Vysoká škola polytechnická Jihlava Katedra ekonomických studií
Daňová soustava v České republice a Německu Bakalářská práce
Autor: Pavlína Streichsbierová Vedoucí práce: Ing. Ivana Důrasová Jihlava 2011
Vysoká škola polytechnická Jihlava Tolstého 16, 586 01 Jihlava
ZADÁNÍ BAKALÁŘSKÉ PRÁCE
Autor práce:
Pavlína Streichsbierová
Studijní program:
Ekonomika a management
Obor: Název práce:
Finance a řízení
Cíl práce:
Cílem práce je porovnání daňového systému v České republice a
Daňová soustava v České republice a Německu Německu se zaměřením na daň z příjmů fyzické osoby, srovnání
dílčích částí výpočtu daně z příjmů s dopadem na výslednou daň z
příjmů.
Ing. Ivana Důrasová vedoucí bakalářské práce
Ing. Roman Fiala vedoucí katedry Katedra ekonomických studií
Anotace Cílem práce je stručné porovnání jednotlivých daní, které se vybírají na území České republiky a Německa. Práce je zaměřena především na daň z příjmů fyzických osob. V teoretické části jsou popsány její konstrukční prvky. Praktická část poskytuje komparaci výpočtu této daně a daňového zatížení českých a německých poplatníků a je zde poukázáno na největší rozdíly.
Klíčová slova Česká republika, Německo, daň, poplatník
Die Annotation Das Ziel dieser Arbeit ist ein kurzer Vergleich der einzelnen Steuern, die an dem Gebiet der Tschechischen Republik und der Bundesrepublik Deutschland erhoben werden. Die Arbeit wird vor allem auf die Einkommensteuer konzentriert. In dem theoretischen Teil werden ihre Konstruktionelemente beschrieben. Der praktische Teil leistet den Vergleich der Berechnung der Einkommensteuer und der steuerlichen Belastung der tschechischen und der deutschen Steuerzahler und es ist hier auf die grössten Unterschiede angeschafft.
Die Schlüsselwörter Tschechische Republik, Deutschland, Steuer, Steuerzahler
Poděkování Na tomto místě bych ráda poděkovala vedoucí bakalářské práce Ing. Ivaně Důrasové za cenné připomínky při vypracovávání práce. Dále patří poděkování mé rodině a přátelům, kteří mě po celou dobu mého studia podporovali a především mému příteli a synovi, kteří se mnou neztratili trpělivost.
Prohlašuji, že předložená bakalářská práce je původní a zpracoval/a jsem ji samostatně. Prohlašuji, že citace použitých pramenů je úplná, že jsem v práci neporušil/a autorská práva (ve smyslu zákona č. 121/2000 Sb., o právu autorském, o právech souvisejících s právem autorským a o změně některých zákonů, v platném znění, dále též „AZ“).
Souhlasím s umístěním bakalářské práce v knihovně VŠPJ a s jejím užitím k výuce nebo k vlastní vnitřní potřebě VŠPJ.
Byl/a jsem seznámen/a s tím, že na mou bakalářskou práci se plně vztahuje AZ, zejména § 60 (školní dílo).
Beru na vědomí, že VŠPJ má právo na uzavření licenční smlouvy o užití mé bakalářské práce a prohlašuji, že souhlasím s případným užitím mé bakalářské práce (prodej, zapůjčení apod.).
Jsem si vědom/a toho, že užít své bakalářské práce či poskytnout licenci k jejímu využití mohu jen se souhlasem VŠPJ, která má právo ode mne požadovat přiměřený příspěvek na úhradu nákladů, vynaložených vysokou školou na vytvoření díla (až do jejich skutečné výše), z výdělku dosaženého v souvislosti s užitím díla či poskytnutím licence.
V Jihlavě dne
……………………………………. Podpis
Úvod ....................................................................................................................................................................... 9 1.
Daňová soustava v České republice ......................................................................................................... 10 1.1. Daně přímé......................................................................................................................................... 10 1.1.1 Daně z příjmů ................................................................................................................................ 11 1.1.2 Majetkové daně ............................................................................................................................. 11 1.2. Daně nepřímé..................................................................................................................................... 13 1.2.1 Univerzální daně ........................................................................................................................... 13 1.2.2 Selektivní daně .............................................................................................................................. 14
2.
Daň z příjmů fyzických osob v České republice ..................................................................................... 16 2.1.
Poplatník daně ................................................................................................................................... 16
2.2.
Předmět daně ..................................................................................................................................... 16
2.3.
Osvobození od daně ........................................................................................................................... 17
2.4.
Základ daně a daňová ztráta.............................................................................................................. 17
2.5. Příjmy ze závislé činnosti a funkční požitky ....................................................................................... 18 2.5.1 Zálohy na daň z příjmů ze závislé činnosti.................................................................................... 19 2.5.2 Slevy na dani (standardní slevy).................................................................................................... 20 2.5.3 Daňové zvýhodnění....................................................................................................................... 21 2.6. Příjmy z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti................................................................ 21 2.6.1 Uplatňování výdajů paušálem ....................................................................................................... 22 2.6.2 Spolupracující osoby ..................................................................................................................... 22 2.6.3 Výdaje (náklady) vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmů.......................................... 23 2.6.4 Odpisy ........................................................................................................................................... 23 2.7.
Příjmy z kapitálového majetku ........................................................................................................... 24
2.8.
Příjmy z pronájmu.............................................................................................................................. 24
2.9.
Ostatní příjmy .................................................................................................................................... 25
2.10.
Stanovení daňové povinnosti FO ....................................................................................................... 25
2.11.
Položky odčitatelné od základu daně ................................................................................................. 26
2.12.
Nezdanitelné části základu daně ........................................................................................................ 26
2.13.
Prohlášení k dani ............................................................................................................................... 26
2.14. Roční zúčtování záloh na daň z příjmů FO ze závislé činnosti a funkčních požitků a daňového zvýhodnění........................................................................................................................................................ 27 2.15.
Zálohy na daň z příjmů placené poplatníkem .................................................................................... 27
2.16.
Daňové přiznání................................................................................................................................. 28
2.17.
Daňové změny pro rok 2011 .............................................................................................................. 28
3.
Daňová soustava v Německu..................................................................................................................... 29 3.1. Přímé daně ......................................................................................................................................... 31 3.1.1. Daně z příjmů (výnosů)................................................................................................................. 31 3.1.2. Daně z kapitálu.............................................................................................................................. 32 3.1.3. Daně z obchodního styku .............................................................................................................. 34 3.2. Nepřímé daně ..................................................................................................................................... 35 3.2.1. Daně z obchodního styku .............................................................................................................. 35 3.2.2. Daně spotřební .............................................................................................................................. 36 3.3. 4.
Daňové změny pro rok 2011 .............................................................................................................. 36 Daň z příjmů FO (Einkommensteuer)..................................................................................................... 38
6
4.1.
Poplatník daně ................................................................................................................................... 38
4.2.
Předmět daně ..................................................................................................................................... 38
4.3. Zjištění zisku u ziskových příjmů........................................................................................................ 39 4.3.1. Metody zjištění zisku .................................................................................................................... 39 4.4. Zjištění příjmů u přebytkových příjmů ............................................................................................... 41 4.4.1. Metoda zjištění přebytku (Überschussermittlung) ........................................................................ 41 4.5. Odpisy (AFA) ..................................................................................................................................... 42 4.5.1. Lineární odpisy.............................................................................................................................. 42 4.5.2. Degresivní odpisy.......................................................................................................................... 43 4.5.3. Lineární odpisy budov................................................................................................................... 43 4.5.4. Okamžité odpisy............................................................................................................................ 43 4.5 Osvobození od daně.................................................................................................................................... 43 4.6.
Příjmy ze zemědělství a lesního hospodářství (§13-14a EStG).......................................................... 44
4.7.
Příjmy ze živnostenského podnikání (§15-17 EStG) .......................................................................... 45
4.8.
Příjmy ze samostatné práce (§18 EStG) ............................................................................................ 45
4.9. Příjmy ze závislé činnosti (§ 19-19a EStG)........................................................................................ 46 4.9.1. Daň ze mzdy (Lohnsteuer – LSt)................................................................................................... 47 4.10. Příjmy z kapitálového majetku (§20 EStG) ........................................................................................ 50 4.10.1. Daň z kapitálových výnosů....................................................................................................... 51 4.11.
Příjmy z pronájmu a pachtování (§21 EStG) ..................................................................................... 51
4.12.
Ostatní příjmy (§ 22 EStG) ................................................................................................................ 52
4.13.
Schéma výpočtu roční daně z příjmu FO ........................................................................................... 53
4.14.
Odčitatelné položky (§24 a,b) ............................................................................................................ 54
4.15 Odpočet ztráty .......................................................................................................................................... 54 4.15.
Zvláštní výdaje ................................................................................................................................... 55
4.16.
Mimořádné výdaje.............................................................................................................................. 56
4.17.
Daňové zacházení s dětmi (nezdanitelné položky pro děti, výživné) .................................................. 57
4.18. Výpočet jednotlivých daňových částek ............................................................................................... 58 4.18.1. Sazba daně z příjmů.................................................................................................................. 58 4.18.2. Zdanění manželů ...................................................................................................................... 59
5.
4.19.
Daňové přiznání (Einkommensteuererklärung) ................................................................................. 60
4.20.
Zálohy na daň .................................................................................................................................... 61
Komparace daně z příjmů fyzických osob .............................................................................................. 62 5.1.
Porovnání daňového zatížení v ČR a SRN ......................................................................................... 62
5.2. Výpočet roční daně z příjmu české a německé rodiny........................................................................ 66 6.2.1. Stanovení dílčích základů daně českých poplatníků ..................................................................... 67 6.2.2. Stanovení dílčích základů daně německé rodiny........................................................................... 71 Závěr .................................................................................................................................................................... 80 Seznam použité literatury................................................................................................................................... 82 Internetové zdroje ............................................................................................................................................... 83 Právní předpisy ................................................................................................................................................... 89 Seznam použitých zkratek.................................................................................................................................. 90
7
Seznam grafů:...................................................................................................................................................... 92 Seznam tabulek ................................................................................................................................................... 93 Seznam příloh...................................................................................................................................................... 94 Přílohy..................................................................................................................Chyba! Záložka není definována.
8
Úvod Daň, to je pojem, se kterým se setkává každý z nás a každého se týká už od jeho narození. Každý, kdo je zaměstnán či podniká, vlastní majetek, dědí nebo je obdarováván či nakupuje zboží a služby, platí daně. Daně se vybíraly už v době starověkého Řecka a Říma a od té doby se vyvíjí podle potřeb jednotlivých států a jejich občanů. Daně existují z toho důvodu, aby mohly být financovány funkce státu a veřejná správa (armáda, dodržování zákonů), financují se z nich veřejné služby (zdravotnictví, vzdělávání, sociální péče a starobní důchody). Prostřednictvím daní stát snižuje nerovnosti mezi občany, kdy bohatší platí vyšší daně, ze kterých se platí transfery sociálně slabým, ovlivňuje jimi spotřebu některých druhů zboží a služeb. Stát díky daním může ovlivňovat tok financí do veřejného rozpočtu a tím vydávat i vyšší výdaje na vládní nákupy, čímž podporuje ekonomický růst a vytváří nové pracovní příležitosti v soukromé sféře. Daně tvoří největší část příjmů státního rozpočtu, které jsou pravidelné a nenávratné.
Tato bakalářská práce bude zaměřena na porovnání daňových soustav České republiky a Německa, které si jsou značně podobné, ale přesto zde najdeme odlišnosti. Obě země prošly v roce 2008 daňovou reformou, kdy u české daňové soustavy bylo hlavní změnou zavedení lineární daně z příjmů fyzických osob a ani slevy na dani nezůstaly stejné. Od této doby se daň ze závislé činnosti počítá z tzv. superhrubé mzdy. Dále se začaly snižovat sazby daně u příjmů právnických osob. Nově byly zavedeny ekologické daně, na základě požadavků EU na Ministerstvo financí ČR. Cílem reformy bylo především snížit vládní deficit a daňové zatížení, omezit administrativní zátěž, podporovat rodiny s dětmi a dodržet závazky k Evropské unii. Reforma v Německu byla zaměřena na daně související s podnikáním. Jejím cílem bylo zvýšení atraktivity podnikání na území Německa po snížení daňových sazeb.
V jednotlivých částích práce bude popsáno, jaké daně na daných územích existují, budou nalezeny nejen jejich společné rysy, ale především největší rozdíly mezi nimi. Poté bude práce podrobně zaměřena na problematiku daní z příjmů fyzických osob a na konstrukční prvky daně, které ovlivňují samotný výpočet daně. U německých daní bude vždy uveden jejich název v českém jazyce a jejich originální název v jazyce německém. Poslední kapitola bude zaměřena prakticky, kde na několika příkladech bude poukázáno na rozdíly ve výpočtu měsíční daně ze mzdy, ale i v ročním zúčtování daně. Na základě těchto informací bude vyvozeno doporučení pro Českou republiku i Německo. 9
1.
Daňová soustava v České republice
Podoba dnešní české daňové soustavy vznikla k 1.1.1993, kdy bylo nutné modernizovat daňový systém a přiblížit se k evropským standardům. Českou daňovou soustavu tvoří daně přímé, které se vypočtou z předmětu daně poplatníka, který je zpravidla také daň sám odvést, a daně nepřímé, pro které je charakteristické, že daně vybírá a odvádí jiná osoba než poplatník.
1.1.
Daně přímé
Daně přímé jsou znázorněny v následujícím schématu:
Obrázek 1: Přímé daně v ČR
Daň z příjmů FO
Daň z příjmů
Daň z příjmů PO Daň z pozemků Daně z nemovitostí
Přímé daně
Daň ze staveb Majetkové
Daň silniční Daň dědická
Daně převodové
Daň darovací
Daň z převodu nemovitostí
Zdroj: Vančurová, Láchová
10
1.1.1 Daně z příjmů Daň z příjmů FO Daň z příjmů fyzických osob je univerzální daní, které podléhají veškeré zdanitelné příjmy. Daním z příjmů fyzických osob bude dále věnována zvláštní pozornost v samostatné kapitole.
Daň z příjmů PO Tuto daň odvádí každá právnická osoba, která má sídlo v České republice nebo zde podniká. Předmětem daně jsou příjmy (výnosy) z veškeré činnosti a z nakládání s veškerým majetkem. Vztahuje se i na ostatní subjekty jako různé nadace a občanská sdružení. Pokud mají poplatníci sídlo nebo místo vedení společnosti v České republice, musí zdanit i příjmy plynoucí ze zahraničí. Pokud je sídlo společnosti v cizině, zdaní se příjmy ze zdrojů na území České republiky. Základ daně se odvozuje od výsledku hospodaření před zdaněním, který se podstatně upravuje. Sazba daně činí 19%, u investičních, penzijních a podílových fondů činí sazba daně 5%. Příjmy z dividend, podílů na zisku, vypořádacích podílů a podílů na likvidačním zůstatku tvoří samostatný základ daně, na který se vztahuje sazba 15%. Zdanitelným obdobím je kalendářní rok nebo hospodářský rok.
1.1.2 Majetkové daně Majetkové daně patří mezi nejstarší typy daní a v historii byly prvními přímými daněmi, které byly uplatněny. Povinnost platit tyto daně vzniká na základě vlastnického či uživatelského vztahu k majetku nebo v případě změny vlastníka.
Daň z nemovitostí Tuto daň tvoří daň ze staveb a daň z pozemků. Předmětem daně z pozemků jsou pozemky ležící na území České republiky zachycené v katastrální mapě vedené katastrálními úřady. Daň z pozemků je povinen platit vlastník pozemku. Pokud vlastník pozemku není znám, poplatníkem se stává uživatel. Základem daně z pozemku může být cena pozemku nebo skutečná výměra pozemku v m2, sazba daně je stanovena procentem nebo v korunách na m2. Předmětem daně ze staveb jsou stavby, na které bylo vydáno kolaudační rozhodnutí, byty a nebytové prostory. Poplatníkem daně ze stavby je vlastník stavby, bytu nebo samostatného nebytového prostoru. Základem daně ze staveb je zastavěná plocha, tj. výměra půdorysu nadzemní části stavby v m2. 11
U některých typů pozemků a staveb se základní výměra daně mění korekčním koeficientem, který se odvozuje od počtu obyvatel obce.
Daň silniční V České republice je tato daň zaměřená na osoby, které při používání silniční sítě využívají motorová vozidla k podnikání nebo jiné samostatné výdělečné činnosti. Poplatníkem je PO nebo FO, která je provozovatelem vozidla registrovaného v České republice v registru vozidel a je zapsána v technickém průkazu nebo dále je poplatníkem zaměstnavatel, který vyplácí svému zaměstnanci cestovní náhrad za použití osobního automobilu. Sazba daně je diferencovaná. U osobních automobilů se vyměřuje podle zdvihového objemu motoru a u ostatních vozidel podle počtu náprav a celkové hmotnosti.
Daně převodové Daň dědická, darovací a daň z převodu nemovitostí jsou jednorázové majetkové daně. Předmětem daně dědické je bezúplatné nabytí majetku na základě dědictví ze závěti nebo dědictví ze zákona nebo z obou těchto důvodů. Poplatníkem daně dědické je každý dědic, který nabyl majetek na základě rozhodnutí příslušného orgánu. Dani darovací podléhá darování majetku, kterým se rozumí bezúplatný převod vlastnictví majetku na základě právního úkonu. Poplatníkem u daně darovací je nabyvatel, tedy ten, kdo majetek bezúplatně získal. Pro účely stanovení daně dědické a darovací se rozdělují všechny osoby do tří skupin podle příbuzenského vztahu: •
I. skupina – manželé a příbuzní v řadě přímé (děti, rodiče, vnoučata, prarodiče)
•
II. skupina – příbuzní v řadě pobočné (sourozenci, tety, strýcové, neteře, synovci, manželé dětí nebo rodičů) a osoby žijící déle než 1 rok ve společné domácnosti
•
III. skupina – ostatní FO a všechny PO
U daně dědické a darovací je I. a II. skupina poplatníků od daně osvobozena, u třetí skupiny je osvobozena částka do 20 000 Kč. Předmětem daně z převodu nemovitostí je úplatný převod nemovitostí nebo přechod vlastnictví k určité nemovitosti z jedné osoby na druhou včetně vypořádání podílového spoluvlastnictví. Poplatníkem při úplatném převodu vlastnictví k nemovitosti je dosavadní vlastník nemovitosti, který ji prodává. V případě nabytí nemovitosti vydržením nebo při výkonu rozhodnutí, vyvlastnění, insolvenčního řízení po rozhodnutí o úpadku, je poplatníkem nabyvatel nemovitosti. Sazba daně činí 3% ze základu daně.
12
1.2.
Daně nepřímé
Objektem nepřímých daní je spotřeba. Tyto daně se neplatí jako samostatná částka, ale jsou obsaženy v ceně majetku (např. zboží, materiálu) a služeb. Nepřímé daně, které se v českém daňovém systému uplatňují, znázorňuje následující schéma:
Obrázek 2: Nepřímé daně v ČR
Daň z přidané hodnoty
univerzální
z minerálních olejů Daň ze spotřeby
Daně spotřební
Z alkoholu Z tabákových výrobků
selektivní Ze zemního plynu Energetické daně
Z pevných paliv Z elektřiny
Zdroj: Vančurová, Láchová
1.2.1 Univerzální daně Daň z přidané hodnoty (DPH) Tuto daň platí všichni při nákupu většiny zboží a služeb, proto se jí říká univerzální. Pokud je dodavatel registrován jako plátce daně, musí odvést z obchodu část hodnoty, pokud je tento obchod předmětem daně. Odběratel si za určených podmínek může zažádat o vrácení daně, 13
kterou při obchodu dodavateli zaplatil. Plátcem daně je osoba povinná k dani, která je registrována k dani z přidané hodnoty v České republice. Osobou povinnou k dani je každá osoba samostatně vykonávající ekonomickou činnost, za kterou se považuje činnost výrobců, obchodníků, poskytování služeb, zemědělská výroba, soustavně vykonávané nezávislé činnosti a příjmy ze soustavného využití hmotného a nehmotného majetku. Plátcem daně se tato osoba stane, pokud překročí zákonem stanovený limit (registrační limit). Registrační limit je nyní 1 000 000 Kč obratu za 12 po sobě následujících kalendářních měsíců. Obratem jsou výnosy nebo příjmy za uskutečněná plnění. Předmětem daně jsou čtyři typy zdanitelných plnění: dodání zboží a převod či přechod nemovitostí, poskytnutí i přijetí služeb, pořízení zboží z jiného členského státu a dovoz zboží. Sazba daně se člení na základní 20% a sníženou 10%. Snížená daň se uplatňuje u základních potravin, knih, novin a časopisů, zdravotní a soc. péče aj.
