SPECIFICKÉ PŘÍPADY ÚČTOVÁNÍ VE SPOLEČNOSTI S RUČENÍM OMEZENÝM

SOUKROMÁ VYSOKÁ ŠKOLA EKONOMICKÁ ZNOJMO s.r.o.

Bakalářský studijní program:

Ekonomika a management

Studijní obor:

Účetnictví a finanční řízení podniku

SPECIFICKÉ PŘÍPADY ÚČTOVÁNÍ VE SPOLEČNOSTI S RUČENÍM OMEZENÝM BAKALÁŘSKÁ PRÁCE

Autor:

Jana Vystrčilová

Vedoucí bakalářské práce:

Ing. Pavel Štohl

Znojmo, duben 2009

Zadání BP

2

Abstrakt Specifika

společnosti s ručením omezeným oproti jiným formám podnikání spočívají

především ve vlastnických poměrech. Praktická část bakalářské práce seznamuje s malou společností s ručením omezeným, s účtováním především na jejích kapitálových účtech a se získáváním zdrojů pro podnikání v zemědělství. Nejzajímavějším momentem v životě vybrané společnosti je prodej obchodních podílů, který přináší řadu účetních, daňových i právních případů. Praktické poznatky získané z účetních výkazů a z osobního šetření ve společnosti jsou porovnány s teoretickými zásadami účtování. Výsledkem práce je také zjištění vlivu vybraných účetních případů na stanovení základu daně z příjmů a jejich dopad na další podnikání.

Abstract The specific features of a limited company when compared with other forms of business activities consist first of all in the structure of ownership. This thesis will introduce a small limited company and will present the movements in its capital accounts and obtaining resources for enterprising in agriculture. The most interesting moment in the life of the selected company is selling shares, which results in a number of accounting, fiscal and legal matters to be solved. The practical knowledge gained from the accounting records and from personal research is then compared with theoretical principles of accounting. The thesis will as part of the conclusion establish the influence of the selected accounting cases upon the calculation od the income tax basis and their impact on further enterprising.

3

Prohlášení Prohlašuji, že bakalářskou práci s názvem „Specifické případy účtování ve společnosti s ručením omezeným“ jsem vypracovala samostatně. Seznam použité literatury a podkladové materiály uvádím v závěru práce. Nový Svět dne 18. dubna 2009

....................................................

4

Poděkování Ráda bych poděkovala vedoucímu práce Ing. Pavlu Štohlovi za spolupráci a vedení při psaní bakalářské práce. Rovněž bych chtěla poděkovat jednateli AGRO Spělov, spol. s r. o. a účetní za poskytnuté údaje o společnosti.

5

Obsah Úvod …………………………………………………………………………..……..…….. 8 Cíl práce a metodika ………………………………………………………..……….….… 10 I Teoretická část …….…………………………………………………….……….…… 12 1 Vznik společnosti s ručením omezeným .………………………………….…….……. 12 1.1 Základní kapitál ....……………………….……………………………..………... 12 1.2 Založení společnosti .….…………..………………………………………...…… 13 1.3 Struktura s. r. o. .……………….....…………………………………………...…. 14 1.3.1 Valná hromada ......…...………………………………………………..…… 14 1.3.2 Společníci .….…………………...…………………………………..……… 14 1.3.3 Jednatel .…….……..………………...………………………..……………... 15 1.3.4 Dozorčí rada ………..……..……………………………………………..…. 15 1.3.5 Společenská smlouva …....………………………………………………..… 15 1.4 Majetkové poměry ve společnosti s ručením omezeným ….…………..…………..17 1.4.1 Obchodní podíl ...…….……………..………...…………………………..… 17 1.4.2 Vypořádací podíl …………………………..……..……….......……………. 17 1.4.3 Vlastní kapitál a čistý obchodní majetek ………..…….....………………….. 18 1.4.4 Metody ocenění a finanční analýza ................................................................. 19 2 Zdroje financování ve společnosti ….……………………………….……..…...……… 20 2.1. Vlastní zdroje – vlastní kapitál …………………………………………...……… 20 2.1.1 Základní kapitál …………………….…………………….……………....…. 20 2.1.2 Kapitálové fondy ....………....…….………......…………………................ 21 2.1.3 Fondy tvořené ze zisku …..……………………………….…….…....…….. 22 2.1.4 Hospodářský výsledek ……………..………………………….………....…. 23 2.2 Způsoby získání peněžních prostředků do s. r. o. ….……............…………....…. 24 2.3 Cizí zdroje …………………..……………………………………………...…….. 26 3 Zúčtovací vztahy ............................................................................................................ 27 3.1 Dotace ..................................................................................................................... 27 3.2 Zdanění ................................................................................................................... 28 3.2.1 Zdanění společnosti s ručením omezeným ..................................................... 28 3.2.2 Zdanění příjmů společníka ............................................................................. 29 3.2.3 Zdanění příjmů zaměstnaného společníka – fyzické osoby ........................... 30

6

II Praktická část ……………………………………………..…………………………. 31 4 Představení společnosti AGRO Spělov, spol. s r.o. ....................................................... 31 4.1 Účtování ve společnosti ......................................................................................... 32 4.2 Základní kapitál ..................................................................................................... 32 4.3 Zřizovací výdaje ..................................................................................................... 33 4.4 Rezervní fond ......................................................................................................... 34 4.5 Účtování zisku a ztráty, odměňování společníků, podíly na zisku ........................ 35 4.5.1 Hospodářský výsledek a daň z příjmu právnických osob .............................. 35 4.5.2 Účtování zisku a ztráty ................................................................................... 36 4.5.3 Odměňování společníků ................................................................................. 38 4.5.4 Podíly na zisku ............................................................................................... 39 5 Prodej společnosti – oceňování a účtování majetku a zdrojů ......................................... 41 5.1 Účetní ocenění společnosti v okamžiku prodeje .................................................... 42 5.2 Finanční analýza ..................................................................................................... 43 5.2.1 Analýza likvidity ............................................................................................ 44 5.2.2 Ukazatelé zadluženosti ................................................................................... 45 5.2.3 Ukazatelé rentability ...................................................................................... 46 5.3 Účetní a daňové dopady ukončení činnosti společníka .......................................... 46 5.3.1 Vypořádací podíl ............................................................................................ 46 5.3.2 Prodej obchodního podílu .............................................................................. 47 5.4 Spojené osoby ........................................................................................................ 48 6 Zúčtovací vztahy ............................................................................................................ 49 6.1 Daně ....................................................................................................................... 49 6.2 Dotace ..................................................................................................................... 50 6.3 Závazky vůči společníkům ..................................................................................... 53 6.3.1 Bezúročná půjčka ........................................................................................... 53 6.3.2 Půjčka společníka s následnou kapitalizací pohledávky ................................ 54 6.3.3 Úročené půjčky – test nízké kapitalizace ....................................................... 55 Závěr ………………………………………..…………………………………………….. 56 Použité zdroje ……………………………..……………………………………………… 58 Seznam použitých zkratek .................................................................................................. 59 Seznam, tabulek, grafů a obrázku ………………………………………………..……… 60 Přílohy 7

Úvod Téma „Specifické případy účtování ve společnosti s ručením omezeným“ lze pojmout ve dvou rovinách. První a hlavní rovinou je oblast týkající se zejména právní úpravy majetkových poměrů vlastníků podniku. Obchodní zákoník upravuje řadu postupů od založení společnosti, přes život, až po ukončení činnosti společnosti s ručením omezeným. Zabývá se strukturou společnosti, vlastnictvím obchodních podílů a právy a povinnostmi společníků. Z těchto zákonů vyplývají i vzniklé účetní případy. Ve společnosti s ručením omezeným se vždy účtuje podvojně v souladu se zákonem o účetnictví. Druhou rovinou jsou specifické případy účtování ve vybrané společnosti. Tou je v tomto případě menší zemědělská společnost založená v roce 1992, která je zaměřena především na rostlinnou výrobu. Odlišnosti zemědělství jsou tedy zároveň i specifiky v účtování dané společnosti. Důležitým prvkem v životě společností s ručením omezeným jsou změny majetkových účastí, jejich účtování u obou zúčastněných stran a daňové případy se změnami související. Malá zemědělská společnost s ručením omezeným se počátkem července 2008 stává dceřinnou společností velké akciové společnosti. S tímto krokem je spojena řada otázek ohledně možného ocenění prodávaného obchodního podílu, vlivu sezónního hospodaření na ocenění majetku společnosti, různých pohledů na ukončení účasti společníků na podnikání nebo všudypřítomné daňové problematiky. Při celkovém hodnocení hospodaření a ocenění podniku může napovědět i jednoduchá finanční analýza, která poukazuje na likviditu, rentabilitu a zadluženost společnosti. Změna při prodeji obchodních podílů nastává také v okruhu spojených osob. Před prodejem byly vlastníky obchodních podílů fyzické osoby, a proto se toto téma nejvíce dotýká půjček společníků do společnosti. Po prodeji společnosti je vlastníkem těchto podílů jiná právnická osoba a zkoumají se zejména obchodní vztahy dceřinné a mateřské společnosti. Jedním z nejdůležitějších důvodů pro podnikání je samozřejmě vytváření zisku po pokrytí všech potřebných nákladů. Zisk - jeho tvorba, zdanění a jeho použití je proto centrem dění v každém podniku. V bakalářské práci jsou popsány operace spojené se ziskem zemědělské

8

společnosti, je posouzené jeho rozdělování, účtování a možnost dalšího použití. V České republice byl v minulosti kladen důraz především na minimalizaci odvodu daně z příjmů a tím i na minimalizaci zisku. V současné době je situace jiná. Postupně se snižuje sazba daně z příjmu, společnostem zůstává větší podíl z hospodářského výsledku. A obchodní partnery, banky, investory i veřejnost zajímá dobré hospodaření společností, proto společnosti usilují o stabilní zisk. Zisk ale samozřejmě není jediný faktor k posouzení dobrého hospodaření. Společníky rozhodně zajímají možnosti získávání prostředků a odměn ze společnosti s ručením omezeným a jejich zdanění. V praxi bývají společníci zároveň jednateli nebo zaměstnanci „vlastní“ společnosti. Vlastníci se mohou rozhodnout, která z možností vyplácení odměn je pro společníka jako fyzickou osobu i společnost nejvýhodnější. Jejich výběr je ovlivněn finanční situací, způsobem řízení podniku, organizační strukturou a dalšími vnitřními faktory . Dlouholeté stabilní hospodaření vyžaduje dobré finanční řízení podniku. To se týká především získávání zdrojů do podnikání a jejich rozdělování a investování. Každý podnik má svoje specifické zdroje financování. I ve společnosti s ručením omezeným lze získat peněžní prostředky do podnikání různými způsoby. Zemědělství je navíc odvětvím, kde lze čerpat řadu dotací, které pomáhají zlepšovat celkový výsledek hospodaření.

9

Cíl práce a metodika Cílem bakalářské práce s názvem tématu „Specifické případy účtování ve společnosti s ručením omezeným“ je analyzovat určité případy ve vybrané obchodní společnosti a výsledky vyhodnotit a navrhnout i jiná řešení dané problematiky. Začátek práce je věnován právní úpravě společnosti s ručením omezeným. V obchodním zákoníku je věnován samostatný díl společnostem s ručením omezeným. Největším specifikem těchto společností jsou majetkové poměry vlastníků. Vlastníci se v tomto případě nazývají společníci a v bakalářské práci jsou popsány jejich práva a povinnosti vůči společnosti, postupy a zákonné normy potřebné k založení společnosti. Společenská smlouva je základní právní normou pro další život společnosti, proto je popsána její důležitost a navrhnuta minimální obsahová náplň. Jsou zodpovězeny otázky struktury společnosti, rozdělení funkcí a pravomocí při řízení podniku. Vybraná společnost s ručením omezeným se nazývá AGRO Spělov, spol. s r.o. Jedná se o menší zemědělskou společnost, ve které se v polovině roku 2008 změnily výrazným způsobem majetkové poměry vlastníků. Bylo prodáno nejdříve 60 % obchodních podílů a později zbývajících 40 %. Byla tak ukončena činnost jednotlivých společníků na podnikání prodejem obchodních podílů. Existují i jiné způsoby ukončení činnosti, proto jsou nastíněny tyto možnosti. Je vysvětlen rozdíl mezi prodejem obchodních podílů a vypořádáním v souvislosti s účtováním a zdaněním. Důležitou otázkou je také teoretické stanovení ceny majetkových účastí. Účetním oceněním společnosti v okamžiku prodeje lze sice zjistit teoretickou cenu, ta ale neodráží skutečnou hodnotu společnosti, protože nebere v úvahu vnější faktory jako je např. postavení na trhu, v odvětví, v regionu nebo budoucí rozvoj. K posouzení finančního zdraví podniku, popřípadě určení silných a slabých stránek podniku nám slouží finanční analýza. Všechny zjištěné výsledky z finanční analýzy můžeme porovnat se skutečnými údaji a cenou obchodního podílu zaplacenou při prodeji. Veškeré účetnictví ve společnosti s ručením omezeným by mělo směřovat ke správnému stanovení základu daně z příjmů právnických osob, ale každá společnost usiluje

10

o minimalizaci daňového zatížení. Je uveden zjednodušený postup stanovení základu daně, výpočtu daně z příjmů právnických osob a účtování o těchto operacích. Společníky zajímá zdanění příjmů fyzických osob a kupující společnost naproti tomu bude v budoucnu zajímat zdanění příjmů (podílu na zisku) od dceřinné společnosti. Daň z příjmů je jen jednou ze skupiny daní. Velká většina účetních operací má nějaký daňový dopad, a proto daňové zatížení a poplatky jsou součástí každého rozhodovacího procesu ve společnosti. Nedílnou součástí dobrého finančního řízení je získávání zdrojů do podnikání a jejich správné rozdělování. V účetnictví se zdroje dělí na vlastní a cizí kapitál. V této práci je podrobněji rozebrána struktura vlastního kapitálu. Ve společnosti s ručením omezeným je prvním zdrojem vloženým do podnikání základní kapitál. Další zdroje spadající do vlastního kapitálu jsou zdroje tvořené ze zisku nebo z určitých vkladů do společnosti.V bakalářské práci je popsána tvorba, rozdělení a zdanění zisku, účtování fondů tvořených ze zisku a ostatních fondů ve vybrané společnosti. V AGRO Spělov, spol. s r.o. tvoří podstatnou část celkového kapitálu půjčky společníků do podnikání. Půjčky jsou ve společnosti poskytovány bezúročně a v okamžiku prodeje činila jejich výše 40 % celkového kapitálu. Tyto prostředky má společnost zařazeny do cizích zdrojů mezi krátkodobé závazky. Cílem je zjištění jejich správného zařazení do účetnictví a ověření způsobu vedení těchto půjček v souvislosti s problematikou spojených osob. Půjčky od společníků nejsou jediným způsobem, jak získávat prostředky do podnikání, jsou tedy popsány i jiné varianty. Základním principem podnikání obecně je samozřejmě majetkový či jiný prospěch pro vlastníky. Jedním z hlavních důvodů při rozhodování o formě odměny jsou odvody – daně, sociální a zdravotní platby. Vlastníci mohou být zaměstnanci společnosti, jednateli, členy dozorčí rady nebo mohou dostávat podíly na zisku. V bakalářské práci je vypracován jednoduchý nástin těchto možností i konkrétní postup ve vybrané společnosti. Poslední část bakalářské práce je věnována přímo specifikům zemědělského podniku. Velmi důležitým „zdrojem“ ve společnosti jsou státní zemědělské dotace. Tato významná částka je vyplácena většinou na konci roku nebo až v následujícím roce, může proto významným způsobem ovlivnit hospodářský výsledek a související výši daně z příjmů právnických osob.

