajů poskytnutých firmou.

Tabulka č. 9 vyobrazuje, do jaké míry jsou mezi stále neuhrazenými pohledávkami přítomny pohledávky dlouhodobé. Celkově jich v roce 2010 najdeme 28 %. V intervalu do 30 dnů po splatnosti nefiguruje ani jedna dlouhodobá pohledávka, což znamená, že v tomto rozpětí nebyla ve firmě taková smlouva o dílo, která

50

Vlastní práce

by zakládala důvod pro vytvoření pozastávky, naopak v následujícím intervalu činí dlouhodobé pohledávky 99,25 %, takže v tomto období obsahovaly téměř všechny smlouvy povinnost pozastávky (dlouhodobé pohledávky). 7.3.4

Rok 2011

Posledním rokem analýzy byl rok 2011, který je zároveň tím nejaktuálnějším rokem pro firmu Vesna Interiors, s. r. o. díky vysokému stavu pohledávek ke konci loňského roku, u nichž čeká v průběhu roku 2012 jejich uhrazení. Tab. 10


Splatnost Do splatnosti Po splatnosti 1-30 dnů 31-60 dnů 60-180 dnů 180-360 dnů nad 360 dnů Celkem

Neuhrazené pohledávky (Kč) 23 889 296,30 11 299 741,73 1 442 184,10 909 818,40 613 425,20 105 251,31 8 229 062,72 35 189 038,03

% z pohledávek 67,89 32,11 4,10 2,59 1,74 0,30 23,39 100,00


V této tabulce je uveden stav pohledávek k 31. 12. 2011, který činil 35 189 038,03 Kč, z toho po splatnosti je 11 299 741,73 Kč (32,11 % veškerých pohledávek). Největší podíl tvoří pohledávky do splatnosti. Tato skutečnost je způsobena tím, že u většiny pohledávek k 31. 12. 2011 nenastalo datum splatnosti a uhrazení částek firma do tohoto data očekává. Z pohledávek po splatnosti se nachází nejvyšší částka ve lhůtě 360 dnů po datu splatnosti a její procentní vyjádření činí 23,39 %. Tyto pohledávky už jsou hůře vymahatelné a jak jsem zmiňovala v kapitole 7.3.3. Pohledávky v roce 2010, je pro firmu v některých případech příliš nákladné vymáhat pohledávky právní cestou, protože by tyto náklady převýšily hodnotu daných pohledávek po splatnosti. U pohledávek, které zůstávají neuhrazené více než 1 000 dní, už firma nepředpokládá jejich úhradu. Nejnižší podíl poté tvoří pohledávky s datem splatnosti 180-360 dnů, kdy jejich hodnota činí pouze tři desetiny procenta. I v tomto případě však již firma s úhradou příliš nepočítá.


51

Vztah uhrazených a celkových pohledávek v jednotlivých intervalech k 31. 12. 2011

Fakturační Uhrazeno (Kč) suma (Kč) Do splatnosti 23 921 466,30 32 170,00 Po splatnosti 138 497 704,25 137 197 962,52 1-30 dnů 5 715 084,00 4 272 899,90 31-60 dnů 1 598 872,40 689 054,00 61-180 dnů 4 750 149,60 14 136 724,40 180-360 dnů 542 259,21 437 007,90 nad 360 dnů 125 891 339,04 117 662 276,32 Celkem 162 419 170,55 127 197 962,52 Splatnost

% uhrazených pohledávek 0,13 99,06 74,77 43,10 87,09 80,59 93,46 78,31


V tabulce č. 11 jsou obsaženy informace o tom, kolik Kč bylo uhrazeno z celkové fakturační částky pohledávek v jednotlivých intervalech splatnosti. Do splatnosti bylo uhrazeno pouhých 32 170 Kč, a to kvůli nevypršené lhůtě splatnosti. Největší podíl uhrazených pohledávek nese hodnotu 117 662 276,32 Kč z fakturační částky 125 891 339,04 Kč (93,46 %). Ostatní hodnoty se také pohybují nad 70 % s výjimkou intervalu 31-60 dnů, kdy uhrazené pohledávky činí 43,10 %. Z tabulky je také zřejmé, že byly uhrazeny více než ¾ všech fakturovaných pohledávek, což však představuje nejnižší částku ve srovnání s přecházejícími lety. Vliv je dán hlavně díky pohledávkám, u nichž ještě nenastalo datum splatnosti, ale také nejisté platební morálce některých odběratelů. Tab. 12

Podíl dlouhodobých pohledávek na neuhrazených pohledávkách

Splatnost Ve splatnosti Po splatnosti 1-30 dnů 31-60 dnů 61-180 dnů 181-360 dnů nad 360 dnů Celkem

Neuhrazené pohledávky (Kč) 23 889 296,30 11 299 741,73 1 442 184,10 909 818,40 613 425,20 105 251,31 8 229 062,72 35 189 038,3

Z toho dlouhodobé 456 354,55 6 533 935,39 1 217 455,05 28 712,85 613 425,20 15 425,10 4 658 917,19 6 990 289,94

% dlouhodobých 1,91 57,82 84,42 3,16 100,00 14,66 56,62 19,86

Zdroj: vlastní zpracování na základě dat firmy.

V tabulce č. 12 je uveden podíl dlouhodobých pohledávek na stavu pohledávek k 31. 12. 2011. Z celkového součtu pohledávek, který je 35 189 038,03 Kč, náleží 6 990 289,94 Kč hodnotě dlouhodobých pohledávek. Procentní vyjádření tohoto podílu činí 19,86 %. Největší podíl dlouhodobých

52

Vlastní práce

pohledávek je zachycen ve lhůtě 61–180 dnů po splatnosti, kdy tato hodnota představuje rovných 100 %. Znamená to, že v rámci tohoto intervalu jsou evidovány smlouvy o dílo s povinností pozastávky, takže tyto faktury nemohou být jejím vlivem úplně uhrazeny až do doby, kdy vyprší záruční lhůta. Nad 50 % se vyšplhaly ještě pohledávky po lhůtě splatnosti 1–30 dnů a nad 360 dnů. V prvním případě je hodnota dlouhodobých pohledávek 1 217 455,05 a činí 84,42 % ze stavu pohledávek příslušející tomuto intervalu, v druhém případě se jedná 4 658 917,19 Kč (56,65 %) z celkových 8 229 038,03 Kč. Nejmenší procento (1,91 %) dlouhodobých pohledávek pak představují pohledávky ve splatnosti, jejichž hodnota je 456 354,55 Kč z celkové hodnoty téměř 24 milionů korun. V tomto období firma nemá velké množství smluv o dílo stanovující povinnost pozastávky.

