Menedzser Praxis Szakkiadó és Gazdasági Tanácsadó Kft

Menedzser Praxis Szakkiadó és Gazdasági Tanácsadó Kft.

Könyvviteli szolgáltatást végzők továbbképzésének tananyaga (államháztartási szakterület, 12 + 4 óra)

Készült: a Nemzetgazdasági Minisztérium által kiadott 2016. évi tematika alapján (12 óra) Készítette: Horváth Józsefné; Kisgyörgy Ilona;Varga Hajnalka (4 óra)

1

Tartalomjegyzék 1. Aktuális számviteli kérdések ................................................................................................. 3 1.1. Az államháztartás számviteléről szóló 4/2013. (I. 11.) Korm. rendelet 2016. január 1-től hatályos szabályozása ..................................................................................... 3 1.2. Az államháztartás számvitelének változásaival kapcsolatos és gyakoribb gazdasági események könyvelési tételei ............................................................................. 49 1.3. Az ellenőrzés, önellenőrzés számvitele ............................................................................... 55 2. Számvitelt érintő egyéb jogszabályi környezet változásai ................................................ 57 2.1. Az államháztartáshoz kapcsolódó jogi szabályozás változása ............................................ 57 2.2. Adózáshoz kapcsolódó jogi szabályozás változása ............................................................ 82 2.2.1. Az adózás rendjéről szóló törvény változásai .................................................................. 82 2.2.2. Személyi jövedelemadó .................................................................................................. 101 2.2.3. Társadalombiztosítás ...................................................................................................... 106 2.2.4. Szociális hozzájárulási adó ............................................................................................. 109 2.2.5. Általános forgalmi adó ................................................................................................... 110 Az általános forgalmi adó, a személyi jövedelemadó, a társadalombiztosítás és a társasági adó alkalmazása a gyakorlatban ................................................................... 117 1. Fordított áfa és járulékos költségeinek kezelése .............................................................. 118 2. Az áfa-tv és az ingatlan kapcsolata ................................................................................... 123 3. A láncügyletek .................................................................................................................... 143 4. A különbözet szerinti adózás gyakorlata ......................................................................... 161 5. Igazolás nélkül elszámolható költségek ............................................................................ 163 6. Kisadózói bejelentés ........................................................................................................... 172 7. Szociális szövetkezetek tb-rendszerbeli kezelése ............................................................. 173 8. Az egyidejűleg fennálló, több biztosítással járó jogviszony ............................................ 175 9. Támogatások a Tao rendszerében .................................................................................... 176 10. Az 1 százalékos felajánlásokra való jogosultság igazolásának menete a civil szervezetek esetében .................................................................................................... 178

2

1. Aktuális számviteli kérdések 1.1. Az államháztartás számviteléről szóló 4/2013. (I. 11.) Korm. rendelet 2016. január 1-től hatályos szabályozása Az államháztartás számviteléről szóló 4/2013 (I. 11.) Korm. rendelet módosításáról szóló 402/2015. (XII.15.) Korm. rendelet Az államháztartás szervezetei beszámolási kötelezettségét, a beszámolót alátámasztó könyvvezetési kötelezettségét, a beszámolás és a könyvvezetéssorán érvényesítendő sajátos fogalmi meghatározásokat – e törvény alapján és az államháztartásról szóló törvényben foglaltakra figyelemmel – kormányrendelet szabályozza. A tárgyévi időszakról a könyvek zárását követően bizonylatokkal,szabályszerű könyvvezetéssel, e rendelet szabályai szerint folyamatosan vezetett részletező nyilvántartásokkal, a könyvviteli zárlat során készített főkönyvi kivonattal, valamint leltárral alátámasztott éves költségvetési beszámolót kell készíteni. A vagyoni helyzet és az eredményszemléletű bevételek, költségek, ráfordítások alakulását, valamint a zárszámadás kiegészítő információinak elkészítését a pénzügyi számvitellel biztosító a) mérleg, b) eredménykimutatás, c) költségekről és megtérült költségekről szóló kimutatás, és d) kiegészítő melléklet. Mérleg A mérleget az 5. melléklet szerint kell elkészíteni. A mérleg tételeinek további tagolása, a tételek összevonása, új tételek felvitele nem megengedett. A mérlegben minden tételnél fel kell tüntetni az előző mérleg megfelelő adatát. Ha az ellenőrzés az előző éves költségvetési beszámolódban elkövetett jelentős összegű hibá(ka)t állapított meg, a – mérlegkészítés időpontjáig megismert és nem vitatott, nem fellebbezett, illetve a jogerőssé vált megállapítások miatti – módosításokat a mérleg minden tételénél az előző adatok mellett be kell mutatni. Ilyen esetben a mérlegben külön-külön oszlopban szerepelnek az előző mérleg adatai, a módosítások, valamint a 7. § szerinti időszak adatai. A megállapított jelentős összegű hibá(k) összegével az előző mérleg adatai nem módosíthatók. 10. § (1) A mérlegben a nemzeti vagyont nemzeti vagyonba tartozó befektetett eszközök és nemzeti vagyonba tartozó forgóeszközök bontásban kell kimutatni. Nem lehet a mérlegben kimutatni a nemzeti vagyonról szóló 2011. évi CXCVI. törvény (a továbbiakban: Nvt.) 1. § (2) bekezdés g) és h) pontja szerinti kulturális javakat és régészeti leleteket, ha azok bekerülési értéke nem állapítható meg. Nem tekinthető a bekerülési érték megállapíthatatlannak, ha2014. január 1-jét követően a kulturális javak vásárlás vagy olyan térítés nélküliátvétel, csere útján váltak a nemzeti vagyon részévé, amely során az átadó annak nyilvántartási értékét közölte. (2) A 6. § (1) bekezdés a) és f) pontja szerinti éves költségvetési beszámolómérlegében a költségvetési szerv, a helyi önkormányzat, nemzetiségi önkormányzat,társulás, térségi fejlesztési tanács a saját tulajdonában álló, a pénzügyi lízing keretében átvett és a vagyonkezelésbe kapott nemzeti vagyonba tartozó befektetett eszközöket és forgóeszközöket – ideértve a jogszabályi vagy szerződéses feltételek teljesítése esetén a jövőben tulajdonába kerülő, de a tevékenység folytatásához már átvett eszkö-

3

zöket is –, a más tulajdonában állótárgyi eszközökön végzett és át nem adott beruházások és felújítások aktivált értékét, valamint a beruházások és felújítások értékét kell kimutatni. Ha a tulajdonos,tulajdonosi joggyakorló szervezet a tulajdonában álló eszközre államháztartáson belüli szervezettel vagyonkezelői jogot létesített, az eszközt a mérlegében nem mutathatja ki.(3) A 6. § (1) bekezdés b)–d) pontja szerinti éves költségvetési beszámolómérlegében a közvetlenül a központi kezelésű előirányzat, a fejezeti kezelésű előirányzat, a társadalombiztosítás pénzügyi alapja és az elkülönített állami pénzalap előirányzatai terhére megvalósított beruházásokat és felújításokat, azok aktivált értékét, valamint a beszerzett – jogszabály vagy megállapodás alapján a kezelő szerv vagyonkezelésébe kerülő – nemzeti vagyonba tartozó befektetett eszközöket és forgóeszközöket kell kimutatni. (4) Az idézett jogszabály e) pontja szerinti éves költségvetési beszámoló mérlegében a tulajdonosi joggyakorló szervezet az olyan állami vagyont mutatja ki, amelyre nézve nem létesített államháztartáson belüli szervezettel vagyonkezelői jogot. (5) A nemzeti vagyonba tartozó befektetett eszközként olyan eszközt lehet kimutatni, amelynek az a rendeltetése, hogy a tevékenységet tartósan, legalább egy éven – a hitelviszonyt megtestesítő értékpapírok esetén a mérleg fordulónapját követő költségvetési éven – túl szolgálja. (6) A nemzeti vagyonba tartozó forgóeszközök között a tevékenységet az (5) bekezdés szerinti időtartamon belül szolgáló eszközöket lehet kimutatni. (7) Az eszközöket rendeltetésük, használatuk alapján kell a nemzeti vagyonba tartozó befektetett eszközök vagy forgóeszközök közé sorolni. Ha az eszközök használata, rendeltetése megváltozik, azok besorolását módosítani kell. A mérleg tételeinek tartalma Eszközök A befektetett eszközök A mérlegben a nemzeti vagyonba tartozó befektetett eszközök között kell kimutatni az immateriális javakat, a tárgyi eszközöket, a befektetett pénzügyi eszközöket és a koncesszióba, vagyonkezelésbe adott eszközöket. Az immateriális javak A mérlegben az immateriális javakon belül kell kimutatni az Szt.-vel megegyező tartalommal a vagyoni értékű jogokat és a szellemi termékeket, továbbá az immateriális javak értékhelyesbítését. Az immateriális javak között vagyoni értékű jogként azokat a megszerzett jogokat kell kimutatni, amelyek nem kapcsolódnak ingatlanhoz. Ilyenek különösen: a bérleti jog, a használati jog, a vagyonkezelői jog,a szellemi termékek felhasználási joga, a licencek, továbbá a koncessziós jog, a játékjog, valamint az ingatlanhoz nem kapcsolódó egyéb jogok. Szellemi termékek közé sorolandók: a) az iparjogvédelemben részesülő alkotások (különösen: szabadalom, használati minta, formatervezési minta, know-how, védjegy, földrajzi árujelző, kereskedelmi név), b) a szerzői jogvédelemben részesülő szerzői művek és szomszédos jogok (különösen: szoftvertermékek, műszaki tervek), c) a jogvédelemben nem részesülő, de titkosságuk révén monopolizált szellemi javak, függetlenül attól, hogy használatba vették-e azokat vagy sem.

4

Az immateriális javak értékhelyesbítéseként csak a vagyoni értékű jogok, továbbá a szellemi termékek – könyv szerinti értéket meghaladó – piaci értéke és könyv szerinti értéke (a bekerülési értéknek a terv szerinti értékcsökkenés elszámolt összegével csökkentett értéke) közötti különbözet mutatható ki. A tárgyi eszközök A mérlegben a tárgyi eszközökön belül kell kimutatni a) az Szt.-ben foglaltakkal megegyező tartalommal az ingatlanokat és a kapcsolódó vagyoni értékű jogokat. Az ingatlanok között kell kimutatni a rendeltetésszerűen használatba vett földterületet és minden olyan anyagi eszközt, amelyet a földdel tartós kapcsolatban létesítettek. Az ingatlanok közé sorolandó: a földterület, a telek, a telkesítés, az épület, az épületrész, az egyéb építmény, az üzemkörön kívüli ingatlan, illetve ezek tulajdoni hányada, továbbá az ingatlanokhoz kapcsolódó vagyoni értékű jogok, függetlenül attól, hogy azokat vásárolták vagy a vállalkozó állította elő, illetve azok saját tulajdonú vagy bérelt ingatlanon valósultak meg. Az ingatlanok között kell kimutatni a bérbe vett ingatlanokon végzett és aktivált beruházást, felújítást is. Az ingatlanokhoz kapcsolódó vagyoni értékű jogok különösen: a földhasználat, a haszonélvezet és használat, a bérleti jog, a szolgalmi jog, az ingatlanok rendeltetésszerű használatához kapcsolódó – jogszabályban nevesített – hozzájárulások, díjak (víziközmű-fejlesztési hozzájárulás, villamos energia hálózati csatlakozási díj, gázhálózati csatlakozási díj) megfizetése alapján szerzett használati jog, valamint az ingatlanhoz kapcsolódó egyéb jogok. Az Szt. 26. § (4) és (5) bekezdésében foglaltakkal megegyező tartalommal a (4) bekezdés szerinti gépeket, berendezéseket, felszereléseket, járműveket. A műszaki berendezések, gépek, járművek között kell kimutatni a rendeltetésszerűen használatba vett, üzembe helyezett, a vállalkozó tevékenységét közvetlenül szolgáló erőgépeket, erőművi berendezéseket, egyéb gépeket, berendezéseket, műszereket és szerszámokat, szállítóeszközöket, hírközlő berendezéseket, számítástechnikai eszközöket, a tevékenységi profilt meghatározó vasúti, közúti, vízi- és légiközlekedési eszközöket, valamint az itt felsorolt, bérbe vett eszközökön végzett és aktivált beruházást,felújítást. Az egyéb berendezések, felszerelések, járművek közé tartoznak azok a rendeltetésszerűen használatba vett, üzembe helyezett, a műszaki berendezések, gépek, járművek közé nem tartozó gépek, berendezések, felszerelések, járművek, amelyek a vállalkozó tevékenységét közvetetten szolgálják. Ilyenek különösen: az egyéb üzemi (üzleti) gépek, berendezések, felszerelések, járművek, az irodai, igazgatási berendezések, felszerelések, az üzemkörön kívüli berendezések, felszerelések, járművek, valamint az itt felsorolt, bérbe vett eszközökön végzett és aktivált beruházás, felújítás. Tenyészállatok között kell kimutatni azokat az állatokat, amelyek a tenyésztés, a tartás során leválasztható terméket (szaporulatot, más leválasztható állati terméket) termelnek, és a tartási költségek ezen termékek értékesítése során megtérülnek, vagy az egyéb (igateljesítmény, őrzési feladat, lovagoltatás) hasznosítás biztosítja a tartási költségek megtérülését, függetlenül attól, hogy azok meddig szolgálják a vállalkozási tevékenységet. A mérlegben a gépek, berendezések, felszerelések, járművek között kell kimutatni a) a rendeltetésszerűen használatba vett, üzembe helyezett, a tevékenységet szolgáló – így különösen egészségügyi, oktatási, híradás-technikai, környezetvédelmi, kutatási célú számítás- és ügyvitel-technikai – eszközöket,

5

b) a rendeltetésszerűen használatba vett, üzembe helyezett forgalmi rendszámmal ellátott közúti járműveket, a vízi és légi személy- és áruszállító eszközöket, és c) az a) és b) pont szerinti eszközökön végzett és aktivált beruházásokat, felújításokat. d) Hatálytalan! A mérlegben a beruházások között kell kimutatni a rendeltetésszerűen használatba nem vett, üzembe nem helyezett tárgyi eszközök bekerülési értékét, továbbá a már használatba vett, valamint a mérlegben nem szerepeltethető tárgyi eszközök bővítésével, rendeltetésének megváltoztatásával, átalakításával, élettartamának, teljesítőképességének közvetlen növelésével összefüggő munkák – még nem aktivált – bekerülési értékét. A mérlegben a felújítások között kell kimutatni a mérlegben szereplő és a mérlegben nem szerepeltethető tárgyi eszközön végzett az Szt. 3. § (4) bekezdés 8. pontja szerinti munkák bekerülési értékét. Felújítás: az elhasználódott tárgyi eszköz eredeti állaga (kapacitása, pontossága) helyreállítását szolgáló, időszakonként visszatérő olyan tevékenység, amely mindenképpen azzal jár, hogy az adott eszköz élettartama megnövekszik, eredeti műszaki állapota, teljesítőképessége megközelítően vagy teljesen visszaáll, az előállított termékek minősége vagy az adott eszköz használata jelentősen javul és így a felújítás pótlólagos ráfordításából a jövőben gazdasági előnyök származnak; felújítás a korszerűsítés is, ha az a korszerű technika alkalmazásával a tárgyi eszköz egyes részeinek az eredetitől eltérő megoldásával vagy kicserélésével a tárgyi eszköz üzembiztonságát, teljesítőképességét, használhatóságát vagy gazdaságosságát növeli; a tárgyi eszközt akkor kell felújítani, amikor a folyamatosan, rendszeresen elvégzett karbantartás mellett a tárgyi eszköz oly mértékben elhasználódott (szerkezeti elemei elöregedtek), amely elhasználódottság már a rendeltetésszerű használatot veszélyezteti; nem felújítás az elmaradt és felhalmozódó karbantartás egy időben való elvégzése, függetlenül a költségek nagyságától. Befektetett pénzügyi eszközök A mérlegben a befektetett pénzügyi eszközökön belül kell kimutatni a tarlós részesedéseket, a tartós hitelviszonyt megtestesítő értékpapírokat és a befektetett pénzügyi eszközök értékhelyesbítését. A mérlegben a tartós részesedések között az olyan tulajdoni részesedést jelentő befektetéseket kell kimutatni, amelyeket abból a célból szereztek, hogy tartós jövedelemre (osztalékra, kamatra) tegyenek szert, vagy befolyásolási, irányítási, ellenőrzési lehetőséget érjenek el. A tartós részesedéseken belül el kell különíteni az állam jegybanki részesedéseit (tartós részesedések jegybankban), a tartós részesedéseket nem pénzügyi vállalkozásban, a tartós részesedéseket pénzügyi vállalkozásban, a helyi önkormányzatok, nemzetiségi önkormányzatok társulásokban való részesedéseit (tartós részesedések társulásokban), valamint az egyéb tartós részesedéseket. A mérlegben a tartós részesedések nem pénzügyi vállalkozásban között kel! kimutatni a Magyar Nemzeti Vagyonkezelő Zártkörűen Működő Részvénytársaságban, valamint az Nvt. 2. mellékletében meghatározott nem nonprofit, a hitelintézetekről és a pénzügyi vállalkozásokról szóló törvény hatálya alá nem tartozó gazdasági társaságokban fennálló tartós részesedéseket (törvény alapján tartós állami részesedések nem pénzügyi vállalkozásban) és az egyéb nem nonprofit, a hitelintézetekről és a pénzügyi vállalkozásokról szóló törvény hatálya alá nem tartozó gazdasági társaságokban fennálló részesedéseket (tartós részesedések saját alapítású nem pénzügyi vállalkozásban). A mérlegben a tartós részesedések pénzügyi vállalkozásban között kell kimutatni az Nvt. 2. mellékletében meghatározott nem nonprofit, a hitelintézetekről és a pénzügyi vállalkozásokról 6

szóló törvény hatálya alá tartozó gazdasági társaságokban fennálló tartós részesedéseket (törvény alapján tartós állami részesedések pénzügyi vállalkozásban) és az egyéb nem nonprofit, a hitelintézetekről és a pénzügyi vállalkozásokról szóló törvény hatálya alá tartozó gazdasági társaságokban fennálló részesedéseket (tartós részesedések saját alapítású pénzügyi vállalkozásban). Az egyéb tartós részesedések között kell kimutatni a) a nonprofit gazdasági társaságban fennálló tartós részesedéseket, b) az olyan nemzetközi szervezetekben fennálló tartós részesedéseket, amely szervezetekhez Magyarország tőke-hozzájárulást teljesített, és c) – a befektetési jegyek kivételével – a nem gazdasági társaságban, társulásban, nemzetközi szervezetben fennálló tulajdoni részesedést jelentő tartós befektetéseket. A mérlegben a tartós hitelviszonyt megtestesítő értékpapírok között kell kimutatni az olyan hitelviszonyt megtestesítő értékpapírokat, amelyek lejárata, beváltása a mérleg fordulónapját követő költségvetési évben még nem esedékes, és azokat a mérleg fordulónapját követő költségvetési évben nem szándékoznak értékesíteni. A tartós hitelviszonyt megtestesítő értékpapírok között el kell különíteni az államkötvényeket és a helyi önkormányzatok kötvényeit. A koncesszióba, vagyonkezelésbe adott eszközök A mérlegben a koncesszióba, vagyonkezelésbe adott eszközök között a tulajdonosnak, tulajdonosi joggyakorló szerezetnek azokat a nemzeti vagyonba tartozó befektetett eszközöket és azok értékhelyesbítését kell kimutatnia, amelyek üzemeltetését államháztartáson kívüli szerezetnek, személynek koncessziós szerződéssel átadta, vagy amelyekre államháztartáson kívüli szervezettel, személlyel vagyonkezelői szerződést kötött. Az átadáskor az eszköz bruttó értékét és elszámolt értékcsökkenését, értékvesztését, értékhelyesbítését a koncesszióba, vagyonkezelésbe adott eszközök közé kell átvezetni. A koncesszióba, vagyonkezelésbe adott eszközök között el kell különíteni a koncesszióba, vagyonkezelésbe adott immateriális javakat, tárgyi eszközöket és tartós részesedéseket, tartós hitelviszonyt megtestesítő értékpapírokat. Forgóeszközök A mérlegben a nemzeti vagyonba tartozó forgóeszközök között kell kimutatni a készleteket és az értékpapírokat. A mérlegben a készleteken belül kell kimutatni a vásárolt készleteket, az átsorolt, követelés fejében átvett készleteket, az egyéb készleteket, a befejezetlen termelést, félkész termékek, késztermékek értékét, és a növendék-, hízó és egyéb állatokat. A mérlegben a vásárolt készletek között kell kimutatni az anyagokat és az árukat. A mérlegben az anyagok között kell kimutatni a tevékenységet legfeljebb egy évig szolgáló, de még használatba mm vett vásárolt, csere útján kapott, térítés nélkül átvett és a gazdasági társaságban lévő tulajdoni részesedést jelentő befektetés névértéke fejében a jegyzett tőke leszállításakor átvett anyagi eszközöket. A mérlegben az áruk között kell kimutatni a) az olyan értékesítési céllal beszerzett anyagi eszközöket – ideértve a betétdíjas göngyölegeket is –, amelyek a beszerzés és az értékesítés között változatlan állapotban maradnak, bár értékük változhat, és b) a pénzügyi lízing keretében átadott, a részletfizetéssel, a halasztott fizetéssel értékesített és a szerződés szerinti feltételek teljesülésének meghiúsulása miatt később visszavett, a két időpont között a vevő által használt eszközöket.

