VYSOKÁ ŠKOLA POLYTECHNICKÁ JIHLAVA. Daňový systém České republiky se zaměřením na daň z příjmů fyzických osob

VYSOKÁ ŠKOLA POLYTECHNICKÁ JIHLAVA Obor finance a řízení

Daňový systém České republiky se zaměřením na daň z příjmů fyzických osob Bakalářská práce

Autor: Monika Dvořáková Vedoucí práce: Ing. Martina Policarová Jihlava 2013

Anotace Bakalářská práce zobrazuje legislativní změny v zákoně č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, v letech 2007–2011 v odrazu na výběr daňového přiznání a daňového inkasa daně z příjmů fyzických osob. Teoretická část se věnuje základním daňovým pojmům, se zaměřením na daň z příjmů fyzických osob. Cílem praktické části je posouzení vlivu legislativních změny týkajících se stanovení základu daně, sazby daně, daňových slev a daňového zvýhodnění u daně z příjmů fyzických osob podávajících přiznání na stav inkasa této daně.

Klíčová slova Daňový systém, daň z příjmů fyzických osob, základ daně, sazba daně, slevy na dani, daňové inkaso

Annotation Bachelor thesis shows the legislative amendments in Act No. 586/1992 Coll., The Income Tax Act, in years 2007-2011 in the reflection on the choice of tax returns and tax receipts taxes on personal income . The theoretical part deals with basic tax concepts, focusing on the tax on personal income. The practical part is assessing the impact of legislative changes relating to the tax base, tax rates, tax reductions and tax relief for income tax returns of individuals serving on the status of collection of this tax.

Keywords Tax system, the tax on personal income tax base, tax rate, tax relief, tax collection

Na

tomto

místě

bych

ráda

poděkovala

vedoucí

mé

bakalářské

práce

Ing. Martině Policarové za cenné připomínky a odborné rady, kterými přispěla k vypracování této bakalářské práce.

Prohlašuji, že předložená bakalářská práce je původní a zpracoval/a jsem ji samostatně. Prohlašuji, že citace použitých pramenů je úplná, že jsem v práci neporušil/a autorská práva

(ve

smyslu

zákona

č.

121/2000

Sb.,

o

právu

autorském,

o právech souvisejících s právem autorským a o změně některých zákonů, v platném znění, dále též „AZ“). Souhlasím s umístěním bakalářské práce v knihovně VŠPJ a s jejím užitím k výuce nebo k vlastní vnitřní potřebě VŠPJ . Byl/a jsem seznámen/a s tím, že na mou bakalářskou práci se plně vztahuje AZ, zejména § 60 (školní dílo). Beru na vědomí, že VŠPJ má právo na uzavření licenční smlouvy o užití mé bakalářské práce a prohlašuji, že s o u h l a s í m s případným užitím mé bakalářské práce (prodej, zapůjčení apod.). Jsem si vědom/a toho, že užít své bakalářské práce či poskytnout licenci k jejímu využití mohu jen se souhlasem VŠPJ, která má právo ode mne požadovat přiměřený příspěvek na úhradu nákladů, vynaložených vysokou školou na vytvoření díla (až do jejich skutečné výše), z výdělku dosaženého v souvislosti s užitím díla či poskytnutím licence. V Jihlavě dne ...................................................... Podpis

Obsah Úvod.................................................................................................................................. 8 1

Praktická část ............................................................................................................. 9 1.1 Charakteristika daně ............................................................................................... 9 1.2 Funkce daní ............................................................................................................. 9 1.3 Konstrukční prvky daně ........................................................................................ 10 1.4 Daňový systém a daňová soustava........................................................................ 12 1.4.1

Principy daňové soustavy ......................................................................... 12

1.4.2

Daňová soustava České republiky ............................................................ 13

1.4.3

Správa daní ............................................................................................... 13

1.5 Klasifikace daní .................................................................................................... 14 1.5.1

Přímé daně ................................................................................................ 14

1.5.2

Nepřímé daně: ........................................................................................... 14

1.6 Daň z příjmů fyzických osob ............................................................................... 15 1.6.1

Právní úprava ............................................................................................ 15

1.6.2

Poplatník daně........................................................................................... 15

1.6.3

Daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob ..................................... 15

1.6.4

Předmět DPFO .......................................................................................... 16

1.6.5

Druhy příjmů dle § 6 - § 10 ZDP: ............................................................. 16

1.6.6

Stanovení základu daně ............................................................................ 19

1.6.7

Nezdanitelné části základu daně ............................................................... 19

1.6.8

Odečitatelné položky ................................................................................ 20

1.6.9

Sazba daně ................................................................................................ 21

1.6.10

Sleva na dani ............................................................................................. 21

1.6.11

Daňové zvýhodnění na vyživované děti ................................................... 21

1.6.12

Společné zdanění manželů ........................................................................ 22

1.6.13

Placení DDFO ........................................................................................... 22

1.7 Zálohy ................................................................................................................... 23 1.7.1 2

Daňové inkaso........................................................................................... 23

Praktická část ........................................................................................................... 24 2.1 Legislativní změny ................................................................................................ 24 2.1.1

Konstrukce výpočtu daně a sazba daně .................................................... 24

2.1.2

Slevy na dani ............................................................................................. 26

2.2 Daňové zvýhodnění na děti................................................................................... 28 2.2.1

Paušální výdaje ......................................................................................... 31

2.2.2

Modelové příklady .................................................................................... 35

2.3 Odraz legislativních změna v DAP ....................................................................... 48 2.4 Vývoj inkasa daně z příjmů fyzických osob ......................................................... 50 3

Závěr ........................................................................................................................ 52

Seznam použitých zdrojů ................................................................................................ 54 Seznam tabulek ............................................................................................................... 56 Seznam obrázků .............................................................................................................. 56 Seznam použitých zkratek .............................................................................................. 58

7

Úvod Pro svou bakalářskou práci jsem si vybrala téma „Daňový systém České republiky se zaměřením na daň z příjmů fyzických osob“, a to především z toho důvodu, že daně jsou tématem, které se týkají každého z nás a téměř každá osoba se s nimi v nějaké podobě setkala. V případě, že jsme ekonomicky aktivní, tzn. zaměstnáni nebo podnikáme, naší povinností je platit daň z příjmů. Pokud vlastníme nějakou nemovitost, odvádíme daň z nemovitosti. Daně platíme také nepřímo při běžném nákupu v ceně potravin, výrobků, služeb a pohonných hmot. Daňová povinnost tak významně zatěžuje naše příjmy a zasahuje do našich majetkových práv odčerpáváním části našeho důchodu. Tato bakalářská práce se věnuje legislativním změnám v zákoně č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, v letech 2007–2011. Toto období jsem si vybrala především z toho důvodu, že v těchto letech prošla daň z příjmů fyzických osob podstatnými změnami, které se více či méně odrazily na vývoji inkasa daně z příjmů fyzických osob. Teoretická část práce je členěna do pěti kapitol, které postupně popisují základní daňové pojmy, konstrukční prvky daní a jejich základní funkce. Zabývá se také popisem daňového systému a daňové soustavy. Stručně charakterizuje soustavu přímých a nepřímých daní. V závěru se podrobněji zabývá daní z příjmů fyzických osob. Praktická část má za cíl posoudit vliv legislativní změny v zákoně č. 586/1992 Sb., o dani z příjmů a jejich odrazu na výběru daňových přiznání a vývoj daňového inkasa daně z příjmů fyzických osob, které podávají přiznání za roky 2007–2011. Tato práce si neklade za cíl hlubší analýzu konkrétního problému, ale snaží se přehledným způsobem nastínit hlavní změny v zákoně č. 586/1992 Sb., o dani z příjmů a vyhodnotit jejich dopady na zatížení daňových příjmů poplatníků a na daňové inkaso. Získaná data a provedené výpočty jsou v praktické části uspořádaná pro lepší přehlednost do tabulek a grafů.

8

1

Praktická část

1.1 Charakteristika daně Daň je nejčastěji v odborných literaturách definována jako povinná, nenávratná, neúčelová, neekvivalentní a zákonem uložená platba, která představuje jednostranný pohyb finančních prostředků od soukromého sektoru k sektoru veřejnému. Daň se pravidelně opakuje v určitých časových intervalech (např. daň z příjmů) nebo je nepravidelná a platí se za určitých okolností (daň z převodu nemovitostí, daň darovací) (Kubátová, 2006). Daň vznikla se vznikem státu a souběžně s ním se vyvíjela a přizpůsobovala se jeho potřebám. V současnosti se daň platí v penězích, v historii se daně platily také v naturáliích, prací nebo vojenskými službami (Kubátová, 2006). Daně jsou vybírány státem z důvodů financování potřeb společnosti a úhradě vlastních výdajů. Jedná se zejména o výdaje, které jsou spojené s poskytováním veřejných statků a služeb, představovaných veřejnou spotřebou obyvatelstva (Biňovec, Novotný, 1998).

1.2 Funkce daní Posláním daní není pouze plnit veřejné rozpočty, ale plní řadu dalších funkcí, které jsou vzájemně ovlivnitelné a jedna bez druhé nefunguje, proto jsou od sebe neoddělitelné (Vančurová, Láchová 2010).

Mezi významné funkce se podle Vančurové a Láchové řadí: - fiskální funkce – základní a nejdůležitější funkce daní, která slouží k naplnění veřejného rozpočtu určeného pro financování veřejných statků, - alokační funkce – koriguje efektivnost tržních mechanismů – výnos z výběru daní se umísťuje tam, kde se při tržní alokaci nedostávalo (na veřejné statky), - redistribuční funkce – „rozdělování disponibilních peněžních prostředků v zájmu jejich účelnějšího využití“ (Grúň, 2004), umožňuje

prostřednictvím

transferů

zvyšovat příjmy chudých, kde dochází k přesunu části důchodů a bohatství od bohatých k chudým,

9

- stimulační funkce – slouží k podpoře ekonomického růstu, - stabilizační funkce – slouží ke zmírnění výkyvů ekonomického cyklu, zaměřena na zaměstnanost a cenovou stabilitu (Vančurová, Láchová, 2010).

1.3 Konstrukční prvky daně Většina této kapitoly je čerpána z knihy Daňový systém 2010. Ostatní zdroje jsou uvedeny v následujícím textu. Základními konstrukčními prvky, které rozhodují o tom, v jaké míře budou daně dopad na jednotlivé subjekty, jsou (Vančurová, Láchová, 2010): a) daňový subjekt - je taková osoba, která je dle zákona za daňový subjekt označena, také jako též poplatník nebo plátce daně. Daňový subjekt má práva a povinnosti týkající se správného zjištění a stanovení daně. Daňovým subjektem je buď fyzická nebo právnická osoba, která je povinna odvádět nebo platit daň (§ 20 DŘ). - poplatník – osoba, která nese daňové břemeno, - plátce – osoba, která je povinna daň vypočítat a odvést do státního rozpočtu. b) předmět daně - skutečnost, na níž se daň váže, která je podrobena zdanění. Předmětem daně může být důchod (příjem), majetek, spotřeba, převod práv, apod. Předmět daně je obvykle obsažen v názvu daně (daň z příjmů, daň dědická, daň z lihu apod.), ale není to, alespoň pokud se týká přesného vyjádření, nutným pravidlem (např. předmětem daně silniční není silnice, nýbrž vyjmenovaná silniční vozidla). c) osvobození od daně – vymezuje určité osoby nebo skutečnosti, na které se nevztahuje daňová povinnost. d) základ daně (dále jen „ZD“) – představuje předmět daně vyjádřený v jednotkách, z něhož se počítá daň. e) odpočty od základu daně - Odpočty jsou položky, o které se snižuje ZD. Dělí se na standardní a nestandardní odpočty. - standardní odpočty – jedná se o předem stanovenou pevnou částku, která snižuje ZD, jestliže daňový subjekt splní podmínky, na které se uplatnění odpočtu váže. 10

Tyto odpočty se zejména používají u daně z osobních důchodů. Zpravidla zohledňují sociální postavení poplatníka, a tak mohou i částečně kompenzovat určitý handicap, například invaliditu. Tento druh odpočtů se používal do roku 2005. Od roku 2006 byly standardní odpočty nahrazeny slevami na dani. Příklady standardních odpočtů do roku 2005 - na poplatníka, na manželku, na invaliditu (Vančurová, Láchová, 2010). - nestandardní odpočty – představují položky, které daňový subjekt může odečíst od ZD v prokazatelně vynaložené výši. Jedná se například o úroky z úvěrů na bytovou potřebu. Uplatnění nestandardních odpočtů je limitováno, a to buď absolutní částkou, kterou odpočet nemůže překročit nebo relativní (např. dary na veřejně prospěšné účely mohou být u daně z příjmů fyzických osob uplatněny maximálně do výše 10 % ZD) (Vančurová, Láchová, 2010). f) Daňová sazba daně - sazba daně je buď procentní (je-li ZD vyjádřen v peněžních jednotkách) nebo pevná, v Kč na hmotnou jednotku (je-li ZD vyjádřen ve hmotných jednotkách), tzn. Kč za tunu, kus, litr, metr čtvereční apod. U cigaret existuje sazba kombinovaná, zčásti pevná (na jednu cigaretu) a zčásti procentní z konečné ceny výrobku (Vančurová, Láchová, 2010). g) Sleva na dani – možnost snížení částky daně za stanovených podmínek (slevy na poplatníka, na invaliditu I./II. stupně, na invaliditu III. stupně, držitel průkazky ZTP/P, pro studenta, na manželku).