7.4 Odběratelé společnosti Dalším kritériem pro zhodnocení splácení pohledávek jsou jednotliví odběratelé firmy. Za roky 2008–2011 jsem graficky vyobrazila nejdůležitější odběratele, s nimiž firma jednala. Společnost žádným způsobem nerozlišuje své odběratele, není pro ně důležitá ani částka pohledávky ani sympatie. Řídí se heslem „náš zákazník – náš pán“. Pro účely této práce byla zvolena celková tržba, kterou daný odběratel do společnosti přinesl. Ostatní odběratelé, tj. ti, kteří nejsou zařazeni v seznamu nejvýznamnějších, nejsou s firmou nijak vázáni smlouvou a berou si od firmy pouze menší objemy (tisícové, desetitisícové). Obvykle se nejedná o žádnou velkou zakázku. Výše obratů, v závislosti na nichž budou tito největší odběratelé vyobrazeni za jednotlivé roky ukazuje následující tabulka. Na základě aktuálnosti roku 2011 jsou v příloze uvedeni také všichni odběratelé firmy Vesna Interiors, s. r. o. Tab. 13

Obrat pohledávek za roky 2008, 2009, 2010, 2011

Rok 2008 2009 2010 2011

Obrat v Kč 64 222 766,78 211 761 582,53 209 225 088,00 152 160 962,00

Zdroj: vlastní zpracování dle údajů firmy

V tabulce č. 13 je uvedeno, že nejvyšší obrat pohledávek byl zaznamenán v roce 2009, kdy jeho výše činila 211 761 582,53 Kč a další v roce 2010 s částkou 209 225 088,00 Kč. V roce 2008 je nejmenší obrat pohledávek s pouhými 64 222 766,78 Kč. Může to však být způsobeno i kvůli nejnižšímu celkovému obratu firmy pro tento rok.

Vlastní práce

7.4.1

53


944 864 Kč 1 343 546 Kč

AUSTRIA Hotels Betriebs CZ s.r.o.

1 606 866 Kč

HÁJEK a.s. GG INTERSTYL, s.r.o.

9 518 121 Kč

GREENVALE a.s. 4 841 243 Kč

Pietro di Martini Group

Obr. 13 Nejdůležitější odběratelé firmy v roce 2008. Zdroj: vlastní zpracování dle poskytnutých dat firmy.

V grafu na obrázku č. 13 jsem zobrazila nejdůležitější odběratele firmy pro rok 2008. Největší tržbu učinila společnost AUSTRIA Hotels Betriebs CZ, s. r. o., čímž přispěla do výnosů firmy 9 518 121,00 Kč, tedy 15 %. Na druhém místě se nachází firma HÁJEK, a. s. s objemem pohledávek 4 841 243,00 Kč. Ostatní odběratelé již zaujímají stále velký, avšak ne tak podstatný vliv na tržbě firmy. Výše pohledávek však stále přesahuje 1 milion korun. 7.4.2

Nejvýznamnější odběratelé za rok 2009 11 905 249 Kč

Univerzita Karlova v Praze

17 584 462 Kč 68 935 136 Kč

Česká republika-Krajský soud v Brně Amplus pro Object s.r.o.

25 678 107 Kč

HÁJEK a.s. VINCI STAVBY PRAHA, organizační složka

25 873 074 Kč

Vězeňská služba České republiky 39 962 889 Kč

Obr. 14


V roce 2009 byla nejvýznamnějším odběratelem z hlediska výše pohledávek Univerzita Karlova v Praze, která přispěla do výnosů firmy částkou 68 935 136,00 Kč. V procentním vyjádření činí tato suma 32,55 % z celkové tržby firmy. Druhým nejdůležitějším odběratelem byla Česká republika-Krajský soud v Brně a třetí místo zaujímala společnost Amplus pro Object, s. r. o.

54

Vlastní práce

7.4.3

Nejvýznamnější odběratelé za rok 2010 7 815 506 Kč 7 903 066 Kč 9 841 515 Kč

BAK stavební společnost, a.s. Univerzita Karlova v Praze 62 003 517 Kč

11 736 393 Kč

Amplus pro Object s.r.o. Česká centra Vysoká škola báňská

15 825 810 Kč

ČESKÁ REPUBLIKA Vysoké učení technické v Brně 30 735 509 Kč

Obr. 15

Nejdůležitější odběratelé za rok 2010

BAK stavební společnost, a. s. byla v roce 2010 nejdůležitějším odběratelem firmy. Do výnosů firmy přispěla 29,63 %, a tedy částkou 62 003 517,18 Kč. Na druhém místě byle Univerzita Karlova v Praze s celkovým objemem pohledávek 30 735 509 Kč, což představuje 14,7 %. 7.4.4

Nejvýznamnější odběratelé za rok 2011 6 325 044 Kč 7 156 280 Kč

28 406 803 Kč

8 398 388 Kč

IMOBA, a.s. TECHO, a.s. Farma Čapí hnízdo, a.s. Amplus pro Object s.r.o.

15 650 432 Kč

HOCHTIEF CZ a.s. 20 105 766 Kč

Dřevomonta, s.r.o. Česká centra

17 796 978 Kč

Obr. 16

Největší odběratelé pro rok 2011

Nejvýznamnějším odběratelem v roce 2011 byla IMOBA, a. s., která měla celkový objem pohledávek 28 406 803 Kč. Dalším v pořadí byla firma TECHO, a. s. s celkovou tržbou pro firmu ve výši 20 105 766 Kč. Třetí nejvyšší částkou do tržeb společnosti Vesna Interiors, s. r. o. přinesla Farma Čapí hnízdo, a. s.