7

A mérlegben az átsorolt, követelés fejében átvett készletek között kell szerepeltetni az értékesítésre szánt eszközöket, így különösen a végelszámolási, felszámolási vagy vagyonrendezési eljárásból állami, helyi önkormányzati tulajdonba került eszközöket, az Aht. 100. §-a szerint követelés fejében átvett, értékesítendő eszközöket, valamint mindazon eszközöket, amelyeket az immateriális javak és tárgyi eszközök közül értékesítés céljából átsoroltak. Kötelező az immateriális javak, tárgyi eszközök átsorolása, ha azokat a használatból kivonták, de az értékesítés három hónapnál hosszabb időszakot vesz igénybe. A mérlegben az egyéb készletek között kell szerepeltetni az állami tartalékolási, intervenciós, védelmi és biztonsági célú készleteket. A mérlegben a befejezetlen termelés, félkész termékek, késztermékek között az olyan saját előállítású anyagi eszközök költségeit kell kimutatni, amelyek az értékesítést megelőzően a termelés, a feldolgozás valamely fázisában vannak, vagy amelyek feldolgozott, elkészült állapotban értékesítésre várnak. A mérlegben a növendék-, hízó és egyéb állatok között az Szt. 28. § (3) bekezdés b) pontja szerinti állatokat kell kimutatni. A növendék-, a hízó- és az egyéb állatokat, amelyek a termelés költségei eredményeként növekednek, gyarapszik tömegük, függetlenül attól, hogy a vállalkozási tevékenységet mennyi ideig szolgálják, A mérlegben az értékpapírokon belül kell kimutatni a nem tartós részesedéseket és a forgatási célú hitelviszonyt megtestesítő értékpapírokat. A mérlegben a nem tartós részesedések között az olyan tulajdoni részesedést jelentő befektetéseket kell kimutatni, amelyeket egy éven belül értékesíteni szándékoznak. A mérlegben a forgatási célú hitelviszonyt megtestesítő értékpapírok között a befektetett jegyeket, valamint az olyan hitelviszonyt megtestesítő értékpapírokat kell kimutatni, amelyek lejárata, beváltása a mérleg fordulónapját követő költségvetési évben esedékes, vagy azokat a mérleg fordulónapját követő költségvetési évben értékesíteni szándékoznak. A forgatási célú hitelviszonyt megtestesítő értékpapírok között el kell különíteni a kárpótlási jegyeket, a kincstárjegyeket, az államkötvényeket, a helyi önkormányzatok kötvényeit és a befektetési jegyeket. A mérlegben a 10–12. §-ban foglaltakon kívül az eszközök között kell kimutatni a pénzeszközöket, a követeléseket, az egyéb sajátos elszámolásokat és az aktív időbeli elhatárolásokat. A mérlegben a pénzeszközök között kell kimutatni a lekötött bankbetéteket, a pénztárakat, csekkeket, betétkönyveket, valamint a forintszámlákat és a devizaszámlákat. A mérlegben a lekötött bankbetéteken belül kell kimutatni a betét elhelyezésének évén túli lejáratú forint és deviza lekötött bankbetéteket és az éven belüli lejáratú forint és deviza lekötött bankbetéteket. A mérlegben a pénztárak, csekkek, betétkönyvek között kell kimutatni a forint- és valutapénztárakban kezelt készpénzt, valamint a pénzforgalmi betétkönyvekben kezelt pénzeszközöket, a csekkeket és az elektronikus pénzt. A mérlegben a forintszámlák és a devizaszámlák között kell a számlatulajdonosnak kimutatnia a Kincstárban és a Kincstáron kívül forintban és devizában vezetett fizetési és más bankszámlái – ideértve az Avr. 145. § (3) bekezdése szerinti alszámlákat és a Kincstár által a társadalombiztosítási támogatásokhoz, európai uniós vagy más nemzetközi forrásból finanszírozott támogatási programokhoz vagy más lebonyolítási, fejezeti elszámolási, technikai feladatokhoz, illetve a finanszírozási bevételek és kiadások teljesítéséhez vezetett számlákat is – egyenlegét. A mérlegben a követelések között az egységes rovatrend szerinti rovatokhoz kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlákon nyilvántartott követeléseket kell kimutatni mindaddig, amíg

8

azokat pénzügyileg vagy egyéb módon nem rendezték, az Aht. 97. §-a szerint el nem engedték vagy behajthatatlan követelésként le nem írták. A mérlegben a követeléseket költségvetési évben esedékes követelések és költségvetési évet követően esedékes követelések, ezen belül a költségvetési bevételek kiemelt előirányzatai és finanszírozási bevételek szerinti tagolásban kell kimutatni. A mérleg a követelések között mutatja be a 48. § (8) bekezdése szerinti követelés jellegű sajátos elszámolásokat is. A mérlegben az egyéb sajátos elszámolások között a 48. § (6) és (9) bekezdése szerinti elszámolásokat kell kimutatni. A mérlegben az aktív időbeli elhatárolásokon belül kell kimutatni az eredményszemléletű bevételek aktív időbeli elhatárolását, a költségek, ráfordítások aktív időbeli elhatárolását és a halasztott ráfordításokat. A mérlegben az eredményszemléletű bevételek aktív időbeli elhatárolása között az olyan járó eredményszemléletű bevételeket kell kimutatni, amelyek csak a mérleg fordulónapja után esedékesek, de a mérleggel lezárt időszakra számolandók el. A mérlegben a költségek, ráfordítások aktív időbeli elhatárolása között a mérleg fordulónapja előtt felmerült, elszámolt olyan összegeket kell kimutatni, amelyek költségként, ráfordításként csak a mérleg fordulónapját követő időszakra számolhatók el. A mérlegben a halasztott ráfordítások között az Szt. 33. § (1) bekezdése szerintieket kell kimutatni. Az aktív időbeli elhatárolások között halasztott ráfordításként kell kimutatni az ellentételezés nélküli tartozásátvállalás során – a tartozásátvállalás beszámolási időszakában – a véglegesen átvállalt és pénzügyileg nem rendezett kötelezettség egyéb ráfordításként elszámolt megállapodás szerinti összegét. Az elhatárolást az átvállalt kötelezettségnek a megállapodás szerinti pénzügyi rendezésekor, a teljesítésnek megfelelően kell az egyéb ráfordításokkal szemben megszüntetni. Források A mérlegben a források között kell kimutatni a saját tőkét, a kötelezettségeket, a kincstári számlavezetéssel kapcsolatos elszámolásokat és a passzív időbeli elhatárolásokat. A mérlegben a saját tőkén belül kell kimutatni:  a nemzeti vagyon induláskori értékét,  a nemzeti vagyon változásait, az egyéb eszközök induláskori értékét,  a felhalmozott eredményt,  az eszközök értékhelyesbítésének forrását és a  mérleg szerinti eredményt. A mérlegben a nemzeti vagyon induláskori értékeként a 2014. január 1-jén meglévő, a nemzeti vagyonba tartozó eszközök bekerülési értékének forrását kell kimutatni. Ez a mérlegsor csak a 49/A–49/B. § szerinti esetben, vagy törvény, kormányrendelet, miniszteri rendelet előírása alapján változhat. A mérlegben a nemzeti vagyon változásai között a 2014. január 1-jét követően a nemzeti vagyonba tartozó befektetett eszközök és forgóeszközök 15. § (2)–(3a) bekezdése, 16/A. § és a 49/A-49/B. § szerinti jogcímeken elszámolt változásait kell kimutatni. A mérlegben az egyéb eszközök induláskori értéke és változásaiként a) a 2014. január 1-jén meglévő – e rendelet 2014. január 1-jén hatályos rendelkezései szerint nem idegen – pénzeszközök forrását – ide nem értve a tulajdonosi joggyakorló szervezeteket

9

b) a nemzeti vagyonba nem tartozó egyéb eszközök 49/A–49/B. § szerinti változásait, és c) a központi kezelésű előirányzatokhoz kapcsolódó fizetési számlák egyenlegének év végi nullára csökkentését a központi kezelésű előirányzatokkal kapcsolatos beszámolási és könyvvezetési feladatokat ellátó szervezeteknél, valamint a Kincstárban a központi kezelésű előirányzatokhoz és a finanszírozási kiadások, bevételek kezeléséhez kapcsolódóan vezetett technikai, lebonyolítási, beszedési és finanszírozási számlák – a Kincstár belső szabályzatában foglalt rend szerinti – év végi egyenlegének összevezetését kell kimutatni. A mérlegben felhalmozott eredményként az előző költségvetési évek felhalmozott eredményét kell kimutatni. A mérlegsor a mérlegben negatív előjellel is szerepelhet. A mérlegben az eszközök értékhelyesbítésének forrásaként az elszámolt értékhelyesbítés öszszegét kell kimutatni. Az eszközök értékhelyesbítése és az eszközök értékhelyesbítésének forrása kizárólag egymással szemben és azonos összegben változhat. A mérlegben a mérleg szerinti eredményt az eredmény-kimutatásban ilyen címen kimutatott összeggel egyezően kell szerepeltetni. A mérlegben a kötelezettségek között az egységes rovatrend szerinti rovatokhoz kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlákon nyilvántartott végleges kötelezettségvállalásokat, más fizetési kötelezettségeket kell kimutatni mindaddig, amíg azokat pénzügyileg ki nem egyenlítették, el nem engedték vagy egyéb módon nem rendezték. A mérlegben a kötelezettségeket költségvetési évben esedékes kötelezettségek és költségvetési évet követően esedékes kötelezettségek, ezen belül a költségvetési kiadások kiemelt előirányzatai és finanszírozási kiadások szerinti tagolásban kell kimutatni. A mérleg a kötelezettségek között tartalmazza a 48. § (10) bekezdése szerinti kötelezettség jellegű sajátos elszámolásokat is. A mérlegben a kincstári számlavezetéssel kapcsolatos elszámolások között kizárólag a Kincstár, a számlavezetési tevékenységével kapcsolatos sajátos ügyfélelszámolásokat mutathatja ki. A mérlegben a passzív időbeli elhatárolásokon belül kell kimutatni az eredményszemléletű bevételek passzív időbeli elhatárolását, a költségek, ráfordítások passzív időbeli elhatárolását és a halasztott eredményszemléletű bevételeket. A mérlegben az eredményszemléletű bevételek passzív időbeli elhatárolása között a mérleg fordulónapja előtt a pénzügyi számvitelben elszámolt olyan eredményszemléletű bevételeket kell kimutatni, amelyek a mérleg fordulónapja utáni időszak eredményszemléletű bevételét képezik. Az eredményszemléletű bevételek passzív időbeli elhatárolása között kell kimutatni az Szt.44. § (2) bekezdése szerinti támogatásokat is azzal, hogy azon az egységes rovatrend B16. Egyéb működési célú támogatások bevételei államháztartáson belülről és B65. Egyéb működési célú átvett pénzeszközök rovataihoz kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlákon nyilvántartott bevételeket kell érteni. Passzív időbeli elhatárolásként kell kimutatni a költségek (a ráfordítások) ellentételezésére – visszafizetési kötelezettség nélkül – kapott, pénzügyileg rendezett, egyéb bevételként elszámolt támogatás összegéből az üzleti évben költséggel, ráfordítással nem ellentételezett összeget. Az elhatárolást a költségek, ráfordítások tényleges felmerülésekor, illetve a támogatási szerződésben, megállapodásban foglaltak teljesülésekor kell megszüntetni. A mérlegben a költségek, ráfordítások passzív időbeli elhatárolása között a mérleg fordulónapja előtti időszakot terhelő olyan költségeket, ráfordításokat kell kimutatni, amelyek csak a mérleg fordulónapja utáni időszakban merülnek fel, kerülnek számlázásra. A mérlegben a halasztott eredményszemléletű bevételek között az Szt. 45. § (1) és (2) bekezdése szerintieket kell kimutatni azzal, hogy az Szt. 45. § (1) bekezdés a) pontja szerinti fejlesztési célra kapott támogatáson a felhalmozási célú támogatások eredményszemléletű bevételeit kell érteni. 10

A passzív időbeli elhatárolások között halasztott bevételként kell kimutatni az egyéb bevételként vagy a pénzügyi műveletek bevételeként elszámolt a) fejlesztési célra – visszafizetési kötelezettség nélkül – kapott, pénzügyileg rendezett támogatás véglegesen átvett pénzeszköz összegét, b) elengedett, valamint a harmadik személy által átvállalt kötelezettség összegét, amennyiben az a kötelezettség terhére beszerzett eszközökhöz kapcsolódik (legfeljebb a kapcsolódó eszközök nyilvántartás szerinti értékében), c) térítés nélkül (visszaadási kötelezettség nélkül) átvett eszközök, továbbá az ajándékként, a hagyatékként kapott, a többletként fellelt eszközök piaci – illetve jogszabály eltérő rendelkezése esetén a jogszabály szerinti – értékét. A támogatásonként, a véglegesen átvett pénzeszközönként, a térítés nélkül átvett eszközönként kimutatott halasztott bevételt a fejlesztés során megvalósított eszköz, az elengedett, valamint a harmadik személy által átvállalt kötelezettséghez kapcsolódó eszköz, illetve a térítés nélkül átvett eszköz (ideértve az ajándékként, a hagyatékként kapott, a többletként fellelt eszközöket is) 47–51. § szerint meghatározott bekerülési értékének, illetve bekerülési értéke arányos részének költségként, illetve ráfordításként elszámolásakor kell megszüntetni. Meg kell szüntetni a fejlesztési támogatás miatt kimutatott halasztott bevételt a támogatás visszafizetésekor is. A mérleg értékelésének általános szabályai a számviteli törvény szerint: Az értékelésnél a vállalkozás folytatásának elvéből kell kiindulni, ha ennek az elvnek az érvényesülését eltérő rendelkezés nem akadályozza, illetve a vállalkozási tevékenység folytatásának ellentmondó tényező, körülmény nem áll fenn. Az előző üzleti év mérlegkészítésénél alkalmazott értékelési elvek csak akkor változtathatók meg, ha a változtatást előidéző tényezők tartósan - legalább egy éven túl – jelentkeznek, és emiatt a változás állandónak, tartósnak minősül. Ez esetben a változtatást előidéző tényezőket és számszerűsített hatásukat a kiegészítő mellékletben részletezni kell. Az eszközöket és a kötelezettségeket leltározással (mennyiségi felvétellel, egyeztetéssel) ellenőrizni és – a törvényben szabályozott esetek kivételével - egyedenként értékelni kell. A különböző időpontokban beszerzett, előállított, általában csoportosan nyilvántartott, azonos paraméterekkel rendelkező eszközöknél az átlagos beszerzési (előállítási) áron, továbbá a FIFO módszerrel történő értékelés is alkalmazható. A mérlegben kimutatott eredmény meghatározásakor, a mérlegtételek értékelése során figyelembe kell venni – az 52–56. §-ban foglaltak alapján – minden olyan értékcsökkenést, értékvesztést, amely a mérleg fordulónapján meglévő eszközöket érinti, és amely a mérlegkészítés időpontjáig ismertté vált. A jogszabály szerint tartósnak minősül a könyv szerinti érték és a piaci érték különbözete, ha az múltbeli tények vagy jövőbeni várakozások alapján legalább egy évig fennáll. A különbözet tartósnak minősül – fennállásának időtartamától függetlenül – akkor is, ha az az értékeléskor a rendelkezésre álló információk alapján véglegesnek tekinthető. Az eszközök bekerülési értéke A bekerülés érték részét képező tételek elszámolásának időpontja A bekerülési érték részét képező tételek elszámolásának időpontjára az Szt. 47. § (9) bekezdését kell alkalmazni azzal, hogy az eszköz értékének utólagos módosítása során akkor kel! a különbözet összegét jelentősnek tekinteni, ha az meghaladja az eredetileg elszámolt bekerülési érték 1%át, de legalább a százezer forintot. 11

A bekerülési (beszerzési) érték részét képező – az (1)–(2) és a (4)–(8) bekezdésben felsorolt – tételeket a felmerüléskor, a gazdasági esemény megtörténtekor kell számításba venni a számlázott, a kivetett összegben. Amennyiben az üzembe helyezésig, a raktárba történő beszállításig a számla, a megfelelő bizonylat nem érkezett meg, a fizetendő összeget az illetékes hatóság nem állapította meg, akkor az adott eszköz értékét a rendelkezésre álló dokumentumok (szerződés, piaci információ, jogszabályi előírás) alapján kell meghatározni. Az így meghatározott érték és a ténylegesen számlázott vagy később módosított fizetendő (kivetett) összeg közötti különbözettél a beszerzési értéket a végleges bizonylatok kézhezvétele időpontjában akkor kell módosítani, ha a különbözet összege az adott eszköz értékét jelentősen módosítja. Amennyiben a különbözet összege jelentősen nem módosítja az adott eszköz bekerülési értékét, annak összegét a végleges bizonylatok kézhezvétele időpontjában egyéb ráfordításként, illetve egyéb bevételként kell elszámolni. A bekerülési érték megállapításának szabályai Számviteli törvény szerint: Gazdasági társaságnál alapításkor, tőkeemeléskor a jegyzett tőke fedezeteként, továbbá a jegyzési, a kibocsátási érték és a névérték különbözeteként, a jegyzett tőkén felüli tőke fedezeteként nem pénzbeli (vagyoni) hozzájárulásként, a pótbefizetésként átvett, kapott eszköz, létesítő okiratban, annak módosításában, illetve a közgyűlési, az alapítói, a taggyűlési határozatban meghatározott értéke bekerülési (beszerzési) értéknek minősül. Átalakulás, egyesülés, szétválás esetén a létesítő okiratban meghatározott értéknek az átalakulással, egyesüléssel, szétválással létrejövő gazdasági társaság végleges vagyonmérlegében szereplő értéket kell tekinteni. Üzleti vagy cégérték bekerülési értéke cégvásárlás eseten a 3. § (5) bekezdésének 1. pontja szerint meghatározott különbözet. A gazdasági társaságban lévő tulajdoni részesedést jelentő befektetés bekerülési (beszerzési) értéke a vásárláskor a részvényért, üzletrészért, egyéb társasági részesedésért fizetett ellenérték (vételár). A gazdasági társaságban lévő tulajdoni részesedést jelentő befektetés bekerülési (beszerzési) értéke alapításkor, tőkeemeléskor a létesítő okirat bán, annak módosításában, illetve a közgyűlési, az alapítói, a taggyűlési határozatban a jegyzett tőke fedezeteként, valamint a jegyzési, a kibocsátási érték és a névérték különbözeteként, a jegyzett tőkén felüli tőke fedezeteként meghatározott vagyoni hozzájárulás együttes értéke a ténylegesen befizetett pénzbetétnek és a rendelkezésre bocsátott nem pénzbeli betétnek megfelelő összegben. Gazdasági társaság átalakulása, egyesülése, szétválása esetén a megszűnt gazdasági társaságban lévő tulajdoni részesedést jelentő befektetés ellenében kapott részesedés bekerülési értéke a megszűnt részesedésre jutó – a megszűnt gazdasági társaság végleges vagyonmérlege szerinti – saját tőke összege (kiválás esetén a kiválással létrejött gazdasági társaság végleges vagyonmérlege szerinti saját tőke összege). Gazdasági társaság beolvadása esetén a külső tulajdonosnál a megszűnt gazdasági társaságban lévő tulajdoni részesedést jelentő befektetés ellenében kapott részesedés bekerülési (beszerzési) értéke a megszűnt részesedésre jutó – a megszűnt gazdasági társaság végleges vagyonmérlege szerinti – saját tőke összege. Az eszköz bekerülési (előállítási) értékének részét képezik azok a költségek, amelyek a) az eszköz (termék) előállítása, üzembe helyezése, bővítése, rendeltetésének megváltoztatása, átalakítása, eredeti állagának helyreállítása során közvetlenül felmerültek, 12

b) az előállítással bizonyíthatóan szoros kapcsolatban voltak, továbbá c) az eszközre (termékre) megfelelő mutatók, jellemzők segítségével elszámolhatók. Az elvégzett, a nyújtott, a teljesített szolgáltatás bekerülési, előállítási értékének részét azok a költségek képezik, amelyek a) a szolgáltatás végzése, nyújtása, teljesítése során közvetlenül felmerültek, b) a szolgáltatás végzésével, nyújtásával, teljesítésével szoros kapcsolatban voltak, továbbá c) a szolgáltatásra megfelelő mutatók, jellemzők segítségével elszámolhatók. Az előállítási költségek között kell elszámolni |és így a bekerülési érték részét képezi) az idegen vállalkozó által megvalósított beruházáshoz a beruházó által biztosított (az idegen vállalkozó felé nem számlázott) vásárolt anyag bekerülési (beszerzési) értékét, továbbá a saját előállítású termék, nyújtott szolgáltatás közvetlen önköltségét a vásárolt anyag, a saját előállítású termék tényleges beépítésekor, a szolgáltatásnyújtással egyidejűleg. Az értékesítési költségeket és az előállítással közvetlen kapcsolatba nem hozható igazgatási és egyéb általános költségeket – az eszközértékelés alapjául szolgáló – közvetlen önköltség nem tartalmazhat. A bekerülési érték megállapításának általános szabályai A vásárolt immateriális javak bekerülési értéke az egységes rovatrend K61. Immateriális javak beszerzése, létesítése rovathoz kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlákon végleges kötelezettségvállalásként, más fizetési kötelezettségként nyilvántartott vételára. A saját előállítású immateriális javak bekerülési értéke az Szt. 51. §-a alapján megállapított közvetlen önköltség. A vásárolt, rendeltetésszerűen használatba nem vett, üzembe nem helyezett tárgyi eszközök esetén a beruházás bekerülési értéke az egységes rovatrend K62. Ingatlanok beszerzése, létesítése vagy a K64. Egyéb tárgyi eszközök beszerzése, létesítése rovatokhoz kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlákon végleges kötelezettségvállalásként, más fizetési kötelezettségként nyilvántartott vételára, kisajátítás útján szerzett ingatlan esetén a kártalanítás összege. A saját előállítású rendeltetésszerűen használatba nem vett, üzembe nem helyezett tárgyi eszközök, továbbá a már használatba vett, illetve a mérlegben nem szerepeltethető tárgyi eszközök bővítésével, rendeltetésének megváltoztatásával, átalakításával, élettartamának, teljesítőképességének közvetlen növelésével, felújításával összefüggő saját tevékenységben végzett munkák esetén a beruházás, felújítás bekerülési értéke az Szt. 51. §-a alapján megállapított közvetlen önköltség. Az idegen vállalkozó által előállított, rendeltetésszerűen használatba nem vett, üzembe nem helyezett tárgyi eszközök esetén a beruházás bekerülési értéke az eszköz létesítése, üzembe helyezése érdekében az üzembe helyezésig, a raktárba történő beszállításig felmerült, az eszközhöz egyedileg hozzákapcsolható tervezési, szállítási, rakodási, alapozási, szerelési, üzembe helyezési munkáknak az egységes rovatrend szerinti rovataihoz kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlákon végleges kötelezettségvállalásként, más fizetési kötelezettségként nyilvántartott együttes vételára. A használatba vett, illetve a mérlegben nem szerepeltethető tárgyi eszközök bővítésével, rendeltetésének megváltoztatásával, átalakításával, élettartamának, teljesítőképességének közvetlen növelésével összefüggésben idegen vállalkozó által végzett beruházás bekerülési értéke a bővített, megváltozott rendeltetésű, átalakított, megnövelt élettartalmú, teljesítőképességű eszköz üzembe helyezése érdekében az üzembe helyezésig felmerült, az eszközhöz egyedileg hozzákapcsolható tervezési, szállítási, rakodási, alapozási, szerelési, üzembe helyezési munkáknak az egy13

séges rovatrend szerinti rovataihoz kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlákon végleges kötelezettségvállalásként, más fizetési kötelezettségként nyilvántartott vételára. A már használatba vett, illetve a mérlegben nem szerepeltethető tárgyi eszközökön idegen vállalkozó által végzett felújítási munkák esetén a felújítás bekerülési értéke az elhasználódott tárgyi eszköz eredeti állaga helyreállítása érdekében a felújítás befejezéséig felmerült, az eszközhöz egyedileg hozzákapcsolható tervezési, szállítási, rakodási, alapozási, szerelési, üzembe helyezési munkáknak az egységes rovatrend K71. Ingatlanok felújítása, K72. Informatikai eszközök felújítása, K73. Egyéb tárgyi eszközök felújítása rovatokhoz kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlákon nyilvántartott végleges kötelezettségvállalások, más fizetési kötelezettségek végleges kötelezettségvállalásként, más fizetési kötelezettségként nyilvántartott vételára. Az ingatlanok, gépek, berendezések, felszerelések, járművek, tenyészállatok értékét növeli az azokhoz kapcsolódóan a pénzügyi számvitelben elszámolt befejezett felújítás értéke. A gazdasági társaságban való részesedés bekerülési értékét alapításkor, tőkeemeléskor, vásárláskor, a társaság átalakulásakor, beolvadásakor az Szt. 49. § (3), (4), (6) és (7) bekezdése szerint kell meghatározni, alapításkor, tőkeemeléskor, vásárláskor egyezően az egységes rovatrend K65. Részesedések beszerzése vagy K66. Meglévő részesedések növeléséhez kapcsolódó kiadások rovatokhoz kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlákon végleges kötelezettségvállalásként, más fizetési kötelezettségként nyilvántartott összeggel. A társulási részesedés bekerülési értéke a társulásban résztvevők által bevitt vagyontárgyak társulási szerződésében, illet\>e annak módosításában meghatározott bruttó értéke. A vásárolt hitelviszonyt megtestesítő értékpapír bekerülési értéke az egységes rovatrend K9121. Forgatási célú belföldi értékpapírok vásárlása, K9122. Befektetési célú belföldi értékpapírok vásárlása, K922. Befektetési célú külföldi értékpapírok vásárlása, K921. Forgatási célú külföldi értékpapírok vásárlása rovatokhoz kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlákon végleges kötelezettségvállalásként, más fizetési kötelezettségként nyilvántartott vételár. A vásárolt anyagok bekerülési értéke az egységes rovatrend K311. Szakmai anyagok beszerzése vagy K312. Üzemeltetési anyagok beszerzése – és a reprezentációs készletek, üzleti ajándékok beszerzésével kapcsolatosan – a KI23. Egyéb külső személyi juttatások rovatokhoz, a vásárolt áruk bekerülési értéke a K313. Áruberszerzés rovathoz kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlákon végleges kötelezettségvállalásként, más fizetési kötelezettségként nyilvántartott vételár. A befejezetlen termelés, félkész termékek, késztermékek, állatok bekerülési értéke az Szt. 62. § (2) bekezdése szerint számított előállítási érték. Vásárok készleteknél (anyag, áru) bekerülési érték , vagy a beszerzési értékek alapján számított átlagos (súlyozott) beszerzési ár, vagy a F1FO módszer szerint meghatározott bekerülési érték; saját termelésű készleteknél (befejezetlen termelés, félkész és késztermék, állatok) előállítási érték az 51. § szerinti közvetlen önköltség, vagy az átlagos (súlyozott) közvetlen önköltség, vagy a F1FO módszer szerint meghatározott közvetlen önköltség. A közvetlen önköltség utókalkulációval meghatározott vagy norma szerinti közvetlen önköltség lehet. A befejezetlen termelés norma szerinti közvetlen önköltsége a félkész termék, a késztermék norma szerinti közvetlen önköltségéből a teljesítési fok alapján arányosítással is meghatározható. A forint pénzeszközök bekerülési értéke a befizetett, jóváírt forintösszeg. A valutapénztárba bekerülő valutakészlet és a devizaszámlára kerülő deviza bekerülési értéke a bekerülés napjára vonatkozó, a 20. § (3) és (4) bekezdése szerinti devizaárfolyamon átszámított forintérték, kivéve a forintért vásárolt valutát, devizát, amelynél a ténylegesen fizetett forint alapján kell a nyilvántartásba vételi árfolyamot meghatározni.