11

I Teoretická část 1 Vznik společnosti s ručením omezeným Společnost s ručením omezeným. Toto slovní spojení slýcháme v naší společnosti téměř stejně často jako slovo podnik. Přesto je to historicky nejmladší forma obchodní společnosti. Poprvé se objevila v Německu roku 1892. V naší republice je právně upravena roku 1906 jako „společnost s ručením obmezeným“ a přetrvala do roku 1949, jak uvádí Běhounek [1]. V období „socialistické republiky“ bylo soukromé podnikání ve větším rozsahu prakticky nepřípustné. To změnila až novela hospodářského zákoníku č. 103/1990 Sb. Zásadní ale byla až úprava obchodního zákoníku (dále ObchZ) č. 513/1991 Sb. a pozdější novely.

1.1 Základní kapitál Společnost s ručením omezeným (dále s. r. o.) je obchodní společnost založená za účelem podnikání. Její základní kapitál je tvořen vklady společníků. Je to společnost s povinně vytvářeným základním kapitálem, jehož minimální výše je od 1. 1. 2001 stanovena na 200 000 Kč. Pro společnosti vzniklé před tímto datem platila minimální výše základního kapitálu 100 000 Kč a tyto společnosti nemusely již základní kapitál doplňovat. Je-li základní kapitál splácen: ƒ

peněžitými vklady - ty musí být splaceny na zvláštní účet u banky, který za tímto účelem společnost (dosud nevzniklá) otevře na své jméno. Tato povinnost se týká také zvyšování základního kapitálu, jak uvádí Pilařová [7]. Při založení společnosti vloží každý společník vklad ve výši alespoň: -

u 2 a více společníků - 30 % základního kapitálu. Výše vkladu jednoho společníka musí činit alespoň 20 000 Kč. Celkem však alespoň 100 000 Kč,

-

u 1 společníka – 100 %.

Společník je povinen splatit vklad ve lhůtě určené ve společenské smlouvě, nejpozději však do pěti let od vzniku společnosti. Společníci ručí společně a nerozdílně za závazky společnosti do výše souhrnu nesplacených vkladů zapsaných v obchodním rejstříku. 12

ƒ

nepeněžitými vklady - musí být splaceny v plné výši před vznikem společnosti (před zápisem do obchodního rejstříku). Hodnota nepeněžního vkladu musí být uvedena ve společenské smlouvě nebo zakladatelské listině. Nepeněžitý vklad se oceňuje

podle

znaleckého

ocenění,

znalcem

nezávislým

na

společnosti

a jmenovaným za tímto účelem soudem. Ve znaleckém posudku musí znalec mimo jiné popsat způsoby, které při oceňování použil. V praxi se nepeněžními vklady stávají nejčastěji nemovitosti, hmotný a nehmotný majetek, zásoby, pohledávky. Ke složitějším, a proto také i k méně častým, formám vkladu patří vklad podniku, jak uvádí Pilařová [7]. Tímto vkladem dle účetnictví dojde pouze ke změně podoby aktiv, proto je tato operace z hlediska vkladatele na dani z příjmu daňově neutrální. Jedná se o nákladnější a složitější způsob vkladu než jsou vklady peněžité.

1.2 Založení společnosti Společnost s ručením omezeným může být založena jedním až padesáti společníky. ƒ

Založení společnosti se uskutečňuje na základě notářem ověřené: zakladatelské listiny – pokud se jedná o jednoho společníka, zakladatelské (společenské) smlouvy – pokud jsou dva a více společníků.

ƒ

Vznik společnosti – společnost vzniká dnem zápisu do obchodního rejstříku.

V době od založení s. r. o. do vzniku se nesmí nakládat se základním kapitálem. Svolává se valná hromada, na které se schvaluje společenská smlouva. Teprve po vzniku společnosti s ručením omezeným společnost získává právní subjektivitu. Podle zákona o účetnictví má společnost povinnost ke dni svého vzniku otevřít účetní knihy a sestavit zahajovací rozvahu.

13

1.3 Struktura společnosti s ručením omezeným Obrázek č. 1: Struktura s. r. o.

Valná hromada

společníci

statutární orgán jednatel

dozorčí rada

Zdroj: [práce autora]

1.3.1 Valná hromada Je to nejvyšší orgán společnosti (§ 125-132 ObchZ 513/1991 Sb.). „Tato legální definice není zcela přesná, neboť nejvyšší orgán společnosti představují její společníci, nikoliv jako jednotlivci, nýbrž právě všichni dohromady“, jak uvádí Dvořák [3]. Valná hromada řeší schvalování účetní závěrky, rozdělení zisku, popř. úhradu ztráty, schvaluje stanovy, obsah společenské smlouvy, zvýšení či snížení základního kapitálu, jmenuje, odvolává a odměňuje jednatele a členy dozorčí rady, rozhoduje o vyloučení společníka, o fúzi a jiných důležitých rozhodnutích týkajících se společnosti.

1.3.2 Společníci Společníkem (§ 113-124 ObchZ) může být fyzická i právnická osoba, která má ve společnosti podíl na základním kapitálu. Z účasti společníka na jakékoli obchodní společnosti plynou práva a povinnosti, jak uvádí Běhounek [1]. Základní členění těchto práv a povinností je následující: Práva majetková – je to především právo podílet se na zisku společnosti a právo na majetkové vypořádání při ukončení účasti společníka ve společnosti s ručením omezeným nebo její likvidaci.

14

Práva nemajetková – společníci mohou hlasovat a řídit tak podnik v souladu se společenskou smlouvou, kde jsou stanoveny i podmínky usnášeníschopnosti, mají právo na informace od jednatelů či právo nahlížet do dokladů společnosti. Povinnosti majetkové – zejména povinnost každého zakládajícího společníka splatit vklad do základního kapitálu či příplatek mimo základní kapitál stanovený valnou hromadou. Povinnosti nemajetkové – nejsou vymezeny zákonem a jedná se např. o povinnost přispívat vlastní činností k realizaci vytčených cílů společnosti

1.3.3 Jednatel Jednatel je statutární orgán společnosti (§ 133-136 ObchZ). Je oprávněn jednat jménem společnosti a náleží mu obchodní vedení společnosti. Jmenuje ho valná hromada z řad společníků nebo jiných fyzických osob. Je povinen zajistit řádné vedení předepsané evidence a účetnictví a informovat společníky o záležitostech společnosti. Zákon také řeší tzv. zákaz konkurence. Ten se týká určitých omezení jednatele vůči podnikání v jiných společnostech, jako je např. podnikání ve stejném oboru, účast na podnikání v jiné společnosti nebo vykonávání činnosti jako statutární orgán v jiné společnosti. Společenská smlouva může upřesnit tato omezení.

1.3.4 Dozorčí rada Dozorčí rada je nepovinný orgán (§ 137–140 ObchZ). Dozorčí rada musí mít alespoň tři členy, které volí valná hromada a tito členové nesmí být jednateli. Dohlíží na činnosti jednatelů, kontroluje účetnictví, závěrku a podává zprávy valné hromadě.

1.3.5 Společenská smlouva Společenská smlouva (zakladatelská listina při jediném společníkovi) je základním a nejdůležitějším dokumentem v životě s. r. o. S jistou nadsázkou je možno ji označit za „ústavu s. r. o.“, jak uvádí Dvořák [3].

15

Musí obsahovat alespoň tyto náležitosti: ƒ

firmu a sídlo společnosti,

ƒ

určení společníků, jejich bydliště,

ƒ

předmět činnosti,

ƒ

výši základního kapitálu a výši vkladu každého společníka,

ƒ

jména a bydliště prvních jednatelů a způsob jejich jednání jménem společnosti,

ƒ

určení správce vkladu,

ƒ

jména a bydliště členů dozorčí rady (pokud se zřizuje).

ƒ Společenská smlouva může určit, že společnost vydá stanovy, které upraví vnitřní organizaci společnosti s ručením omezeným podrobněji. Jsou situace, které společenská smlouva může upravit odchylně od úpravy dané Obchoz, jak uvádí Běhounek [1]. Důležité při sestavování společenské smlouvy je, stanovit si přesně podmínky, které zaručují při pozdějších neshodách společníků, uspokojivé řešení všem zúčastněným. Měla by řešit hlavně záležitosti, které nejsou přesně upraveny zákonem nebo zákon dovoluje jiné varianty. Jsou to např. způsoby hlasování, usnášeníschopnost při hlasování na valné hromadě, poměr vkladu společníka a obchodního podílu, právo na podíl na zisku, právo na vypořádací podíl, předkupní právo na obchodní podíl, dědictví obchodního podílu, možnost jeho zastavení, stanovení práva společníků na řízení, možnosti příplatku mimo základní kapitál, dobu vytváření a výši rezervního fondu. Bývá pravidlem, že pokud se přesné podmínky nestanoví na začátku podnikání, později se již nikdo po dobrém nedohodne. Mnoho společností může chybně sestavená společenská smlouva dovést i k zániku. Proto by měla být věnována založení a vzniku společnosti mimořádná pozornost.

16

1.4 Majetkové poměry ve společnosti s ručením omezeným 1.4.1 Obchodní podíl Obchodní podíl (§ 114-124 ObchZ) představuje účast společníka na společnosti a z této účasti plynoucí práva a povinnosti. Jeho výše se určuje podle poměru vkladu společníka k základnímu kapitálu společnosti, nestanoví-li společenská smlouva jinak. V praxi to znamená, že společník může mít např. větší podíl na zisku, jiné procento rozhodovacích hlasů nebo jinou hodnotu vypořádacího podílu, než je poměr jeho vkladu do základního kapitálu. Důvody mohou být různé, nejčastějším bývá osobní přínos při vedení společnosti. Každý společník může mít pouze jeden obchodní podíl – při změně poměru vkladu do základního kapitálu se mění jen velikost obchodního podílu. Jeden podíl může náležet více osobám. Tyto vztahy se řídí ustanovením občanského zákoníku (dále ObčZ) o spoluvlastnictví. Se souhlasem valné hromady může společník smlouvou převést (prodat) svůj obchodní podíl na jiného společníka, popřípadě na jinou osobu. Smlouva o převodu musí mít písemnou formu a nabyvatel v ní musí prohlásit, že přistupuje ke společenské smlouvě. Obchodní podíl se dědí, pokud to společenská smlouva nevylučuje. Může být také předmětem zastavení (§ 117a ObchZ). Hodnotu obchodního podílu získáme vynásobením výše podílu s hodnotou čistého obchodního majetku, jak uvádí Běhounek [1]. Nepřihlížíme-li ke kvalitativní stránce společnosti, čistý obchodní majetek je tržní hodnota celkového majetku snížená o závazky společnosti.

1.4.2 Vypořádací podíl Vypořádací podíl (§ 61 ObchZ) je obchodní podíl společníka, jehož účast ve společnosti zanikla nejčastěji dohodou o ukončení účasti podle § 149a, ObchZ nepřechází na ostatní společníky, ale uvolňuje se a přechází na společnost. Tento postup platí pro všechny případy zániku účasti společníka ve společnosti s výjimkou ukončení účasti v souvislosti 17

s převodem obchodního podílu (prodej), či přechod na dědice v dědickém řízení, jak uvádí Běhounek [1]. Výplata vypořádacího podílu Výplata vypořádacího podílu podléhá po snížení o nabývací cenu podílu zdanění srážkovou daní (15%). Vypořádací podíl hradí společnost ze svých zdrojů. Společnost také odvádí srážkovou daň a je tedy v roli plátce daně. Příjemcem vypořádacího podílu může být fyzická i právnická osoba a tato osoba příjem dále nezdaňuje. Právo na vyplacení vypořádacího podílu je splatné uplynutím tří měsíců od schválení účetní závěrky, nestanoví-li společenská smlouva jinak. Hodnota vypořádacího podílu Pro určení vypořádacího podílu je rozhodující hodnota společnosti k datu zániku účasti společníka ve společnosti. ObchZ vyžaduje stanovení účetní hodnoty vlastního kapitálu na základě řádné nebo mimořádné účetní závěrky. Proto je praktické, zanikne-li účast k poslednímu dni účetního období, tj. k 31. 12. Pokud společenská smlouva stanoví, že se vypořádací podíl stanovuje na základě tržní hodnoty, nelze cenu stanovit dohodou. Za účelem ocenění je jmenován soudní znalec, který se řídí zákonem o oceňování majetku, jak uvádí Běhounek [1]. Společenskou smlouvou může být stanoven jiný vypořádací podíl, než jaký mu náleží dle výše vkladu do základního kapitálu.