1.2.2 Selektivní daně Výběr selektivních daní nespadá do kompetence finančních úřadů, ale provádí jej celní orgány. Tyto daně nejsou vybírány plošně, ale předmět daně je vymezen jen na vybrané komodity.
Spotřební daně Zákon č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních stanovuje pět skupin výrobků, které jsou předmětem daně. Mezi tyto výrobky patří minerální oleje, líh, pivo, víno a meziprodukty a tabákové výrobky. Daňová povinnost vzniká okamžikem výroby nebo dovozu. Plátci spotřebních daní jsou zejména provozovatelé daňových skladů (objekt, ve kterém se vybrané výrobky dosud nezatížené spotřební daní vyrábějí, zpracovávají, skladují, přijímají nebo odesílají), dále pak osoby, které jsou oprávněnými příjemci nebo výrobci vybraných výrobků a osoby, kterým vznikla povinnost přiznat daň při dovozu zboží.
Energetické daně Tyto daně byly nově zavedeny od roku 2008 s cílem sloužit k ochraně životního prostředí a zahrnují daň ze zemního plynu, daň z pevných paliv a daň z elektřiny. Energetické daně jsou uvalovány jednorázově, při prodeji konečnému spotřebiteli.
14
Předmětem daně ze zemního plynu jsou plyny určené pro pohon motorů, výrobu tepla a další použití, např. pro stroje používané při stavbách. Plátcem daně je osoba dodávající na území ČR plyn konečnému spotřebiteli. U daně z pevných paliv jsou předmětem daně pevná paliva (černé uhlí, brikety, hnědé uhlí, koks, dehet a smola a rašeliny). Tato paliva podléhají dani, pokud jsou určena k prodeji nebo použita pro výrobu tepla. Předmětem daně z elektřiny je elektrická energie. Plátcem daně je dodavatel, který je držitelem povolení k nabytí energetických produktů bez daně a dodává elektřinu konečnému spotřebiteli, který není držitelem tohoto povolení.
Aby bylo možné udělat si představu o tom, z jakých daní plyne do státního rozpočtu největší výnos, je zde nakreslen graf, který tyto informace poskytuje.
Graf 1 Podíl jednotlivých daní v ČR na celkových daňových výnosech v roce 2010
DPH 19%
spotřební daně 37%
ostatní daně z výroby a dovozu ostatní daně z jmění a jiné DPFO
19%
DPPO 1%
20%
4%
Zdroj: Ministerstvo financí ČR
15
2.
Daň z příjmů fyzických osob v České republice
Daň z příjmů FO osob je upravena zákonem č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů. Tato daň se také nazývá osobní důchodová daň a jsou na ni kladeny nejvyšší požadavky. Má zohlednit sociální postavení poplatníků, a tím umožnit redistribuci vytvořeného důchodu od osob s vyššími příjmy k osobám s nižšími příjmy a zároveň má ovlivňovat chování poplatníka žádoucím směrem (např. aby daroval krev nebo přispíval humanitárním organizacím).
2.1.
Poplatník daně
Poplatníky jsou všechny fyzické osoby, pokud měly příjmy podléhající dani. Poplatníci se dělí do dvou skupin, a to na daňové rezidenty a daňové nerezidenty. Pod pojmem daňový rezident se rozumí fyzická osoba, která má na území České republiky bydliště nebo osoba, která zde nemá bydliště, ale pobývá tu alespoň 183 dní (má neomezenou daňovou povinnost – podléhá DzPFO svými příjmy jak v České republiky, tak příjmy ze zahraničí). Daňoví nerezidenti jsou ti poplatníci, kteří nemají na území České republiky bydliště a zdržují se zde méně než 183 dnů, budou tedy zdaňovat jen ty příjmy, které plynou ze zdrojů na území České republiky.
2.2.
Předmět daně
Příjmy fyzických osob můžou mít různý charakter, proto se rozdělují do pěti skupin, které se pro účely zdanění nejdříve posuzují samostatně a vytvářejí tzv. dílčí základy daně. Z těchto dílčích základů daně se vytváří celkový základ daně. Příjmem se rozumí příjem peněžní i nepeněžní. Předmětem daně tedy jsou tyto příjmy: •
Příjmy ze závislé činnosti a funkční požitky (§6)
•
Příjmy z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti (§7)
•
Příjmy z kapitálového majetku (§8)
•
Příjmy z pronájmu (§9)
•
Ostatní příjmy (§10)
Zákon o dani z příjmů fyzických osob také vymezuje příjmy, které nejsou předmětem daně. Mezi tyto příjmy patří např. příjmy z dědictví, příjmy získané darováním s výjimkou darů
16
v souvislosti se závislou činností a funkčními požitky nebo s podnikáním a jinou samostatnou výdělečnou činností, dále přijaté úvěry a úroky.
2.3.
Osvobození od daně
Existují i příjmy, které sice jsou předmětem daně, ale daň se z nich neplatí. U příjmů od daně osvobozených je potřeba kontrolovat podmínky, za kterých je možné toto osvobození uplatnit. Tyto příjmy se neuvádějí v daňovém přiznání. Mezi nejdůležitější osvobozené příjmy patří tyto: •
příjmy z prodeje rodinného domu, bytu, nemovitostí, movitých věcí
•
přijatá náhrada škody, plnění z pojištění majetku
•
cena z veřejné soutěže, z reklamní soutěže
•
příjem získaný ve formě dávek a služeb z nemocenského pojištění
•
příjmy přijatý v rámci vyživovací povinnosti
•
dávky sociální péče
•
stipendia
2.4.
Základ daně a daňová ztráta
Podle zákona o daních z příjmů §5 se základem daně rozumí částka, o kterou příjmy plynoucí poplatníkovi ve zdaňovacím období, za které se pro účely daně z příjmů fyzických osob považuje kalendářní rok, přesahují výdaje prokazatelně vynaložené na jejich dosažení, zajištění a udržení, pokud dále u jednotlivých příjmů podle § 6 až 10 není stanoveno jinak. U poplatníků s daňovou evidencí se základ daně zjišťuje rozdílem mezi příjmy a výdaji, u poplatníků s účetnictvím rozdílem mezi výnosy a náklady. Základem daně je součet dílčích základů daně. Základ daně z příjmů fyzických osob nemůže být nižší než dílčí základ daně ze závislé činnosti a funkčních požitků. Daňovou ztrátu lze odečíst od ZD nejdéle v pěti zdaňovacích obdobích následujících bezprostředně po zdaňovacím období, za které se daňová ztráta vyměřuje. Ztráta však může vzniknout pouze u příjmů z podnikání a u příjmů z pronájmu.
17
2.5.
Příjmy ze závislé činnosti a funkční požitky
Do této kategorie se řadí příjmy z pracovněprávního, služebního nebo členského poměru, příjmy za práci členů družstev, společníků a jednatelů s.r.o. a komanditistů k.s., odměny členů statutárních orgánů. Za funkční požitky se považují např. funkční platy členů vlády a odměny za výkon funkce v orgánech obcí, občanských a zájmových sdruženích, komorách apod. Za příjem se považuje také, pokud zaměstnanec používá bezplatně zaměstnavatelovo vozidlo k služebním i soukromým účelům. Příjem v tomto případě činí 1% vstupní ceny vozidla. Měsíční částka nepeněžního příjmu musí činit alespoň 1 000 Kč, i kdyby 1% ze vstupní ceny vozidla představovalo nižší částku. Pokud zaměstnavatel poskytne svému zaměstnanci více vozidel v průběhu jednoho kalendářního měsíce, za příjem se považuje 1% z nejvyšší vstupní ceny vozidla. Jestliže má zaměstnanec od zaměstnavatele bezplatně k dispozici více vozidel současně, považuje se za příjem zaměstnance částka ve výši 1% z úhrnu vstupních cen všech vozidel pro služební i soukromé účely. Od roku 2008 se hodnota ve výši 1% vstupní ceny služebního vozidla zahrnuje do vyměřovacích základů pro pojistné.
Podle § 6 se za příjmy ze závislé činnosti nepovažují tyto příjmy: •
náhrady cestovních výdajů poskytované v souvislosti s výkonem závislé činnosti
•
hodnota osobních ochranných pracovních prostředků, pracovních oděvů a obuvi, mycích a dezinfekčních prostředků a ochranných nápojů
•
náhrady za opotřebení vlastního nářadí, zařízení a předmětů potřebných pro výkon práce poskytované zaměstnanci
Od daně jsou osvobozeny: •
nepeněžní plnění na odborný rozvoj zaměstnanců
•
hodnota stravování poskytovaného jako nepeněžní plnění zaměstnancům
•
hodnota nealkoholických nápojů poskytovaných jako nepeněžní plnění ze sociálního fondu
•
nepeněžní plnění poskytovaná zaměstnavatelem zaměstnancům z fondu kulturních a sociálních potřeb, ze sociálního fondu
•
příspěvek zaměstnavatele na penzijní připojištění se státním příspěvkem
18
Základem daně v této kategorii jsou uvedené příjmy zvýšené o pojistné na sociální zabezpečení a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti a pojistné na veřejné zdravotní pojištění hrazené zaměstnavatelem. Tento ZD daně se také nazývá superhrubá mzda.
2.5.1 Zálohy na daň z příjmů ze závislé činnosti Daň ze závislé činnosti se vybírá prostřednictvím zaměstnavatele, který tento příjem vyplácí, sráží daň nebo častěji zálohu na daň u zdroje. Takto se sníží administrativní náklady na výběr daně a zajistí se pravidelný tok příjmů veřejných rozpočtů.
Výpočet měsíční daňové povinnosti a) Poplatník s podepsaným Prohlášením, bez vyživovaných dětí:
hrubá mzda, tj. (hrubý příjem za kalendářní měsíc vč. nepeněžních příjmů - příjmy vyňaté - příjmy osvobozené) + pojistné na soc. zabezpečení a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti placené zaměstnavatelem (25%) + pojistné na veřejné zdravotní pojištění placené zaměstnavatelem (9%) = ZÁKLAD DANĚ pro výpočet zálohy (zaokrouhlený na celé stokoruny nahoru) * sazba daně (15%) = základní částka zálohy na daň - slevy na dani (podle §35ba ZDP) = ZÁLOHA NA DAŇ
b) Poplatník s podepsaným Prohlášením a vyživovanými dětmi:
Hrubá mzda + pojistné placené zaměstnavatelem = ZÁKLAD DANĚ (zaokrouhlený na celé stokoruny nahoru) * sazba daně (15%) = základní částka zálohy na daň 19
- slevy na dani (podle §35ba DZ) = záloha na daň po slevě - daňové zvýhodnění = ZÁLOHA NA DAŇ
c) Poplatník bez podepsaného Prohlášení s příjmem nad 5 000 Kč (vedlejší pracovní poměr):
Hrubá mzda + pojistné (zaměstnavatel) = ZÁKLAD DANĚ (zaokrouhlený na 100 nahoru) *daň (15%)
d) Poplatník bez podepsaného Prohlášení s příjmem do 5 000 Kč (srážková daň) Hrubá mzda + pojistné (zaměstnavatel) = SAMOSTATNÝ ZÁKLAD DANĚ (zaokrouhlený na celé koruny nahoru) * daň srážkou 15% = DAŇ
Výpočet čisté mzdy
HM – pojistné (zaměstnanec) – záloha na daň nebo daň = ČISTÁ MZDA + daňový bonus = ČÁSTKA K VÝPLATĚ
2.5.2 Slevy na dani (standardní slevy) Pokud poplatník podepíše Prohlášení k dani, může uplatňovat slevy na dani: •
poplatník (měsíčně – 2 070 Kč, ročně 24 840 Kč), Prohlášení musí podepsat do 30 dnů od vstupu do zaměstnání, každoročně do 15.2. na příslušné zdaňovací období
•
manžel/ka (24 840 Kč ročně, držitel ZTP/P 49 680 Kč), pokud žije ve společné domácnosti a jeho/její vlastní příjem nepřesáhne 68 000 Kč za rok 20
•
na pobírání inv.důchodu pro invaliditu I. a II. stupně (210 Kč měsíčně, 2 520 Kč ročně) a III. stupně (420 Kč měsíčně, 5 040 Kč ročně) – musí předložit výměr o přiznání důchodu a potvrzení o jeho výplatě do 30 dnů od nástupu do zaměstnání
•
držitel průkazu ZTP/P (1 345 Kč měsíčně, 16 140 Kč ročně)
•
student (335 Kč měsíčně, 4 020 Kč ročně) – soustavně se připravuje na budoucí povolání, musí doložit potvrzení školy o studiu.
2.5.3 Daňové zvýhodnění Daňový rezident má nárok na daňové zvýhodnění na vyživované dítě. Lze ho uplatnit formou slevy na dani, daňového bonusu nebo slevy na dani a daňového bonusu. Výše daňového zvýhodnění činí ročně 11 604 Kč, měsíčně 967 Kč na jedno dítě. Sleva na dani se uplatňuje maximálně do výše daňové povinnosti. Výše daňové bonusu může být ročně min. 100 Kč a max. 52 200 Kč ročně, měsíčně 50 – 4 350 Kč. Podmínky pro přiznání daňového bonusu spočívají v tom, že poplatník musí mít příjem podle §6 – §9 ZDP alespoň ve výši 6ti násobku minimální mzdy platné k počátku kalendářního roku (nezapočítávají se sem příjmy osvobozené a příjmy, ze kterých je vybírána daň srážkou). V kalendářním měsíci musí poplatník dosáhnout příjmů do výše alespoň poloviny minimální mzdy.
2.6.
Příjmy z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti
Tyto příjmy zdaňují poplatníci, kteří provozují činnost na základě registrace jako samostatně hospodařící rolník (zem. výroba, lesní a vodní hospodářství), živnostníci, poplatníci zapsaní do seznamu vedeného komorou (daňoví poradci, lékaři, advokáti apod.), a dále např. různí umělci, profesionální sportovci. Pokud nemá poplatník oprávnění k výkonu činnosti, nejedná se o příjmy z podnikání, ale o ostatní příjmy (§10). Příjmy z těchto činností lze snížit o výdaje na dosažení, zajištění a udržení příjmů ve skutečné výši nebo tzv. paušálem (procento z příjmů). Poplatník zvolí způsob uplatňování výdajů, kterým dosáhne nižšího základu daně. Pokud se rozhodne výdaje prokazovat, potom pro stanovení dílčího základu daně vede účetnictví nebo daňovou evidenci (obsahuje údaje o příjmech a výdajích a o majetku a závazcích).
21
2.6.1 Uplatňování výdajů paušálem Výhodou těchto výdajů je, že poplatník nemusí jejich výši prokazovat a evidovat. Povinností poplatníka je vést záznamy o příjmech a evidenci pohledávek vzniklých v souvislosti s podnikatelskou nebo jinou samostatnou výdělečnou činností. Poplatník není oprávněn uplatnit jakékoliv jiné výdaje ve skutečné výši (nemůže tedy např. uplatnit odpisy nebo oprava atd.). Odpisy ale nelze přerušit v období, kdy poplatník uplatňuje paušální výdaje. Paušální výdaje musí být uplatněny u všech příjmů tohoto dílčího základu daně. Není možné, aby byly uplatněny výdaje na příjmy ze živnosti v prokázané výši a u příjmů ze zemědělské výroby paušálem. I když poplatník bude uplatňovat výdaje procentem, může dále vést daňovou evidenci. Pro způsob uplatnění výdajů se rozhodne na konci zdaňovacího období podle toho, co pro něho bude výhodnější.
Paušální sazby u příjmů z podnikání podle činností činí: •
ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství
80%
•
ze živností řemeslných
80%
•
z ostatních živností
60%
•
z jiného podnikání (lékaři, advokáti, daňoví poradci)
40%
Pokud poplatník uplatňuje výdaje ve skutečné výši a v následujícím roce by využil možnosti paušálních výdajů, je jeho povinností zvýšit základ daně zejména o pohledávky, hodnotu nespotřebovaných zásob a zůstatek vytvořených zákonných rezerv. Snížení základu daně je pak možné u závazků. Základ daně se upraví za zdaňovací období předcházející zdaňovacímu období, ve kterém ke změně způsobu uplatňování výdajů došlo.
2.6.2 Spolupracující osoby Poplatník, který podniká, může spolupracovat s manželem (manželkou) nebo s jinými osobami, se kterými žije v domácnosti. Příjmy, kterých dosáhnou při podnikání nebo jiné činnosti a výdaje vynaložené na jejich dosažení, zajištění a udržení, se rozdělí takto: •
podíl připadající na manžela (manželku) nesmí překročit 50% a částka připadající spolupracujícímu manželovi (manželce), o kterou příjmy přesahují výdaje, smí činit nejvýše 540 000 Kč za celé zdaňovací období (45 000 za každý započatý měsíc) této spolupráce
22
•
na ostatní spolupracující osoby žijící s poplatníkem v domácnosti připadá podíl 30%, nejvýše však 180 000 Kč při spolupráci po celé zdaňovací období (15 000 Kč měsíčně).
Příjmy a výdaje však nelze rozdělit na děti až do ukončení jejich povinné školní docházky a také je nelze rozdělit na děti, které jsou uplatňovány jako osoby vyživované (je na ně uplatňováno daňové zvýhodnění) a stejně tak příjmy a výdaje nelze rozdělit na manžela nebo manželku, na kterou je uplatňována sleva na dani.
2.6.3 Výdaje (náklady) vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmů Podnikatel by měl rozlišovat, které náklady (výdaje) jsou daňově uznatelné a které nejsou. V následující tabulce je uvedeno několik příkladů těchto nákladů (výdajů):
Tabulka 1: Daňové a nedaňové výdaje (náklady)
Daňové výdaje (náklady)
Nedaňové výdaje (náklady)
Odpisy HM
Technické zhodnocení
Zůstatková cena HM
Penále, úroky z prodlení a pokuty
Pojistné hrazené poplatníkem, pokud souvisí
Výdaje (náklady) na pořízení hmotného
s příjmem, který je předmětem daně a není
majetku a nehmotného majetku
od daně osvobozen Pojistné na soc. zabezpečení a příspěvek na
Výdaje na reprezentaci (výdaje na
státní politiku zaměstnanosti a pojistné na
pohoštění, občerstvení a dary)
všeobecné zdravotní pojištění Finanční leasing při splnění podmínek dané
Účetní odpisy DM
ZDP Škody vzniklé v důsledku živelních pohrom
Manka a škody přesahující náhrady
Daň z převodu nemovitostí
Daň dědickou, darovací, daň z příjmů FO Zdroj: Zákon o dani z příjmů
2.6.4 Odpisy Poplatník má právo (nikoliv povinnost) odpisovat majetek. Rozlišují se účetní odpisy, které jsou součástí výsledku hospodaření a DM se takto odpisuje s ohledem na skutečné opotřebení.
23
Daňové odpisy jsou stanoveny státem v ZDP a ovlivňují základ daně. Podle zákonu je hmotný majetek rozdělený do šesti odpisových skupin. Toto zatřídění je rozhodující pro dobu, po kterou bude HM odpisován. Poplatník si může vybrat ze dvou odpisových metod: •
rovnoměrné odpisování – přenáší vstupní cenu hmotného majetku do ZD se stejnou rychlostí po celou dobu odpisování. Odpisuje se ze vstupní ceny prostřednictvím odpisových sazeb:
vstupní cena ∗ odpisová sazba 100 •
zrychlené odpisování – používá odpisové koeficienty, jeho výhodou je dosahování daňových úspor, nejvyšší daňový odpis je v druhém roce používání a poté v dalších letech klesají:
1.rok:
2.7.
vstupní cena koeficient
další roky:
2 * ZC koeficient − poč . let odepisování
Příjmy z kapitálového majetku
Příjmy z tohoto majetku se rozumí příjmy z držby finančního majetku a nelze je snížit o výdaje na jejich dosažení. Mezi příjmy, které vstupují do dílčího základu daně patří: •
úroky z vkladů na běžných účtech, které jsou určeny pro podnikání
•
úroky a jiné výnosy z poskytnutých úvěrů a půjček
•
příjmy z převodu předkupního práva na cenné papíry
Některé kapitálové příjmy jsou zdaňovány srážkou u zdroje, např. úroky z vkladů na nepodnikatelských běžných účtech (sporožirové účty), úrokové výnosy z obligací, podíly na zisku tichého společníka z účasti na podnikání.
