ENGELS
Vertaling NEDERLANDS INTERNATIONAL STANDARD ON AUDITING 220
INTERNATIONAL STANDARD ON AUDITING 220
QUALITY CONTROL FOR AN AUDIT OF FINANCIAL STATEMENTS
KWALITEITSBEHEERSING VOOR EEN CONTROLE VAN FINANCIËLE OVERZICHTEN
(Effective for audits of financial statements for periods beginning on or after December 15, 2009) (van toepassing op controles van financiële overzichten over verslagperioden die op of na 15 december 2009 aanvangen) CONTENTS
INHOUDSOPGAVE Paragraph
Introduction
Inleiding
Scope of this ISA System of Quality Control and Role of Engagement Teams 4
Paragraaf
1 2-
Toepassingsgebied van deze ISA Stelsel van kwaliteitsbeheersing en rol van opdrachtteams
1 2-4
Effective Date
5
Ingangsdatum
5
Objective
6
Doelstelling
6
Definitions
7
Definities
7
Requirements
Vereisten
Leadership Responsibilities for Quality on Audits 8
Verantwoordelijkheden van de leiding voor de kwaliteit van controles
Relevant Ethical Requirements 11 Acceptance and Continuance of Client Relationships and Audit Engagements
9-
12-13
Assignment of Engagement Teams 14 Engagement Performance 22
Page 1 of 25
15-
Relevante ethische voorschriften
8
9-11
Aanvaarding en continuering van de cliëntrelaties en controleopdrachten
12-13
Toewijzing van opdrachtteams
14
Uitvoering van de opdracht
15-22
ENGELS
Vertaling NEDERLANDS
Monitoring Documentation 25
23 24-
Application and Other Explanatory Material System of Quality Control and Role of Engagement Teams A2
23
Documentatie
24-25
Toepassingsgerichte en overige verklarende teksten A1-
Leadership Responsibilities for Quality on Audits A3 Relevant Ethical Requirements A7
Monitoring
Kwaliteitsbeheersingssysteem en rol van opdrachtteams
Verantwoordelijkheden van de leiding voor de kwaliteit van controles
A4-
Acceptance and Continuance of Client Relationships and Audit Engagements A8-A9
A1-A2
A3
Relevante ethische voorschriften
A4-A7
Aanvaarding en continuering van cliëntrelaties en controleopdrachten
A8-A9
Assignment of Engagement Teams A12
A10-
Toewijzing van opdrachtteams
A10-A12
Engagement Performance A31
A13-
Uitvoering van de opdracht
A13-A31
Monitoring A34
A32-
Monitoring
A32-A34
Documentation A35
Documentatie
International Standard on Auditing (ISA) 220, “Quality Control for an Audit of Financial Statements” should be read in conjunction with ISA 200, “Overall Objectives of the Independent Auditor and the Conduct of an Audit in Accordance with International Standards on Auditing.”
International Standard on Auditing (ISA) 220, “Kwaliteitsbeheersing voor een controle van financiële overzichten”, moet worden gelezen in samenhang met ISA 200, “Algehele doelstellingen van de onafhankelijke auditor, alsmede het uitvoeren van een controle overeenkomstig de International Standards on Auditing”.
Introduction
Inleiding
Scope of this ISA
Toepassingsgebied van deze ISA
Page 2 of 25
A35
ENGELS 1.
Vertaling NEDERLANDS This International Standard on Auditing (ISA) deals with the specific responsibilities of the auditor regarding quality control procedures for an audit of financial statements. It also addresses, where applicable, the responsibilities of the engagement quality control reviewer. This ISA is to be read in conjunction with relevant ethical requirements.
System of Quality Control and Role of Engagement Teams 2.
Quality control systems, policies and procedures are the responsibility of the audit firm. Under ISQC 1, the firm has an obligation to establish and maintain a system of quality control to provide it with reasonable assurance that: (a)
(b)
1.
Deze International Standard on Auditing (ISA) behandelt de specifieke verantwoordelijkheden van de auditor met betrekking tot kwaliteitsbeheersingsprocedures voor een controle van financiële overzichten. Indien van toepassing, worden tevens de verantwoordelijkheden van de opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordelaar behandeld. Deze ISA moet worden gelezen in samenhang met relevante ethische voorschriften.
Kwaliteitsbeheersingssysteem en rol van opdrachtteams 2.
Systemen, beleidslijnen en procedures voor kwaliteitsbeheersing vallen onder de verantwoordelijkheid van het kantoor. Overeenkomstig ISQC 1 is het kantoor gehouden om een stelsel van kwaliteitsbeheersing vast te stellen en te onderhouden dat een redelijke mate van zekerheid verschaft dat:
The firm and its personnel comply with professional standards and applicable legal and regulatory requirements; and
(a)
het kantoor en zijn personeel voldoen aan professionele standaarden en door van toepassing zijnde wet- en regelgeving gestelde vereisten; en
The reports issued by the firm or engagement partners are appropriate in the circumstances.1
(b)
de door het kantoor of opdrachtpartners uitgebrachte rapportages in de gegeven omstandigheden passend zijn2.
This ISA is premised on the basis that the firm is subject to ISQC 1 or to national requirements that are at least as demanding. (Ref: Para. A1)
Deze ISA hanteert als uitgangspunt dat het kantoor onderworpen is aan ISQC 1 dan wel aan nationale vereisten die minstens even stringent zijn. (Zie Par. A1)
3.
Within the context of the firm’s system of quality control, engagement teams have a responsibility to implement quality control procedures that are applicable to the audit engagement and provide the firm with relevant information to enable the functioning of that part of the firm’s system of quality control relating to independence.
3.
In de context van het stelsel van kwaliteitsbeheersing van het kantoor hebben opdrachtteams een verantwoordelijkheid om kwaliteitsbeheersingsprocedures te implementeren die van toepassing zijn op de controleopdracht en die het kantoor van relevante informatie voorzien om het functioneren mogelijk te maken van dat gedeelte van het stelsel van kwaliteitsbeheersing van het kantoor dat gericht is op onafhankelijkheid.
4.
Engagement teams are entitled to rely on the firm’s system of quality control, unless information provided by the firm or other parties suggests otherwise. (Ref: Para. A2)
4.
Het is opdrachtteams toegestaan te steunen op het stelsel van kwaliteitsbeheersing van het kantoor, tenzij informatie die door het kantoor of door derden wordt verschaft, het tegendeel suggereert. (Zie Par. A2)
Effective Date 5.
This ISA is effective for audits of financial statements for periods beginning on or
Ingangsdatum 5.
Deze ISA is van toepassing op controles van financiële overzichten die op of na
1
ISQC 1, “Quality Control for Firms that Perform Audits and Reviews of Financial Statements, and Other Assurance and Related Services Engagements”, paragraph 11.
2
ISQC 1, “ Kwaliteitsbeheersing voor kantoren die controle- en beoordelingsopdrachten betreffende financiële overzichten, alsmede andere assurance- en aan assurance verwante opdrachten uitvoeren”, paragraaf 11.
Page 3 of 25
ENGELS after December 15, 2009. Objective 6.
Doelstelling The objective of the auditor is to implement quality control procedures at the engagement level that provide the auditor with reasonable assurance that: (a)
(b)
(b)
(c)
(d)
3
(a)
de controle in overeenstemming is met professionele standaarden en vereisten gesteld door van toepassing zijnde wet- en regelgeving; en
(b)
de uitgebrachte controleverklaring in de gegeven omstandigheden passend is.
Definities
Engagement partner3 – The partner or other person in the firm who is responsible for the audit engagement and its performance, and for the auditor’s report that is issued on behalf of the firm, and who, where required, has the appropriate authority from a professional, legal or regulatory body. Engagement quality control review – A process designed to provide an objective evaluation, on or before the date of the auditor’s report, of the significant judgments the engagement team made and the conclusions it reached in formulating the auditor’s report. The engagement quality control review process is only for audits of financial statements of listed entities and those other audit engagements, if any, for which the firm has determined an engagement quality control review is required. Engagement quality control reviewer – A partner, other person in the firm, suitably qualified external person, or a team made up of such individuals, none of whom is part of the engagement team, with sufficient and appropriate experience and authority to objectively evaluate the significant judgments the engagement team made and the conclusions it reached in formulating the auditor’s report. Engagement team – All partners and staff performing the engagement, and
“Engagement partner,” “partner,” and “firm” should be read as referring to their public sector equivalents where relevant.
Page 4 of 25
De doelstelling van de auditor is het implementeren van kwaliteitsbeheersingsprocedures op het niveau van de opdracht die de auditor een redelijke mate van zekerheid verschaffen dat:
The auditor’s report issued is appropriate in the circumstances.
For purposes of the ISAs, the following terms have the meanings attributed below: (a)
6.
The audit complies with professional standards and applicable legal and regulatory requirements; and
Definitions 7.
Vertaling NEDERLANDS 15 december 2009 aanvangen.
7.