Vlastní práce

7.4.5

55

Důvody nezaplacení pohledávek

V této podkapitole jsem zobrazila podstatné důvody, kvůli kterém nejsou některé pohledávky stále uhrazeni a dlužníci tedy nejsou schopni dostát svým závazkům. Jsou to převážně důvody exekučního či insolventního řízení, zahraničních odběratelů, ale také postupných úhrad závazků za pomoci splátek nebo vzájemných zápočtů. Důvody pro neplatící firmy 1 400 000 Kč 1 200 000 Kč 1 000 000 Kč 800 000 Kč 600 000 Kč 400 000 Kč 200 000 Kč 0 Kč Zahraniční firma

Obr. 17

Postupná úhrada pomocí splátek a vzájemných zápočtů

Insolvence

Podán návrh na exekuční řízení

Důvody pro firmy s problémovým splácením. Zdroj: vlastní zpracování dle dat firmy.

V grafu na obr. 17 jsou na základě údajů poskytnutých od firmy vyobrazeny důvody neplacení závazků u některých odběratelů. Jedná se o pohledávky, které se nacházejí po datu splatnosti. Nejvyšší částku zaujímají odběratelé, kteří postupně platí závazky pomocí splátek a vzájemných zápočtů. Poměrně vysoká je i suma připadající na návrh exekučního řízení či insolvenci. Dalším důvodem, proč firma nemůže vymoci pohledávku je i ten, že se jejími odběrateli staly i zahraniční firmy.

7.5 Zobrazení pohledávek v účetní závěrce Součástí účetní závěrky je rozvaha, výkaz zisku a ztráty a příloha k účetní závěrce. Vzhledem k tomu, že pohledávky (ať už krátkodobé či dlouhodobé) jsou rozvahovým aktivním účtem, bude v této kapitole uvedeno zobrazení pohledávek v rozvaze a informace z příloh k účetní závěrce firmy. 7.5.1

Zobrazení pohledávek v rozvaze

Společnost Vesna Interiors, s. r. o. eviduje své pohledávky na účtu 311 001 Krátkodobé pohledávky a 315 001 Dlouhodobé pohledávky. V rozvaze v plném rozsahu se pohledávky z tohoto účtu zachycují ve skupině C. II. – Dlouhodobé pohledávky a C. III. – Krátkodobé pohledávky. Přesněji v položce C. II. 1, která představuje dlouhodobé pohledávky z obchodních vztahů a v položkách C. III. 1,

56

Vlastní práce

jež zachycuje krátkodobé pohledávky z obchodních vztahů, a C. III. 9 vyobrazující jiné pohledávky. Vzor rozvahy za rok 2008 a předpoklad roku 2011 jsou uvedeny v příloze. V následující tabulce jsou přehledně uvedeny informace z tohoto textu. Tab. 14

Zobrazení pohledávek

Označení a A. B. C. C. I. C. II. C. II.

C. III. C. III.

C. IV. D. I.

AKTIVA B

1 2 3 4 5 6 7 1 2 3 4 5 6 7 8 9

AKTIVA CELKEM Pohledávky za upsaný základní kapitál Dlouhodobý majetek Oběžná aktiva Zásoby Dlouhodobé pohledávky Pohledávky z obchodních vztahů Pohledávky za ovládanými a řízenými osobami Pohledávky za účetními jednotkami pod podstatným vlivem Pohledávky za společníky, členy družstva a za účastníky sdružení Dohadné účty aktivní Jiné pohledávky Odložená daňová pohledávky Krátkodobé pohledávky Pohledávky z obchodních vztahů Pohledávky za ovládanými a řízenými osobami Pohledávky za účetními jednotkami pod podstatným vlivem Pohledávky za společníky, členy družstva a účastníky sdružení Sociální zabezpečení a zdravotní pojištění Stát – daňové pohledávky Ostatní poskytnuté zálohy Dohadné účty aktivní Jiné pohledávky Krátkodobý finanční majetek Časové rozlišení

Zdroj: vlastní zpracování na základě rozvahy firmy.

7.5.2

Příloha k účetní závěrce

V příloze účetní závěrky firma přesněji uvádí informace o účetních metodách, obecných účetních zásadách a způsobu oceňování. Informace o pohledávkách a závazcích se nacházejí v Článku IV. Doplňující informace k rozvaze a výkazu zisku a ztrát. Jsou zde uvedeny konkrétní částky krátkodobých pohledávek z obchodní činnosti, celkový objem pohledávek po lhůtě splatnosti a vymezení, jaká částka ze stavu pohledávek se nachází do 30 dnů po splatnosti. V příloze je dále uveden i objem jiných pohledávek.

Vlastní práce

57

Dále zde najdeme i informaci o stavu OP ke konci roku. OP k pohledávkám jsou účtovány na účtu 391 000. Vzhledem k tomu, že firma má neuhrazené pohledávky po datu splatnosti, musí tvořit opravné položky. Informace z přílohy k účetní závěrce byly využity k vyobrazení stavů OP na pokrytí těchto neuhrazených pohledávek za roky 2008–2010. Jelikož firma má pro rok 2011 sestavený pouze předpoklad rozvahy, nemohly být v následující tabulce vyčísleny sumy ZOP. Ty jsou konkrétně uváděny až v příloze k účetní závěrce, kterou firma nemá prozatím k dispozici. 1 600 000 Kč 1 400 000 Kč 1 200 000 Kč

Opravné položky celkem

1 000 000 Kč 800 000 Kč

Zákonné opravné položky

600 000 Kč 400 000 Kč 200 000 Kč 0 Kč 2008

Obr. 18

2009

2010

Podíl ZOP na celkových OP. Zdroj: vlastní zpracování dle Přílohy k účetní závěrce.

V roce 2008 byl stav opravných položek k pohledávkám nejnižší, a to 1 155 000 Kč. Zákonné OP činily z této částky sumu 613 000 Kč, což odpovídá zhruba 53 %. Rok 2009 zaznamenal výši OP 1 287 000 Kč. ZOP z této částky byly 540 000 Kč. Nejvyšší částka opravných položek z uvedených tří let byla v roce 2010, kdy se vyšplhaly na 1 377 000 Kč. Zákonné OP z této sumy tvořily 382 000 Kč, které odpovídají téměř 28 %. Dalo by se říci, že nárůst opravných položek může být také způsoben právě probíhající krizí či různou platební morálkou odběratelů. Pro rok 2011 lze určit pouze celkovou výši opravných položek, proto tato skutečnost není uvedena v grafu. Opravné položky celkem dle předpokladu za loňský rok budou činit 853 000 Kč, což představuje zatím nejvyšší částku ze všech ostatních let. Důvodem může být i snaha o krytí vůči dlužníkům, kteří se nacházejí v exekuci či insolvenci i kvůli ostatním neplatícím firmám, jejichž počet se příliš nesnižuje.