2.8.
Příjmy z pronájmu
Mezi zdaňované příjmy z pronájmu patří příjmy z pronájmu nemovitostí nebo bytů, movitých věcí, kromě příležitostného pronájmu.
24
Také u příjmů z pronájmu může poplatník uplatnit výdaje paušálem, což je 30% z příjmů. Tento způsob uplatňování výdajů však musí použít u všech příjmů v tomto dílčím základu daně. Příjmem je i nepeněžní příjem, který nastane v situacích, kdy nájemce nehradí za pronajaté prostory peněžními prostředky, ale provádí opravy, rekonstrukce na budově atd.
2.9.
Ostatní příjmy
Do tohoto dílčího základu daně patří ty příjmy, které jsou předmětem daně, ale není možné je zařadit do žádné z předchozích skupin příjmů, které tvoří dílčí ZD. Patří sem příležitostné činnosti, které mají charakter živnosti, ale poplatník na ně nemá živnostenské oprávnění, příležitostný pronájem movitých věcí, příjmy ze zděděných práv, výhry v loteriích. Tyto příjmy lze snížit o prokázané výdaje nutné na dosažení příjmů. Výdaje paušálem lze uplatnit pouze u příležitostných příjmů ze zemědělské výroby (80%). Výdaje lze uplatnit pouze do výše jednoho druhu příjmů. Ostatní příjmy jsou od daně osvobozeny, pokud jejich úhrn u poplatníka nepřesáhne ve zdaňovacím období 20 000 Kč a v tomto případě se neuvádí v daňovém přiznání. Pokud však přesáhnou 20 000 Kč, zdaňuje se celá částka.
2.10. Stanovení daňové povinnosti FO Úhrn všech základů daně (§ 6 - § 10 ZDP) -
odčitatelné položky od ZD (§34) nezdanitelné části ZD (§15)
-
= UPRAVENÝ ZD (zaokrouhlený na 100 Kč dolů) * sazba daně (15%) = ZÁKLADNÍ ČÁSTKA DANĚ -
slevy na dani (§35 ba) = DAŇ PO SLEVÁCH
-
daňové zvýhodnění na děti
= DAŇOVÁ POVINNOST NEBO DAŇOVÝ BONUS -
zálohy na daň sražené zaměstnavatelem z příjmů ze závislé činnosti
zaplacené zálohy na daň na dané zd. období podle poslední známé daň. povinnosti = DOPLATEK nebo PŘEPLATEK 25
2.11. Položky odčitatelné od základu daně ZDP specifikuje položky, které je možné odečíst od ZD a jsou určeny jak pro FO, tak i pro PO. Při splnění zákonných podmínek si můžou poplatníci odečíst ztrátu (§34/1 ZDP) a výdaje na realizaci projektů výzkumu a vývoje (§34/4, 5 ZDP). Od ZD lze odečíst 100% výdajů (nákladů), které poplatník vynaložil na realizaci těchto projektů.
2.12. Nezdanitelné části základu daně FO si může snížit svůj základ daně o položky, které jsou označovány jako nezdanitelné části daně základu daně a jsou specifikovány §15 ZDP: •
dary – v úhrnu lze odečíst nejvýše 10% ze ZD, hodnota 1 odběru krve se oceňuje na 2 000 Kč, úhrnná hodnota darů ve zdaňovacím období musí přesáhnout 2% ZD nebo činí alespoň 1 000 Kč.
•
úroky z úvěru ze stavebního spoření, hypotečního úvěru – nejvýše 300 000 Kč úhrnné částky úroků všech úvěrů v téže domácnosti
•
příspěvek na penzijní připojištění - částka rovnající se úhrnu příspěvků zaplacených na penzijní připojištění sníženému o 6 000 Kč, max. lze odečíst 12 000 Kč
•
pojistné na soukromé životní pojištění – ročně lze odečíst částku rovnající se v úhrnu max. 12 000 Kč
•
zaplacené členské příspěvky – lze odečíst částku do výše 1,5% zdanitelných příjmů, max. do výše 3 000 Kč za zdaňovací období
•
úhrady za zkoušky - odečte se částka, která byla uhrazena, max. 10 000 Kč, u poplatníků se zdravotním postižením 13 000 Kč, u poplatníků s těžším zdravotním postižením až 15 000 Kč.
2.13. Prohlášení k dani Aby poplatník mohl uplatnit nezdanitelné části daně po skončení roku, slevy na dani podle §35ba ZDP a daňové zvýhodnění podle §35c a §35d ZDP, musí podepsat Prohlášení k dani. Lze ho podepsat pouze u jednoho plátce a slouží k nahlášení veškerých změn rozhodných pro uplatnění nároku či ukončení poskytnutí, slev na dani a daňového zvýhodnění. Taktéž slouží k požádání o roční zúčtování záloh daně z příjmů ze závislé činnosti.
26
Prohlášení musí poplatník podepsat do 30 dnů od nástupu do pracovního poměru, do 15.2. každoročně, do konce kalendářního měsíce, ve kterém nastala změna v údajích a do 30 dnů od narození dítěte.
2.14. Roční zúčtování záloh na daň z příjmů FO ze závislé činnosti a funkčních požitků a daňového zvýhodnění O toto zúčtování záloh může požádat každý poplatník, který nemá povinnost podat daňové přiznání (mimo příjmy ze ZČ neměl jiné zdanitelné příjmy podle §7 - §10 ZDP v úhrnu vyšším než 6 000 Kč, neměl příjmy ze ZČ a FP podléhající srážce zálohy na daň současně od více plátců, měl příjmy ze ZČ od jednoho plátce nebo od více plátců po sobě jdoucích). Roční zúčtování provede poslední plátce, u kterého měl Poplatník podepsáno Prohlášení.
2.15. Zálohy na daň z příjmů placené poplatníkem Vztahují se na poplatníky, kteří podávají daňová přiznání. Poslední známá daňová povinnost je částka, kterou si poplatník vypočítal a uvedl ji v daňovém přiznání. Do této poslední známé daňové povinnosti se nezahrnuje dílčí ZD ostatní příjmy. Vančurová uvádí, že zálohové období je interval mezi dnem následujícím po posledním dni lhůty pro podání daňového přiznání a posledním dnem lhůty pro podání daňového přiznání za následující zdaňovací období. Jak často a v jakých částkách se zálohy odvádí, ukazuje následující tabulka:
Tabulka 2: Odvod záloh na daň z příjmů fyzických osob
Poslední
známá
povinnost (D)
daňová
Výše zálohy
Četnost záloh
0 – 30 000 Kč
záloha se neplatí
30 001 – 150 000 Kč
40% D
více jak 150 000 Kč
¼D
pololetně (do 15.6. a 15.12.) čtvrtletně (do 15.3., 15.6., 15.9. a 15.12.) Zdroj: Vančurová, Láchová
27
2.16. Daňové přiznání Daňové přiznání musí podat každý, kdo má příjmy, které jsou předmětem daně z příjmů FO a přesáhly 15 000 Kč, jestliže se nejedná o příjmy, které jsou osvobozené od daně a příjmy, ze kterých je daň vybírána srážkou podle zvláštní sazby daně. Daňové přiznání podává i ten, kdo má roční příjmy, které jsou předmětem daně, nepřesáhly 15 000 Kč, ale vykazuje daňovou ztrátu. Nemusí ho podávat ten, kdo má příjmy ze závislé činnosti a funkční požitky pouze od jednoho zaměstnavatele nebo postupně od více plátců daně, u kterých podepsal Prohlášení k dani. Daňové přiznání se podává do 1.4.2011, v případě že přiznání podává daňový poradce, termín je stanoven na 30.7.2011.
2.17. Daňové změny pro rok 2011 S nástupem nového roku se do daňového práva zavádějí změny v daních, ať už jde o daňové sazby, položky snižující základ daně či osvobozené příjmy, odpisy či sazby sociálního a zdravotního pojištění. V České republice nastávají pro rok 2011 následující změny: •
zavádí se tzv. povodňová daň, která snižuje měsíční slevu na poplatníka o 100 Kč
•
důchodcům budou zdaňovány příjmy ze závislé činnosti, podnikání a pronájmu, pokud přesáhnou trojnásobek průměrné měsíční mzdy, zdaněny budou jak příjmy, tak i důchod, a to 15% sazbou
•
státní příspěvek ke stavebnímu spoření připsaný na účet vlastníka v roce 2011, který se týká nároků roku 2010, se zdaňuje srážkovou daní ve výši 50%
28
3.
Daňová soustava v Německu
Německo, jakožto federativní demokratická parlamentní republika, se člení na tři správní úrovně, a to na stát (Bund), spolkové země (Länder) a obce (Gemeinden). Mezi těmito správními úrovněmi existuje jednotný daňový systém. Podle německé Ústavy se daně dělí na společné daně, státní (spolkové) daně, zemské daně, obecní daně a církevní daně. Kritériem tohoto rozdělení je právo na výnos daní. Následující schéma vyznačuje, které daně patří do jednotlivých skupin.
Obrázek 3: Právo na výnos daní v SRN
Právo na výnos daní
Spolkové daně
Zemské daně
Společné daně = spolkové + zemské
Obecní daně
Církve
• církevní
• z alkopopu
• z piva
• daň z příjmů FO
• živnostenská
• z lihu a
• dědická
• daň z příjmů PO
• z nemovitostí
destilátů
• z požární
• DPH
• daň ze psů
• z energie
ochrany
• solidární
• z převodu
příplatek
nemovitosti
• z elektřiny
• z motorových
• z tabáku • z pojištění • cla
• daň ze zábavy
vozidel • z loterií a sázková
Zdroj: http://sommerhoff-akademie.de
Dalším členěním daní v Německu je rozdělení podle předmětu zdanění. Jednotlivé daně je možno shrnout do následujících skupin podle toho, čím je daň vyvolána:
29
•
majetkové daně, které se dále člení na daně z výnosů (daň z příjmů FO a PO, živnostenská daň) a daně z kapitálu, které jsou vybírány na základě držby majetku (daň dědická, daň z pozemků)
•
daně z obchodního styku, které jsou spojeny s obchodní transakcí, např. s koupí pozemku. V důsledku toho se vybírají daně z přidané hodnoty, daně z převodu nemovitostí a daně z pojištění
•
spotřební daně, které zatěžují spotřebu věcí
Následující dva grafy znázorňují za prvé podíl daní na celkovém výnosu daní v roce 2010 a za druhé vývoj daňových výnosů od roku 2002 do roku 2010.
Na prvním grafu je možné si všimnout, že největší podíl na výnosu má daň z přidané hodnoty a hned za ní je sledovaná daň z příjmů fyzických osob, jejíž podíl činí dohromady 31%.
Graf 2: Podíl jednotlivých daní na celkových daňových výnosech
2% 3% 7% daň ze mzdy
25%
daň z příjmů FO daň z kapitálových výnosů
12%
Daň z příjmů PO DPH Daň z pojištění
2%
Daň z motorových vozidel 6%
2% 2%
2% 2%
Solidární příplatek Spotřební daně Živnostenská daň Daň z pozemků Ostatní daně a cla
35%
Zdroj: Bundefinanzsministerium.de
30
V druhém grafu je vidět, že od roku 2006 stoupají daňové výnosy ze společných daní, tj. z daní ze mzdy a z příjmů fyzických osob, z daně z příjmů právnických osob, DPH a z daně z kapitálových výnosů, z nich nejvíce narůstají výnosy daně ze mzdy a daně z příjmů fyzických osob.
Graf 3: Vývoj daňových výnosů v Německu od roku 2002 až 2010 400000
výnosy v mil. EUR
350000 300000 Společné daně celkem
250000
Spolkové daně celkem
200000
Zemské daně celkem
150000
Obecní daně celkem
100000 50000 0 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 roky
Zdroj: Bundesfinanzministerium.de
3.1.
Přímé daně
3.1.1. Daně z příjmů (výnosů) Daň z příjmů fyzických osob (Einkommensteuer – ESt) Předmětem této daně jsou příjmy fyzických osob. Zvláštní formou výběru daně jsou daně ze mzdy (Lohnsteuer) a daň z kapitálových výnosů (Kapitalertragsteuer). O tomto tématu bude vypracována samostatná kapitola. Daň z příjmů právnických osob (Körperschaftsteuer – KSt) KSt je zvláštním druhem daně z příjmů pro PO (akciové společnosti a společnosti s ručením omezeným) a jiná sdružení osob (sdružení a družstva). Daňovým základem je zisk za kalendářní rok. Sazba daně pro rok 2010 činí 15%. Neomezenou daňovou povinnost mají určité společnosti, pokud vykonávají jejich obchodní činnost na území SRN nebo zde mají sídlo. Pokud zde nemají sídlo ani zde nevykonávají svou činnost, mají omezenou daňovou povinnost. 31
Živnostenská daň (Gewerbesteuer - GewSt) Předmětem daně je provoz živnosti se svým ziskem. Je lhostejné, komu živnost patří a komu plynou zisky z provozu živnosti. Živnostenská daň je obecní daní a nejdůležitější zdroj příjmů obcí k úhradě veřejných výdajů. Dani podléhá každý podnikatelský subjekt, pokud je provozován v tuzemsku. Nepodléhají jí činnosti, které se považují za provozování zemědělské a lesnické činnosti, vykonávání svobodného povolání nebo jiné samostatné činnosti. Základem daně je živnostenský výnos. Od roku 2008 činí jednotná sazba daně 3,5%. Městy je k této sazbě stanovena ještě obecní přirážka, která činí 330-490% ze základu daně. GewSt patří z části i do daní z obchodního styku.
Církevní daň (Kirchensteuer – KChSt) Církevní daň je vybírána státem, náleží však církvím, které jsou oprávněny vybírat daně, k plnění jejich církevních úkolů. Vyměřovacím ZD je daň ze mzdy (Lohnsteuer) nebo daň z příjmů (Einkommensteuer) a je stanovena ve výši 8-9%.
Solidární přirážka (Solidaritätszuschlag – Soli) Soli je daňová přirážka k dani z příjmů FO a PO a k dani z kapitálových výnosů, která činí 5,5% ze ZD (z daně ze mzdy/daně z příjmů FO nebo daně z příjmů PO). Je vybírána, když zjištěná roční daň překročí 972 EUR (1 944 EUR u společného zdanění manželů). Příjmy ze solidární přirážky nejsou účelové.
3.1.2. Daně z kapitálu Daň dědická (Erbschaftsteuer – ESSt) a darovací (Schenkungsteuer - SSt) Tyto daně jsou uvaleny na majetek, který byl získán zděděním či darováním. Základem daně je tržní hodnota majetku, od kterého se odečítají dluhy zesnulého, náklady na pohřeb a administrativní výdaje. Prvních 225 000 EUR obchodního majetku, který je situován v Německu, je od těchto daní osvobozeno. Předmětem daně je 6,5% z částky, která tuto částku přesahuje. Dědicové se stejně jako u nás dělí do kategorií podle příbuzenského vztahu, kdy v první skupině jsou manželé, děti a nevlastní děti, vnuci, pravnoučata, v případě dědění rodiče, prarodiče a odvádí daň ve výši 7-30% ze ZD. Do druhé skupiny patří sourozenci, synovci, neteře, nevlastní rodiče, zeťové, snachy, tcháni, tchýně, rozvedení manželé, v případě 32
darování rodiče a prarodiče a daň činí 30-54% ze ZD. Ostatní osoby včetně PO se řadí do třetí skupiny a sazba daně činí 30-50% ze ZD. Nižší sazby pro každou kategorii se uplatňují u majetku do výše 75 000 EUR, zatímco vyšší sazby se uplatní u majetku přesahujícího částku 26 mil. EUR. Nezdanitelné části základu daně u daně dědické a darovací činí:
Tabulka 3: Nezdanitelné části daně pro jednotlivé dědice (obdarované)
Dědic/obdarovaný
Nezdanitelná část ZD (EUR)
Manželé
500 000
Děti a nevlastní děti
400 000
Vnuci
200 000
Ostatní příjemci v kategorii I
100 000
Příjemci v kategorii II
20 000
Příjemci v kategorii III
20 000 Zdroj: Široký
Daň z nemovitostí (Grundsteuer – GrSt) Každý vlastník pozemku, domu nebo bytu má povinnost každoročně platit své obci daň z nemovitosti. Obce rozlišují daně z nemovitostí A (zemědělské pozemky) a daně z nemovitostí B (zastavěné nebo zastavitelné pozemky a budovy). Vyměřovacím základem daně je jednotná hodnota nemovitosti určená finančním úřadem a sazba činí 0,6% pro zemědělské podniky a podniky lesního hospodářství, 0,26% pro rodinné domy, jejichž jednotná hodnota nepřesahuje 38 346,89 EUR. Pokud tuto hodnotu přesahuje, daň činí 0,35%, pro rodinné domy určené pro dvě rodiny činí sazba daně 0,31% a 0,35% pro ostatní pozemky. Výsledná hodnota se násobí municipálním koeficientem, který se pohybuje od 280% až do 810%. Od daně jsou osvobozeny např. nemovitý majetek německých drah využívaný k administrativním účelům, nemovitý majetek PO, který je používán k obecně prospěšným účelům, majetek církví, služební byty duchovních a kostelníků.
Daň ze psů (Hundesteuer - HSt) Daň ze psů je obecní daň a zdaňováno je držení psa. Daňovým poplatníkem je majitel psa.
33
3.1.3. Daně z obchodního styku Daň z motorových vozidel (Kraftfahrzeugsteuer – KFZSt) Této dani podléhají v první řadě držení motorových vozidel, které slouží k dopravě po veřejných komunikacích. Dále musí držitel vozidla platit daň za neoprávněné užívání vozidla (použití vozidla na veřejných komunikacích bez předepsaného povolení) a za přidělení veteránských poznávacích značek. Pro vozidla s veteránskými čísly je daňová sazba stanovena paušálně a v současné době činí 46,02 EUR za motocykl a 191,73 EUR pro všechny jiná vozidla. Daňová povinnost začíná s registrací vozidla a končí s odhlášením vozidla u schvalovacího úřadu (dopravní úřad nebo také u přihlašovacího úřadu, v závislosti na příslušnosti obce). Daň je vybírána zeměmi, kterým také tento zdroj plně náleží. Nejedná se o žádný poplatek za použití veřejných komunikací, jak se často předpokládá, nýbrž o typickou daň bez přímé protislužby. KFZSt se počítá pro motocykly podle zdvihového objemu motoru, pro všechny ostatní vozidla – zejména pro nákladní automobily – podle přípustné celkové hmotnosti. Daňová sazba u osobních automobilů při první registraci do 30. června 2009 je stanovena podle zdvihového objemu motoru a podle emisí škodlivých plynů. Při první registraci osobního automobilu od 1. července 2009 do 31. prosince 2011 se daň skládá z daně ze zdvihového objemu motoru (základní částka) a z daně oxidu uhličitého (dodatečná sazba podle specifických emisí oxidu uhličitého). U osobních automobilů je rozhodující, zda se jedná o dieselový nebo benzinový motor. Emise CO2 jsou měřeny během zkušebního cyklu, který simuluje městský a mimoměstský jízdní provoz. KFZSt se nevybírá za vozidla, která užívá policie, celní služba, hasiči nebo vozidla pro stavbu silnic, vozidla záchranné služby a vozidla na čištění silnic. Omnibusy, traktory a zvláštní vozidla v zemědělském a lesním podniku jsou také za určitých předpokladů osvobozeny od daně. Trolejbusy jsou od 1. května 1955 všeobecně zbaveny povinnosti platit daň.
Daň z pojištění (Versicherungsteuer - VSt) Roční příjmy z této daně činí asi 10 miliard EUR a tvoří 4% příjmů státu. Zdaňováno je placení příspěvků na pojištění (životního pojištění, zdravotního pojištění, pojištění proti nezaměstnanosti, pojištění proti požáru, pojištění domácnosti atd.).
