REFORMASI SEKTOR PUBLIK DALAM PERSPEKTIF NEW PUBLIC MANAGEMENT (Kajian Pengembangan Model Anggaran dan Laporan Keuangan) Sigit Hermawan
[email protected] Abstrak Upaya untuk melakukan perbaikan terhadap organisasi sektor publik dapat dilakukan dengan reformasi sektor publik. Reformasi tersebut dilakukan dengan mengembangkan model anggaran dan laporan keuangan yang sesuai dengan sektor publik. Reformasi anggaran dilakukan dengan meninggalkan traditional budget dan beralih ke performance bugdet. Untuk laporan keuangan dapat dilakukan dengan mengembangan sistem akuntansi single entry bookeeping menjadi double entry bookeeping dan dari cash basis menjadi accrual basis. Sehingga hasil dari perubahan tersebut adalah laporan keuangan terstandar model organisasi sektor publik yakni laporan posisi keuangan, laporan aktivitas, dan laporan arus kas. Kata Kunci : Model Anggaran, Laporan Keuangan, New Public Management. A. PENDAHULUAN Reformasi sektor publik penting artinya dalam kaitannya dengan peningkatan layanan kepada masyarakat karena organisasi ini ada untuk melayani masyarakat. Reformasi ini penting dilakukan kaitannya dengan peningkatan kepercayaan masyarakat akan pengelolaan keuangan dan pertanggungjawabannya. Dua hal penting dalam reformasi sektor publik adalah reformasi anggaran dan laporan keuangan. Reformasi anggaran dilakukan dengan mengembangkan model anggaran berbasis kinerja. Sedangkan pengembangan model laporan keuangan dilakukan dengan melakukan merujuk pada rekomendasi Ikatan Akuntan Indonesia tentang penggunaan PSAK No. 45 pada organisasi nirlaba. Maka akan menjadi kajian menarik untuk membahas pengembangan model anggaran dan laporan keuangan bila dikaitkan dengan reformasi sektor publik dalam perspektif New Public Management (NPM). B. REFORMASI SEKTOR PUBLIK Menurut pengalaman banyak negara, reformasi sektor publik senantiasa di awali dengan reformasi akuntansi pemerintahan, baru kemudian meluas ke sektor publik yang lain. Menurut Power dan Laughlin (1992), inti dari proses reformasi sektor publik adalah perubahan dari sistem akuntansi berbasis kas ke akuntansi dan anggaran berbasis akrual. Reformasi sektor publik tersebut didorong oleh berkembangnya ide akan “New Public Management (NPM)”, yang mendorong usaha untuk mengembangkan pendekatan yang lebih sistematis dalam perencanaan dan pelaporan keuangan sektor publik (Christensen;2002). Menurut Mardiasmo (2004), reformasi sektor publik haruslah diawali dengan reformasi anggaran, reformasi manajemen, reformasi akuntansi, reformasi audit dan reformasi lembaga. Dari reformasi sektor publik tersebut akan menciptakan tiga hal
*)
Sigit Hermawan adalah Dosen Universitas Muhammadiyah Sidoarjo
Sigit Hermawan, Reformasi sektor publik dalam prespektif……..