7.6 Pohledávky a oběžný majetek Pohledávky jsou důležitou a nedílnou součástí oběžného majetku. Proto je na základě rozvah za roky 2008–2011 vyobrazen graf vývoje celého oběžného majetku. Dále byly vyčísleny i konkrétní hodnoty jednotlivých složek oběžného majetku, a to zásob, pohledávek (dlouhodobých i krátkodobých) a krátkodobého finančního majetku.

58

Vlastní práce

Údaje pro rok 2011 jsou čerpány z předpokladu rozvahy, z něhož lze také vyčíst, že oproti stavu k 31. 12. 2011 již byly uhrazeny některé pohledávky a jejich stav je tak o cca 3 miliony Kč nižší než ke konci roku. 35 000 000 Kč 30 000 000 Kč 25 000 000 Kč 20 000 000 Kč 2008

15 000 000 Kč 10 000 000 Kč

2009 2010

5 000 000 Kč

2011

0 Kč -5 000 000 Kč

Zásoby

Krátkodobé pohledávky


Krátkodobý finanční majetek

-10 000 000 Kč -15 000 000 Kč

Obr. 19

Vývoj položek oběžných aktiv v letech 2008 – 2011. Zdroj: vlastní zpracování za použití rozvah jednotlivých účetních období.

Z grafu lze vyčíst vývoj jednotlivých složek oběžných aktiv za roky 2008–2011. Je vidět, že pro firmu Vesna Interiors, s. r. o. mají hlavní význam krátkodobé pohledávky z hlediska vyšší rychlosti přeměny na peněžní prostředky, na druhém místě jsou pak zásoby, coby méně likvidní aktivum. Poslední dvě položky, dlouhodobé pohledávky a krátkodobý finanční majetek tvoří sice také základní část oběžného majetku, ale z hlediska své výše už nejsou pro firmu tak zásadní jako krátkodobé pohledávky a zásoby.


59

Oběžný majetek za roky 2008-2011

Rok Položka (v tis. Kč) 2008

2009

2010

2011

Zásoby

14 034

18 035

13 730

12 628


19 663

16 646

17 305

31 220


2 687

3 472

5 408

6 975

-4 994

6 700

-2 904

-9 047

31 390

44 853

33 539

41 776

Krátkodobý finanční majetek Oběžný majetek celkem

Zdroj: vlastní zpracování na základě rozvah firmy.

Z předcházející tabulky je vidět, jak se vyvíjely jednotlivé složky OM v letech 2008, 2009, 2010 a 2011. Je evidentní, že dle stavu krátkodobého finančního majetku, má firma zřízený kontokorentní účet. V roce 2008 a 2010 představují zůstatky krátkodobého finančního majetku záporné částky. Téměř celá tato částka připadá na účty v bankách. Auditor na základě ověření účetní závěrky s touto verzí vyobrazení v rozvaze souhlasí. Na druhou stranu by se však tento kontokorentní úvěr dal zařadit i do krátkodobých finančních výpomocí a stav na bankovním účtu by byl nulový. V roce 2009 si krátkodobé pohledávky a zásoby vyměnily oproti předchozímu roku svou roli, kdy na první místo se dostaly zásoby v celkové výši 18 035 tis. Kč. Krátkodobé pohledávky však zaostávají o zhruba 3 % za zásobami a představují 16 646 tis. Kč. Co se týče krátkodobého finančního majetku, ten není oproti minulému roku záporný, ale už je naopak kladný a zabírá necelý 15% podíl na celkovém oběžném majetku v daném roce. Rok 2010 znamenal pokles oběžného majetku na 33,5 milionu Kč. Největší podíl na jeho tvorbě nesly krátkodobé pohledávky, které přesáhly polovinu z hodnoty OM. Zásoby se oproti předchozímu roku změnily minimálně. Dlouhodobé pohledávky přispívají k tvorbě oběžného majetku částkou 5 408 tis. Kč. Zajímavé je, že v tomto roce se opět vyskytla záporná bilance krátkodobého finančního majetku, který je opět způsoben zápornou částkou na bankovním účtu firmy. Na základě předpokladu rozvahy pro rok 2011 má firma v krátkodobém finančním majetku největší záporný výsledek od roku 2008. Ten činí -9 047 000 Kč. Význam přikládám hlavně nynější ekonomické krizi, která zasáhla všechny fir-

60

Vlastní práce

my, tuto nevyjímaje. V loňském roce je dle údajů předpokladu také nejvyšší stav krátkodobých pohledávek na příslušném účtu směrné účtové osnovy. Na základě tohoto předpokladu (z konce dubna 2012) je také zřejmé, že firmě byly uhrazeny některé z jejich pohledávek, čímž se snížil stav jak krátkodobých, tak i dlouhodobých pohledávek. V předchozích výpočtech je však pracováno se stavem k 31. 12. 2011, tak jako v ostatních letech.

Závěrečná diskuze a doporučující návrhy pro společnost

61

8 Závěrečná diskuze a doporučující návrhy pro společnost V této části práce jsem se zaměřila na celkové zhodnocení pohledávek společnosti, její odběratele, zobrazení pohledávek v účetní závěrce a v neposlední řadě také podílem pohledávek na oběžném majetku společnosti. Jak jsem již řekla v kapitole 7.6. Pohledávky a krátkodobý finanční majetek, pro rok 2011 nejsou data zcela přesná, je to prozatím pouze předpoklad, na který se odkazuji v příloze. Pohledávky společnosti 19%

2008

41%

2009 2010 17%

2011

23%

Obr. 20

Srovnání objemů pohledávek za roky 2008 – 2011. Zdroj: vlastní zpracování dle dat firmy.