34
Daň z požární ochrany (Feuerschutzsteuer – FeuerschSt) V Německu patří daň z požární ochrany k zemské dani a je vybírána na základě zákona o dani z požární ochrany. Jedná se o účelovou daň. Příjmy smí být spolkovými zeměmi použity jen na preventivní požární ochranu a k podpoře požárnictví. Daňovým dlužníkem je pojišťovací společnost. FeurschSt se vybírá jen při určitém pojištění. U kombinovaného pojištění, jako je pojištění domácnosti a pojištění budov, u kterých pojistná prémie připadá z části na zajištění proti nebezpečí požáru, neplatí celkové pojistné jako ZD. Také daňová sazba je rozdílně vysoká podle pojištění: •
pojištění proti požáru - ZD daně činí 40% pojistného při daňové sazbě 22%
•
pojištění obytných budov, které mohou být také předmětem pojištění proti požáru, je ZD 14% celkového pojistného a sazba daně činí 19%
•
pojištění domácností, které mohou být také předmětem pojištění proti požáru, je ZD 15% z celkového pojistného a sazba daně činí 19%
Ostatní pojištění, která zde nejsou uvedena, nepodléhají této dani, ale mohou být předmětem pojištění proti požáru. Daň z převodu nemovitostí (Grunderwerbsteuer - GrErSt) Této dani podléhá nabytí vlastnictví tuzemských pozemků. Rozhodující pro vznik daňové povinnosti je právoplatné provedení závazného obchodu (na základě kupní smlouvy, smlouvy o výměně apod.). Daňovým dlužníkem jsou zpravidla osoby zúčastněné na převodu nemovitosti, tedy nabyvatel nemovitosti (kupující) a převodce (prodávající). Mohou smluvně přenést platební břemeno jen na jednoho účastníka. Od daně je osvobozen převod nemovitostí mezi manžely, převod pozemků přes osoby, které jsou příbuzné s převodcem v řadě přímé. Daň činí 3,5% ze ZD, čímž je kupní cena nemovitosti.
3.2.
Nepřímé daně
3.2.1. Daně z obchodního styku Daň z přidané hodnoty (Umsatzsteuer - USt) Předmětem daně je dodání zboží a poskytnutí služeb, pořízení zboží z jiného členského státu podnikatelem v rámci jeho podnikání, dovoz zboží do Německa a pořízení nových dopravních prostředků z jiného členského státu. Osoby podléhající dani jsou všichni podnikatelé a osoby vykonávající svobodná povolání a dovozci. Od povinné registrace za plátce daně jsou
35
osvobozeni podnikatelé, jejichž obrat v předchozím roce nepřesáhl částku 17 500 EUR. Registrace je i dobrovolná. Základní sazba je 19%. Snížená sazba činí 7% a uplatňuje se u základních potravin a nápojů, léků, novin, knih, vstupného do divadel, muzeí a na koncerty. Sázkové daně a daně z loterií (Rennwettsteuer und Lotteriesteuer - RennLottSt) Všechny akce, které se týkají sázek na koňské dostihy a na v tuzemsku pořádané veřejné loterie, musí být pořadatelem nahlášeny u příslušného FÚ. Daň činí celkem 16,66% ze ZD. Výnosy z těchto daní plynou jednotlivým zemím. Daň ze zábavy (Vergnügungsteuer - VGSt) Tato daň je vybírána v některých částech Německa na základě tzv. místních daňových zákonů zemí a odpovídajících místních stanovách. Podléhají jí v obcích a městech pořádané „zábavy“, především diskotéky, promítání filmů a provozování hracích automatů. Daň odvádí příslušný pořadatel. Výše daně je stanovena podle ceny nebo množství vydaných vstupenek, pomocí paušálních částek nebo podle typických znaků, např. u různých akcí podle velikosti místnosti nebo u herních nebo zábavních zařízení podle počtu zařízení.
3.2.2. Daně spotřební Nejstarší spotřební daní byla daň ze soli, která byla zrušena v roce 1993 spolu s dalšími spotřebními daněmi (daň z čaje, cukru a osvětlovacích prostředků). Rozlišují se zvláštní spotřební daně, které jsou vybírány ve spolku nebo místní daně vybírané v jednotlivých zemích. Do spolku jakožto celé země plynou spotřební daně z tabáku, daň z lihu a destilátů, daň z meziproduktů (mezi vínem a lihovým nápojem, příklad je portské víno), daň z šumivého vína, daň z minerálních olejů, daň z elektřiny, daň z alkopopu (alkoholický sladký nápoj) a daň z kávy. Jednotlivé země vybírají daň z piva. Obcím náleží daň z nápojů (alkoholických i nealkoholických), přičemž některé obce tyto daně ani nevybírají.
3.3.
Daňové změny pro rok 2011
Také Německo přichystalo pro nový rok změny v daních: •
příspěvkový limit na sociální zabezpečení zůstává pro zákonné penzijní pojištění a pojištění při ztrátě zaměstnání ve starých zemích stejný, a to 5 500 EUR ročně, v nových zemích se zvyšuje ze současných 4 650 EUR na 4 800 EUR měsíčně 36
•
příspěvkový limit na zdravotní pojištění se snižuje z 3 750 EUR měsíčně na 3 712,50 EUR
•
u daně z převodu nemovitostí se ve čtyřech zemích zvyšují sazby
•
pro nové důchodce se snižuje osvobozený podíl na důchodu na 38%
•
snižují se sazby na daň z motorových vozidel
•
degresivní odpisy jsou zrušeny
•
je zavedena daň z leteckého provozu na nákup letenek, zdražují se ceny letů, které startují z Německa
37
4.
Daň z příjmů FO (Einkommensteuer)
ESt je daň, která je vybírána na základě příjmů fyzických osob. Přitom platí speciální úprava pro tuzemské příjmy a celosvětové příjmy. Právním podkladem daně z příjmů FO v Německu je „Einkommensteuergesetz“ (EStG) neboli zákon o dani z příjmů FO. V roce 2010 činil podíl této daně, kterou tvoří také daň ze mzdy (Lohnsteuer), daň z kapitálových výnosů (Kapitalertragsteuer) a solidární příplatek (Solidaritätzuschlag) na celkových daňových příjmech státu okolo 36%.
4.1.
Poplatník daně
Neomezené daňové povinnosti podléhají všechny fyzické osoby (každý žijící člověk), které mají v tuzemsku trvalé bydliště nebo obvyklý pobyt (pobyt v SRN delší než 6 měsíců). Tyto osoby zdaňují své celosvětové příjmy. Omezenou daňovou povinnost mají všechny fyzické osoby, které v tuzemsku nemají ani trvalé bydliště a ani obvyklý pobyt, ale získávají zde příjmy. Musí proto zdaňovat jen příjmy získané v Německu.
4.2.
Předmět daně
Německý zákon o dani z příjmů FO zná 7 druhů příjmů, které se dělí podle způsobu zjištění příjmů do dvou skupin: a) ziskové příjmy (Gewinneinkünfte) •
příjmy ze zemědělství a lesního hospodářství
•
příjmy z provozu živnosti
•
příjmy ze samostatné činnosti
b) přebytkové příjmy (Überschusseinkünfte) •
příjmy z nesamostatné činnosti (ze závislé činnosti)
•
příjmy z kapitálového majetku
•
příjmy z pronájmu
•
ostatní příjmy
38
4.3.
Zjištění zisku u ziskových příjmů
V následující části bude ukázáno zjištění příjmů v oblasti ziskových příjmů, tzn. příjmy ze zemědělství a lesního hospodářství, příjmy ze živnostenského podnikání a příjmy ze samostatné činnosti. Způsob zjištění příjmů je závislý na dvou faktorech, a to na způsobu podnikání a vedení účetnictví.
4.3.1. Metody zjištění zisku Všeobecnou normou pro zjištění zisku u ziskových příjmů je §4 odst. 1 EStG (sestavení rozvahy), avšak zákon má připravené pro určité případy speciální normy.
Systematika porovnání majetkového jmění (Betriebsvermögensvergleich) Tuto metodu používají podnikatelé vedoucí účetnictví, jako jsou obchodníci nebo obchodní společnosti, zemědělci a lesníci a svobodná povolání, kteří jsou k tomu povinni, příp. vedou účetnictví dobrovolně. Zisk zjišťují podle §5 ve spojení s §4 odst. 1 EStG. §4 EStG definuje zisk jako rozdíl mezi majetkem podniku na konci hospodářského roku a majetkem na konci předchozího hospodářského roku, zvýšený o hodnotu čerpání a snížený o hodnotu vkladů, neboli:
Podnikové jmění na konci hospodářského roku - podnikové jmění na konci předchozího hospodářského roku = změna podnikového jmění + čerpání (z podniku) - vklady (do podniku) = ZISK podle §4 odst. 1
Podnikové jmění je přitom rozdíl mezi aktivními položkami (stálá aktiva a oběžná aktiva) a pasivními položkami (cizí dluhy) rozvahy. Důležitou otázkou je, jaký majetek patří do podnikového jmění a jaký majetek je soukromý. Do podnikového majetku patří takový, který je používán bezprostředně pro účely firmy poplatníka nebo k tomu je tento majetek určen. Předpokladem je alespoň 50% užívání majetku podnikem. Pokud je používán více jak z 90% k soukromým účelům, je to soukromý majetek. Pokud nepatří ani do jedné skupiny, může si poplatník sám přiřadit, kam bude patřit. Takové přiřazení je možné, pokud podnikové používání leží mezi 10% - 50% a majetek je 39
v objektivní souvislosti s podnikem a je určen k podpoře podniku a tento majetek musí být vykazován v rozvaze. Přiřazování majetku k oboru majetku je následovně diferencováno:
movitý a nehmotný investiční majetek jsou vždy přiřazeny buď k obchodnímu nebo k soukromému majetku
u nemovitého investičního majetku je nutné rozdělení mezi budovy (podléhající opotřebení) a pozemky (nepodléhající opotřebení)
budovy jsou rozděleny podle používání (podnikem nebo soukromě). Příslušné pozemky, pokud nemají konkrétní zvláštní použití, jsou rozděleny podle použití budovy
Čerpání a vklady Čerpání jsou všechny hospodářské prostředky (výběr hotovosti, zboží, výrobky, používání, služby), které poplatník vybral pro sebe, svoji domácnost nebo pro jiné mimopodnikové účely v průběhu roku. Výběry nesmí snížit zisk, a proto jsou připočteny. Naopak vklady nesmí zisk zvyšovat a jsou odečítány. Vklady existují, když poplatník hospodářské prostředky (vklady v hotovosti, ostatní aktiva) podniku přivedl z vnějšku (soukromý majetek). Pokud by vklady nebyly odečteny, dojde ke zvýšení konečného kapitálu, který nebyl dosažen podnikem.
Systematika výpočtu příjmových přebytků (Einnahmenüberschussrechnung) Toto je zjednodušená forma výpočtu zisku. V § 4 odst. 3 EStG je stanoveno, že poplatník může zjišťovat svůj zisk jako přebytek provozních příjmů nad provozními výdaji, pokud není povinen na základě zákonných předpisů vést účetnictví a pravidelně dělat uzávěrky. Vedle drobných živnostníků sem patří svobodná povolání a někteří zemědělci.
Zjištění zisku podle této metody se provádí následovně: Provozní příjmy - provozní výdaje = ZISK
Provozní příjmy a výdaje Provozní příjmy jsou přírůstky v penězích nebo peněžní hodnotě. Provozní výdaje jsou podnikem způsobené náklady. Zákon však předepisuje některé výjimky, např. svá specifika
40
mají úroky z dluhů. Následující náklady, i když se jedná o provozní výdaje, nesmí podle zákona snížit zisk: •
dary v hodnotě nad 35 EUR
•
30% výdajů na pohoštění
•
nepřiměřené provozní výdaje
•
peněžní pokuty
•
úplatky
•
výdaje na domácí kancelář a na vybavení (neplatí, pokud není k dispozici jiné pracovní místo, v tomto případě jsou odečitatelné výdaje omezeny na 1 250 EUR)
Provozními výdaji nejsou: •
živnostenská daň
•
výdaje na podporu státních politických účelů
4.4.
Zjištění příjmů u přebytkových příjmů
Následující metoda se používá u příjmů ze závislé činnosti, kapitálového majetku, z pronájmu a ostatních příjmů.
4.4.1. Metoda zjištění přebytku (Überschussermittlung) Tato metoda u přebytkových příjmů se musí bezpodmínečně rozeznávat od metody výpočtu příjmových přebytků (Einnahmenüberschussrechnung) u ziskových příjmů. Pro oba způsoby zjišťování existují vlastní zákonné předpisy.
Zjištění přebytku se provádí následovně:
Příjmy (§8) - „Werbungskosten“ (§9) - popř. „Werbungskostenpauschalen“ (§9a) = PŘEBYTEK
41
Příjmy Příjmy jsou všechny statky, které plynou daňovému poplatníkovi v penězích nebo peněžní hodnotě. Příjmy, které nejsou v penězích (bydlení, strava, zboží, služby a ostatní nepeněžní příjmy), jsou oceněny obvyklou cenou sníženou o slevu.
Werbungskosten Tento název znamená výdaje, které slouží k získání, zajištění a udržování příjmů. Musí být odečteny v kategorii příjmů, kde vznikly. Jsou odečítány od příjmů ze závislé činnosti, z pronájmu, z kapitálového majetku a od ostatních příjmů. Skutečné Werbungskosten se projeví při stanovení příjmů jen, když překročí paušální výdaje (Werbungskostenpauschalen). U příjmů z aktivní závislé činnosti činí zaměstnancův paušální výdaj 920 EUR ročně. Tento výdaj bude zohledněn při odvodu daně ze mzdy. U příjemců důchodů platí jen paušální výdaj 102 EUR ročně.
4.5.
Odpisy (AFA)
Odpisy platí pro všechny druhy příjmů nezávisle na metodě zjištění zisku nebo příjmů. Pro aplikovatelnost AFA musí být splněny zejména následující předpoklady: •
odpisovaný dlouhodobý majetek musí být použit k dosahování příjmů
•
dlouhodobý majetek musí podléhat opotřebení
•
dlouhodobý majetek musí být opotřebitelný (budovy, stroje). Pokud není ani technicky, ani hospodářsky použitelný (pozemky a půdy, finanční investice, umělecké předměty uznávaných mistrů), není opotřebitelný.
Odpisy začínají pořízením popř. vyrobením, ne zaplacením nebo začátkem používání. Pořízením se přitom rozumí dodání, u budov přechod vlastnictví. Vyrobení znamená dohotovení majetku. V prvním roce se odpisy určují v poměrné výši, tedy měsíční odpisy činí 1/12 ročních odpisů.
4.5.1. Lineární odpisy lineární odpisy =
PC doba životnosti
42
Obvyklá provozní doba životnosti je očekávaná technická a hospodářská doba životnosti dlouhodobého majetku. Spolkové ministerstvo financí vydává tabulku odpisování, což je nástroj pro odhad doby životnosti dlouhodobého majetku.
4.5.2. Degresivní odpisy U movitého majetku, který byl pořízen po 31.12.2008 a před 1.1.2011, může poplatník vyměřit místo odpisů ve stejných ročních částkách odpisy v klesajících částkách, tzn. degresivní odpisy. AFA v klesajících částkách může být zpracován podle neměnné procentní sazby současné účetní hodnoty (zůstatkové ceny). Použitá procentní sazba smí činit nejvýše 2,5násobek AFA ve stejných ročních částkách s ohledem na budoucí procentní sazbu a nesmí překročit 25%.
4.5.3. Lineární odpisy budov Pro budovy existují v EStG zvláštní úpravy. Pro budovy, které patří k podnikovému majetku a neslouží k bytovým účelům a žádost o stavební povolení bylo vydáno po 31.1.1985, platí sazba 3%. Pro stavby postavené po 31.12.1924 platí sazba 2% ročně a u budov, které byly postaveny před 1.1.1925 platí sazba 2,5%.
4.5.4. Okamžité odpisy U majetku pořízeného po 31.12.2007: pořizovací náklady do 150 EUR vč. DPH musí být uplatněny jako provozní výdaje snižující daň v plné výši v roce pořízení. U příjmů ze závislé činnosti, příjmů z pronájmu a ostatních příjmů mohou být odpisy odečteny do výše 410 EUR vč. DPH ihned jako Werbungskosten.
4.5 Osvobození od daně Pod osvobozenými příjmy se rozumí příjmy, které poplatník obdrží navíc ke svému výdělku a podle zákona o dani z příjmů ho nebude zdaňovat. V §3 EStG jsou uvedeny příjmy, které jsou osvobozeny od daně, avšak osvobození je následovně odlišováno: • neomezeně osvobozené příjmy
veřejné podpory
hodnota nápojů pro zaměstnance
příspěvek na nájemné 43
•
osvobozené příjmy, které podléhají tzv. Progressionsvorbehalt, tzn. že tyto příjmy sice zůstanou osvobozenými, avšak ovlivňují výši daňové sazby jiných příjmů. Patří sem náhrady mzdy (podpora v nezaměstnanosti a srovnatelné dávky, peněžitá pomoc v mateřství, nemocenské dávky, náhrady za zranění)
•
osvobozená nezdanitelná částka, která je přesně uvedena v zákoně v EURech. Dani podléhá jen částka překračující nezdanitelnou položku příjmy z vedlejší činnosti, musí se však jednat o kvalifikovanou činnost (pedagogickou, uměleckou nebo o péči o lidi), týdenní pracovní doba je max. 1/3 obvyklé pracovní doby
•
osvobozené do maximální částky. V zákoně není uvedena přesná výše, nýbrž je brán zřetel na kritéria zde uvedená. Pokud příjmy překročí tuto maximální částku, je zdaňován celý příjem
cestovné a stěhovací náklady
příspěvky od zaměstnavatele (za použití nářadí zaměstnance, pracovní oblečení, které zaměstnavatel poskytne zaměstnanci bezplatně nebo se slevou, příspěvky na péči o děti)
4.6. •
příplatky za práci v noci, v neděli a ve svátek
Příjmy ze zemědělství a lesního hospodářství (§13-14a EStG) příjmy z provozování zemědělství, lesního hospodářství, vinařství, zahradnictví a ze všech činností, které získávají rostliny pomocí přírodní síly
•
příjmy z lovu
•
příjmy z chovu zvířat a živočišné výroby, ale nesmí překročit stanovený stav dobytka na plošnou jednotku
•
příjmy z chovu ryb, včelařství
•
příjmy z lesního a zemědělského hospodářství, které jsou vedlejšími provozy
Tyto příjmy jsou zohledňovány jen, pokud jejich hodnota přesáhne 670 EUR, případně 1 340 EUR u manželů. V případě, že poplatník překročí tento limit, může si o tuto částku snížit příjem, ovšem pokud tento příjem není vyšší než 30 700 EUR (event. 61 400 EUR).
44
4.7.
Příjmy ze živnostenského podnikání (§15-17 EStG)
Samostatný podnikatel nebo spolupodnikatel dosahuje příjmů z živnostenského podnikání, když vykonává samostatnou činnost (na vlastní zodpovědnost), která je prováděna trvale (je nutné opětovné obchodování), za účelem dosažení zisku, podílí se přitom na všeobecných obchodních transakcích (rozhodující je, že poplatník daně je znám na trhu a nabízí tam své výkony za úplatu) a tato činnost není výkonem zemědělského či lesního hospodářství, ani nezávislou činností nebo jinou nezávislou prací. Podle EStG sem patří: •
příjmy z živnostenského podnikání, k tomu patří také příjmy z hospodaření s půdou, např. těžební společnosti, podniky pro těžbu rašeliny, kamení a zeminy, pokud nejsou vedlejšími provozovateli zemědělského či lesního hospodářství
•
4.8. •
zisk připadající společníkům veřejné obchodní společnosti a komanditní společnosti.
Příjmy ze samostatné práce (§18 EStG) příjmy ze svobodného povolání, ke kterým patří samostatně provozovaná vědecká, umělecká, spisovatelská, výuková nebo výchovná činnost, nezávislé povolání doktorů, veterinářů, advokátů, notářů, patentových zástupců, zeměměřičských inženýrů, architektů, překladatelů apod.
•
příjmy ze státních loterií
•
odměna za vykonání závěti, za majetkovou správu a za činnost jako člen dozorčí rady akciové společnosti nebo společnost s ručením omezeným
•
příjmy získané při prodeji majetku nebo samostatných částí majetku, který slouží samostatné práci
45
Pro stanovení správného druhu příjmů z těchto tří, které patří do ziskových příjmů, se může vycházet z následujícího schématu:
Obrázek 4: Stanovení druhu ziskových příjmů
Provozuje poplatník činnost, která získává rostliny a části rostlin pomocí přírody? Ano/Ne Je činnost svobodným povoláním nebo je tzv. katalogovým povoláním? Ne/Ano
Příjmy ze zemědělství a lesního hospodářství
Poplatník získává příjmy z provozu živnosti
Příjmy ze samostatné činnosti
Zdroj: Kaufmännische Schule Stuttgart Nord
4.9.