14

A forintban kifizetett követelés jellegű sajátos elszámolások és egyéb sajátos eszközoldali elszámolások bekerülési értéke az átutalt vagy megfizetett – előzetesen felszámított általános forgalmi adót nem tartalmazó – összeg, a valutapénztárból, devizaszámláról kifizetett követelés jellegű sajátos elszámolások bekerülési értéke a valuta, deviza nyilvántartási árfolyamon átszámított forintértéke. A követelés jellegű sajátos elszámolások kivételével a követelések bekerülési értéke az egységes rovatrend bevételeihez kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlákon kimutatott követelésekkel megegyező elismert, esedékes összeg. A forintban kapott kötelezettség jellegű sajátos elszámolások bekerülési értéke az átutalt, megfizetett – előzetesen felszámított általános forgalmi adót nem tartalmazó – összeg. A valutában, devizában kapott kötelezettség jellegű sajátos elszámolások bekerülési értéke a 20. § (3) és (4) bekezdése szerinti devizaárfolyamon átszámított forintérték, kivéve a forintban kapott devizát, amelynél a ténylegesen kapott forintérték alapján kell a nyilvántartásba vételi árfolyamot meghatározni. A kötelezettség jellegű sajátos elszámolások kivételével a kötelezettségek bekerülési értéke az egységes rovatrend kiadásaihoz kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlákon nyilvántartott végleges kötelezettségvállalások, más fizetési kötelezettségek összege. Ha e rendelet a bekerülési értéket az egységes rovatrend rovataihoz kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlákon nyilvántartott végleges kötelezettségvállalás, más fizetési kötelezettség összegében határozza meg, a bekerülési értéket nem módosítja a teljesítéskor realizált árfolyamnyereség miatt a végleges kötelezettségvállalás, más fizetési kötelezettség csökkentése. A bekerülési érték megállapításának sajátos szabályai A 16. §-ban foglaltaktól eltérően a vagyonkezelésbe vett eszközök – ideértve, ha a vagyonkezelői jog más vagyonkezelőtől való átvétellel, költségvetési szerv átalakításával, jogutód nélküli megszűnésével kapcsolatban keletkezik, de ide nem értve, ha a vagyonkezelői jog vásárlással, saját előállítással keletkezik – és a tulajdonosi joggyakorló szervezetnél a más tulajdonosi szervezettől átvett eszköz bekerülési értéke az átadónál kimutatott bruttó érték. Az átvételt követően a vagyonkezelésbe adónál, a korábbi tulajdonosi joggyakorló szervezetnél az átadásig elszámolt értékcsökkenést, értékvesztést a vagyonkezelésbe vevőnek, új tulajdonosi joggyakorló szervezetnek nyilvántartásba kell vennie. A 16. §-ban foglaltaktól eltérően társulás alapítása, a társulási szerződés módosításával vagyonának növelése esetén az átvett eszközök bekerülési értéke a társulási szerződésben, illetve annak módosításában szereplő bruttó érték Az átvételt követően az átadónál az átadásig elszámolt értékcsökkenést, értékvesztést az átvevő társulásnak nyilvántartásba kell vennie. Ugyancsak a 16 . §-ban foglaltaktól eltérően a tulajdonosnál, tulajdonosi joggyakorló szervezetnél az államháztartáson belüli szervezet részére vagyonkezelésbe adott, illetve az államháztartás önkormányzati alrendszerébe tartozó költségvetési szerv, társulás tulajdonába adott eszköz visszavételkori bekerülési értéke, valamint a megszűnő nemzetiségi önkormányzat vagyonát átvevő szervnél az átvételkori, az újraalakult nemzetiségi önkormányzatnál e vagyon visszavételkori bekerülési értéke a korábbi vagyonkezelőnél, tulajdonosnál kimutatott bruttó érték A visszavételt követően az átadásig esetleg elszámolt értékcsökkenést, értékvesztést nyilvántartásba kell vermi. A gazdasági társaságban lévő tulajdoni részesedést jelentő befektetés névértéke fejében a jegyzett tőke leszállításakor (ideértve a tőkeleszállítással egyidejűleg végrehajtott, a leszállított jegyzett tőkével arányos jegyzett tőkén felüli saját tőke kivonást is) átvett eszköz bekerülési (be15

szerzési) értéke a gazdasági társaság által közölt, illetve számlázott érték, a gazdasági társaság jogutód nélküli megszűnése esetén a vagyonfelosztási javaslat szerinti érték. Követelés fejében átvett eszköz bekerülési (beszerzési) értéke az eszköz megállapodás, csereszerződés, vagyonfelosztási javaslat szerinti (számlázott, bizonylatolt) értéke. Csere útján beszerzett eszköz bekerülési (beszerzési) értéke az eszköz csereszerződés szerinti értéke, a cserébe adott eszköz eladási ára. A térítés nélkül (a visszaadási kötelezettség nélkül) átvett eszköz, illetve az ajándékként, hagyatékként kapott eszköz, továbbá a többletként fellelt (a nem adminisztrációs hibából származó többlet-) eszköz bekerülési (beszerzési) értéke – ha jogszabály eltérően nem rendelkezik – az eszköznek az állományba A pénzügyi lízing keretében átadott, a részletfizetéssel, a halasztott fizetéssel értékesített és a szerződés szerinti feltételek teljesülésének meghiúsulása miatt később visszavett, a két időpont között a vevő által használt eszköz visszavételkori beszerzési értékeként az eszköz – a lízingbe adó, illetve az eladó által kiállított helyesbítő számlában rögzített – piaci értékét, legfeljebb az eredeti eladási árát kell figyelembe venni. Importbeszerzés esetén a bekerülési értéket az Szt. 48. § (7) bekezdése szerint kell meghatározni. Ha a beszerzés ellenértékének kiegyenlítése számla alapján devizában, valutában történik, akkor a számla szerinti – levonható általános forgalmi adót nem tartalmazó – devizaösszegnek, valutaösszegnek a beszerzéskor, a szolgáltatás igénybevételekor (teljesítésekor) érvényes, a 60.§ szerinti árfolyamon átszámított forintértéke a termék, illetve a szolgáltatás értéke. A külföldi pénzértékre szóló részesedés, értékpapír bekerülési értékét a bekerülés napjára vonatkozó, a 20. § (3) és (4) bekezdése szerinti devizaárfolyamon átszámított forintérték alapján kell meghatározni. A külföldi pénzértékre szóló követelések, kötelezettségek bekerülési értéke megegyezik a költségvetési számvitelben nyilvántartott követelés, végleges kötelezettségvállalás, más fizetési kötelezettség összegével. A bekerülési érték újbóli megállapítása Törvény vagy kormányrendelet előírhatja az immateriális javak, tárgyi eszközök és a koncesszióba, vagyonkezelésbe adott eszközök meghatározott köre bekerülési értékének újbóli megállapítását. Ebben az esetben az eszköz korábbi bruttó értékét és a megállapított új bekerülési értékét a nemzeti vagyon változásaival szemben kell elszámolni és az eszköz korábban elszámolt terv szerinti és terven felüli értékcsökkenését a felhalmozott eredménnyel szemben ki kell vezetni. Ha a törvény vagy kormányrendelet előírja vagy lehetővé teszi az új bekerülési értékre terv szerinti értékcsökkenés kimutatását, azt a felhalmozott eredménnyel szemben kell a könyvekbe felvenni. Az értékhelyesbítés szabályai a számviteli törvény szerint Amennyiben a befektetett eszköz piaci értéke jelentősen meghaladja a (2) bekezdés szerinti viszszaírás utáni könyv szerinti értéket (a nyilvántartásba vételkor megállapított bekerülési értéket, illetve immateriális jószágnál, tárgyi eszköznél a terv szerinti értékcsökkenés figyelembevételével meghatározott nettó értéket, ezen eszköz piaci értéken is felvehető. Ez esetben a bekerülési érték, illetve immateriális jószágnál, tárgyi eszköznél a terv szerinti értékcsökkenés figyelembevételével meghatározott nettó érték és a piaci érték különbözetét az eszközök között értékhelyesbítésként, a források között – az értékhelyesbítés összegével azonos öszszegben – értékelési tartalékként lehet kimutatni.

16

Amennyiben a vállalkozó él a lehetőséggel, illetve kötelező az 57. § (2) bekezdése szerinti visszaírás, akkor a piaci értékelésbe bevont, illetve a visszaírással érintett eszközök esetében a leltárnak – többek között – tartalmaznia kell: a) az egyedi eszköz mérlegkészítéskori piaci értékét; b) az egyedi eszköznek e törvény szerint elszámolt értékcsökkenéssel, értékvesztéssel csökkentett, a visszaírással növelt bekerülési értékét (könyv szerinti nettó értékét); c) valamint az előbbi értékek különbözetét. Amennyiben a vállalkozó tevékenységét tartósan szolgáló vagyoni értékű jog, szellemi termék, tárgyi eszköz (kivéve a beruházásokat, a beruházásra adott előlegeket), tulajdoni részesedést jelentő befektetés piaci értéke jelentősen meghaladja az adott eszköznek a visszaírás utáni könyv szerinti (bekerülési) értékét, a piaci érték és a visszaírás utáni könyv szerinti (bekerülési) érték közötti különbözet a mérlegben az eszközök között „Értékhelyesbítés”-ként, a saját tőkén belül „Értékelési tartalékaként” kimutatható. A könyvekben az értékhelyesbítés összegét és annak változásait egyedi eszközönként elkülönítetten kell nyilvántartani. Amennyiben az egyedi eszközönként meghatározott értékhelyesbítés összege jelentősen eltér az előző üzleti év mérleg-fordulónapján kimutatott értékhelyesbítés összegétől, a leltárral alátámasztott különbözet a) növeli az értékhelyesbítés összegét az értékelési tartalékkal szemben, ha a tárgyévi értékhelyesbítés értéke meghaladja az előző évit, b) csökkenti az értékhelyesbítés összegét az értékelési tartalékkal szemben, ha a tárgyévi értékhelyesbítés értéke alacsonyabb az előző évinél, legfeljebb az előző üzleti év mérlegfordulónapján kimutatott értékhelyesbítés összegéig. Amennyiben az eszköz mérlegkészítéskori piaci értéke alacsonyabb könyv szerinti (bekerülési) értékénél, immateriális jószágnál, tárgyi eszköznél a terv szerinti értékcsökkenés figyelembevételével meghatározott nettó értékénél, az adott eszköz elszámolt értékhelyesbítést meghaladó különbözetét a könyv szerinti (bekerülési) értéket kell terven felüli értékcsökkenés, értékvesztés elszámolásával csökkenteni. Az eszközök könyvekből történő kivezetésekor az egyedi eszközhöz kapcsolódó, elkülönítetten nyilvántartott értékhelyesbítést is ki kell vezetni az értékelési tartalékkal szemben. Az értékhelyesbítés szabályai a kormányrendelet szerint Az eszközök értékhelyesbítésére a számviteli törvény előírásait kell alkalmazni azzal az eltéréssel, hogy a) értékelési tartalék alatt az eszközök értékhelyesbítésének forrását kell érteni, b) a tulajdonosi joggyakorló szervezeteknél a tartós és az értékesítési célú állami tulajdonú részesedések piaci értéke – a tőzsdén jegyzett társasági részesedések kivételével – a saját tőke érték részesedésre jutó arányos értékével egyezik meg, c) a tartós részesedések után értékhelyesbítés csak a gazdasági társaságokban – ide nem értve az állam jegybankban fennálló részesedését – fennálló tartós részesedések után mutatható ki.

17

A valós értéken történő értékelés Az eszközök és források értékelésének általános szabályai Az értékelésnél a vállalkozás folytatásának elvéből kell kiindulni, ha ennek az elvnek az érvényesülését eltérő rendelkezés nem akadályozza, illetve a vállalkozási tevékenység folytatásának ellentmondó tényező, körülmény nem áll fenn. Az előző üzleti év mérlegkészítésénél alkalmazott értékelési elvek csak akkor változtathatók meg, ha a változtatást előidéző tényezők tartósan – legalább egy éven túl – jelentkeznek, és emiatt a változás állandónak, tartósnak minősül. Ez esetben a változtatást előidéző tényezőket és számszerűsített hatásukat a kiegészítő mellékletben részletezni kell. Az eszközöket és a kötelezettségeket leltározással (mennyiségi felvétellel, egyeztetéssel) ellenőrizni és – a törvényben szabályozott esetek kivételével - egyedenként értékelni kell. A különböző időpontokban beszerzett, előállított, általában csoportosan nyilvántartott, azonos paraméterekkel rendelkező eszközöknél az átlagos beszerzési (előállítási) áron, továbbá a FIFO módszerrel történő értékelés is alkalmazható. A mérlegben kimutatott eredmény meghatározásakor, a mérlegtételek értékelése során figyelembe kell venni – az 52–56. §-ban foglaltak alapján minden olyan értékcsökkenést, értékvesztést, amely a mérleg fordulónapján meglévő eszközöket érinti, és amely a mérlegkészítés időpontjáig ismertté vált. Az 53–56. §-ok alkalmazásában tartósnak minősül a könyv szerinti érték és a piaci érték különbözete, ha az múltbeli tények vagy jövőbeni várakozások alapján legalább egy évig fennáll. A különbözet tartósnak minősül – fennállásának időtartamától függetlenül – akkor is, ha az az értékeléskor a rendelkezésre álló információk alapján véglegesnek tekinthető. Az eszközök és források értékelése a Kormányrendelet szerint A mérlegtételek értékelésének általános szabályaira az Szt. előírásait kell alkalmazni. Az egyidejűleg beszerzett, azonos beszerzési árhoz tartozó, azonos paraméterekkel rendelkező, egyidejűleg használatba vett tárgyi eszközöket, értékpapírokat, készleteket csoportosan is nyilván lehet tartani. A csoportosan nyilvántartott eszközök esetén az értékelést külön-külön, csoportonként kell elvégezni. A csoportos értékelést addig lehet alkalmazni, amíg az egyedi eszköz nyilvántartási értékében elkülönült változás nem következik be. A külföldi pénzértékre szóló eszköz, kötelezettség (kötelezettségvállalás, más fizetési kötelezettség) forintértékének meghatározásakor a valutát, devizát a Magyar Nemzeti Bank által közzétett, hivatalos devizaárfolyamon kell forintra átszámítani. Ha Magyar Nemzeti Bank által nem jegyzett és nem konvertibilis valutát, ilyen valutára szóló eszközöket és kötelezettségeket (kötelezettségvállalásokat, más fizetési kötelezettségeket) kell forintra átszámítani, az átszámítást az Szt. 60. § (5) bekezdése szerinti módon kell elvégezni. Az előzőekben előírt devizaárfolyam használatától el kell térni, ha a hitelintézet, a Magyar Nemzeti Bank, illetve az Európai Központi Bank által nem jegyzett valutát, ilyen valutára szóló eszközöket és kötelezettségeket kell forintra átszámítani. Ez esetben a valuta szabadpiaci árfolyamán – ennek hiányában országos napilapban a világ valutáinak árfolyamáról közzétett tájékoztató adatai alapján –, a választott hitelintézet vagy a Magyar Nemzeti Bank, illetve az Európai Központi Bank által jegyzett devizára átszámított értéket kell a hitelintézet által jegyzett deviza devizavételi és deviza eladási árfolyamának átlagán vagy a Magyar Nemzeti Bank, illetve az Európai Központi Bank által közzétett, hivatalos devizaárfolyamon forintra átszámítani. 18

A mérlegben az immateriális javakat, tárgyi eszközöket a bekerülési értéken kell kimutatni, csökkenje az elszámolt terv szerinti és terven felüli értékcsökkenéssel, növelve a terven felüli értékcsökkenés visszaírt összegével. Az értékhelyesbítést külön kell kimutatni az eszközök értékhelyesbítésének forrásával azonos összegben. A mérlegben a koncesszióba, vagyonkezelésbe adott eszközöket a bekerülési értéken kell kimutatni, csökkentve az elszámolt terv szerinti és terven felüli értékcsökkenéssel, növelve a terven felüli értékcsökkenés visszaírt összegével. Az értékhelyesbítést külön kell kimutatni az eszközök értékhelyesbítésének forrásával azonos összegben. A koncesszióba, vagyonkezelésbe adott eszközök után a terven felüli értékcsökkenést és az értékhelyesbítést a koncesszió jogosultja, a vagyonkezelő adatszolgáltatása alapján kell megállapítani. A mérlegben a részesedéseket, tartós hitelviszonyt megtestesítő értékpapírokat a bekerülési értéken kell kimutatni, csökkentve az elszámolt értékvesztéssel, növelve az értékvesztés visszaírt összegével. Az értékhelyesbítést külön kell kimutatni az eszközök értékhelyesbítésének forrásával azonos összegben. A mérlegben az értékpapírok között kimutatott hitelviszonyt megtestesítő értékpapírt a bekerülési értéken lehet kimutatni mindaddig, amíg a kibocsátó a lejáratkor, a beváltáskor várhatóan a névértéket és a felhalmozott kamatot megfizeti. A mérlegben a vásárolt készleteket a mérleg fordulónapján használatba nem vett vásárolt készletek bekerülési értékén kell kimutatni, csökkentve a már elszámolt értékvesztéssel, növelve az értékvesztés visszaírt összegével. A mérlegben a befejezetlen termelést, félkész termékeket, késztermékeket, növendék-, hízó és egyéb állatokat a bekerülési értéken kell kimutatni, csökkentve az elszámolt értékvesztéssel, növelve az értékvesztés visszaírt összegével. A mérlegben a pénzeszközöket a mérleg fordulónapján a pénztárban lévő, a fizetési számlához kapcsolódó számlakivonatban szereplő értéken kell kimutatni, csökkentve az elszámolt értékvesztéssel, növelve az értékvesztés visszaírt összegével. A mérlegben a követeléseket a bekerülési értéken kell kimutatni, csökkentve az elszámolt értékvesztéssel, növelve az értékvesztés visszaírt összegével. A mérlegben az aktív időbeli elhatárolásokat és a forrásokat a könyv szerinti értéken kell kimutatni. A külföldi pénzértékre szóló részesedések, értékpapírok, a valutapénztárban lévő valutakészlet, a devizaszámlán lévő deviza, a követelések és kötelezettségek – a követelés jellegű sajátos elszámolások és a kötelezettség jellegű sajátos elszámolások kivételével egyezően a költségvetési számvitelben meghatározott értékkel –, az egyéb sajátos elszámolások, valamint az időbeli elhatárolások mérlegben szereplő értékét a mérleg fordulónapjára vonatkozó, a 20. § (3) és (4) bekezdése szerinti devizaárfolyamon átszámított forintértéken kell meghatározni. Az értékelés során a könyv szerinti érték és az értékeléskori forintérték közötti különbözetet az Szt. 60. § (3) bekezdése szerint összevontan kell elszámolni azzal az eltéréssel, hogy a lekötött bankbetétek, az egyéb pénzeszközök, valamint az egyéb eszközök, a kötelezettségek, és a passzív időbeli elhatárolások esetén külön-külön ki kell számolni az összevont árfolyam különbözetet, és az egyes különbözetek előjelétől függően kell azt elszámolni.

19

A mérlegtételek alátámasztása leltárral a számviteli törvény szerint A könyvek üzleti év végi zárásához, a beszámoló elkészítéséhez, a mérleg tételeinek alátámasztásához olyan leltárt kell összeállítani és e törvény előírásai szerint megőrizni, amely tételesen, ellenőrizhető módon tartalmazza a vállalkozónak a mérleg fordulónapján meglévő eszközeit és forrásait mennyiségben és értékben. Az előzőekben leírt kötelezettség teljesítése keretében a vállalkozónak a főkönyvi könyvelés és az analitikus nyilvántartások adatai közötti egyeztetést az üzleti év mérleg-fordulónapjára vonatkozóan el kell végeznie. Ha a vállalkozó a számviteli alapelveknek megfelelő folyamatos mennyiségi nyilvántartást vezet, a leltárba bekerülő adatok valódiságáról – a leltár összeállítását megelőzően – leltározással köteles meggyőződni, és azt az eszközök és a források leltárkészítési és leltározási szabályzatában meghatározott időszakonként, de legalább háromévente mennyiségi felvétellel, illetve minden üzleti év mérleg-fordulónapjára vonatkozóan a csak értékben kimutatott eszközöknél és kötelezettségeknél, valamint az idegen helyen tárolt – letétbe helyezett, portfolió-kezelésben, vagyonkezelésben lévő értékpapíroknál és egyéb, a pénzeszközök közé nem tartozó – eszközöknél, továbbá a dematerializált értékpapíroknál egyeztetéssel kell elvégeznie. Ha a vállalkozó a számviteli alapelveknek megfelelő mennyiségi nyilvántartást nem vezet, vagy e nyilvántartást nem folyamatosan vezeti, akkor a leltárba bekerülő adatok valódiságáról – a leltár összeállítását megelőzően – leltározással köteles meggyőződni, és az üzleti év mérlegfordulónapjára vonatkozó leltározást mennyiségi felvétellel, illetve a csak értékben kimutatott eszközöknél és kötelezettségeknél, valamint az idegen helyen tárolt – letétbe helyezett, portfoliókezelésben, vagyonkezelésben lévő értékpapíroknál és egyéb, a pénzeszközök közé nem tartozó – eszközöknél, továbbá a dematerializált értékpapíroknál egyeztetéssel kell elvégeznie. A vállalkozó az üzleti év mérleg-fordulónapját megelőző negyedévben vagy az azt követő negyedévben is ellenőrizheti mennyiségi felvétellel árukészletei nyilvántartásának a mérleg fordulónapjára vonatkozó adatai helyességét. A mennyiségi felvétel alapján szükségessé váló módosításokat az üzleti év mérleg-fordulónapjára vonatkozóan kell elszámolni. A vállalkozó az előzőeket nem alkalmazhatja ha árukészleteiről sem mennyiségi, sem értékbeni nyilvántartást nem vezet. A mérleg alátámasztása leltárral a Kormányrendelet szerint Az éves költségvetési beszámoló elkészítéséhez, a mérleg tételeinek alátámasztásához olyan leltárt kell összeállítani és megőrizni, amely tételesen, ellenőrizhető módon tartalmazza a mérlegben szereplő eszközöket és forrásokat. A leltározás végrehajtását az Szt. szerint kell végrehajtani azzal, hogy a) a koncesszióba, vagyonkezelésbe adott eszközöket a működtető, vagyonkezelő által elkészített és hitelesített leltárral kell alátámasztani, és b) a használt, de a mérlegben értékkel nem szereplő immateriális javakat, tárgyi eszközöket, készleteket a leltározási és leltárkészítési szabályzatban meghatározott módon kell leltározni. A vagyonkezelői, koncessziós szerződés eltérő rendelkezése hiányában a leltározást a működtető, vagyonkezelő külön térítés és díjazás nélkül, évente köteles elvégezni.