Na tomto grafu je vidět srovnání konečných stavů na účtu pohledávek k 31. 12. příslušného roku. Největší stav pohledávek má rok 2011, kdy u většiny nenastalo datum splatnosti a firma úhradu v roce 2012 očekává. 80 Na druhém místě s 23 % se nachází rok 2010. O zbylé dvě výseče se dělí roky 2008 a 2009, které znamenají necelých 40 %. Nejmenší stav na účtu pohledávek firma evidovala k 31. 12. 2009

Použité údaje pro rok 2011 jsou uvedeny k 31. 12. 2011 tak jako v ostatních letech (nejsou to tedy údaje z předpokladu).

80

62


40 000 000 Kč 35 000 000 Kč 30 000 000 Kč 25 000 000 Kč

Celkové pohledávky

20 000 000 Kč

Pohledávky po splatnosti

15 000 000 Kč

Pohledávky do splatnosti

10 000 000 Kč 5 000 000 Kč 0 Kč 2008

Obr. 21

2009

2010

2011

Poměr pohledávek do splatnosti, po splatnosti a celkového stavu pohledávek.

V grafu na obr. 21 jsem srovnala pohledávky do splatnosti, po splatnosti a celkový stav pohledávek v jednotlivých letech zkoumání. Z obrázku je vidět, že nejméně pohledávek do splatnosti firma evidovala v roce 2009, kdy jejich hodnota činila 3 565 337,84 Kč a naopak v roce 2011 jich bylo nejvíce, a to 23 889 296,30 Kč. Tomuto číslu bych však nepřikládala velký význam, jelikož jsou zde řazeny pohledávky, u nichž stále nenastalo datum splatnosti, a firma proto jejich úhradu očekává k těmto datům. Insolventní firmy a jiné Pohledávky po splatnosti zaujímají ve firmě poměrně velkou částku, a jak jsem již zmínila v kapitole 7.4.5 Důvody nezaplacení pohledávek, jsou důvodem nezaplacení i situace u odběratelů, kteří svůj dluh kvůli platební neschopnosti nemohou splatit. Společnost eviduje odběratele, kteří se nachází v insolvenci, či na něž byl podán exekuční návrh. Z těchto důvodů (a nejen z nich) jsou účtovány také opravné položky k pohledávkám. Další důvod nezaplacení plné částky pohledávek je i to, že se firma s odběratelem dohodla na postupné úhradě pomocí splátek či vzájemných zápočtů. Odběratelé Společnost má široké spektrum odběratelů. Dle seznamu z roku 2011 se zde objevují jak fyzické, tak právnické osoby, občané (tedy nepodnikající FO), státní instituce. Na základě informací z webových stránek firma pracovala také na univerzitách, institucích, jako jsou radnice, okresní úřady, zastupitelné úřady, justiční areály a další. Velkou část zakázek tvoří hotely v rámci celé Evropy (Holandsko, Irsko, Německo, Francie, Švýcarsko, USA…), ale i v rámci České republiky (Praha, Luhačovice, Uherské Hradiště, Náchod…). Pracovníci firmy navštívili také např. i Izrael.


63

450 000 000 Kč 400 000 000 Kč 350 000 000 Kč 300 000 000 Kč 250 000 000 Kč 200 000 000 Kč 150 000 000 Kč 100 000 000 Kč 50 000 000 Kč 0 Kč

Tržba nejvýznamnějších odběratelů Celková tržba z pohledávek

2008

2009

2010

2011

Obr. 22 Tržba největších odběratelů ve srovnání s celkovou tržbou pohledávek. Zdroj: vlastní zpracování.

V grafu na obr. 22 jsem vyčíslila, jak se tržba nejvýznamnějších odběratelů podílela na celkovém výnosu pohledávek. Rok 2008 byl oproti ostatním rokům nejméně výnosný z titulu tržeb z pohledávek. Toto však připisuji vznikající ekonomické krizi i tomu, že právě v tomto roce měla firma nejmenší celkový obrat v porovnání s následujícími lety. Tuto skutečnosti potvrzuje graf obratu firmy v kapitole 7. 1. Představení firmy Vesna Interiors, s. r. o. Jak je vidět, v dalších letech výnosy z pohledávek rostly a zvýšil se i podíl tržeb nejvýznamnější odběratelů. Nejvyšší tržby bylo dosaženo v roce 2009. V každém roce (vyjma r. 2008) lze říci, že nejvýznamnější odběratelé zaujímají v celkových tržbách přibližně 50% podíl. Oběžný majetek a pohledávky Jak jsem již uvedla v kapitole 7.6 Pohledávky a oběžný majetek, tvoří právě krátkodobé a dlouhodobé pohledávky poměrně značnou část celého oběžného majetku, což značí graf na obr. 23. Ve složení oběžného majetku se však vyskytla skutečnost, že ve třech ze čtyř zkoumaných let má firma záporný zůstatek na položce krátkodobého finančního majetku. Je to proto, že firma má zřízený kontokorentní účet. V loňském roce je tato záporná částka nejvyšší. Důvodem by mohla být právě probíhající hospodářská krize a s tím spojená i platební neschopnost dlužníků, kteří např. neuhradí svůj závazek včas a firma si tak musí „půjčit“ větší množství peněžních prostředků ze svého účtu na úhradu vzniklých závazků (jak vůči dodavatelům, tak i např. vůči zaměstnancům). Následující graf srovnává výše krátkodobých a dlouhodobých pohledávek na oběžném majetku v jednotlivých letech.

64


50 000 000 Kč 45 000 000 Kč 40 000 000 Kč 35 000 000 Kč 30 000 000 Kč

Oběžný majetek

25 000 000 Kč


20 000 000 Kč


15 000 000 Kč 10 000 000 Kč 5 000 000 Kč 0 Kč 2008

Obr. 23

2009

2010

2011

Pohledávky a oběžný majetek. Zdroj: vlastní zpracování na základě údajů firmy.

Opravné položky Opravné položky k pohledávkám jsem vyčíslila v kapitole 7.5.2 Příloha k účetní závěrce, právě podle informací uvedených v těchto přílohách ke konci každého roku. Bohužel pro rok 2011 jsem tuto skutečnost nemohla přesně stanovit. Byl mi dán k dispozici pouze předpoklad rozvahy, kdy mohu říci pouze předpokládanou sumu celkových opravných položek, která činí 1 853 000 Kč. Dle mého názoru je pro každou firmu na trhu důležité, aby jim byly uhrazovány všechny platby včas a v celkové výši. Jak jsem se však přesvědčila u společnosti Vesna Interiors, s. r. o., některé pohledávky zůstávají nezaplacené po dobu delší než je např. jeden rok. Tato finanční ztráta je zásadní pro chod firmy, zvláště, pokud se jedná o vysokou částku a společnost peníze potřebuje (např. na vyplácení mezd pracovníkům). To, že pohledávky nejsou uhrazovány včas, nutí firmu zvažovat další postup. Má možnost uplatňovat opravné položky k pohledávkám a v horším případě odpis pohledávky.