Příjmy ze závislé činnosti (§ 19-19a EStG)
Patří sem příjmy, kterých dosahují zaměstnanci: •
mzdy, platy, náhrady, tantiémy a jiné příjmy a zisky ze zaměstnání ve veřejných či soukromých službách
•
odstupné, starobní důchody, vdovské a sirotčí důchody
Zaměstnancem je fyzická osoba, která je v pracovněprávním vztahu a které patří z tohoto vztahu nebo dřívějšího pracovněprávního vztahu pracovní mzda.
V této kategorii k Werbungskosten patří následující výdaje: •
výdaje za typické pracovní oblečení (soudcovský talár, policejní uniforma), ne však občanské oblečení jako bílé košile apod. Výjimku tvoří, pokud se oblečení při výkonu povolání poškodí, může si zaměstnanec jako Werbungskosten uplatnit náklady na opravu, na čištění nebo obnovu
•
náklady na druhou domácnost 46
•
náklady na pracovní prostředky, např. na odbornou literaturu, nářadí, kancelářské potřeby (např. PC), avšak jestli pořizovací náklady překročí 410 EUR, nemůže je takto hned odečíst, ale bude je odepisovat
4.9.1. Daň ze mzdy (Lohnsteuer – LSt) Speciální formou výběru daně je tzv. Lohnsteuer, neboli daň ze mzdy (srážková daň) a používá se právě na příjmy ze závislé činnosti. Výše daně ze mzdy se řídí podle tříd daně ze mzdy, které jsou zaznamenávány na mzdovém listu pro daňové účely (Lohnsteurkarte).
Základ daně pro výpočet daně ze mzdy Vyměřovacím základem pro výpočet daně ze mzdy je hrubá mzda se všemi zdanitelnými složkami jako: •
mzda za dovolenou (Urlaubsgeld)
•
třináctý plat (Weihnachtsgeld)
•
podíl na obratu (Umsatzbeteiligung)
•
naturálie (Kost & Logis Sachbezüge)
Lohnsteuertabelle Před stanovením daně ze mzdy musí být ujasněno, které daňové tabulky se používají ke zjištění daně ze mzdy. Všeobecné tabulky platí pro všechny zaměstnance, kteří jsou v normálním oboru povinni k důchodovému pojištění. Pro ostatní, jako např. pro úředníky, platí zvláštní tabulky. Podle způsobu použití existují: •
měsíční nebo týdenní tabulky pro běžný odvod daně ze mzdy
•
denní tabulky pro dílčí období výplaty (při odchodu zaměstnanců)
•
roční tabulky pro ostatní příjmy a roční vyrovnání
Výpočet daně ze mzdy, církevní daně a solidárního příspěvku Daň ze mzdy, solidární příplatek a církevní daň může být potom zjištěna v Lohnsteuertabelle na základě správných mzdových stupňů a daňové třídy. Výše daně ze mzdy je závislá na výši hrubé mzdy a rodinném stavu. Vypočítaná daň ze mzdy je vyměřovacím základem pro solidární příplatek: 5,5% daně ze mzdy a sazba církevní daně (evangelická, katolická) činí 9% daně ze mzdy, v Bavorsku a Baden Württembergu 8%. 47
Stanovení čisté mzdy
Hrubá mzda + příplatky + nepeněžní příjmy = celková hrubá mzda - daň ze mzdy (zjištěná podle tabulek) - církevní daň - solidární přirážka - zaměstnancův podíl na zdravotním pojištění - zaměstnancův podíl na penzijním pojištění - zaměstnancův podíl na pojištění při ztrátě zaměstnání - zaměstnancův podíl na pojištění pro případ invalidity a stáří = ČISTÁ MZDA/ČISTÝ PLAT - peněžité zálohy - nepeněžní příjmy - zabavení mzdy + nezdaňované cestovní výdaje = ČÁSTKA K VÝPLATĚ
Sociální zabezpečení Následující tabulka ukazuje, ze kterých oborů se skládá sociální zabezpečení v Německu a jaké příspěvky jsou povinni odvádět z měsíčního platu zaměstnanci a zaměstnavatelé.
Tabulka 4: Sazby sociálního zabezpečení v SRN
Pojištění
Podíl zaměstnance
Podíl zaměstnavatele
Pojištění v nezaměstnanosti
1,4%
1,4%
Zákonné zdravotní pojištění
7,9%
7%
Pojištění pro případ invalidity a stáří
0,975% (resp. 1,225% u
0,975%
bezdětných) Penzijní pojištění
9,95%
9,95% Zdroj: www.imacc.de
48
Mzdový list (Lohnsteuerkarte) V Německu byl zaveden v roce 1925 a naposledy vystaven v roce 2010. Zaměstnanci, kteří zde mají trvalé bydliště nebo běžný pobyt, musí každému svému zaměstnavateli se začátkem nového kalendářního roku a při vstupu do pracovního poměru tento list předložit. Pokud mzdový list nebude předložen, musí zaměstnavatel mzdu vyúčtovat bez ohledu na nezdanitelné částky (Freibetrag), což odpovídá daňové třídě VI. Daňový list je bezplatně vydán obcí, kde má zaměstnanec bydliště. Jeho obsahem jsou údaje o zaměstnanci (adresa, datum narození, příslušný FÚ, daňová třída, náboženské vyznání, nezdanitelné částky, identifikační číslo). Ve mzdovém listu jsou zaneseny nezdanitelné částky a jejich sumy, které jsou odečteny od pracovní mzdy.
Třídy daně ze mzdy (Lohnsteuerklasse) U zaměstnanců se srážka daně ze mzdy řídí tak jako srážka solidárního příspěvku a popř. církevní daně podle daňové třídy zapsané na mzdovém listu. Pro provedení srážky daně ze mzdy, jsou zaměstnanci, kteří mají neomezenou daňovou povinnost, rozděleni do 6 daňových tříd, přičemž platí následující podmínky: •
Daňová třída I svobodní ženatý/vdaná, ovdovělí nebo rozvedení
Daňová třída I se nepoužije, pokud jsou splněny podmínky pro daňovou třídu III nebo IV. •
Daňová třída II Samostatně vychovávající rodič, u kterého jsou splněny podmínky pro daňovou třídu I a mají nárok na „Entlastungsbetrag“ pro osamělé ve výši 1 308 EUR
Pro osamělé nejméně s jedním dítětem platí tato třída od začátku měsíce následujícího po měsíci úmrtí manžela/manželky. •
Daňová třída III Zaměstnanec (ženatý/vdaná), oba jsou neomezeně daňově povinni a nežijí trvale odděleně a) a manžel(ka) zaměstnance nepobírá žádnou mzdu nebo
49
b) manžel(ka) zaměstnance je přeřazena do daňové třídy V na žádost obou manželů ovdovělý zaměstnanec, když ke dni smrti manžela(ky) měl neomezenou daňovou povinnost a nežili trvale odděleně. Toto platí jen pro následující rok po roku smrti manžela(ky). rozvedení manželé v roce rozvázání manželství •
Daňová třída IV manželé, pokud jsou oba neomezeně daňově povinni a nežijí trvale odděleně, druhý z manželů pobírá mzdu a nepředložil žádost na daňovou třídu V
•
Daňová třída V manželé, pokud jsou oba neomezeně daňově povinni a nežijí trvale odděleně, druhý z manželů také pobírá mzdu a manžel zaměstnance na žádost obou manželů byl přeřazen do daňové třídy III
•
Daňová třída VI zaměstnanec, který pobírá mzdu souběžně od více zaměstnavatelů, pro srážku daně ze mzdy ze druhého a dalších pracovních poměrů
Od ledna 2010 mají manželské páry možnost vybrat si kombinaci daňových tříd III/V a IV/IV s faktorem. U metody s faktorem by měla být pro oba manžele použita daňová třída IV, aby byla zmírněna vyšší srážka daně ze mzdy u tříd III/V. Metoda IV/IV s faktorem umožňuje spravedlivé rozdělení daňové povinnosti během roku.
4.10. Příjmy z kapitálového majetku (§20 EStG) K příjmům z kapitálového majetku patří všechny výnosy z používání kapitálu: •
podíl na zisku (dividendy), výnosy a jiné příjmy z akcií, požitkového práva, se kterým je spojeno právo na zisku a likvidačním zůstatku kapitálové společnosti, z podílu na společnosti s ručením omezeným
•
příjmy z podílu na obchodní živnosti jako tichý společník a z akcionářské půjčky
•
úroky z hypotéky
50
•
u životního pojištění, které bylo uzavřeno po 31. prosinci 2004, se za příjem považuje rozdíl mezi pojistným plněním a zaplacenými příspěvky
Při stanovení příjmů z kapitálového majetku se odečítá jako Werbungskosten částka ve výši 801 EUR (u manželů 1 602 EUR), tzv. Sparer-Pauschbetrag. Odpočet skutečných Werbungskosten je vyloučen.
4.10.1.
Daň z kapitálových výnosů
Tato daň je formou výběru daně z příjmů z kapitálového majetku, která je vybírána srážkou. Vzniká v okamžiku, ve kterém plynou kapitálové výnosy věřiteli. Dlužník výnosových úroků (banky, pojišťovny, kapitálové společnosti) je jakožto plátce daně zodpovědný za správnou srážku a odvod daně. Daňové sazby: •
výnosy z dividend 20%
•
výnosy z úroků 30%
•
obchod přes přepážku (v bance) 35%
•
výnosy ze zisku tichého společníka 25%
K těmto procentním sazbám daně z kapitálových výnosů bude vždy započten solidární příplatek ve výši 5,5%.
4.11. Příjmy z pronájmu a pachtování (§21 EStG) •
příjmy z pronájmu nemovitého majetku, zejména pozemků, budov a jejich částí, lodě, které jsou zapsány v lodním rejstříku
•
příjmy z pronájmu souboru movitého majetku
•
příjmy z dočasného přenechání práv, zejména spisovatelských, uměleckých a movitých autorských práv.
Tyto příjmy už nesmí být zahrnuty v jiném oboru příjmů. Tzn. že obchodní majetek zde nebude zařazen, ale bude patřit např. do oboru příjmy ze živnostenského podnikání. Nepatří sem však pronájem movitých věcí, např. automobil. Od těchto příjmů si poplatník může opět odečíst tyto Werbungskosten: odpisy budov a bytového zařízení, výdaje za nákup vody, elektřiny, daň z nemovitosti, 51
náklady na financování (úroky z hypotéky, z úvěru apod.), pokud v návaznosti s bydlením náklady na opravy pojištění (požární, právní ochrany) správní náklady (kancelářské potřeby, cestovní výdaje k pronajímanému objektu)
4.12. Ostatní příjmy (§ 22 EStG) •
opakující se příjmy – výživné, např. exmanželka dostává výživné od svého bývalého manžela. Je to pro ni příjem, pokud souhlasila, aby si manžel odečítal výživné jako zvláštní výdaje. Potom vznikají podle korespondenčního principu zdanitelné příjmy ve stejné výši jako zvláštní výdaje.
•
Renty a jiné dávky, které jsou poskytovány ze zákonného důchodového pojištění, ze zemědělských penzijních fondů a ze soukromého penzijního pojištění, pokud podléhají zdanění. Vyměřovací základ pro zdanění podléhající části je roční výše důchodu. Od roku 2005 je pro procentní sazbu rozhodující rok vstupu poplatníka do důchodu (ne věk důchodce). Při vstupu do důchodu v roce 2010 činí vyměřovací základ 60% důchodu. V následujícím roce je zjištěna pevně stanovená nezdanitelná částka, která ve všech následujících letech zůstává neměnná. Pravidelné valorizace důchodů nebo zvyšování důchodů nemají přitom žádný vliv na tuto nezdanitelnou částku.
•
Zisky ze soukromého prodeje – prodej pozemků a práv, které podléhají předpisům občanského práva o pozemcích (např. dědičné stavební právo, právo na těžbu nerostných surovin), u kterých doba mezi nákupem a prodejem nečiní více než 10 let, u ostatního majetku 1 rok. Zisky z prodeje ve výši nižší než 600 EUR v kalendářním roce jsou osvobozeny od daně.
•
Příležitostná účast v talkshow, vystoupení muzikanta, příležitostný pronájem movitého majetku, honoráře testovaných osob; tyto příjmy se zdaňují, pokud překročí hranici 256 EUR v kalendářním roce.
52
4.13. Schéma výpočtu roční daně z příjmu FO
Příjmy ze zemědělství a lesního hospodářství (§ 13-14a) + provozu živnosti (§ 15-17) + samostatné činnosti (§ 18) + závislé činnosti (§19-19a) + kapitálového majetku (§20) + pronájmu (§21) + ostatní příjmy (§ 22-24) = SUMA PŘÍJMŮ - odčitatelné položky (§24a,b) - nezdanitelná položka pro zemědělství a lesní hospodářství (670EUR/1340EUR) = CELKOVÁ SUMA PŘÍJMŮ - odpočet ztráty (§10d) - zvláštní výdaje (§10 – 10c, §10f – 10g) - mimořádné výdaje (§33-33b) = PŘÍJMY - nezdanitelné položky za vyživované děti (§ 31, §32 odst.6) = ZDANITELNÉ PŘÍJMY (vyměřovací základ pro tarif) = TARIFNÍ DAŇ Z PŘÍJMŮ FO - zahraniční daně (§ 34c odst.1) - politické příspěvky (§34 g) - daň.úlevy u provozu živnosti (§35) + zaplacené přídavky na dítě (§31) = ZJIŠTĚNÁ DAŇ - zálohy na daň z příjmů - daň ze mzdy, daň z kapitálových výnosů = DOPLATEK/VRÁCENÍ DANĚ
53
4.14. Odčitatelné položky (§24 a,b) •
daňové úlevy pro zaměstnance ve věku starší 64 let – kdo je v tomto věku ještě plně zaměstnán nebo vedle starobního důchodu získává další příjmy, může si odečíst tzv. Alterentlastungsbetrag. Tato odčitatelná položka přichází daňovým poplatníkům k dobru, jejichž starobní důchody nepochází z důchodových fondů.
•
Pro samostatně vychovávající (svobodné) – svobodný daňový poplatník si může odečíst do sumy příjmů tzv. Entlastungsbetrag ve výši 1 308 EUR v kalendářním roce, když do jeho domácnosti patří alespoň jedno dítě. Svobodným poplatníkem se rozumí takový poplatník, který nesplňuje předpoklady pro uplatnění společného zdanění manželů (manželé žijí odděleně nebo jsou rozvedeni) nebo je ovdovělý a netvoří s jinými plnoletými osobami domácí společenství. Za každý měsíc, ve kterém nejsou splněny požadavky, se odečitatelná částka snižuje o jednu dvanáctinu. Tuto odečitatelnou položku si mohou odečíst i manželé. Platí to však jen v případě, kdy manželé spolu fakticky žijí, ale může přijít situace, kdy dítě za zvláštních okolností bude v péči pouze jednoho z rodičů (např. z důvodu dlouhodobé hospitalizace nebo výkonu trestu odnětí svobody jednoho z rodičů atd.).
4.15 Odpočet ztráty Obrázek 5: Výpočet ztráty
VÝPOČET ZTRÁTY
Vyrovnání ztráty (zohlednění u druhů příjmů)
horizontální
Odečet ztráty (odečet od celkové sumy příjmů)
vertikální
Verlustrücktrag
Verlustvortrag Zdroj: Manfred Bornhofen
V rámci výpočtu daně z příjmů může být zohledňována ztráta horizontálním vyrovnáním ztráty, vertikálním vyrovnáním ztráty nebo odečtením ztráty podle § 10 EStG.
54
Zatímco vyrovnání ztráty se vyznačuje vyúčtováním ztráty během jednoho zdaňovacího období, pod odpočtem ztráty se rozumí vyúčtování ztráty mezi různými zdaňovacími obdobími. V případě horizontálního vyrovnání ztráty jsou ztráty vyrovnány jen mezi stejnými druhy příjmů. Vertikální vyrovnání ztráty umožňuje vyrovnání mezi různými druhy příjmů. Pokud zůstane po horizontálním vyrovnání negativní příjmy, můžou být tyto zbylé ztráty ve většině případů vyrovnány pozitivními příjmy z jiných druhů příjmů. Verlustrücktrag znamená, že ztráty, které při zjištění celkové sumy příjmů v běžném zdaňovacím období (2010) nebyly vyrovnány, jsou podle §10d odst. 1 věta 1 odečteny až do výše 511 500 EUR (1 023 000 EUR u manželů) od celkové sumy příjmů přímo předcházejícího zdaňovacího období (2009). Další možností je tzv. Verlustvortrag, neboli převod ztrát do dalších let, pokud nemohla být ztráta v plné výši zohledněna při Verlustrücktrag, může být ztráta odečtena až do výše 1 mil. EUR (2 mil. EUR u manželů) včetně 60% z 1 milionu EUR přesahující celkový příjem jednotlivých zdaňovacích období. Poté všechny ztráty z minulých let budou převedeny na další rok.
4.15. Zvláštní výdaje Jsou to následující výdaje, pokud se nejedná o provozní výdaje ani o Werbungskosten: • Výživné, které musí platit rozvedení na jejich trvale odděleně žijící manžele, až do výše 13 805 EUR v kalendářním roce. •
Církevní daň
•
Vyplácení důchodů nebo trvalé náklady, k jejichž placení je poplatník povinen
•
Náklady na počáteční odborné vzdělávání, max. 4 000 EUR
•
2/3 nákladů na péči o děti a domácnost, max. 4 000 EUR.
•
30% zaplaceného školného na doplňkové vzdělání
•
výdaje na základní péči, do 20 000 EUR
•
starobní důchody do 2 100 EUR
•
dary jsou zohledňovány do výše max. 20% celkové sumy příjmů
Pokud poplatník neměl žádné tyto výdaje, může uplatnit tzv. Sonderausgaben-Pauschbetrag ve výši 36 EUR.
55
4.16. Mimořádné výdaje Zavedení mimořádných výdajů má předcházet sociálním potížím. Pokud vznikají poplatníkovi nevyhnutelně větší výdaje než převážné většině poplatníků stejných příjmových a majetkových poměrů a stejného rodinného stavu, bude daň z příjmů na základě žádosti snížena, aby část nákladů, které přesahují únosné zatížení poplatníka, byla odečtena od celkové sumy příjmů. Únosné zatížení je závislé právě na celkové sumě příjmů, rodinném stavu a počtu dětí. Jestliže je suma mimořádných výdajů vyšší než únosné zatížení, daň sníží pouze překračující částka. Patří sem mimořádné výdaje podle §33: • výdaje spojené s onemocněním o náklady na lékaře, které nebyly zaplaceny zdravotní pojišťovnou o cestovní výdaje k lékaři a na terapie o příplatky na léky • náklady na rozvodové řízení • náklady na pohřeb blízkého příbuzného, když dědictví nestačí k pokrytí těchto nákladů • náklady na péči nebo na dům s pečovatelskou službou pro rodiče, pokud nejsou kryty náhradami zákonného nebo soukromého pojištění sociální péče • náklady na obživu a odborné vzdělání vyživované osoby, pro kterou nikdo nemá nárok na přídavky na dítě nebo na daňový odpočet na dítě
Paragraf 33a vyjmenovává zvláštní případy mimořádných výdajů, které jsou upřednostňovány před mimořádnými výdaji podle §33. Jedná se přitom o paušální částky bez možnosti zohledňování vyšších nákladů podle §33: • výdaje za živobytí a další odborné vzdělávání vyživovaných osob, za které nikdo nemá nárok na přídavky na děti nebo na nezdanitelnou částku na děti, až do max. částky ve výši 8 004 EUR. Jsou-li však v kalendářním roce vlastní příjmy dětí vyšší jak 624 EUR, snižuje se odečitatelná částka jako mimořádný výdaj. • speciální vzdělávací programy pro plnoleté, do výše 924 EUR v kalendářním roce, tato částka se snižuje o vlastní příjmy dítěte, pokud tyto příjmy překročí 1 848 EUR.