Voor de toepassing van de ISA’s hebben de volgende termen de hieronder weergegeven betekenis: (a)
opdrachtpartner5 - De partner of andere persoon binnen het kantoor die verantwoordelijk is voor de controleopdracht, voor de uitvoering daarvan en voor de controleverklaring die namens het kantoor wordt uitgebracht en aan wie, indien vereist, door een beroepsorganisatie of een wettelijke of regelgevende instantie passende bevoegdheden zijn toegekend;
(b)
opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling – Een proces opgezet om op of voorafgaand aan de datum van de controleverklaring, een objectieve evaluatie te verschaffen van de significante oordeelsvormingen van het opdrachtteam en de conclusies die zijn getrokken bij het formuleren van de controleverklaring. Het proces van opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling geldt alleen voor controles van financiële overzichten van beursgenoteerde entiteiten en eventuele andere controleopdrachten waarvoor het kantoor heeft vastgesteld dat een opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling vereist is;
(c)
opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordelaar – Een partner, een ander persoon binnen het kantoor, een toereikend gekwalificeerde externe persoon of een team samengesteld uit dergelijke individuen, die niet tot het opdrachtteam behoren, met voldoende en geschikte ervaring en autoriteit om de significante oordeelsvormingen van het opdrachtteam en de conclusies die
ENGELS any individuals engaged by the firm or a network firm who perform audit procedures on the engagement. This excludes an auditor’s external expert engaged by the firm or a network firm.4 (e)
Firm – A sole practitioner, partnership, corporation or other entity of professional accountants.
(f)
Inspection – In relation to completed audit engagements, procedures designed to provide evidence of compliance by engagement teams with the firm’s quality control policies and procedures.
(g)
(h)
Vertaling NEDERLANDS bij het formuleren van de controleverklaring zijn getrokken, objectief te evalueren;
Listed entity – An entity whose shares, stock or debt are quoted or listed on a recognized stock exchange, or are marketed under the regulations of a recognized stock exchange or other equivalent body. Monitoring – A process comprising an ongoing consideration and evaluation of the firm’s system of quality control, including a periodic inspection of a selection of completed engagements, designed to provide the firm with reasonable assurance that its system of quality control is operating effectively.
(i)
Network firm – A firm or entity that belongs to a network.
(j)
Network – A larger structure:
(d)
opdrachtteam – Alle partners en staf die de opdracht uitvoeren, alsmede alle door het kantoor of een kantoor dat tot een netwerk behoort ingehuurde personen die werkzaamheden voor de opdracht uitvoeren. Uitgesloten zijn dus door het kantoor of een kantoor dat tot een netwerk behoort ingeschakelde externe deskundigen;6
(e)
kantoor – Een zelfstandig werkende beroepsbeoefenaar, vennootschap, samenwerkingsverband, of andere entiteit van professional accountants.;
(f)
inspectie – Met betrekking tot afgeronde controleopdrachten, procedures opgezet om vast te stellen dat opdrachtteams voldoen aan de beleidslijnen en procedures inzake kwaliteitsbeheersing van het kantoor;
(g)
beursgenoteerde entiteit - Een entiteit waarvan de aandelen, certificaten of schuldbewijzen aan een erkende effectenbeurs zijn genoteerd, of overeenkomstig de voorschriften van een erkende effectenbeurs of een andere gelijkwaardige instantie worden verhandeld;
(h)
monitoring - Een proces dat het voortdurend nagaan en evalueren van het stelsel van kwaliteitsbeheersing van het kantoor inhoudt, waaronder een periodieke inspectie van een selectie van voltooide opdrachten, dat erop gericht is dat het kantoor een redelijke mate van zekerheid verkrijgt dat zijn stelsel van kwaliteitsbeheersing effectief werkt;
(i)
kantoor dat tot een netwerk behoort – Een kantoor dat of entiteit die deel uitmaakt van een netwerk;
(j)
netwerk – Een grotere structuur:
(i) That is aimed at cooperation, and (ii) That is clearly aimed at profit or cost-sharing or shares common ownership, control or management, common quality control policies and procedures, common business strategy, the use of a common brand name, or a significant part of professional resources. (k)
Partner – Any individual with authority to bind the firm with respect to the performance of a professional services engagement.
(i) die gericht is op samenwerking, en (ii) die duidelijk gericht is op winst- of kostendeling, of het delen van gemeenschappelijke eigendom, zeggenschap of bestuur,
5
“Opdrachtpartner”, “partner” en “kantoor” dienen, waar relevant, te worden gelezen als verwijzingen naar hun equivalenten binnen de publieke sector.
4
ISA 620, “Using the Work of an Auditor’s Expert”, paragraph 6(a), defines the term “auditor’s expert”.
6
In ISA 620, “Gebruikmaken van de werkzaamheden van een door de auditor ingeschakelde deskundige”, paragraaf 6(a), wordt een definitie van de term “deskundige” gegeven.
Page 5 of 25
ENGELS (l)
Personnel – Partners and staff.
(m) Professional standards – International Standards on Auditing (ISAs) and relevant ethical requirements. (n)
(o)
(p)
Vertaling NEDERLANDS gemeenschappelijke beleidslijnen en procedures inzake kwaliteitsbeheersing, een gemeenschappelijke bedrijfsstrategie, het gebruik van een gemeenschappelijke merknaam, of een aanzienlijk deel van de bedrijfsmiddelen.
Relevant ethical requirements – Ethical requirements to which the engagement team and engagement quality control reviewer are subject, which ordinarily comprise Parts A and B of the International Federation of Accountants’ Code of Ethics for Professional Accountants (IFAC Code) related to an audit of financial statements together with national requirements that are more restrictive.
(k)
partner – Elke persoon die bevoegd is om namens het kantoor verbintenissen aan te gaan betreffende de uitvoering van een opdracht op het gebied van professionele dienstverlening;
(l)
personeel –Partners en staf;
(m) professionele standaarden – De International Standards on Auditing (ISA's) en relevante ethische voorschriften;
Staff – Professionals, other than partners, including any experts the firm employs. Suitably qualified external person – An individual outside the firm with the competence and capabilities to act as an engagement partner, for example a partner of another firm, or an employee (with appropriate experience) of either a professional accountancy body whose members may perform audits of historical financial information or of an organization that provides relevant quality control services.
(n)
relevante ethische voorschriften – Ethische voorschriften waaraan het opdrachtteam en de opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordelaar onderworpen zijn en die gewoonlijk bestaan uit de delen A en B van de Code of Ethics for Professional Accountants van de International Federation of Accountants (IFAC-code) met betrekking tot een controle van financiële overzichten, samen met nationale vereisten die stringenter zijn;
(o)
staf – Andere professionals dan partners, met inbegrip van eventuele deskundigen die in dienst van het kantoor zijn;
(p)
toereikend gekwalificeerde externe persoon - Een persoont van buiten het kantoor met de competentie en capaciteiten om als een opdrachtpartner te handelen, bijvoorbeeld een partner van een ander kantoor of een werknemer (met passende ervaring) die behoort tot een beroepsorganisatie waarvan de leden controles van historische financiële informatie mogen uitvoeren, of tot een organisatie die relevante diensten op het gebied van kwaliteitsbeheersing verleent.
Requirements
Vereisten
Leadership Responsibilities for Quality on Audits
Verantwoordelijkheden van de leiding voor de kwaliteit van controles
8.
The engagement partner shall take responsibility for the overall quality on each audit engagement to which that partner is assigned. (Ref: Para. A3)
Relevant Ethical Requirements 9.
Throughout the audit engagement, the engagement partner shall remain alert,
Page 6 of 25
8.
De opdrachtpartner dient de verantwoordelijkheid te nemen voor de algehele kwaliteit van iedere controleopdracht waaraan die partner wordt toegewezen. (Zie Par. A3)
Relevante ethische voorschriften 9.
Gedurende de controleopdracht dient de opdrachtpartner, door middel van
ENGELS through observation and making inquiries as necessary, for evidence of noncompliance with relevant ethical requirements by members of the engagement team. (Ref: Para. A4-A5) 10.
If matters come to the engagement partner’s attention through the firm’s system of quality control or otherwise that indicate that members of the engagement team have not complied with relevant ethical requirements, the engagement partner, in consultation with others in the firm, shall determine the appropriate action. (Ref: Para. A5)
Independence 11.
10.
Indien via het stelsel van kwaliteitsbeheersing van het kantoor of anderszins aangelegenheden onder de aandacht van de opdrachtpartner komen die erop wijzen dat leden van het opdrachtteam relevante ethische voorschriften niet hebben nageleefd, dient hij in consultatie met anderen binnen het kantoor de passende actie te bepalen. (Zie Par. A5)
Onafhankelijkheid
The engagement partner shall form a conclusion on compliance with independence requirements that apply to the audit engagement. In doing so, the engagement partner shall: (a)
Obtain relevant information from the firm and, where applicable, network firms, to identify and evaluate circumstances and relationships that create threats to independence;
(b)
Evaluate information on identified breaches, if any, of the firm’s independence policies and procedures to determine whether they create a threat to independence for the audit engagement; and
(c)
Vertaling NEDERLANDS waarneming en het verzoeken om inlichtingen naargelang noodzakelijk, alert te blijven op informatie die aantoont dat leden van het opdrachtteam relevante ethische voorschriften niet hebben nageleefd. (Zie Par. A4-A5)
11.