8.1 Doporučující návrhy pro společnost Pokud nebyly firmě pohledávky uhrazeny, nebo byly uhrazeny alespoň v částečné výši, používá vedení firmy telefonického kontaktu jako formy pro vymáhání pohledávek. Úroky z prodlení firma neúčtuje, a pokud ano, tak ve velmi malé (symbolické) výši, přičemž doba neinkasování pohledávky je už příliš vysoká. Na druhou stranu si však firma nechce znesvářit partnerské vztahy. Společnosti pro zajištění pohledávek vytváří opravné položky.


65

Urgování dlužníků Vzhledem k tomu, že v každém roce jsou procenta neuhrazených pohledávek po splatnosti poměrně vysoká, doporučila bych firmě více využívat zákonných prostředků a donucovacích prostředků pro zaplacení. V následující tabulce jsem zobrazila doporučující návrhy pro firmu, které se týkají urgování dlužníků k zaplacení svých dluhů. Tab. 16

Návrh urgence dlužníků

Čas 1–30 den 30–90 den 90–180 den nad 180 dní

Prostředek vymáhání telefonický kontakt telefonický kontakt urgentní dopis předání k soudnímu či mimosoudnímu vymáhání

Zdroj: vlastní zpracování.

V této tabulce jsem navrhla postup pro vymáhání pohledávek u společnosti. V případě, že pohledávka nebude uhrazena do 90 dnů navrhuji firmě telefonicky „urgovat“ své odběratele o zaplacení dlužné částky. Pokud by tato skutečnost nepomáhala, tak ve lhůtě do 180 dnů po datu splatnosti bych doporučila firmě, aby odeslala dlužníkovi návrh k předání soudnímu či mimosoudnímu vymáhání. Jestliže ani tento varovný návrh neuspěje, firma by měla předat vymáhání pohledávek právě těmto orgánům. Splátkový kalendář Pokud odběratel nemá peněžní prostředky k uhrazení svého závazku k datu splatnosti, doporučila bych firmě, aby mu poskytla splácet svůj dluh v určitých částkách dle splátkového kalendáře, a to tak, aby to pro odběratele i firmu bylo únosné. Dohodnuté úhrady pomocí splátek firma eviduje pouze u některých odběratelů, proto bych doporučila tento způsob určitého zajištění proti nezaplacení rozšířit i na další odběratele. Odložené splácení Další možností je odložené splácení, které by mohlo trvat maximálně 2–3 měsíce po datu splatnosti. Fungovalo by to obdobně jako pozastávka u dlouhodobých pohledávek, která trvá po celou dobu záruční lhůty, a až po jejím uplynutí musí dlužník uhradit dluh. Stejný princip bych doporučila i u krátkodobých pohledávek.

66


Zajištění pohledávek Pokud nemá dlužník peníze, může se zajistit, např. u banky (bankovní záruka), která pak poskytne firmě peněžní plnění namísto dlužníka. Tímto postupem se tak změní osoba věřitele a dlužník bude splácet svůj dluh bance (nebo jiné třetí osobě, podle toho, jaký typ záruky si zvolí). Společnost má k dispozici nejrůznější typy zajišťovacích instrumentů, kterých by mohla použít. Factoring Další možností, která se nabízí, je factoringu. Pokud by společnost potřebovala peníze brzy, mohla by nabídnout factoringové společnosti k odkupu svou pohledávku. Tato společnost by si však z pohledávky strhla 0,8-3 %. V případě, že by však společnost peníze opravdu potřebovala a jednalo by se o vysokou částku, jistě by firma upřednostnila mít peníze na účtu hned a disponovat s nimi. Sama by si poté mohla rozmyslet, zda bude chtít pohledávku odkoupit od factoringové společnosti zpátky nebo ne. Je nutné říct, že tento postup by firma mohla uplatnit pouze u pohledávek, u nichž splatnost nepřesáhla 180 dní. Rozdělení odběratelů dle fakturované částky Pro zlepšení současné situace by se dalo využít i rozdělení odběratelů dle fakturované částky, která tak udává výši pohledávky. Pokud by výše pohledávky přesahovala např. částku 3 milionů Kč, tak po určité době jejího neinkasování, kterou by si účetní jednotka stanovila, by tuto pohledávku předala soudnímu vymáhání. V případě, že by částka byla menší, dlužníkovi by se dostalo více času na zaplacení, a po uplynutí této doby by se uplatňoval obdobný postup jako u pohledávek na vyšší částky. Dále by se dalo využít i možnosti přísnějších platebních i dodacích podmínek sjednaných ve smlouvě o dílo v případě, že by fakturovaná částka byla vyšší a pro firmu významná. Pozastavení odběrů firmy Pokud dlužník nesplácí své dluhy, ale firma od něj dostává další nové objednávky, doporučila bych jí, aby takovým odběratelům zakázala či pozastavila odběry alespoň na určitou dobu. Myslím, že pro samotnou firmu není ideální mít vysoký stav pohledávek na svém účtu, pokud by tyto nadále zůstávaly neuhrazeny. Smluvní pokuty Smluvní pokuta slouží mimo jiné také jako zajišťovací prostředek. V rámci dobrých obchodních partnerských vztahů bych však zvolila dát smluvní pokuty tomu, kdo neplní své závazky po dobu delší než je 180 dní. Samozřejmě by tato skutečnost měla být uvedena ve smlouvě o dílo. V současné době firma uvádí