11

1.4 Daňový systém a daňová soustava Daňová soustava představuje souhrn všech daní vybíraných v určitém státě, kdežto daňový systém je širší pojem, neboť vedle daňové soustavy obsahuje i další nutné předpoklady pro její fungování, dle Grúňa v publikaci Finanční právo a jeho instituty, zahrnuje. a) soustavu daní, b) právně, organizačně a technický konstituovaný systém institucí, které zabezpečují správu daní, jejich vyměřování, vymáhaní a kontrolu, c) systém nástrojů, metod a pracovních postupů, které tyto instituce uplatňují ve vztahu k daňovým subjektům, případně vůči dalším osobám.

1.4.1 Principy daňové soustavy Dobrý daňový systém by měl být podle výroku E. Stiglitze (1997) schopen pružně reagovat na ekonomické změny a informovat občany o tom, kdo, kolik a kam skutečně platí daně. Princip daňové spravedlnosti - díl, kterým subjekt prostřednictvím daní přispívá, by měl odpovídat jeho možnostem a prospěchu, který pociťuje ze spotřeby služeb poskytovaných státem (Vančurová, Láchová, 2010). Na tento princip lze nahlížet podle Kubátové ze dvou pohledů: Princip platební schopnosti – každý má platit daň právě tolik, kolik odpovídá jeho možnostem, založeno na předpokladu, že výše placených daní se má vztahovat k velikosti důchodu, bohatství či platební schopnosti. Princip prospěchu – druhé pojetí principu spravedlnosti vyžaduje, aby daně platil ten, kdo má užitek z veřejných služeb (např. aby silniční daň platil provozovatel motorového vozidla, výnos poté z daně šel na údržbu silniční sítě). Princip daňové efektivnosti - výnos z daní by měl být vyšší než náklady na daňovou administrativu. Administrativní náklady se dělí na: - přímé - spojené s činností daňových úřadů, 12

- nepřímé – nese je daňový poplatník, spojené se ztrátou času nutnou k pochopení a vyplnění daňových přiznání, s náklady na uchování daňových podkladů, platby za služby spojené s poradenskými službami. „Tyto náklady jsou méně viditelné, ale například pro americkou ekonomiku existuje seriózní odhad, že jsou až pětinásobně vyšší než přímé náklady“ (Kubátová, 2006). Princip právní perfektnosti - nezbytným požadavkem na daňový systém je jeho právní perfektnost, jedině tak bude daňový systém účinný, daně bude možné vybrat a zajistit, aby plnily své další funkce. Princip jednoduchosti a spravedlnosti - dobrý daňový systém musí být podle A. Vančurové jednoduchý a jednoznačný, a to z toho důvodu, aby každý dopředu znal rozsah svých daňových povinností. Dále musí být pro subjekt výběr daní co nejméně zatěžující a zároveň musí umožnit daně vybrat s co nejmenšími náklady. Jednoduchost daně také snižuje administrativní náklady na výběr daně.

1.4.2 Daňová soustava České republiky Česká daňová soustava nabyla účinnosti daňovou reformou k 1.1.1993. Ve svých hlavních znacích je podobná systémům vyspělých evropských zemí. „Od svého vzniku doznaly deset

řady let

změn,

nezměnila,

přesto

ve

kromě

svých

nově

hlavních

zavedených

principech ekologických

se

po

daní

celých zůstává

rozsah jednotlivých daní i jejich základních principů. Po vstupu do Evropské unie

platily

všechny

původní

zákony

z roku

1992,

byť

s řadou

změn,

v souvislosti se vstupem do EU byly přijaty nové zákony o dani z přidané hodnoty

a

o

spotřebních

daních,

které

však

nic

nemění

na

základních

principech těchto daní. Od roku 2008 byly nově zavedeny ekologické daně“ (Informace o činnosti daňové správy České repupliky za rok 2008 [online]).

1.4.3 Správa daní Správa daní v ČR je upravena zákonem č. 280/2009 Sb., daňový řád (dále jen „DŘ“). „Tento zákon upravuje postup správců daní, práva a povinnosti daňových subjektů a třetích osob, které jim vznikají při správě“ (§1 DŘ). „Správa daní je postup, jehož cílem je správné zjištění a stanovení daní a zabezpečení jejich úhrady“ (§ 1 odst. 2 DŘ).

13

DŘ vstoupil v platnost od 1.1.2011 a nahradil tak stávající zákon č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, účinný od 1.1.1993.

1.5 Klasifikace daní Daně lze třídit podle různých hledisek. Nejčastěji se dělí dle dopadu na daňový subjekt na přímé a nepřímé daně.

1.5.1 Přímé daně Přímé daně jsou takové daně, které platí poplatník na úkor svého důchodu a předpokládá se, že je nemůže přenést na jiný subjekt. Jedná se o daně důchodové, nebo-li daně z příjmů a daně majetkové. Důchodové daně jsou upraveny zákonem č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, a zdaňují základ daně proměnlivý v čase (např. příjem, výnos, zisk, úrok, atd.). V České republice se tento zákon dělí na dvě části: - daní z příjmů fyzických osob, - daně z příjmů právnických osob. Přímé daně majetkové zdaňují majetek, který je ve vlastnictví, v držbě nebo v převodu vlastnických práv z jednoho subjektu na jiný subjekt, a to z důvodu dědění, darování nebo

převodu

nemovitostí.

Mezi

majetkové

daně

patří

daň

z nemovitostí

(zákon č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitosti, ve znění pozdějších předpisů), silniční daň (zákon č. 16/1993 Sb., o dani silniční,ve znění pozdějších předpisů) a převodové daně, tj. daň dědická,darovací a z převodu nemovitostí (zákon č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů).

1.5.2 Nepřímé daně: Nepřímé daně jsou takové daně, u kterých se předpokládá, že je subjekt, který daň odvádí, neplatí z vlastního důchodu, ale že je přenáší na jiný subjekt, zdaňují jednotlivé druhy výrobků a služeb, jsou součástí jejich ceny a zaplatí je ten, kdo si toto zboží koupí (tvoří největší část daňových příjmů státu). A to prostřednictvím zvýšení ceny. Mezi nepřímé daně se řadí daň z přidané hodnoty (zákon č. 235/2004., o dani z přidané hodnoty), daně ze spotřeby (zákon č.353/2003 Sb., o spotřebních daních) a obratu, cla a 14

od 1.1.2008 nově vybírané daně k ochraně životního prostředí, a to daně ekologické (daně ze zemního plynu, pevných paliv a elektřiny) (Kubátová, 2006).

1.6 Daň z příjmů fyzických osob Následující část bakalářské práce je věnována dani z příjmů fyzických osob (dále jen „DPFO“) podávajících přiznání.

1.6.1 Právní úprava DPFO je upravena zákonem č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, ze kterého je čerpána největší část této kapitoly (ostatní zdroje jsou uvedeny v textu).

1.6.2 Poplatník daně Poplatníky DPFO osob jsou fyzické osoby (§ 2 ZDP): - daňový rezident – osoba, která má na území České republiky bydliště nebo se zde obvykle zdržuje (minimálně 183 dní v průběhu kalendářního roku) má daňovou povinnost vztahující se na veškeré příjmy plynoucí jak ze zdrojů na území České republiky, tak i na příjmy plynoucí ze zdrojů v zahraničí, - daňový nerezident (cizozemec) – na území České republiky nemá bydliště nebo se zde obvykle zdržuje kratší dobu - daňová povinnost se vztahuje jen na příjmy plynoucí ze zdrojů na území České republiky. Pro zamezení dvojího zdanění příjmů poplatníků se uzavírají dvoustranné mezinárodní smlouvy o zamezení dvojího zdanění uzavřené mezi jednotlivými zeměmi a ČR.

1.6.3 Daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob Daňové přiznání (dále jen „DAP“) se podává v písemné podobě na schváleném tiskopisu Ministerstvem financí, a to buď osobně na přepážce podatelny finančního úřadu, poštou nebo elektronicky (prostřednictvím datové zprávy, která je opatřena uznávaným elektronickým podpisem nebo bez elektronického podpisu, pokud je správci daně do 5 dnů doručen E-tiskopis, kterým daňový subjekt stvrzuje své podání svým podpisem, nebo která je odeslána prostřednictvím datové schránky). 15

DAP u daní vyměřovaných za ZO, které činí nejméně 12 měsíců, se podává nejpozději do 3 měsíců po uplynutí ZO. Jde-li o daňový subjekt, který má zákonem uloženou povinnost mít účetní závěrku ověřenou auditorem, nebo jehož DAP zpracovává a podává poradce, podává se DAP nejpozději do 6 měsíců po uplynutí ZO. To platí jen, je-li příslušná plná moc udělená tomuto poradci uplatněna u správce daně před uplynutím tříměsíční lhůty (§ 136 DŘ).

1.6.4 Předmět DPFO Předmětem DPFO (§ 18 ZDP) jsou příjmy (peněžní i nepeněžní) z veškeré činnosti a z nakládání s veškerým majetkem, s výjimkou příjmů od daně osvobozených a příjmů, které nejsou předmětem této daně a příjmů, u nichž je daň vybírána zvláštní sazbou formou srážky při jejich výplatě. Za provedení 15-ti procentní srážky odpovídá ten subjekt, který platbu uskutečňuje. Příjemci tyto platby dostávají již zdaněné, proto se v DAP neuvádí (Prudký, Lošťák, 2012). Z hlediska jednotlivých druhů příjmů ve vztahu k DAP lze příjmy fyzických osob podle Prudkého a Lošťáka rozčlenit na: a) příjmy, které se při zpracování DAP neberou v úvahu a v DAP se vůbec neuvádějí: - příjmy nepodléhající daní, které nejsou předmětem daně (§ 3 odst. 4 ZDP), - příjmy od daně osvobozené, - příjmy, u nichž je daň vybírána zvláštní sazbou. b) příjmy, které se při zpracování DAP berou v úvahu a ze ZD se vylučují: - částky, které se do základu daně nezahrnují. c) položky zvyšující ZD dle § 23 odst. 3 písm. a) a položky snižující ZD dle § 23 odst. 3 písm. b) a c). d) zdanitelné příjmy podle § 6 až § 10 ZDP.

1.6.5 Druhy příjmů dle § 6 - § 10 ZDP: Příjmy ze závislé činnosti a funkční požitky (§ 6 ZDP) – jsou nejdůležitějším dílčím ZD. Plynou většinou z pracovněprávního, služebního nebo obdobného poměru či 16

výkonu funkce v orgánu státní správy nebo samosprávy, patří sem i příjmy společníků a jednatelů s. r. o. nebo členů družstev. Týká se největšího počtu poplatníků, neboť se v rámci něho zdaňují mzdy a platy. Prohlášení k dani prohlášení je formulář, který slouží zaměstnancům k uplatnění slev na dani a daňového zvýhodnění a k nahlášení veškerých uplatnění či ukončení nároku. Na základě tohoto tiskopisu stanoví zaměstnavatel způsob zdanění.