20

A mérleg készítés időpontja a kormányrendelet szerint 30/A. § A mérlegkészítés időpontja a) a c) és d) pontban foglalt kivétellel a költségvetési szerv, a fejezeti kezelésű előirányzat, az elkülönített állami pénzalap, a helyi önkormányzat, a nemzetiségi önkormányzat, a társulás és a térségi fejlesztési tanács esetén a költségvetési évet követő év február 25-e, c) a megszűnő költségvetési szerv, társulás, nemzetiségi önkormányzat esetén a megszűnés napját követő hatvanadik nap, d) a társadalombiztosítás pénzügyi alapjai által elkészített éves beszámoló esetén és az elkülönített állami pénzalapok Avr. 134. § c) pontja és 138. § (5) bekezdés c) pontja szerinti adatai tekintetében a költségvetési évet követő év május 15-e, e) a Kincstár által a 6. § (1) bekezdés d) pontja szerint elkészített éves beszámoló esetén a költségvetési évet követő év május 31-e, j) a tulajdonosi joggyakorló szervezet által a 6. § (1) bekezdés e) pontja szerint elkészített éves beszámoló esetén a költségvetési évet követő év június 15-e. Az eredménykimutatás tartalma, tagolása a kormányrendelet szerint Az eredménykimutatást a 6. melléklet szerint kell elkészíteni. Az eredménykimutatás tételeinek további tagolása, a tételek összevonása, új tétel felvitele nem megengedett. Az eredménykimutatásban minden tételnél fel kell tüntetni az előző eredménykimutatás megfelelő adatát. Ha az ellenőrzés az előző éves költségvetési beszámolódban elkövetett jelentős összegű hibá(ka)t állapított meg, a – mérlegkészítés időpontjáig megismert és nem vitatott, nem fellebbezett, illetve a jogerőssé vált megállapítások miatti – módosításokat az eredménykimutatás minden tételénél az előző adatok mellett be kell mutatni. Ilyen esetben az eredménykimutatásban különkülön oszlopban szerepelnek az előző eredménykimutatás adatai, a módosítások, valamint a 7. § szerinti időszak adatai. A megállapított jelentős összegű hibá(k) összegével az előző eredménykimutatás adatai nem módosíthatók. Az eredménykimutatás tételeinek tartalma A mérleg szerinti eredmény a tevékenység eredményéből és a pénzügyi műveletek eredményéből áll. A tevékenység eredménye a tevékenység nettó eredményszemléletű bevétele, az aktivált saját teljesítmények értéke és az egyéb eredmény szemléletű bevételek összege, csökkentve az anyagjellegű ráfordítások, a személyi jellegű ráfordítások, az értékcsökkenési leírás és az egyéb ráfordítások összegével. A pénzügyi műveletek eredménye a pénzügyi műveletek eredményszemléletű bevételei és a pénzügyi műveletek ráfordításai különbsége. A tevékenység nettó eredményszemléletű bevétele a közhatalmi eredményszemléletű bevételekből, az eszközök és szolgáltatások értékesítése nettó eredményszemléletű bevételeiből és a tevékenység egyéb nettó eredményszemléletű bevételeiből áll. A közhatalmi eredményszemléletű bevételek közölt kell elszámolni az egységes rovatrend B3. Közhatalmi bevételek rovataihoz kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlákon követelésként nyilvántartott összegeket. 21

Az eszközök és szolgáltatások értékesítése nettó eredmény szemléletű bevételei között kell elszámolni az egységes rovatrend B401. Készletértékesítés ellenértéke, B402. Szolgáltatások ellenértéke, B403. Közvetített szolgáltatások ellenértéke és B405. Ellátási díjak rovatokhoz kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlákon követelésként nyilvántartott összegeket. A tevékenység egyéb nettó eredmény szemléletű bevételei között kel! elszámolni a) a kapott osztalék kivételével az egységes rovatrend B404. Tulajdonosi bevételek rovathoz kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlákon követelésként nyilvántartott összegeket, és b) a kötelezettségek teljesítésére, a csereszerződés keretében átadott vásárolt és saját termelésű készletek, nyújtott szolgáltatások számlázott, megállapodás, csereszerződés szerinti – általános forgalmi adót nem tartalmazó – értékét a készlet átadás-átvétel, a szolgáltatásnyújtás időpontjában. Az aktivált saját teljesítmények értéke a saját termelésű készletek állományváltozásából és a saját előállítású eszközök aktivált értékéből ál! az Szt.76. §-a szerinti tartalommal. Aktivált saját teljesítmények értékeként a saját előállítású eszközöknek az üzleti évben aktivált (az eszközök között állományba vett) értéke és a saját termelésű készletek állományváltozása együttes (összevont) összegét kell kimutatni. Saját előállítású eszközök aktivált értékeként kell kimutatni a saját vállalkozásban végzett és az eszközök között állományba vett saját teljesítmények [tárgyi eszközök, immateriális javak, az eszközök értékét növelő munkák|, továbbá a tenyészállattá átminősített növendékállatok, valamint a törvény előírásai szerint az egyéb ráfordítások, illetve a rendkívüli ráfordítások között elszámolandó saját előállítású eszközök és saját teljesítmények – 51. § szerint meghatározott – közvetlen önköltségen számított értékét (ideértve a saját termelésű készletek értékvesztését is). A saját termelésű készletek üzleti év végi záró-állományának és az üzleti év elejei nyitóállományának különbözetét kell állományváltozásként figyelembe venni. Az egyéb eredményszemléletű bevételek között kell elszámolni a központi működési célú támogatások eredményszemléletű bevételeit, az egyéb működési célú támogatások eredményszemléletű bevételeit, a felhalmozási célú támogatások eredményszemléletű bevételeit és a különféle egyéb eredményszemléletű bevételeket. A központi működési célú támogatások eredményszemléletű bevételei között kell elszámolni az egységes rovatrend B 11 Önkormányzatok működési támogatásai és B816. Központi, irányító szervi támogatás rovatokhoz kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlákon követelésként nyilvántartott összegeket. Az egyéb működési célú támogatások eredményszemléletű bevételei között kell elszámolni az egységes rovatrend B16. Egyéb működési célú támogatások bevételei államháztartáson belülről és B65. Egyéb működési célú átvett pénzeszközök rovatokhoz kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlákon követelésként nyilvántartott összegeket. A felhalmozási célú támogatások eredményszemléletű bevételei között kell elszámolni az egységes rovatrend B25. Egyéb felhalmozási célú támogatások bevételei államháztartáson belülről és B75. Egyéb felhalmozási célú átvett pénzeszközök rovatokhoz kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlákon követelésként nyilvántartott összegeket. A különféle egyéb eredményszemléletű bevételek között kell elszámolni az anyagok, áruk nyereségjellegű leltárértékelési különbözetének összegét, a térítés nélkül átvett – részesedésnek vagy értékpapírnak nem minősülő – eszközök bekerülési értékét, az ajándékként, hagyatékként

22

kapott, többletként fellelt részesedésnek vagy értékpapírnak nem minősülő eszközök bekerülési értékét, valamint a (9a) bekezdés szerinti más különféle egyéb eredményszemléletű bevételeket. A más különféle egyéb eredményszemléletű bevételek között kell elszámolni a) az egységes rovatrend B12. Elvonások és befizetések bevételei rovathoz kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlákon követelésként nyilvántartott összegeket, b) az egységes rovatrend BI3. Működési célú garancia- és kezességvállalásból származó megtérülések államháztartáson belülről, B2I. Felhalmozási célú önkormányzati támogatások, B22. Felhalmozási célú garancia- és kezességvállalásból származó megtérülések államháztartáson belülről, B410. Biztosító által fizetett kártérítés, B411. Egyéb működési bevételek, B51. Immateriális javak értékesítése, B52. Ingatlanok értékesítése, B53. Egyéb tárgyi eszközök értékesítése és B61. Működési célú garancia- és kezességvállalásból származó megtérülések államháztartáson kívülről és B71. Felhalmozási célú garancia és kezességvállalásból származó megtérülések államháztartáson kívülről rovatokhoz kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlákon követelésként nyilvántartott összegeket, c) a kötelezettségek teljesítésére, a csereszerződés keretében átadott immateriális jószág, tárgyi eszköz – általános forgalmi adót nem tartalmazó – számlázott, megállapodás, csereszerződés szerinti értékét az átadás-átvétel időpontjában, d) az immateriális javak, a tárgyi eszközök elszámolt terven felüli értékcsökkenésének, a követelések és a készletek értékvesztésének visszaírt összegét, e) a szerződésen alapuló – konkrét termékhez, anyaghoz, áruhoz, szolgáltatásnyújtáshoz közvetve kapcsolódó, nem számlázott – utólag kapott engedmény szerződés szerinti összegét. Az egyéb bevételek között kell kimutatni:  a gazdasági társaság tulajdonosánál (tagjánál) a gazdasági társaságba bevitt, értékpapírnak vagy részesedésnek nem minősülő vagyontárgyak nyilvántartás szerinti értékének és a létesítő okiratban meghatározott értékének a különbözetét, amennyiben a létesítő okiratban meghatározott érték a több;  a tartozásátvállalás során harmadik személy által – ellentételezés nélkül – átvállalt kötelezettség szerződés (megállapodás) szerinti összegét, továbbá  a hitelező által elengedett, valamint az elévült kötelezettség összegét, ha ahhoz beszerzett eszköz nem kapcsolódik; Az Szt. 77. § (4) bekezdése szerinti tételeket halasztott eredményszemléletű bevételként el kell határolni. 77. § (4) a) az elengedett kötelezettség összegét akkor, ha az részesedésnek vagy értékpapírnak nem minősülő beszerzett eszközhöz kapcsolódik, legfeljebb az elengedett kötelezettséghez kapcsolódóan beszerzett eszköz könyv szerinti értékének összegéig; b) fejlesztési célra – visszafizetési kötelezettség nélkül – kapott, pénzügyileg rendezett támogatás, véglegesen átvett pénzeszközök összegét; c) a térítés nélkül – visszaadási kötelezettség nélkül – átvett, az ajándékként, a hagyatékként kapott, a többletként fellelt, részesedésnek vagy értékpapírnak nem minősülő eszközök piaci – illetve jogszabály eltérő rendelkezése esetén a jogszabály szerinti – értékét; d) a tartozásátvállalás során harmadik személy által – ellentételezés nélkül – átvállalt kötelezettség szerződés (megállapodás) szerinti összegét, ha az részesedésnek vagy értékpapírnak nem minősülő beszerzett eszközhöz kapcsolódik, legfeljebb az átvállalt kötelezettséghez kapcsolódóan beszerzett eszköz könyv szerinti értékének összegéig.

23

Az anyagjellegű ráfordítások az anyagköltségből, az igénybe vett szolgáltatások értékéből, az eladott áruk beszerzési értékéből és az eladott (közvetített) szolgáltatások értékéből állnak. Anyagköltségként a működés során felhasznált szakmai és üzemeltetési anyagok értékvesztéssel csökkentett, az értékvesztés visszaírt összegével növelt bekerülési értékét kell kimutatni. Az anyagköltséget csökkenti a tevékenység során keletkezett hulladékok, haszonanyagok, valamint a visszavételezett anyagok értéke. Az igénybe vett szolgáltatások között kell kimutatni az egységes rovatrend K32. Kommunikációs szolgáltatások, a K335. Közvetített szolgáltatások kivételével K34. Kiküldetések, reklám- és propagandakiadások rovatokhoz kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlákon végleges kötelezettségvállalásként, más fizetési kötelezettségként nyilvántartott összegeket. Az eladott áruk beszerzési értéke között az Szt. 78. § (5) bekezdése szerinti gazdasági eseményeket kell kimutatni. 78. § (5) Az eladott áruk beszerzési értéke az üzleti évben – általában – változatlan formában eladott anyagok, áruk bekerülési (értékvesztéssel csökkentett, az értékvesztés visszaírt összegével növelt bekerülési) értékét foglalja magában. Az eladott áruk beszerzési értékét növelő tételként kell kimutatni az értékesített betétdíjas göngyölegek bekerülési értékét, majd az eladott áruk beszerzési értékét csökkenteni kell a visszavett betétdíjas göngyölegek bekerülési értékével. Az eladott (közvetített) szolgáltatások között kell kimutatni az egységes rovatrend K335. Közvetített szolgáltatások rovathoz kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlákon végleges kötelezettségvállalásként, más fizetési kötelezettségként nyilvántartott összegeket. A személyi jellegű ráfordítások a bérköltségből, a személyi jellegű egyéb kifizetésekből és a bérjárulékokból állnak. A bérköltségek között kell kimutatni az egységes rovatrend K 1101. Törvény szerinti illetmények, munkabérek K1102. Normatív jutalmak, K 1103. Céljuttatás, projektprémium, K 1104. Készenléti, ügyeleti, helyettesítési díj, túlóra, túlszolgálat rovatokhoz kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlákon végleges kötelezettségvállalásként, más fizetési kötelezettségként nyilvántartott összegeket. A személyi jellegű egyéb kifizetések között kell kimutatni az egységes rovatrend K 1105. Végkielégítés, K 1106. Jubileumi jutalom, K 1107. Béren kívüli juttatások, K1108. Ruházati költségtérítés, K1109. Közlekedési költségtérítés, K 1110. Egyéb költségtérítések, K 1111 . Lakhatási támogatások, K 1112. Szociális támogatások, K1113. Foglalkoztatottak egyéb személyi juttatásai és K12. Külső személyi juttatások rovatokhoz kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlákon végleges kötelezettségvállalásként, más fizetési kötelezettségként nyilvántartott összegeket. A bérjárulékok között kell kimutatni az egységes rovatrend K2. Munkaadókat terhelő járulékok és szociális hozzájárulási adó rovathoz kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlákon végleges kötelezettségvállalásként, más fizetési kötelezettségként nyilvántartott összegeket. Értékcsökkenési leírásként az eszközök elszámolt terv szerinti értékcsökkenését kell kimutatni, ideértve a kis értékű immateriális javak beszerzésekor, kis értékű tárgyi eszközök használatbavételekor egy összegben elszámolt értékcsökkenést is. Az egyéb ráfordítások között kell elszámolni az immateriális jószág, a tárgyi eszköz értékesítésekor azok könyv szerinti értékét, a hiányzó, megsemmisült, állományból kivezetett eszközök könyv szerinti értékét, és különféle egyéb ráfordításokat. 24

A különféle egyéb ráfordítások között kell elszámolni az anyagok, áruk veszteségjel legű leltárértékelési különbözetének összegét, a kötelezett megszűnése és a más okból behajthatatlan követelés leírt összegét, a térítés nélkül átadott részesedésnek vagy értékpapírnak nem minősülő eszközök nyilvántartás szerinti értékét, valamint a más különféle egyéb ráfordításokat. A más különféle egyéb ráfordítások között kell elszámolni a) az egységes rovatrend K502. Elvonások és befizetések, K506. Egyéb működési célú támogatások államháztartáson belülre K81. Felhalmozási célú garancia- és kezességvállalásból származó kifizetés államháztartáson belülre, K84. Egyéb felhalmozási célú támogatások államháztartáson belülre, K85. Felhalmozási célú garancia- és kezességvállalásból származó kifizetés államháztartáson kívülre, K87. Lakástámogatás, K88. Felhalmozási célú támogatások az Európai Uniónak, K89. Egyéb felhalmozási célú támogatások államháztartáson kívülre és K915. Központi, irányító szervi támogatás folyósítása rovatokhoz kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlákon végleges kötelezettségvállalásként, más fizetési kötelezettségként nyilvántartott öszszegeket, b) az egységes rovatrend K355. Egyéb dologi kiadások, K4. Ellátottak pénzbeli juttatásai, K501. Nemzetközi kötelezettségek, K503. Működési célú garancia- és kezességvállalásból származó kifizetés államháztartáson belülre, K507. Működési célú garancia- és kezességvállalásból származó kifizetés államháztartáson kívülre, K509. Árkiegészítések, ártámogatások, K510. Kamattámogatások, K511. Működési célú támogatások az Európai Uniónak és K512. Egyéb működési célú támogatások államháztartáson kívülre rovatokhoz kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlákon végleges kötelezettségvállalásként, más fizetési kötelezettségként nyilvántartott összegeket, ideértve a veszteség jellegű kerekítési különbözetét is, c) az előzetesen felszámított, le nem vonható általános forgalmi adót, d) az immateriális javak, a tárgyi eszközök elszámolt terven felüli értékcsökkenésének, a követelések és a készletek értékvesztésének összegét, e) az eredeti követelést engedményezőnél az átruházott követelésnek a könyv szerinti értékét a követelés átruházásakor, f) a szerződésen alapuló – konkrét termékhez, anyaghoz, áruhoz, szolgáltatásnyújtáshoz közvetve kapcsolódó, nem számlázott – utólag adott engedmény szerződés szerinti összegét, és k) a gazdasági társaság tulajdonosánál (tagjánál) a gazdasági társaságba bevitt, értékpapírnak vagy részesedésnek nem minősülő vagyontárgyak nyilvántartás szerinti (könyv szerinti) értékének és a létesítő okiratban meghatározott értékének a különbözetét, amennyiben a nyilvántartás szerinti érték a több; l) behajthatatlannak nem minősülő, elengedett követelés könyv szerinti értékét; m) a tartozásátvállalás során – ellentételezés nélkül – átvállalt kötelezettség szerződés (megállapodás) szerinti összegét – a 33. § (1) bekezdésének figyelembevételével – a tartozást átvállalónál; A pénzügyi műveletek eredmény szemléletű bevételei a kapott (járó) osztalékból és részesedésből, a kapott (járó) kamatokból és kamatjellegű eredményszemléletű bevételekből és a pénzügyi műveletek egyéb eredményszemléletű bevételeiből állnak. A kapott (járó) osztalék és részesedés között kell elszámolni a tartós és nem tartós részesedések után kapott osztalékot, ideértve a kamatozó részvények után kapott kamatot is, ha az a mérlegkészítés időpontjáig ismertté vált. 25

A részesedésekből származó eredményszemléletű bevételek, árfolyamnyereségek között kell elszámolni a) az egységes rovatrend B4091. Részesedésekből származó pénzügyi műveletek bevételei rovathoz kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlákon követelésként nyilvántartott összegeket, és b) a gazdasági társaság tulajdonosánál (tagjánál) a gazdasági társaságba bevitt, befektetett pénzügyi eszközök között kimutatott részesedés nyilvántartás szerinti (könyv szerinti) értékének és a létesítő okiratban meghatározott értékének a különbözetét, amennyiben a létesítő okiratban meghatározott érték a több; c) a gazdasági társaság tulajdonosánál (tagjánál) a gazdasági társaság jogutód nélküli megszűnése esetén (a felszámolás, a végelszámolás, a kényszertörlési eljárás befejezésekor) az erről szóló határozat jogerőre emelkedésekor a megszűnt tartós részesedés (részvény, üzletrész, egyéb társasági részesedés) nyilvántartás szerinti (könyv szerinti) értékének és a megszűnt tartós részesedés ellenében kapott eszközök vagyonfelosztási javaslat szerinti (átvett kötelezettségek megállapodás szerinti értékével csökkentett) értékének a különbözetét, amennyiben a kapott eszközök értéke a több; d) az átalakuló, egyesülő, szétváló gazdasági társaság tulajdonosánál (tagjánál) a jogelőd gazdasági társaságban lévő megszűnt tartós részesedés (részvény, üzletrész, egyéb társasági részesedés) nyilvántartás szerinti (könyv szerinti) értékének és az átalakulással, egyesüléssel, szétválással létrejött gazdasági társaságban szerzett részesedés – a megszűnt részese (lésre jutó, a jogelőd gazdasági társaság végleges vagyonmérlege szerinti saját tőke összegével azonos összegű – bekerülési értékének a különbözetét, amennyiben a szerzett részesedés értéke a több (kiválás esetén a kiválással létrejött gazdasági társaság végleges vagyonmérlege szerinti saját (tőke összegét kell figyelembe venni a különbözet számításánál); e) az átvevő gazdasági társaságon kívüli tulajdonosnál (tagnál) – a gazdasági társaság beolvadása esetén – a jogelőd gazdasági társaságban lévő megszűnt tartós részesedés (részvény, üzletrész, egyéb társasági részesedés) nyilvántartás szerinti (könyv szerinti) értékének és a megszűnt részesedésre jutó – a jogelőd gazdasági társaság végleges vagyonmérlege szerinti – saját tőke értékének (mint a jogutód gazdasági társaságban szerzett részesedés bekerülési értékének) a különbözetét, amennyiben a saját tőke értéke a több; f) a tulajdonosnál (a tagnál) a gazdasági társaság jegyzett tőkéjének leszállításakor, ha a tőkeleszállítás tőkekivonás útján valósul meg, a bevont tartós részesedés (részvény, üzletrész, egyéb társasági részesedés) nyilvántartás szerinti (könyv szerinti) értékének és névértéke fejében átvett eszközök értékének a különbözetét, amennyiben az átvett eszközök értéke a több. Részesedésekből származó bevételként kell elszámolni, de halasztott bevételként időbelileg el kell határolni a 77. § (4) bekezdés szerinti tételeket, amennyiben azok a befektetett pénzügyi eszközök között kimutatott részesedéshez kapcsolódnak. A halasztott bevételt a kapcsolódó ráfordítás felmerülésekor – azzal arányosan – kell elszámolni részesedésekből származó bevételként. Az Szt. 84. § (2a) bekezdése szerinti tételeket halasztott eredményszemléletű bevételként el kel! határolni. Az elhatárolást az Szt. szerinti esetben kell megszüntetni. 84. § (2a) Részesedésekből származó bevételként kell elszámolni, de halasztott bevételként időbelileg el kell határolni a 77. § (4) bekezdés szerinti tételeket, amennyiben azok a befektetett pénzügyi eszközök között kimutatott részesedéshez kapcsolódnak. A halasztott bevételt a kapcsolódó ráfordítás felmerülésekor – azzal arányosan – kell elszámolni részesedésekből származó bevételként. A befektetett pénzügyi eszközökből származó eredményszemléletű bevételek, árfolyamnyereségek között kell elszámolni az egységes rovatrend B4081. Befektetett pénzügyi eszközökből 26

származó bevételek rovathoz kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlákon követelésként nyilvántartott összegeket, és a gazdasági társaság tulajdonosánál (tagjánál) a gazdasági társaságba bevitt, befektetett pénzügyi eszközök között kimutatott értékpapír vagy kölcsön nyilvántartás szerinti értékének és a létesítő okiratban meghatározott értékének a különbözetét, amennyiben a létesítő okiratban meghatározott érték a több. Befektetett pénzügyi eszközökből (értékpapírok, kölcsönök) származó bevételként kell elszámolni, de halasztott bevételként időbelileg el kell határolni a 77. § (4) bekezdés szerinti tételeket, amennyiben azok a befektetett pénzügyi eszközök között kimutatott értékpapírhoz, kölcsönhöz kapcsolódnak. A halasztott bevételt a kapcsolódó ráfordítás felmerülésekor vagy kölcsön esetén annak megszűnésekor (visszafizetésekor vagy kivezetésekor) – azzal arányosan – kell elszámolni befektetett pénzügyi eszközökből (értékpapírok, kölcsönök) származó bevételként. A befektetett pénzügyi eszközök között kimutatott értékpapírok esetén az Szt. 84. § (3a) bekezdése szerinti tételeket halasztott eredményszemléletű bevételként el kell határolni. Az elhatárolást az Szt. szerinti esetben kell megszüntetni. Befektetett pénzügyi eszközökből (értékpapírok, kölcsönök) származó bevételként kell elszámolni, de halasztott bevételként időbelileg el kell határolni a 77. § (4) bekezdés szerinti tételeket, amennyiben azok a befektetett pénzügyi eszközök között kimutatott értékpapírhoz, kölcsönhöz kapcsolódnak. A halasztott bevételt a kapcsolódó ráfordítás felmerülésekor vagy kölcsön esetén annak megszűnésekor (visszafizetésekor vagy kivezetésekor) – azzal arányosan – kell elszámolni befektetett pénzügyi eszközökből (értékpapírok, kölcsönök) származó bevételként. Az egyéb kapott (járó) kamatok és kamatjellegű eredményszemléletű bevételek között kell elszámolni a) az egységes rovatrend B4082. Egyéb kapott (járó) kamatok és kamatjellegű bevételek rovathoz kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlákon követelésként nyilvántartott összegeket, és b) a mérleg fordulónapjáig még le nem zárt kamatfedezeti ügyletek (határidős, swap és azonnali ügyletek) időarányos nyereségét, legfeljebb a fedezett alapügylet időarányos veszteségének összegéig. A pénzügyi műveletek egyéb eredményszemléletű bevételei között kell elszámolni a) az egységes rovatrend B4092. Más egyéb pénzügyi műveletek bevételei és B83. Adóssághoz nem kapcsolódó származékos ügyletek bevételei rovatok hoz kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlákon követelésként nyilvántartott összegeket, b) a mérleg fordulónapjáig még le nem zárt nem kamatfedezeti célú, egyéb fedezeti ügyletek (határidős, opciós, swap és azonnali ügyletek) időarányos nyereségét, legfeljebb a fedezett alapügylet időarányos veszteségének összegéig c) a nem fedezeti célú határidős, opciós ügyletek és swap ügyletek pénzügyileg is realizált nyereségjellegű különbözetének a tárgyévre időarányosan jutó összegét, ha az ügylet zárása a mérleg fordulónapja és a mérlegkészítés időpontja között megtörtént, d) a külföldi pénzértékre szóló kötelezettséghez kapcsolódóan a költségvetési évben realizált árfolyamnyereséget, e) az Szt. 84. §-ban meghatározott gazdasági eseményeket, ha azok nem tartós részesedésekhez vagy az értékpapírok között kimutatott hitelviszonyt megtestesítő értékpapírhoz kapcsolódnak, és  a gazdasági társaság tulajdonosánál (tagjánál) a gazdasági társaságba bevitt, befektetett pénzügyi eszközök között kimutatott részesedés nyilvántartás szerinti (könyv szerinti)