67

v SOD výši 0,05 % za každý den prodlení, já bych však doporučovala tuto částku zvýšit. Skonto Společnost by také mohla využít „lákadel“, které by jí mohly zajistit platby včas a eliminovat tak pozdní inkasa. Jako jednu z těchto možností jsem vybrala skonto. Znamená to, že při dřívější platbě by firma byla ochotna svému odběrateli poskytnout určitou procentní slevu a přilákala ho tak, aby své platby uhradil včas. V případě skonta by měla být definována také doba, po kterou daná sleva platí a celková doba splatnosti pohledávky. Zvýšení záloh Pro firmu také existuje možnost zvýšit zálohy u „nedůvěryhodných“ odběratelů, kteří již v minulosti např. platili později nebo ne v úplných částkách. Tím by byla zajištěna alespoň částečná úhrada fakturované částky. Exekuce V případě, že firma již nedokáže svými vlastními prostředky získat své peníze za uskutečnění zakázky, může se obrátit na exekutorský úřad. Toto bych firmě však doporučila v případě, že částka by pro ni byla dost vysoká (a náklady na vymáhání exekucí by nepřevyšovaly hodnotu pohledávky) a tedy i významná a faktura by nebyla uhrazena dlouhou dobu po splatnosti. Případně existují i jiné typy vymáhání soudní cestou než je exekuce.

68

Závěr

9 Závěr Cílem mé bakalářské práce bylo na základě analýzy a následné komparace objemů pohledávek za poslední čtyři roky (2008, 2009, 2010, 2011) navrhnout efektivní způsoby řešení pohledávek, dále potom zobrazení pohledávek v účetní závěrce a zhodnocení splácení pohledávek. Dílčím cílem bylo vymezit základní pojmy v oblasti pohledávek (definice, rozdělení), jejich účtování a způsoby zajištění (soudní či mimosoudní cestou, základní způsoby zajištění). Tyto informace uvádím v teoretické části. V praktické části jsem vymezila, na kterých účtech firma eviduje krátkodobé a dlouhodobé pohledávky. U dlouhodobých pohledávek jsem uvedla, že nevychází z ekonomické teorie (doba splatnosti nad jeden rok), nýbrž se zde uplatňuje vliv pozastávky. Pozastávka je určitá částka (5–10 % fakturované sumy), která je „pozastavena“ po dobu záruční lhůty a sjednána ve smlouvě o dílo s odběratelem. Objednatel se tímto chce zajistit proti případným reklamacím. V další části práce jsem vyčíslila pohledávky v jednotlivých letech dle toho, zda se nacházely ve splatnosti nebo již po splatnosti. Intervaly po splatnosti jsem rozdělila do 30, 60, 90, 180, 360 a nad 360 dnů. U každého rozmezí jsem také vyobrazila stav dlouhodobé pohledávky (tzn. pozastávky), což znamená, že firmě část pohledávky právě díky trvající záruční době nemůže být uhrazena a čeká se až záruka vyprší. Na základě rozvah, které mi společnost poskytla, jsem mohla zobrazit, jak se dlouhodobé a krátkodobé pohledávky podílely na celkové výši oběžných aktiv. Při této příležitosti pro mě bylo důležité vysvětlit záporné hodnoty v krátkodobém finančním majetku, který je tvořen z největší částky bankovním účtem. Právě u něj je částka záporná, což svědčí o tom, že firma má zřízený kontokorentní účet. Auditor s tímto záporným vyobrazením v účetní závěrce společnosti souhlasí, i když má firma k dispozici i účet krátkodobých finančních výpomocí, kam by se tato záporná hodnota mohla uvést, a bankovní účet by měl tedy nulový zůstatek. Odběratele společnosti jsem uvedla v další kapitole, kde jsem se zaměřila na největší odběratele firmy, kteří přispěli do celkových tržeb firmy nejvyšším podílem. Pro každý rok jsem se snažila zvolit přibližně stejný počet odběratelů (většinou s tržbou nad 7 000 000 Kč) a tyto skutečnosti jsem uvedla pro každý rok v grafu. Poslední částí bylo shrnutí a mé doporučující návrhy pro společnost. Tady jsem srovnala v přehledném grafu pohledávky do splatnosti, po splatnosti a celkový stav pohledávek za jednotlivé roky, vždy dle stavu k 31. 12. Následně jsem také

Závěr

69

sestavila přehledný graf o tom, jakou částkou se nejvýznamnější odběratelé podíleli na celkových tržbách společnosti za jednotlivé roky. Vzhledem k poměrně vysoké výši pohledávek po splatnosti firma účtuje také o opravných položkách k pohledávkám. Díky přílohám k účetním závěrkám a rozvahám jsem měla možnost zjistit, v jaké míře společnost opravné položky tvoří. K roku 2011 jsem měla k dispozici jen předpoklad rozvahy, ale i z něj je patrné, že právě v loňském roce společnost tvořila nejvyšší opravné položky ve výši přesahující 9 milionů korun. V závěru práce jsem vyjmenovala jednotlivé návrhy pro zefektivnění řešení pohledávek. Zaměřila jsem se hlavně na zlepšování vymáhání pohledávek pro firmu, a to kvůli poměrně velkým částkám, které se v každém roce nacházejí po splatnosti. Firma sice již používá např. postupné splácení, ale pouze u odběratelů, které jsem uvedla jmenovitě, já bych firmě doporučovala tuto možnost praktikovat častěji u více svých dlužníků. Dále bych doporučila více využívat prostředků zajištění (bankovní záruka apod.), už jen díky existujícím odběratelům v insolvenci či na něž byl podán návrh na exekuční řízení. Pro nalákání odběratelů na včasné placení svých závazků jsem navrhla využívat skonta, které by odběratelům poskytlo určitou procentní slevu z částky, uvedené ve smlouvě o dílo. Dalším návrhem je využívat smluvních pokut, které by v případě neuhrazení mohly být účtovány odběrateli (ve větší výši než používá firma v současné době, což je 0,05 %). Pokud by firma ve SOD fakturovala poměrně vysokou částku, mohla by také použít přísnějších platebních i dodacích podmínek. Odběrateli, který nezaplatil delší dobu po splatnosti a tato skutečnost se opakovala, bych navrhla firmě pozastavit tomuto dlužníkovi částečně nebo úplně odběry. Nabízí se však také splátkový kalendář, který by firmě měl zajistit alespoň postupné úhrady, odložené splácení, avšak přísně vymezené smlouvou o dílo, nebo také odkup pohledávek factoringovou společností, pokud by firma potřebovala peníze co nejdříve např. na úhradu svých závazků dodavatelům nebo pro výplatu mezd svým zaměstnancům. V případě, že se firmě těmito způsoby nepodaří získat své peníze, nezbývá jiná možnost, než podání exekučního návrhu a předání vymáhání do rukou jiných orgánů.