1.4.3 Vlastní kapitál a čistý obchodní majetek Každá společnost s ručením omezeným je povinna dle zákona o účetnictví vést účetnictví. Protože byla od roku 2004 zrušena soustava jednoduchého účetnictví, účtuje se podvojnými zápisy. Podvojné účetnictví slouží ke správnému stanovení základu daně z příjmů a také umožňuje udržovat přehled o majetkové situaci společnosti. Při správném zavedení analytických účtů ke sledovaným činnostem, se výstupy z účetnictví stávají významným podkladem při investičním a finančním řízení podniku. Účetnictví společnosti slouží nepochybně mimo jiné ke stanovení čistého obchodního majetku (hodnoty společnosti). Protože ale účetnictví neumí zachytit veškeré majetkové

18

hodnoty či závazky, a také je ne vždy umí ocenit tržní hodnotou, měl by si být každý společník vědom rozdílu mezi účetní a tržní hodnotou společnosti, jak uvádí Běhounek [1]. Podíl společníka na obchodní společnosti se oceňuje mírou účasti společníka na čistém obchodním majetku, ale hodnota vypořádacího podílu se primárně odvozuje z vlastního kapitálu. Proto zde vysvětlíme pojmy: Čistý obchodní majetek je obchodní majetek po odečtení veškerých závazků vzniklých podnikateli v souvislosti s podnikáním (bez ohledu na to, zda se o nich účtuje nebo neúčtuje) Vlastní kapitál tvoří vlastní zdroje financování obchodního majetku podnikatele. Hodnotově je vyjádřen rozdílem mezi kapitálem podnikatele a cizím kapitálem. Účetní hodnota společnosti je dána součtem základního kapitálu a nerozděleného účetního zisku a musí mít vždy odpovídající protihodnotu na straně aktiv po odečtení pasiv nevykazovaných ve vlastním kapitálu. Účetnictví však neumí zachytit případnou vyšší tržní hodnotu majetku (aktiv) než odpovídá účetní hodnotě. Platí tedy, že při správně vedeném účetnictví je skutečná hodnota společnosti minimálně na úrovni účetní hodnoty společnosti, nikdy nemůže být nižší, jak uvádí Běhounek [1].

1.4.4 Metody ocenění a finanční analýza Ocenění podniku je možné provádět z více důvodů než je určení hodnoty pro účely změny majitele obchodního podílu. Může se provádět pro veřejné instituce, banky, obchodní partnery a jiné. Je to složitá operace prováděná ekonomickými specialisty nebo soudními znalci a existuje mnoho metod ocenění. Finanční analýza je samostatný ekonomický obor, který posuzuje finanční zdraví podniku a identifikuje silné a slabé stránky podniku. Finanční analýza dokáže v určitých případech zachytit i trend budoucího vývoje. Vypovídá o kvalitě řízení ve společnosti o struktuře majetku, ziskovosti, zadlužení, platební schopnosti apod. Proto je při prodeji či vypořádání obchodních podílu jednou z důležitých pomůcek ke stanovení ceny.

19

2 Zdroje financování ve společnosti Zdroje financování jsou všechny prostředky (v účetnictví na straně pasiv), které kryjí majetek (v účetnictví aktiva). Dělí se podle způsobu jejich získávání na vlastní zdroje a cizí zdroje. Z časového hlediska známe zdroje dlouhodobé a krátkodobé (do jednoho roku).

2.1 Vlastní zdroje – vlastní kapitál Vlastní kapitál se dle přílohy č. 1 prováděcí vyhlášky k zákonu o účetnictví č.500/202 Sb., ve znění pozdějších předpisů, vykazuje v rozvaze v pasivech jako položka A, která zahrnuje: A.I.

Základní kapitál

A.II.

Kapitálové fondy

A.III. Rezervní fondy, nedělitelný fond a ostatní fondy ze zisku A.IV. Výsledek hospodaření minulých let A.V.

Výsledek hospodaření běžného účetního období (+/-).

2.1.1 Základní kapitál V průběhu života společnosti lze měnit výši základního kapitálu (účet 411) z různých důvodů a z různých zdrojů, ale vždy se účtuje na tomto účtu až po zápisu do obchodního rejstříku, kterému ještě předchází rozhodnutí valné hromady. K tomuto účelu se používá účet 419 – Změny základního kapitálu. Výše základního kapitálu by měla být důležitým údajem o finančním postavení společnosti, jak uvádí Štohl [8], ale pokud společnost vykáže v prvním účetním období ztrátu, je účetní hodnota majetku společnosti nižší jak nominální hodnota základního kapitálu. Základní kapitál též nemá potřebnou vypovídací schopnost v zavedené společnosti, jejíž vlastní kapitál mnohonásobně převyšuje základní kapitál. Možné důvody zvyšování základního kapitálu: ƒ

přistupuje nový společník do společnosti,

ƒ

společnost chce zlepšit svoje renomé vůči okolí (obchodním partnerům, bankám, veřejnosti, investorům, věřitelům),

ƒ

celkový růst podniku (zlepšení finanční situace, získání dalšího majetku, apod.). 20

Zdroje zvyšování základního kapitálu ƒ

Vklady stávajících nebo nových společníků: a) peněžitými vklady – je přípustné jen, pokud byly dosavadní peněžité vklady zcela splaceny, b) nepeněžitými vklady – je možné i za situace, kdy ještě dosavadní peněžité vklady nejsou splaceny.

ƒ

Přesunem z již existujících vlastních zdrojů společnosti – nejčastěji z nerozděleného zisku minulých let nebo z volně použitelných fondů. Pozor: základní kapitál nelze zvýšit z účelově vázaných fondů jako je např. zákonný rezervní fond. Podmínkou pro zvýšení z vlastních zdrojů je ověření účetní závěrky auditorem s výrokem bez výhrad, jak uvádí Štohl [8].

2.1.2 Kapitálové fondy Kapitálové fondy (účtová skupina 41) představují vlastní zdroje financování, které vznikají z externích zdrojů mimo účetní jednotku. a) emisní ážio b) ostatní kapitálové fondy Emisní ážio V encyklopedii najdeme, že emisní ážio je rozdíl mezi nominální hodnotou a cenou akcie na primárním trhu. U s. r. o. to může být situace, kdy do společnosti přistupuje nový společník, jehož podíl na základním kapitálu bude činit 200 tis. Kč (nominální hodnota). Jelikož se ale jedná o prosperující společnost, společníci požadují vklad 3000 tis. Kč. Rozdíl tedy tvoří emisní ážio a jeho hodnota nebude zapsána do obchodního rejstříku, ale bude ponechána na účtu 412 – Emisní ážio.

Ostatní kapitálové fondy Jedná se o vklady do vlastního kapitálu, a to jak peněžité, tak i nepeněžité povahy. Tímto způsobem se zvyšuje hodnota vlastního kapitálu z externích zdrojů, tedy ze zdrojů, které nebyly vytvořeny vně účetní jednotky, jak uvádí Fišerová [4]. Používají se analytické účty

21

pro jednotlivé druhy příjmů. Mohou to být přijaté dary, příplatky společníků mimo základní kapitál, přebytek neodpisovaného dlouhodobého hmotného majetku, dle Jindráka [6]. Z ostatních kapitálových fondů lze naopak hradit ztrátu z minulých let nebo po rozhodnutí valné hromady zvýšit základní kapitál. Do kapitálových fondů patří také oceňovací rozdíly z přecenění majetku a závazků. Tyto rozdíly vznikají při ocenění majetkových cenných papírů a oceňovací rozdíly při přeměnách (v souvislosti s přeměnami společnosti), jak uvádí Valder [9].

2.1.3 Fondy tvořené ze zisku Fondy tvořené z čistého zisku po zdanění (účtová skupina 42x) představují účelově vázané zdroje, tedy zdroje, které jsou určeny k použití na stanovený účel. a) zákonné fondy (u obchodních společností je to zákonný rezervní fond), b) statutární a ostatní fondy. Rezervní fond Společnost s ručením omezeným vytváří rezervní fond (§ 67, § 124 ObchZ) povinně. Je to vlastní zdroj financování. Do výše 10 % základního kapitálu ho lze použít pouze ke krytí ztrát společnosti. Vytváří se ze zisku běžného účetního období po zdanění. Rezervní fond lze vytvořit i při vzniku společnosti nebo při zvyšování základního kapitálu příplatky společníků. Povinná tvorba rezervního fondu začíná v roce, v němž poprvé společnost vykáže v řádné účetní závěrce zisk. Výše tvorby rezervního fondu 1. rok

- nejméně 10 % z čistého zisku - ne více než 5 % hodnoty zákl. kapitálu.

Další roky

- nejméně 5 % z čistého zisku – až do výše stanovené ve společenské smlouvě, nejméně však 10 % hodnoty základního kapitálu.

Pokud rezervní fond bude použit a jeho výše klesne pod stanovené minimum, což je 10 % základního kapitálu, musí být znovu dotvořen. V tomto případě však bude výše přídělu činit pouze 5 % ze zisku, a to i v případě, že byl celý rezervní fond vyčerpán, jak uvádí Štohl [8].

22

Ostatní fondy Jsou dobrovolné a podniky je vytvářejí podle svých potřeb. Tvorba a použití těchto fondů by měly být zakotveny ve společenské smlouvě a stanovách společnosti, jak uvádí Štohl [8]. Nejčastěji se jedná o sociální fond (fond kulturních a sociálních potřeb), z něhož může společnost hradit různé potřeby svých zaměstnanců. Hlavní zásadou je, že se musí jednat o nepeněžní plnění (např. proplácení rekreací, dary k výročím, vstupenky na kulturní akce).

2.1.4 Hospodářský výsledek Účetní knihy, v nichž jsou zaúčtovány veškeré účetní zápisy za účetní období, jsou podkladem k vytvoření účetní závěrky. Ta by měla podávat správné, úplné, průkazné, srozumitelní a přehledné výstupy, jak uvádí Březinová [2]. Výstupem závěrky je především zjištění hospodářského výsledku běžného účetního období. Hospodářský výsledek je důležitý kvalitativní ukazatel umožňující posoudit hospodaření účetní jednotky. V závislosti na výši nákladů a výnosů může mít charakter zisku nebo ztráty, jak uvádí Štohl [8]. Základní rovnice zisku:

ZISK = VÝNOSY – NÁKLADY

Výsledek hospodaření běžného účetního období Výsledek hospodaření běžného účetního období se účtuje až při uzavírání účetních knih na účet 71x – Účet zisků a ztrát. Tento výsledek ve „Výkazu zisku a ztráty“ se musí rovnat položce Výsledek hospodaření běžného roku v „Rozvaze“. Po otevření účetních knih je výsledek hospodaření z minulého účetního období vykázán jako počáteční zůstatek na účtu 431 – Výsledek hospodaření ve schvalovacím řízení. Na tomto účtu je výsledek hospodaření z předcházejícího roku do té doby, než valná hromada rozhodne o jeho rozdělení, nejpozději však do konce běžného období, neboť by měl tento účet na konci běžného období vykázat nulový zůstatek, jak uvádí Fišerová [4]. Výsledek hospodaření minulých let Na tyto účty se převádí zůstatek účtu 431 a dále se používají obdobně jako „Výsledek hospodaření ve schvalovacím řízení“, jen nejsou časově omezeny.

23

2.2 Způsoby získání peněžních prostředků do s. r. o. Snad každá ze společností má zvláště na začátku své existence, ale i v jejím průběhu, problém se získáváním vlastních finančních zdrojů. Roli věřitele při půjčování peněz hraje nejčastěji banka. Ne vždy se však podaří získat bankovní úvěr. Společnost tak hledá náhradní zdroje, jakými se peníze společníků či tichých společníků, ale i jiných osob dostanou do společnosti, jak uvádí Pilařová [7]. Máme tyto možnosti: a) úročená či bezúročná půjčka od společníka či jiného věřitele, b) půjčka společníka s následnou kapitalizací pohledávky, c) vklad tichého společníka, d) příplatek mimo základní kapitál, e) vklady do základního kapitálu (viz Základní kapitál). Ad a) Úročená či bezúročná půjčka od společníka či jiného věřitele Častým problémem v praxi je odlišení úvěru a půjčky a diskuse o tom, zda půjčka může či musí být úročena, Pilařová [7]. K orientaci může přispět následující tabulka: Tabulka č. 1: Odlišení půjčky a úvěru Smlouva o půjčce

Smlouva o úvěru

Právní úprava

§ 657 a § 658 ObčZ

§ 497 až § 507 ObchZ

Smluvní vztahy Podstatné náležitosti smlouvy

věřitel a dlužník - určení smluvních stran - přenechání věcí určených podle druhu věřitelem dlužníkovi - určení přenechaných věcí - závazek dlužníka přenechané věci vrátit

Předmět půjčky

věci určené podle zejména peníze přenechání věci - peněz

Vznik smluvního vztahu Úročení

věřitel a dlužník - určení smluvních stran - závazek věřitele, že na žádost dlužníka poskytne peněžní prostředky - určení maximální výše peněžních prostředků - závazek dlužníka poskytnuté peněžní prostředky vrátit - závazek dlužníka zaplatit druhu, peníze účinnost smlouvy

půjčka je bezúročná, pokud není úvěr je vždy úročený. Pokud úrok dohodnut úrok není dohodnut, stanoví se úrok podle § ObchZ

Zdroj: Pilařová [7].

24

Daňová účinnost úroků z úvěrů a úročených půjček je složitou daňovou oblastí. Úroky z různých typů úvěrů a půjček podléhají řadě testů, jimiž se zkoumá jejich daňová účinnost. Tato oblast se řídí zákonem o účetnictví a zákonem o dani z příjmu. Úroky musí projít všemi testy, které se na ně vztahují, pak je teprve můžeme označit za daňově účinné, jak uvádí Pilařová [7]. Test: ƒ

Na zahrnutí úroků do nákladů či do ceny aktiva – úroky se mohou zahrnout do vstupní ceny dlouhodobého majetku nebo se stanou součástí vstupní ceny majetku, pak nejsou nákladem.

ƒ

Na časové rozlišení – je třeba účtovat o alikvotním úrokovém nákladu (průběžně po celou dobu trvání půjčky).