27

értékének és a létesítő okiratban meghatározott értékének a különbözetét, amennyiben a létesítő okiratban meghatározott érték a több;  a gazdasági társaság tulajdonosánál (tagjánál) a gazdasági társaság jogutód nélküli megszűnése esetén (a felszámolás, a végelszámolás, a kényszertörlési eljárás befejezésekor) az erről szóló határozat jogerőre emelkedésekor a megszűnt tartós részesedés (részvény, üzletrész, egyéb társasági részesedés) nyilvántartás szerinti (könyv szerinti) értékének és a megszűnt tartós részesedés ellenében kapott eszközök vagyonfelosztási javaslat szerinti (átvett kötelezettségek megállapodás szerinti értékével csökkentett) értékének a különbözetét, amennyiben a kapott eszközök értéke a több;  az átalakuló, egyesülő, szétváló gazdasági társaság tulajdonosánál (tagjánál) a jogelőd gazdasági társaságban lévő megszűnt tartós részesedés (részvény, üzletrész, egyéb társasági részesedés) nyilvántartás szerinti (könyv szerinti) értékének és az átalakulással, egyesüléssel, szétválással létrejött gazdasági társaságban szerzett részesedés – a megszűnt részesedésre jutó, a jogelőd gazdasági társaság végleges vagyonmérlege szerinti saját tőke összegével azonos összegű – bekerülési értékének a különbözetét, amennyiben a szerzett részesedés értéke a több (kiválás esetén a kiválással létrejött gazdasági társaság végleges vagyonmérlege szerinti saját tőke összegét kell figyelembe venni a különbözet számításánál);  az átvevő gazdasági társaságon kívüli tulajdonosnál (tagnál) – a gazdasági társaság beolvadása esetén – a jogelőd gazdasági társaságban lévő megszűnt tartós részesedés (részvény, üzletrész, egyéb társasági részesedés) nyilvántartás szerinti (könyv szerinti) értékének és a megszűnt részesedésre jutó – a jogelőd gazdasági társaság végleges vagyonmérlege szerinti - saját tőke értékének (mint a jogutód gazdasági társaságban szerzett részesedés bekerülési értékének) a különbözetét, amennyiben a saját tőke értéke a több;  ha tulajdonosnál (a tagnál) a gazdasági társaság jegyzett tőkéjének leszállításakor, ha a tőkeleszállítás tőkekivonás útján valósul meg, a bevont tartós részesedés (részvény, üzletrész, egyéb társasági részesedés) nyilvántartás szerinti (könyv szerinti) értékének és névértéke fejében átvett eszközök értékének a különbözetét, amennyiben az átvett eszközök értéke a több. Ha a gazdasági társaság tulajdonosánál (tagjánál) a gazdasági társaságba bevitt, befektetett pénzügyi eszközök között kimutatott értékpapír vagy kölcsön nyilvántartás szerinti értékének és a létesítő okiratban meghatározott értékének a különbözetét, amennyiben a létesítő okiratban meghatározott érték a több. Pénzügyi műveletek egyéb bevételeként kell elszámolni, de halasztott bevételként időbelileg el kell határolni a 77. § (4) bekezdés szerinti tételeket, amennyiben azok forgóeszközök között kimutatott részesedéshez, értékpapírhoz kapcsolódnak. A halasztott bevételt a kapcsolódó ráfordítás felmerülésekor – azzal arányosan – kell elszámolni a pénzügyi műveletek egyéb bevételeként. Az Szt. 84. § (7) szerinti összevontan elszámolt árfolyamnyereséget – a 21. § (10) bekezdése figyelembevételével – és engedményt. 84. § (7)  a valutakészlet, a deviza, a külföldi pénzértékre szóló követelés, befektetett pénzügyi eszköz, értékpapír és kötelezettség mérleg-fordulónapi értékelésekor összevontan elszámolt árfolyamnyereséget;

28

 a szerződésben meghatározott fizetési határidőn (esedékességen) belül történt pénzügyi rendezés esetén kapott – a szerződésben meghatározott, a pénzügyileg rendezendő ellenérték 3%-át meg nem haladó, nem számlázott – engedmény összegét; Pénzügyi műveletek egyéb bevételeként kell elszámolni, de halasztott bevételként időbelileg el kell határolni a 77. § (4) bekezdés szerinti tételeket, amennyiben azok forgóeszközök között kimutatott részesedéshez, értékpapírhoz kapcsolódnak. A halasztott bevételt a kapcsolódó ráfordítás felmerülésekor – azzal arányosan – kell elszámolni a pénzügyi műveletek egyéb bevételeként. A pénzügyi műveletek ráfordításai a részesedésekből származó ráfordításokból, árfolyamveszteségekből, a befektetett pénzügyi eszközökből származó ráfordításokból, árfolyamveszteségekből, a fizetendő kamatokból és kamatjellegű ráfordításokból, a részesedések, értékpapírok, pénzeszközök értékvesztéséből és a pénzügyi műveletek egyéb ráfordításaiból állnak. A részesedésekből származó ráfordításként, árfolyamveszteségként kell elszámolni a) a befektetett pénzügyi eszközök között kimutatott részesedések értékesítésekor a könyv szerinti érték és az eladási ár közötti veszteségjellegű különbözetét, és b) a gazdasági társaság tulajdonosánál (tagjánál) a gazdasági társaságba bevitt, befektetett pénzügyi eszközök között kimutatott részesedés nyilvántartás szerinti (könyv szerinti) értékének és a létesítő okiratban meghatározott értékének a különbözetét, amennyiben a létesítő okiratban meghatározott érték a kevesebb; c) a gazdasági társaság tulajdonosánál (tagjánál) a gazdasági társaság jogutód nélküli megszűnése esetén (a felszámolás, a végelszámolás, a kényszertörlési eljárás befejezésekor) az erről szóló határozat jogerőre emelkedésekor a megszűnt tartós részesedés (részvény, üzletrész, egyéb társasági részesedés) nyilvántartás szerinti (könyv szerinti) értékének és a megszűnt tartós részesedés ellenében kapott eszközök vagyonfelosztási javaslat szerinti (átvett kötelezettségek megállapodás szerinti értékével csökkentett) értékének a különbözetét, amennyiben a kapott eszközök értéke a kevesebb; d) az átalakuló, egyesülő, szétváló gazdasági társaság tulajdonosánál (tagjánál) a jogelőd gazdasági társaságban lévő megszűnt tartós részesedés (részvény, üzletrész, egyéb társasági részesedés) nyilvántartás szerinti (könyv szerinti) értékének és az átalakulással, egyesüléssel, szétválással létrejött gazdasági társaságban szerzett részesedés – a megszűnt részesedésre jutó, a jogelőd gazdasági társaság végleges vagyonmérlege szerinti saját tőke összegével azonos összegű – bekerülési értékének a különbözetét, amennyiben a szerzett részesedés értéke a kevesebb (kiválás esetén a kiválással létrejött gazdasági társaság végleges vagyonmérlege szerinti saját tőke összegét kell figyelembe venni a különbözet számításánál); e) az átvevő gazdasági társaságon kívüli tulajdonosnál (tagnál) – a gazdasági társaság beolvadása esetén – a jogelőd gazdasági társaságban lévő megszűnt tartós részesedés (részvény, üzletrész, egyéb társasági részesedés) nyilvántartás szerinti (könyv szerinti) értékének és a megszűnt részesedésre jutó – a jogelőd gazdasági társaság végleges vagyonmérlege szerinti – saját tőke értékének (mint a jogutód gazdasági társaságban szerzett részesedés bekerülési értékének) a különbözetét, amennyiben a saját tőke értéke a kevesebb; f) a tulajdonosnál (a tagnál) a gazdasági társaság jegyzett tőkéjének leszállításakor, ha a tőkeleszállítás tőkekivonás útján valósul meg, a bevont tartós részesedés (részvény, üzletrész, egyéb társasági részesedés) nyilvántartás szerinti (könyv szerinti) értékének és névértéke fejében átvett eszközök értékének a különbözetét, amennyiben az átvett eszközök értéke a kevesebb;

29

g) a térítés nélkül átadott befektetett eszközök között kimutatott részesedések nyilvántartás szerinti értékét. (5b) A befektetett pénzügyi eszközökből származó ráfordításként, árfolyamveszteségként kell elszámolni a) a befektetett pénzügyi eszközök között kimutatott hitelviszonyt megtestesítő értékpapírok értékesítésekor, beváltásakor – kamatozó értékpapírnál az eladási árban lévő kamattal csökkentett – az eladási ára, illetve névértéke és a könyv szerinti értéke közötti veszteségjellegű különbözetét, és b) az Szt. 85. § (1a) bekezdés b) és d) pontjában meghatározott gazdasági eseményeket azzal, hogy azokat csak a befektetett pénzügyi eszközök között kimutatott értékpapírokra lehet alkalmazni. 85. § (1a) b) a térítés nélkül átadott, befektetett pénzügyi eszközök között kimutatott értékpapírok és kölcsönök összegének nyilvántartás szerinti értékét; d) a gazdasági társaság tulajdonosánál (tagjánál) a gazdasági társaságba bevitt, befektetett pénzügyi eszközök között kimutatott értékpapír vagy kölcsön nyilvántartás szerinti értékének és a létesítő okiratban meghatározott értékének a különbözetét, amennyiben a nyilvántartás szerinti érték a több. A fizetendő kamatok és kamatjellegű ráfordítások között kell elszámolni a) az egységes rovatrend K353. Kamatkiadások rovathoz kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlákon végleges kötelezettségvállalásként, más fizetési kötelezettségként nyilvántartott összegeket, b) a mérleg fordulónapjáig még le nem zárt kamatfedezeti ügyletek (határidős, swap és azonnali ügyletek) időarányos veszteségét, legfeljebb a fedezett alapügylet időarányos nyereségének összegéig, és c) a befektetési jegyeknél eladáskor, beváltáskor a nettó eszközérték és a könyv szerinti érték különbözetében realizált veszteséget. A részesedések, értékpapírok, pénzeszközök értékvesztése között kell elszámolni a részesedések, értékpapírok, pénzeszközök elszámolt értékvesztését, csökkentve azt a korábban leírt értékvesztések visszaírt összegével. A pénzügyi műveletek egyéb ráfordításai között kell elszámolni a) az egységes rovatrend K354. Egyéb pénzügyi műveletek kiadásai és K93. Adóssághoz nem kapcsolódó származékos ügyletek kiadásai rovatokhoz kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlákon végleges kötelezettségvállalásként, más fizetési kötelezettségként nyilvántartott összegeket, b) az értékpapírok között kimutatott részesedések értékesítésekor a könyv szerinti érték és az eladási ár közötti veszteségjellegű különbözetét, c) értékpapírok között kimutatott hitelviszonyt megtestesítő értékpapírok értékesítésekor, beváltásakor – a kamatozó értékpapírnál az eladási árban lévő kamattal csökkentett – az eladási ára, illetve névértéke és a könyv szerinti értéke közötti veszteségjellegű különbözetét, d) a hitelviszonyt megtestesítő kamatozó értékpapírok kibocsátásakor a névérték és a kapott eladási ár közötti veszteségjellegű különbözetét, e) a nem fedezeti célú határidős, opciós ügyletek és swap ügyletek pénzügyileg is realizált veszteségjellegű különbözetének a tárgyévre időarányosan jutó összegét, ha az ügylet zárása a mérleg fordulónapja és a mérlegkészítés időpontja között megtörtént,

30

f) a külföldi pénzértékre szóló követeléshez kapcsolódó, a költségvetési évben realizált árfolyamveszteséget, g) a mérleg fordulónapjáig még le nem zárt nem kamatfedezeti célú, egyéb fedezeti ügyletek (határidős, opciós, swap és azonnali ügyletek) időarányos veszteségét, legfeljebb a fedezett alapügylet időarányos nyereségének összegéig. Részesedésekből származó ráfordításként, árfolyamveszteségként kell kimutatni: a) a befektetett pénzügyi eszközök között lévő tulajdoni részesedést jelentő befektetés értékesítésekor az értékesített befektetés eladási ára és könyv szerinti értéke közötti – veszteségjellegű – különbözetet; b) a gazdasági társaság tulajdonosánál (tagjánál) a gazdasági társaságba bevitt, befektetett pénzügyi eszközök között kimutatott részesedés nyilvántartás szerinti (könyv szerinti) értékének és a létesítő okiratban meghatározott értékének a különbözetét, amennyiben a létesítő okiratban meghatározott érték a kevesebb; c) a gazdasági társaság tulajdonosánál (tagjánál) a gazdasági társaság jogutód nélküli megszűnése esetén (a felszámolás, a végelszámolás, a kényszertörlési eljárás befejezésekor) az erről szóló határozat jogerőre emelkedésekor a megszűnt tartós részesedés (részvény, üzletrész, egyéb társasági részesedés) nyilvántartás szerinti (könyv szerinti) értékének és a megszűnt tartós részesedés ellenében kapott eszközök vagyonfelosztási javaslat szerinti (átvett kötelezettségek megállapodás szerinti értékével csökkentett) értékének a különbözetét, amennyiben a kapott eszközök értéke a kevesebb; d) az átalakuló, egyesülő, szétváló gazdasági társaság tulajdonosánál (tagjánál) a jogelőd gazdasági társaságban lévő megszűnt tartós részesedés (részvény, üzletrész, egyéb társasági részesedés) nyilvántartás szerinti (könyv szerinti) értékének és az átalakulással, egyesüléssel, szétválással létrejött gazdasági társaságban szerzett részesedés – a megszűnt részesedésre jutó, a jogelőd gazdasági társaság végleges vagyonmérlege szerinti saját tőke összegével azonos összegű – bekerülési értékének a különbözetét, amennyiben a szerzett részesedés értéke a kevesebb (kiválás esetén a kiválással létrejött gazdasági társaság végleges vagyonmérlege szerinti saját tőke összegét kell figyelembe venni a különbözet számításánál); e) az átvevő gazdasági társaságon kívüli tulajdonosnál (tagnál) – a gazdasági társaság beolvadása esetén – a jogelőd gazdasági társaságban lévő megszűnt tartós részesedés (részvény, üzletrész, egyéb társasági részesedés) nyilvántartás szerinti (könyv szerinti) értékének és a megszűnt részesedésre jutó – a jogelőd gazdasági társaság végleges vagyonmérlege szerinti – saját tőke értékének (mint a jogutód gazdasági társaságban szerzett részesedés bekerülési értékének) a különbözetét, amennyiben a saját tőke értéke a kevesebb; f) a tulajdonosnál (a tagnál) a gazdasági társaság jegyzett tőkéjének leszállításakor, ha a tőkeleszállítás tőkekivonás útján valósul meg, a bevont tartós részesedés (részvény, üzletrész, egyéb társasági részesedés) nyilvántartás szerinti (könyv szerinti) értékének és névértéke fejében átvett eszközök értékének a különbözetét, amennyiben az átvett eszközök értéke a kevesebb; g) a térítés nélkül átadott befektetett eszközök között kimutatott részesedések nyilvántartás szerinti értékét.

31

Befektetett pénzügyi eszközök ráfordításaként, árfolyamveszteségeként kell kimutatni: a) a befektetett pénzügyi eszközök között kimutatott és eladott, beváltott hitelviszonyt megtestesítő értékpapír – kamatozó értékpapírnál az eladási árában lévő kamattal, diszkont értékpapírnál a 84. § (3) bekezdés d) pontja szerint elszámolt kamattal csökkentett – eladási ára, illetve névértéke és könyv szerinti értéke közötti – veszteségjellegű – különbözetet az értékesítéskor, illetve a beváltáskor; b) a térítés nélkül átadott, befektetett pénzügyi eszközök között kimutatott értékpapírok és kölcsönök összegének nyilvántartás szerinti értékét; c) a befektetett pénzügyi eszközök között kimutatott befektetési jegyek eladásakor, beváltásakor a nettó eszközérték és a könyv szerinti érték különbözetében realizált veszteséget; d) a gazdasági társaság tulajdonosánál (tagjánál) a gazdasági társaságba bevitt, befektetett pénzügyi eszközök között kimutatott értékpapír vagy kölcsön nyilvántartás szerinti értékének és a létesítő okiratban meghatározott értékének a különbözetét, amennyiben a nyilvántartás szerinti érték a több. Önkormányzat vagyonkimutatása a Kormányrendelet szerint 30. § (1) A helyi önkormányzatnak a Magyarország helyi önkormányzatairól szóló 2011. évi CLXXXIX. törvény (a továbbiakban: Mötv.) 110. § (2) bekezdése szerinti, a zárszámadáshoz csatolt vagyonkimutatás – összhangban az Mötv. 106. § (2) bekezdésével – a helyi önkormányzat és az általa irányított költségvetési szerv tulajdonában álló – ide értve az őket megillető vagyoni értékű jogokat is – nemzeti vagyonba tartozó befektetett eszközöket, a nemzeti vagyonba tartozó forgóeszközöket és a pénzeszközöket mutatja be. (2) A vagyonkimutatás az (1) bekezdés szerinti vagyont az 5. melléklet A), B) és C) mérlegfőcsoportján belül legalább a római számmal jelzett eszköz-, illetve forráscsoportonkénti – a tárgyi eszközök és a befektetett pénzügyi eszközök mérlegcsoportok esetén az arab számmal jelzett tételek szerinti – tagolásban, ezen belül forgalomképtelen törzsvagyon, nemzetgazdasági szempontból kiemelt jelentőségű törzsvagyon, korlátozottan forgalomképes vagyon és üzleti vagyon bontásban tartalmazza. (3) A vagyonkimutatás a mérlegben szereplő eszközökön kívül tartalmazza a ,,0”-ra leírt eszközök, a használatban lévő kisértékű immateriális javak, tárgyi eszközök, készletek, a 01-02. számlacsoportban nyilvántartott eszközök, és az Nvt. 1. § (2) bekezdés g) és h) pontja szerinti kulturális javak és régészeti leletek állományát is. (4) A vagyonkimutatásban szereplő ingatlanvagyon számviteli nyilvántartás szerinti bruttó értékének és az ingatlan vagyonkataszteri nyilvántartásban szereplő ingatlanvagyon bruttó értékének egyezőségét biztosítani kell. Az éves költségvetési beszámoló elkészítése, jóváhagyása, megküldése – a Kormányrendelet szerint 31. § (1) Az éves költségvetési beszámoló elkészítéséért az éves költségvetési beszámolót készítő – központi kezelésű előirányzat, fejezeti kezelésű előirányzat, társadalombiztosítás pénzügyi alapja, elkülönített állami pénzalap esetén a kezelő szerv, helyi önkormányzat, nemzetiségi önkormányzat, társulás, térségi fejlesztési tanács esetén a beszámolási feladatokat az Aht. 27. §-a alapján ellátó – szerv vezetője felelős. Az éves költségvetési beszámolót e személy és a gazdasági vezető a hely és a kelet feltüntetésével írja alá. (2) Az (1) bekezdés alkalmazásában a beszámolót készítő szerv vezetője alatt nem költségvetési szervi formában működő kezelő szerv vagy tulajdonosi joggyakorló szervezet esetén a gazdálkodó képviseletére jogosult személyt kell érteni. 32

(3) Az (1) bekezdés alkalmazásában gazdasági vezető alatt az Avr. 11. § (2)–(8) bekezdésében megjelölt személyt kell érteni. Ha a beszámolási feladatok ellátására az Avr. 12. § (2) bekezdésének alkalmazásával került sor, a beszámolót a gazdasági vezető helyeit a gazdasági vezető irányítása alá tartozó személy írja alá. 32. § (1) A költségvetési szerv az éves költségvetési beszámolója adatait a költségvetési évet követő év február 28-áig – a 7. § (3) bekezdése szerinti esetben a megszűnés napját követő hatvan napon belül Kincstár által működtetett elektronikus adatszolgáltató rendszerbe feltölti. Az irányító szerv a költségvetési szerv éves költségvetési beszámolóját az (1) bekezdés szerinti határidőt követő húsz napon belül felülvizsgálja és – annak javítása, kiegészítése szükség szerinti elrendelését követően – a Kincstár által működtetett elektronikus adatszolgáltató rendszerben jóváhagyja. A költségvetési szerv az elektronikus adatszolgáltató rendszerben jóváhagyott adattartalmú aláírt éves költségvetési beszámolóját a Kincstár általi elfogadását követő öt napon belül megküldi az irányító szervnek, amely azt – a felülvizsgálat elvégzését igazoló személy aláírásával ellátva – a költségvetési szervnek tíz napon belül visszaküldi. Ha a fejezeti kezelésű előirányzat kezelő szerve nem azonos a fejezetet irányító szervvel, a kezelő szerv a fejezetet irányító szerv által meghatározott gyakorisággal és módon adatszolgáltatást teljesít a könyvelésében szereplő adatokról. A fejezetet irányító szerv által a fejezeti kezelésű előirányzatokról készített beszámoló alapjául ilyen esetben a kezelő szerv állal megküldött adatszolgáltatások minősülnek. A fejezetet irányító szerv a fejezetbe tartozó fejezeti kezelésű előirányzatok éves költségvetési beszámolóit március 20-áig elkészíti és a Kincstár által működtetett elektronikus adatszolgáltató rendszerbe feltölti. A helyi önkormányzat, a nemzetiségi önkormányzat, a társulás és a térségi fejlesztési tanács a saját éves költségvetési beszámolóját az (1) bekezdés szerinti határidő lejártát követő húsz napon belül tölti fel a Kincstár által működtetett elektronikus adatszolgáltató rendszerbe. 33. § (1) Az elkülönített állami pénzalap és a társadalombiztosítás pénzügyi alapja kezelő szerve az elkülönített állami pénzalapról és a társadalombiztosítás pénzügyi alapjáról készített éves költségvetési beszámolót május 31-éig készíti el és tölti fe l a Kincstár által működtetett elektronikus adatszolgáltató rendszerbe. A 6. § (1) bekezdés d) pontja szerinti éves költségvetési beszámolót a Kincstár a költségvetési évet követő év május 31-éig készíti el és tölti fel a Kincstár által működtetett elektronikus adatszolgáltató rendszerbe. A tulajdonosi joggyakorló szervezet a 6. § (1) bekezdés e) pontja szerinti éves költségvetési beszámolót a költségvetési évet követő év június 30-áig készíti el és tölti fel a Kincstár által működtetett elektronikus adatszolgáltató rendszerbe. Az elkészült éves költségvetési beszámolót harminc napon belül meg kell küldeni az állami vagyon felügyeletéért felelős miniszternek is. 34. § (1) Az átalakítás vagy jogutód nélkül megszűnés miatt megszűnő költségvetési szerv társulás, nemzetiségi önkormányzat éves költségvetési beszámolóját a 7. § (3) bekezdése szerinti szerv a megszűnés napját követő hatvan napon belül készíti el, és – költségvetési szerv esetén – azt megküldi az irányító szerv vezetőjének jóváhagyásra, és ezzel egyidejűleg az éves költségvetési beszámoló adatait a Kincstár által működtetett elektronikus adatszolgáltató rendszerbe feltölti. Az éves költs égetési beszámoló jóváhagyása a 32. § (1) bekezdése rendelkezései szerint történik. A megszűnő költségvetési szerv, társulás, nemzetiségi önkormányzat vagyona az éves költségvetési beszámolóban szereplő adatok alapján kerül átadásra, illetve felosztásra. Az éves költségvetési beszámoló és a vagyon átadásáról-átvételéről készített jegyzőkönyv egy-egy aláírt példányát a 7. § (3) bekezdése szerinti szervnek kell megőriznie. 33

Az irányító szerv a jóváhagyott éves költségvetési beszámolót a megszűnés napját követő kilencven napon belül továbbítja a Kincstárnak. 35. § (1) A feltöltött, szükség esetén az irányító szerv által jóváhagyott éves költségvetési beszámolókat a Kincstár húsz napon belül felülvizsgálja. A felülvizsgálat során a Kincstár az éves költségvetési beszámolót csak akkor fogadja el, ha az teljesíti az e rendeletben előírt alaki és tartalmi követelményeket. Ha az éves költségvetési beszámoló adataiban a Kincstár a felülvizsgálat során hibát, hiányosságot tár fel, elrendeli – legfeljebb hét munkanapos határidővel - annak javítását, kiegészítését. A határidőben nem teljesített javítás, kiegészítés esetén az adatszolgáltatás határidőben be nem nyújtott adatszolgáltatásnak minősül. A megfelelően javított, kiegészített adatszolgáltatást a Kincstár a javítás, kiegészítés feltöltését követő három munkanapon belül elfogadja. A Kincstár az elfogadott éves költségvetési beszámolókat megküldi az Állami Számvevőszéknek. 35/A. § Ha a 32–35. §-ban megjelölt határidő utolsó napja munkaszüneti napra esik, a határidő az azt követő első munkanapon jár le. 36. § (1) A helyi önkormányzat a helyi önkormányzatok adósságrendezési eljárásáról szóló 1996. évi XXV. törvény 13. § (2) bekezdés b) pontja szerinti beszámolót az adósságrendezés megindításának időpontját megelőző fordulónaptól számított harminc napon belül készíti el és megküldi a pénzügyi gondnoknak és az Állami Számvevőszéknek. A költségvetési könyvvezetés a kormányrendelet szerint 39. § (1) A költségvetési könyvvezetés keretében a bevételi és kiadási előirányzatok alakulására, a követelések, kötelezettségvállalások, más fizetési kötelezettségek, valamint ezek teljesítésére kiható gazdasági eseményekről a valóságnak megfelelő, folyamatos, zárt rendszerű, áttekinthető nyilvántartást kell vezetni és azt a költségvetési év végével lezárni.) A költségvetési számvitelben a költségvetési évre vonatkozó gazdasági események hatását a) az előirányzatok és a teljesítések tekintetében legkésőbb január 31-éig – az Áht. 34. § (4) bekezdése szerinti esetben az ott megjelölt időpontig –, Állt. 34. § (4) A képviselő-testület a (2) és (3) bekezdés szerinti előirányzat módosítás, előirányzat-átcsoportosítás átvezetéseként – az első negyedév kivételével – negyedévenként, a döntése szerinti időpontokban, de legkésőbb az éves költségvetési beszámoló elkészítésének határidejéig, december 31-i hatállyal módosítja a költségvetési rendeletét. Ha év közben az Országgyűlés – a helyi önkormányzatot érintő módon – a 14. § (3) bekezdése szerinti fejezetben meghatározott támogatások költségvetési kiadási előirányzatait zárolja, azokat csökkenti, törli, az intézkedés kihirdetését követően haladéktalanul a képviselőtestület elé kell terjeszteni a költségvetési rendelet módosítását. b) a követelések, a végleges kötelezettségvállalások, más fizetési kötelezettségek, valamint az Avr. 134. § c) pontja és 138. § (5) bekezdés c) pontja szerinti adatok tekintetében a mérlegkészítés időpontjáig kell elszámolni. A költségvetési könyvvezetés a számviteli alapelvek e rendeletben meghatározott sajátosságai figyelembevételével, magyar nyelven, az egységes számlakeret 0-ás számlaosztályán belül a 00. és 03-09. számlacsoportban vezetett nyilvántartási számlák használatával, a kettős könyvvitel szabályai szerint, forintban történik.