Obrázek 1 Prohlášení k dani (Zdroj: Jaroš, 2011)

Varianta 1: Zaměstnávání tzv. brigádníků (měsíční mzda nepřesáhla 5 000 Kč): Tato varianta se často vyskytuje při zaměstnávání tzv. brigádníků a zaměstnanců na tzv. vedlejší pracovní poměr, takovýmto zaměstnancům se z výplaty měsíční mzdy nesráží

17

záloha na DPFO, ale konečná srážková daň 15 %, jejímž sražením se daňová povinnost považuje za splněnou (Jaroš, 2011). Varianta 2: Zaměstnávání tzv. brigádníků (měsíční mzda přesáhla 5 000 Kč): U zaměstnanců, kteří nepodepsali prohlášení dle § 38k odst. 4 nebo 5 ZDP, ale dosáhli příjmů více jak 5 000 Kč, se vybírá v průběhu roku zálohová srážka s tím, že

následně

je

zaměstnanec

podat

DAP,

v němž

uplatní

svá

daňová

zvýhodnění a v němž bude zdaňovat další případné příjmy. Pokud zaměstnanec nepodepsal prohlášení, zaměstnavatel mu v rámci výpočtu zálohy nezohlední dle § 38h odst. 4 DZP žádné daňové slevy ani nezdanitelné částky. Tyto výhody může zaměstnanec uplatnit pouze v rámci podání DAP k DPFO (Jaroš, 2011). Varianta 3: Klasický zaměstnanecký poměr, kdy zaměstnanec podepsal prohlášení: Výběr DPFO ze závislé činnosti se u zaměstnance realizuje v průběhu roku pomocí tzv. zálohové srážky, a to buď zaměstnavatel provede roční zúčtování do 15.2. následujícího roku, nebo zaměstnanec podá za ZO řádné DAP k DPFO, v němž vedle příjmů ze závislé činnosti zdaní i další příjmy podléhající zdanění – za této situace nelze provést roční zúčtování), anebo se považuje daňová povinnost sražením záloh za splněnou (Jaroš, 2011). Příjmy z podnikání a jiné samostatně výdělečné činnosti (§ 7 ZDP) – jedná se zpravidla o nezávislé příjmy plynoucí z činnosti poplatníka. Příjmy z podnikání jsou příjmy z takových činností, které provádí podnikatel vlastním jménem, na vlastní účet, na vlastní zodpovědnost a za účelem dosažení zisku.

Plynou z vykonávání

podnikatelské činnosti, nebo tzv. jiné samostatné výdělečné činnosti, jako je poskytování průmyslových nebo autorských práv, činnost znalce, tlumočníka, insolvenčního správce. Poplatník snižuje příjmy podle §7 ZDP o výdaje na dosažení, zajištění a udržení příjmů. Tyto výdaje může buď prokazovat, potom pro stanovení dílčího Druhou

základu možností

daně je

vede

daňovou

uplatnění

výdajů

evidenci

nebo

paušálem

podvojné

(procentem

účetnictví. z

příjmů)

(Vančurová, Láchová, 2008). Příjmy z kapitálového majetku (§ 8 ZDP) – jsou, až na drobné výjimky, jen příjmy z držení finančního majetku, tj. běžné a nikoli kapitálové příjmy. Plynou ze zdroje, kterým je vždy držba nějakého finančního majetku - peněz, obchodních podílů, cenných papírů, vkladů, pohledávek z půjček aj. Zdanění je zde zpravidla starostí plátce příjmů, 18

pročež se jím poplatník musí zabývat spíše jen výjimečně, a to zejména u úroků z podnikatelského účtu a u úroků z poskytnutých půjček. V tohoto druhu příjmu nelze uplatnit žádné daňové výdaje, dílčím základem daně jsou samotné příjmy. Příjmy z pronájmu (§ 9 ZDP) – dílčí základ daně příjmů z pronájmu zahrnuje příjmy z pronajímání různých prostor. Ať už se jedná o pronájem nemovitostí, bytů nebo jejich částí, nebytových prostor a dále z pronájmu movitých věcí. Ovšem je-li příjem z pronájmu movitých věcí pouze příležitostný, považuje se za příjem ostatní. Dva způsoby uplatnění výdajů - buď ve skutečné výši prokázané doklady v rámci záznamů o příjmech a výdajích, kdy může vzniknout dílčí daňová ztráta (výdaje vyšší než příjmy), nebo formou paušálních výdajů ve výši 30 % z dosažených příjmů z pronájmu. Ostatní příjmy (§ 10 ZDP) – do ostatních příjmů patří všechny zdanitelné příjmy, které nebyly zachyceny v předchozích dílčích základech daně, např. příjmy z příležitostné činnosti.

1.6.6 Stanovení základu daně ZD z příjmů fyzických osob se rozumí podle § 5 odst. 1 ZDP částka, o kterou příjmy plynoucí poplatníkovi ve zdaňovacím období přesahují výdaje prokazatelně vynaložené na jejich dosažení, zajištění a udržení, pokud není pro jednotlivé druhy příjmů podle § 6 až 10 ZDP stanoveno jinak. Dílčí základ daně ze závislé činnosti dle § 6 tzv. „superhrubá mzda“ – hrubá mzda zaměstnance navýšená o sociální a zdravotní pojištění hrazené zaměstnavatelem (§ 6 odst. 13 ZDP). Dílčí základ daně z příjmů dle § 7, § 9 a § 10 ZDP - rozdíl příjmů a výdajů dle jednotlivých druhů příjmů dle § 7–§ 10 ZDP. Základ daně (dále jen „ZD“) – součet dílčích základů daně (dle jednotlivých druhů příjmů), ze kterého se vypočítá (po snížení o nezdanitelné části základu daně a odčitatelné položky) daň.

1.6.7 Nezdanitelné části základu daně Nezdanitelné části ZD jsou částky, o které si poplatník může snížit ZD. Podmínky pro uplatnění nároku jsou upraveny v § 15 ZDP. 19

 dary na obecně prospěšné účely - hodnota darů v úhrnu nejméně 2 % ze ZD, alespoň 1 000 Kč, nejvýše však 10 % ze ZD při odpočtu daru na účely vymezené zákonem (§ 15 odst. 1 zákona o daních z příjmů),  částka zaplacených úroků z úvěru ze stavebního spoření nebo z hypotečního úvěru snížených o státních příspěvek, popř. úroků z jiného souvisejícího úvěru na financování bytových potřeb. Maximálně lze odečíst 300 000 Kč ze všech úvěrů poplatníků téže domácnosti (§ 15 odst. 3 a 4 zákona o daních z příjmů),  platba příspěvků zaplacených poplatníkem na jeho penzijní připojištění se státním příspěvkem

podle

smlouvy

o

penzijním

připojištění

snížených

o částku 6 000 Kč, za zdaňovací období lze odečíst maximálně max. 12 000 Kč při splnění podmínek (§ 15 odst. 5 zákona o daních z příjmů),  poplatníkem zaplacené pojistné na jeho soukromé životní pojištění podle pojistné smlouvy uzavřené mezi poplatníkem a pojišťovnou za předpokladu, že výplata pojistného plnění je sjednána nejdříve až po 60 měsících od uzavření smlouvy a současně nejdříve v roce, v jehož průběhu poplatník dosáhne 60 let věku. V úhrnu lze uplatnit max. roční částku 12 000 Kč ze všech případných uzavřených smluv za splnění dalších podmínek (§ 15 odst. 6 zákona o daních z příjmů),  zaplacené členské příspěvky člena odborové organizace podle jejich stanov do výše 1,5 % zdanitelných příjmů poplatníka podle § 6, max. ve výši 3 000 Kč (§ 15 odst. 7 zákona o daních z příjmů),  úhrady za zkoušky ověřující výsledky dalšího vzdělávání (§ 15 odst. 8 ZDP), Nezdanitelné částky ze ZD lze odčítat maximálně do výše ZD, nelze jimi změnit ZD na ztrátu (Prudký, Lošťák, 2012).

1.6.8 Odečitatelné položky Odčitatelné položky od základu daně dle (§ 34 ZDP): - odečet daňové ztráty – možnost odečtení od základu daně v pěti ZO následujících bezprostředně po zdaňovacím období, za které se daňová ztráta vyměřuje (§ 34 odst. 1 ZDP),

20

- odečet výdajů na výzkum a vývoj (§ 34 odst. 4 až 8 ZDP).

1.6.9 Sazba daně Od ZO roku 2008 byla zavedena jednotná sazba pro daň z příjmů fyzických osob, která je

stanovena

ve

výši

15

%.

Daň

se

počítá

ze

ZD

daně

sníženého

o nezdanitelnou část ZD (§ 15 ZDP) a o odčitatelné položky od ZD (§ 34 ZDP) zaokrouhleného na celá sta Kč dolů.

1.6.10 Sleva na dani Částka, o kterou si může daňový subjekt snížit vypočtenou daň. Všichni poplatníci mají nárok na odečet „základní slevy“ – sleva na poplatníka. Další slevy lze uplatnit na základě splnění podmínek (§ 35ba odst. 1 ZDP). Jedná se o slevu na manželku či manžela (žijící s poplatníkem ve společné domácnosti, pokud nemá vlastní příjem nebo příjem nepřesahující ve zdaňovacím období stanovenou částku za, v letech 2007–2008 částku 38 040 Kč, 2009–2011 68 000 Kč), pro poživatele částečného nebo plného invalidního důchodu, držitele průkazu ZTP/P a studenty. Sleva na poplatníka je jediná sleva ze všech slev na dani, u níž není důležité sledovat počet kalendářních měsíců pro její uplatnění v DAP. Pokud má poplatníkovi na tuto slevu nárok, tak se jedná vždy o celou nezkrácenou částku. U ostatní slev dle § 35ba DZP v souvislosti s jejich uplatněním a uznáním oprávněnosti je nutno sledovat, zda byly zákonem stanovené podmínky pro uplatnění slevy splněny již na počátku příslušného kalendářního měsíce, za který je sleva uplatňována (tzn. ve výši příslušného počtu dvanáctin z konkrétní roční částky slevy na dani) (Prudký, Lošťák, 2012).

1.6.11 Daňové zvýhodnění na vyživované děti Fyzická osoba má nárok na daňové zvýhodnění na vyživované dítě žijící s ní ve společné domácnosti. Pro splnění ročního nároku musí být splněna podmínka, že tuzemská fyzická osoba měla ve zdaňovacím období příjem dle §6, 7, 8 nebo § 9 ZDP alespoň ve výši šestinásobku minimální mzdy (k 1.1.2012 částka 48 000 Kč) (Prudký, Lošťák, 2012).

21

Pokud vyživuje dítě v jedné domácnosti více poplatníků, může daňové zvýhodnění ve zdaňovacím období nebo v tomtéž kalendářním měsíci uplatnit jen jeden z nich (§ 35 c odst. 9 ZDP). Nárok poplatníka na daňové zvýhodnění v návaznosti na počet vyživovaných dětí žijících s ním v domácnosti (§ 35c ZDP) může uplatnit formou slevy na dani, nebo daňového bonusu, anebo kombinací obou forem, tj. slevy na dani a současně i daňového bonusu.

1.6.12 Společné zdanění manželů V letech 2005–2007 bylo možné uplatnit tzv. společné zdanění manželů. Toto výhodné zdanění spočívalo v uplatnění výpočtu daňové povinnosti ze společného ZD. Na tento způsob zdanění měli nárok manželé, kteří vyživovali alespoň jedno dítě žijící s nimi v domácnosti. Společné zdanění manželů bylo výhodné pro poplatníky s dětmi, kde měli manželé výrazně odlišnou výši příjmů. Při rozdělení společného ZD se dostali do nižších příjmových pásem, a v důsledku toho měli i nižší daňovou povinnost (Informace o činnosti daňové správy České repupliky za rok 2007 [online]).