ƒ

Na zaplacení úroků věřiteli do rozvahového dne – daňově účinné jsou jen úroky zaplacené.

ƒ

Podkapitalizace – jedná se o porovnávání vlastního kapitálu s výší úvěrů a půjček od spojených osob. Pokud je dvojnásobek vlastního kapitálu vyšší než průměrná výše úvěrů, úroky jsou daňově účinné. V případě opačného výsledku jsou úroky daňově neúčinné v plné výši, jak uvádí Pilařová [7]. Za osoby spojené považuje zákon o dani z příjmu (§ 23 odst. 7) osoby kapitálově spojené (podíl jedné osoby na kapitálu nebo hlasovacích právech druhé osoby) a osoby jinak spojené (osoby blízké, s podílem na vedení nebo kontrole, ovládající a ovládané osoby, osoby vytvářející právní vztah za účelem snížení základu daně), Běhounek [1].

ƒ

Na obvyklou úrokovou míru – je třeba zjistit cenu obvyklou – od 1. 1. 2008 se ruší stanovení ceny obvyklé u půjček mezi spojenými osobami ve výši 140 % diskontu ČNB.

ƒ

Na náklady mateřské společnosti související s držbou dceřinné společnosti – úroky mateřské společnosti z úvěrů a půjček, které slouží k nákupu podílu dceřinné společnosti jsou daňově neúčinné.

ƒ

Na vztah k výnosům nezahrnovaným do základu daně či od daně osvobozeným – souvisí-li úrok z půjček či úvěrů k těmto výnosům, pak je daňově neúčinným nákladem.

25

Ad b) Půjčka společníka s následnou kapitalizací pohledávky Jedná se o zvýšení základního kapitálu společnosti peněžitými vklady, kdy se upisovatel zaváže vložit peněžní prostředky. Tyto prostředky mohou již existovat ve formě závazku (půjčky od společníků apod.) Věřitelé tedy získávají určitý podíl na základním kapitálu společnosti. Dlužníci se pak touto metodou „zbaví“ svých dlouhodobých závazků a přemění je na vlastní kapitál, jak uvádí Pilařová [7]. Ad c) Vklad tichého společníka Smlouva o tichém společenství (§ 673-681 ObchZ) stanovuje závazek tichého společníka poskytnout s. r. o. určitý vklad a podílet se jím na jeho podnikání. Společnost se zavazuje k placení části zisku (popřípadě vyžaduje i podíl na úhradě ztráty) stejným podílem jako je vklad tichého společníka. Ad d) Příplatek mimo základní kapitál Společenská smlouva může určit (§ 121 ObchZ), že je valná hromada oprávněna uložit společníkům povinnost přispět na vytvoření vlastního kapitálu příplatkem mimo základní kapitál (povinný příplatek) nebo může společník sám poskytnou příplatek se souhlasem valné hromady (dobrovolný příplatek). Splnění této povinnosti nemá vliv na výši vkladu společníka ani na výši základního kapitálu. Děje se tak většinou za účelem posílení finanční situace společnosti a také v situaci, kdy neuhrazené ztráty společnosti dosáhly poloviny základního kapitálu a společnosti tak hrozí zrušení, jak uvádí Běhounek [1].

2.3 Cizí zdroje Základním kritériem pro členění cizích zdrojů je jejich dlouhodobost či krátkodobost. Rozhodujícím kritériem pro tuto klasifikaci je časový interval jednoho roku, jak uvádí Štohl [8]. Základní členění cizích zdrojů v rozvaze: B. I.

Rezervy

B. II.

Dlouhodobé závazky

B. III. Krátkodobé závazky (do jednoho roku) B.IV. Bankovní úvěry a výpomoci

26

3 Zúčtovací vztahy Při styku účetní jednotky s okolím vznikají pohledávky a závazky, které se zúčtovávají a uhrazují v souladu s Českými účetním standardy 017 – Zúčtovací vztahy a 018 – Kapitálové účty a dlouhodobé závazky. K jejich sledování se v účtové osnově používá účtová třída 3 – zúčtovací vztahy a účtová skupina 47 – Dlouhodobé závazky. Na těchto účtech se sledují závazky a pohledávky z obchodního styku, k zaměstnancům, zdravotním pojišťovnám a správám sociálního zabezpečení, finančním a celním orgánům, ke společníkům a také dotace. Kromě existujících pohledávek a závazků se zde účtuje i o očekávaných pohledávkách, závazcích, nákladech a výnosech (časové rozlišení), jak uvádí Valder [9].

3. 1 Dotace Za dotaci se považují bezúplatná plnění, která se poskytují podle zvláštních předpisů nejčastěji ze státního rozpočtu, státních finančních aktiv, Národního fondu, ze státních fondů nebo z rozpočtu územních samosprávných celků na určitý účel. Účetní jednotka musí splnit stanovené podmínky, které se obvykle váží k jejímu předmětu činnosti, jak uvádí Valder [9]. Dotací může být také plnění z prostředků Evropského společenství. V případě nedodržení podmínek a porušení smlouvy o poskytnutí dotace se dotace vrací i s doměřeným penále. . Používají se účty účtové skupiny 34 – Zúčtování daní a dotací. 346 – Dotace ze státního rozpočtu 347 – Ostatní dotace. Podle způsobu zaúčtování lze dotace rozdělit do dvou skupin: ƒ

Investiční dotace je dotace na pořízení dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku a technického zhodnocení. Tato dotace snižuje vstupní cenu pořizované investice. Proto se účtuje ve pospěch účtu

042 – Pořízení dlouhodobého hmotného

majetku. Při poskytnutí dotace ve výši 100 % pořizovací ceny se majetek účtuje na podrozvahových účtech. ƒ

Dotace k úhradě provozních nákladů nebo dotace k úhradě finančních nákladů. Dotace na provozní náklady se účtuje do ostatních provozních výnosů. Finančními náklady se rozumí úroky nezahrnované do pořizovací ceny dlouhodobého majetku. 27

3.2 Zdanění Celou problematiku zdanění řeší zákon o daních z příjmů. Tento zákon také vymezuje aktuální sazby daní.

3.2.1 Zdanění společnosti s ručením omezeným Společnost s ručením omezeným je poplatníkem daně z příjmů právnických osob (dále DPPO). Za zdaňovací období se považuje některý z těchto časových úseků: ƒ

kalendářní rok,

ƒ

hospodářský rok (po sobě jdoucích 12 měsíců),

ƒ

období v případě přeměn společností (fúze, převod, rozdělení) do konce roku,

ƒ

účetní období, pokud je delší než nepřetržitě po sobě jdoucích 12 měsíců (změna účetního období, vznik nebo zánik společnosti), jak uvádí Jaroš [5].

Předmětem DPPO jsou příjmy (výnosy) z veškeré činnosti a z nakládání s veškerým majetkem (§ 18 zákona o daních z příjmů). Jednotlivé neosvobozené příjmy, které jsou předmětem daně, mohou být zdaňovány jedním z následujících způsobů: ƒ

obecný základ daně – při zjišťování lze od příjmů odečíst výdaje vynaložené na jejich dosažení, zajištění a udržení - od 1. 1. 2008 sazba 21 %,

ƒ

srážková daň – 15 %,

ƒ

v rámci samostatného základu daně – sazba 15 %.

Za základ daně z příjmu právnických osob u společností s ručením omezeným se považuje výsledek hospodaření upravený neúčetními operacemi. Daňové přiznání se podává do tří měsíců po zdaňovacím období a do šesti měsíců, pokud přiznání zpracovává daňový poradce nebo je společnost auditovaná. Placení DPPO závisí na poslední známé daňové povinnosti. Zálohy na daň se platí pokud poslední známá daňová povinnost přesáhne: ƒ ƒ

30 000,-- Kč (platí se 2 x ročně) ve výši 40 % z této částky, 150 000,-- Kč (platí se 4 x ročně) ve výši ¼ z této částky.

28

3.2.2 Zdanění příjmů společníka Podíl na zisku O výplatě podílu na zisku společníkům rozhoduje valná hromada. Zdanění podílu na zisku podléhá srážkové dani, jejíž sazba je 15 %. Tato daň je splatná do konce následujícího měsíce po výplatě. Pro výpočet zdanění vyplácených podílů na zisku, je rozhodující doba konání valné hromady, která rozhoduje o výplatě podílů na zisku, nikoli rok tvorby zisku. Například sazba srážkové daně byla do roku 1999 25 %. Jestliže je ale v roce 2008 sražena daň vztahující se k podílu na zisku za rok 1999, použije se sazba srážkové daně platná ve zdaňovacím období roku 2008, jak uvádí Běhounek [1]. Převod obchodního podílu Při prodeji obchodních podílů je zdanění příjmu záležitostí prodávajícího společníka. Pokud společník převádí obchodní podíl jako fyzická osoba, posuzuje se nárok na osvobození příjmu (od daně z příjmu) za jeho převod ve vazbě na dobu mezi nabytím obchodního podílu a jeho převodem – vyžaduje se splnění doby držby 5 let. Tato podmínka v souvislosti s § 114 ObchZ znamená, že společník může v této době zvětšovat či zmenšovat svůj podíl na základním kapitálu a je stále vlastníkem pouze jednoho obchodního podílu. Osvobození příjmu se pak vztahuje i na „získanou“ část podílu v kratším časovém horizontu, než je 5 let. Tím je myšleno například původní vlastnictví 10 % obchodního podílu po dobu delší než 5 let a nákup dalších 50 %. Pak se tedy osvobození z příjmu vztahuje na celých 60 %. Není-li splněn časový test doby držení obchodního podílu, je příjem z obchodního podílu zdaněn v daňovém přiznání fyzické osoby.

29

3.2.3 Zdanění příjmů zaměstnaného společníka – fyzické osoby Zaměstnaný společník – pokud je sjednán pracovní poměr k výkonu běžného zaměstnání, vyplácí se mzda jako každému jinému zaměstnanci. V účetnictví se taková odměna společníka může oddělit od mezd ostatních zaměstnanců v nákladových účtech i v závazcích ke společníkům ze závislé činnosti. Zdanění i sociální a zdravotní odvody jsou stejné jako u mezd zaměstnanců. Pokud by odměna nepřesáhla 5 000,-- Kč, bylo by možno zdaňovat příjem srážkovou daní. Jednatel – s jednatelem se neuzavírá pracovní poměr, ale pouze smlouva o výkonu funkce jednatele. Měla by obsahovat výši odměny, způsob náhrady vynaložených nákladů spojených s výkonem a další požitky plynoucí jednateli, jak uvádí Běhounek [1]. O odměně musí rozhodnout valná hromada. V praxi je samostatná funkce jednatele výjimečná, většinou je vykonávána bezplatně v rámci funkce ředitele nebo společníka. Člen dozorčí rady – odměna člena dozorčí rady je příjmem ze závislé činnosti a zdanění je obdobné jako u společníka či jednatele. Rozdíl je však v tom, že se neodvádí pojistné na sociální zabezpečení (do 31. 12. 2007 se neodvádělo ani pojistné na zdravotní pojištění). Důležité pro společnost je také daňová neuznatelnost nákladů na odměny členů dozorčí rady, jak uvádí Běhounek [1].

30

II Praktická část 4 Představení společnosti AGRO Spělov, spol. s r.o. Charakteristika podniku Obchodní firma:

AGRO Spělov, spol. s r.o.

Sídlo:

Spělov 25, 588 51 Batelov

Právní forma:

Společnost s ručením omezeným

Datum vzniku:

13. října 1992

Základní kapitál:

100 000,-- Kč

Předmět podnikání:

zemědělská výroba a silniční motorová doprava

Společníci před prodejem:

3 společníci – každý 20 % obchodního podílu 1 společník – 40 % obchodního podílu

Společník po prodeji:

1 společník – právnická osoba – 100 % obchodního podílu

Zemědělská společnost AGRO Spělov, spol. s r.o. hospodaří na 458,39 ha zemědělské půdy, z toho je 439,45 ha orná půda, 18,94 ha louky a pastviny. Veškerou půdu má firma pronajatou od vlastníků a od Pozemkového fondu ČR. Společnost se zabývá převážně rostlinnou výrobu, další prostředky jsou diverzifikovány do výkrmu brojlerových kuřat a provozu nákladní automobilové dopravy. K datu 31. 12. 2007

bylo ve společnosti

zaměstnáno 10 osob (z toho 4 společníci, 5 jednatelů). Významná změna ve společnosti nastala prodejem tří dvacetiprocentních obchodních podílů, která se uskutečnila 30. 6. 2008 . Po tomto datu nový vlastník nabyl většinový podíl a s ním i rozhodovací pravomoci. Novým vlastníkem je Zemědělské zásobování a nákup v Jihlavě, a.s. Je to právnická osoba se stabilním postavením na trhu, která od tohoto data zrušila původní středisko společnosti AGRO Spělov, spol. s r.o. a sloučila ho provozně se zemědělským střediskem v sousední obci Batelov. AGRO Spělov, spol. s r.o. v současnosti neprovozuje živočišnou výrobu ani automobilovou dopravu. Po prodeji většinového podílu ve společnosti zůstal dočasně zaměstnán pouze poslední společník a původní jednatel.

31

Poslední majitel se čtyřiceti procenty obchodního podílu v tomto okamžiku s prodejem nesouhlasil a převedl ho až 24.10. 2008. Část majetku (hlavně výrobní stroje) si od společnosti AGRO Spělov, spol. s r.o. pronajala kupující společnost, původní provozní budovy i s pozemky byly prodány fyzické osobě, další část majetku byla po dohodě prodána původním majitelům.

4.1 Účtování ve společnosti Ve společnosti AGRO Spělov, spol. s r.o. se od založení účtuje podvojnými zápisy podle zákona č. 563/1991 Sb. o účetnictví, za pomoci počítačového programu UOK - Organizační kancelář Jihlava, upraveného tak, aby vyhovoval specifikům zemědělství. Je vytvořena řada analytických účtů pro sledování jednotlivých výrobních operací nebo nákladových středisek. Společnost je měsíčním plátcem DPH. O zásobách se ve společnosti účtuje způsobem B. Největší položkou zásob je nedokončená zemědělská výroba. Dlouhodobý hmotný majetek je limitován částkou 40 000,-- Kč. Dlouhodobý nehmotný a finanční majetek společnost nemá. Pro drobný hmotný majetek je stanoven limit minimálně 5 000,-- Kč. Společnost používá zrychlené odepisování. AGRO Spělov, spol. s r.o. nemá majetkový podíl v jiné společnosti. Od 30. 6. 2008 se stává sama majetkem kupující akciové společnosti.