34

A költségvetési jelentés és a maradvány kimutatás (2) bekezdés szerinti nyilvántartási számlákon nem szereplő adatainak, továbbá a jogszabályban előirt adatszolgáltatási kötelezettségek alátámasztásáról részletező nyilvántartások vezetésével kell gondoskodni. A részletező nyilvántartások kötelező minimum tartalmát a 14. melléklet állapítja meg. 40. § (1) A bevételi és kiadási előirányzatokat, a követeléseket, kötelezettségvállalásokat, más fizetési kötelezettségeket, valamint ezek teljesítését a 15. mellékletben meghatározott egységes rovatrend szerint kell nyilvántartani. A költségvetési könyvvezetés során a visszatérítendő támogatások, kölcsönök és a közhatalmi bevételek kivételével a költségvetési évben nyilvántartásba vett a) költségvetési kiadásoknak a teljesítéssel megegyező évben bármely okból történő visszatérülését – ideértve a tévesen elszámolt költségvetési kiadások nyilvántartásba vételének megszüntetését is – a kiadások és a kiadáshoz kapcsolódó kötelezettségvállalások, más fizetési kötelezettségek, b) költségvetési bevételeknek a teljesítéssel megegyező évben bármely okból történő visszatérülését – ideértve a tévesen elszámolt költségvetési bevételek nyilvántartásba vételének megszüntetését is – a bevételek és a bevételhez kapcsolódó követelések csökkentéseként kell nyilvántartásba venni. E bekezdés alkalmazásában megegyező évnek kell tekinteni, ha a visszatérülésre vonatkozó követelés, kötelezettség a kiadás vagy bevétel teljesítésével azonos évre vonatkozik, és annak nyilvántartásba vétele a 39. § időpontig vagy az 54/A. § (5) bekezdése szerinti hibajavítási időszakban megtörténik. A közhatalmi bevételek esetén a befolyt bevételek bármely időpontban történő visszatérülését a kifizetéssel megegyező év közhatalmi bevételeivel szemben, azok csökkentéseként kell nyilvántartásba venni. Ha a közhatalmi bevétel összege ennek eredményeként év végén negatív előjelű lenne, annak összegét nullára kell módosítani, és a különbséget kiadásként a K355. Egyéb dologi kiadások rovaton kell elszámolni. Az előző) bekezdés szerinti esetekben a visszatérülésre vonatkozó követelés, kötelezettség keletkezését követően azonnal el kell végezni a korábbi költségvetési kiadás vagy költségvetési bevétel és a hozzá kapcsolódó kötelezettségvállalás, más fizetési kötelezettség vagy követelés csökkentését, és a visszatérítésre vonatkozó követelést, kötelezettséget. A költségvetési könyvvezetés során a költségvetési évben nyilvántartásba vett visszatérítendő támogatások, kölcsönök és a finanszírozási bevételek és kiadások, valamint az előző években nyilvántartásba vett költségvetési bevételek és kiadások visszatérülését – ideértve a tévesen elszámolt költségvetési bevételeket és kiadásokat is – a 15. melléklet szerint az adott bevétel vagy kiadás visszatérítésének nyilvántartásba vételére rendelt rovaton kell nyilvántartásba venni. A költségvetési könyvvezetés során a 05. és a 09. számlacsoportot az egységes rovatrend szerinti bontásban kell vezetni, a) bevételi vagy kiadási előirányzatok nyilvántartási számlára, b) követelések vagy kötelezettségvállalások, más fizetési kötelezettségek nyilvántartási számlára, és c) teljesítés nyilvántartási számlára . Az egységes rovatrend K513. Tartalékok rovathoz kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számla kizárólag a kiadási előirányzatok nyilvántartására szolgáló számlára bontható tovább. A nyilván35

tartási számlán csak a 42. § (1) bekezdése szerinti gazdasági események nyilvántartásba vétele történhet. A K916. Pénzeszközök lekötött bankbetétként elhelyezése és a B817. Lekötött bankbetétek megszüntetése rovatokhoz kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlák kizárólag a kiadási és bevételi előirányzatok, valamint a teljesítés nyilvántartására szolgáló számlákra bonthatók tovább . Az Szt. 3. § (8) bekezdés 17. és 18. pontja szerinti függő és biztos (jövőbeni) követeléseket, valamint az Szt. 3. § (8) bekezdés 14. pontja szerinti függő kötelezettségeket – ideértve az egységes rovatrend K506. Egyéb működési célú támogatások államháztartáson belülre, K84. Egyéb felhalmozási célú támogatások államháztartáson belülre, K512. Egyéb működési célú támogatások államháztartáson kívülre és K89. Egyéb felhalmozási célú támogatások államháztartáson kívülre rovatokon nyilvántartott kiadásokból előlegként kifizetett támogatásokkal, illetve B16. Egyéb működési célú támogatások bevételei államháztartáson belülről és B25. Egyéb felhalmozási célú támogatások bevételei államháztartáson belülről rovatokon nyilvántartott bevételek közti az előlegként kapott támogatásokkal kapcsolatos elszámolási követeléseket és kötelezettségeket is – a 03. és 04. számlacsoportban a 006. Egyéb nyilvántartási ellenszámlával szemben kell nyilvántartani. Függőkötelezettség: az olyan – általában – harmadik személlyel szemben vállalt kötelezettség, amely a mérleg fordulónapján fennáll, de mérlegtételként! szerepeltetése jövőbeni eseménytől függ. A függő kötelezettségek lehetnek pénzeszközre, illetve egyéb eszközre vonatkozó függő kötelezettségek. A pénzeszközre vonatkozó függő kötelezettségek közé tartoznak különösen: a kezességvállalási, a garanciavállalási, a váltókezesi kötelezettség, az opciós ügyletekkel, a nem valódi penziós ügyletekkel, a le nem zárt peres ügyekkel kapcsolatban várható kötelezettségek. Az egyéb eszközre vonatkozó kötelezettségek közé tartoznak különösen a fedezetként, biztosítékként, óvadékként felajánlott (szolgáló) vagyontárgyak és az opciós ügylet miatti egyéb eszköz átadására vonatkozó kötelezettségek. Függő követelés: olyan pénzeszközre vagy egyéb eszközre vonatkozó, a mérleg fordulónapján fennálló követelés, amelynek mérleg tételkénti szerepeltetése jövőbeni eseménytől függ. Idetartoznak különösen a kapott garanciák, kezességek harmadik felek tartozásaiért, valamint a kapott fedezetek, biztosítékok, zálogtárgyak, óvadékok és az opciós ügylet miatti pénzeszköz vagy egyéb eszköz átvételére vonatkozó követelések. Biztos (jövőbeni) követelés: olyan pénzeszközre vagy egyéb eszközre vonatkozó, a mérleg fordulónapján fennálló követelés, amelynek mérlegtételkénti szerepeltetése a szerződés teljesítésétől függ. Idetartoznak különösen: a határidős adásvételi ügyletek, a swap ügyletek határidős része miatti pénzeszköz vagy egyéb eszköz átvételére vonatkozó követelések; 41. § (3) Az (1) és (2) bekezdés szerinti nyilvántartási számlákat a költségvetési szerv, a helyi önkormányzat, nemzetiségi önkormányzat, társulás, térségi fejlesztési tanács könyvvezetési és beszámolási feladatait ellátó szerv az elemi költségvetés egészére, a központi kezelésű előirányzat, a fejezeti kezelésű előirányzat, az elkülönített állami pénzalap és a társadalombiztosítás pénzügyi alapja kezelő szerve a központi költségvetésről szóló törvényben megjelenő előirányzatonként vezeti.

36

A bevételi és kiadási előirányzatok nyilvántartási számláin a 001. Előirányzat nyilvántartási ellenszámlával szemben történik az eredeti előirányzat, majd azt követően annak módosítása, átcsoportosítása, zárolása, törlése nyilvántartásba vétele. A követelések nyilvántartási számláin a 004. Követelés nyilvántartási ellenszámlával szemben történik a követelés növekedésének – így különösen annak előírása, vásárlása, átvétele, elszámolt értékvesztés visszaírása, árfolyamváltozás miatti növekedése – és a teljesítés kivételével csökkenésének – így különösen annak behajthatatlanná válása, értékesítése, átadása, elengedése, elszámolt értékvesztése, árfolyam-változás miatti csökkenése – nyilvántartásba vétele attól függően, hogy az költségvetési évben esedékes vagy költségvetési évet követően esedékes követelésnek minősül. Nem lehet a követelések nyilvántartási számláin nyilvántartani az Szt. szerinti biztos (jövőbeni) követeléseket. Biztos (jövőbeni) követelés: olyan pénzeszközre vagy egyéb eszközre vonatkozó, a mérleg fordulónapján fennálló követelés, amelynek mérlegtételként! szerepeltetése a szerződés teljesítésétől függ. Idetartoznak különösen: a határidős adásvételi ügyletek, a swap ügyletek határidős része miatti pénzeszköz vagy egyéb eszköz átvételére vonatkozó követelések. Behajthatatlan követelés leírása esetén a behajthatatlanság tényét és mértékét bizonyítani kell. A behajthatatlan követelés leírása nem minősül a követelés elengedésének. A behajthatatlannak minősített követelésekre kapott összeget az eredeti követeléssel azonos nyilvántartási számlán kell nyilvántartásba venni. Ha a követelésre korábban ér tévesztést számoltak el, a követelés nyilvántartott értékét meghaladóan realizált összeget az eredeti követeléssel azonos nyilvántartási számlán kell nyilvántartásba venni. Költségvetési évben esedékes követelésként kell nyilvántartani az olyan követeléseket, amelyek teljesítésének határnapja vagy a teljesítésére rendelkezésre álló határidő kezdő napja a követelés nyilvántartásba vételének vagy az 54. § (2) bekezdés c) pontja szerinti átsorolás évére esik. Más követelést költségvetési évet követően esedékes követelésként kell nyilvántartani. Nem lehet költségvetési évet követően esedékes követelést nyilvántartani az egységes rovatrendnek a) a (13) bekezdés b) pontja szerinti, és b) a B8121. Forgatási célú belföldi értékpapírok beváltása, értékesítése, 138192. Rövid lejáratú tulajdonosi kölcsönök bevételei és B821. Forgatási célú külföldi értékpapírok beváltása, értékesítése rovatokhoz kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlákon. A kötelezettségvállalások, más fizetési kötelezettségek nyilvántartási számláin a 002. Kötelezettségvállalás, más fizetési kötelezettség nyilvántartási ellenszámlával szemben történik azok növekedésének – így különösen annak keletkezése, árfolyam-változás miatti növekedése – és a teljesítés kivételével csökkenésének – így különösen annak más általi átvállalása, elengedése, árfolyamváltozás miatti csökkenése – nyilvántartásba vétele attól függően, hogy az végleges vagy nem végleges, költségvetési évben esedékes vagy költségvetési évet követően esedékes kötelezettségvállalásnak, más fizetési kötelezettségeknek minősül. Ha a korábban nyilvántartásba vett kötelezettségvállalás, más fizetési kötelezettség a jogosult számlája vagy más okból végleges kötelezettségvállalásnak, más fizetési kötelezettségnek minősül, azt át kell vezetni a 0022. Költségvetési évben esedékes végleges kötelezettségvállalás, más fizetési kötelezettség nyilvántartási ellenszámlára. Az átvezetésre az egységes rovatrend K504. Működési célú visszatérítendő támogatások, kölcsönök nyújtása államháztartáson belülre, K508. Működési célú visszatérítendő támogatások, kölcsönök nyújtása államháztartáson kívülre, K82. Felhalmozási célú visszatérítendő támogatások, kölcsönök nyújtása államháztartáson belülre és 37

K86. Felhalmozási célú visszatérítendő támogatások, kölcsönök nyújtása államháztartáson kívülre, K918. Központi költségvetés sajátos finanszírozási kiadásai, K919. Tulajdonosi kölcsönök kiadásai, K93. Adóssághoz nem kapcsolódó származékos ügyletek kiadásai rovatokhoz kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlákon nyilvántartott kötelezettségvállalások, más fizetési kötelezettségek esetén a teljesítéssel egyidejűleg kerülhet sor. Más kötelezettségvállalást, más fizetési kötelezettséget költségvetési évet követően esedékes kötelezettségvállalásként, más fizetési kötelezettségként kell nyilvántartani. Az Ávr. 46. § (2)–(4) bekezdése szerinti kötelezettségvállalások, más fizetési kötelezettségek esetén annak összegét – a teljesítés határnapjára, határidejére tekintettel meg kell osztani költségvetési évben esedékes és költségvetési évet követően esedékes kötelezettségvállalások, más fizetési kötelezettségek között. Nem lehet költségvetési évet követően esedékes kötelezettségvállalást, más fizetési kötelezettséget nyilvántartani az egységes rovatrendnek a K9112. Likviditási célú hitelek, kölcsönök törlesztése pénzügyi vállalkozásnak, K9113. Rövid lejáratú hitelek, kölcsönök törlesztése pénzügyi vállalkozásnak, K9121. Forgatási célú belföldi értékpapírok vásárlása, K9122. Befektetési célú belföldi értékpapírok vásárlása, K9124. Éven belüli lejáratú belföldi értékpapírok beváltása, K921. Forgatási célú külföldi értékpapírok vásárlása, K922. Befektetési célú külföldi értékpapírok vásárlása rovatokhoz kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlákon. Az Ávr. 46. § (1) bekezdése szerinti kötelezettségvállalásokat, más fizetési kötelezettségeket teljes összegükben költségvetési évben esedékes kötelezettségvállalásként, más fizetési kötelezettségként kell nyilvántartani. Az Szt. szerinti biztos (jövőbeni) kötelezettségeket a kötelezettségvállalások, más fizetési kötelezettségek nyilvántartási számláin kell nyilvántartani. A biztos (jövőbeni) kötelezettség: az olyan visszavonhatatlan kötelezettség, amely a mérleg fordulónapján már fennáll, de a szerződés teljesítése még nem történt meg, ezért mérlegtételként nem szerepeltethető. A biztos (jövőbeni) kötelezettségek lehetnek pénzeszközre, illetve egyéb eszközre vonatkozó biztos (jövőbeni) kötelezettségek. Idetartoznak különösen: a határidős adásvételi ügyletek, a swap ügyletek határidős része miatti pénzeszköz vagy egyéb eszköz átadására vonatkozó kötelezettségek. Nem tartoznak ide az üzleti tevékenységgel kapcsolatos, folyamatosan felmerülő költségek. Ha a helyi önkormányzat, nemzetiségi önkormányzat, társulás, térségi fejlesztési tanács váltó kibocsátásával egyenlít ki valamely végleges kötelezettségvállalást, más fizetési kötelezettséget, az eredeti kötelezettségvállaláshoz, más fizetési kötelezettséghez kapcsolódó rovathoz tartozó teljesítés nyilvántartási számlán a váltó kamatot nem tartalmazó összegének megfelelő kiadási teljesítést, a B84. Váltóbevételek rovathoz kapcsolódó nyilvántartási számlákon követelést és bevételi teljesítést, valamint a K94. Váltókiadások rovathoz kapcsolódó nyilvántartási számlán végleges kötelezettségvállalást, más fizetési kötelezettséget kell nyilvántartásba venni. A váltó kiegyenlítését a K94. Váltókiadások rovathoz kapcsolódó teljesítés nyilvántartási számlán kell nyilvántartásba venni. A költségvetési évet követően esedékes követelések, kötelezettségvállalások, más fizetési kötelezettségek évek szerinti tagolását és az előző bekezdés szerinti követeléseket, kötelezettségvállalásokat, más fizetési kötelezettségeket a részletező nyilvántartásokban kell nyilvántartani. Ha a bevételek, kiadások teljesítésének nyilvántartási számláin olyan teljesítést vesznek nyilvántartásba, amelyhez nem kapcsolódik korábban nyilvántartásba vett követelés vagy végleges kötelezettségvállalás, más fizetési kötelezettség, a 41. § (lb) bekezdése szerinti rovatok kivételével a teljesítéssel egyező összegű követelést vagy végleges kötelezettségvállalást, más fizetési kötelezettséget a teljesítéssel egyidejűleg nyilvántartásba kell venni. Ha a költségvetési évet kö38

vetően esedékes követelések vagy kötelezettségvállalások, más fizetési kötelezettségek között nyilvántartott követeléshez vagy kötelezettségvállaláshoz, más fizetési kötelezettséghez tartozó teljesítés rögzítése szükséges, azt előbb át kel! vezetni a költségvetési évben esedékes követelések vagy végleges kötelezettségvállalások, más fizetési kötelezettségek közé. Kizárólag a teljesítéssel egyidejűleg, az előző bekezdés szerint lehet a) kötelezettségvállalást, más fizetési kötelezettséget nyilvántartani az egységes rovatrend K913. Államháztartáson belüli megelőlegezések folyósítása és K915. Központi, irányító szervi támogatás folyósítása, b) követelést nyilvántartani az egységes rovatrend B11. Önkormányzatok működési támogatásai, B15. Működési célú visszatérítendő támogatások, kölcsönök igénybevétele államháztartáson belülről, B21. Felhalmozási célú önkormányzati támogatások, B24. Felhalmozási célú visszatérítendő támogatások, kölcsönök igénybevétele államháztartáson belülről, B811. Hitel-, kölcsönfelvétel pénzügyi vállalkozástól, B8122. Éven belüli lejáratú belföldi értékpapírok kibocsátása, B8124. éven túli lejáratú belföldi értékpapírok kibocsátása, B813. Maradvány igénybevétele, B814. Államháztartáson belüli megelőlegezések, B816. Központi, irányító szervi támogatás, B818. Központi költségvetés sajátos finanszírozási bevételei, B823. Külföldi értékpapírok kibocsátása, B824. Hitelek, kölcsönök felvétele külföldi kormányoktól és nemzetközi szervezetektől, B825. Hitelek, kölcsönök felvétele külföldi pénzintézetektől, B83. Adóssághoz nem kapcsolódó származékos ügyletek bevételei és B84. Váltóbevételek. Külföldi pénzértékre szóló követelést, kötelezettségvállalást, más fizetési kötelezettséget a 20. § (3) és (4) bekezdése szerinti devizaárfolyam forintértékén kell nyilvántartásba venni és az éves költségvetési beszámoló elkészítése során értékelni. A 48. § (8) bekezdés c) pontja szerinti szervezet által előírt követeléseket, vállalt kötelezettségeket, továbbá azok változásait, a változás jogcímeit a bevételt beszedő, kifizetést teljesítő szervezet által küldött elszámolás alapján kell nyilvántartásba venni. A bevételt beszedő, kifizetést teljesítő szervezet az elszámolást legkésőbb a tárgyhót követő hónap 17-éig küldi meg. A könyvelés alapjául a megküldött elszámolás szolgál. A teljesítések nyilvántartási számláin 003. Kiadások nyilvántartási ellenszámlával vagy a 005. Bevételek nyilvántartási ellenszámlával szemben történik a kiadás vagy bevétel nyilvántartásba vétele attól függően, hogy a kiadás vagy bevétel mely tevékenység, kormányzati funkció végzése során merült fel. E nyilvántartási számlákat alap és vállalkozási tevékenység, ezen belül az Áht. 109. § (3) bekezdés 1. pontja szerinti kormányzati funkciók szerint tovább kell tagolni. A 003. Kiadások nyilvántartási ellenszámlán belül a tevékenységre, kormányzati funkcióra közvetlenül nem hozzárendelhető kiadások évközi elszámolására döntés alapján külön nyilvántartási számla nyitható. A teljesítések nyilvántartási számláin – a pénzügyi számvitelben a pénzeszközök változását eredményező gazdasági eseményeken kívül – teljesítésként kell nyilvántartásba venni – helyi önkormányzat, helyi nemzetiségi önkormányzat nettó finanszírozása során a Kincstár által levont és megfizetett közterheket, valamint az Avr. szerinti forgótőke elszámolását,  a megelőlegezett társadalombiztosítási és családtámogatási ellátások elszámolása során a kifizetőt terhelő ellátásokat, a kifizetőhelyi költségtérítés összegét,

39

 a kiadások harmadik fél általi olyan finanszírozását, amely során e harmadik fél támogatásként a kedvezményezettet terhelő fizetési kötelezettségeket közvetlenül a jogosult számára téríti meg (így különösen a banki, európai uniós szállítói finanszírozás),  az előző évi éves költségvetési beszámolóban kimutatott költségvetési maradvány, vállalkozói maradvány igénybevételét az előző évi beszámoló elkészültét követően,  az Szt. szerinti esetekben a követelések és kötelezettségek egymással szembeni, beszámítással történő rendezését,  az államháztartás önkormányzati alrendszerében év közben irányító szervet váltó költségvetési szervek esetén  az átadó irányító szervnél az átadásig a K915. Központi, irányító szervi támogatás folyósítása rovaton elszámolt kiadások átvezetését a K506. Egyéb működési célú támogatások államháztartáson belülre rovatra,  az átvevő irányító szervnél az átadónál az átadásig a K915. Központi, irányító szervi támogatás folyósítása rovaton elszámolt kiadások nyilvántartásba vételét e rovaton a B16. Egyéb működési célú támogatások bevételei államháztartáson belülről rovaton történő bevétel elszámolásával együtt,  B84. Váltóbevételek és a K94. Váltókiadások rovatokon történő elszámolást,  a megszűnő szervezetnél a megszűnés fordulónapján meglévő pénzeszközök összegét a K506. Egyéb működési célú támogatások államháztartáson belülre rovaton, ezzel párhuzamosan a pénzügyi számvitelben a kötelezettség kivezetését a 3673. Más szervezetet megillető bevételek elszámolása könyvviteli számlával szemben,  a jogutód, illetve az Aht. 11. § (5) bekezdése szerinti szervnél a megszűnt költségvetési szerv záró pénzeszközeinek összegét a B 16. Egyéb működési célú támogatások bevételei államháztartáson belülről rovaton, ezzel párhuzamosan a pénzügyi számvitelben a követelés nyilvántartásba vételét a 3653. Más által beszedett bevételek elszámolása könyvviteli számlával szemben. A költségvetési szerv jogutód nélküli megszüntetése esetén az állami vagyonról szóló 2007. évi CVI. törvény (a továbbiakban: Vtv.) vagy a megszüntetésről rendelkező jogszabály, megszüntető okirat eltérő rendelkezése hiányában a költségvetési szerv megszüntetés időpontjában fennálló magánjogi jogait és kötelezettségeit – ideértve a vagyonkezelői jogot is – az alapító szerv, az Országgyűlés vagy a Kormány által alapított költségvetési szerv esetén az alapító szerv által kijelölt szerv gyakorolja és teljesíti. A 36. Sajátos elszámolások számlacsoport könyvviteli számláin elszámolandó – pénzforgalmat a bevételt beszedő, kifizetést teljesítő szervezet által küldött elszámolás alapján kell nyilvántartásba venni, illetve a pénzügyi számvitelben könyvelni. A bevételt beszedő, kifizetést teljesítő szervezet az elszámolást legkésőbb a tárgyhót követő hónap 17-éig küldi meg. A könyvelés alapjául a megküldött elszámolás szolgál. Külföldi pénzértékre szóló követelésre vonatkozó teljesítést a 20. § (3) és (4) bekezdése szerinti devizaárfolyam forintértékén kell nyilvántartásba venni. Külföldi pénzértékre szóló kötelezettségvállalásra, más fizetési kötelezettségre vonatkozó teljesítést, ha az devizaszámláról devizában vagy valutapénztárból valutában történik, a valuta, deviza nyilvántartási árfolyamán kell nyilvántartásba venni.