56
Paragraf 33b EStG upravuje zvláštní paušální částky, avšak s možností zohlednit vyšší výdaje podle §33: • pro postižené – výše paušální částky závisí na stupni trvalé invalidity, • pro pozůstalé – osoby, kterým byl přiznán trvalý pozůstalostní důchod, dostanou na žádost paušální částku ve výši 370 EUR • výdaje na péči o jinou osobu, která je bezmocná, může poplatník uplatnit paušální částku ve výši 924 EUR
4.17. Daňové zacházení s dětmi (nezdanitelné položky pro děti, výživné) Daňové osvobození části příjmů ve výši existenčního minima dítěte včetně potřeb na péči a výchovu nebo vzdělání se uskutečňuje během zdaňovacího období prostřednictvím nezdanitelných položek (Freibeträge) nebo prostřednictvím výživného (Kindergeld). Výživné se vyplácí měsíčně. Výše výživného závisí na počtu dětí: • pro 1. a 2. dítě 184 EUR měsíčně • pro 3. dítě 190 EUR měsíčně • od 4. dítěte 215 EUR měsíčně Dětmi se v tomto případě rozumí v prvním stupni s poplatníkem příbuzné děti a svěřenci. Výživné se uplatňuje: • vždy u dětí, které nedosáhly 18 let • u dětí od 18 do 21 let, pokud nejsou zaměstnány a nemají žádný příjem do 8004 EUR • u dětí od 18 do 25 let, pokud se připravuje na povolání, nebo je v přechodné době 4 měsíců (např. dvě vzdělávací období), nemůže začít nebo pokračovat v odborném vzdělávání pro nedostatek vzdělávacího (studijního) místa nebo vykonává dobrovolnou službu (dobrovolný sociální rok ve smyslu zákona o státní službě) • dále se výživné uplatňuje na dítě, které kvůli postižení není schopno se samo uživit Pokud je výhodnější krýt existenční minimum prostřednictvím nezdanitelných položek na dítě (2 184 EUR, u společného zdanění manželů je to dvojnásobek) nebo nezdanitelnou položkou ve výši 1 320 EUR pro potřeby na péči a výchovu nebo vzdělání dítěte, postupuje se takto: • nezdanitelné položky jsou odečteny od příjmů (§32 odst. 6) • tarifní daň z příjmů je zvýšena o přídavky na dítě (§2 odst. 6 věta 2)
57
4.18. Výpočet jednotlivých daňových částek Zdanitelný příjem je nejprve přidělen do tarifní zóny, poté se může roční částka daně u individuálního zdanění vypočítat podle odpovídajícího vzorce. U manželů platí „manželský splitting“ (Ehegattensplitting).
4.18.1.
Sazba daně z příjmů
V následující tabulce je možné vidět, jaké tarify (buď základní nebo splitting) se v daných případech používají:
Tabulka 5: Použití sazby daně z příjmů
Sazby daně z příjmů Základní tarif §32a odst. 1
Splittingtarif §32a odst. 5 se používá u:
Individuální zdanění §25
Společné zdanění manželů §26b
Oddělené zdanění §26a
Zrušení manželství §32a odst. 6
Zvláštní zdanění v roce uzavření sňatku §26c
Zdanění pro ovdovělé §32a odst. 6 Zdroj: Anette Warsönke
Tarifní daň z příjmů se vyměřuje podle výše zdanitelných příjmů. Sazba daně podle §32a odst. 1 se dá rozdělit do tří zón: • tzv. Grundfreibetrag (základní nezdanitelná částka), zdanitelné příjmy do 8 004 EURpodléhají 0% sazbě • tzv. Progressionszone (progresní zóna), ve které se sazba daně úměrně zvyšuje zdanitelné příjmy od 8 005 EUR do 13 469 EUR částka daně = (912,17*y + 1400)*y; přičemž y = (zdanitelné příjmy – 8 004)/10 000. Od zdanitelných příjmů se musí odečíst hodnota, od které zóna začíná, protože výpočet se vztahuje pouze na příjmy přesahující část zdanitelných příjmů. zdanitelné příjmy od 13 470 EUR do 52 881 EUR částka daně = (228,74*z + 2 397)*z + 1 038, přičemž z = (zdanitelné příjmy-13 469)/10 000. Číslo 1 038 odpovídá daňovému zatížení předchozích zón, které se přičítá k zadlužení této zóny. 58
• Tzv. Spitzensteuersatz (horní sazba) zdanitelné příjmy od 52 882 do 250 370 částka daně = 0,42*zdanitelné příjmy – 8 172 zdanitelné příjmy od 250 731 částka daně = 0,45*zdanitelné příjmy – 15 694
4.18.2.
Zdanění manželů
Manželé, kteří mají oba neomezenou daňovou povinnost a nežijí trvale odděleně, si mohou vybrat mezi odděleným zdaněním (§26a) a společným zdaněním (§26b). Pro zdaňovací období, ve kterém došlo k uzavření sňatku, si místo toho mohou vybrat zvláštní zdanění podle §26c.
Společné zdanění (§26b) Aby manželé mohli uplatňovat společné zdanění, musí si tento způsob zvolit nebo se zdanění takto provádí automaticky, pokud si nezvolili žádný způsob. Společné zdanění manželů je prováděno následovně: • příjmy obou manželů se stanovují odděleně • sumy příjmů se sečtou • se soukromými odpočty (zejména zvláštními výdaji, mimořádnými výdaji, nezdanitelnými částkami pro dítě) se nakládá jako s jedním daňovým poplatníkem • z toho vychází jeden společný zdanitelný příjem, na který se aplikuje „splitting tarif“ • oba manželé ručí společně za daň U použití „splitting tarifu“ je: • zdanitelný příjem rozdělen na polovinu • na rozpůlený příjem je uplatněn základní tarif • a takto získané daně se opět zdvojnásobí Oddělené zdanění (§26a) Oddělené zdanění není jednotlivé zdanění, nýbrž zvláštní forma zdanění manželů. V tomto případě se budou manželům jejich příjmy zdaňovat samostatně. Pro zvláštní výdaje a mimořádné výdaje existuje zvláštní propočet s možností je rozdělit mezi manžele (§26a odst. 2).
59
Vybere-li se pouze jeden z manželů oddělené zdanění, je tato volba považována za neplatnou, tedy jako kdyby nedošlo k žádné volbě.
Zvláštní zdanění v roce uzavření sňatku (§26c) V roce uzavření sňatku může být uzavřeno zvláštní zdanění ve zdaňovacím období uzavření manželství. S manželi se nakládá tak, jako by neuzavřeli manželství. Budou tedy prováděna dvě zdanění.
Zdanění manželů při zrušení manželství §32a odst.6 a zdanění pro ovdovělé manžele Předpokladem pro zdanění po zániku manželství je, že • manželství, pro které byly předloženy předpoklady pro společné zdanění, bylo ve zdaňovacím období rozvázáno (kvůli úmrtí, rozvodu nebo bylo prohlášeno neplatným) • a rozvedený nebo pozůstalý manžel ve zdaňovacím období znovu uzavřel manželství a s novým partnerem taktéž splňuje předpoklady pro společné zdanění.
4.19. Daňové přiznání (Einkommensteuererklärung) Podání daňového přiznání je nutné pro: • poplatníky, kteří dosáhli jiných příjmů než příjmů ze závislé činnosti a tyto příjmy přesahují 410 EURO, • poplatníky, kteří dosáhli příjmů ze závislé činnosti od více zaměstnavatelů • poplatníky, kteří prožili nějakou změnu v jejich osobním životě během zdaňovacího období.
Dále daňové přiznání podávají zaměstnanci v těchto případech: • příjmy, které podléhají Progressionsvorbehalt, jsou vyšší než 410 EUR • jiné příjmy bez srážky daně ze mzdy, např. pronájem, jsou vyšší než 410 EUR (po odečtení „Altersentlastungsbetrags“ a nezdanitelných částek pro zemědělce) • u více mezd zároveň, tedy u poplatníka v VI. daňové třídě • když při výpočtu daně ze mzdy zohledněné „Vorsorgepauschale“ jsou vyšší než opravdu možný odečet za náklady na péči (Vorsorgeaufwendungen) • manželé měli kombinaci daňových tříd III/V nebo IV se zapsaným faktorem, pokud oba pobírali mzdu • na mzdovém listě byly zaneseny nezdanitelné položky 60
• manželství je rozvedeno nebo skončeno kvůli smrti a jeden z manželů se v samém roce znovu ožení (vdá)
Poplatníci bez mzdy jsou v následujících případech povinni podat přiznání: • osoby, jejichž příjmy přesáhly základní příspěvek (8 004 EUR, popř. 16 008 EUR) • manžel(ka) je zaměstnán(a) a splňuje výše uvedené předpoklady • existuje ztráta z minulých let Daňové přiznání musí být podáno do 31. května následujícího roku po zdaňovacím období. Poplatníci, kteří jsou zastupováni třetí osobou (např. daňovým poradcem), smějí podat daňové přiznání do 31. prosince následujícího roku.
4.20. Zálohy na daň Poplatník má odvádět zálohy na daň k 10. březnu, 10. červnu, 10. září a 10. prosinci. Finanční úřad pevně stanoví výše záloh podle posledního daňového přiznání.
61
5.
Komparace daně z příjmů fyzických osob
V této kapitole bude na dvou modelových příkladech ukázán rozdíl ve výpočtech daně z příjmů fyzických osob. První příklad bude mít za úkol znázornit daňové zatížení třech poplatníků, kteří žijí v ČR a v Německu. Nebude zde chybět analýza toho, jaký vliv na konečnou daň mají slevy na dani a daňová zvýhodnění. Druhý příklad bude zaměřen na porovnání nejen výpočtů dílčích základů daně, ale i na postup zjištění celkové daně a na prvky, které ji ovlivňují.
5.1.
Porovnání daňového zatížení v ČR a SRN
Tři svobodní a bezdětní poplatníci, získávají následující roční příjmy ze závislé činnosti: Poplatník A: 192 000 Kč; 7 680 EUR Poplatník B: 1 104 000 Kč; 44 160 EUR Poplatník C: 2 940 000 Kč; 117 600 EUR Tito poplatníci by se chtěli dozvědět, jakou daní z příjmů budou zatíženi v ČR a v SRN, pokud nepodepíšou Prohlášení k dani, event. v Německu nepředloží mzdový list, a naopak jak se daň bude lišit, pokud Prohlášení k dani bude podepsáno, event. bude předložen mzdový list.
Tabulka 6: Výpočet daně z příjmů v ČR
Ukazatel
A
B
C
Roční HM
192 000
1 104 000
2 940 000
SZP (34%)
65 280
375 360
580 397 1
Superhrubá mzda
257 280
1 479 360
3 520 397
ZD zaokrouhlený na 100 dolů
257 200
1 479 300
3 520 300
Daň 15%
38 580
221 895
528 045
Daň po slevě na poplatníka
13740
197 055
503 205
Soc. pojištění 6,5%
12 480
71 760
110 9581
Zdrav. pojištění 4,5%
8 640
49 680
76 8171 Zdroj: vlastní výpočty
1
Pro sociální a zdravotní pojištění u zaměstnanců činí max. vyměřovací základ 1 707 048 Kč.
62
Z těchto údajů je vyvozeno daňové zatížení pro tyto tři poplatníky s ohledem na podepsané Prohlášení k dani:
Tabulka 7: Daňové zatížení v ČR
Daňové zatížení v %:
A
B
C
daní bez slevy
20,09
20,09
20,09
daní po slevě
7,16
17,85
17,96
11
11
6,37
sociálním a zdravotním pojištěním
Zdroj: vlastní výpočty
Celkové daňové zatížení (tzn. 15% daní z příjmů FO včetně odvodů na sociální a zdravotní pojištění) činí u poplatníků A a B s nepodepsaným Prohlášením k dani 31,09%. Poplatník C je v tomto případě daňově zatížen z 26,5%. Pokud zaměstnanci využívají slev na dani, daňové zatížení už se stupňuje v závislosti na výši příjmů, přičemž zatížení sociálním a zdravotním pojištěním se nemění u poplatníků A a B. Poplatníkovi C se snižuje základ daně a zatížení sociálním a zdravotním pojištěním díky maximálnímu vyměřovacímu základu pro stanovení odvodu sociálního a zdravotního pojištění.
Dále je z této tabulky také možné vyvodit, jakou daňovou úsporu přináší jednotlivým poplatníkům sleva na dani v roční výši 24 840 Kč. U poplatníka A je tedy daň nižší o 64,39%, u poplatníka B se daň snižuje o 11,2% a u poplatníka C je už jen o pouhých 4,7%. Je tedy zřejmé, že poplatník s nižšími příjmy bude určitě využívat možnosti podepsání Prohlášení k dani.
63
Tabulka 8: Výpočet daně z příjmů v SRN
Ukazatel
A
B
C
Roční HM
7 680
44 160
117 600
LSt (daň.skupina I)
0
8 174
38 094
Soli 5,5% (daň.skupina I)
0
449,57
2 095,17
KChSt 9% (daň.skupina I)
0
735,66
3 428,46
LSt (daň.skupina VI)2
903
13021
43 470
Soli (daň.skupina VI)
0
716,15
2 390,85
81,27
1 171,89
3 912,30
764,16
4 393,92
6 567 3
107,52
618,24
924 3
606,72
3488,64
3 555 4
94,08
540,96
1 440,6 4
KChst 9% (daň.skupina VI) Podíl zaměstnance na penz.pojištění 9,95% Podíl zaměstnance na pojištění v nezaměstnanosti 1,4% Podíl zaměstnance na zdravotním pojištění 7,9% Podíl zaměstnance na pojištění pro případnou invaliditu a stáří 1,225%
Zdroj: vlastní výpočty
2
Daň je zjištěna na základě mzdových tabulek dostupných z www.abgabenrechner.de Max. vyměřovací základ činí 66 000 EUR 4 Max. vyměřovací základ činí 45 000 EUR 3
64
Následující tabulka vymezuje daňové zatížení pro tyto tři poplatníky s ohledem na zařazení do daňových skupin a na to, zda odvádí církevní daň ve výši 9% z daně ze mzdy či nikoliv.
Tabulka 9: Daňové zatížení v Německu
Daňové zatížení v %
A
B
C
I.daňová skupina •
LSt + Soli
0
19,52
34,17
•
LSt + Soli + KChSt
0
21,19
37,09
VI.daňová skupina •
LSt + Soli
11,76
31,10
39,00
•
LSt + Soli + KChSt
12,82
33,76
42,32
20,47
20,47
10,62
Sociální zabezpečení
Zdroj: vlastní výpočty
Poplatníkovi A přináší zohlednění zařazení do daňové skupiny úsporu 100%, poplatníkovi B se daň tímto snižuje o 37,22% a poplatníkovi s nejvyššími příjmy o 12,37%.
Němečtí daňoví poplatníci tedy získávají vyšší výhody při předložení mzdového listu než čeští poplatníci při podepsání Prohlášení k dani, ale přesto v Německu, jak je vidět z tabulek, je vyšší daňové zatížení daní ze mzdy a pojistným na sociální zabezpečení. I zde platí, že pokud poplatník přesáhne hranici maximálního vyměřovacího základu pro výpočet pojistného, jeho daňové zatížení sociálním zabezpečením s vyššími příjmy klesá.
Zatížení jednotlivých poplatníků znázorňuje následující graf:
65
%
Graf 4: Daňového zatížení v ČR a SRN
45 40 35 30 25 20 15
ČR: daň.zatížení (bez slevy) ČR: daň.zatížení (se slevou)
10 5 0 A
B
C
poplatník
ČR: zatížení sociálním a zdravotním pojištěním SRN: daň.zatížení I.skupiny (bez církevní daně) SRN: daň.zatížení VI.skupiny (bez církevní daně) SRN: zatížení sociálním zabezpečením
Zdroj: na základě výpočtů
5.2.
Výpočet roční daně z příjmu české a německé rodiny
Pan Antonín Müller podniká na základě živnostenského oprávnění v oboru výroby nábytku. Na konci roku 2009 měl tento majetek:
Aktiva Stálá aktiva
31.12.2009 1 500 000 Kč
Pasiva ZK
1 400 000 Kč - 251 000 Kč
Pokladna
79 000 Kč
Ztráta
Bank.účet
90 000 Kč
Závazky
Σ AKTIVA
Σ PASIVA
1 669 000 Kč
V roce 2010 nastaly tyto případy: (1)
tržby za vyrobený nábytek
2 849 000 Kč
(2)
byl poskytnut úvěr od banky
(3)
nákup materiálu
1 090 000 Kč
(4)
spotřeba energie
40 000 Kč
300 000 Kč
66
520 000 Kč 1 669 000 Kč
(5)
pojištění dílny
13 500 Kč
(6)
spotřeba pohonných hmot
26 100 Kč
(7)
mzdy zaměstnancům
52 000 Kč
(8)
výběr z pokladny pro os. spotřebu
20 000 Kč
(9)
dar sportovní organizaci
50 000 Kč
(10) odpisy následujícího majetku: •
os. automobil, pořízený v lednu 2009, PC 360 000 Kč (lineární)
•
objekt dílny, postaven v roce 2003, PC 2 940 000 Kč (lineární)
•
vysokozdvižný vozík, pořízený 2009, PC 420 000 Kč (degresivní)
Dále panu Antonínu Müllerovi plynou příjmy z provozu malého vinařství v roční výši 16 000 Kč. Pronajímá dům, který byl postaven v roce 1987, náklady na postavení činily 2 500 000 Kč. Roční pojištění domu činí 11 900 Kč. Roční nájemné činí 350 000 Kč. Pan Antonín má rodiče v domě s pečovatelskou službou. Na základě toho mu plynou náklady s tímto spojené ve výši 90 000 Kč. Z loňského roku má nepřevedenou ztrátu ve výši 251 000 Kč. V roce 2010 zaplatil zálohy na daň z příjmů ve výši 20 000 Kč.
Pan Antonín žije se svoji manželkou Marií, se kterou vychovává dceru Annu (nar. 1.3.2007). Paní Marie pobírala do 28.2.2010 rodičovský příspěvek v měsíční výši 7 600 Kč. Od 1.3.2010 je zaměstnaná jako účetní. Měsíční HM činí 28 000 Kč. Paní Marie použila v měsíci květnu služební automobil k soukromým účelům. Pořizovací cena vozidla byla 450 000 Kč. V roce 2010 ji nebyly proplaceny cestovní výdaje ve výši 10 000 Kč. Zúčastnila se odborných seminářů, kdy faktura zněla na její jméno (náklady činí 5 000 Kč) a zakoupila si odbornou literaturu v hodnotě 1 100 Kč. V roce 2010 zaplatila úroky z hypotečního úvěru ve výši 80 000 Kč a příspěvky na penzijní připojištění ve výši 19 000 Kč. Paní Marie podepsala Prohlášení k dani (v Německu předložila mzdový list a je zařazena do daňové třídy III).
6.2.1. Stanovení dílčích základů daně českých poplatníků Krok 1: Stanovení měsíční daňové povinnosti paní Marie a dílčího ZD podle §6 Paní Marie získala příjmy, které jsou osvobozeny od daně, tj. rodičovský příspěvek v celkové výši 15 200 Kč. Dále podle §6 je osvobozeno nepeněžní plnění vynaložené zaměstnavatelem na odborný rozvoj. Jelikož v případě paní Marie, která si odborný seminář a literaturu zaplatila sama (faktura nebyla vystavena na zaměstnavatele), se nejedná o osvobozený příjem 67
a ani si tuto fakturu nenechala zaměstnavatelem proplatit, proto se nejedná ani o zdanitelný příjem. Cestovní výdaje nebyly proplaceny, proto se pro výpočet daně zatím nebudou zohledňovat. Nyní se vypočítá měsíční čistá mzda:
Tabulka 10: Výpočet měsíční čisté mzdy v ČR
Položky ovlivňující výpočet čisté mzdy HM
Pro březen-prosinec (kromě května) 28 000
Nepeněžní příjem
0
Pro květen 28 000 4 500 (1% z PC služ.automobilu)
Zdanitelný příjem celkem
28 000
32 500
Pojistné hrazené zaměstnavatelem
9 520
11 050
Superhrubá mzda (dílčí ZD §6)
37 520
43 550
Daň 15%
5 640
6 540
Sleva na dani
2 070
2 070
Daň po slevě
3 570
4 470
967
967
DAŇ
2 603
3 503
Pojistné na soc. a zdrav. pojištění
3 080
3 575
Daň. zvýhodnění na dítě
Zdroj: vlastní výpočty
Dílčí základ daně pro roční zúčtování je součet všech zdanitelných příjmů za rok 2010 vynásobené sazbou pro pojistné na zdravotní a sociální pojištění hrazené zaměstnavatelem.