Take appropriate action to eliminate such threats or reduce them to an acceptable level by applying safeguards, or, if considered appropriate, to withdraw from the audit engagement, where withdrawal is possible under applicable law or regulation. The engagement partner shall promptly report to the firm any inability to resolve the matter for appropriate action. (Ref: Para. A5-A7)
Acceptance and Continuance of Client Relationships and Audit Engagements
De opdrachtpartner dient een conclusie te trekken over het naleven van onafhankelijkheidsvoorschriften die van toepassing zijn op de controleopdracht. Daarbij dient de opdrachtpartner: (a)
relevante informatie te verkrijgen vanuit het kantoor en, waar van toepassing, van kantoren die tot het netwerk behoren, teneinde omstandigheden en relaties die bedreigingen voor de onafhankelijkheid vormen, te identificeren en te evalueren;
(b)
informatie over eventuele vastgestelde overtredingen, van de beleidslijnen en procedures van het kantoor met betrekking tot de onafhankelijkheid te evalueren teneinde te bepalen of deze overtredingen een bedreiging vormen voor de onafhankelijkheid in het kader van de controleopdracht; en
(c)
passende actie te ondernemen om dergelijke bedreigingen weg te nemen, dan wel om ze tot een aanvaardbaar niveau terug te brengen door het toepassen van veiligheidsmaatregelen, of, indien dit passend wordt geacht, door de controleopdracht terug te geven indien teruggave krachtens van toepassing zijnde wet- en regelgeving mogelijk is. De opdrachtpartner dient het kantoor onmiddellijk in kennis te stellen van de onmogelijkheid om de aangelegenheid op te lossen, zodat passende actie kan worden ondernomen. (Zie Par. A5-A7)
Aanvaarding en continuering van cliëntrelaties en controleopdrachten
12.
The engagement partner shall be satisfied that appropriate procedures regarding the acceptance and continuance of client relationships and audit engagements have been followed, and shall determine that conclusions reached in this regard are appropriate. (Ref: Para. A8-A9)
12.
De opdrachtpartner dient ervan overtuigd te zijn dat passende procedures met betrekking tot aanvaarding en continuering van cliëntrelaties en controleopdrachten zijn gevolgd, en dient vast te stellen dat conclusies die hieromtrent zijn getrokken, passend zijn. (Zie Par. A8-A9)
13.
If the engagement partner obtains information that would have caused the firm to decline the audit engagement had that information been available earlier, the
13.
Indien de opdrachtpartner informatie verkrijgt die ertoe zou hebben geleid dat het kantoor de controleopdracht zou hebben geweigerd als die informatie eerder
Page 7 of 25
ENGELS engagement partner shall communicate that information promptly to the firm, so that the firm and the engagement partner can take the necessary action. (Ref: Para. A9) Assignment of Engagement Teams 14.
The engagement partner shall be satisfied that the engagement team, and any auditor’s experts who are not part of the engagement team, collectively have the appropriate competence and capabilities to: (a)
(b)
Vertaling NEDERLANDS beschikbaar zou zijn geweest, dient de opdrachtpartner deze informatie onmiddellijk aan het kantoor mee te delen, zodat het kantoor en de opdrachtpartner de noodzakelijke actie kunnen ondernemen. (Zie Par.A9) Toewijzing van opdrachtteams 14.
Perform the audit engagement in accordance with professional standards and applicable legal and regulatory requirements; and
De opdrachtpartner dient ervan overtuigd te zijn dat het opdrachtteam en eventuele door de auditor ingeschakelde deskundigen die geen deel uitmaken van het opdrachtteam, gezamenlijk over de passende competentie en capaciteiten beschikken teneinde: (a)
de controleopdracht overeenkomstig professionele standaarden en in overeenstemming met door wet- en regelgeving gestelde vereisten uit te voeren; en
(b)
een controleverklaring mogelijk te maken waarvan het in de gegeven omstandigheden passend is dat deze wordt uitgebracht. (Zie Par. A10-A12)
Enable an auditor’s report that is appropriate in the circumstances to be issued. (Ref: Para. A10-A12)
Engagement Performance
Uitvoering van de opdracht
Direction, Supervision and Performance
Aansturing, toezicht en uitvoering
15.
The engagement partner shall take responsibility for:
15.
De opdrachtpartner dient verantwoordelijkheid te nemen voor:
(a)
The direction, supervision and performance of the audit engagement in compliance with professional standards and applicable legal and regulatory requirements; and (Ref: Para. A13-A15, A20)
(a)
de aansturing van, het toezicht op en de uitvoering van de controleopdracht in overeenstemming met professionele standaarden en door wet- en regelgeving gestelde vereisten; en (Zie Par.A13-A15, A20)
(b)
The auditor’s report being appropriate in the circumstances.
(b)
de controleverklaring die onder de gegeven omstandigheden passend is.
Reviews
Beoordelingen
16.
The engagement partner shall take responsibility for reviews being performed in accordance with the firm’s review policies and procedures. (Ref: Para. A16-A17, A20)
16.
De opdrachtpartner dient verantwoordelijkheid te nemen voor beoordelingen die worden uitgevoerd in overeenstemming met de beleidslijnen en procedures van het kantoor inzake beoordelingen. (Zie Par. A16-A17, A20)
17.
On or before the date of the auditor’s report, the engagement partner shall, through a review of the audit documentation and discussion with the engagement team, be satisfied that sufficient appropriate audit evidence has been obtained to support the conclusions reached and for the auditor’s report to be issued. (Ref: Para. A18A20)
17.
Op of voorafgaand aan de datum van de controleverklaring dient de opdrachtpartner, door middel van een beoordeling van de controledocumentatie en besprekingen met het opdrachtteam, ervan overtuigd te zijn dat voldoende en geschikte controle-informatie is verkregen ter onderbouwing van de conclusies die zijn getrokken, alsmede voor de uit te brengen controleverklaring. (Zie Par. A18A20)
Page 8 of 25
ENGELS
Vertaling NEDERLANDS
Consultation
Consultatie
18.
The engagement partner shall: Take responsibility for the engagement team undertaking appropriate consultation on difficult or contentious matters;
(a)
verantwoordelijkheid te nemen voor het feit dat het opdrachtteam passende consultatie pleegt over moeilijke of omstreden aangelegenheden;
(b)
Be satisfied that members of the engagement team have undertaken appropriate consultation during the course of the engagement, both within the engagement team and between the engagement team and others at the appropriate level within or outside the firm;
(b)
ervan overtuigd te zijn dat leden van het opdrachtteam in de loop van de opdracht passende consultatie hebben gepleegd, zowel binnen het opdrachtteam als tussen het opdrachtteam en anderen van het passende niveau binnen of buiten het kantoor;
(c)
Be satisfied that the nature and scope of, and conclusions resulting from, such consultations are agreed with the party consulted; and
(c)
ervan overtuigd te zijn dat de aard en reikwijdte van een dergelijke consultatie en de daaruit voortkomende conclusies zijn afgestemd met de geconsulteerde partij; en
(d)
Determine that conclusions resulting from such consultations have been implemented. (Ref: Para. A21-A22)
(d)
vast te stellen dat de uit een dergelijke consultatie voortkomende conclusies zijn doorgevoerd. (Zie Par. A21-A22)
For audits of financial statements of listed entities, and those other audit engagements, if any, for which the firm has determined that an engagement quality control review is required, the engagement partner shall: (a)
Determine that an engagement quality control reviewer has been appointed;
(b)
Discuss significant matters arising during the audit engagement, including those identified during the engagement quality control review, with the engagement quality control reviewer; and
(c)
20.
De opdrachtpartner dient:
(a)
Engagement Quality Control Review 19.
18.
19.
Voor controles van financiële overzichten van beursgenoteerde entiteiten, alsmede voor eventuele andere controleopdrachten waarvan het kantoor heeft vastgesteld dat een opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling noodzakelijk is, dient de opdrachtpartner: (a)
vast te stellen dat een opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordelaar is aangesteld;
(b)
significante aangelegenheden die tijdens de uitvoering van de controleopdracht aan de orde zijn gekomen, met inbegrip van aangelegenheden die tijdens de opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling zijn vastgesteld, met de opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordelaar te bespreken; en
(c)
de controleverklaring niet te dateren voordat de opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling is afgerond. (Zie Par. A23-A25)
Not date the auditor’s report until the completion of the engagement quality control review. (Ref: Para. A23-A25)
The engagement quality control reviewer shall perform an objective evaluation of the significant judgments made by the engagement team, and the conclusions reached in formulating the auditor’s report. This evaluation shall involve: (a)
Opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling
20.
De opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordelaar dient een objectieve evaluatie uit te voeren van de significante oordeelsvormingen van het opdrachtteam en de conclusies die zijn getrokken bij de formulering van de controleverklaring. Deze evaluatie dient het volgende in te houden:
Discussion of significant matters with the engagement partner; (a)
Page 9 of 25
bespreking van significante aangelegenheden met de opdrachtpartner;
ENGELS
Vertaling NEDERLANDS (b)
Review of the financial statements and the proposed auditor’s report;
(b)
beoordeling van de financiële overzichten en van de voorgestelde controleverklaring;
(c)
Review of selected audit documentation relating to the significant judgments the engagement team made and the conclusions it reached; and
(c)
Evaluation of the conclusions reached in formulating the auditor’s report and consideration of whether the proposed auditor’s report is appropriate. (Ref: Para. A26-A27, A29-A31)
beoordeling van geselecteerde controledocumentatie met betrekking tot de significante oordeelsvormingen van het opdrachtteam en de conclusies die zijn getrokken; en
(d)
evaluatie van de conclusies die zijn getrokken bij het formuleren van de controleverklaring, alsmede overweging of de voorgestelde controleverklaring passend is. (Zie Par. A26-A27, A29-A31)
(d)
21.