70

Literatura

10 Literatura BAŘINOVÁ, Dagmar; VOZŇÁKOVÁ, Iveta . Pohledávky: právně, daňově, účetně. Praha : Grada Publishing, a. s. , 2007. 978-80-247-1816-3. DUCHOŇ, Bedřich. Management: integrace tvrdých a měkkých prvků řízení . Vyd. 1. Praha: C. H. Beck, 2008, 378 s. ISBN 978-807-4000-034. DVOŘÁKOVÁ, Dana. Základy účetnictví. první. Praha : Wolters Kluwer ČR, a. s., 2010. 308 s. ISBN 978-80-7357-544-1. GODWIN, Norman H. a C. Wayne ALDERMAN. Financial ACCT 2010. United States of Americe: Cengage Learning, 2010, 336. ISBN 978-0-538-79886-9. HINKE, Jana. Účetnictví podle IAS/IFRS : příklady a případové studie. Praha : Alfa Publishing, s. r. o., 2006. 176 s. ISBN 80-86851-49-4. Hrubešová, Marcela . Optimalizace pohledávek (nejen) pojišťoven. 64 s. Praha : Linde Praha, ISBN 978-80-7201-758-4. HRUŠKA, Vladimír . Účetnictví ve zjednodušeném rozsahu pro podnikatele. Praha: 1. VOX, a. s., 2010. 252 s. ISBN 978-80-86324-85-2. JAROŠ, Tomáš . Zdanění příjmů v roce 2011. Praha : Grada Publishing, a. s. , 2011. 240 s. ISBN 80-86851-49-4. KOVANICOVÁ, Dana. Abeceda účetních znalostí pro každého. Praha : Polygon, 2006. s. 285. ISBN 80-7273-118-1. MARTHUR, Satish B. Business law. New Delhi: Tata McGraw Hill Education, 2010, 842 s. ISBN 00-701-4685-3. PILÁTOVÁ, Jana; RICHTER, Jaroslav . Pohledávky a jejich řešení v podnikové praxi. Olomouc : ANAG, 2011. s. 190. ISBN 978-80-7263-678-5. POHL, Tomáš a Josef DRBOSLAV. Pohledávky z právního, účetního a daňového pohledu. Praha: Wolters Kluwer, 2011, 34. s. ISBN 987-80-7357-599-1. REŽŇÁKOVÁ, Mária. Řízení platební schopnosti podniku. 1. vyd. Praha: Grada publishing, 2010, s. 92. Prosperita firmy. ISBN 978-802-4734-415. RŮŽIČKOVÁ, Petra. Finanční analýza: metody, ukazatele, využití v praxi. Praha : Grada Publishing, a. s. , 2008. 120 s. ISBN 978-80-247-2481-2

Literatura

71

RUBÁKOVÁ, Věra. Účetnictví pro úplné začátečníky 2011. Praha : Grada Publishing, a. s. , 2011. 192 s. ISBN 978-80-247-3808-6. SCHELLE, Karel a Ilona SCHELLEOVÁ. Zwangsvollstreckungsrecht in der Tschechischen Republik . 1. Aufl. München: GRIN-Verl, 2011, 229 s. ISBN 978-364-0797-219. SCHELLE, Karel a Ilona SCHELLEOVÁ. Konkurs und Ausgleich in der Tschechischen Republik. 1. Aufl. München: GRIN, 2010, 429 s. ISBN 978364-0728-176. SCHIFFER, Vladimír. Inventarizace majetku a závazků v praxi podnikatelů. Praha: Polygon, 2005, 336 s. ISBN 80-7273-117-3 . SMEJKAL, Vladimír. Řízení rizik ve firmách a jiných organizacích. 2., aktualiz. a rozš. vyd. Praha: Grada, c2006, 300 s. ISBN 80-247-1667-4. SYNEK, Miloslav a Eva KISLINGEROVÁ. Podniková ekonomika. 5., přeprac. a dopl. vyd. Praha: C.H. Beck, 2010, 445 s. Beckovy ekonomické učebnice. ISBN 978-807-4003-363. WOLTERS KLUWER. Účetnictví podnikatelů 2010 : výklad je zpracován k právnímu stavu ke dni 1.1.2010. Praha: Wolters Kluwer, 2010, 664 s. ISBN 978-80-7357-526-7. Internetové zdroje IPrávník : Právní informační server [online]. 21. 08. 2006 [cit. 2011-11-21]. Zajišťovací převod práva. Dostupné z WWW: . BPX : pohledávky - vymáhání - prevence [online]. 2006 [cit. 2011-11-21]. Smluvní pokuta. Dostupné z WWW: . www.uctovani.net [online]. 2011 [cit. 2011-10-31]. Účet 315 - Ostatní pohledávky. Dostupné z WWW: . Právní předpisy Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví. Zákon č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník. Zákon č. 191/1950 Sb., směnečný a šekový zákon.

72

Literatura

Přílohy

Rozvaha za rok 2008

A Rozvaha za rok 2008

73

74

Rozvaha za rok 2008

Rozvaha za rok 2008

75

76

Rozvaha za rok 2008


B Předpoklad rozvahy k 31. 12. 2011

77

78



79

80

Obr. 24


Předpoklad rozvahy pro rok 2011. Zdroj: Poskytnuto firmou Vesna Interiors, s. r. o.

Směrná účtová osnova

C Směrná účtová osnova

81

82

83

84

85

86

Obr. 25

Směrná účtová osnova. Zdroj: Poskytnuto firmou Vesna Interiors, s. r. o.


D Vzor smlouvy o dílo

87

88



89

90



Obr. 26

Obecný vzor smlouvy o dílo. Zdroj: poskytnuto firmou Vesna Interiors, s. r. o.

91

92


E Seznam všech odběratelů za rok 2011


Obr. 27 my.

93

Seznam všech odběratelů firmy pro rok 2011. Zdroj: vlastní zpracování dle údajů fir-

Řešení pohledávek ve společnosti Vesna Interiors, s. r. o

Recommend Documents