1.6.13 Placení DDFO DPFO je splatná ve lhůtě pro podání DAP. Daň se nepředepíše a neplatí (§ 38 ZDP): - nepřesáhne-li částku 200 Kč, - pokud celkové zdanitelné příjmy u fyzických osob nečiní více než 15 000 Kč. DPFO lze zaplatit dle § 163 odst. 3 DŘ zejména: - bezhotovostním převodem, - v hotovosti na pokladně finančního úřadu, - přeplatkem na jiné dani.

22

1.7 Zálohy Pokud poslední známá daňová povinnost poplatníka nepřesáhne 30 000 Kč, zálohy se neplatí. Povinnost zálohovat daň se vztahuje na poplatníky: - pokud poslední známá daňová povinnost poplatníka přesáhne 30 000 Kč, avšak nepřesáhne 150 000 Kč, se zálohy na zdaňovací období platí, a to ve výši 40 % poslední daňové povinnosti. První záloha je splatná do 15. dne 6. měsíce ZO a druhá je splatná do 15. dne 12. měsíce ZO. - pokud poslední známá daňová povinnost poplatníka přesáhla 150 000 Kč, zálohy se na ZO období platí, a to ve výši ¼ poslední známé daňové povinnosti. První záloha je splatná do 15. dne 3. měsíce ZO, druhá záloha do 15. dne 6. měsíce ZO, třetí záloha do 15. dne 9. měsíce ZO a čtvrtá záloha do 15. dne 12. měsíce ZO. - dle ustanovení § 174 DŘ může správce daně v odůvodněných případech stanovit zálohy nižší, popřípadě povolit výjimku daň zálohovat. Zálohy na DPFO zaplacené v průběhu ZO se po jeho skončení započítají do úhrady výše daně (§ 38 a ZDP).

1.7.1 Daňové inkaso Daňové inkaso představuje celkový objem vybraných finančních prostředků v dané zemi z jednotlivých druhů daní. Vývoj daňového inkasa je ovlivněn řadou faktorů, které se podílejí na jeho konečném stavu. Mezi hlavní faktory patří ekonomická situace dané země.

23

2

Praktická část

Praktická část bakalářské práce je zaměřena na legislativní změny v ZDP a jejich dopadu na výběr daňových přiznání a daňové inkaso DPFO podávajících přiznání v letech 2007–2011. Informace v následujících kapitolách jsou čerpány zejména z Výročních zpráv ČR za jednotlivé roky a z internetových stránek České daňové správy a MFCR. Pro analýzu DPFO jsem si vybrala období v letech 2007–2011. V tomto období prošel daňový systém řadou radikálních změn. Došlo ke změně v legislativě a výběr daní byl také ovlivněn finanční krizí, která se naplno v ČR projevila v roce 2009. Zásadním rokem změn byl rok 2008, ve kterém došlo k reformě veřejných financí přijetím zákona č. 261/2007 Sb., o stabilizaci veřejných rozpočtů a k rozsáhlým změnám v ZDP, s cílem podpořit hospodářský růst. Praktická část je rozdělena na dvě kapitoly. První kapitola popisuje a hodnotí legislativní změny, které jsou potom aplikovány na modelové příklady. V druhé kapitole hodnotím, jak se změny v zákoně projevily na výběru daňových přiznání a stavu daňového inkasa daně z příjmů fyzických osob podávajících přiznání.

2.1 Legislativní změny V praktické práci jsem se zaměřila na změny v ZDP týkající se: - Konstrukce výpočtu daně, kdy se mění způsob stanovení ZD, - Vývoje sazeb daně, přechod od progresivní daně k dani rovné, - Paušálních výdajů, - Slevy na dani, - Daňového zvýhodnění na děti.

2.1.1 Konstrukce výpočtu daně a sazba daně V této kapitole se zaměřením na způsob výpočtu roční daňové povinnosti. Zásadní rozdíl v konstrukci daně se týká stanovení ZD a vývoje sazby daně. 24

Výpočet roční daňové povinnosti do roku 2007: Do roku 2007 se daňová povinnost stanovovala odlišným způsobem, než jak tomu bylo v následujících letech. V roce 2007 se DZD u zaměstnanců, kteří měli příjem ze závislé činnosti dle § 6 ZDP, vypočítal jako rozdíl mezi hrubou mzdou a sociálním a zdravotním pojištěním, které srážel zaměstnavatel ze mzdy zaměstnancům (12,5 % z hrubé mzdy). Pokud měl poplatník příjmy dle §7, § 9 a § 10, DZD byla částka, o kterou příjmy plynoucí poplatníkovi ve ZO přesahují výdaje prokazatelně vynaložené na jejich dosažení, zajištění a udržení. Takto vypočtené DZD se sečetly a stanovil se celkový ZD, který si mohl poplatník snížit po splnění podmínek o nezdanitelné částky dle § 15 ZDP a odpočty dle § 34 ZDP. Takto snížený ZD se zaokrouhlil na celá sta Kč dolů a z něho se stanovila daň, která se počítala podle následující tabulky se 4 pásmy podle výše ZD: Tabulka 1 Stanovení výše sazby daně za rok 2007

Základ daně od Kč 0 121 200 218 400 331 200

Daň

do Kč 121 200 12 % 218 400 14 544 Kč + 19 % 331 200 33 012 Kč +25 % a více 61 212 Kč + 32 %

Ze základu přesahujícího 121 200 Kč 218 400 Kč 331 200 Kč

(Zdroj: Vlastní zpracování dle ZDP v platném znění pro rok 2007)

V roce 2007 byla progresivní sazba daně, tzn. čím více si poplatník vydělá, o to vyšší daň zaplatí. Od vypočtené daně dle § 16 ZDP má poplatník nárok na slevy podle § 35, 35a a35 ba ZDP. V případě, že poplatník vyživuje děti dle podmínek § 35 c, má nárok na daňové zvýhodnění. Výsledkem je daňová povinnost, která má formu nedoplatku, který musí poplatník zaplatit do konce termínu pro podání DAP, nulové povinnosti nebo přeplatku na dani, který mu bude po vyplnění žádosti o vrácení přeplatku do 30 dnů od podání vrácen.

25

Výpočet roční daňové povinnosti od roku 2008: Nový způsob výpočtu daňové povinnosti u DPFO se poprvé uplatnil za ZO roku 2008. Odlišnost výpočtu se týkala především příjmů ze závislé činnosti dle § 6 a výše sazby daně. Příjmy ze závislé činnosti (hrubá mzda) se navýšily o pojistné na sociálním zabezpečení a o příspěvek na státní politiku zaměstnanosti a pojistné na veřejném zdravotním pojištění hrazené zaměstnavatelem (35 % z hrubé mzdy v letech 2007–2008 a 34 % z hrubé mzdy od roku 2009). Dále se přešlo se od progresivní daně k dani rovné ve výši 15 % ZD. Další postup výpočtu je shodný s výše uvedeným způsobem výpočtu do roku 2007, s rozdílem v částkách slev a daňového zvýhodnění, které budou podrobněji rozebrány v následující části práce.

2.1.2 Slevy na dani Níže uvedená tabulka uvádí částky slev na dani, které si poplatníci mohli v jednotlivých ZO, po splnění zákonných podmínek dle § 35, 35a a 35 ba, uplatnit. Radikální změnu v oblasti slev na dani přinesl rok 2008, kdy došlo k výraznému navýšení všech druhů slev oproti roku 2007. Tabulka 2 Přehled slev na dani v letech 2007–2012

Druh slevy na poplatníka

2007

2008–2010

2011

2012

7 200 Kč

24 840 Kč

23 640 Kč

24 840 Kč

0 Kč

24 840 Kč

23 640 Kč

24 840 Kč

na invaliditu I./II.stupně

1 500 Kč

2 520 Kč

2 520 Kč

2 520 Kč

na invaliditu III. Stupně

3 000 Kč

5 040 Kč

5 040 Kč

5 040 Kč

držitel průkazky ZTP/P

9 600 Kč

16 140 Kč

16 140 Kč

16 140 Kč

pro studenta

2 400 Kč

4 020 Kč

4 020 Kč

4 020 Kč

na manžela/ku, pokud

4 200 Kč

24 840 Kč

24 840 Kč

24 840 Kč

nemá příjem více než

(38 040 Kč)

(68 000 Kč)

(68 000 Kč)

(68 000 Kč)

(na pracujícího důchodce)

(Zdroj: Vlastní zpracování dle ZDP v platném znění pro rok 2007–2012)

26

Obrázek 2 Slevy na dani pro rok 2007 a 2008 (Zdroj: ZDP v platné znění pto rok 2007 a 2008)

Základní sleva na poplatníka se v roce 2008 zvýšila 3,5 x oproti roku 2007. Nově na tuto slevu měli nárok také pracující důchodci. Pravidelně vyplacený důchod je od daně osvobozen do výše ZD 288 000 Kč (v roce 2007 do výše 198 000 Kč), v případě, že roční úhrn vyplaceného důchodu přesáhne 36násobek měsíční minimální mzdy, dochází ke zdanění také důchodu. V případě, že má důchodce ke svému pravidelnému důchodu další příjem dle § 6, 7 a 9 ZDP a ve ZO dosáhne příjmů 840 000 Kč, má povinnost zdanit jak svůj důchod v plné výši, a to i v případě, že jeho důchod nepřesáhne částku 288 000 Kč, tak i příjmy, které v průběhu ZO období dosáhl. Hlavním důvodem vysokého nárůstu slevy na poplatníka bylo zavedení superhrubé mzdy. Razantní navýšení slev na dani bylo také nutné z důvodu navýšení původní nejnižší sazby daně z 12 % na 15 %. Mnohem výraznější nárůst zaznamela sleva na druhého z manželů bez příjmů, která v roce 2007 byla 4 200 Kč, v roce 2008 se zvedla 5,9 x na 24 840 Kč. Zároveň se u této slevy na dani zvýšil limit vlastního přijmu manžela/manželky, kdy je možné si odečíst vyživovanou manželku/la z 38 040 Kč na 68 000 Kč.

27

Tento nárůst slev u poplatníka a slevy na druhého z manželů bez příjmů měl postoužit rovněž jako částečná kompenzace zrušení společného zdanění manželů. Tabulka 3 Uplatněné slevy na dani v letech 2007–2008 (údaje v mil. Kč)

Celkové slevy na dani uplatněné ve zdaňovacím období: Na poplatníka Na druhého z manželů bez příjmů Ostatní slevy celkem

Rozdíl

2007

2008

15 786 792 263

42 819 2 813 293

27 033 2 021 30

Zdroj: Informace o činnosti daňové správy České repupliky za rok 2009 [online]

V roce 2008 se zvýšila celková částka uplatněných slev na dani ve srování s rokem 2007 o 27 033 mil. Kč. U slevy na poplatníka je to především způsobeno zvýšení částky slevy na dani ze 7 200 Kč na 24 840 Kč. Zvýšení uplatněných slev na druhého z manželů bylo způsobeno především dvěma faktory. V roce 2008 došlo k nárůstu nezaměstnanosti, proto rostl i počet poplatníků, kteří si ve svých DAP uplatnili druhého z manželů a zároveň se zvýšil limit, který si vyživovaná osoba mohla vydělat, ale zároveň

se

na

ni

vztahovala

podmínka

nepřesahující

příjmy,

a

to

z 38 040 Kč na 68 000 Kč, kdy si poplatník může manžela/ku uplatnit.

2.2 Daňové zvýhodnění na děti Tabulka 4 Daňové zvýhodnění na děti v letech 2007–2012

Daňové zvýhodnění/rok

2007

Daňové zvýhodnění na 1 dítě Daňový bonus min. Daňový bonus max.

2008–2009

2010–2011

2012

6 000 Kč

10 680 Kč

11 604 Kč

13 404 Kč

100 Kč

100 Kč

100 Kč

100 Kč

30 000 Kč

52 200 Kč

52 200 Kč

60 300 Kč

(Zdroj: ZDP v platném znění pro rok 2007–2012)

Zvýšení daňového zvýhodnění na děti bylo zaměřeno obzvláště na poplatníky s nízkými příjmy. V roce 2008 došlo k navýšení částky o 4 680 Kč na jedno dítě. Zároveň se zvýšil limit maximální částky pro čerpání bonusu z 30 000 Kč na 52 200 Kč. Na základě těchto změn došlo také k meziročnímu nárůstu uplatnění daňového zvýhodnění.