For audits of financial statements of listed entities, the engagement quality control reviewer, on performing an engagement quality control review, shall also consider the following: The engagement team’s evaluation of the firm’s independence in relation to the audit engagement;
(a)
de evaluatie van het opdrachtteam van de onafhankelijkheid van het kantoor met betrekking tot de controleopdracht;
(b)
Whether appropriate consultation has taken place on matters involving differences of opinion or other difficult or contentious matters, and the conclusions arising from those consultations; and
(b)
de vraag of passende consultatie heeft plaatsgevonden over aangelegenheden die betrekking hebben op verschillen van mening of andere moeilijke of omstreden aangelegenheden, alsmede de conclusies die uit deze consultatie voortkomen; en
(c)
Whether audit documentation selected for review reflects the work performed in relation to the significant judgments and supports the conclusions reached. (Ref: Para. A28-A31)
(c)
de vraag of de voor de beoordeling geselecteerde controledocumentatie een goede weergave is van de uitgevoerde werkzaamheden met betrekking tot significante oordeelsvormingen en of deze de conclusies onderbouwt die zijn getrokken. (Zie Par. A28-A31)
If differences of opinion arise within the engagement team, with those consulted or, where applicable, between the engagement partner and the engagement quality control reviewer, the engagement team shall follow the firm’s policies and procedures for dealing with and resolving differences of opinion.
Monitoring 23.
Voor controles van financiële overzichten van beursgenoteerde entiteiten dient de opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordelaar bij het uitvoeren van een opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling tevens rekening te houden met het volgende:
(a)
Differences of Opinion 22.
21.
An effective system of quality control includes a monitoring process designed to provide the firm with reasonable assurance that its policies and procedures relating to the system of quality control are relevant, adequate, and operating effectively. The engagement partner shall consider the results of the firm’s monitoring process as evidenced in the latest information circulated by the firm and, if applicable,
Page 10 of 25
Verschillen van mening 22.
Indien verschillen van mening ontstaan binnen het opdrachtteam, met de geconsulteerde personen of, indien van toepassing, tussen de opdrachtpartner en de opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordelaar, dient het opdrachtteam de beleidslijnen en procedures van het kantoor voor het behandelen en oplossen van verschillen van mening te volgen.
Monitoring 23.
Onder een effectief stelsel van kwaliteitsbeheersing valt een monitoringproces dat is opgezet voor het verschaffen van een redelijke mate van zekerheid aan het kantoor dat de beleidslijnen en procedures met betrekking tot het stelsel van kwaliteitsbeheersing relevant en adequaat zijn en effectief werken. De opdrachtpartner dient de bevindingen uit het monitoringproces van het kantoor die
ENGELS other network firms and whether deficiencies noted in that information may affect the audit engagement. (Ref: Para A32-A34)
Documentation 24.
(b)
25.
Documentatie
The auditor shall include in the audit documentation:7 (a)
Vertaling NEDERLANDS blijken uit de meest recente informatie die door het kantoor en, indien van toepassing, andere kantoren die tot het netwerk behoren is uitgebracht, in aanmerking te nemen, alsmede de vraag of tekortkomingen die in deze informatie zijn opgemerkt van invloed kunnen zijn op de controleopdracht. (Zie Par. A32A34)
24.
Issues identified with respect to compliance with relevant ethical requirements and how they were resolved. Conclusions on compliance with independence requirements that apply to the audit engagement, and any relevant discussions with the firm that support these conclusions.
(c)
Conclusions reached regarding the acceptance and continuance of client relationships and audit engagements.
(d)
The nature and scope of, and conclusions resulting from, consultations undertaken during the course of the audit engagement. (Ref: Para. A35)
The engagement quality control reviewer shall document, for the audit engagement reviewed, that:
25.
De auditor dient onder meer het volgende in de controledocumentatie op te nemen:8 (a)
kwesties die met betrekking tot het naleven van relevante ethische voorschriften zijn vastgesteld en de wijze waarop deze werden opgelost;
(b)
conclusies met betrekking tot de naleving van onafhankelijkheidsvoorschriften die van toepassing zijn op de controleopdracht, alsmede eventuele relevante besprekingen met het kantoor die deze conclusies onderbouwen;
(c)
conclusies die zijn getrokken met betrekking tot de aanvaarding en continuering van cliëntrelaties en controleopdrachten;
(d)
de aard en reikwijdte van en de conclusies gebaseerd op de consultatie die in de loop van de controleopdracht werd gepleegd. (Zie Par. A35)
Voor de controleopdracht die is beoordeeld, dient de opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordelaar te documenteren dat:
(a)
The procedures required by the firm’s policies on engagement quality control review have been performed;
(a)
de procedures die door de beleidslijnen van het kantoor met betrekking tot een opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling worden vereist, uitgevoerd zijn;
(b)
The engagement quality control review has been completed on or before the date of the auditor’s report; and
(b)
de opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling op of voorafgaand aan de datum van de controleverklaring voltooid is; en
(c)
The reviewer is not aware of any unresolved matters that would cause the reviewer to believe that the significant judgments the engagement team made and the conclusions they reached were not appropriate.
(c)
de beoordelaar geen kennis heeft van onopgeloste aangelegenheden die bij de beoordelaar de indruk kunnen wekken dat de significante oordeelsvormingen van het opdrachtteam en de conclusies die het team heeft
7
ISA 230, “Audit Documentation”, paragraphs 8-11, and paragraph A6.
8
ISA 230, “Controledocumentatie”, de paragrafen 8-11, en paragraaf A6.
Page 11 of 25
ENGELS
Vertaling NEDERLANDS getrokken, niet passend waren.
***
***
Application and Other Explanatory Material
Toepassingsgerichte en overige verklarende teksten
System of Quality Control and Role of Engagement Teams (Ref: Para. 2)
Stelsel van kwaliteitsbeheersing en rol van opdrachtteams (Zie Par. 2)
A1. ISQC 1, or national requirements that are at least as demanding, deals with the firm’s responsibilities to establish and maintain its system of quality control for audit engagements. The system of quality control includes policies and procedures that address each of the following elements:
Leadership responsibilities for quality within the firm;
Relevant ethical requirements;
Acceptance and engagements;
continuance
of
client
relationships
and
specific
A1. ISQC 1 (dan wel nationale vereisten die ten minste even veeleisend zijn) behandelt de verantwoordelijkheden van het kantoor om zijn stelsel van kwaliteitsbeheersing voor controleopdrachten op te zetten en te onderhouden. Het stelsel van kwaliteitsbeheersing omvat beleidslijnen en procedures die op de volgende elementen betrekking hebben:
verantwoordelijkheden van de leiding voor kwaliteit binnen het kantoor;
relevante ethische voorschriften;
aanvaarding en continuering van cliëntrelaties en specifieke opdrachten;
Human resources;
human resources;
Engagement performance; and
uitvoering van de opdracht; en
Monitoring.
monitoring.
National requirements that deal with the firm’s responsibilities to establish and maintain a system of quality control are at least as demanding as ISQC 1 when they address all the elements referred to in this paragraph and impose obligations on the firm that achieve the aims of the requirements set out in ISQC 1.
Reliance on the Firm’s System of Quality Control (Ref: Para. 4) A2. Unless information provided by the firm or other parties suggest otherwise, the engagement team may rely on the firm’s system of quality control in relation to, for example:
Competence of personnel through their recruitment and formal training.
Independence through the accumulation and communication of relevant
Page 12 of 25
Nationale vereisten die betrekking hebben op de verantwoordelijkheden van het kantoor om een stelsel van kwaliteitsbeheersing in te stellen en te onderhouden, zijn ten minste even veeleisend als ISQC 1 wanneer zij alle in deze paragraaf genoemde aspecten regelen en het kantoor verplichtingen opleggen die de doelstellingen van de in ISQC 1 uiteengezette vereisten verwezenlijken. Steunen op het stelsel van kwaliteitsbeheersing van het kantoor (Zie Par. 4) A2. Tenzij informatie die door het kantoor of door derden wordt verschaft het tegendeel suggereert, kan het opdrachtteam steunen op het stelsel van kwaliteitsbeheersing van het kantoor, bijvoorbeeld met betrekking tot:
competentie van personeel op grond van hun indienstneming en formele training;
ENGELS
Vertaling NEDERLANDS independence information.
Maintenance of client relationships through acceptance and continuance systems. Adherence to applicable legal and regulatory requirements through the monitoring process.
Leadership Responsibilities for Quality on Audits (Ref: Para. 8) A3. The actions of the engagement partner and appropriate messages to the other members of the engagement team, in taking responsibility for the overall quality on each audit engagement, emphasize: (a)
onafhankelijkheid op grond van het verzamelen en meedelen van relevante onafhankelijkheidsinformatie;
het onderhouden van cliëntrelaties op grond van systemen voor aanvaarding en continuering daarvan;
het in acht nemen van door wet- en regelgeving gestelde vereisten op grond van het monitoringproces.