4.2 Základní kapitál Základní kapitál společnosti je 100 000,-- Kč. Dne 30. 6. 2008 byl prodejem převeden podíl na základním kapitálu ve výši 60 % na nového vlastníka akciovou společnost. AGRO Spělov, spol. s r.o. se tímto okamžikem stala dceřinnou společností. Účetně z toho společnosti neplynou významné změny, avšak nový vlastník musí účtovat o nabytí majetkových účastí na jiné společnosti (§ 24 ZDP). V tomto případě se vychází z pořizovací ceny obchodního podílu a nákladů s pořízením související. Tato cena zdaleka neodpovídá zmiňovaným 60 % z 100 000,-- Kč, ale řídí se tržní hodnotou obchodního podílu společnosti, která je věcí dohody mezi kupujícím a prodávajícím. Myslím, že není třeba

32

zdůrazňovat, že „zbylých“ 40 % obchodního podílu (prodáno v říjnu 2008) již nemůže mít takovou hodnotu, jako je cena většinového podílu. K účtování v kupující společnosti se používá účet ze skupiny dlouhodobý finanční majetek a to jako finanční investice, která se vede na účtu 061 – Podílové cenné papíry a podíly v ovládaných a řízených osobách (majetková účast nad 50 %). Účtování o nabytí majetkového podílu v kupující společnosti (částky pouze ilustrativní) Smlouva o převodu obchodního podílu

20 000 000,-- Kč

061 / 379

50 000,-- Kč

061 / 321

100 000,-- Kč

061 / 321

80 000,-- Kč

061 / 321

Provize zprostředkovatele Znalecký posudek Právní služby

Dále se o této investici účtuje jako o dlouhodobém finančním majetku. Ale pro zavedení termínů mateřská a dceřinná společnost pro účetní a daňové účely, musí být splněny určité podmínky (§ 23 ods. 7 zákona o dani z příjmů, § 196a, § 66a ObchZ).

4.3 Zřizovací výdaje Zřizovací výdaje se zavedenou společností zdánlivě nesouvisí, přesto bych tomuto tématu chtěla věnovat pozornost. Společnost AGRO Spělov, spol. s r.o. byla založena v roce 1992. V té době obecné povědomí o podnikání bylo v naší republice velmi malé. Společnost založilo pět bývalých zaměstnanců Státního statku Třešť, jako pokračující alternativu zaměstnání. Každý s podílem na základním kapitálu 20 %. Tehdy to byli traktoristé, opraváři zemědělských strojů a agronom. Jako dvě rodiny se pustili do podnikání, bohužel se znevýhodněným postavením jedné z nich. Poměr obchodních podílů 60 : 40 se dlouhá léta neřešil a se vzrůstajícím majetkem rostly i spory mezi společníky. V této situaci se projevilo špatné (neaktualizované) sestavení společenské smlouvy. V zákoně bylo v době založení společnosti zakotveno předkupní právo společníka na obchodní podíl prodávajícího. To ale dnes neplatí, a tak AGRO Spělov, spol. s r.o. byla prodána bez souhlasu menšinového podílníka. Ten byl zbaven rozhodovacích pravomocí a „ztratil“ tak firmu, kterou léta budoval. Největší majetek společnosti přitom není účetně

33

vyjádřen, protože se jedná o nájemní smlouvy mezi AGRO Spělov, spol. s r.o. a majiteli pozemků, na kterých zemědělská společnost hospodaří. Tyto smlouvy jsou podepsány na dobu neurčitou s výpovědní lhůtou 5 – 15 let, což je v podnikání samozřejmě dlouhá doba. Poslední společník se 40 % prodal svůj obchodní podíl v říjnu 2008 a založil si novou společnost s ručením omezeným. Peníze z prodeje obchodního podílu použil k rozjezdu nové firmy. Příklad účtování při založení společnosti – vychází ze zahajovací rozvahy: Základní kapitál

200 000,--

701 / 411

Peníze na běžném účtu

200 000,--

221 / 701

18 500,--

518 / 365

Zřizovací výdaje (do 60 000,--)

4.4 Rezervní fond Zákonný rezervní fond je tvořen ze zisku společnosti a dle společenské smlouvy se jeho tvorba a využití řídí zákonem (§ 67, § 124 ObchZ). Výše rezervního fondu k 1. 1. 2008 v AGRO Spělov, spol. s r.o. činila 987 389,-- Kč. Důležitou zvyšující položkou byla v roce 2005 částka 425 000,-- Kč. Vzhledem k základnímu kapitálu ve výši 100 000,-- je částka rezervního fondu ve společnosti až zbytečně vysoká. Zákonem stanovený minimální limit je 10 % základního kapitálu – to je v případě sledované společnosti pouze 10 000,-- Kč. Ve společnosti je dále o dalších fondech účtováno pouze na účtu 413 – Ostatní kapitálové fondy, který na počátku roku 2008 vykazoval zůstatek 246 400,-- Kč. Účtování rezervního fondu – účet 421 Příděl ze zisku Příděl z nerozděleného zisku

10 000,--

431 / 421

425 000,--

428 / 421

minulých let Použití rezervního fondu ƒ

na zvýšení základního kapitálu

421 / 419

ƒ

na úhradu ztráty

421 / 431

ƒ

na úhradu ztráty z minulých let

421 / 429

34

4.5

Účtování zisku a ztráty, odměňování společníků, podíly

na zisku Na konci účetního období se v každé s. r. o. zpracovává účetní závěrka. Podkladem pro vytvoření účetní závěrky jsou všechny správně zaúčtované účetní zápisy, které se kontrolují inventarizací veškerého majetku a závazků. Po kontrole se uzavírají účetní knihy, zpracovává obratová předvaha, výsledná rozvaha a výkaz zisků a ztráty, v některých společnostech výkaz o peněžních tocích (cash flow). AGRO Spělov, spol. s r.o. zasílá povinně tyto dokumenty k vyvěšení a založení k Obchodnímu rejstříku do Brna.

4.5.1 Hospodářský výsledek a daň z příjmu právnických osob Zjednodušené schéma zjištění hospodářského výsledku a výpočtu daně z příjmů právnických osob (v závorkách hodnoty roku 2007)

VÝSLEDEK HOSPODAŘENÍ

(1 543 156,--. Kč)

(účetní výsledek hospodaření = výnosy – náklady) + položky zvyšující výsledek hospodaření (nedaňové náklady – reprezentace, rozdíl účetních a daňových odpisů, zůstatkových cen prodávaného majetku, dary, odměny členů dozorčí rady atd.)

(+373 088,-- Kč)

- položky snižující výsledek hospodaření (např. rozdíl účetních a daňových odpisů) = ZÁKLAD DANĚ

(=1 926 244,-- Kč)

- výdaje na výzkum a vývoj - odečet neziskových subjektů (§ 20 odst. 7 ZDP) - daňová ztráta minulých let

(-1 556 476,-- Kč)

= SNÍŽENÝ ZÁKLAD DANĚ

(=369 768,-- Kč)

- dary (jednotlivý dar min. 2000,-- Kč, maximálně 5 % z upraveného základu daně) = ZÁKLAD DANĚ zaokrouhlený na tisíce dolů x sazba daně (21 %)

(369 600,-- Kč) (* 21 %)

= DAŇ

(=73 920,-- Kč)

- slevy na dani (např. zaměstnávání osob se zdravotním postižením) = VLASTNÍ DAŇOVÁ POVINNOST

(73 920,-- Kč)

35

4.5.2 Účtování zisku a ztráty AGRO Spělov, spol. s r.o. účtuje o zisku pouze tím nejjednodušším a zavedeným způsobem. Převádí ho na nerozdělený zisk minulých let nebo do rezervního fondu. Pokud je vykázaná ztráta, hradí se z nerozděleného zisku minulých let. Existuje ale řada jiných způsobů, jak účtovat o hospodářském výsledku, proto přináším přehled. Účtování rozdělení zisku Příděl do rezervního fondu

431 / 421

Příděl do ostatních fondů

431 / 413

Zvýšení základního kapitálu

431 / 419

Výplata podílu na zisku

431 / 364

Úhrada ztráty z minulých let

431 / 429

Převod na nerozdělený zisk minulých let

431 / 428

Účtování vypořádání ztráty Ze zákonného rezervního fondu

421 / 431

Z nerozděleného zisku minulých let

428 / 431

Předpisem pohledávky za společníky

354 / 431

Převod na neuhrazenou ztrátu minulých let

429 / 431

Tabulka č. 2: Hospodářské výsledky Rok

v tis. Kč 2004

2005

2006

2007

2008

2 065

470

-792

1 469

447

111

2 106

1 812

1 020

2 457

562

987

987

987

1 017

41 – Kapitálové fondy

4 061

4 061

246

246

247

Vlastní kapitál celkem

6 899

7 724

2 353

3 822

4 107

431

-

Hospodářský

výsledek

běžného roku 428

-

Výsledek

hospodaření

minulých let 421 - Zákonný rezervní fond

Zdroj: [práce autora]

36

Ve společnosti AGRO Spělov, spol. s r.o. byly vykazovány od roku 2004 výše uvedené hospodářské výsledky. Rozdělování zisku schvaluje vždy valná hromada. Z následující tabulky můžeme vyčíst, že zisk běžného období se převáděl hlavně na účet 428 – Výsledek hospodaření minulých let nebo na účet 421 – Zákonný rezervní fond. Ztráta vykázaná v roce 2006 byla uhrazena z nerozděleného zisku z minulých let. Graf č. 1: Hodnoty položek a rozvržení vlastního kapitálu

Hodnoty položek a rozvržení vlastního kapitálu 9 000 7 724

8 000

431 - Hospodářský výsledek běžného roku

7 000

v tis. Kč

6 000

6 899

5 000

4 107

3 822

4 000

421 - Zákonný rezervní fond

2 353

3 000

428 - Výsledek hospodaření minulých let

41 - Kapitálové fondy

2 000 1 000

Vlastní kapitál celkem

0 -1 000 -2 000 2004

2005

2006

2007

2008

rok Zdroj: [práce autora] Při zjištění hospodářského výsledku se ještě před koncem účetního období vypočítá a zaúčtuje daň z příjmů právnických osob. Výpočet zálohy daně na další období provádí finanční úřad. Účtování daně z příjmů před koncem účetního období a zálohy na daň Daň z příjmů za rok 2007

73 920,-- Kč

591 / 341

Záloha na daň z příjmů na rok 2008

29 600,-- Kč

341 / 221

1 469 000,-- Kč

431 / 428

Příděl do rezervního fondu (rok 2005)

425 000,-- Kč

431 / 421

Úhrada ztráty z minulých let (rok 2007)

792 000,-- Kč

431 / 429

Rozdělení hospodářského výsledku Převod zisku do výsledku hosp. minulých let

37

4.5.3 Odměňování společníků Všichni společníci byli do 30. 6. 2008 zároveň zaměstnanci a jednateli. V praxi to znamená, že dostávali mzdu, která se vyplácela měsíčně ve výplatním termínu a řídila se zákonem o dani z příjmu fyzických osob. Vzhledem k tomu, že všichni měli tuto činnost jako hlavní, bylo pro ně nutné a zároveň pohodlné odvádět sociální a zdravotní pojištění formou mzdy. V AGRO Spělov, spol. s r.o. jsou pro mzdové náklady zavedeny pouze tyto účty: 521100 – Mzdy základní 521200 – Mzdy pohyblivé 521300 – Náhrady, ostatní mzdy K výplatě mezd společníků lze používat také účet 522 – Příjmy společníků ze závislé činnosti. K tomuto účtu se účtuje souvztažně na účet 366 – Závazky ke společníkům ze závislé činnosti, ovšem ani jeden z těchto účtů AGRO Spělov, spol. s r.o. nemá zaveden a nevede odděleně mzdy ostatních zaměstnanců a společníků. Celkové mzdové náklady společnosti na účtu 521 – Mzdové náklady za rok 2007 činily 2 754 887,-- Kč + účet 524 – Zákonné sociální pojištění 947 972,-- Kč (odvody za společnost). Žádné jiné účty společnost k účtování o odměnách společníků a jednatelů nepoužívá. Účtování mezd – sazby platné v roce 2008 Hrubá mzda (popř. 522 / 366)

25 000,-- Kč

521 / 331

Zákonné pojištění společnosti (26 % soc. poj.)

6 500,-- Kč

524 / 336000

2 250,-- Kč

524 / 336400

Sociální pojištění zaměstnance (8 %)

2 000,-- Kč

331 / 336000

Zdravotní pojištění zaměstnance (4,5 %)

1 125,-- Kč

331 / 336400

Záloha na daň po slevách

3 000,-- Kč

331 / 342

Srážky ze mzdy (např. spoření)

2 000,-- Kč

331 / 325

( 9 % zdrav. poj.)