28

Tabulka 5 Uplatněné daňové zvýhodnění v letech 2005–2011

Daňové zvýhodnění celkem (v Kč) 6 421 054 500 7 314 926 500 7 641 425 000 9 102 128 560 9 481 317 740 10 689 499 902 10 950 157 148

Rok 2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011

Rozdíl (v Kč)

Index ( v %) 114% 104% 119% 104% 113% 102%

893 872 000 326 498 500 1 460 703 560 379 189 180 1 208 182 162 260 657 246

(Zdroj: http://cds.mfcr.cz/cps/rde/xbcr/cds/PocetDAP_3_5_13.xls [online])

V roce 2007 si poplatníci uplatnili daňové zvýhodnění ve výši 7 641 mil. Kč a v roce 2008 nárůst o 1 460 mil. Kč na částku 9 481 mil. Kč. Daňové zvýhodnění v letech 2005 - 2011

12 000 000 000 10 000 000 000 2005

8 000 000 000

2006 Kč

2007

6 000 000 000

2008 4 000 000 000

2009 2010

2 000 000 000

2011

0 2005

2006

2007

2008

2009

2010

2011

Rok

Obrázek 3 Uplatněné daňové zvýhodnění v letech 2005–2011 (Zdroj: Vlastní zpracování)

Z tabulky a grafu je patrné, že v posledních letech narůstá počet poplatníků, kteří si ve svých DAP k DPFO uplatňují daňové zvýhodnění na děti. Jednou z příčin, proč tomu tak je, je nárůst částky daňového zvýhodnění, dále možnost cizinců s pobytem na území ČR uplatnit si toto zvýhodnění, pokud mají 90 % příjmů pocházejících z ČR. I na základě

těchto

faktorů

došlo

v roce

2011

ke

zvýšenému

nárůstu

DAP

s nulovou daňovou povinností a přeplatků na DPFO.

29

„Dle údajů ČDS se více než 54,5% výdělečné činných osob nepodílí na daňových příjmech veřejných rozpočtů státu, ačkoli na výdajích plynoucích z těchto rozpočtů se nepochybně podílí. To zakládá nerovnost, která může narušit sociální smír ve společnosti.“ (Informace

o činnosti daňové správy České repupliky za rok 2011

[online]).

30

2.2.1 Paušální výdaje Tabulka 6 Paušální výdaje v letech 2007–2012

2009

2010–2012

Ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství Ze živnosti řemeslné Z ostatních živností (neřemeslné) Z jiného podnikání (MUDr., daňový poradci…) Z užití/poskytnutí práv z průmyslového, jiného duševního vlastnictví, z autorských práv… Z nezávislého povolání, které není živností ani podnikáním (sportovec, herec) Příjmy znalce, tlumočníka Z pronájmu majetku zařazeného v obchodním jmění

80

80

80

60

80

80

50

50

60

40

60

40

40

60

40

40

60

40

40

60

40

0

0

30

Z pronájmu nemovitostí, bytů, z pronájmu movitých věcí (není v obchodním jmění)

30

30

30

Ze zemědělské výroby

80

80

80

§ 10 ZDP ostatní příjmy

§ 7 odst. 1 ZDP z podnikání

2007–2008

§ z odst. 2 ZDP z jiné samostatně výdělečné činnosti

Podrobnější členění

§ 9 ZDP z pronájmu

Druh příjmů

(Zdroj: ZDP v platném znění pro rok 2007–2012)

Vývoj paušálních výdaje v letech 2007–2011 je zachycen v tabulce č. . a grafu. Nejzásadnější změnu paušálních výdajů přinesla novela zákonem č. 261/2007 Sb., o stabilizaci veřejných rozpočtů, s účinností od 1.1.2008. Do roku 2007 si mohli poplatníci DPFO dle § 7 k paušálním výdajům uplatnit také zaplacené pojistné na sociální zabezpečení. Od roku 2008 není možné v případě uplatnění výdajů paušálem si tyto odvody na sociální zabezpečení připočítat k výdajům. Legislativní úprava, která

31

vedla k navýšení paušálních výdajů pro poplatníky DPFO měla za cíl zvýšit motivaci k podnikání a snížit administrativní zátěž podnikatelů. Ve sledovaných letech 2007–2011 došlo k několika následujícím změnám. V roce 2009 došlo k navýšení paušálních výdajů v rozmezí od 10 do 20 % viz výše uvedená tabulka s tím, že u příjmů ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství, dále u příjmů z pronájmů a ostatních příjmů se limit neměnil. V roce 2010 se v rámci úsporných opatření zaměřených na snížení schodku státního rozpočtu, přistoupilo k opětovnému snížení paušálních výdajů, které se však opět netýkalo všech živnostníků. Ke snížení došlo u osob, které měly příjmy dle § 7 z jiné podnikatelské činnosti (např. z tzv. svobodného povolání) z 60 % na 40 %. U příjmů dle § 7 odst. 1 z podnikání u příjmů dosažení z ostatních neřemeslných živnosti se naopak % uplatněných výdajů z 50 % zvýšilo na 60 %.

Obrázek 4 Sazba paušálních výdadů dle § 7 ZDP (Zdroj: ZDP v platném znění 2007–2011)

32

Obrázek graficky znázorňuje změny ZDP u výdajů uplatněné paušálem. V roce 2009 bylo možné si odečíst nejvyšší částku. Tabulka 7 Výdaje uplatněné paušálem (údaje v mil. Kč)

2009

2010

Index (%) 2010/2009

Rozdíl 2010-2009

Výdaje uplatněné % 57 887 97083 z příjmů dle § 7

97606

101%

523

Zdaňovací období

2008

(Zdroj: Informace o činnosti daňové správy České republiky za rok 2011 [online])

Tabulka podává přehled o uplatněných výdajích paušálem dle § 7 ZDP. V roce 2009 došlo v souvislosti s navýšením paušálních výdajů k nárůstu takto uplatněných výdajů o 39 196 mil. Kč. Každým rokem se navyšují výdaje uplatněné paušálem. Je to způsobeno tím, že poplatníci si můžou odečíst vyšší výdaje, než které ve skutečnosti v souvislosti se svou činnosti vynaložili. Dále úsporou času a jednoduchostí, která je s touto metodou uplatnění výdajů spojená a také zmírnění rizika, že ve svých evidencích dopustí chyby. Dalším činitelem, který se podílí na nárůstu výdajů je zvyšující se počet cizinců, kteří podnikají na našem území a mají také možnost si tuto metodu uplatnit. Dvěma nejdůležitějšími DZD jsou příjmy dle § 6 ZDP ze závislé činnosti a příjmy dle § 7 ZDP z podnikání, jak je znázorněno na následujícím grafu.

Obrázek 5 Dílčí základ daně za rok 2011 (Zdroj: http://cds.mfcr.cz/cps/rde/xbcr/cds/DAP_DPFO.xls [online])

33

Z grafu je vidět, že nejvyšší výtěžnost DZD u DPFO je příjmů podle § 6 ZDP, který je jedním z nejstabilnějších příjmů do veřejného rozpočtu. V roce 2011 činil tento DZD přes 72 % z celkového ZD, a to zejména z toho důvodu, že velká část obyvatel ČR pobírá pravidelný příjem ze závislé činnosti ve formě výplaty, který je pravidelně zdaňován a poplatníci daně ze závislé činnosti nemají možnost si odečíst žádné výdaje od dosažených příjmů, jako tomu je v případě příjmů z § 7 ZDP. DZD dle 7 ZDP tvořilo v roce 2011 pouze 22% podíl na celkovém ZD a to i přesto, že v naší zemi je nadprůměrný počet podnikatelů, kteří se podílejí na celkové zaměstnanosti, ačkoli tato skutečnost se stejnou mírou na podílu celkového inkasa neodráží. Je to způsobeno vysokou podporou podnikání ze strany státu v rámci různých úlev a výše výdajů stanovených paušálem je nastavena hodně vysoko.

34

2.2.2 Modelové příklady Pro porovnání legislativních změn v praxi jsem použila čtyří skupiny poplatníků v různých životních situacích. V prvním příkladě je porovnáván poplatník, který má příjmy ze závislé činnosti a žije ve společné domácnosti s manželkou bez vlastních příjmů a se 2 dětmi. Druhý poplatník má příjmy ze závislé činnosti, je svobodný a bezdětný. Ve třetí variantě bude porovnáván poplatník, který má příjmy z podnikání, žije ve společné domácnosti s manželkou bez příjmů a 2 dětmi a má dvě možnosti uplatnění výdajů, a to ve skutečné výši nebo výdaje stanovené paušálem a ve stejné tabulce výpočtů bude také bezdětný a svobodný podnikatel bez uplatnění slev na manželku a daňového zvýhodnění na děti. Ve všech variantách bude použita stejná částka příjmů ve výši 342 400 Kč, aby bylo možné porovnat, jak se jednotlivé změny u různých poplatníků projevily. Tyto modelové příklady jsou uvedeny ve zjednodušených variantách, které nezohledňují vnější ekonomické vlivy a působení sociální politiky. Pro porovnání byl vybrán pouze vzorek poplatníků, dosažené výsledky jsou pouze orientační a nepostihují celou populaci. Každý poplatník má jinou kombinaci odčitatelných a nezdanitelných položek a uplatněných slev a daňového zvýhodnění. Pro zobrazení daňové zátěže poplatníku byl při výpočtu použit tzv. ukazatel procentního podílu DPFO po uplatnění slev na hrubé mzdě. Pan Sojka (příklad 1) žije ve společné domácnosti s manželkou a dvěma dětmi. Po celý rok je zaměstnán u jednoho zaměstnavatele a má pouze příjmy ze zaměstnání dle § 6 ZDP v ročním úhrnu 342 400 Kč (28 533 Kč/měsíc). U svého zaměstnavatele podepsal prohlášení k dani a ve svém výpočtu roční daňové povinnosti si uplatní základní slevu na poplatníka, dále slevu na vyživovanou manželku, která neměla během roku vlastní příjem a daňové zvýhodnění na 2 děti.

35

Tabulka 8 Výpočet daňové povinnost v roce 2007 (příklad 1)

Zdaňovací období 2007 Úhrn příjmů (hrubá mzda)

342 400 Kč

Pojistné placené zaměstnancem (12,5 % z hrubé mzdy)

42 800 Kč

Základ daně

299 600 Kč

Základ daně zaokrouhlený na celá sta Kč dolů

299 600 Kč

Sazba daně

33 012 Kč + 25 % (299 600 – 218 400)

Daň

53 312 Kč

Sleva na dani podle § 35 ba odst. 1 ZDP: na poplatníka

7 200 Kč

na manželku

4 200 Kč

Úhrn slev na dani

11 400 Kč

Daň po uplatnění slev podle § 35 ba odst. 1 ZDP Daňové zvýhodnění na vyživované děti

41 912 Kč

Daň po uplatnění daňového zvýhodnění

29 912 Kč

Roční daňová povinnost

29 912 Kč

12 000 Kč

Daňové zatížení domácnosti DPFO

8,70%

(Zdroj: vlastní zpracování)