Verantwoordelijkheden van de leiding voor de kwaliteit van controles (Zie Par. 8) A3. Bij het nemen van de verantwoordelijkheid voor de algehele kwaliteit van elke controleopdracht, wordt door de handelingen van de opdrachtpartner en in passende boodschappen aan de andere leden van het opdrachtteam het volgende benadrukt:
The importance to audit quality of: (a) (i)
(ii)
(b)
Performing work that complies with professional standards and applicable legal and regulatory requirements;
het belang voor de kwaliteit van de controle van: (i) het uitvoeren van werkzaamheden die voldoen aan professionele standaarden en van toepassing zijnde vereisten die door wet- en regelgeving worden gesteld;
Complying with the firm’s quality control policies and procedures as applicable;
(iii) Issuing auditor’s reports that are appropriate in the circumstances; and
(ii) het naleven van de van toepassing zijnde beleidslijnen en procedures van het kantoor met betrekking tot kwaliteitsbeheersing;
(iv) The engagement team’s ability to raise concerns without fear of reprisals; and
(iii) het uitbrengen van controleverklaringen omstandigheden passend zijn; en
The fact that quality is essential in performing audit engagements.
(iv) de mogelijkheid het opdrachtteam om punten van zorg te uiten zonder angst voor represailles; en (b)
Relevante ethische voorschriften
Compliance with Relevant Ethical Requirements (Ref: Para. 9)
Naleving van relevante ethische voorschriften (Zie Par. 9)
(a)
Integrity;
Page 13 of 25
in
de
gegeven
het feit dat kwaliteit essentieel is bij het uitvoeren van controleopdrachten.
Relevant Ethical Requirements
A4. The IFAC Code establishes the fundamental principles of professional ethics, which include:
die
A4. De IFAC-Code stelt de fundamentele beginselen van de beroepsethiek vast, waartoe behoren: (a)
integriteit;
ENGELS
Vertaling NEDERLANDS (b)
Objectivity;
(b)
objectiviteit;
(c)
Professional competence and due care;
(c)
vakbekwaamheid en zorgvuldigheid;
(d)
Confidentiality; and
(d)
geheimhouding; en
(e)
Professional behavior.
(e)
professioneel gedrag.
Definition of “Firm,” “Network” and “Network Firm” (Ref: Para. 9-11) A5. The definitions of “firm,” “network” or “network firm” in relevant ethical requirements may differ from those set out in this ISA. For example, the IFAC Code defines the “firm” as:
Definitie van “kantoor”, “netwerk” en “kantoor dat tot een netwerk behoort” (Zie Par. 9-11) A5. De definities van “kantoor”, “netwerk” en “kantoor dat tot een netwerk behoort” in relevante ethische voorschriften kunnen afwijken van die welke in deze ISA zijn opgenomen. De IFAC-Code definieert het “kantoor” bijvoorbeeld als:
(a)
A sole practitioner, partnership or corporation of professional accountants;
(a)
een zelfstandig werkende beroepsbeoefenaar, samenwerkingsverband van professional accountants;
(b)
An entity that controls such parties through ownership, management or other means; and
(b)
een entiteit die via eigendom, management of anderszins zeggenschap over dergelijke partijen uitoefent; en
An entity controlled by such parties through ownership, management or other means.
(c)
een entiteit waarover door dergelijke partijen via eigendom, management of anderszins zeggenschap wordt uitgeoefend.
(c)
The IFAC Code also provides guidance in relation to the terms “network” and “network firm.” In complying with the requirements in paragraphs 9-11, the definitions used in the relevant ethical requirements apply in so far as is necessary to interpret those ethical requirements. Threats to Independence (Ref: Para. 11(c)) A6. The engagement partner may identify a threat to independence regarding the audit engagement that safeguards may not be able to eliminate or reduce to an acceptable level. In that case, as required by paragraph 11(c), the engagement partner reports to the relevant person(s) within the firm to determine appropriate action, which may include eliminating the activity or interest that creates the threat, or withdrawing from the audit engagement, where withdrawal is possible under applicable law or regulation.
Page 14 of 25
vennootschap
of
De IFAC-Code verschaft tevens leidraden met betrekking tot de termen “netwerk” en “kantoor dat tot een netwerk behoort”. Bij het naleven van de in de paragrafen 9-11 genoemde vereisten zijn de definities die gebruikt zijn in de relevante ethische voorschriften van toepassing, naargelang dat nodig is om die ethische voorschriften te interpreteren.
Bedreigingen voor de onafhankelijkheid (Zie Par. 11(c)) A6. Het is mogelijk dat de opdrachtpartner een bedreiging voor de onafhankelijkheid met betrekking tot de controleopdracht vaststelt die niet door veiligheidssmaatregelen kan worden weggenomen of tot een aanvaardbaar niveau kan worden teruggebracht. Zoals vereist op grond van paragraaf 11(c) rapporteert in een dergelijk geval de opdrachtpartner aan de relevante persoon (personen) binnen het kantoor om een passende actie te bepalen, die de beëindiging kan inhouden van de activiteit die of het belang dat de bedreiging veroorzaakt, of het teruggeven kan inhouden van de controleopdracht, wanneer het teruggeven (van de controleopdracht) krachtens van toepassing zijnde wet- of regelgeving mogelijk
ENGELS
Vertaling NEDERLANDS is.
Considerations Specific to Public Sector Entities
Overwegingen die specifiek voor entiteiten in de publieke sector gelden
A7. Statutory measures may provide safeguards for the independence of public sector auditors. However, public sector auditors or audit firms carrying out public sector audits on behalf of the statutory auditor may, depending on the terms of the mandate in a particular jurisdiction, need to adapt their approach in order to promote compliance with the spirit of paragraph 11. This may include, where the public sector auditor’s mandate does not permit withdrawal from the engagement, disclosure through a public report, of circumstances that have arisen that would, if they were in the private sector, lead the auditor to withdraw.
Acceptance and Continuance of Client Relationships and Audit Engagements (Ref: Para. 12) A8. ISQC 1 requires the firm to obtain information considered necessary in the circumstances before accepting an engagement with a new client, when deciding whether to continue an existing engagement, and when considering acceptance of a new engagement with an existing client.9 Information such as the following assists the engagement partner in determining whether the conclusions reached regarding the acceptance and continuance of client relationships and audit engagements are appropriate:
The integrity of the principal owners, key management and those charged with governance of the entity;
Whether the engagement team is competent to perform the audit engagement and has the necessary capabilities, including time and resources;
Whether the firm and the engagement team can comply with relevant ethical requirements; and
Significant matters that have arisen during the current or previous audit
9
ISQC 1, paragraph 27(a).
10
ISQC 1, paragraaf 27(a).
Page 15 of 25
A7. Wetgeving kan voorzien in veiligheidsmaatregelen voor de onafhankelijkheid van auditors van de publieke sector. Voor auditors van de publieke sector dan wel auditkantoren die controles in de publieke sector uitvoeren namens de door de wetgever aangestelde auditor, is het echter mogelijk, afhankelijk van de voorwaarden van het mandaat binnen een bepaald rechtsgebied, dat zij hun aanpak moeten aanpassen teneinde de naleving van paragraaf 11 naar de geest te bevorderen. Indien het mandaat van de auditor van de publieke sector het teruggeven van de opdracht niet toestaat, kan dit onder meer inhouden dat door middel van een openbare rapportage de ontstane omstandigheden worden toegelicht die, indien zij in de private sector waren voorgekomen, tot het teruggeven van de controleopdracht door de auditor zouden leiden. Aanvaarding en continuering van cliëntrelaties en controleopdrachten (Zie Par. 12)
A8. Overeenkomstig ISQC 1 moet het kantoor informatie verkrijgen die in de gegeven omstandigheden noodzakelijk wordt geacht alvorens een opdracht met een nieuwe cliënt te aanvaarden, ingeval er besloten wordt een bestaande opdracht wel of niet te continueren, alsmede wanneer het aanvaarden van een nieuwe opdracht van een bestaande cliënt wordt overwogen 10. Informatie zoals die hieronder beschreven, helpt de opdrachtpartner bepalen of de conclusies die met betrekking tot het aanvaarden en continueren van cliëntrelaties en controleopdrachten zijn getrokken, passend zijn:
de integriteit van de belangrijkste houders van kapitaalbelangen, kernpersonen binnen het management en van de met governance belaste personen van de entiteit;
de vraag of het opdrachtteam de deskundigheid heeft om de controleopdracht uit te voeren en over de nodige capaciteiten beschikt, met inbegrip van tijd en middelen;
de vraag of het kantoor en het opdrachtteam relevante ethische voorschriften kunnen naleven; en
ENGELS
Vertaling NEDERLANDS engagement, and their implications for continuing the relationship.
Considerations Specific to Public Sector Entities (Ref: Para. 12-13)
significante aangelegenheden die tijdens de huidige of vorige controleopdracht aan de orde zijn gekomen, alsmede de implicaties daarvan voor het continueren van de relatie.
Overwegingen die specifiek voor entiteiten in de publieke sector gelden (Zie Par. 12-13)
A9. In the public sector, auditors may be appointed in accordance with statutory procedures. Accordingly, certain of the requirements and considerations regarding the acceptance and continuance of client relationships and audit engagements as set out in paragraphs 12, 13 and A8 may not be relevant. Nonetheless, information gathered as a result of the process described may be valuable to public sector auditors in performing risk assessments and in carrying out reporting responsibilities.