penting yakni public accountability, transparancy, dan value for money. Untuk lebih jelasnya dapat dilihat di gambar 1. Gambar 1. Rerangka Reformasi Sektor Publik (Mardiasmo;2004) Masyarakat (Publik)
Kesejahteraan Masyarakat
Public Money
Good Public & Corporate Governance
Organisasi Sektor Publik
Public Accountability : Financial Accountability Managerial Accountability Process Accountability Political Accountability Policy Accountability Accountability for Probity and Legality
Transparancy : Informativeness Openness Disclosure
Value For Money:
Economy Efficiency Effectiveness Equity Equility
Reformasi Lembaga
Reformasi Audit
Reformasi Akuntansi
Reformasi Manajemen
Reformasi Anggaran
REFORMASI SEKTOR PUBLIK
35
Jurnal
βετΑ Volume 6, No. 1, September 2007;
34 - 44
Seperti telah dijelaskan sebelumnya bahwa salah satu bentuk dari reformasi sektor publik adalah New Public Management (NPM). Robert Han yang dikutip oleh Pfiffner (2001), mendefinisikan New Public Management (NPM) sebagai “...the entire collection of tactics and strategies that seek to enhance the performance of the public sector...”. Secara lengkap Hood (1991 dan 1995), yang dikutip oleh Yamamoto (2003) menyatakan tujuh gagasan penting yang terdapat dalam New Public Management (NPM), yakni : 1. an emphasis on hands – on professional management skills for active, visible, discretionary control of organizations (freedom to manage); 2. explicit standards and measures of performance through clarification of goal, target, and indicators of success; 3. a shift from the use of input controls and bureaucratic procedurs to rules relying on output measured by quantitative performance indicators; 4. a shift from unified management systems to disaggregation or decentralization of unit in public sector; 5. an introduction of greater competition in the public sektor so as to lower costs and achievement of higher standards throught term contract, etc; 6. a stress on private sector – style management practices, such as the use of short term labor contracts, the development of corporate plans, performance aggrement, and mission statements; 7. a stress on cost-cutting, efficiency, parsimony in resources use, and “doing more with less” Menurut Peters (2001), inti dari munculnya pendekatan New Public Management (NPM) dalam organisasi sektor publik adalah “that private sector techniques and practices are directly transferable to the public sector”. Atau adanya keinginan untuk mentransfer teknis dan praktis manajemen yang ada di perusahaan swasta ke organisasi sektor publik. Hal tersebut berdasarkan keyakinan bahwa praktik manajemen di sektor swasta lebih baik dibanding dengan praktik dan manajemen pada sektor publik. Oleh karena itu untuk memperbaiki kinerja sektor publik, perlu diadopsi beberapa praktik dan teknik manajemen yang diterapkan di sektor swasta ke dalam sektor publik. C. MODEL ANGGARAN DALAM PERSPEKTIF NEW PUBLIC MANAGEMENT (NPM) Reformasi anggaran dalam perspektif New Public Management (NPM) yang dimaksud adalah adanya perubahan yang mendasar dalam penggunaan model anggaran. Model anggaran yang digunakan selama ini oleh organisasi sektor publik adalah traditional budget reporting. Padahal NPM merekomendasikan penggunaan Performance Budget Reporting (PBR) guna pengelolaan anggaran organisasi sektor publik dan telah meninggalkan traditional budget reporting (Mardiasmo,2004; Bastian, 2006; Mahsun dkk, 2006). Perbandingan Traditional Budgeting dengan Performance Budgeting dengan pendekatan New Public Management (NPM) adalah
36
Sigit Hermawan, Reformasi sektor publik dalam prespektif……..