Krok 2. Stanovení dílčího základu daně podle §7 Prvním krokem pro zjištění dílčího základu daně bude zohlednění příjmů a výdajů, které souvisí s podnikáním. Aby výdaje byly kompletní, musí být nejdříve vypočítány odpisy z dlouhodobého majetku. Odpisy se tedy stanoví následovně:
68
•
osobní automobil, podle zákona o dani z příjmů je zařazen do odpisové skupiny 2, jeho pořizovací cena činila 360 000 Kč a byl pořízen v roce 2009, proto sazba bude činit 22,25% z této pořizovací ceny. Odpisy se tedy rovnají částce 80 100 Kč.
•
Pro dílnu s pořizovací cenou 2 940 000 Kč zařazenou v odpisové skupině 5 činí sazba 3,4%, protože byla postavena a zařazena do majetku v roce 2003. Odpis tedy bude výdajem ve výši 99 960 Kč.
•
Vysokozdvižný vozík je také zařazen do druhé odpisové skupiny, ale zde jsou určeny odpisy degresivní, tudíž se musí stanovit odpis pro rok 2009, ve kterém byl pořízen.
Odpis pro rok 2009 = 420 000/5 = 84 000; ZC = 336 000 Kč
Odpis pro rok 2010 = 2*336 000/6-1= 134 400 Kč.
Nyní se porovnají příjmy a výdaje a tím se získá ZD pro příjmy z podnikání a z jiné samostatně výdělečné činnosti podle §7 ZDP. Příjmy
Výdaje
Tržby
2 849 000
Spotřeba materiálu Spotřeba energie Pojištění dílny Spotřeba PHM Mzdy Odpisy
1 090 000 40 000 13 500 26 100 52 000 314 460
Σ příjmy
2 849 000
Σ výdaje
1 536 060
ZD daně činí po odečtení výdajů od příjmů 1 312 940 Kč. Pan Müller však může využít paušálních výdajů, které činí 80% z příjmů, tedy 2 279 200. Potom ZD činí 569 800 Kč, což je pro poplatníka výhodnější.
Krok 3: Stanovení dílčího základu daně podle §9 Pořizovací cena domu činila 2 500 000 Kč a příjmy z pronájmu pro rok 2010 činily 350 000 Kč. Poplatník si od nich může odečíst výdaje na pojištění domu ve výši 11 900 Kč a odpisy, které si stanovil, že budou lineární a proto pro rok 2010 činí 85 000 Kč. Dílčí základ daně se rovná 253 100 Kč. Stejně jako u příjmů ze živnosti, si i zde může zohlednit výdaje paušálem ve výši 30%, což odpovídá částce 105 000 Kč. Tyto výdaje jsou tedy vyšší než skutečné. Dílčí ZD pro příjmy z pronájmu činí 245 000 Kč. 69
Krok 4: Stanovení dílčího základu daně podle §10 Pan Müller získává příjmy z malého vinařství. Je to pro něj příležitostný příjem, který však v roce 2010 byl nižší než 20 000 Kč, bude tedy osvobozen od daně z příjmů fyzických osob.
Krok 5: Roční zúčtování daně z příjmů FO
Tabulka 11: Výpočet daňové povinnosti v ČR
Položky ovlivňující výpočet daně
pan Antonín
paní Marie
ZD podle §6
0
381 230
ZD podle §7
569 800
0
ZD podle §8
0
0
ZD podle §9
245 000
0
ZD podle §10
0
0
ZD ze všech příjmů
814 800
381 230
Odčitatelné položky
251 000
0
Nezdanitelné části
50 000
92 000 5
ZD po odčitatelných položkách
513 800
289 230
Daň
77 070
43 380
Slevy na dani §35 ba
24 840
24 840
Daň po slevách
52 230
18 540
0
11 604
52 230
6 936
0
26 930
Zálohy na daň za zdaň.období
20 000
0
Doplatek (+)/přeplatek (-)
32 230
- 19 994
Daňové zatížení
6,41%
1,82%
Daňové zvýhodnění na dítě Daňová povinnost Zálohy sražené zaměstnavatelem
Zdroj: vlastní výpočty
5
nezdanitelnou část tvoří zaplacené úroky na hypoteční úvěr ve výši 80 000 Kč a příspěvky na penzijní
připojištění (max. 12 000 Kč).
70
6.2.2. Stanovení dílčích základů daně německé rodiny Pokud by tato rodina žila v Německu, např. ve Stuttgartu, postup by byl následující 6:
Krok 1.: Stanovení dílčího základu daně podle §§ 13-14a Příjmy z malého vinařství patří do oboru příjmy ze zemědělství a lesnické činnosti, což jsou příjmy ziskové. Tyto příjmy jsou ve výši 640 EUR, znamená to tedy, že nebudou zohledňovány, protože nepřesáhly 670 EUR.
Krok 2: Stanovení dílčího základu daně podle §§ 15-17 Živnostníci v Německu mají povinnost vést účetnictví. Proto se ziskové příjmy z provozu živnosti budou zjišťovat metodou porovnání majetkového jmění. Musí se tedy zjistit vlastní kapitál ke konci aktuálního hospodářského roku a roku předešlého. Nejdříve se však opět musí zjistit odpisy za rok 2010: •
Os. automobil – pořizovací cena ve výši 14 400 EUR se vydělí dobou životnosti, což je podle AFA tabulek 6 let, odpis tedy činí 2 400 EUR
•
Dílna, protože neslouží bytovým účelům a je podnikovým majetkem pořízeným po roce 1985, odpisová sazba činí 3% z PC, tedy z 117 600 EUR, tj. 3 528 EUR
•
Vysokozdvižný vozík s pořizovací cenou 16 800 EUR, doba životnosti je 8 let. Odpisová sazba se zjistí následovně: 100%/8 let = 12,5 (lineární odpisová sazba) x 2,5 = 31,25%, max. však 25%. Odpis pro rok 2009 je ve výši 4 200 EUR, zůstatková cena je 12 600, z toho odpis pro rok 2010 činí 3 150 EUR
Odpisy jsou v celkové výši 9 078 EUR.
6
Částky jsou přepočítány kurzem 25 CZK/EUR
71
Pro zjištění vlastního kapitálu na konci hospodářského roku je možné použít následující tabulku, ve které jsou zachyceny všechny obchodní případy v EURech, které se staly během hospodářského roku 2010:
Tabulka 12: Zjištění VK na konci hospodářského roku
Položka
31.12.
Zvýšení
Zkrácení
Nárůst aktiv
Úbytek aktiv a
31.12.
2009
rozvahy
rozvahy
a pasiv
pasiv
2010
výnosy
náklady
bez vlivu na zisk s vlivem na zisk DM
60 000
Zásoby
1 560
Pokladna
1 600
BÚ
3 600
-9 078 (10)
50 922 1 560
-800 (8) +12 000
-2 000 (9)
800 + 113 960 (1)
(2)
- 43 600 (3)
78 696
-1 600 (4) - 540 (5) -1 044 (6) -2080 (7)
ΣAKTIVA
66 760
VK
45 960
131 978 -800 (8) -2 000 (9)
+ 113 960 (1)
- 43 600 (3)
99 178
-1 600 (4) - 540 (5) -1044 (6) - 2080 (7) -9 078 (10)
Závazky
20 800
+12 000
32 800
(2) ΣPASIVA
66 760
131 978 Zdroj: vlastní zpracování
72
Nyní následuje výpočet podle vzorce, a to: 99 178 (VK na konci hosp.roku) - 45 960 (VK na konci předchozího hosp. roku) = 53 218 (změna podnikového jmění) + 2 800 (čerpání) = 56 018 (ZISK)
Krok 3: Stanovení dílčího základu daně podle §21 Panu Müllerovi plynou příjmy z pronájmu v roční výši 14 000 EUR. Jako Werbungskosten si může odečíst odpisy. Odpisová sazba činí 2,5% z pořizovací ceny (100 000 EUR) a pojištění na dům ve výši 476 EUR. Základ daně v tomto oboru příjmů činí 11 033.
Krok 4: Stanovení měsíční daňové povinnosti paní Marie a dílčího ZD podle §§19, 19a Nejdříve se opět stanoví čistá mzda za březen až prosinec roku 2010:
Tabulka 13: Výpočet měsíční čisté mzdy v SRN
Položky ovlivňující výpočet
březen-prosinec
čisté mzdy
(kromě května)
HM
květen
1 120
1 120
0
180 7
1 120
1 300
Daň ze mzdy 8
0
0
Soli
0
0
Zdravotní pojištění
88,48
102,70
Penzijní pojištění
111,44
129,35
Poj. při ztrátě zaměstnání
15,68
18,20
Poj. pro případ invalidity a stáří
10,92
12,68
ČM
893,48
1 037,07
Nepeněžní příjmy
0
180
Částka k výplatě
893,48
857,07
Nepeněžní příjem Celková HM
Zdroj: vlastní výpočty 7 8
nepeněžním příjmem se rozumí 1% ze vstupní ceny osobního automobilu daň je stanovena na základě mzdových tabulek
73
Pro stanovení ročních příjmů se všechny hrubé mzdy sečtou a můžou se snížit o tzv. Werbungskosten, mezi které v tomto případě patří neproplacené cestovní výdaje (400 EUR), výdaje za odborný seminář (200 EUR) a výdaje za odbornou literaturu (44 EUR). Dohromady tyto výdaje činí 644 EUR, proto pro paní Marii bude výhodnější využít paušální částku pro Werbungskosten ve výši 920 EUR. Dále se u paní Marie roční mzda snižuje o paušální částku pro zvláštní výdaje 36 EUR, protože žádné zvláštní výdaje a o tzv. Vorsorgepauschale, které se stanoví takto: 1.) 50% z příspěvků na penzijní pojištění: 11 380*0,0995x0,409 = 452,93 2.) 12% z hrubé mzdy: 1365,6 nebo 11 380 * (0,076+0,00975)=975,84. Pro paní Marii bude výhodnější částka 1365,5 Dohromady se od roční hrubé mzdy odečtou Vorsorgepauschale ve výši 1818,43 EUR. Základ daně pro příjmy ze závislé činnosti je 8 605,57
9
faktor pro rok 2010
74
Krok 5: Roční vyrovnání daně z příjmů FO
Tabulka 14: Výpočet daňové povinnosti v SRN
Položky ovlivňující výpočet daně
Oddělené zdanění
Společné zdanění
Příjmy z:
Manžel
Manželka
zemědělství a les.hospodářství provozu živnosti
640 56 018
0 0
640 56 018
samostatné činnosti
0
0
0
závislé činnosti
0
8 605,57
8 605,57
kapitálového majetku
0
0
0
pronájmu a pachtování
11 033
0
11 033
0
0
0
67 691
8 606
76 297
0
0
0
640
0
640
CELKOVÁ SUMA PŘÍJMŮ
67 051
8 606
75 657
ztráta
10 040
0
10 040
0
0
0
0 ***
ostatní příjmy SUMA PŘÍJMŮ odčitatelné položky nezd.položka pro zemědělce
zvláštní výdaje
0
mimořádné výdaje
917,96
PŘÍJMY
56 093
*
8 606 **
65 617
**
4 368 **
0 **
2 640 **
52 589
8 606
58 609
0
608
608
ZDANITELNÉ PŘÍJMY 2
53 909
9 214
59217
DAŇ
13 915
169
10 888
výživné na dítě
1 104
0
2 208
STANOVENÁ DAŇ
15 019
169
13 096
zálohy na daň ze mzdy
800
0
800
DOPLATEK/PŘEPLATEK
14 219
169
12 296
solidární přirážka
765,32
0
720,28
daňové zatížení
23,30%
1,96%
18,10%
nezd.položka na vyživované děti
2 184
nezd.položka na péči a výchovu
1 320 **
ZDANITELNÉ PŘÍJMY 1 tzv. Progressionsvorbehalt
0
Zdroj: vlastní výpočty
75
*
Mimořádnými výdaji se zde rozumí náklady na dům s pečovatelskou službou pro rodiče pana
Antonína. Jelikož suma příjmů poplatníka činí více jak 51 130 EUR a má jedno dítě, sazba pro únosné zatížení je podle EStG 4% z celkové sumy příjmů. Mimořádné výdaje se tedy stanoví následovně: •
mimořádné zatížení 3 600 EUR
•
únosné zatížení 4% z 67 051 EUR = 2682,04 EUR
•
snížení daňového základu o (3600 – 2682,04) = 917,96 EUR
**
Poplatník si musí nejdříve stanovit, jestli se mu vyplatí odečítat nezdanitelné částky na dítě a
na péči, výchovu a vzdělání. Musí se porovnat, jaká by byla daň bez těchto částek a s těmito částkami. Pokud je rozdíl mezi těmito daněmi vyšší než roční výživné, je výhodné uplatňovat nezdanitelné částky a k dani připočítat vyplacené výživné. Pokud je výživné vyšší, nevyplatí se to. Následují výpočty daně: a) manžel: •
zdanitelné příjmy bez nezd.částek = 56 093, daň = 0,42*56 093 – 8 172 = 15 387
•
zdanitelné příjmy s nezd.částkami = 52 589, y = (52 589 – 13 469)/10 000 = 3,912 daň = (228,74*3,912+2397)*3,912 + 1038 = 13 915
•
rozdíl mezi daněmi = 1 472
•
½ výživného = 1 104
•
výhodné uplatňovat nezdanitelné částky
b) manželka: protože paní Marie měla v roce 2010 osvobozené příjmy, které podléhají tzv. Progressionsvorbehalt, musí se nejdříve vypočítat daň a sazba pro zdanitelné příjmy 2 uvedené v tabulce č.14, a to po dosazení do příslušného vzorce: •
zdanitelné příjmy bez nezd.částek = 8 606 + 608= 9 214; y = (9 214 – 8 004)/10 000 = 0,121; daň = (912,17 * 0,121 + 1 400)*0,121 = 182 => daňová sazba = 182/9214 = 1,97%; výsledná daň = 1,97% z 8 606 = 169
•
zdanitelné příjmy s nezd.částkami = 5 102 + 608; daň je nulová
•
rozdíl mezi daněmi je 169 EUR
•
½ výživného 1 104
•
nevýhodné uplatňovat nezdanitelné částky
76
c) společné zdanění: zdanitelné příjmy se musí rozdělit na polovinu, dosadí se do příslušného vzorce a zdvojnásobí se. Pozor, musí se zde také zohledňovat Progressionsvorbehalt. •
zdanitelné příjmy bez nezd.částek = 65 617 + 608 = 66 225/2 = 33 113; y = (33 113-13 469)/10 000 = 1,9644; daň s PV= (228,74 * 1,9644 + 2 397)*1,9644 + 1 038 = 6 629; daň.sazba = 6 629/33 113 = 20% 20% z 65 617/2 = 6 561; konečná daň = 6561*2 = 13 122
•
zdanitelné příjmy s nezd.částkami = 58 609 + 608 = 59 217/2 = 29 609; y = (29 609 – 13 469)/10 000 =1,614; daň s PV = (228,74 * 1,614 + 2 397)*1,614 + 1 038 = 5 502; 5 502/29 609 = 18,58% 18,58% z 29 305 = 5 444 * 2 = 10 888
•
rozdíl mezi daněmi 2 234
•
výživné 2 208
•
výhodné uplatňovat nezdanitelné částky
***
při výpočtu mimořádných výdajů se u společného zdanění postupuje stejně, akorát nastává
změna sazby únosného zatížení, která nyní činí 6% z 75 656,57 = 4 539,39. Únosné zatížení je vyšší než náklady na dům s pečovatelskou službou. Mimořádné výdaje tedy nebudou uplatněny.
Zhodnocení: V tomto příkladu je možné vidět spoustu rozdílů. Prvním z nich je ve stanovení dílčího základu daně příjmy ze závislé činnosti. Výše hrubých mezd se pro stanovení dílčího základu daně v ČR zvyšují o pojistné na sociální a zdravotní pojištění, které odvádí zaměstnavatel. Dílčí základ daně se tedy zvyšuje o 34% a tento základ daně se nazývá superhrubá mzda. Poplatník s těmito příjmy se dílčí základ daně ze závislé činnosti nemůže snížit. Naopak v Německu je to možné. Jak bylo uvedeno v praktickém příkladu, paní Marie si snížila roční příjmy ze závislé činnosti o tzv. Werbungskosten, paušální částku na zvláštní výdaje a tzv. Vorsorgepauschale, čímž si snížila dílčí základ daně téměř o 25%. Ve výpočtu čisté mzdy nejsou, až na superhrubou mzdu, viditelné rozdíly.
77
Dalším rozdílem je postup při stanovení ZD pro osoby samostatně výdělečně činné. Poplatník v ČR vede daňovou evidenci, při nesplnění určitých podmínek nemusí vést účetnictví. ZD proto zjistí prostým srovnáním příjmů a výdajů, které souvisí s podnikáním. Poplatník v Německu musí vést účetnictví, a proto postupuje metodou porovnání vlastního kapitálu, i když ve výsledku ZD by vyšel stejně, jako kdyby postupoval při vedení daňové evidence. Stejné postupy výpočtů nejsou ani u odpisů. V ČR existují dvě metody odpisování, a to lineární a degresivní. U lineárních odpisů je stanovena procentní sazba pro první rok odpisování a jiná pro další roky odpisování. U degresivních odpisů se používá koeficient a odpisy se získávají ze zůstatkové ceny. Tyto procentní sazby a koeficienty jsou pevně stanoveny v zákoně o daních z příjmů. V Německu existují také lineární a degresivní odpisy, přičemž u lineárních odpisů se nepoužívá procentní sazba, nýbrž pořizovací cena se podělí počtem let životnosti majetku, která je stanovena v tzv. AFA tabulkách a odpisy jsou pro všechny roky stejné. Avšak EStG určuje procentní sazby lineárních odpisů pro budovy, které se určí z pořizovací ceny a jsou rozdílné pro budovy, které nejsou k bytovým účelům a které jsou k těmto účelům, a také podle toho, v jakém roce byly pořízeny. Pro degresivní odpisy se musí stanovit procentní sazba tak, že 100% se podělí počtem let doby životnosti majetku a vynásobí se 2,5, ale nesmí být vyšší jak 25%. Degresivní odpisy se zde také počítají ze zůstatkové ceny a jsou zajímavé tím, že se z nich dá přejít na lineární. K povšimnutí také je, že český pan Antonín si mohl uplatnit výdaje paušálem, a to jak u příjmů ze samostatné výdělečné činnosti, tak u příjmů z pronájmu. Skutečné výdaje k pronájmu se zjišťují stejným způsobem jako u německého poplatníka. U německého poplatníka jde o tzv. Werbungskosten. Příjmy ze zemědělské činnosti jsou pro oba poplatníky osvobozené, protože pro oba platí osvobození pro zemědělskou činnost do určité částky. V případě českého poplatníka jsou příjmy zahrnuty do ostatních příjmů, protože jeho provozování vinařství je příležitostným příjmem a německý poplatník se řadí do příjmů ze zemědělského hospodářství, protože získává rostliny pomocí přírody. Zde už je naznačen další rozdíl mezi českou a německou daní z příjmů fyzických osob, kterým je rozdělení dílčích základů daně nebo oborů příjmů. Poplatníci, kteří v ČR vykonávají zemědělskou činnost (pokud se nejedná o příležitostnou činnost) či samostatně výdělečnou činnost nebo jsou osobami vykonávající svobodné povolání, jsou zahrnuti se svými příjmy do dílčího základu daně příjmy z podnikání a jiné samostatné výdělečné činnosti, kdežto podle německého práva se tyto příjmy dělí do třech jednotlivých oborů. Při ročním zúčtování daně z příjmů fyzických osob je možné narazit na další odlišnost, kdy v Německu je možné společné zdanění manželů a v tomto případě jim to přineslo daňovou 78
úsporu. Zatížení daní z příjmů FO činí této německé rodině 18,10% a české 4,95%. Vyšší daňové zatížení německé rodiny je dáno klouzavě progresivní sazbou daně a tím, že v Německu se z daně z příjmů odvádí ještě solidární přirážka. Daňové zatížení by se ještě zvýšilo, pokud by se poplatníci stali členy církve. Při výpočtu české a německé daně z příjmů jsou možné různé odpočty od ZD, ale jen v ČR se může uplatňovat sleva na dani a daňové zvýhodnění na dítě, což také vede k nižšímu zatížení. Avšak v Německu je mnohem více položek, které snižují základ daně. V České republice snižují základ daně pouze dary, úroky z hypotečních úvěrů, příspěvky na penzijní připojištění, pojištění na soukromé životní pojištění, členské příspěvky a úhrady za zkoušky. V Německu mezi položky snižující základ daně patří daňové úlevy pro důchodce a samostatně vychovávající rodiče, různé náklady na vzdělání, výdaje na péči, mimořádné výdaje apod. V příkladu jsme si mohli všimnout, že český poplatník si mohl odečíst dar sportovní organizaci. V Německu je také možné odečítat dary od ZD, ale zákon stanovuje, že to není možné pro dary věnované sportovním účelům. V ČR je také jednodušší výpočet daně, což je velmi pozitivní. Výpočet německé daně z příjmů FO je velmi zdlouhavý a náročný, protože existuje pět pásem a pro každé z nich je stanoven jiný vzorec pro výpočet daně. Toto se ještě stěžuje, pokud poplatník má osvobozené příjmy, které mají vliv na sazbu daně. Naštěstí žijeme ve století, které se nese ve znamení informačních technologií a existují programy, které jsou schopny po zadání dat tyto daně vypočítat během vteřiny a je tímto usnadněna práce mzdovým účetním a úředníkům na finančních úřadech. Podobností českých a německých poplatníků může být Prohlášení k dani a mzdový list. Pokud poplatníci tyto dokumenty nepředloží, nemají nárok na nezdanitelné částky a slevy, které jim sníží daň. V obou zemích jsou také stanoveny podmínky, za kterých je nutné podat daňové přiznání, které se v České republice za rok 2010 podává do 1.4.2011 a v Německu do 1. května 2011.