Assignment of Engagement Teams (Ref: Para. 14)
A9. In de publieke sector kunnen auditors aangesteld worden in overeenstemming met wettelijke procedures. Het is derhalve mogelijk dat bepaalde vereisten en overwegingen betreffende de aanvaarding en continuering van cliëntrelaties en van controleopdrachten zoals vermeld in de paragrafen 12, 13 en A8 niet relevant zijn. Niettemin kan informatie die als gevolg van het beschreven proces is verzameld, waardevol zijn voor auditors van de publieke sector bij het uitvoeren van risico-inschattingen alsmede bij het uitoefenen van rapporteringsverantwoordelijkheden. Toewijzing van opdrachtteams (Zie Par. 14)
A10. An engagement team includes a person using expertise in a specialized area of accounting or auditing, whether engaged or employed by the firm, if any, who performs audit procedures on the engagement. However, a person with such expertise is not a member of the engagement team if that person’s involvement with the engagement is only consultation. Consultations are addressed in paragraph 18, and paragraph A21-A22.
A10. Een persoon die deskundigheid in een gespecialiseerd gebied van financiële verslaggeving of controle aanwendt, die ingeschakeld is of in dienst is genomen door het kantoor en die controlewerkzaamheden met betrekking tot de opdracht uitvoert, maakt deel uit van het opdrachtteam. Een persoon met dergelijke deskundigheid van wie de betrokkenheid bij het opdrachtteam enkel uit consultatie bestaat, is geen lid van het opdrachtteam. Consultatie wordt behandeld in paragraaf 18 en in de paragrafen A21-A22.
A11. When considering the appropriate competence and capabilities expected of the engagement team as a whole, the engagement partner may take into consideration such matters as the team’s:
A11. Bij het overwegen van de passende competentie en capaciteiten die van het opdrachtteam als geheel worden verwacht, kan de opdrachtpartner de volgende aangelegenheden met betrekking tot het team in aanmerking nemen:
Understanding of, and practical experience with, audit engagements of a similar nature and complexity through appropriate training and participation.
inzicht in en praktische ervaring met soortgelijke controleopdrachten qua aard en complexiteit, verkregen door middel van passende training en participatie;
Understanding of professional standards and legal and regulatory requirements.
inzicht in professionele standaarden en door wet- en regelgeving gestelde vereisten;
Technical expertise, including expertise with relevant technology and specialized areas of accounting or auditing.
vaktechnische deskundigheid, waaronder deskundigheid op het gebied van relevante informatietechnologie en gespecialiseerde gebieden van financiële verslaggeving of controle;
kennis van relevante bedrijfstakken waarin de cliënt actief is;
Knowledge of relevant industries in which the client operates.
Ability to apply professional judgment.
Page 16 of 25
information
ENGELS
Vertaling NEDERLANDS
Understanding of the firm’s quality control policies and procedures.
Considerations Specific to Public Sector Entities A12. In the public sector, additional appropriate competence may include skills that are necessary to discharge the terms of the audit mandate in a particular jurisdiction. Such competence may include an understanding of the applicable reporting arrangements, including reporting to the legislature or other governing body or in the public interest. The wider scope of a public sector audit may include, for example, some aspects of performance auditing or a comprehensive assessment of compliance with law, regulation or other authority and preventing and detecting fraud and corruption.
de mogelijkheid om professionele oordeelsvorming toe te passen;
inzicht in de beleidslijnen en procedures van het kantoor met betrekking tot kwaliteitsbeheersing.
Overwegingen die specifiek voor entiteiten in de publieke sector gelden A12. In de publieke sector kunnen tot aanvullende passende competentie vaardigheden worden gerekend die benodigd zijn om de voorwaarden van het controlemandaat in een bepaald rechtsgebied te vervullen. Dergelijke competentie kan inzicht in de van toepassing zijnde regelingen met betrekking tot het rapporteren omvatten, met inbegrip van het rapporteren aan de wetgever of een andere bevoegde instantie of in het algemeen belang. De bredere reikwijdte van een controle in de publieke sector kan bijvoorbeeld sommige aspecten van doelmatigheidscontrole omvatten, dan wel een uitgebreide evaluatie van het naleven van wet- en regelgeving of andere van kracht zijnde voorschriften, alsmede het voorkomen en detecteren van fraude en corruptie.
Engagement Performance
Uitvoering van de opdracht
Direction, Supervision and Performance (Ref: Para. 15(a))
Aansturing, toezicht en uitvoering (Zie Par. 15(a))
A13. Direction of the engagement team involves informing the members of the engagement team of matters such as:
Their responsibilities, including the need to comply with relevant ethical requirements, and to plan and perform an audit with professional skepticism as required by ISA 200.11
Responsibilities of respective partners where more than one partner is involved in the conduct of an audit engagement.
The objectives of the work to be performed.
The nature of the entity’s business.
A13. Het aansturen van het opdrachtteam omvat het informeren van de leden van het opdrachtteam over onder meer de volgende aangelegenheden:
hun verantwoordelijkheden, met inbegrip van de noodzaak tot naleving van relevante ethische voorschriften, alsmede het plannen en uitvoeren van een controle met een professioneel-kritische instelling zoals op grond van ISA 200 wordt vereist12;
verantwoordelijkheden van respectieve partners wanneer meer dan één partner bij de uitvoering van een controleopdracht betrokken is;
de doelstellingen van de uit te voeren werkzaamheden;
de aard van de activiteiten van de entiteit;
11
ISA 200, “Overall Objectives of the Independent Auditor and the Conduct of an Audit in Accordance with International Standards on Auditing”, paragraph 15.
12
ISA 200, “Algehele doelstellingen van de onafhankelijke auditor, alsmede het uitvoeren van een controle overeenkomstig de International Standards on Auditing”, paragraaf 15.
Page 17 of 25
ENGELS
Vertaling NEDERLANDS
Risk-related issues.
risicogerelateerde kwesties;
Problems that may arise.
problemen die kunnen ontstaan;
The detailed approach to the performance of the engagement.
de gedetailleerde aanpak van de uitvoering van de opdracht.
Discussion among members of the engagement team allows less experienced team members to raise questions with more experienced team members so that appropriate communication can occur within the engagement team.
Bespreking tussen leden van het opdrachtteam biedt minder ervaren teamleden de mogelijkheid om vragen voor te leggen aan meer ervaren teamleden, zodat passende communicatie binnen het opdrachtteam kan plaatshebben.
A14. Appropriate teamwork and training assist less experienced members of the engagement team to clearly understand the objectives of the assigned work.
A14. Passend teamwerk en passende training vormen een hulpmiddel voor minder ervaren leden van het opdrachtteam om duidelijk de doelstellingen van de toegewezen werkzaamheden te begrijpen.
A15. Supervision includes matters such as:
A15. Toezicht omvat aangelegenheden zoals:
Tracking the progress of the audit engagement.
het volgen van de voortgang van de controleopdracht.
Considering the competence and capabilities of individual members of the engagement team, including whether they have sufficient time to carry out their work, whether they understand their instructions, and whether the work is being carried out in accordance with the planned approach to the audit engagement.
het rekening houden met de competentie en capaciteiten van individuele leden van het opdrachtteam, met inbegrip van de vraag of zij voldoende tijd hebben om hun werk uit te voeren, of zij hun instructies begrijpen, en of de werkzaamheden worden uitgevoerd in overeenstemming met de geplande aanpak van de controleopdracht.
Addressing significant matters arising during the audit engagement, considering their significance and modifying the planned approach appropriately.
het aanpakken van significante aangelegenheden die gedurende de controleopdracht aan de orde komen, het afwegen hoe significant deze zijn en het op passende wijze wijzigen van de geplande aanpak.
* Identifying matters for consultation or consideration by more experienced engagement team members during the audit engagement.
het aanwijzen van aangelegenheden die zich lenen voor consultatie of voor nadere beschouwing door meer ervaren leden van het opdrachtteam gedurende de controleopdracht.
Reviews
Beoordelingen
Review Responsibilities (Ref: Para. 16)
Beoordelingsverantwoordelijkheden (Zie Par. 16)
Page 18 of 25
ENGELS
Vertaling NEDERLANDS
A16. Under ISQC 1, the firm’s review responsibility policies and procedures are determined on the basis that work of less experienced team members is reviewed by more experienced team members.13
A16. Overeenkomstig ISQC 1 zijn de beleidslijnen en procedures voor de beoordelingsverantwoordelijkheden van het kantoor vastgesteld met als uitgangspunt dat werkzaamheden die door minder ervaren teamleden zijn uitgevoerd, door meer ervaren teamleden worden beoordeeld 14.
A17. A review consists of consideration whether, for example:
A17. Bij een beoordeling wordt bijvoorbeeld overwegen of:
The work has been performed in accordance with professional standards and applicable legal and regulatory requirements;
Significant matters have been raised for further consideration;
Appropriate consultations have taken place and the resulting conclusions have been documented and implemented;
There is a need to revise the nature, timing and extent of work performed;
The work performed supports the conclusions reached and is appropriately documented;
The evidence obtained is sufficient and appropriate to support the auditor’s report; and
The objectives of the engagement procedures have been achieved.
The Engagement Partner’s Review of Work Performed (Ref: Para. 17) A18. Timely reviews of the following by the engagement partner at appropriate stages during the engagement allow significant matters to be resolved on a timely basis to the engagement partner’s satisfaction on or before the date of the auditor’s report:
13
ISQC 1, paragraph 33.