38

Bezhotovostní výplaty mzdy

16 875,-- Kč

331 / 221

Platba sociálního pojištění

8 500,-- Kč

364000 / 221

Platba zdravotního pojištění

3 375,-- Kč

336400 / 221

Odvod zálohy na daň

3 000,-- Kč

342 / 221

Zaplacení srážek ze mzdy

2 000,-- Kč

325 / 221

4.5.4 Podíly na zisku V AGRO Spělov, spol. s r.o. nikdy nezavedlo vyplácení podílů na zisku. Hlavní důvod spatřuji v tom, že v prvních deseti letech života společnosti byl zisk používán k výplatě restitučních nároků, nebyly v takové míře rozšířené zemědělské dotace a zpočátku byl důvodem také princip opatrnosti (odvětví nebylo stabilní). Později se vždy dohodlo na valné hromadě jiné řešení než výplata podílů na zisku společníkům. Tímto způsobem se postupně zvyšovala hodnota vlastního kapitálu a spíše se reinvestovalo. V případě výplaty podílů na zisku se účtuje na účtu 364 – Závazky ke společníkům při rozdělování zisku s účtem 431 – Výsledek hospodaření ve schvalovacím řízení. Zdanění příjmů je povinností společnosti – příjem je zdaněn srážkovou daní ve výši 15 %. Účtování výplaty podílů na zisku společníkům Převod zisku společníkům

500 000,-- Kč

431 / 364

75 000,-- Kč

364 / 342

425 000,-- Kč

364 / 221

75 000,-- Kč

342 / 221

(rozhodnutí VH) Srážka daně z podílu na zisku (15 %) Výplata podílu na zisku Odvod daně

Výplata podílů na zisku mateřské společnosti Vzhledem ke změně majitele se dá předpokládat, že se podíly na zisku budou vyplácet matce – kupující akciové společnosti. Od 1. 5. 2004 přistoupila ČR k EU a v ZDP je od tohoto data zohledněna směrnice č. 90/435/EHS, o společném zdanění mateřských a dceřinných společností. Za určitých podmínek je pak podíl na zisku od dceřinné

39

společnosti osvobozen od daně z příjmů a daní se až při výplatě fyzické osobě v mateřské společnosti. Mateřská společnosti používá pro přijatý podíl na zisku účet 665 – Výnosy z dlouhodobého finančního majetku. Podmínky pro daňové osvobození podílu na zisku od dceřinné společnosti: ƒ

podíl na základním kapitálu dceřinné společnosti minimálně 10 %,

ƒ

obě společnosti jsou daňovým rezidentem ČR nebo EU,

ƒ

doba držení obchodního podílu je minimálně 12 měsíců.

První dvě podmínky jsou v AGRO Spělov, spol. s r.o. splněny okamžitě. Třetí podmínka – časový test bude splněn v polovině roku 2009. Účtování u dceřinné společnost Podíl na zisku mateřské společnosti

200 000,-- Kč

431 / 364

Výplata podílu

200 000,-- Kč

364 / 221

Podíl na zisku od dceřinné společnosti

200 000,-- Kč

351 / 665

Inkaso podílu

200 000,-- Kč

221 / 351

Účtování u mateřské společnosti

40

5

Prodej společnosti - oceňování a účtování majetku

a zdrojů Jak již bylo zmíněno, většinový podíl AGRO Spělov, spol. s r.o. byl prodán 30. 6. 2008. Ve společnosti byla provedena k tomuto datu inventura a mimořádná účetní závěrka. Tabulka č. 3: Účetní zůstatky aktivních skupin účtů k datu prodeje

v tis. Kč

Aktiva

brutto

korekce

netto

Aktiva celkem

22 481

-9 321

13 160

Dlouhodobý majetek

11 990

-9 274

2 716

Oběžná aktiva

10 257

-47

10 210

Zásoby

5 020

-47

4 973

Dlouhodobé pohledávky

0

0

Krátkodobé pohledávky

2 064

2 064

Krátkodobý finanční majetek

3 173

3 173

234

234

Časové rozlišení Zdroj: [práce autora]

Jelikož se jedná o zemědělskou společnost se sezónní výrobou, hlavní část produkce je realizována v druhé polovině roku. Ve společnosti se samozřejmě účtuje o nedokončené výrobě, která k tomuto datu vykazovala zůstatek na účtu 121 – Nedokončená rostlinná výroba za běžný rok 4 536 tis. Kč, ale tato částka není zcela přesná vzhledem k potřebám celkového ocenění společnosti, neboť většina úrody byla k tomuto datu připravena ke sklizni na polích a její hodnota zcela jistě převyšovala zůstatek účtu „Nedokončená výroba“. Za povšimnutí také stojí skutečnost, že v okamžiku prodeje měla společnost na účtu 221 – Běžný účet zůstatek 3 134 tis. Kč. Tak vysokou částku v okamžiku prodeje způsobily hlavně rozpory mezi původními společníky, kteří se nedokázali dohodnout na jiném řešení. Pro kupující společnost to přinejmenším znamenalo, že koupila AGRO Spělov, spol. s r.o. se „slevou“ více jak 3 miliony Kč. Kupující i prodávající společnosti jsou již dlouhá léta obchodními partnery, a proto se domnívám, že cena stanovená dohodou odráží spíše celkové finanční a obchodní postavení AGRO Spělov, spol. s r.o. v regionu a odvětví než účetní hodnotu společnosti. 41

5.1 Účetní ocenění společnosti v okamžiku prodeje Ocenění obchodního podílu je velmi složitá záležitost, která přísluší znalcům, a která se provádí mnoha metodami. Konečné ocenění by mělo být výsledkem použití více oceňovacích metod. Pro ucelení problematiky předkládám zkrácený přehled těchto metod, k jejichž využití musíme znát také položky pasiv. Tabulka č. 4: Účetní zůstatky pasivních skupin účtů k datu prodeje v tis. Kč

Pasiva Pasiva celkem

13 160

Vlastní kapitál

4 470

Cizí zdroje

8 690

Rezervy

624

Dlouhodobé závazky

0

Krátkodobé závazky

7 270

Bankovní úvěry a výpomoci

796

Zdroj: [práce autora] Metody oceňování podniku a/ VÝNOSOVÉ METODY – založené na analýze předpokládaných výnosů ƒ

metoda diskontovaných peněžních toků, odúročených na současnou hodnotu budoucích příjmů a výnosů,

ƒ

metoda kapitalizovaných zisků – je založena na analýze minulých výsledků a odhadu budoucího zisku,

ƒ

kombinovaná metoda – kombinace výnosové metody a ocenění majetku v reprodukčních cenách.

b/ TRŽNÍ METODY – založené na stanovení tržní hodnoty podniku. c/ METODA ZALOŽENÁ NA STANOVENÍ HODNOTY MAJETKU – ceny odvozené od ƒ

účetní hodnoty majetku,

ƒ

likvidační hodnoty majetku - tržní cena všech jednotlivých složek majetku při prodeji,

ƒ

substanční hodnoty majetku – kolik Kč by bylo potřeba investovat na pořízení majetku ve stejném rozsahu.

42

Z výše uvedených metod vyberu pouze pro názornost ocenění pomocí účetní hodnoty majetku. Výpočet účetní hodnoty majetku společnosti: a/ netto metoda – založena na stanovení hodnoty té části aktiv podniku, která je financována vlastním kapitálem. čistá aktiva = rozdíl celkových aktiv podniku a jeho celkových závazků (4 470 = 13 160 – 8 690 v tis Kč) Jak je uvedeno v teoretické části, čistý obchodní majetek je obchodní majetek po odečtení veškerých závazků vzniklých podnikateli v souvislosti s podnikáním. V tomto případě se jedná o hodnotu vlastního kapitálu (4 470 tis. Kč). Hodnota vlastního kapitálu by se mohla zvýšit např. kapitalizací půjček společníků nebo jinými vklady do podnikání, ale to v případě prodeje nelze předpokládat. Ke zvýšení vlastního kapitálu by tedy došlo v případě vykázaného zisku na konci účetního období. b/ brutto metoda – založena na stanovení hodnoty všech aktiv podniku (13 060 tis. Kč). Tato metoda nemá velkou vypovídací schopnost. Vypovídá spíše o velikosti společnosti, než o jeho hospodaření.

5.2 Finanční analýza Metodou jednoduchého ocenění nejsme schopni zjistit skutečnou tržní hodnotu podniku. Ta byla v případě AGRO Spělov, spol. s r.o. stanovena dohodou o prodeji společnosti a činila podle neoficiálních zdrojů zhruba 20 000 tis. Kč. Důvodem vyšší ceny je zřejmě neoceněný majetek ve formě nájemních smluv s vlastníky pozemků a poměrně stabilní hospodaření společnosti v horizontu celé doby trvání podniku. Dobré postavení měla společnost před prodejem ve svém odvětví i regionu. Níže vypočítané ukazatele vypovídají v poměrně krátkém časovém horizontu o zlepšující se finanční situaci.

43

5.2.1 Analýza likvidity Likvidita je poměr prostředků určených k placení (čím platit) k závazkům, jež máme zaplatil (co platit) – okamžitá schopnost podniku dostát svým závazkům.Nejpoužívanější jsou níže uvedené tři stupně likvidity. Tabulka č. 5: Posouzení likvidity společnosti od roku 2006 31.12.2006 31.12.2007 30.6.2008 31.12.2008 likvidita I.stupně Pohotové peněžní prostředky / krátkodobé závazky

0,1389

0,2884

0,4365

0,3509

0,7787

0,6184

0,7204

1,3819

0,915

1,3118

1,4044

1,8026

Typická hodnota min. 0,2 - 0,4

likvidita II.stupně (Pohotové peněžní prostř.) + krátkodobé pohledávky / krátkodobé závazky Typická hodnota cca 1,--

likvidita III.stupně oběžná aktiva celkem / krátkodobé závazky Typická hodnota 2 – 2,5

Zdroj: [práce autora] Z tabulky č. 5 můžeme vyčíst, že likvidita v AGRO Spělov, spol. s r.o. na konci roku 2006 nedosahovala u žádných z uváděných ukazatelů typických hodnot, ale v průběhu období se hodnoty zvyšovaly. Vezmeme-li v potaz výrobní činnost společnosti, dá se předpokládat, že hodnoty v průběhu roku budou výrazně kolísat. Největší příjmy jsou na podzim ze zemědělské rostlinné výroby, jejíž produkce se buď prodává nebo se z ní v minulých letech tvořil krmný fond pro živočišnou výrobu. Proč je tedy likvidita v tomto období poměrně nízká? Hlavní důvod spatřuji v zaúčtování značné částky na účtu 365 – Závazky ke společníkům. Tento účet vykazoval k datu prodeje konečný zůstatek 5 282 tis Kč (spadá do krátkodobých závazků). Přitom se jednalo o poměrně stabilní zdroj financování ve společnosti, ze kterého se za obvyklého chodu společnosti nepředpokládalo vyplácení společníkům. Datem prodeje se samozřejmě situace mění a následným vyplacením účtu 365 – Půjčky od společníků, se významně snižuje hodnota krátkodobých závazků. Z tohoto důvodu se na konci roku 2008 hodnoty likvidity oproti minulým letům výrazně zlepšují. Se změnou struktury kapitálu souvisí i struktura zadluženosti, jak ukazuje následující tabulka.

44

5.2.2 Ukazatelé zadluženosti Ukazateli zadluženosti se zkoumá poměr vlastních a cizích zdrojů vzájemně, k celkové hodnotě aktiv nebo k dlouhodobému majetku. Tabulka č. 6: Struktura ukazatelů zadluženosti od roku 2006 31.12.2006

31.12.2007

30.6.2008

31.12.2008

84,19 %

67,12 %

66,03 %

66,02 %

Zadluženost VK = CK/VK

5,33

2,03

1,94

1,94

Překapitalizace = VK/DM

0,60

1,23

1,65

3,17

Podkapitalizace = (VK+DZ)/DM

0,67

1,54

1,94

3,27

Celková zadluženost = CK/A

Zdroj: [práce autora] Použité zkratky: CK

cizí kapitál

A

celková aktiva

VK

vlastní kapitál

DM

dlouhodobý majetek

DZ

dlouhodobé závazky

Z analýzy ukazatelů vyplývá, že celková zadluženost se během sledovaného období snížila a vykazujte tak pozitivní trend, a to jak z pohledu snižování cizích zdrojů, tak i zvyšování zdrojů vlastních. Zadluženost vlastního kapitálu tento stav potvrzuje. Vztah vlastního kapitálu a dlouhodobého majetku se až do okamžiku prodeje zlepšuje. Na konci roku 2008 se projevil výrazný úbytek dlouhodobého majetku, který činil meziročně -1 797 tis. Kč, proto je výsledný poměr o tolik vyšší. Z dlouhodobého hlediska pro podnik není úbytek dlouhodobého hmotného majetku nijak příznivý trend. Jedná-li se ale o majetek do jisté míry nepotřebný z důvodu sloučení podniků, můžeme hovořit o restrukturalizaci. Jestli je takový postup správný, ukážou výsledky hospodaření v budoucnosti.

45

5.2.3 Ukazatelé rentability Tyto ukazatelé vypovídají o poměru zisku k určitým položkám rozvahy nebo výsledovky a říkají kolik procent zisku připadá na 1 Kč položky (celkového kapitálu, vlastního kapitálu, tržeb nebo nákladů). V roce 2006 společnost vykázala ztrátu, a proto ukazatele neuvádím. Tabulka č. 7: Ukazatelé rentability

Rentabilita celkového kapitálu Rentabilita vlastního kapitálu Rentabilita tržeb (vlastních výkonů) Rentabilita nákladů

k 31.12.2007

k 30.6.2008

k 31.12.2008

12,73 %

5,17 %

3,70 %

38,44 %

11, 45 %

10,88 %

7,04 %

7,05 %

2,44 %

7,57 %

7,58 %

2,50 %

Zdroj: [práce autora] Rentabilita ve sledovaném období vykazovala ve všech hodnotách klesající trend. Nízký zisk na konci období výrazně ovlivňuje tyto hodnoty, avšak jedná-li se o malou společnost, dá se předpokládat, že zisk kolísá. Jestliže ostatní hodnoty na konci roku 2008 zůstávají přibližně stejné jako v roce 2007, je tento výsledek pochopitelný. Ke zvýšení zisku nepomohly ani tržby za prodej dlouhodobého hmotného majetku.

5.3 Účetní a daňové dopady ukončení činnosti společníka V teoretické části se hovoří o rozdílu při ukončení účasti společníka ve společnosti s ručením omezeným mezi vypořádacím podílem a převodem obchodního podílu (prodejem).