Tabel 1. Perbandingan Anggaran Tradisional vs Anggaran Dengan Pendekatan NPM ANGGARAN TRADISIONAL NEW PUBLIC MANAGEMENT Sentralistis Desentralisasi & devolved management Berorientasi pada input Berorientasi pada input, output dan outcome (value for money) Tidak terkait dengan perencanaan jangka Utuh dan komprehensif dengan panjang perencanaan jangka panjang Line item dan incrementalism Berdasarkan sasaran dan target kinerja Batasan departemen yang kaku (rigid Lintas departemen (cross department) department) Menggunakan aturan klasik Zero based budgeting, planning Vote accounting programming budgeting system Prinsip anggaran bruto Sistematik dan rasional Bersifat tahunan Bottom up budgeting Sumber : Mardiasmo (2002) Traditional budgeting sering disebut dengan line item budgeting yaitu penyusunan anggaran yang dilakukan pada dan dari mana dana berasal (pos-pos penerimaan) dan untuk apa dana tersebut digunakan (pos-pos pengeluaran) Bastian (2006). Jenis anggaran ini relatif dianggap paling tua dan banyak mengandung kelemahan. Namun demikian “line item budgeting” sangat populer penggunaannya karena dianggap mudah untuk dilaksanakan. Line item budgeting mempunyai sejumlah karakteristik penting, dimana tujuan utamanya adalah untuk melakukan kontrol keuangan dan sangat berorientasi pada input organisasi, penetapannya melalui pendekatan “incremental” (kenaikan bertahap) dan tidak jarang dalam praktiknya memakai kemampuan menghabiskan atau menyerap anggaran sebagai salah satu indikator penting untuk mengukur keberhasilan organisasi. Sistem ini juga tidak memberikan informasi tentang kinerja sehingga pengendalian kinerja menjadi sulit untuk dilaksanakan. Berikut disajikan karaktersitik dari line item budgeting : Tabel 2. Sistem Penganggaran Line Item Karakteristik Keunggulan 1. Relatif mudah 1. Titik berat perhatian menelusurinya pada segi 2. Mengamankan pelaksanaan dana komitmen di antara pengawasan partisipan sehingga 2. Penekanan hanya dapat mengurangi pada segi konflik administrasi
Kelemahan 1. Perhatian terhadap laporan pelaksanaan anggaran penerimaan dan pengeluaran sangat sedikit 2. Diabaikannya pencapaian prestasi realisasi penerimaan dan pengeluaran yang dianggarkan 3. Para penyusun anggaran tidak memiliki alasan 37
Jurnal
βετΑ Volume 6, No. 1, September 2007;
34 - 44
rasional dalam menetapkan target penerimaan dan pengeluaran Sumber : Bastian (2006) Performance budgeting (anggaran yang berorientasi pada kinerja) adalah sistem penganggaran yang berorientasi pada output organisasi dan berkaitan sangat berat dengan visi, misi, rencana strategi organisasi (Bastian,2006). Performance budgeting mengalokasikan sumber daya pada program, bukan pada unit organisasi semata dan memakai output measurement sebagai indikator kinerja organisasi. Model ini juga menggunakan teknik penyusunan anggaran berdasarkan pertimbangan beban kerja (work load) dan unit cost dari setiap kegiatan yang terstruktur. Struktur tersebut diawali dengan pencapaian tujuan, program, dan didasari oleh pemikiran bahwa penganggaran digunakan sebagai alat manajemen. Penyusunan anggaran menjamin tingkat keberhasilan program, oleh karena itu anggaran dianggap sebagai pencerminan program kerja. Model penganggaran ini juga menetapkan tujuan “output measurement” yang dikaitkan dengan biaya guna mengukur tingkat efisiensi dan efektifitas. Hal tersebut merupakan alat untuk menjalankan prinsip akuntabilitas, karena yang diterima oleh masyarakat pada akhirnya adalah output dari proses kegiatan organisasi. Karakteristik penting dalam model penganggaran ini dijelaskan di tabel 3. Tabel 3. Sistem Penganggaran “Performance Budgeting” Karakteristik Keunggulan Kelemahan 1. Tidak semua kegiatan 1. Pendelegasian 1. Terdiri atas program dapat distandarisasi wewenang dalam dan kegiatan, 2. Tidak semua hasil pengambilan pengukuran hasil kerja dapat diukur keputusan kerja, program secara kuantitatif 2. Merangsang pelaporan partisipasi, memotivasi 3. Tidak jelas mengenai 2. Ditekankan pada siapa pengambil unit kerja, dan pengukuran hasil keputusan dan siapa penilaian anggaran kerja, bukan yang menanggung yang bersifat faktual pengawasan beban atas keputusan 3. Fungsi perencanaan 3. Lebih fokus pada dan mempertajam efisiensi dan output pembuatan keputusan yang maksimal 4. Alokasi dana optimal 4. Menghasilkan didasarkan efisiensi informasi biaya dan unit kerja hasil kerja guna 5. Menghindari menyusun target dan pemborosan evaluasi pelaksanaan Sumber : Bastian (2006)
38
Sigit Hermawan, Reformasi sektor publik dalam prespektif……..