Rok 2007 je poslední rok, ve kterém se daňová povinnost počítala následujícím způsobem. Od úhrnu příjmů (hrubé mzdy) se odečetlo pojistné hrazené zaměstnancem ve výši 12,5% z hrubé mzdy (8 % tvoří sociální pojištění a 4,5 % zdravotní pojištění. Takto vypočítaný DZD z příjmů ze závislé činnosti podle § 6 ZDP, jelikož poplatník neměl žádné jiné příjmy podléhající zdanění, je tento DZD shodný s celkovým ZD, od kterého se mohly odečíst nezdanitelné a odčitatelné části ZD. V tomto případě si poplatník žádné tyto položky neuplatnil (ve srovnávaných letech 2007–2011 nedošlo k žádné změně, které by měly vliv na daňovou povinnost poplatníka). ZD se zaokrouhlil na celá sta Kč dolů a stanovila se sazba daně. U poplatníka Sojky se ZD daně dostává do 3. pásma, který stanovil sazbu daně 14 544 + 25 % z přesahu ze základu daně (299 600 – 218 400). Od takto vypočítané 36

daně má p. Sojka nárok na základě podepsaného prohlášení k dani na slevy na dani, a to na poplatníka ve výši 7 200 Kč a na vyživovanou manželku ve výši 4 200 Kč. Tyto slevy se uplatňují maximálně do výše 0 Kč. Daň ponížená o výše uvedené slevy je 41 912 Kč, dále ponížíme o daňové zvýhodnění na 2 děti v částce 12 000 Kč, která bude formou slevy na dani. Výsledná daňová povinnost poplatníka p. Sojky byla v roce 2007 v částce 29 912 Kč ). Daňové zatížení rodiny bylo v roce 2007 ve výši 8,7 %. Manželé Sojkovi měli možnost v roce 2007 využít společné zdanění manželů. Tabulka 9 Společné zdanění manželů v roce 2007(příklad 1)

Rok 2007

Pan Sojka

Paní Sojková

Společný ZD Polovina společného ZD Polovina společného ZD zaokrouhleného na celá sta Kč dolů Sazba daně Daň

Celkem 299 600 Kč

149 800 Kč

149 800 Kč

149 800 Kč

149 800 Kč

14 544 Kč + 19 % (149 800 - 121 200) 19 978 Kč

19 978 Kč


7 200 Kč

na manželku

4 020 Kč

Úhrn slev na dani

7 200 Kč

11 220 Kč

7 200 Kč

8 758 Kč

12 778 Kč

Daň po uplatnění slev podle § 35 ba odst. 1 ZDP Daňové zvýhodnění na vyživované děti Daň po uplatnění daňového zvýhodnění

12 000 Kč -3 242 Kč

12 778 Kč


-3 242 Kč

12 778 Kč

Daňové zatížení domácnosti DPFO

9 536 Kč 2,79%


Společný ZD se snížil o zaplacené pojistné hrazené zaměstnancem (12,5 % z hrubé mzdy). (Dále je možnost snížení o nezdanitelné a odčitatelné položky, manželé v tomto případě neuplatňují). Společné zdanění manželů je výhodné právě pro tento pár, protože mají výrazně odlišnou výši příjmů a po rozdělení společného ZD se dostali do nižšího příjmového pásma a v důsledku toho budou mít i nižší daňovou povinnost oproti 37

předchozí variantě, kde se poplatník se svým ZD dostal do 3. Pásma: Nyní se manželé dostali

do

pásma

druhého

a

příjmy

budou

zdaněny

nižší

sazbou,

tedy

14 544 Kč + 19 % z přesahu (149 800 – 121 200). Od takto vypočtené daně má p. Sojka nárok na slevu na poplatníka a slevu na manželku a daňové zvýhodnění na své 2 děti. Manželka pana Sojky má nárok na slevu na poplatníka. Daňové zvýhodnění si může za stejné období uplatnit pouze jeden z manželů. Výsledná roční povinnost manželů je ve výši 9 536 Kč. Při uplatnění společného zdanění manželů p. Sojka s paní Sojkovou ušetří 20 376 Kč. Daňové zatížení rodiny kleslo v porovnání s variantou bez uplatnění společného zdanění o 5,91 %. V následujících letech dochází ke změně ve stanovení ZD podle § 6 ZDP. Nově se DZD z příjmů dle § 6 počítá z tzv. superhrubé mzdy, kdy se k hrubé mzdě připočítává povinné pojistné hrazené zaměstnavatelem a sazba daně je nově stanovena na jednotnou sazbu 15 % z celkového ZD. Tabulka 10 Roční daňová povinnost v letech 2008–2011 (příklad 1)

Zdaňovací období 2008 2009 Úhrn příjmů 342 400 Kč 342 400 Kč (hrubá mzda) Pojistné hrazené 119 840 Kč 116 416 Kč zaměstnavatelem (35%) (34%) ZD 462 240 Kč 458 816 Kč ZD zaokrouhlený na 462 200 Kč 458 800 Kč celá sta dolů Sazba daně 15% 15% Daň 69 330 Kč 68 820 Kč Sleva na dani dle § 35 ba odst. 1 ZDP: na poplatníka 24 840 Kč 24 840 Kč na manželku 24 840 Kč 24 840 Kč Úhrn slev na dani 49 680 Kč 49 680 Kč Daň po uplatnění slev dle § 35 ba 19 650 Kč 19 140 Kč odst. 1 ZDP Daňové zvýhodnění 21 360 Kč 21 360 Kč Daň po uplatnění daňového -1 710 Kč -2 220 Kč zvýhodnění Roční daňová -1 710 Kč -2 220 Kč povinnost Daňové zatížení -0,50% -0,65% DPFO

2010

2011

342 400 Kč

342 400 Kč

116 416 Kč (34%) 458 816 Kč

116 416 Kč (34%) 458 816 Kč

458 800 Kč

458 800 Kč

15% 68 820 Kč

15% 68 820 Kč

24 840 Kč 24 840 Kč 49 680 Kč

23 640 Kč 24 840 Kč 48 480 Kč

19 140 Kč

20 340 Kč

23 208 Kč

23 208 Kč

-4 068 Kč

-2 868 Kč

-4 068 Kč

-2 868 Kč

-1,19%

-0,84%


38

V roce 2008 se po změně v ZDP zásadně změnil výpočet daňové povinnosti, přesto tento způsob zdanění byl pro p. Sojku výhodnější než v předchozím roce, a to dokonce výhodnější než společné zdanění manželů. To bylo způsobeno, i přes navýšení DZD o 35 %, snížením sazby daně na 15 % ze ZD a především rapidním navýšením všech slev na dani a daňového zvýhodnění na děti. V tomto roce dosáhl p. Sojka na daňový bonus ve výši 1 710 Kč a ve srovnání s předcházejícím rokem, kdy mu vyšla daňová povinnost 29 912 Kč a při společném zdanění manželů 9 536 Kč. Takže lze konstatovat, že slevy na dani daňové zvýhodnění, které měly sloužit jako podpora pro rodinu s dětmi a jako kompenzace superhrubé mzdy a zrušení společného zdanění manželů byla v tomto případě pro rodinu Sojkových výhodná. V roce 2009 došlo pouze k jedné změně, která měla vliv na daňovou povinnost p. Sojky, a to došlo ke snížení částky pojistného hrazené zaměstnavatelem z 35 % na 34 % z hrubé mzdy. V

roce 2010 došlo k navýšení daňového zvýhodnění na jedno dítě ve výši

11 604 Kč, proto má p. Sojka vyšší daňový bonus. V roce 2011 došlo ke snížení slevy na poplatníka na 23 640 Kč.

Obrázek 6 Roční daňová povinnost (příklad 1) (Zdroj: vlastní zpracování)

39

Na tomto příkladu bylo předveno, že nový způsob zdanění je pro rodinu s dětmi výhodný, především v nárůstu slev na dani a daňového zvýhodnění. Nyní stejný výpočet předvedu na panu Komůrkovi (příklad 2). Poplatníka, který je bezdětný a svobodný. Pracuje taktéž u jednoho zaměstnavatele a má stejnou hrubou mzdu ve výši 342 400 Kč. Tabulka 11 Roční daňová povinnost v letech 2007–2011 (příklad 2)

2007 Úhrn příjmů (hrubá mzda)

2008

2009

2010

2011

342 400 Kč 342 400 Kč 342 400 Kč 342 400 Kč

342 400 Kč

42 800 Kč 119 840 Kč 116 416 Kč 116 416 Kč

116 416 Kč

ZD

299 600 Kč 462 240 Kč 458 816 Kč 458 816 Kč

458 816 Kč

ZD zaokrouhlený na celá sta dolů

299 600 Kč 462 200 Kč 458 800 Kč 458 800 Kč

458 800 Kč

Pojistné

Daň

53 312 Kč

69 330 Kč

68 820 Kč

68 820 Kč

68 820 Kč


7 200 Kč

24 840 Kč

24 840 Kč

24 840 Kč

23 640 Kč

Daň po uplatnění slev

46 112 Kč

44 490 Kč

43 980 Kč

43 980 Kč

45 180 Kč


46 112 Kč

44 490 Kč

43 980 Kč

43 980 Kč

45 180 Kč

13,50%

13%

12,80%

12,80%

13,20%

Daňové zatížení

Zdroj: (vlastní zpracování)

40

Obrázek 7 Daňová povinnost v letech 2007–2011 (příklad 2) (Zdroj: vlastní zpracování)

I u tohoto poplatníka je zřejmé, že nový způsob zdanění je pro něj výhodnější, než jak tomu bylo do roku 2007. Je to opět způsobeno nárůstem slevy na poplatníka. Na dalším příkladu ukážu podnikatele pana Čížka (příklad 4), který má dvě možnosti uplatnění výdajů, první způsob bude, kdy vede skutečné výdaje a druhý způsob využije výdaje paušálem, p. Čížek má řemeslnou živnost, příjmy opět v částce 342 400 Kč, zároveň bude uvedena i varianta p. Janoty (příklad 4) bez uplatněných slev na manželku a daňového zvýhodnění na děti.

41

Tabulka 12 Výpočet roční daňové povinnosti v roce 2007 (příklad 3 a 4)

Rok 2007

Skutečné výdaje (příklad 3)


Příjmy

342 400 Kč

342 400 Kč

Výdaje

140 410 Kč

140 410 Kč

Vyměřovací základ

100 995 Kč

100 995 Kč

Sociální pojištění (29,6 %)

29 895 Kč

29 895 Kč

Zdravotní pojištění (13,5 %)

13 634 Kč

13 634 Kč

ZD

158 461 Kč

158 461 Kč

ZD zaokrouhlený na celá sta dolů

158 400 Kč

158 400 Kč

Sazba daně

14 544 Kč + 19 % * (158 400 -121 200)

Daň

14 544 Kč + 19 % * (158 400 -121 200)

21 612 Kč

21 612 Kč

na poplatníka

7 200 Kč

7 200 Kč

na manželku

4 200 Kč

Sleva na dani dle § 35ba odst. 1 ZDP

Úhrn slev na dani

11 400 Kč

7 200 Kč

Daň po uplatnění slev dle § 35 ba odst. 1 ZDP

10 212 Kč

14 412 Kč

Daňové zvýhodnění na vyživované děti

12 000 Kč


-1 788 Kč


-1 788 Kč

14 412 Kč

Daňová zátěž

-0,52%

4,20%


V roce 2007 bylo možné naposledy využít jako uznatelný výdaj zdravotní a sociální pojištění a to i v případě nad rámec paušálních výdajů.