40

A forintért vásárolt valutában, devizában külföldi pénzértékre szóló kötelezettségvállalás, más fizetési kötelezettség teljesítését a devizáért, valutáért ténylegesen fizetett forintértéken kell nyilvántartásba venni. Ha a kapott, fizetett összeg több mint a követelés, kötelezettségvállalás, más fizetési kötelezettség könyv szerinti forintértéke, a különbséget a K354. Egyéb pénzügyi műveletek kiadásai vagy B4092. Más egyéb pénzügyi műveletek bevételei rovatokhoz vezetett nyilvántartási számlákon kell nyilvántartásba venni. Ha a kapott, fizetett összeg kevesebb mint a könyv szerinti forintérték, a különbséggel a követelés, kötelezettségvállalás, más fizetési kötelezettség összegét kell csökkenteni. A központosított illetmény számfejtés körébe tartozó szervezetek a K 12 rovatokhoz kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlákon a kiadások teljesítését az Avr. 62/E. § (1) bekezdése szerint megküldött könyvelési értesítők alapján kötelesek nyilvántartásba venni. Az Aht. 83. § (1) bekezdése szerinti nettó finanszírozás esetén ezzel egyidejűleg a nettósításba bevont központi támogatások bruttó összegét a B11. Önkormányzatok működési támogatásai rovatokhoz – az Egészségbiztosítási Alapból finanszírozott helyi önkormányzati költségvetési szervek a B16. Egyéb működési célú támogatások bevételi államháztartáson belülről rovathoz – kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlákon is nyilvántartásba kell venni. A Kincstár és a központosított illetményszámfejtés körébe tartozó szervezetek legalább negyedévente, a tárgynegyedévet követő hónap 15. napjáig kötelesek egymással egyeztetni a (4) bekezdés szerinti kincstári könyvelési értesítő és a szervezet részletező nyilvántartásaiban szereplő adatok közötti esetleges eltéréseket. Az egyeztetés során az Avr. 62/E. § (2) bekezdése szerint kell eljárni. A feltárt és mindkét fél által elfogadott eltérésekről a Kincstár helyesbítő könyvelési értesítőt küld. A pénzügyi könyvvezetés – a kormányrendelet szerint A pénzügyi könyvvezetés keretében a tevékenység során előforduló, az eszközökre és forrásokra, azok változására és az eredmény alakulására ható gazdasági eseményekről a valóságnak megfelelő, folyamatos, zárt rendszerű, áttekinthető nyilvántartást kell vezetni és azt a költségvetési év végével lezárni. A pénzügyi könyvvezetés a számviteli alapelvek figyelembevételével, magyar nyelven, az egységes számlakeret 1–9. számlaosztályán belül vezetett számlák (a továbbiakban: könyvviteli számlák) használatával, a kettős könyvvitel szabályai szerint, forintban történik. A jogszabályban előírt adatszolgáltatási kötelezettségek alátámasztásáról a könyvviteli számlák 51. § (1a) bekezdése szerinti alábontásával vagy a könyvviteli számlákhoz kapcsolódó részletező nyilvántartások vezetésével kell gondoskodni. A részletező nyilvántartások kötelező minimum tartalmát a 14. melléklet állapítja meg. A pénzügyi könyvvezetés során a 40. § (2) és (3) bekezdése szerinti eseteket nettó módon, a korábban elszámolt eszközzel, eredményszemléletű bevétellel, ráfordítással szemben kell elszámolni. 46. § (1) Az 1–3. számlaosztály az eszközök, a 4. számlaosztály a források könyvviteli számláit tartalmazza. Az eredménykimutatás elkészítéséhez, a mérleg szerinti eredmény megállapításához szükséges adatokat az 5. és a 8. és a 9. számlaosztály könyvviteli számlái tartalmazzák. 41

A költségekről és megtérült költségekről szóló kimutatás elkészítéséhez szükséges adatokat a 7. számlaosztály és a (6) bekezdés szerinti bevételek könyvviteli számlái tartalmazzák. A 7. számlaosztályt a tevékenység során használt szakfeladatok szerint tovább kell tagolni. A szakfeladathoz közvetlenül nem hozzárendelhető költségek évközi elszámolására a 6. számlaosztály használható. A 6. számlaosztályban a költségeket a következők szerint kell elszámolni: a) a 61. Javító-karbantartó műhelyek költségei számlacsoportban kell kimutatni a tárgyi eszközök saját vállalkozásban megvalósított felújítási, javítási költségeit, b) a 62. Egyéb kisegítő részlegek költségei számlacsoportban kel! kimutatni azoknak az üzemeknek, műhelyeknek – például mosoda, energiaüzem, élelmezési üzem – a költségeit, amelyek nem közvetlenül szolgálják a tevékenységet, c) a 63. Szakmai egységek költségei számlacsoport tartalmazza a sajátos, az alaptevékenység részeként működő szakmai részlegek – például laboratóriumok, dokumentációs tárak, szertárak – költségeit, d) a 64. Szakágazatok általános költségei számlacsoport azoknak a költségeknek a kimutatására szolgál, amelyek több, azonos szakágazathoz tartozó szakfeladatot terhelnek, e) a 65. Vállalkozói részlegek költségei számlacsoportban kell kimutatni az önálló termelő, szolgáltató üzemek költségeit, ha azok kizárólag a vállalkozási tevékenység érdekében merülnek fel, és j) a 66. Központi irányítás költségei számlacsoport tartalmazza a szervezet egészére kiterjedő költségeket, ha azok nem a kisegítő vagy szakmai részlegekben merülnek fel. A pénzügyi könyvvezetés során a költségeket elsődlegesen az 5. számlaosztályban költségnemek szerint, másodlagosan az 591. Költségnem átvezetési számla használatával a 6. vagy 7. számlaosztály könyvviteli számláin kell könyvelni. Az eszközök és szolgáltatások értékesítése nettó eredményszemléletű bevételei, az egyéb működési célú támogatások eredményszemléletű bevételei és a felhalmozási célú támogatások eredményszemléletű bevételei elszámolására szolgáló könyvviteli számlákat a tevékenység során használt szakfeladatok szerint tovább kell tagolni. Nem kötelező a 6. és 7. számlaosztály használata, és a (6) bekezdés szerinti tagolás elvégzése, ha a tevékenység egy szakfeladatot sem vagy kizárólag egy szakfeladatot érint. A 0. számlaosztály 01. és 02. számlacsoportja azokat a nyilvántartási számlákat tartalmazza, amelyeken kimutatott tételek a mérleg szerinti eredményt és a saját tőke összegét közvetlenül nem befolyásolják. A 01. és 02. számlacsoportban a 006. Egyéb nyilvántartási ellenszámla számláival szemben történik könyvelés. A 01. Befektetett eszközök számlacsoporton belül kell nyilvántartani az olyan értékkel rendelkező befektetett eszköznek minősülő eszközöket, amelyek nem szerepeltethetők a mérlegben. Ide tartoznak a bérbe vett, letétbe, bizományba, üzemeltetésre átvett, valamint az idegen tulajdonban lévő, a magánszféra együttműködésén alapuló (PPP) konstrukció alapján használt befektetett eszközök. Ha a tulajdonos, tulajdonosi joggyakorló szervezetet államháztartáson belüli szervezettel vagyonkezelői jogot létesít, a vagyonkezelésbe adott tárgyi eszközök, részesedések bruttó értékét és elszámolt értékcsökkenését, értékvesztését a vagyonkezelésbe adáskor köteles a könyveiből kivezetni, és azok bruttó értékét a 0. számlaosztály befektetett eszközei között nyilvántartani. A 02. Készletek számlacsoportban kell nyilvántartani az olyan értékkel rendelkező készleteket, amelyek nem szerepeltethetők a mérlegben. Ide tartoznak a bérbe vett, letétbe és a bizományba átvett, valamint az EMGA által elrendelt intervenciós vásárlás során felhalmozott készletek. .

42

Az általános forgalmi adó sajátos könyvviteli elszámolására, valamint az államháztartás sajátosságai miatt felmerülő más – tartalmilag követelés vagy kötelezettség jellegű – elszámolásokra az egységes számlakeret 36. Sajátos elszámolások számlacsoportjának könyvviteli számlái, ezen belül a pénzeszközök átvezetései, az azonosítás alatt álló tételek, az általános forgalmi adó elszámolásai, a követelés és kötelezettség jellegű sajátos elszámolások, valamint az egyéb sajátos eszközoldali elszámolások szolgálnak. A könyvviteli számlákon az elszámolásokat nettó módon kell vezetni. A pénzeszközök átvezetései között a fizetési és a kincstári technikai, lebonyolítási, beszedési számlák egymás közötti, a számlák és a pénztárak, csekkek, betétkönyvek közötti pénzforgalmat, valamint a kincstári számlavezetéssel kapcsolatban felmerült pénzeszköz átvezetéseket kell elszámolni. Az azonosítás alatt álló tételek között az olyan befizetéseket és a fizetési számlák számlavezető általi terheléseit kell elszámolni, amelyek az alap-, illetve vállalkozási tevékenységgel kapcsolatban merültek fel, de a keletkezés pillanatában végleges bevételi vagy kiadási rovaton nem kerülhetnek elszámolásra az azonosításhoz szükséges feltételek hiánya miatt. Az azonosítás alatt álló tételek közölt a pénztárból történő kifizetések és a fizetési számla tulajdonosa által kezdeményezett átutalások nem mutathatók ki. Az általános forgalmi adó elszámolásai között az előzetesen felszámított és az áthárított – az alapjául szolgáló ügyletnek megfelelő követeléssel vagy kötelezettséggel szemben valamint a fordított adózás alá tartozó általános forgalmi adót kell elszámolni. A mérlegkészítés időpontjáig – a 39. § (1a) bekezdés a) pontja szerinti nyilvántartási számlákat érintő esetben az ott megjelölt határidőig – a (3) bekezdés szerinti elszámolásokat rendezni kell a pénzeszközök könyvviteli számláival szemben, az (5) bekezdés szerinti elszámolásokat át kell vezetni a költségvetési számvitelben a megfelelő nyilvántartási számlákra és a pénzügyi számvitelben a megfelelő könyvviteli számlákra. Ezeken a jogcímeken a mérlegben nem mutatható ki tétel. A követelés jellegű sajátos elszámolások között kell elszámolni a) az adott előlegeket az előleggel történő elszámolásig, visszatérítéséig, amelyek a vásárolt immateriális javak, tárgyi eszközök, készletek és az igénybe vett szolgáltatások szállítójának előlegként megfizetett – általános forgalmi adót nem tartalmazó – összegből, a foglalkoztatottaknak adott illetmény-, munkabérelőlegekből, az utólagos elszámolásra adott más előlegekből, a teljesített túlfizetésekből, téves és visszajáró kifizetésekből – ideértve a 40. § (2) bekezdés a) pontja szerint visszatérítendő költségvetési kiadásoknak a 40. § (4) bekezdése szerint elszámolt összegét is –, valamint az adott előlegek értékvesztéséből és annak visszaírásából származnak, b) a támogatás, ellátás továbbadása céljából más szervezet fizetési számlájára folyósított öszszegeket a folyósítónál a folyósított összeg felhasználásáig vagy visszatérítéséig, c) a más által beszedett, de más szervezetet megillető – bevételként e szervezetnél elszámolandó – összegeket a bevételt megillető szervezetnél a részére történő továbbutalásig, vagy – jogszabály felhatalmazása alapján – azok felhasználását követően az e szervezetnél kiadásként történő elszámolásáig, d) a helyi önkormányzatnál a nettó finanszírozás során a forgótőke elszámolását, visszapótlását annak felhasználásáig, e) a vagyonkezelésbe adó tulajdonosnál, tulajdonosi joggyakorló szervezetnél a vagyonkezelésbe adott eszközzel kapcsolatos visszapótlási követelést a követelés megszűnéséig vagy pénzben történő teljesítésének megállapításáig, 43

f) a társadalombiztosítás pénzügyi alapjainál a nem társadalombiztosítás pénzügyi alapjai forrásaiból finanszírozott ellátások kifizetését és a társadalombiztosítás pénzügyi alapjai egymás között elszámolásait a finanszírozó által történő megtérítésig, és g) a folyósított, megelőlegezett társadalombiztosítási és családtámogatási ellátásokat a folyósítónál azok utólagos megtérítéséig, h) a gazdasági társaság alapítása, jegyzett tőkéjének emelése vagy más részesedés megszerzése során a ténylegesen átadott pénzeszközök és más eszközök értékét gazdasági társaság esetén a cégbírósági bejegyzés, más szervezet esetén a részesedésszerzés visszaigazolása időpontjáig, i) a letétre, megőrzésre, fedezetkezelésre átadott pénzeszközöket, valamint a szerződés megerősítésével, szerződésszegéssel kapcsolatban nem véglegesen adott pénzbiztosítékokat – így különösen foglaló, kötbér – az adott pénzeszköz visszaadásáig vagy kiadásként történő elszámolásáig. Az egyéb sajátos eszközoldali elszámolások között kell elszámolni, és a mérlegben ilyen elnevezéssel kimutatni a) a decemberben kifizetett december havi illetményeket, munkabéreket – ideértve az egyébként a K 1101. Törvény szerinti illetmények, munkabérek rovaton elszámolandó más kifizetéseket is – a költségvetési évet követő év január hónapjáig, és b) az utalványok, bérletek és más hasonló, készpénz-helyettesítő fizetési eszköznek nem minősülő eszközök beszerzését a foglalkoztatottak, ellátottak részére történő kiadásáig, támogatásként történő átadásáig, továbbértékesítéséig, a hiányzó, megsemmisült, érvénytelenített utalványok, bérletek, és más hasonló, készpénz-helyettesítő fizetési eszköznek nem minősülő eszközök állományból történő kivezetéséig . A kötelezettség jellegű sajátos elszámolások között kell elszámolni a) a kapott előlegeket az előleggel történő elszámolásig, visszatérítéséig, amelyek a kapott túlfizetésekből, a téves és visszajáró befizetésekből – ideértve a 40. § (2) bekezdés b) pontja és (3) bekezdése szerint visszatérítendő költségvetési bevételeknek a 40. § (4) bekezdése szerint elszámolt összegét is valamint az egyéb kapott előlegekből – így különösen a termékértékesítés vagy szolgáltatásnyújtás során a vevőktől kapott, általános forgalmi adót nem tartalmazó előlegekből, valamint az utólagos elszámolásra átvett pénzeszközökből állnak, b) a támogatás továbbadása céljából más szervezet fizetési számlájára folyósított összegeket a fogadó szervezetnél a folyósított összeg felhasználásáig vagy visszatérítéséig, c) a más által beszedett, de más szervezetet megillető – bevételként e szervezetnél elszámolandó – összegeket a bevételt beszedő szervezetnél a jogosult részére történő továbbutalásig, vagy – jogszabály felhatalmazása alapján – azok felhasználásáig, d) a helyi önkormányzat nettó finanszírozása során a forgótőke elszámolását, visszapótlását annak felhasználásáig a Kincstárnál, e) a nemzeti vagyonba tartozó befektetett eszközökkel kapcsolatos kötelezettség jellegű sajátos elszámolásokat, ezen belül a vagyonkezelésbe vett eszközökkel kapcsolatos visszapótlási kötelezettséget a vagyonkezelőnél a visszapótlási kötelezettség megszűnéséig vagy pénzben történő teljesítésének megállapításáig, valamint a gazdasági társaságok alapítása, jegyzett tőkéjének emelése során a létesítő okiratban vagy annak módosításában szerepeltetett, de a társaság rendelkezésére még nem bocsátott nem pénzbeli vagyoni hozzájárulásokat az átadás időpontjáig, 44

f) a nem társadalombiztosítás pénzügyi alapjai forrásaiból finanszírozott ellátások és a társadalombiztosítás pénzügyi alapjai egymás között elszámolásai kifizetésének megtérítésére vonatkozó kötelezettséget a finanszírozó szervezetnél annak megtérítéséig, és g) a korengedményes nyugdíjazásról szóló 181/1996. (XII. 6.) Korm. Rendelet a munkáltató által a Nyugdíjbiztosítási Alapnak megfizetett hozzájárulást a nyugdíjfolyósítás évéig, h) a letétre, megőrzésre, fedezetkezelésre átvett pénzeszközöket, valamint a szerződés megerősítésével, szerződésszegéssel kapcsolatban nem véglegesen kapott pénzbiztosítékokat – így különösen foglaló, kötbér – a kapott pénzeszköz visszaadásáig vagy bevételként történő elszámolásáig, j) az egyéb sajátos kötelezettség jellegű sajátos elszámolásokat, ezen belül. Az állami adó- és vámhatóság által beszedett közhatalmi bevételek esetén túlfizetés nem mutatható ki, a kötelezett által megfizetett összegeket követelésként és annak teljesítéseként bevételként kell elszámolni. A Kincstár által vezetett lebonyolítási, fejezeti elszámolási, technikai számlák végleges felhasználását, azok visszatérítéseit, továbbá a költségvetési számvitel szerint bevételként elszámolandó növekedéseit az elszámolási, lebonyolítási, technikai feladathoz kapcsolódó központi kezelésű előirányzat, fejezeti kezelésű előirányzat költségvetési vagy finanszírozási bevételeként vagy kiadásaként, más pénzforgalmát a 48. § (3) bekezdése szerint kell elszámolni. A számlák felett rendelkezni jogosult költségvetési szén> a számlák pénzforgalmát a saját nyilvántartási számláin bevételként vagy kiadásként nem számolhatja el. Könyvviteli zárlat A könyvviteli zárlat során az elszámolási időszakokat követően el kell végezni a folyamatos könyvelés teljessé tétele érdekében szükséges kiegészítő, helyesbítő, egyeztető, összesítő könyvelési munkákat, a könyvviteli, valamint a költségvetési könyvvitel során vezetett nyilvántartási számlák lezárását, és – a könyvviteli zárlat alátámasztására – a főkönyvi kivonat elkészítését. A bevételi és kiadási előirányzatokat, a követeléseket, kötelezettségvállalásokat, más fizetési kötelezettségeket, valamint ezek teljesítését érintő gazdasági események bizonylatainak adatait a költségvetési könyvvitel során vezetett nyilvántartási számlákon, a sajátos elszámolásokat érintő gazdasági események bizonylatainak adatait a pénzügyi könyvvitel során vezetett könyvviteli számlákon a bizonylatok keletkezését, beérkezését követően haladéktalanul nyilvántartásba kell venni, el kell számolni. Az egyéb gazdasági események bizonylatainak adatait a negyedéves könyvviteli zárlat során kell a könyvviteli számlákon elszámolni. A könyvviteli zárlatot a) havonta, a tárgyhót követő hónap 15. napjáig, b) negyedévente, a tárgynegyedévet követő hónap 15. napjáig, és c) évente, a mérlegkészítés időpontjáig. A havi, negyedéves és éves könyvviteli zárlat keretében 17. mellékletben meghatározott egyezőségek vizsgálatával el kell végezni a költségvetési és a pénzügyi könyvvezetés helyességének ellenőrzését. A havi könyvviteli zárlat keretében el kell végezni a) az egységes rovatrend rovataihoz kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlákon rögzített követelések, kötelezettségvállalások, más fizetési kötelezettségek egyeztetését a részletező nyilvántartásokkal, 45

b) az egységes rovatrend rovataihoz kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlákon rögzített gazdasági események összesített bizonylaton történő feladását a könyvviteli számlákra történő, a használatból kivont immateriális javak, tárgyi eszközök átsorolását az átsorolt, követelés fejében átvett készletek közé, d) az általános forgalmi adó havi bevallásra kötelezett alanyánál az általános forgalmi adó megállapításával kapcsolatos elszámolásokat, egyeztetéseket, ennek során az általános forgalmi adó elszámolásai között nyilvántartott előzetesen felszámított, nem levonható általános forgalmi adó átvezetését a más különféle egyéb ráfordítások közé, és e) a könyvviteli számlákon kimutatott adó, járulék és más közteher kötelezettségek egyeztetését a bevallásokban szereplő adatokkal. A negyedéves könyvviteli zárlat keretében el kell végezni a) az előző bekezdésben foglalt feladatokat, b) az immateriális javak, tárgyi eszközök, készletek állományváltozásainak – így különösen saját előállítás, anyagfelhasználás, selejtezés, hasznosítható hulladék készletre vétele, aktiválás, térítés nélküli átadás, átvétel – elszámolását, ide nem értve az előző bekezdés szerinti átsorolást, a követelések, kötelezettségek fejében történő átadást, átvételt, c) a befektetett eszközök és a forgóeszközök téves besorolásának helyesbítését, d) a terv szerinti és a terven felüli értékcsökkenés elszámolását, e) az egyszerűsített értékelési eljárás alá vont követelések esetén az értékvesztés és annak visszaírása elszámolását az egységes rovatrend rovataihoz kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlákon és a könyvviteli számlákon, f) az előző évek éves költségvetési beszámolói esetleges helyesbítésének elszámolását, g) az előzőek szerinti feladatokat a negyedéves bevallások tekintetében, a könyvviteli számlákon kimutatott adó, járulék és más közteher kötelezettségek egyeztetését az adófolyószámlával, h) a 0033. Általános kiadások ellenszámlán nyilvántartott általános kiadások felosztását a 0031. Alaptevékenység kiadásai ellenszámla vagy 0032. Vállalkozási tevékenység kiadásai ellenszámla nyilvántartási számlákra, i) a 6. számlaosztályban könyvelt általános költségek felosztását a 7. számlaosztály könyvviteli számláira a 691. Általános költségek átvezetési számla közbeiktatásával, és j) a főkönyvi kivonat alapján a könyvelés helyességének ellenőrzését. Ha a költségvetési és a pénzügyi könyvvitel során olyan integrált számítógépes rendszert alkalmaznak, amely használatával egy gazdasági esemény hatása egyszerre jelenhet meg mind a könyvviteli számlákon, mind a költségvetési számvitel során vezetett nyilvántartási számlákon, nem kötelező a havi és a negyedéves könyvviteli zárlat azon feladatainak elvégzése, amelyek elvégzését az integrált számítógépes rendszer a gazdasági események rögzítésével biztosítja. Az éves könyvviteli zárlat keretében el kell végezni a) az előzőekben leirt és a 48. § (7) bekezdésében foglalt feladatokat, b) a leltári különbözetek elszámolását, az eltérések okainak kivizsgálását, c) az eszközök értékelését, a (6) bekezdés e) pontja szerinti kivétellel az értékvesztés elszámolását és annak visszaírását, az esetleges terven felüli értékcsökkenés visszaírását, értékhelyesbítés elszámolását, d) a külföldi pénzeszközre szóló eszközök, és források, valamint a kötelezettségvállalások, más fizetési kötelezettségek mérleg fordulónapján történő átértékelését, a követelések és a

46

kötelezettségvállalások, más fizetési kötelezettségek esetén az egységes rovatrend rovataihoz kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlákon és a könyvviteli számlákon egyaránt, e) a behajthatatlan követelések elszámolását, f) az időbeli elhatárolások elszámolását, g) a záró befejezetlen termelés készletre vételét, h) az 5. számlaosztály 51-56. számlacsoport könyvviteli számláinak átvezetését a 8. számlaosztály könyvviteli számláira, i) az 571. Saját termelésű készletek állományváltozása és 572. Saját előállítású eszközök aktivált értéke könyvviteli számláinak átvezetését a 492. Mérleg szerinti eredmény elszámolása könyvviteli számlára, j) a 8. és 9. számlaosztály könyvviteli számláinak lezárását a 492. Mérleg szerinti eredmény elszámolása könyvviteli számlával szemben, k) a 6-os számlaosztály könyvviteli számláinak lezárását a 691. Általános költségek átvezetési számla könyvviteli számlával, a 7. számlaosztály könyvviteli számláinak lezárását az 591. Költségnem átvezetési számla könyvviteli számlával szemben, l) a 492. Mérleg szerinti eredmény elszámolása könyvviteli számla átvezetését a 416. Mérleg szerinti eredmény könyvviteli számlára, m) az 1-4. számlaosztály könyvviteli számlák lezárását a 493. Zárómérleg számla könyvviteli számlával szemben, n) az egységes rovatrend rovataihoz kapcsolódóan az előirányzatok nyilvántartási számláinak lezárását a 001. Előirányzat nyilvántartási ellenszámla nyilvántartási számlával szemben, valamint a teljesítés nyilvántartási számláinak lezárását és – ezzel egyező összegben – a követelések vagy kötelezettségvállalások, más fizetési kötelezettségek nyilvántartási számláinak korrigálását a megfelelő nyilvántartási ellenszámlával szemben. Egységes számlakeret a kormányrendelet szerint 51. § (1) Az egységes számlakeretet a 16 melléklet állapítja meg. Az egységes számlakerettől nem lehet eltérni, az abban meghatározott könyvviteli és nyilvántartási számlákon kívüli új könyvviteli és nyilvántartási számlát nem lehet megnyitni.  A könyvviteli számlák és az egységes számlakeret 00. és 01–04. számlacsoportjában meghatározott nyilvántartási számlák saját hatáskörben további részletező könyvviteli és nyilvántartási számlákra alábonthatók, az egységes számlakeretben meghatározott esetekben alábontandók.  Az egységes számlatükörben meghatározott előirányzatok és követelések, kötelezettségvállalások, más fizetési kötelezettségek nyilvántartására szolgáló számlák további részletező nyilvántartási számlákra saját hatáskörben sem bonthatók alá,  teljesítések nyilvántartására szolgáló számlák – saját hatáskörben, döntés alapján – kizárólag a 15. mellékletben az egyes rovatok leírásánál a bevételek és kiadások éves költségvetési beszámolóban szerepeltetendő – „ ebből: ” jelzéssel feltüntetett – részletező jogcímeihez igazodó nyilvántartási számlákra bonthatók tovább, kivéve ha a költségvetési könyvvezetési kötelezettség teljesítése olyan egyedi fejlesztésű, az adott szervezet által leadott megrendelésre tervezett, kifejlesztett és működtetett (nem dobozos) számítógépes rendszer használatával történik, amely biztosítja a számítógépes rendszer felhasználója számára egyedileg szükséges és jellemző alábontások alkalmazását.