14
ISQC 1, paragraaf 33.
Page 19 of 25
de werkzaamheden zijn uitgevoerd in overeenstemming met professionele standaarden en met van toepassing zijnde vereisten die door wet- en regelgeving worden gesteld;
er significante aangelegenheden aan de orde zijn gekomen voor nadere beschouwing;
passende consultatie heeft plaatsgevonden en de daaruit voortvloeiende conclusies zijn gedocumenteerd en geïmplementeerd;
de noodzaak bestaat om de aard, timing en omvang van uitgevoerde werkzaamheden te herzien;
de uitgevoerde werkzaamheden de getrokken conclusies onderbouwen en op passende wijze zijn gedocumenteerd;
de verkregen informatie voldoende en geschikt is om de controleverklaring te onderbouwen; en
de doelstellingen van de in het kader van de opdracht uitgevoerde werkzaamheden zijn bereikt.
Beoordeling door de opdrachtpartner van uitgevoerde werkzaamheden (Zie Par. 17) A18. Tijdige beoordelingen van de volgende aspecten door de opdrachtpartner, die op passende momenten gedurende de opdracht worden uitgevoerd, maken het mogelijk dat significante aangelegenheden tijdig naar tevredenheid van de opdrachtpartner worden opgelost op of voorafgaand aan de datum van de controleverklaring:
ENGELS
Vertaling NEDERLANDS
Critical areas of judgment, especially those relating to difficult or contentious matters identified during the course of the engagement;
Significant risks; and
Other areas the engagement partner considers important.
The engagement partner need not review all audit documentation, but may do so. However, as required by ISA 230, the partner documents the extent and timing of the reviews.15
kritieke onderwerpen voor oordeelsvorming, in het bijzonder over moeilijke of omstreden aangelegenheden die in de loop van de opdracht zijn vastgesteld;
significante risico’s; en
andere onderwerpen die de opdrachtpartner belangrijk acht.
Het is niet noodzakelijk dat de opdrachtpartner een beoordeling van alle controledocumentatie uitvoert, maar hij kan dit wel doen. Zoals op grond van ISA 230 wordt vereist, documenteert de partner echter wel de omvang en timing van de beoordelingen16.
A19. An engagement partner taking over an audit during the engagement may apply the review procedures as described in paragraphs A18 to review the work performed to the date of a change in order to assume the responsibilities of an engagement partner.
A19. Een opdrachtpartner die gedurende de opdracht een controle overneemt, kan de in paragraaf A18 beschreven beoordelingsprocedures toepassen om de werkzaamheden te beoordelen die tot aan de datum van overdracht zijn verricht, teneinde de verantwoordelijkheden van een opdrachtpartner over te nemen.
Considerations Relevant Where a Member of the Engagement Team with Expertise in a Specialized Area of Accounting or Auditing Is Used (Ref: Para. 15-17)
Overwegingen die relevant zijn wanneer een lid van het opdrachtteam met deskundigheid in een gespecialiseerd gebied van financiële verslaggeving of controle wordt ingezet (Zie Par. 15-17)
A20. Where a member of the engagement team with expertise in a specialized area of accounting or auditing is used, direction, supervision and review of that engagement team member’s work may include matters such as:
A20. Ingeval een lid van het opdrachtteam met deskundigheid in een gespecialiseerd gebied van financiële verslaggeving of controle wordt ingezet, kunnen aansturing, toezicht en beoordeling van de werkzaamheden van dit lid van het opdrachtteam onder meer het volgende inhouden:
Agreeing with that member the nature, scope and objectives of that member’s work; and the respective roles of, and the nature, timing and extent of communication between that member and other members of the engagement team. Evaluating the adequacy of that member’s work including the relevance and reasonableness of that member’s findings or conclusions and their consistency with other audit evidence.
15
ISA 230, paragraph 9(c).
16
ISA 230, paragraaf 9(c).
Page 20 of 25
het met dat lid tot overeenstemming komen over de aard, reikwijdte en doelstellingen van de werkzaamheden van dat lid; alsmede de respectieve rollen van, en de aard, timing en mate van communicatie tussen dat lid en andere leden van het opdrachtteam;
het evalueren van de mate waarin de werkzaamheden van dat lid adequaat zijn, met inbegrip van de relevantie en redelijkheid van de bevindingen of conclusies van dat lid, alsmede de consistentie ervan met andere controleinformatie.
ENGELS
Vertaling NEDERLANDS
Consultation (Ref: Para. 18)
Consultatie (Zie Par. 18)
A21. Effective consultation on significant technical, ethical, and other matters within the firm or, where applicable, outside the firm can be achieved when those consulted:
A21. Er is sprake van effectieve consultatie over significante vaktechnische, ethische en andere aangelegenheden binnen het kantoor of, indien van toepassing buiten het kantoor, indien de personen die worden geconsulteerd:
Are given all the relevant facts that will enable them to provide informed advice; and
alle relevante feiten verkrijgen die hen in staat zullen stellen om een onderbouwd advies te geven; en
Have appropriate knowledge, seniority and experience.
passende kennis, senioriteit en ervaring bezitten.
A22. It may be appropriate for the engagement team to consult outside the firm, for example, where the firm lacks appropriate internal resources. They may take advantage of advisory services provided by other firms, professional and regulatory bodies, or commercial organizations that provide relevant quality control services.
A22. Het kan passend zijn dat het opdrachtteam consultatie pleegt buiten het kantoor, bijvoorbeeld indien het kantoor niet over passende interne capaciteiten beschikt. Zo kan worden gebruikgemaakt van adviesdiensten van andere kantoren, beroepsorganisaties en regelgevende of toezichthoudende instanties, dan wel van commerciële organisaties die relevante diensten op het gebied van de kwaliteitsbeheersing leveren.
Engagement Quality Control Review
Opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling
Completion of the Engagement Quality Control Review before Dating of the Auditor’s Report (Ref: Para. 19(c))
Afronding van de opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling voorafgaand aan het dateren van de controleverklaring (Zie Par. 19(c))
A23. ISA 700 requires the auditor’s report to be dated no earlier than the date on which the auditor has obtained sufficient appropriate evidence on which to base the auditor’s opinion on the financial statements.17 In cases of an audit of financial statements of listed entities or when an engagement meets the criteria for an engagement quality control review, such a review assists the auditor in determining whether sufficient appropriate evidence has been obtained.
A23. Overeenkomstig ISA 700 mag de controleverklaring niet eerder worden gedateerd dan op de datum waarop de auditor voldoende en geschikte informatie heeft verkregen om daarop zijn oordeel over de financiële overzichten te baseren 18. In het geval van een controle van financiële overzichten van beursgenoteerde entiteiten of wanneer een opdracht voldoet aan de criteria voor een opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling, helpt een dergelijke beoordeling de auditor bepalen of voldoende en geschikte informatie is verkregen.
A24. Conducting the engagement quality control review in a timely manner at appropriate stages during the engagement allows significant matters to be promptly resolved to the engagement quality control reviewer’s satisfaction on or before the date of the auditor’s report.
A24. Het tijdig en op passende momenten gedurende de opdracht uitvoeren van een opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling maakt het mogelijk significante aangelegenheden onmiddellijk naar tevredenheid van de opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordelaar op te lossen op of voorafgaand aan de datum van de controleverklaring.
17
ISA 700, “Forming an Opinion and Reporting on Financial Statements”, paragraph 41.
18
ISA 700, “Het vormen van een oordeel en het rapporteren over financiële overzichten”, paragraaf 41.
Page 21 of 25
ENGELS
Vertaling NEDERLANDS
A25. Completion of the engagement quality control review means the completion by the engagement quality control reviewer of the requirements in paragraphs 20-21, and where applicable, compliance with paragraph 22. Documentation of the engagement quality control review may be completed after the date of the auditor’s report as part of the assembly of the final audit file. ISA 230 establishes requirements and provides guidance in this regard.19
Nature, Extent and Timing of Engagement Quality Control Review (Ref: Para. 20)
A25. Afronding van de opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling houdt de afronding door de opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordelaar van de vereisten in de paragrafen 20-21 in, en waar van toepassing de inachtneming van paragraaf 22. Documentatie van de opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling kan worden afgerond na de datum van de controleverklaring in het kader van de samenstelling van het definitieve controledossier. ISA 230 stelt vereisten vast en verschaft leidraden in dit verband20. Aard, omvang en timing van opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling (Zie Par. 20)
A26. Remaining alert for changes in circumstances allows the engagement partner to identify situations in which an engagement quality control review is necessary, even though at the start of the engagement, such a review was not required.
A26. Alert blijven op veranderingen in omstandigheden stelt de opdrachtpartner in staat te bepalen in welke situaties een opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling noodzakelijk is, zelfs als een dergelijke kwaliteitsbeoordeling bij de aanvang van de opdracht niet werd vereist.
A27. The extent of the engagement quality control review may depend, among other things, on the complexity of the audit engagement, whether the entity is a listed entity, and the risk that the auditor’s report might not be appropriate in the circumstances. The performance of an engagement quality control review does not reduce the responsibilities of the engagement partner for the audit engagement and its performance.