79
Závěr Cílem práce bylo porovnání dvou daňových soustav, české a německé. Byly popsány jednotlivé daně. Důraz byl kladen na daň z příjmů fyzických osob. Nedá se jednoznačně určit, ta či ona daňová soustava je lepší či výhodnější. Jelikož stát potřebuje na daních vybrat co nejvíce a naproti tomu jeho občané chtějí na daních ušetřit, musí být nalezen kompromis, jak daňové zatížení zmírnit.
V práci bylo zjištěno, že Česká republika má daně založené na stejných principech jako v Německu. Rozdíly lze nalézt v sazbách. Daň z příjmů PO v Německu se neliší od české daně. Zdaňován je zisk společnosti, kterou jsou kapitálové a osobní společnosti, různá sdružení nebo družstva. Sazba v ČR je 19%, v Německu je o 4 p.b. nižší. Daňový výnos, který tato daň přináší své zemi se ale liší podstatně. V ČR tvoří její podíl na celkových daňových výnosech 19%, v Německu jsou to pouhá 2%. Ani u daně z nemovitostí nejsou výrazné rozdíly, opět až na sazby daně, které se liší podle toho, k jakému účelu jsou pozemky a stavby určeny. V obou zemích se výsledná daň ještě násobí municipálním koeficientem. Silniční daň je uvalena pouze na podnikatele, kteří používají k podnikání motorová vozidla. Ekvivalentem této daně je v Německu daň z motorových vozidel, kterou jsou povinni platit všichni, kdo vlastní motorové vozidlo. Sazba daně se stanovuje podle zdvihového objemu motoru a celkové hmotnosti, v Německu u osobních automobilů ještě podle emisí škodlivých plynů a podle typu motoru. Tímto směrem by se mohla zaobírat i Česká republika. U daně dědické a darovací je společné rozdělení poplatníků do skupin podle příbuzenského vztahu. V České republice se úplné osvobození vztahuje u první a druhé skupiny, v Německu jsou pro tyto skupiny stanoveny nezdanitelné části základu daně. Daň z převodu nemovitostí je téměř totožná. Sazby daně se také skoro neliší. V ČR činí sazba 3% ze ZD a v Německu 3,5%. DPH jsou povinni platit plátci, pokud jejich obrat překročí jistou částku, v ČR je to 1 000 000 Kč a v Německu 17 500 EUR. V obou zemích se uplatňují dvě sazby daně, a to základní a snížená. Základní činí v ČR 20% a v Německu 19%, snížená 10% v ČR a 7%v Německu. Snížená sazba se v obou zemích vztahuje na základní potraviny, knihy a časopisy.
80
V oblasti spotřebních daní mají tyto dvě země společné daně z minerálních olejů, z lihu, piva, vína a meziproduktů a tabákových výrobků. V Německu se navíc vybírají daně z alkopopu, kávy a z elektřiny, která je u nás zařazena mezi energetické daně. K nim navíc patří daň ze zemního plynu a daň z pevných paliv. Osoby, které jsou v Německu registrované v oprávněné církvi, mají povinnost platit církevní daň, jejímž vyměřovacím základem je daň ze mzdy nebo daň z příjmů fyzických osob. Z daně z příjmů fyzických osob a z daně z příjmů právnických osoby se zde ještě odvádí solidární přirážka. Všichni podnikatelé jsou povinni navíc odvádět tzv. živnostenskou daň. Mezi další daně specifické pro Německo patří daň z pojištění, daň z požární ochrany, sázkové daně a daně z loterií. Některé země v Německu vybírají daň ze zábavy. Mezi daně patří i daň ze psů, která je ekvivalentem místních poplatků za psy v ČR. Pro Českou republiku by bylo nevhodné, kdyby zde byl založen institut živnostenské daně, kterou odvádí všichni podnikatelé. Potencionální investory by vyšší daňové zatížení mohlo odradit a hledali by jiná území, kde začít podnikat, což by mohlo vést k tomu, že do veřejných rozpočtů ČR bude plynout méně daňových výnosů než dosud, protože by se tím pádem nesnížily jen odvody daně z příjmů právnických osob, ale i odvody daně z příjmů fyzických osob, kterým by chyběly pracovní příležitosti.
Pozornost však byla věnována dani z příjmů fyzických osob, kde na dvou modelových příkladech bylo poukázáno na daňové zatížení poplatníků se stejnými příjmy v České republice a v Německu a na postup výpočtu daně se zaměřením na dílčí základy daně a ostatní prvky, jako jsou různá osvobození a odpočty od základu daně či výsledné daně. Sazba daně v Německu je klouzavě progresivní a daňové právo umožňuje společné zdanění manželů. Tyto dvě možnosti byly v České republice zrušeny. Stálo by za úvahu, jestli by nebylo vhodné toto opět zavést. Poplatníci s vysokými příjmy by odváděli vyšší daně do státní kasy a pro některé manžele by mohlo být společné zdanění výhodnější, jak bylo prokázáno při výpočtu německé daně. Dalším doporučením pro ČR v rámci daně z příjmů fyzických osob je zavedení možnosti odpočtu různých nákladů od příjmů ze závislé činnosti. Zaměstnanci by takto mohli být více motivováni k odbornému vzdělávání, ochotě cestovat za zaměstnáním apod. Změny v Německu by mohly nastat např. ve zjednodušení výpočtu daňových částek a v zavedení slev na dani a daňového zvýhodnění jako je v ČR. V Německu sice mají možnost uplatnit nezdanitelné části na dítě, péči a výchovu nebo výživné na dítě, ale pro zhodnocení, co je výhodnější, se musí výsledná daň vypočítat dvakrát. 81
Seznam použité literatury BORNHOFEN,
Manfred;
SteuerEinkommensteuer,
BORNHOFEN,
Martin. Steuerlehre:
Körperschaftsteuer,
Gewerbesteuer,
Rechtslage
2007.
Bewertungsgesetz
:
und
Erbschaftsteuer [online]. 28.vyd. Wiesbaden : GABLER, 2008 [cit. 2011-04-11]. Dostupné z WWW:
0KgC&printsec=frontcover#v=onepage&q&f=false>. ISBN 978-3-8349-0718-9.
ŠIROKÝ, Jan. Daně v Evropské unii. 4.vyd. Praha : Linde, 2010. 350 s. ISBN 978-80-7201799-7.
ŠIROKÝ, Jan. Daňové teorie s praktickou aplikací. 1.vyd. Praha : C.H.Beck, 2003. 249 s. ISBN 80-7179-413-9.
ŠTOHL, Pavel. Daně : výklad a praktické příklady. 1.vyd. Znojmo : SVŠE, 2010. 148 s. ISBN 978-80-87314-01-2.
ŠUBRT, Bořivoj, et al. Abeceda mzdové účetní 2010. 20.vyd. Olomouc : ANAG, 2010. 510 s. ISBN 978-80-7263-574-0.
VALOUCH, Petr. Daňové tipy (a triky) pro fyzické osoby 2009 : jak ušetřit na dani z příjmů. 1. vyd. Praha : Grada Publishing a.s., 2010. 128 s. ISBN 978-80-247-3332-6.
VANČUROVÁ, Alena; LÁCHOVÁ, Lenka. Daňový systém 2008 : Učebnice daňového práva. 9.vyd. Praha : VOX, 2008. 319 s. ISBN 978-80-86324-72-2.
WARSÖNKE, Anette. Einkommensteuer : leicht gemacht. 2.vyd. Berlin : Ewald v. Kleist Verlag, 2010. 140 s. ISBN 978-3-87440-273-6.
Lohnsteuerrecht: Lohnsteuer-Durchführungsverordnung, Lohnsteuer-Richtlinien und Lohnsteuer-Hinweise. 16. vyd. München: Deutscher Taschenbuch Verlag, 2010. 265 s. ISBN 978-3-406-59847-0.
82
Internetové zdroje Abschreibung/Degressiv [online]. 2011 [cit. 2011-04-22]. Dostupné z WWW:
Aussergewöhnliche Belastung [online]. 2011 [cit. 2011-03-01]. Dostupné z WWW: < http://de.wikipedia.org/wiki/Au%C3%9Fergew%C3%B6hnliche_Belastung >.
Berechnung der Lohnsteuer für 2009 am Beispiel der Lohnsteuerklasse I [online]. 2009 [cit. 2010-10-25]. Dostupné z WWW: < http://www.schulebw.de/unterricht/faecher/wirtschaft/material/unterrichtwi/bwl/steuern/260_manuelle_berechn ung_der_lst_2009.pdf >
Branntweinsteuer [online]. 2011 [cit. 2011-01-11]. Dostupné z WWW: .
Daňové změny roku 2011: Povodňová daň i nová pokuta [online]. 2011 [cit. 2011-05-06]. Dostupné z WWW:
Daňový systém v Německu [online]. 2008 [cit. 2010-12-20]. Dostupné z WWW: .
Die wichtigsten Änderungen 2011 für Selbständige [online]. 2011 [cit. 2011-05-09]. Dostupné z WWW: .
Einkommensteuer [online]. 2008 [cit. 2010-10-20]. Dostupné z WWW:
Einkommensteuer (Deutschland [online]. 2011 [cit. 2011-02-18]. Dostupné z WWW: . 83
Einkünfte aus Gewerbebetrieb [online]. 2011 [cit. 2011-02-19]. Dostupné z WWW:
Einkünfte aus Kapitalvermögen [online]. 2011 [cit. 2011-02-19]. Dostupné z WWW: .
Einkünfte aus Land- und Forstwirtschaft [online]. 2011 [cit. 2011-02-18]. Dostupné z WWW: .
Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit [online]. 2011 [cit. 2011-02-18]. Dostupné z WWW: < http://de.wikipedia.org/wiki/Eink%C3%BCnfte_aus_nichtselbst%C3%A4ndiger_Arbeit>
Einkünfte aus selbständiger Arbeit [online]. 2011 [cit. 2011-02-19]. Dostupné z WWW:
Einkünfte aus Vermietung und Verpachtung [online]. 2011 [cit. 2011-02-19]. Dostupné z WWW: .
Erbschaftsteuer in Deutschland [online]. 2011 [cit. 2011-01-11]. Dostupné z WWW: .
Faktorverfahren Lohnsteuer: Ehegatten-Steuerklasse [online]. 2010 [cit. 2011-04-26]. Dostupné z WWW: .
Feuerschutzsteuer
[online].
2011
[cit.
2011-03-21].
Dostupné
.
Fiskální výhled České republiky [online]. Praha : Ministerstvo financí ČR, 2010 [cit. 2011-04-26]. Dostupné z WWW: .
84
z
WWW:
Getränkesteuer [online]. 2011 [cit. 2011-01-11]. Dostupné z WWW: .
Gewerbesteuer [online]. 2011 [cit. 2011-01-11]. Dostupné z WWW: .
Grundsteuer (Deutschland) [online]. 2011 [cit. 2011-02-21]. Dostupné z WWW: . Grunderwerbsteuer (Deutschland) [online]. 2011 [cit. 2011-02-21]. Dostupné z WWW: .
Informationen zum Progressionsvorbehalt [online]. 2010 [cit. 2011-03-24]. Dostupné z WWW: .
Informationen zur Lohn und Gehaltsabrechnung [online]. 2007 [cit. 2011-03-12]. Dostupné z WWW: .
Kaffeesteuer [online]. 2011 [cit. 2011-01-13]. Dostupné z WWW: .
Kapitalertragsteuer [online]. 2011 [cit. 2011-01-17]. Dostupné z WWW: .
Kinderfreibetrag [online]. 2011 [cit. 2011-04-02]. Dostupné z WWW: .
KLIMÁNKOVÁ, Gabriela. Daňové změny: 2011: Za více peněz méně muziky [online]. 2011 [cit. 2011-05-06]. Dostupné z www: < http://www.mesec.cz/clanky/danove-zmeny-2011-zavice-penez-mene-muziky/>
Körperschaftsteuer [online]. 2010 [cit. 2011-01-23]. Dostupné z WWW: .
85
Körperschaftsteuer (Deutschland) [online]. 2011 [cit. 2011-01-23]. Dostupné z WWW: < http://de.wikipedia.org/wiki/K%C3%B6rperschaftsteuer_(Deutschland)>.
Kraftfahrzeugsteuer (Deutschland) [online]. 2011 [cit. 2011-01-12]. Dostupné z WWW: .
Lohnsteuer-Berechnung, Ratgeber 2011 [online]. 2011 [cit. 2011-03-25]. Dostupné z WWW: .
Lohnsteuer (Deutschland) [online].
2011 [cit.
2011-03-13].
Dostupné z
WWW:
. Lotteriesteuer [online]. 2011 [cit. 2011-01-13]. Dostupné z WWW: .
Německo: Finanční a daňový sektor [online]. 2010 [cit. 2011-02-05]. Dostupné z WWW: .
NESNÍDAL, Pavel. Silniční daň a její porovnání [online]. 2007 [cit. 2011-01-13]. Dostupné z WWW:
OLSON, Oto. Srovnání daně z nemovitostí v České republice a v Německu [online]. 2008 [cit. 2011-03-16]. Dostupné z WWW: .
Progressionsvorbehalt [online]. 2011 [cit. 2011-03-24]. Dostupné z WWW: .
Rennwettsteuer [online]. 2011 [cit. 2011-01-13]. Dostupné z WWW: .
Sonderausgabe (Steuerrecht) [online] 2011 [cit. 2011-03-23]. Dostupné z WWW: .
86
Sozialversicherungsbeiträge 2010 [online]. 2010 [cit. 2011-03-24]. Dostupné z WWW: .
Steueränderungen 2011 [online]. 2010 [cit. 2011-05-09]. Dostupné z WWW: .
Steuer [online]. 2010 [cit. 2011-01-04]. Dostupné z WWW: .
Steuern : Einkommen- und Lohnsteuer [online]. Berlin : BFM, 2009 [cit. 2011-04-14]. Dostupné z WWW:
Steuerrecht & betriebliche Steuerlehre - Einkommensteuer [online]. Essen : Sommerhoff GGMBH, 2010 [cit. 2011-04-04]. Dostupné z WWW: .
Vergnügungsteuer (Deutschland) [online]. 2011 [cit. 2011-01-26]. Dostupné z WWW: .
Vermögensteuer (Deutschland) [online]. 2011 [cit. 2011-01-16]. Dostupné z WWW: .
Versicherungsteuer [online]. 2011 [cit. 2011-01-09]. Dostupné z WWW: .
Vorsorgepauschale [online]. 2011 [cit. 2011-04-29]. Dostupné z WWW:
Vorsorgepauschale § 10c (2) ff EStG. [online]. 2009 [cit. 2010-10-25]. Dostupné z WWW:
bw.de/unterricht/faecher/wirtschaft/material/unterrichtwi/bwl/steuern/231_vorsorgepauschale _altes_neues_recht_2009.pdf >
Wirtschaftsinformatik [online]. 2003 [cit. 2011-04-22]. Dostupné z WWW: .
88
Právní předpisy Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů Zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty Zákon č. 16/1993 Sb., o dani silniční Zákon č. 357/1992 Sb., o dani dědické, darovací a dani z převodu nemovitostí Zákon č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí Einkommensteuergesetz, dostupný z www:
89
Seznam použitých zkratek FO
fyzická osoby
PO
právnická osoba
ZD
základ daně
D
daň
DzPFO
daň z příjmů fyzických osob (v ČR)
ZDP
zákon o dani z příjmů fyzických osob (v ČR)
HM
hrubá mzda
ZČ
závislá činnost
FP
funkční požitky
ESt
daň z příjmů fyzických osob (v SRN)
KSt
daň z příjmů právnických osob
GewSt
živnostenská daň
KChSt
církevní daň
Soli
solidární přirážka
ESSt
daň dědická
SSt
daň darovací
GrSt
daň z nemovitostí
HSt
daň ze psů
KFZSt
daň z motorových vozidel
VSt
daň z pojištění
FeuerschSt
daň z požární ochrany
GrErSt
daň z převodu nemovitostí
USt
daň z přidané hodnoty
RennLottSt
sázková daň a daň z loterií
VGSt
daň ze zábavy
VK
vlastní kapitál
AFA
odpisy (v SRN)
p.b.
procentní bod
PV
Progressionsvorbehalt
90
Seznam obrázků Obrázek 1: Přímé daně v ČR.................................................................................................... 10 Obrázek 2: Nepřímé daně v ČR ............................................................................................... 13 Obrázek 3: Právo na výnos daní v SRN................................................................................... 29 Obrázek 4: Stanovení druhu ziskových příjmů ........................................................................ 46 Obrázek 5: Výpočet ztráty........................................................................................................ 54
91
Seznam grafů: Graf 1 Podíl jednotlivých daní v ČR na celkových daňových výnosech v roce 2010 ............. 15 Graf 2: Podíl jednotlivých daní na celkových daňových výnosech ......................................... 30 Graf 3: Vývoj daňových výnosů v Německu od roku 2002 až 2010 ....................................... 31 Graf 4: Daňového zatížení v ČR a SRN................................................................................... 66
92
Seznam tabulek Tabulka 1: Daňové a nedaňové výdaje (náklady) .................................................................... 23 Tabulka 2: Odvod záloh na daň z příjmů fyzických osob........................................................ 27 Tabulka 3: Nezdanitelné části daně pro jednotlivé dědice (obdarované)................................. 33 Tabulka 4: Sazby sociálního zabezpečení v SRN .................................................................... 48 Tabulka 5: Použití sazby daně z příjmů ................................................................................... 58 Tabulka 6: Výpočet daně z příjmů v ČR.................................................................................. 62 Tabulka 7: Daňové zatížení v ČR ............................................................................................ 63 Tabulka 8: Výpočet daně z příjmů v SRN ............................................................................... 64 Tabulka 9: Daňové zatížení v Německu................................................................................... 65 Tabulka 10: Výpočet měsíční čisté mzdy v ČR ....................................................................... 68 Tabulka 11: Výpočet daňové povinnosti v ČR ........................................................................ 70 Tabulka 12: Zjištění VK na konci hospodářského roku........................................................... 72 Tabulka 13: Výpočet měsíční čisté mzdy v SRN..................................................................... 73 Tabulka 14: Výpočet daňové povinnosti v SRN...................................................................... 75
93
Seznam příloh Příloha 1: AFA tabulky (vzor) Příloha 2: Přiznání k dani z příjmů fyzických osob Příloha 3: Einkommensteuererklärung (daňové přiznání fyzických osob) Příloha 4: ANLAGE G: Einkünfte aus Gewerbebetrieb Příloha 5: ANLAGE N: Einkünfte aus nichtselbständiger Arbeit
94