5.3.1 Vypořádací podíl Případ vyplácení vypořádacího podílu by nastal, pokud by některý ze společníků ukončil činnost jiným způsobem než převodem (prodejem) obchodního podílu a společnost by vypořádací podíl platila ze svých zdrojů. I když se v AGRO Spělov, spol. s r.o. nejednalo o vypořádací podíl, byla to jedna z možností a účtovalo by se na účet 252 – Vlastní obchodní podíly souvztažně s účtem 364 – Závazky ke společníkům při rozdělování zisku (popř. 365 – Ostatní závazky ke společníkům). Zdanění provádí společnost srážkovou daní. 46

Účtování vypořádacího podílu ve společnosti Hrubý vypořádací podíl Předpis srážkové daně Výplata podílu společníkovi Odvod daně

5 000 tis Kč

252 / 364

750 tis Kč

364 / 342

4 250 tis Kč

364 / 221

750 tis Kč

342 / 221

Hrubý vypořádací podíl se tak stává „volným podílem“ (zůstatek účtu 252), který lze převést na třetí osobu, stávající společníky (inkasuje se tržba z prodeje jako výnos a proti účtu 252 náklad) nebo lze tento podíl uhradit z nerozděleného zisku (428 / 252).

5.3.2 Prodej obchodního podílu Prodej a daňový dopad u fyzické osoby V AGRO Spělov, spol. s r.o. došlo k prodeji obchodních podílů ve dvou fázích, přičemž vždy se jednalo o prodej fyzické osobě. Při tomto prodeji se společník musí sám postarat o zdanění příjmů z prodeje. Jelikož všichni prodávající byli původními zakládajícími majiteli obchodních podílů, byl splněn časový test 5 let držení a tyto příjmy jsou osvobozeny od daně. Podílník se 40 % získal v roce 2006 20 % obchodního podílu od svého syna, avšak osvobození od daně se týká celých 40 %, protože se v tomto případě považuje za rozhodující den nabytí původního podílu. Pokud by nebyl splněn časový test nebo by ho měl prodávající zařazen v obchodním majetku, zdaňoval by se tento příjem (snížený o nabývací cenu obchodního podílu) v daňovém přiznání fyzických osob.. Účtování prodeje ve společnosti Prodávaný obchodní podíl je věcí prodávajícího (fyzické osoby) a kupujícího (akciové společnosti), a proto AGRO Spělov, spol. s r.o. není účastníkem tohoto prodeje. V účetnictví společnosti se nic nemění, pouze se může změnit analytické členění společníků na účtu 411 – Základní kapitál (ale v tomto případě nebyla ve společnosti analytika použita).

47

V praxi se může vyskytnout případ, kdy kupující společník použije prostředky společnosti na nákup obchodního podílu. Tento způsob není přípustný. Nebyl použit ani ve společnosti AGRO Spělov, spol. s r.o., i když zřejmě došlo k dohodě o pozdějším prodeji dlouhodobého majetku společnosti původním společníkům. Jednalo se o prodej budov bývalého areálu i s pozemky, kravínu, prodej nákladních automobilů s návěsy a drobnější zemědělské techniky. Na konci roku 2008 byla hodnota DHM o 1 398 tis. Kč nižší než v momentě prodeje. Z uvedeného vyplývá, že novému vlastníkovi nešlo tolik o majetek společnosti, jako spíše o již zmíněný výrobní prostředek (pozemky), popřípadě zlikvidování konkurence.

5.4 Spojené osoby Ve společnosti AGRO Spělov, spol s r.o. se prodejem společnosti změnil samozřejmě i okruh spojených osob. V původní společnosti se jednalo především o osoby jinak spojené, což znamená vlastní společníky a zároveň jednatele, jejich rodinné příslušníky, z nichž někteří byli zaměstnanci a osoby blízké. Tyto osoby se sledují hlavně z důvodu správného stanovení základu daně při převodech majetku a poskytování služeb mezi propojenými osobami. Ve společnosti byli poskytnuty půjčky od společníků do podnikání, sledují se tedy daňové dopady spojené s bezúročnou půjčkou. Po 30. 6. 2008 se z AGRO Spělov, spol s r.o. a kupující akciové společnosti stávají osoby přímo kapitálově spojené. Akciová společnost v tento okamžik získala 60 % základního kapitálu a hlasovacích práv. Jako u jinak spojených osob musí být nyní dodržováno obchodování a spolupráce mezi společnostmi za ceny obvyklé (např. cena úvěru, prodej majetku, poskytování služeb jako s nezávislou osobou). Hlavní zásadou by mělo být „nepoškozování“ dceřinné společnosti společností matčinou. Jelikož je kupující společnost hlavním odběratelem a dodavatelem, zaměstnavatelem a nájemcem strojů, je otázka spojených osob na místě.

48

6 Zúčtovací vztahy Pod tímto pojmem „se schovává“ většina účetních operací ve společnosti spojených s placením. Nejdůležitějšími skupinami účtů v AGRO Spělov, spol. s r.o. jsou dodavatelsko – odběratelské vztahy, daně, dotace, závazky vůči zaměstnancům, společníkům a sociálnímu zabezpečení a časové rozlišení.

6.1 Daně Všech společností se týká zdanění příjmů. Tomuto tématu je věnována kapitola 4.5 Účtování zisku a ztráty. Daně se účtují na účtech 341 až 345, kdy zůstatek na straně MD znamená částku, která společnosti má být vrácena z finančního úřadu po vyměření nebo vypočtení daně, případně zaúčtované zálohy na daň. Zůstatek na straně D znamená vlastní daňovou povinnost. Kromě daně z příjmů jsou dalšími daněmi, o kterých se účtuje v AGRO Spělov, spol. s r. o. především daň z přidané hodnoty, daň silniční a daň z nemovitosti Protože se jedná o zemědělskou společnost, za povšimnutí stojí především účet 345000 Daň silniční a analytický účet 345100 - Daň ze zelené nafty. Daň silniční Dle zákona ČNR č. 16/1993 Sb., o dani silniční, předmětem daně nejsou zemědělské traktory a jejich přípojná vozidla ani kombajny a podobná technika. Z pohledu financování se jedná o jakousi slevu na provoz techniky v zemědělství. Společnost odvádí daň pouze za nákladní automobily a jejich přípojná vozidla. Příklad účtování silniční daně v roce 2007 Čtvrtletní placení záloh

4x

Vyúčtování (předpis z finančního úřadu) Doplatek silniční daně (leden 2008)

49

47 935,--

345 / 221

191 831,--

531 / 345

91,--

345 / 221

Zelená nafta Analytický účet 345100 – Daň ze zelené nafty se ve společnosti používá k evidenci příspěvku na naftu určenou k provozu výhradně zemědělské techniky. Jedná se v podstatě o zemědělskou dotaci, o kterou se žádá až po spotřebě běžně nakoupené nafty a po předložení stanovené evidence. Z takového postupu je zřejmé, že se nejedná o běžnou dotaci, protože se neúčtuje o výnosech, ale pouze o snížení nákladů. Tento příspěvek se ve společnosti účtuje záporně na účet 501111 – Zelená nafta (za rok 2007 byl zůstatek účtu 145 550,-- Kč). Příklad účtování zelené nafty Běžné faktury za naftu

1 245 000,--

501110 / 321

Nárok na vrácení (příspěvek)

- 72 825,--

501111 / 345100

72 825,--

221 / 345100

Proplacení na běžný účet

6.2 Dotace Téma dotace do zemědělství je tak obšírné a výklad této problematiky stále tak nejednotný, že by mohl zabrat velkou část této práce. Chtěla bych se tomuto tématu věnovat z pohledu získávání zdrojů financování do zemědělské společnosti a přednést pouze přehled získávání dotací v AGRO Spělov, spol. s r. o. O dotace na zemědělskou činnost se žádá prostřednictvím Ministerstva zemědělství České republiky. Systém je založený na dokonalé evidenci pěstitelů a chovatelů na jedné straně a množství obhospodařovaných hektarů a chovaných dobytčích jednotek na straně druhé. V AGRO Spělov, spol. s r. o. se nikdy nechoval skot, a proto se uplatňovaly pouze přímé dotace na plochu. Pokud chce zemědělská společnost žádat o dotace, musí být registrována v evidenčním systému LPIS. Veškeré informace, formuláře a příručky potřebné k poskytování dotací jsou dostupné na Portálu farmáře a na stránkách Státního zemědělského intervenčního fondu (www.szif.cz). Každý zaregistrovaný subjekt má pod svým heslem přístup k přesné evidenci jím obhospodařovaných pozemků, ze kterých plynou nároky na dotace.

50

Ve společnosti se v roce 2008 žádalo o dotace: SAPS – jedná se o poskytnutí podpory v rámci jednotné platby na plochu (dotace na kulturní plochy). Top-Up – jsou národní doplňkové platby poskytované k jednotné platbě na plochu SAPS (na veškerou zemědělskou půdu evidovanou v LPIS). LFA – na travní porosty v méně příznivých oblastech. Energetické plodiny – na plochy oseté např. řepkou. AEO HRDP Meziplodiny – na plochy oseté např. hořčicí. Do roku 2007 se žádalo ještě o platby na osiva, které byly v roce 2008 zrušeny. Společnost v roce 2008 obdělávala: ƒ

orná půda

- 465,41 ha,

ƒ

technické plodiny

- 88 ha,

ƒ

meziplodiny

- 87,84 ha.

Dotace z pohledu účetního a časového O většinu dotací se žádá v první polovině roku. Výše závisí na rozvržení státního rozpočtu a výši dotací z programů Evropské unie. Ministerstvo zemědělství získá takto určitý objem prostředků, který rozdělí v poměru na jeden hektar až ke konci roku (např. platba na energetické plodiny za rok 2008 byla stanovena na 31,65 € / ha). Částka je proto také ovlivněna aktuálním kursem. Pro společnost nastává problém v účetnictví, kdy musí zaúčtovat nárok na dotace a použití dotace, ale prostředky fyzicky přijdou většinou až těsně před koncem účetního období nebo v následujícím roce. Tato situace zvyšuje výnosy a krátkodobé pohledávky, jež nelze v tak krátké době přeměnit na peněžní prostředky a dále investovat. Tím roste zisk společnosti. Jak by se tedy mohlo zdát jsou dotace zdroj financování, ale z pohledu účetního to tak není. Je to položka zvyšující výnos a pohledávka za státem, tudíž se nevykazuje v pasivech a není zdrojem financování. Zdrojem financování by byla až v momentě vypočítaného zisku a jeho dalšího rozdělení.

51

V roce 2007 vykazoval účet 346 – Dotace ze státního rozpočtu obrat na straně MD (použití dotace) 2 334 131,-- Kč a zůstatek účtu činil ke konci roku 931 765,--. Protože se účtuje na přelomu roku, používá se také účet 388 – Dohadné účty aktivní. Jak je vidět, nejsou to zanedbatelné částky (11 % z celkových tržeb) a zůstatek účtu na konci účetního období tak ovlivňuje celý hospodářský výsledek. Vzniká výnos proti dohadným účtům aktivním. Pokud společnost nemá pohotovostní peněžní prostředky, nemůže vynaložit odpovídající náklad a odvádí daň z příjmů z přijaté dotace. Na to je třeba pamatovat již dříve než před koncem účetního období. Účtování dotací ve společnosti v roce 2008 Přiznaný nárok na dotaci

2 912 355,--

388 / 346

Použití dotace na provozní náklady

2 912 355,--

346 / 648

Přijetí peněžních prostředků

2 912 355,--

221 / 388

(v následujícím účetním období) V řadě dalších společností se žádá o nejrůznější dotace a pro úplnost uvádím běžné účtování provozních a investičních dotací. Pro mnoho menších podniků je v současné době dostupná a běžná taková forma financování. Investiční dotace se v AGRO spol. s r. o. sice nečerpaly, ale účtují se tak, že snižují hodnotu pořizovaného majetku před zařazením do užívání. Účtování dotací obecně (investiční a provozní): Zaúčtování nezpochybnitelného nároku na dotaci

378 / 346, 347

Přijetí dotace na běžný účet

221 / 378

Použití investiční dotace

346, 347 / 041

Použití dotace na provozní náklady

346, 347 / 648

Použití dotace na finanční náklady

346, 347 / 668

52

6.3 Závazky vůči společníkům K tomuto účelu se ve společnosti používá účet 365 – Závazky vůči společníkům, který je analyticky členěn podle osob všech společníků. Ve společenské smlouvě bylo stanoveno, že se jedná o bezúročné půjčky společníků. Z tohoto důvodu se nikdy neúčtovalo o úrocích z půjček.

6.3.1 Bezúročná půjčka Pokud je sjednaná bezúročná půjčka, je nutné řešit související daňové otázky: ƒ

Zda při nesjednání úroku nevzniká společnosti „jiný majetkový prospěch“, ze kterého by společnost musela zaplatit darovací daň?

ƒ

Zda je nutné u společníka (je-li osobou spojenou) zdaňovat fiktivní úrokový výnos?

ƒ

Je smlouva o půjčce za daných podmínek platná? Pokud ne, jaké jsou daňové dopady?

Tyto otázky ve společnosti zřejmě nikdo neřešil. Společnost se v okamžiku přijetí bezúročné půjčky stala hodnotnější, avšak z pohledu společníka se také zvýšila hodnota jeho obchodního podílu, takže společník vlastně o nic nepřicházel. I když se jedná o spojené osoby, dá se o těchto půjčkách hovořit jako o prokazatelně bezúročných. Společníci se na tomto názoru shodli a v jejich případě se hodnota úroku rovná zvyšující se hodnotě společnosti. Proto se poskytnutí bezúročné půjčky společníkem netestuje na daňovou účinnost finančních nákladů a nepostihuje se ani darovací daní. Účtování půjček společníků Přijetí hotovosti (v průběhu více období) Vrácení půjčky společníkovi

200 000,-- Kč

211 / 365

1 056 433,-- Kč

365 / 221

53

6.3.2 Úročené půjčky – test nízké kapitalizace Do 1. 1. 2008 se v praxi úročily půjčky společníků do společnosti 140 % diskontní sazby ČNB. Po tomto datu se zavádí úročení obvyklým úrokem (může to být např. průměrné úrokové sazby pro nové úvěry poskytnuté bankami v lednu xx nefinančním podniků na dobu do jednoho roku podle statistiky ČNB). Z daňového hlediska by nás zajímal test nízké kapitalizace. Je to test na určitý poměr úroků z půjček k vlastnímu kapitálu, který nám říká, jaká část vyplácených úroků z půjček je daňovým nákladem. K tomuto účelu se používá vzorec: K = n x SVK / PDSP Použité zkratky: K

koeficient s nímž se násobí úroky (výsledkem je částka zdanitelných úroků)

n

násobek vlastního kapitálu (u spojeních osob = 2, pro banky a pojišťovny = 3)

SVK stav vlastního kapitálu k prvnímu dni zdaňovacího období PDSP průměr denních stavů úvěrů a půjček Příklad: Zůstatek na účtu 365 – Půjčky od společníků činil ke dni prodeje 5 282 169,50 Kč, průměrná výše ostatních úvěrů byla 980 000,-- Kč. Stav vlastního kapitálu k prvnímu dni zdaňovacího období byl 3 822 000,-- Kč. Pokud by se stanovilo, že bude půjčka úročená např. 6 % p. a., činil by roční úrok vyplácený spojeným osobám 316 930,-- Kč. K = 2 x 3 822 000 / (5 282 000 + 980 000) = 1,24 Pokud má vypočítaný koeficient hodnotu 1,24, byly by úroky z půjček od spojených osob daňově uznatelné v plné výši. V takovém případě je tu ještě nutno zhodnotit test na celkový limit výše finančních nákladů – ten se stanoví jako násobek jednotné úrokové míry zvýšené o 4 procentní body a průměrného stavu úvěrů a půjček.