D. PERUBAHAN BASIS AKUNTANSI REKOMENDASI NEW PUBLIC MANAGEMENT (NPM) DAN IKATAN AKUNTAN INDONESIA (IAI) Sebagaimana semangat dari New Public Management (NPM) tentang reformasi sektor publik dapat dilakukan dengan merubah model laporan anggaran dan laporan keuangan organisasi sektor publik. Hal ini dapat dilakukan dengan merubah laporan anggaran tradisional (line item budgeting) menjadi laporan anggaran performance budgeting, dan juga menyusun laporan keuangan berbasis akuntansi accrual dengan double entry bookeeping system. Telah banyak negara yang mengadopsi akuntansi accrual untuk sektor publiknya seperti negara-negara yang tergabung dalam OECD (Organization of Economic Corporation and Development) sebagai berikut : Tabel 4. Negara-Negara Anggota OECD yang Mengadopsi Akuntansi Akrual Untuk Sektor Publik Negara
Full Accrual Basis
Australia Finland New Zealand Sweden The United States Japan Netherlands Portugal Switzerland United Kingdom Sumber : OECD Report (Lundkvist;2003)
Accrual Basis Yang Diadopsi pada Level Departemen
9 9 9 9 9 9 9 9 9 9
Perubahan basis akuntansi sendiri mencerminkan tingkat transparansi dan akuntabilitas publik organisasi sektor publik (Hermawan, 2003). Basis akuntansi merupakan prinsip-prinsip akuntansi yang menentukan kapan pengaruh atas transaksi atau kejadian harus diakui untuk tujuan pelaporan keuangan. Basis akuntansi ini berhubungan dengan waktu kapan pengukuran dilakukan. Berikut disajikan empat macam basis akuntansi yang ada yaitu : (Mustofa;2005) a. Akuntansi berbasis kas (cash basis of accounting) Menurut konsep akuntansi berbasis kas, transaksi ekonomi dan kejadian lain diakui ketika kas diterima atau dibayarkan. Basis kas ini dapat mengukur kinerja keuangan organisasi yaitu untuk mengetahui perbedaan antara penerimaan kas dan pengeluaran kas dalam suatu periode. b. Modifiksi dari akuntansi berbasis kas (modified cash basis of accounting) Basis akuntansi ini pada dasarnya sama dengan akuntansi basis kas, namun dalam basis ini pembukuan untuk periode tahun berjalan masih ditambah dengan waktu atau periode tertentu (specified period) misalnya 1 atau 2 bulan setelah periode tertentu (“leaves the books open”). Penerimaan dan pengeluaran kas yang terjadi 39
Jurnal
βετΑ Volume 6, No. 1, September 2007;
34 - 44
selama periode tertentu tetapi diakibatkan oleh periode pelaporan sebelumnya akan diakui sebagai penerimaan dan pengeluaran atas periode pelaporan yang lalu (periode sebelumnya). c. Akuntansi berbasis akrual (accrual basis of accounting) Akuntansi berbasis akrual berarti suatu basis akuntansi dimana transaksi ekonomi dan peristiwa-peristiwa diakui dan dicatat dalam catatan akuntansi dan dilaporkan dalam periode laporan keuangan pada saat terjadinya transaksi tersebut, bukan pada saat kas atau ekuivalen kas diterima atau dibayarkan. Basis akrual juga menyediakan informasi yang paling komprehensif karena seluruh arus sumber daya dicatat, termasuk transaksi internal, in-kind transaction, dan arus ekonomi lainnya. d. Modifikasi dari akuntansi berbasis akrual (modified accrual basis of accounting) Basis akuntansi ini meliputi pengakuan beberapa aktiva, namun tidak seluruhnya, seperti aktiva fisik, dan pengakuan beberapa kewajiban, namun tidak seluruhnya, seperti utang pensiun. Menurut Badan Akuntansi Negara (Bakun) 2001, terdapat perbedaan yang cukup mencolok dari akuntansi basis kas dan akuntansi basis akrual yakni : Tabel 5. Perbedaan Akuntansi Basis Kas dan Basis Akrual Basis Kas Basis Akrual 1. pengakuan dampak keuangan dari 1. mengukur aliran sumber-sumber kas transaksi-transaksi dalam periode 2. transaksi keuangan diakui pada saat terjadinya transaksi menurut uang diterima / dibayarkan timbulnya hak dan kewajiban 3. menunjukkan ketaatan pada anggaran belanja (spending limits) 2. sesuai untuk pelaporan kinerja mengenai asset management, cost dan pada peraturan lain efficiencies dan cost recoveries 4. menghasilkan laporan yang kurang komprehensif bagi pengambilan 3. sistem ini memerlukan ; pencatatan yang komprehensif mengenai assets keputusan dan liabilities dan sistem pengukuran biaya Sumber : Badan Akuntansi Negara, 2001 E. MODEL LAPORAN KEUANGAN ORGANISASI SEKTOR PUBLIK Model laporan keuangan sektor publik dapat merujuk rekomendasi Ikatan Akuntan Indonesia dalam Pernyataan Standar Akuntansi Indonesia (PSAK) (2004) Nomor 45 tentang Laporan Keuangan Organisasi Nirlaba. Rekomendasi IAI (2004) akan penggunaan PSAK No 45, telah banyak diaplikasikan ke dalam berbagai organisasi sektor publik yang lain, seperti di PTS (Hermawan, 2004), di lembaga pendidikan dari SD ke SMA (Hermawan dan Masyhad, 2006); di Yayasan KPKPU (Jawa Pos, 22/06/07). PSAK No. 45 paragraf 10 (IAI, 2004), menyatakan tujuan laporan posisi keuangan adalah untuk menyediakan informasi mengenai aktiva, kewajiban dan aktiva bersih dan informasi mengenai hubungan diantara unsur-unsur tersebut pada waktu tertentu. Informasi dalam laporan posisi keuangan yang digunakan bersama pemgungkapan dan informasi dalam laporan keuangan lainnya dapat membantu para penyumbang, anggota organisasi, kreditur dan pihak lain untuk menilai a) kemampuan 40
Sigit Hermawan, Reformasi sektor publik dalam prespektif……..