42

Tabulka 13 Výpočet roční daňové povinnosti v roce 2007 (příklad 3 a 4)

Rok 2007 Příjmy Výdaje Vyměřovací základ Sociální pojištění 29,6% Zdravotní pojištění 13,5% ZD ZD zaokrouhlený na celá sta dolů Sazba daně

Výdaje uplatněné paušálem (příklad 3) 342 400 Kč 205 440 Kč 68 480 Kč

Výdaje uplatněné paušálem (příklad 4) 342 400 Kč 205 440 Kč 68 480 Kč

20 270 Kč

20 270 Kč

9 245 Kč

9 245 Kč

107 445 Kč

107 445 Kč

107 400 Kč

107 400 Kč

12% ze 107 400 Kč

12% ze 107 400 Kč

Daň

21 612 Kč

Sleva na dani dle § 35ba odst. 1 ZDP na poplatníka

7 200 Kč

na manželku

4 200 Kč

Úhrn slev na dani

21 612 Kč 7 200 Kč

11 400 Kč

7 200 Kč

Daň po uplatnění slev podle § 35 ba odst. 1 ZDP

1 488 Kč

5 688 Kč

Daňové zvýhodnění na vyživované děti

12 000 Kč


-10 512 Kč


-10 512 Kč

5 688 Kč

Daňová zátěž

-3,07%

1,66%


43

Tabulka 14 Roční daňová povinnost za rok 2008 (příklad 3 a 4)

342 400 Kč 140 410 Kč

Paušální výdaje (60%) (příklad 3) 342 400 Kč 205 440 Kč

Paušální výdaje (60 %) (příklad 4) 342 400 Kč 205 440 Kč

100 995 Kč

100 995 Kč

68 480

68 480

29 895 Kč

29 895 Kč

20 270 Kč

20 270 Kč

13 634 Kč

13 634 Kč

9 245 Kč

9 245 Kč

201 990 Kč

201 990 Kč

136 960 Kč

136 960 Kč

201 900 Kč

201 900 Kč

136 900 Kč

136 900 Kč

15 %

15 %

15%

15 %

Daň 30 285 Kč 30 285 Kč Sleva na dani dle § 35ba odst. 1 ZDP: na poplatníka 24 840 Kč 24 840 Kč na manželku 24 840 Kč Úhrn slev na 49 680 Kč 24 840 Kč dani Daň po uplatnění slev 0 Kč 5 445 Kč dle § 35 ba odst. 1 ZDP Daňové 21 360 Kč zvýhodnění na vyživované děti Daň po uplatnění -21 360 Kč daňového zvýhodnění Roční daňová -21 360 Kč 5 445 Kč povinnost Daňová zátěž -6,20% 1,60%

20 535 Kč

20 535 Kč

24 840 Kč 24 840 Kč

24 840 Kč

49 680 Kč

24 840 Kč

0 Kč

0 Kč

Rok 2008 Příjmy Výdaje Vyměřovací základ Sociální pojištění 29,6 % Zdravotní pojištění 13,5 % ZD ZD zaokrouhlený na celá sta dolů Sazba daně



342 400 Kč 140 410 Kč

21 360 Kč

-21 360 Kč -21 360 Kč

0 Kč

-6,20%

0%


44

Tabulka 15 Roční daňová povinnost za rok 2009 (příklad 3 a 4)

Rok 2009 Příjmy Výdaje (80 %) Vyměřovací základ Sociální pojištění 29,2 % Zdravotní pojištění 13,5 % ZD ZD zaokrouhlený na celá sta dolů



Paušální výdaje (příklad 3) 342 400 Kč 273 920 Kč

Paušální výdaje (příklad 4)

342 400 Kč 140 410 Kč

342 400 Kč 140 410 Kč

342 400 Kč 273 920 Kč

100 995 Kč

100 995 Kč 34 240,00 Kč 34 240,00 Kč

29 491 Kč

29 491 Kč

9 998 Kč

9 998 Kč

13 634 Kč

13 634 Kč

4 622 Kč

4 622 Kč

201 990 Kč

201 990 Kč

68 480 Kč

68 480 Kč

201 900 Kč

201 900 Kč

68 400 Kč

68 400 Kč

15% z 201 900 Kč Daň 30 285 Kč Sleva na dani dle § 35ba odst. 1 ZDP: na poplatníka 24 840 Kč na manželku 24 840 Kč Úhrn slev na dani 49 680 Kč Daň po uplatnění slev podle § 35 ba 0 Kč odst. 1 ZDP Daňové 21 360 Kč zvýhodnění na vyživované děti Daň po uplatnění -21 360 Kč daňového zvýhodnění Roční daňová -21 360 Kč povinnost

15% z 201 900 Kč 30 285 Kč

15% z 68 400 Kč 10 260 Kč

15% z 68 400 Kč 10 260 Kč

24 840 Kč

24 840 Kč

24 840 Kč

24 840 Kč 24 840 Kč 49 680 Kč

5 445 Kč

0 Kč

0 Kč

0 Kč

21 360 Kč

Sazba daně

24 840 Kč

-21 360 Kč 5 445 Kč

-21 360 Kč

0 Kč


45

Tabulka 16 Výpočet roční daňové povinnosti za rok 2010 (příklad 3 a 4)

Rok 2010





Příjmy Výdaje (80 %)

342 400 Kč 140 410 Kč

342 400 Kč 140 410 Kč

342 400 Kč 205 440 Kč

342 400 Kč 205 440 Kč

Vyměřovací základ

100 995 Kč

100 995 Kč

68480

68480

Sociální pojištění 29,2 %

29 491 Kč

29 491 Kč

19 996 Kč

19 996 Kč

Zdravotní pojištění 13,5 %

13 634 Kč

13 634 Kč

9 245 Kč

9 245 Kč

201 990 Kč

201 990 Kč

136 960 Kč

136 960 Kč

201 900 Kč

201 900 Kč

136 900 Kč

136 900 Kč

15%

15%

z 201 900 Kč

z 201 900 Kč

30 285 Kč

30 285 Kč

15% ze 136 900 Kč 20 535 Kč

15% ze 136 900 Kč 20 535 Kč 24 840 Kč

0 Kč

ZD ZD zaokrouhlený na celá sta dolů Sazba daně Daň

Sleva na dani dle § 35ba odst. 1 ZDP: na poplatníka na manželku Úhrn slev na dani Daň po uplatnění slev podle § 35 ba odst. 1 ZDP Daňové zvýhodnění Daň po uplatnění daňového zvýhodnění Roční daňová povinnost Daňová zátěž

24 840 Kč 24 840 Kč 49 680 Kč

24 840 Kč 24 840 Kč

24 840 Kč 24 840 Kč 49 680 Kč

0 Kč

5 445 Kč

0 Kč

23 208 Kč

23 208 Kč

-23 208 Kč

-23 208 Kč

24 840 Kč

-23 208 Kč

5 445 Kč

-23 208 Kč

0 Kč

-6,80%

1,60%

-6,80%

0%


46

Rok 2011 jsem záměrně vynechala z důvodu toho, že na konečnou daňovou povinnost poplatníka to nemělo vliv, změnila se pouze položka slevy na poplatníka na částku 23 640 Kč, ale ve výsledku se poplatníkovi vrátil bonus ve výši 23 208 Kč jako v předchozím roce. V případě poplatníka bez slev při uplatnění skutečných daňových povinností 6 645 Kč. Pan Čížek na daních nezaplatil nic a ještě se mu vracely bonusy na děti. Hlavní výhoda výdajů stanovených paušálem je zjednodušení daňové administrativy (nezmizí ale úplně, poplatníci musí vést evidenci příjmů a pohledávek vzniklých v souvislosti s jejich činností), ale hlavně velké daňové zvýhodnění podnikatelů, a to jak úsporou DPFO, tak i na pojistném na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti a pojistném na všeobecné zdravotní pojištění. Dá se říct, že tento poplatník je naproti poplatníkům, kteří mají příjmy ze zaměstnání, kde není umožněno si své příjmy o žádné výdaje snížit, výrazně zvýhodněn. Uplatněním výdajů paušálem má i své nevýhody. Poplatníci nemusí k prokázání vynaložených výdajů vést doklady, pouze si vedou evidenci, tak to může vést ke zkreslenému pohledu na situaci podnikatele. Legislativní změny, které byla zapracovány do výše uvedených příkladů se projevily na odevzdaných DAP a na vývoji inkasa DPFO podávajících přiznání.

47

2.3 Odraz legislativních změna v DAP Níže uvedená tabulka udává počet odevzdaných daňových přiznání v jednotlivých letech za celou ČR. Tabulka 17 Počet podaných DAP k DPFO v letech 2000–2011

Zdaňovací období 2000 2001 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011

Počet přiznání 1 448 084 1 535 281 1 592 244 1 598 164 1 524 649 2 034 434 2 246 839 2 348 299 1 739 241 1 794 573 1 834 136 1 901 065

(Zdroj: http://cds.mfcr.cz/cps/rde/xbcr/cds/PocetDAP_3_5_13.xls [online])

Obrázek 8 Počet podaných DAP v letech 2000–2011 (Zdroj: vlastní zpracování)

48

Do roku 2004 byly počty odevzdaných DAP k DPFO zhruba na stejné úrovni, okolo 1,5 mil. podaných DAP ročně. Od roku 2005 docházelo k postupnému navyšování odevzdaných DAP. Důvodem tohoto nárůstu bylo zavedení institutu společného zdanění manželů. V roce 2007 bylo odevzdáno nejvíce DAP k DPFO. Počet podaných DAP v tomto roce byl ovlivněn tím, že se jednalo o poslední rok, ve kterém bylo možné využít společné zdanění manželů. DAP tak podávali i poplatníci, kterým nevznikla zákonná povinnost dle ZDP odevzdat přiznání, ale tento způsob zdanění byl pro ně daňově výhodným. K nějvětšímu propadu v počtu podaných DAP k DPFO došlo v roce 2008. Ve srovnání s rokem 2007 se jednalo o pokles o 26 %. V dalších následujících letech se množství podaných přiznání nepatrně navyšovalo. V roce 2010 se podalo 1 834 136 daňových přiznání daně z příjmů fyzických osob a rok 2011 přinesl další nárůst zhruba o 4 %. Jednotlivé legislativní změny se samozřejmě projevily na vývoji inkasa.

49

2.4 Vývoj inkasa daně z příjmů fyzických osob Tabulka 18 Vývoj daňového inkasa v letech 2007–2011 (údaje v mil. Kč)

Rok

2007

2008

2009

2010

2011

Daňové 17 003 17 749 5 565 7 987 2 939 inkaso Předepsáno 17 150 18 065 2 618 10 439 2 920 Výtěžnost 99% 98% 213% 77% 101%

Index (%) 2011/2010

Rozdíl 2011-2010

37%

-5 048

28%

-7 519

(Zdroj: Informace o činnosti daňové správy České repupliky za rok 2011 [online])

Tato tabulka ukazuje vývoj inkasa na DPFO podávajících DAP. K ohromnému propadu celoročního inkasa došlo v roce 2009, kdy se snížilo o 12 184 mil. Kč oproti roku 2008. Inkaso DPFO podávajících přiznání v letech 2007 a 2008 bylo poměrně vysoké. V inkasu se odráží ekonomická situace a výsledky daňových subjektů zhruba dva roky pozadu. V letech 2006 a 2007 se poplatníkům DPFO dařilo příznivě. A tak v roce 2007 se inkaso DPFO vyšplhalo na výši 17 003 mil. Kč a v roce 2008 dokonce na částku 17 749 mil. Kč. V dalších letech vývoj inkasa DPFO rapidně klesl. To bylo zapříčiněno především tím, že v roce 2008 se zavedla jedná sazba daně ve výši 15 %., výrazné navýšení slev na dani a daňového zvýhodnění. Např. rostl počet poplatníků, kteří si ve svých DAP uplatnili nárok na daňové zvýhodnění na děti. Pro porovnání – v roce 2007 bylo uplatněno poplatníky daňové zvýhodnění v celkové hodnotě 7 641 mil. Kč a v roce 2008 už to bylo o 1 460 mil. Kč více, tedy 9 102 mil. Kč. Tento nárůst byl způsoben nejenom nárůstem počtu poplatníků, kteří si ve svých DAP uplatňují daňové zvýhodnění na děti, ale především tím, že se zvedla částka odpočtu na jedno dítě z 6 000 Kč na 10 680 Kč. Vývoj inkasa DPFO podávajících DAP byl ovlivněn nejenom výše popsanými změnami v zákoně (jednotná sazba, zvýšení slev na dani a daňovém zvýhodnění), ale také velkou měrou celosvětovou finanční krizí, která se v ČR naplno projevila v roce 2009 a měla vliv na i následující období. Došlo k poklesu výkonnosti české ekonomiky.