54

6.3.3 Půjčka společníka s následnou kapitalizací pohledávky Pokud by se v AGRO Spělov, spol. s r.o. dohodla na valné hromadě možnost zvýšení základního kapitálu prostřednictvím půjček společníků, znamenalo by to posílení vlastního kapitálu firmy. Jde o přemístění půjček z cizích zdrojů do vlastního kapitálu bez nutnosti peněžních prostředků. Na druhé straně operace by zkomplikovala společníkům pozdější vrácení půjčky. Podobným způsobem by se dala půjčka použít i na úhradu ztráty (zjednodušeně 365 / 429). Účtování půjčky společníka s kapitalizací pohledávky Přijetí půjčky

1 000 000,-- Kč

221 / 365

Zvýšení ZK upsáním pohledávky

500 000,-- Kč

353 / 419

Zápočet pohledávky a závazku

500 000,-- Kč

365 / 353

Zápis zvýšení ZK v obchodním rejstříku

500 000,-- Kč

419 / 411

55

Závěr Cílem této bakalářské práce bylo předložit ucelený přehled specifik účtování ve společnosti s ručením omezeným. Teoretická část práce obsahuje zákonné normy organizační a majetkové struktury společnosti, z nichž vyplývají i účetní případy. Je podtrhnuta důležitost společenské smlouvy při založení společnosti. V souvislosti s ukončením činnosti společníků na podnikání jsou aktuální právní vztahy společníků k obchodním podílům a vypořádacím podílům. Jsou zodpovězeny otázky v jakých situacích a kdy lze tyto podíly používat a jak je oceňovat. Důležité jsou také rozdíly v používání různých zdrojů k platbě a související daňové dopady. Při vyplácení vypořádacích podílů z majetku společnosti je plátcem srážkové daně společnost. Naopak při prodeji obchodních podílů kupujícímu je zdanění příjmu záležitostí prodávajícího společníka, v tomto případě fyzické osoby. Při oceňování společnosti je významným ukazatelem hodnota vlastního kapitálu. Potřebné údaje k rozboru položek vlastního kapitálu lze nalézt v rozvaze na straně pasiv. Vlastní kapitál se v rozvaze člení na základní kapitál, kapitálové fondy, fondy tvořené ze zisku a hospodářský výsledek. Jsou to zdroje financování vytvořené nejčastěji vlastní činností, ze zisku společnosti, popřípadě různými vklady společníků či jiných osob. V bakalářské práci je popsán způsob získávání a případné účtování peněžních prostředků do společnosti s ručením omezeným. Druhou skupinou pasivních účtů jsou cizí zdroje. Ty nejsou k potřebě stanovení hodnoty podniku tolik důležitým faktorem. Další část bakalářské práce je věnována zúčtovacím vztahům. A to konkrétně zdanění příjmů společnosti s ručením omezeným, příjmů společníka plynoucí z vlastnictví obchodního podílu a příjmů společníka jako fyzické osoby vykonávající činnost pro společnost. Chceme-li vyzvednout největší odlišnost vybrané společnosti AGRO Spělov, spol. s r.o., pak je to značný objem zúčtovaných a přijatých dotací na zemědělskou činnost. Proto je kratší část práce věnována i tomuto tématu. V praktické části je představena AGRO Spělov, spol. s r.o. Malá zemědělská společnost založena roku 1992 změnila prodejem obchodních podílů v polovině roku 2008 majitele.

56

Tato skutečnost společnosti nepřinesla v oblasti účtování žádné přímé změny, pouze se změnil vlastník základního kapitálu a okruh spojených osob. Významná změna nastala ale v provozu společnosti, kdy bylo zrušeno původní středisko, byla prodána podstatná část dlouhodobého hmotného majetku (i plně odepsaného), byli propuštěni zaměstnanci (snížení mzdových nákladů) a do konce roku 2008 klesla hodnota cizích zdrojů vyplacením půjčky původním společníků do podnikání. Tyto skutečnosti měly velký vliv na tvorbu hospodářského výsledku i další hospodaření společnosti. Jak je ve společnosti tvořen, rozdělován a účtován zisk nebo ztráta, to je popsáno v další kapitole. Šetřením se potvrzuje, že menší společnost preferuje jednodušší způsoby účtování o zisku. Původní společníci si nikdy nevypláceli podíly na zisku. Byli zaměstnáni v pracovním poměru a nevedlo se ani oddělené účtování o mzdách společníků. Pomocí zhodnocení výsledků hospodaření minulých let, rozdělení a účtování zisku, finanční analýzy a metod ocenění lze posoudit celkové hospodaření společnosti. Z tohoto hodnocení vyplývá i cena obchodního podílu při prodeji. Tržní cena stanovená dohodou v tomto případě nekopíruje účetní hodnotu společnosti. Získávání zdrojů do podnikání ve vybrané společnosti a možné jiné varianty a jejich účtování je popsáno v závěru bakalářské práce. Vedle dlouhodobých půjček společníků je tu významný krátkodobý prvek – dotace do zemědělství. Je zpracován jednoduchý postup při získávání dotací a posouzen jejich vliv na hospodářský výsledek.

57

Použité zdroje [1] BĚHOUNEK, P. Společnost s ručením omezeným, řešení účetní a daňové problematiky včetně příkladů z praxe 2008. 8. vyd. Olomouc: ANAG, 2008. 303 s. ISBN 978-80-7263-452-1. [2] BŘEZINOVÁ, H., ŠTOHL P. Účetní závěrka výklad a praktické příklady 1. vyd. Znojmo: Soukromá vysoká škola ekonomická Znojmo, 2008. 126 s. ISBN 978-80-903914-6-8. [3] DVOŘÁK, T. Společnost s ručením omezeným. 3. vyd. Praha: ASPI, 2008. 428 s. ISBN 978-80-7357-344-7. [4] FIŠEROVÁ, E. a kol. Abeceda účetnictví pro podnikatele. 6. vyd. Olomouc: ANAG, 2008. 446 s. ISBN 978-80-7263-450-7. [5] JAROŠ, T. Daň z příjmů právnických osob v účetnictví 2007/2008. 4. vyd. Praha: GRADA Publishing, 2008. 182 s. ISBN 978-80-247-2523-9. [6] JINDRÁK, J. Sbírka souvztažností k účtům směrné účtové osnovy s opravami pro rok 2008. Praha: ANAG, 2008. 310 s. [7] PILAŘOVÁ, I. Účetní a daňové případy řešené v s .r. o. 2. vyd. Praha: ASPI, 2008. 151 s. ISBN 978-80-7357-367-6. [8] ŠTOHL, P. Učebnice účetnictví 2006 II. Díl. 8. vyd. Znojmo: Soukromá vysoká škola ekonomická Znojmo, 2006. 199 s. [9] VALDER, A. Účetnictví pro podnikatele v zemědělství 1. vyd. Praha: ASPI, 2008. 392 s. ISBN 978-80-7353-388-1.

58

Seznam použitých zkratek ObchZ – obchodní zákoník ObčZ – občanský zákoník EU – Evropská unie ČNB – Česká národní banka ZK – základní kapitál DPPO – daň z příjmů právnických osob MD – strana účtu má dáti D – strana účtu dal

59

Seznam tabulek, grafu a obrázku Obrázek č. 1: Struktura s. r. o. …………………………………………………………… 14 Tabulka č. 1: Odlišení půjčky a úvěru …………………………………………………… 24 Tabulka č. 2: Hospodářské výsledky …………………………………………………….. 36 Graf č. 1: Hodnoty položek a rozvržení vlastního kapitálu ……………………………… 37 Tabulka č. 3: Účetní zůstatky aktivních skupin účtů k datu prodeje …………………….. 41 Tabulka č. 4: Účetní zůstatky pasivních skupin účtů k datu prodeje ………...…………. 42 Tabulka č. 5: Posouzení likvidity společnosti od roku 2006 ……………………………. 44 Tabulka č. 6: Struktura ukazatelů zadluženosti od roku 2006 ……………...…………… 45 Tabulka č. 7: Ukazatelé rentability ……………………………………………………… 46

60

Přílohy Příloha č. 1: Rozvaha ke dni 31. 12. 2007 Příloha č. 2: Výkaz zisku a ztráty k 31. 12. 2007 Příloha č. 3: Příloha k účetní závěrce 2007

61

AGRO Sp lov, spol. s r. o. Dolní Cerekev, 588 51 Batelov P

ÍLOHA Ú

ETNÍ UZÁV

RKY ZA ROK 2007

AGRO Sp lov, spol. s r.o. Dolní Cerekev, 588 51 Batelov hospoda í na 458,39 ha zem lské p dy , z toho je 439,45 ha orná p da, 18,94 ha louky a pastviny. Ve kerou p du má firma pronajatou od vlastník a od Pozemkového fondu R Spole nost se zabývá p evá rostlinnou výrobou, dále má výkrm brojlerových ku at a provozuje automobilovou dopravu. Ve spole nosti pracuje 10 zam stnanc , z toho jsou 4 spole níci, 4 jednatelé. Základní jm ní spole nosti iní 100.000,- K . Majetkový podíl v jiné spole nosti firma nemá. Informace o ú etních metodách a obecných ú etních zásadách 1. Zp sob ocen ní · nakoupené zásoby, materiál, zbo í a poddodávky jsou oce ovány v po izovacích cenách, vytvo ené ve vlastní re ii nejsou · HIM vytvo ený ve vlastní re ii není · cenné papíry a majetkové ú asti firma nevlastní · krom výkrmu ku at se firma nezabývá ivo nou výrobou · automobilovou dopravu zaji ují 3 vozidla: AVIE A 21 , TATRA T 815 a taha e náv IVECO Magirus LD 440 E 42 a IVECO Eurostar LD 440 E 42T 2. V pr

hu ú etního období nebyl ádný majetek ocen n reproduk ní po izovací cenou.

3. Podvojné ú etnictví firma zpracovává na po íta i PC LEO Intellect P4, program UOK Organiza ní kancelá Jihlava. Zm ny ve zp sobu oce ování, postupu odpisování, ú tování oproti p edchozímu období nejsou. 4 Byla vytvo ena opravná polo ka k pohledávkám splatným po 31.12.1994 / par. 8a zákona o rezervách / ve vý i 66% neuzhrazené hodnoty pohledávky to jest 46 551.- K . 5. Odpisový plán byl stanoven v rámci vnit ního ú etního p edpisu a vychází u nov po ízeného HIM ze sazeb zrychleného odpisování. Dopl ující informace 1. Ú etní jednotka nevlastní investi ní majetkové cenné papíry a nemá majetkový podíl v jiné obchodní spole nosti. 2. V ú etním období bylo vlastní jm ní zm

no jen vytvo eným hospodá ským výsledkem.

3. Nerozd lený zisk z minulých let byl sní en o vzniklou ztrátu v roce 2006 ve vý i 792 291,08 K .

4. Ú et 311 - pohledávky ve vý í 21 000.- K jsou ji po splatnosti 30 dn , ostatní pohledávky budou zaplaceny ve lh splatnosti tj. leden, únor 2008. 5. Ú et 321 - závazky v i dodavatel m budou uhrazeny ve lh

splatnosti.

6. Mzdy zam stnanc za prosinec 2007 ve vý i 116 239,-K budou vyplaceny v lednu 2008. 7. Závazky vyplývající ze zdravotního a sociálního poji budou uhrazeny do 31.1.2008.

ní zam stnanc za rok 2007

8. Restitu ní závazky byly vypo ádány v roce 2004 dle postupních a kupních smluv. 9. V roce 2007 firma vytvo ila rezervu na opravu hmotného majetku - oprava komunikace v celkové vý i 1 247 517,- K . Rezerva je tvo ena v 5. odpisové skupin na dv zda ovací období. 10. Spole nost nevlastní majetek, jeho tr ní hodnota by se výrazn odli ovala od hodnoty ú etní. 11. Nedokon ená výroba rostlinné výroby na p tí rok byla vytvo ena ve vý i 1 575 100,60 K . Je tvo ena s osiv,hnojiv a chemických prost edk i k ozimým plodinám. 12. V roce 2007 nebyla uzav ena ádná nová leasingová smlouva. Uzav ené leasingové smlouvy z minulých let jsou ú továny a placeny podle leasingového kalendá e. 13. U et 384 - Výnosy p mláti ky. U et 388 - Dohadné ú Kooperativy a.s. U et 389 - Dohadné ú plynu a dohadná polo

tích období je ú továno o vý i pojistného pln ní za po kození ací ty aktivní je ú továno o dohadné polo ce o náhrad

ty pasivní je ú tována dohadná polo ka na spot ebu topného ka na úhradu zp sobené kody.

14. Jsme m sí ními plátci DPH. 15. Hospodá ský výsledek za rok 2007 - zisk iní 1.542 522,90 K .

ve Sp lov 26.3.2008

kody od