A27. De omvang van de opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling kan afhankelijk zijn van onder meer de complexiteit van de controleopdracht, van de vraag of de entiteit beursgenoteerd is, en van het risico dat de controleverklaring in de gegeven omstandigheden niet passend kan zijn. De uitvoering van een opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling doet niets af aan de verantwoordelijkheden van de opdrachtpartner voor de controleopdracht en de uitvoering daarvan.
Engagement Quality Control Review of Listed Entities (Ref: Para. 21) A28. Other matters relevant to evaluating the significant judgments made by the engagement team that may be considered in an engagement quality control review of a listed entity include:
Significant risks identified during the engagement in accordance with ISA 315,21 and the responses to those risks in accordance with ISA 330,22 including the engagement team’s assessment of, and response to, the risk of fraud in accordance with ISA 240.23
19
ISA 230, paragraphs 14-16.
20
ISA 230, de paragrafen 14-16.
21
ISA 315, “Identifying and Assessing the Risks of Material Misstatement through Understanding the Entity and Its Environment”.
22
ISA 330, “The Auditor’s Responses to Assessed Risks”.
23
ISA 240, “The Auditor’s Responsibilities Relating to Fraud in an Audit of Financial Statements”.
Page 22 of 25
Opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling van beursgenoteerde entiteiten (Zie Par. 21) A28. Overige aangelegenheden die relevant zijn voor het evalueren van de significante oordeelsvormingen van het opdrachtteam die in beschouwing kunnen worden genomen in een opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling van een beursgenoteerde entiteit, zijn onder meer:
significante risico’s die overeenkomstig ISA 31524 tijdens de uitvoering van de opdracht zijn geïdentificeerd en de manieren om overeenkomstig ISA 33025 op deze risico’s in te spelen, met inbegrip van de inschatting van en
ENGELS
Judgments made, particularly with respect to materiality and significant risks.
The significance and disposition of corrected and uncorrected misstatements identified during the audit.
The matters to be communicated to management and those charged with governance and, where applicable, other parties such as regulatory bodies.
Vertaling NEDERLANDS het inspelen op het frauderisico door het opdrachtteam overeenkomstig ISA 24026;
These other matters, depending on the circumstances, may also be applicable for engagement quality control reviews for audits of financial statements of other entities.
oordeelsvormingen, met name met betrekking tot materieel belang en significante risico’s;
de significantie van en de wijze waarop wordt omgegaan met gecorrigeerde en ongecorrigeerde afwijkingen die tijdens de controle zijn geïdentificeerd;
de aangelegenheden die aan het management en aan de met governance belaste personen en, indien van toepassing, aan derden zoals regelgevende of toezichthoudende instanties moeten worden meegedeeld.
Afhankelijk van de omstandigheden kunnen deze overige aangelegenheden tevens van toepassing zijn op opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordelingen van controles van financiële overzichten van andere entiteiten. Considerations Specific to Smaller Entities (Ref: Para. 20-21)
Overwegingen die specifiek voor kleinere entiteiten gelden (Zie Par. 20-21)
A29. In addition to the audits of financial statements of listed entities, an engagement quality control review is required for audit engagements that meet the criteria established by the firm that subjects engagements to an engagement quality control review. In some cases, none of the firm’s audit engagements may meet the criteria that would subject them to such a review.
Considerations Specific to Public Sector Entities (Ref: Para. 20-21)
A29. Naast de controles van financiële overzichten van beursgenoteerde entiteiten wordt een opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling eveneens vereist voor controleopdrachten die voldoen aan de criteria die zijn opgesteld door een kantoor dat opdrachten aan een opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling onderwerpt. In sommige gevallen zal geen van de controleopdrachten van het kantoor voldoen aan de criteria die vereisen dat zij aan een dergelijke kwaliteitsbeoordeling moeten worden onderworpen. Overwegingen die specifiek voor entiteiten in de publieke sector gelden (Zie Par. 20-21)
A30. In the public sector, a statutorily appointed auditor (for example, an Auditor General, or other suitably qualified person appointed on behalf of the Auditor General), may act in a role equivalent to that of engagement partner with overall responsibility for public sector audits. In such circumstances, where applicable, the selection of the engagement quality control reviewer includes consideration of the need for independence from the audited entity and the ability of the engagement quality control reviewer to provide an objective evaluation.
24
ISA 315, “Risico’s op een afwijking van materieel belang identificeren en inschatten door inzicht te verwerven in de entiteit en haar omgeving”.
25
ISA 330, “Inspelen door de auditor op ingeschatte risico’s”.
26
ISA 240, “De verantwoordelijkheden van de auditor met betrekking tot fraude in het kader van een controle van financiële overzichten”.
Page 23 of 25
A30. In de publieke sector kan een door de wetgever aangestelde auditor (bijvoorbeeld een voorzitter van de Rekenkamer of een ander toereikend gekwalificeerd persoon die namens de voorzitter van de Rekenkamer is aangesteld) een rol vervullen die gelijk is aan de rol van een opdrachtpartner die de algehele verantwoordelijkheid draagt voor controles in de publieke sector. Indien van toepassing houdt in dergelijke omstandigheden de keuze van de opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordelaar in dat er rekening wordt gehouden met de noodzaak van
ENGELS
A31. Listed entities as referred to in paragraphs 21 and A28 are not common in the public sector. However, there may be other public sector entities that are significant due to size, complexity or public interest aspects, and which consequently have a wide range of stakeholders. Examples include state owned corporations and public utilities. Ongoing transformations within the public sector may also give rise to new types of significant entities. There are no fixed objective criteria on which the determination of significance is based. Nonetheless, public sector auditors evaluate which entities may be of sufficient significance to warrant performance of an engagement quality control review.
Monitoring (Ref: Para. 23)
Vertaling NEDERLANDS onafhankelijkheid ten opzichte van de entiteit die wordt gecontroleerd, alsmede met de mogelijkheid van de opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordelaar om een objectieve evaluatie te verschaffen. A31. Beursgenoteerde entiteiten, waarnaar in de paragrafen 21 en A28 wordt verwezen, zijn in de publieke sector niet gebruikelijk. Niettemin kunnen er andere entiteiten in de publieke sector voorkomen die significant zijn vanwege omvang, complexiteit of aspecten van openbaar belang en die ten gevolge daarvan een grote verscheidenheid aan belanghebbenden hebben. Voorbeelden zijn samenwerkingsverbanden die staatseigendom zijn en openbare nutsbedrijven. Aanhoudende verschuivingen binnen de publieke sector kunnen tevens leiden tot nieuwe soorten van significante entiteiten. Er bestaan geen vaste objectieve criteria waarmee de mate van significantie kan worden bepaald. Niettemin evalueren auditors van de publieke sector welke entiteiten van voldoende significantie kunnen zijn om de uitvoering van een opdrachtgerichte kwaliteitsbeoordeling te rechtvaardigen. Monitoring (Zie Par. 23)
A32. ISQC 1 requires the firm to establish a monitoring process designed to provide it with reasonable assurance that the policies and procedures relating to the system of quality control is relevant, adequate and operating effectively.27
A32. Overeenkomstig ISQC 1 moet het kantoor een monitoringproces vaststellen dat een redelijke mate van zekerheid verschaft dat de beleidslijnen en procedures met betrekking tot het stelsel van kwaliteitsbeheersing relevant en adequaat zijn en effectief werken28.
A33. In considering deficiencies that may affect the audit engagement, the engagement partner may have regard to measures the firm took to rectify the situation that the engagement partner considers are sufficient in the context of that audit.
A33. Bij het overwegen van tekortkomingen die op de controleopdracht van invloed kunnen zijn, kan de opdrachtpartner rekening houden met eventuele maatregelen die het kantoor heeft genomen om de situatie te rectificeren en die de opdrachtpartner in de context van die controle voldoende acht.
A34. A deficiency in the firm’s system of quality control does not necessarily indicate that a particular audit engagement was not performed in accordance with professional standards and applicable legal and regulatory requirements, or that the auditor’s report was not appropriate.
A34. Een tekortkoming in het stelsel van kwaliteitsbeheersing van het kantoor wijst er niet noodzakelijkerwijs op dat een specifieke controleopdracht noch overeenkomstig de professionele standaarden, noch in overeenstemming met door wet- en regelgeving gestelde vereisten is uitgevoerd, dan wel dat de controleverklaring niet passend was.
Documentation
Documentatie
Documentation of Consultations (Ref: Para. 24(d))
Documentatie van consultatie (Zie paragraaf 24(d))
27
ISQC 1, paragraph 48.
28
ISQC 1, paragraaf 48.
Page 24 of 25
ENGELS
Vertaling NEDERLANDS
A35. Documentation of consultations with other professionals that involve difficult or contentious matters that is sufficiently complete and detailed contributes to an understanding of:
A35. Documentatie die betrekking heeft op met andere beroepsbeoefenaren gepleegde consultatie over moeilijke of omstreden aangelegenheden en die voldoende compleet en gedetailleerd is, draagt bij aan inzicht in:
The issue on which consultation was sought; and
de kwestie waarover consultatie plaatsvond; en
The results of the consultation, including any decisions taken, the basis for those decisions and how they were implemented.
de uitkomsten van de consultatie, met inbegrip van alle genomen beslissingen, de basis voor die beslissingen en de wijze waarop de beslissingen zijn geïmplementeerd.
Page 25 of 25