organisasi untuk memberikan jasa secara berkelanjutan; 2) likuiditas, fleksibilitas keuangan, kemampuan untuk memenuhi kewajibannya dan kebutuhan pendanaan eksternal. Paragraf 11 menyatakan bahwa laporan posisi keuangan mencakup organisasi secara keseluruhan dan harus menyajikan total aktiva, kewajiban dan aktiva bersih. PSAK No. 45 Paragraf 19 (IAI;2004) menyatakan tujuan utama laporan aktivitas adalah menyediakan informasi mengenai (a) pengaruh transaksi dan peristiwa lain yang mengubah jumlah dan sifat aktiva bersih, (b) hubungan antar transaksi, dan peristiwa lain dan (c) bagaimana penggunaan sumber daya dalam pelaksanaan berbagai program atau jasa. Informasi dalam laporan aktivitas, yang digunakan bersama dengan pengungkapan informasi dalam laporan keuangan lainnya dapat membantu para penyumbang, anggota organisasi, kreditur dan pihak lainnya untuk (a) mengevaluasi kinerja dalam suatu periode, (b) menilai upaya, kemampuan dan kesinambungan organisasi dan memberikan jasa, dan (c) menilai pelaksanaan tanggung jawab dan kinerja manajer. PSAK No. 45 paragraf 33 (IAI; 2004) menyatakan tujuan utama arus kas adalah menyajikan informasi mengenai penerimaan dan pengeluaran kas dalam suatu periode. Paragraf 34 menyatakan laporan arus kas disajikan sesuai PSAK 2 tentang Laporan Arus Kas. F. PERUBAHAN SISTEM AKUNTANSI Selain melakukan perubahan basis akuntansi, untuk dapat melakukan perubahan model laporan keuangan organisasi sektor publik juga harus dilakukan dengan merubah desain sistem tata buku menjadi sistem tata buku berpasangan (Double Entry Accounting System). Adapun secara umum tahapan dalam proses desain tersebut adalah; (Bodnar dan Hopwood, 2001;142) a. Design a rough classification of accounts, or chart of account, and related financial statements and reports, b. Review this with management and operating personnel, c. Finalize statements, chart of account and other report, d. Prepare a plan of journalizing and design the necessary business papers and procedures to implement and operate the system. Berdasarkan langkah-langkah diatas, menyiapkan chart of account menjadi kebutuhan yang penting dalam double entry accounting system terutama dalam upaya merubah model laporan keuangan. Chart of account digunakan untuk mencapai tujuantujuan organisasi dalam hal pelaporan dan kontrol keuangan (Bodnar dan Hopwood, 2001;142). Akun-akun yang ada di buku besar menyediakan catatan tersendiri untuk tiaptiap aktiva perusahaan, kewajiban, ekuitas, pendapatan dan beban dimana seluruh transaksi berhubungan antara akun satu dengan akun yang lainnya. Untuk mendesain chart of accounts haruslah dipertimbangkan kebutuhan pelaporan untuk ekternal dan kebutuhan informasi bagi organisasi. Salah satu cara untuk mengorganisasikan chart of accounts adalah dengan mengelompokkan akun-akun aktiva, kewajiban, ekuitas, pendapatan dan beban ke dalam “block” atau kelompok yang berurutan dari masing-masing kelompok rekening-rekening. Hal tersebut dinamakan block coding (Bodnar dan Hopwood, 2001;149).