50

Obrázek 9 Vývoj inkasa DPFO v letech 2007–2011 (Zdroj: vlastní zpracování)

Podle informací České daňové správa bylo inkaso v roce 2009 nejnižší od roku 1994. Na vývoji inkasa se negativně odrazily i další okolnosti, které nebyly v práci doposud zmíněny. Ministerstvo financi v souvislosti s protikrizovým opatřením vydalo rozhodnutí čj. 43/20650/2009-431, o zrušení povinnosti hradit zálohy na DPFO (a také zálohy na daň z příjmů právnických osob, kterým se nebudu dále věnovat) splatné v průběhu kalendářního roku 2009. Toto rozhodnutí se vztahovala na fyzické osoby, které měly příjmy dle § 7 a k 1.12.2008 neměly zaměstnance nebo k uvedenému datu evidovaly podle mzdových listů nejvýše 5 zaměstnanců. Daň se uhradila jednorázové v březnu nebo v červnu následujícího roku. „Druhou okolností, která zapříčinila pokles inkasa v průběhu roku 2009, byla zvýšená snaha podnikatelů nezálohovat stát v podmínkách, kdy již bylo zcela evidentní, že hospodářské výsledky za zdaňovací období 2009 budou mnohem horší než-li tomu bylo v předchozích letech. Podle zjištění na úrovni FŘ v roce 2009 požádalo více než 5 tisíc daňových subjektů o stanovení záloh jinak než vyplývalo podle jejich poslední známé daňové povinnosti. Výpadek celorepublikového inkasa za rok 2009 z toho titulu činí více než 1 397 mil. Kč.“ (Informace o činnosti daňové správy České repupliky za rok 2009 [online])

51

3

Závěr

Cílem této bakalářské práce bylo posouzení vybraných legislativních změn v zákoně o dani z příjmů fyzických osob a jejich dopadu na inkaso této daně v letech 2007–2011. Zákon o dani z příjmů byl od svého vzniku častokrát novelizován. K zásadním změnám došlo v souvislosti s přijetím zákona o stabilizaci veřejných rozpočtů s účinností od 1.1.2008. Pro posouzení těchto změn byly předvedeny modelové příklady. Záměrně byla stanovená jednotná výše příjmů, aby bylo možné posoudit daňové zatížení poplatníků, kteří mají stejný příjem. V praxi se často stává, že i když mají dva občané stejnou výši příjmů, mají stanovenu jinou výši daně. Je to způsobeno tím, že každý z nich si uplatňuje jinou výši odečitatelných položek, slev na dani a daňové zvýhodnění a konečná daňová povinnost záleží na konkrétní kombinaci jednotlivých vstupních faktorů. Na modelových příkladech bylo ukázáno, jaké dopady měly tyto změny v letech 2007–2011 na daňové zatížení poplatníků. Na změně daňového zatížení se podílela nejenom sazba daně, ale především slevy na dani a daňové zvýhodnění.U poplatníků, kteří si uplatňovali výdaje paušálem také odpočty, které byly hodně přívětivé. Při srovnání výpočtů jsem došla k závěru, že nový způsob zdanění, který začal platit v roce 2008 je výhodnější, a to i přes navýšení hrubé mzdy o povinné pojistné hrazené zaměstnavatelem. Je to způsobeno snížením sazby daně, které je výhodné, především pro poplatníky s vysokými příjmy, dále zvýšením všech slev na dani a daňového zvýhodnění na děti, tímto krokem došlo k celkové poklesu daňového zatížení poplatníků. Poplatníci s nižšími příjmy, kteří uplatňují daňového zvýhodnění na děti nejčastěji dosahují daňového bonusu. Nejméně výhodný je pro poplatníky s průměrnými příjmy, ty na této změně těží nejméně. Poplatníci s příjmy z podnikání jsou vysoce podporovány ze strany státu formou vysokého odečtu paušálových výdajů. V mnoha případech jim vyjde nulová daňová povinnost a na daních nezaplatí nic nebo se jim ještě vrátí bonusy na děti. Na modelových příkladech je patrné, že jednotlivé legislativní změny se musely odrazit na vývoji inkasa daně z příjmů, takže znovu mohu konstatovat, že za poklesem daňového inkasa stojí především změny v zákoně a protikrizová 52

opatření vlády přijatá v souvislosti s ekonomickou krizí. Hlavní příčinou meziročního poklesu celkového inkasa DPFO podávajících přiznání bylo zavedení zejména jednotné sazby. Velká skupina zaměstnanců, která měla nižší příjmy a v roce 2007 se u nich zdaňoval příjem podle 1. pásma tabulky 12 % ze ZD se nově navýšila na 15 % ZD, dosáhla v důsledku zvýšení daně na daňový bonus, čímž se snížilo výsledné inkaso DPFO podávajících přiznání. U progresivního zdanění poplatníci přispívali do státního rozpočtu vyššími částkami, protože platili vyšší daně, kdežto u daně s jednotnou sazbou jsou odvody na dani nižší a lidé na rovné dani vydělávají, proto na daních vydělali více lidé s vyššími příjmy. V důsledku ekonomické krize v řadě odvětví došlo k poklesu výroby, to se negativně odrazilo na celkové zaměstnanosti, ve snižování produkce a k menšímu objemu vyplacených mezd a z nich vybraných daní. Celkově lze tedy říci, že pro daňové poplatníky byl vývoj změn v zákoně č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů ve sledovaných letech příznivý. Ačkoli stát musí naplňování státního rozpočtu a snižováním inkasa přímých daní kompenzovat navyšováním daní nepřímých. Nejvýraznější pokles v daňovém zatížení poplatníků nastalo v roce 2008. Od tohoto roku byla zavedena jednotná sazba daně, výrazně navýšeny všechny slevy na dani, což v konečném důsledku vedlo k významným daňovým úsporám poplatníků.

53

Seznam použitých zdrojů Publikace GRÚŇ, Lubomír. Finančněprávní instituty. Finanční právo a jeho instituty. Praha: Linde a.s., 2004, , ISBN 80-7201474-9. LÉNÁRTOVÁ, Gizela. Daňové systémy. 1. vydání. Bratislava: EKONÓM, 2009. ISBN 978-80-225-2720-0. KUBÁTOVÁ, Květa. Daňová teorie a politika. 4. aktualizované vydání. Praha: ASPI, 2006. ISBN 80-7357-205-2. ŠIROKÝ, Jan. Daňové teorie s praktickou aplikací. 1. vydání. Praha: C. H. Beck, 2003. ISBN 80-7179-413-9. STIGLIZT, Joseph. E. Ekonomie veřejného sektoru. 1. vydání.Praha: Grada Publishing 1997. ISBN 80-7169-454-1. PRUDKÝ, Pavel a Milan LOŠŤÁK. Jak vyplnit daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob za rok 2012. 20. aktualizované vydání. Olomouc: ANAG, 2012. ISBN 978-80-7263-789-8. BIŇOVEC, Karel a Mojmír NOVOTNÝ. Ekonomika a provoz obchodu. 1. vydání. Praha: FORTUNA, 1998. ISBN 80-7168-378-7. VANČUROVÁ,

Alena

a

Lenka

LÁCHOVÁ.

Daňový

systém

ČR.

10.

aktualizovanévydání. Praha: 1. VOX a.s., 2010. ISBN 978-80-86324-86-9. JAROŠ, Tomáš. Zdanění příjmů v roce 2011 komplexní průvodce. 1. vydání. Praha: GRADA Publising, a.s., 2011. ISBN 978-80-247-3822-2 Zákony

Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění platných v letech 2007 – 2011. Zákon č. 261/2007 Sb., o stabilizaci veřejných rozpočtů, ve znění pozdějších předpisů Zákon č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších přepisů

54

Internetové zdroje Daňový systém ČR [online]. [cit. 2012-10-19]. Dostupné z: http://cds.mfcr.cz/cps/rde/xchg/cds/xsl/284.html?year=0 19.10.2012. Výroční zpráva české daňové správy za rok 2011 [online]. [cit. 2013-03-26]. Dostupné z: http://cds.mfcr.cz/cps/rde/xbcr/cds/vz_cds_2011.pdf. Informace o činnosti daňové správy České repupliky za rok 2011 [online]. [cit. 2013-03-20]. Dostupné z: http://cds.mfcr.cz/cps/rde/xbcr/cds/INTERNET_Informace_o_cinnosti_DS_za_rok_201 1.pdf. Informace o činnosti daňové správy České repupliky za rok 2010 [online]. [cit. 2013-04-10]. Dostupné z: http://cds.mfcr.cz/cps/rde/xbcr/cds/Informace_o_cinnosti10.pdf. Informace o činnosti daňové správy České repupliky za rok 2009 [online]. [cit. 2013-03-18]. Dostupné z: http://cds.mfcr.cz/cps/rde/xbcr/cds/Informace_o_cinnosti09.pdf. Informace o činnosti daňové správy České repupliky za rok 2008 [online]. [cit. 2013-03-18]. Dostupné z: http://cds.mfcr.cz/cps/rde/xbcr/cds/Informace_o_cinnosti08.pdf. Informace o činnosti daňové správy České repupliky za rok 2007 [online]. [cit. 2013-03-20]. Dostupné z:http://cds.mfcr.cz/cps/rde/xbcr/cds/Informace_o_cinnosti07.pdf. Vybrané údaje z daňových přiznání daně z příjmů fyzických osob online]. [cit. 2013-04-10]. Dostupné z: http://cds.mfcr.cz/cps/rde/xbcr/cds/DAP_DPFO.xls Počet daňových přiznání [online]. [cit. 2013-05-06]. Dostupné z: http://cds.mfcr.cz/cps/rde/xbcr/cds/PocetDAP_3_5_13.xls.

55

Seznam tabulek Tabulka 1 Stanovení výše sazby daně za rok 2007 ........................................................ 25 Tabulka 2 Přehled slev na dani v letech 2007–2012 ...................................................... 26 Tabulka 3 Uplatněné slevy na dani v letech 2007–2008 ................................................ 28 Tabulka 4 Daňové zvýhodnění na děti v letech 2007–2012 ........................................... 28 Tabulka 5 Uplatněné daňové zvýhodnění v letech 200–2011 ........................................ 29 Tabulka 6 Paušální výdaje v letech 2007–2012.............................................................. 31 Tabulka 7 Výdaje uplatněné paušálem ........................................................................... 33 Tabulka 8 Výpočet daňové povinnost v roce 2007 (příklad 1)...................................... 36 Tabulka 9 Společné zdanění manželů v roce 2007(příklad 1) ........................................ 37 Tabulka 10 Roční daňová povinnost v letech 2008–2011 (příklad 1) ............................ 38 Tabulka 11 Roční daňová povinnost v letech 2007–2011 (příklad 2) ............................ 40 Tabulka 12 Výpočet roční daňové povinnosti v roce 2007 (příklad 3 a 4) .................... 42 Tabulka 13 Výpočet roční daňové povinnosti v roce 2007 (příklad 3 a 4) .................... 43 Tabulka 14 Roční daňová povinnost za rok 2008 (příklad 3 a 4) ................................... 44 Tabulka 15 Roční daňová povinnost za rok 2009-(příklad 3 a 4) .................................. 45 Tabulka 16 Výpočet roční daňové povinnosti za rok 2010 (příklad 3 a 4) .................... 46 Tabulka 17 Počet podaných DAP k DPFO v letech 2000–2011 .................................... 48 Tabulka 18 Vývoj daňového inkasa v letech 2007–2011 ............................................... 50

Seznam obrázků Obrázek 1 Prohlášení k dani ........................................................................................... 17 Obrázek 2 Slevy na dani pro rok 2007 a 2008 ................................................................ 27 Obrázek 3 Uplatněné daňové zvýhodnění v letech 2005–2011 ...................................... 29 56

Obrázek 4 Sazba paušálních výdadů dle § 7 ZDP ......................................................... 32 Obrázek 5 Dílčí základ daně za rok 2011 ....................................................................... 33 Obrázek 6 Roční daňová povinnost (příklad 1) ............................................................. 39 Obrázek 7 Daňová povinnost v letech 2007–2011 (příklad 2) ....................................... 41 Obrázek 8 Počet podaných DAP v letech 2000–2011 .................................................... 48 Obrázek 9 Vývoj inkasa DPFO v letech 2007–2011 ...................................................... 51

57

Seznam použitých zkratek

ČR

Česká republika

DAP

Daňové přiznání

DPFO

Daň z příjmů fyzických osob

DŘ

Zákon č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů

DZD

Dílčí základ daně

ZDP

Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů

ZO

Zdaňovací období

58

VYSOKÁ ŠKOLA POLYTECHNICKÁ JIHLAVA. Daňový systém České republiky se zaměřením na daň z příjmů fyzických osob

Recommend Documents