41
Jurnal
G.
βετΑ Volume 6, No. 1, September 2007;
34 - 44
SIMPULAN Reformasi sektor publik dapat dilakukan dengan reformasi anggaran dan akuntansi. Reformasi ini bila ditinjau dari perspektif NPM merekomendasikan penggunaan praktik-praktik yang ada di perusahaan bisnis ke dalam organisasi sektor publik. Sehingga harus ada pengembangan model anggaran dan laporan keuangan. Dengan model anggaran berbasis kinerja dan laporan keuangan yang terstandar maka eksistensi organisasi sektor publik tetap terjaga.
42
Sigit Hermawan, Reformasi sektor publik dalam prespektif……..
DAFTAR ACUAN Badan Akuntansi Negara. 2001. Kebijakan Akuntansi Laporan Keuangan Pemerintah “Modifikasi Akrual Basis”. Jurnal Media Akuntansi, Edisi 20/September. Jakarta : Ikatan Akuntan Indonesia. Bastian, Indra. 2006. Akuntansi Sektor Publik : Suatu Pengantar. Jakarta : Penerbit Erlangga. Bodnar, George H dan William S Hopwood. 2001. Accounting Information Systems. Eighth Edition. Prentice Hall Inc. USA : New Jersey. Christensen, Mark. 2002. Accrual Accounting in The Public Sector:The Case of The New South Wales Goverment. Accounting History. Nopember. Vol 7 Hermawan, Sigit. 2003. Upaya Mewujudkan Akuntabilitas Organisasi Nirlaba Melalui Perubahan Basis Akuntansi, Jurnal IKTISADIA, Vol.3, No.1. November, Fakultas Ekonomi Universitas Muhammadiyah Sidoarjo _________, Sigit. 2004. Perubahan Laporan Keuangan Universitas Muhammadiyah Sidoarjo dan Penerapannya di Perguruan Tinggi Muhammadiyah Lainnya di Jawa Timur. Tesis. Tidak Dipublikasikan. Magister Akuntansi. Program Pasca Sarjana. Universitas Airlangga Surabaya. _________, Sigit dan Masyhad. 2006. Analisis Laporan Keuangan Beberapa Lembaga Pendidikan Muhammadiyah di Sidoarjo, Jurnal BETA – Bisnis, Ekonomi dan Akuntansi, Maret, Volume 4, No 2, Fakultas Ekonomi Universitas Muhammadiyah Gresik Ikatan Akuntan Indonesia (IAI). 2004. Pernyataan Standar Akuntansi Keuangan. Jakarta : PT. Salemba Empat. Jawa Pos. 2007. 22 Juni. Laporan Keuangan Yayasan KPKPU Terpublikasi. Lundkvist, Kristina. 2003. Accrual Accounting Regulation in Central Governments: a comparative study of Australia, Sweden, and UK. D-Uppsats 10 poang, 70 sidor, 6 June Mahsun, Mohamad, dkk. 2006. Akuntansi Sektor Publik. Edisi Pertama. Yogyakarta : Penerbit BPFE. Mardismo. 2002. Otonomi Daerah Sebagai Upaya Memperkokoh Basis Perekonomian Daerah. Jurnal Ekonomi Rakyat. Thn 1, No. 4. Jakarta. ________. 2004. Akuntansi Sektor Publik. Penerbit Andi. Yogyakarta 43
Jurnal
βετΑ Volume 6, No. 1, September 2007;
34 - 44
Mustofa, Hamim. Tanpa Tahun. Basis Akuntansi Pemerintahan. Http://www.bakun.go.id/modul/artikel. Diakses 15 Januari 2007 Jam 16.39 WIB Peters, B.G. 2001. The Future of Governing. 2nd ed, Lawrence, KS:University Press of Kansas Pfiffner, James P. 2001. Traditional Public Administration versus The New Public Management : Accountability versus Efficiency. http://mason.gmu.edu /~pubp502/pfiffner-reading-npm.htm. Diakses 20 Februari 2007 Jam 13.45 WIB Power, M, dan Lauglin. 1992. Critical Theory and Accounting. in Alverson, N and H. William, London : Critical Management Studies. Yamamoto, Himori. 2003. New Public Management – Japan’s Practice. IIPS Policy Paper 293E. Januari. Institute for International Policy Studies.
44