47

Számlarend a számviteli törvény szerint 161. § (1) A kettős könyvvitelt vezető gazdálkodó az egységes számlakeret előírásainak figyelembevételével olyan számlarendet köteles készíteni, amely szerinti könyvvezetés az e törvényben előírt beszámoló készítését maradéktalanul biztosítja. A számlarend a következőket tartalmazza: a) minden alkalmazásra kijelölt számla számjelét és megnevezését, b) a számla tartalmát, ha az a számla megnevezéséből egyértelműen nem következik, továbbá a számla értéke növekedésének, csökkenésének jogcímeit, a számlát érintő gazdasági eseményeket, azok más számlákkal való kapcsolatát, c) a főkönyvi számla és az analitikus nyilvántartás kapcsolatát, d) a számlarendben foglaltakat alátámasztó bizonylati rendet. Az analitikus nyilvántartásoknak szoros kapcsolatban kell lenniük a főkönyvi könyveléssel, és a kettő között az értékadatok számszerű egyeztetésének lehetőségét biztosítani kell. A számlarend összeállításáért, annak folyamatos karbantartásáért, a naprakész könyvvezetés helyességéért a gazdálkodó képviseletére jogosult személy a felelős. Az újonnan alakuló – e törvény hatálya alá tartozó és kettős könyvvitelt vezető – gazdálkodó köteles számlarendjét a megalakulás időpontjától számított 90 napon belül, az egyszeres könyvvitelről a kettős könyvvitelre áttérő gazdálkodó az áttérés időpontjáig elkészíteni. E törvény változása esetén a számlarend szükséges módosítását a törvényi változás hatálybalépését követő 90 napon belül kell elvégezni. Számlarend a kormányrendelet szerint 51. § (2) Az egységes számlakeret alapján számlarendet kell készíteni. A számlarend az Szt. 161. §-a szerinti tartalommal készül azzal az eltéréssel, hogy annak (2) bekezdés b) pontjában foglaltakat csak akkor lehet szabályozni, ha azokról e rendelet nem rendelkezik. A részletező nyilvántartások vezetésének módját, azoknak a kapcsolódó könyvviteli és nyilvántartási számlákkal való egyeztetését, annak dokumentálását, valamint a részletező nyilvántartások és az egységes rovatrend rovataihoz kapcsolódóan vezetett nyilvántartási számlák adataiból a pénzügyi könyvvezetéshez készült összesítő bizonylatok (feladások) elkészítésének rendjét, az összesítő bizonylat tartalmi és formai követelményeit a számlarendben kell szabályozni.

48

1.2. Az államháztartás számvitelének változásaival kapcsolatos feladatok és gyakoribb gazdasági események könyvelési tételei A nyitó tételek, a nyitás utáni feladatok a kormányrendelet szerint 2016-ban a sajátos év eleji rendezési feladatokat a könyvek vezetése során a 34/2015 (XII. 16.) NGM rendelet tartalmazza. Végleg hatályon kívül helyezték az átrendezés feladatait szabályozó 36/2013. (IX. 13.) NGM rendeletet. 2015-re az átrendezés feladatairól szóló 36/2013. (IX. 13.) NGM rendeletből csak a 10. §. maradt hatályban, mely még három sajátos gazdasági esemény elszámolására vonatkozóan tartalmazott 2015-re is speciális előírásokat. 54. § (1) A költségvetési év kezdetére – a 7. § (5) bekezdése szerinti esetben az alapítás időpontjára – el kell végezni az 1-4. számlaosztály könyvviteli számláinak megnyitását a 491. Nyitómérleg számla könyvviteli számlával szemben. (2) A könyvviteli számlák megnyitását követően haladéktalanul – a folyó könyvelésben – el kell végezni: a) a 416. Mérleg szerinti eredmény könyvviteli számla átvezetését a 414. felhalmozott eredmény könyvviteli számlára, b) a befejezetlen termelés költségeinek visszavezetését, c) a költségvetési évben esedékes és költségvetési évet követően esedékes követelések, kötelezettségvállalások, más fizetési kötelezettségek (kötelezettségek) közötti átvezetéseket a nyilvántartási számlákon és a könyvviteli számlákon egyaránt, és d) az éven belüli lejáratú lekötött bankbetétek és az éven túli lejáratú lekötött bankbetétei közötti átvezetéseket a könyvviteli számlákon. (3) A bevételi és kiadási előirányzatok nyilvántartási számláit az elemi költségvetés jóváhagyását követően kell megnyitni. (4) Az előző évi maradványt bevételként az előző évi beszámoló elkészültét követően kell nyilvántartásba venni. (5) a 367111. számla alábontásának megszűnése miatt az alábontott számlák 2015. december 31-ei egyenlegek átvezetése. (6) a 3675. könyvviteli számla új alábontása miatt a 2015. december 31-ei egyenleg átvezetése (7) a 413. számla új alábontása miatt a 2015. december 31-ei egyenleg átvezetése (8) a nem nevesített megváltozó elnevezésű könyvviteli számlák nyitása a 2015. december 31én azonos számmal lezárt könyvviteli számlákon A nyilvántartási számlákat érintő 2016. évi nyitás során elvégzendő feladatok  a 094082 számla záró egyenlegének könyvelése a 0940812 és a 0940822 számlákra  a 094092 számla záró egyenlegének könyvelése a 0940912 és a 0940922 számlákra 2016-ban az átfutó kiadásokból, szükséges átvezetése a végleges kiadások közé, mivel a hazai finanszírozó szervezetek a támogatási szerződés szerint amennyiben elismerhető költségeknek minősítették, akkor már ezek támogatási összegét átutalták, vagy jelezték volna, hogy nem tekintik a kifizetett összegeket szerződés szerinti teljesítéseknek. Természetesen néhány esetben ez is áthúzódhat 2016-ra. A sajátos elszámolást az okozza, hogy az államháztartás szervezete a partner felé pénzügyileg már rendezte pl. a tárgyi eszköz, a készletvásárlás, az igénybe vett szolgáltatás összegét, vagy a saját dolgozók felé a személyi juttatások átutalásra kerültek. Emiatt a partner felé még egyszer kifizetés nem teljesíthető, a könyvekben a vásárolt eszköz már régen nyilvántartásba vételre került. Így eszközvásárlás során egyéb ráfordítással szemben kell kötelezettséget

49

keletkeztetni (bekerülési értéknek nem minősülő egyéb ráfordítás), ahhoz, hogy az átfutó kiadás vele szemben a beszámítás során kivezetésre kerülhessen és a költségvetési számvitelben is megjelenhessen a megfelelő végleges költségvetési kiadás. (Igénybe vett szolgáltatások, illetve személyi juttatások esetében természetesen a megfelelő költségelemen kell azt megjeleníteni.) Ha a közreműködő szervezet 2016-ban sem téríti meg az átfutó kiadásokon szerepeltetett összeget, az már a 2016. évi költségvetési beszámolóban átfutó kiadásként nem maradhat, az előbbiekben leírtak szerinti támogatási összeg megérkezése nélkül is végleges kiadásként elszámolandó a tárgyévi költségvetés megfelelő kiadási előirányzatai terhére. A 2016. január 1-től hatályos könyvelési tételek ismertetése (módosuló tételek) A 38/2013 NGM rendelet 1 mellékletének II–XII. és XIV–XV. fejezeteinek változása következett be a 34/2015(XII.16.) NGM rendelettel. Ebből: Áfával kapcsolatos változások: Vásárlás elszámolása áfa oldaláról „b) Levonható előzetesen felszámított általános forgalmi adó c) Le nem vonható előzetesen felszámított általános forgalmi adó „d) Le nem vonható előzetesen felszámított általános forgalmi adó átvezetése „c) Levonható előzetesen felszámított általános forgalmi adó (előleg utáni általános forgalmi adóval) d) Előleg utáni levonható előzetesen felszámított általános forgalmi adó rendezése e) Le nem vonható előzetesen felszámított általános forgalmi adó (előleg utáni általános forgalmi adóval) f) Előleg utáni le nem vonható előzetesen felszámított általános forgalmi adó rendezése „g) Le nem vonható előzetesen felszámított általános forgalmi adó átvezetése (előleg utáni általános forgalmi adó nélkül) „3. Saját előállításhoz kapcsolódó általános forgalmi adó elszámolása a pénzügyi számvitel szerint

T36411 T36413 T8435 T36412

– – – –

K32/33 K32/33” K36414” K4216

T4216

– K36411

T36414 – K4216 T4216

– K36413”

T8435

– K36414”

T36412 – K36422”

Pénzügyi lízing során átvett immateriális javak, tárgyi eszközök elszámolása „3. Szállítói számla a pénzügyi számvitel szerint a) Tőkeösszeg (eladási ár) b) Levonható előzetesen felszámított általános forgalmi adó c) Le nem vonható előzetesen felszámított általános forgalmi adó d) Le nem vonható előzetesen felszámított általános forgalmi adó átvezetése e) Kamatrész f) Kamatrész elhatárolása „6. Tárgyévi kamat az év elején a pénzügyi számvitel szerint

50

T11/151 T36412 T36414 T8435 T853 T372 T853

– – – – – – –

K4219 K4213 K4213 K36414 K4213 K853” K372”

Apportba adás elszámolása, ha a nyilvántartásba-vételi kérelem benyújtásáig az eszköz átadása megtörtént 1. Bruttó érték kivezetése a pénzügyi számvitel szerint T36582/36584 – K11/121-151 2. Terv szerinti értékcsökkenés, terven felüli értékcsökkenés T118-158 – K36582/36584 kivezetése a pénzügyi számvitel szerint T119-149 3. Értékhelyesbítés kivezetése a pénzügyi számvitel szerint T415 – K116-146 4. A gazdasági társaságba bevitt vagyon nyilvántartás szerinti (könyv szerinti) értékének és a létesítő okiratban meghatározott értékének a különbözete a) Nyereségjellegű különbözet esetén T36582/36584 – K9244 b) Veszteségjellegű különbözet esetén T8435 – K36582/36584 5. Cégbírósági bejegyzés T161–163 – K36582/36584” 2. Általános forgalmi adó elszámolása a pénzügyi számvitel T8435 – K36422” szerint, ha az átadó nem hárítja át az átvevőre Hiányzó, elveszett, eltulajdonított, megsemmisült, kiselejtezett tárgyi eszközök elszámolása „5. Járó, kapott kártérítések (biztosító térítése) elszámolása a költségvetési számvitelben a) Követelésként T094102/094112 – K004 b) Teljesítésként T005 – K094103/094113 6. Járó, kapott kártérítések (biztosító térítése) elszámolása a pénzügyi számvitelben a) Követelésként T3514 – K9244 b) Teljesítésként T32/33 – K3514” Használatba vett eszköz átminősítése készletté „1. Tárgyévben elszámolt terv szerinti értékcsökkenési leírás visszavezetése a pénzügyi számvitel szerint 2. Eszköz értékcsökkenésének kivezetése a pénzügyi számvitel szerint 3. Értékhelyesbítés kivezetése a pénzügyi számvitel szerint 4. Átminősítés a pénzügyi számvitel szerint

T119–149 T591 T118–148 T119–149 T415 T21–22

– K56 K6/7 – K11/121–141 – K116–146 – K11/121–141”

Részesedések elszámolása alapításkor, tőkeemeléskor pénzbeli hozzájárulás teljesítésekor 1. Kötelezettségvállalás a költségvetési számvitel szerint T0021 – K05652/05662 2. Elszámolás, ha a nyilvántartásba-vételi kérelem benyújtásáig a pénzeszköz átadása megtörténik a) Befizetés esedékessé válása a költségvetési számvitel T05652/05662 – K0021 szerint T0022 K05652/05662 b) Befizetés esedékessé válása a pénzügyi számvitel sze- T36581/36583 – K4216 rint c) Befizetés teljesítése a költségvetési számvitel szerint T05653/05663 – K003 d) Befizetés teljesítése a pénzügyi számvitel szerint T4216 – K32/33 e) Állományba vétel a cégbírósági bejegyzéskor a pénz- T161–163/165 – K36581/36583 51

ügyi számvitel szerint 3. Elszámolás, ha a nyilvántartásba-vételi kérelem benyújtásáig a pénzeszköz átadása nem történik meg a) Állományba vétel a cégbírósági bejegyzéskor a költ- T05652/05662 – K0021 ségvetési számvitel szerint T0022 K05652/05662 b) Állományba vétel a cégbírósági bejegyzéskor a pénz- T161–163/165 – K36581/36583 ügyi számvitel szerint T36581/36583 K4216 c) Befizetés teljesítése esedékességkor a költségvetési T05653/05663 – K003 számvitel szerint d) Befizetés teljesítése esedékességkor a pénzügyi szám- T4216 – K32/33” vitel szerint A 2016. január 1-től hatályos módszertan szerinti pénzeszköz egyeztetés ismertetése a megváltozott könyvelési tételek tükrében A 32–33. számlacsoportban található pénzeszközök nyitó állományát korrigálva az alábbi tételekkel a kapott összegnek egyeznie kell a 32–33. számlacsoportban található pénzeszközök záró készletével 32–33. számlák nyitó tárgyidőszaki egyenlege: – a 003. számla tárgyidőszaki egyenlege + a 005. számla tárgyidőszaki egyenlege – a 0981313. és 0981323. számlák tárgyidőszaki egyenlege +/– a 3318., 3328., 361., 363., 36411., 36413., 36421., 3651., 3652., 3653., 3654., 3656., 3657., 3659., 366., 3671., 3672., 3673., 3674., 3676., 3677., 3678., 3679. és 4132. számlák tárgyidőszaki forgalma +/– a 8552. és 9352. számlák tárgyidőszaki egyenlege A lekötött bankbetétek nyitó állományát korrigálva az alábbi tételekkel a kapott összegnek egyeznie kell a 31. számlacsoportban található lekötött bankbetétek záró készletével 32–33. számlák nyitó tárgyidőszaki egyenlege: + a 059163. számla tárgyidőszaki egyenlege – a 098173. számla tárgyidőszaki egyenlege +/– a 318. és a 4131. számlák tárgyidőszaki forgalma +/– a 8551. és 9351. számlák tárgyidőszaki egyenlege Központi kezelésű előirányzat, fejezeti kezelésű előirányzat esetén az Aht. 33. § (1) bekezdése szerint az év elejére visszamenőlegesen végrehajtott címrendi módosítás elszámolása miatt a 31–33. számlacsoportban található pénzeszközök nyitó állományát korrigálva az alábbi tételekkel a kapott összegnek egyeznie kell.

52

31–33. számlák nyitó tárgyidőszaki egyenlege – a 003. számla tárgyidőszaki egyenlege + a 005. számla tárgyidőszaki egyenlege – a 0981313. és 0981323. számlák tárgyidőszaki egyenlege +/– a 3318., 3328., 361., 363., 36411., 36413., 36421., 3651., 3652., 3653., 3654., 3656., 3657., 3659., 366., 3671., 3672., 3673., 3674., 3676., 3677., 3678. és a 3679. számlák tárgyidőszaki forgalma és a 495. számlával szemben könyvelt kivezetéseik A gyakoribb gazdasági események könyvelése Az Önkormányzati nettó finanszírozás elszámolása 1. Nettó finanszírozás elszámolása a Kincstárnál a pénzügyi számvitel szerint a) A helyi önkormányzatokat megillető támogatások lebonyolítási számlán történő jóváírásának elszámolása b) Megelőlegezett, kifizetőt terhelő társadalombiztosítási és családtámogatási ellátások elszámolása c) Közteher és egyéb fizetési kötelezettség (munkáltatót terhelő, munkavállalótól levont adó és járulékok stb.) teljesítése d) A nettósítás során a helyi önkormányzatokat megillető támogatásból levont forgótőke visszapótlás kiutalása a megyei igazgatóságok lebonyolítási számláira e) Megelőlegezett, kifizetőt terhelő társadalombiztosítási és családtámogatási ellátások részének kiutalása a megyei igazgatóságok lebonyolítási számláira f) Megelőlegezett, kifizetőt terhelő társadalombiztosítási és családtámogatási ellátások részének kiutalása a helyi önkormányzatok fizetési számláira g) A helyi önkormányzatokat megillető nettósított támogatás kiutalása a helyi önkormányzatok fizetési számláira

T3312

– K3672

T3312

– K3657

T3672

– K3312

T3672

– K3312

T3657

– K3312

T3657

– K3312

T3672

– K3312

Közhatalmi bevételekkel kapcsolatos elszámolás: A beszedő szervezetet megillető közhatalmi bevételek elszámolása 1. A közhatalmi bevétel követelésként való előírása a költségvetési T093(2) – K0041 számvitel szerint 2. A közhatalmi bevétel követelésként való előírása a pénzügyi szám- T3513 – K911 vitel szerint 3. Teljesítés a költségvetési számvitel szerint T005 – K093(3) 4. Teljesítés a pénzügyi számvitel szerint T33 – K3513 5. Visszatérítési kötelezettség ismertté válásakor elszámolás a költségvetési számvitel szerint a) Követelés csökkenésként T0041 – K093(2) b) Teljesítés csökkenésként T093(3) – K005 6. Visszatérítési kötelezettség ismertté válásakor elszámolás a pénz- T911 – K36711 ügyi számvitel szerint 53

7. Visszatérítési kötelezettség teljesítése a pénzügyi számvitel szerint T36711 – K33 8. A visszatérítés miatti negatív közhatalmi bevételek nullára módosítása év végén a költségvetési számvitel szerint: az 5. pont szerintiek fordítottjaként 9. A visszatérítés miatti negatív közhatalmi bevételek nullára módosí- T3513 – K911 tása év végén a pénzügyi számvitel szerint 10. A visszatérítés miatt a nulla és a negatív egyenleg közötti különbözet elszámolása (év végén) a költségvetési számvitel szerint a) Végleges kötelezettségvállalásként, más fizetési kötelezettségként T0022 – K053552 b) Teljesítésként T053553 – K003 11. A visszatérítés miatt a nulla és a negatív egyenleg közötti különbözet elszámolása (év végén) pénzügyi számvitel szerint a) Kötelezettségként T8435 – K4213 b) Teljesítésként a kötelezettség és követelés összevezetésével T4213 – K3513 Szállítói finanszírozás könyvelési tételei: „3. Szállítói számla a pénzügyi számvitel szerint a) Tőkeösszeg (eladási ár) b) Levonható előzetesen felszámított általános forgalmi adó c) Le nem vonható előzetesen felszámított általános forgalmi adó d) Le nem vonható előzetesen felszámított általános forgalmi adó átvezetése e) Kamatrész f) Kamatrész elhatárolása

54

T11/151 – K4219 T36412 – K4213 T36414 – K4213 T8435

– K36414

T853 T372

– K4213 – K853”

1.3. Az ellenőrzés, önellenőrzés számvitele 54/A. § (1) A beszámolóval le nem zárt 7. § szerinti időszakkal kapcsolatos hibákat a könyvelés keretében, a hibát okozó tétel visszakönyvelésével és a helyes tétel e rendeletnek megfelelő könyvelésével kell javítani. Ha a javítás csak az 51. § (1a) bekezdése alapján alábontott könyvviteli számlákat érinti, a hiba a hibát okozó tétel visszakönyvelése helyett az érintett könyvviteli számlák közötti átkönyveléssel is javítható. (2) A (3) bekezdésben meghatározott kivétellel a mérlegfordulónap és a mérlegkészítés időpontja között feltárt hibákat a hibát okozó tétel visszakönyvelésével, mérlegfordulónapi időponttal kell javítani. E rendelkezést kell alkalmazni abban az esetben is, ha a mérlegkészítés időpontja és a beszámoló jóváhagyása között a beszámoló jóváhagyására jogosult a részére megküldött beszámoló javítását rendeli el. (3) A mérlegfordulónap és a mérlegkészítés időpontja között feltárt, a költségvetési számvitel előirányzatok és teljesítések nyilvántartására szolgáló nyilvántartási számláit érintő hibák a 39. § (1a) bekezdés a) pontja szerinti időpontig vagy az (5) bekezdés alapján elrendelt hibajavítás keretében javíthatók a (2) bekezdés szerint. (4) Ha a Kincstár az éves költségvetési beszámolók 35. § szerinti felülvizsgálata során elrendeli a benyújtott éves költségvetési beszámoló javítását, a könyvelést – ha szükséges – a (2) bekezdés szerint kell javítani. A felülvizsgálat során a Kincstár nem rendelhet el a (3) bekezdés szerinti nyilvántartási számlákat érintő javításokat, azokra erre hivatkozással nem könyvelhető módosítás. (5) Az államháztartásért felelős miniszter által irányított minisztérium a) az irányító szerv kérelmére, b) a Kincstárnak az éves költségvetési beszámolók 35. § szerinti felülvizsgálata alapján megtett javaslatára, c) az Állami Számvevőszéknek az éves költségvetési beszámolók áttekintése során megfogalmazott észrevételeire, vagy d) saját hatáskörben a benyújtott éves költségvetési beszámolók vizsgálata során a mérlegfordulónapot követő évben elrendelheti az éves költségvetési beszámoló és ezzel összefüggésben a (3) bekezdés szerinti nyilvántartási számlákat érintő hibák javítását. 54/B. § (1) A mérlegkészítés időpontját követően – az 54/A. § szerint az irányító szerv, a Kincstár vagy az államháztartásért felelős miniszter által irányított minisztérium által elrendelt javítások kivételével – a feltárt hibákat a feltárás időszakának könyvelése keretében kell a hibát okozó tétel e rendeletnek megfelelő könyvelésével javítani. A feltárt hiba miatt az előző időszakok éves költségvetési beszámolója nem javítható és nem küldhető meg újra a Kincstárnak. (2) A költségvetési számvitelben a bevételek és kiadások téves rovaton történő nyilvántartásba vétele a mérlegkészítés időpontját követően – az 54/A. § szerint az irányító szerv, a Kincstár vagy az államháztartásért felelős miniszter által irányított minisztérium által elrendelt javítások kivételével – nem javítható. Egyéb esetben a javítást a 40. § (5) bekezdése szerint kell elvégezni. (3) A mérlegkészítés időpontját követően – az 54/A. § szerint az irányító szerv, a Kincstár vagy az államháztartásért felelős miniszter által irányított minisztérium által elrendelt javítások kivételével – a pénzügyi számvitelben a kizárólag mérlegszámlákat érintő hibákat az eszközök, illetve források besorolásának javítása esetén az érintett számlák között, egyéb esetben a felhalmozott eredménnyel szemben történő könyveléssel kell javítani. (4) A mérlegkészítés időpontját követően – az 54/A. § szerint az irányító szerv, a Kincstár vagy az államháztartásért felelős miniszter által irányított minisztérium által elrendelt javítások 55

kivételével – a pénzügyi számvitelben az eredményszámlákat is érintő hibákat az eredményszámlákon történő könyveléssel kell javítani. A jelentős összegű hibákat az 53. § (8) bekezdése szerinti zárlatot megelőzően át kell vezetni a 414. Felhalmozott eredmény könyvviteli számlára. (5) A (2)–(4) bekezdés szerint feltárt jelentős összegű hibákat a 9. § (2) bekezdése és a 23. § (2) bekezdése szerint a hiba javításának évében az éves költségvetési beszámolóban is be kell mutatni. E rendelkezést nem kell alkalmazni a mérlegfordulónap és a mérlegkészítés időpontja között a költségvetési számvitel előirányzatok és teljesítések nyilvántartására szolgáló nyilvántartási számláit érintően feltárt azon hibákra, amelyeket az 54/A. § (3) és (5) bekezdése alkalmazhatóságának hiányában csak a feltárás időszakának könyvelése keletében lehetett javítani.

56

2. Számvitelt érintő egyéb jogszabályi környezet változásai 2.1. Az államháztartáshoz kapcsolódó jogi szabályozás változása A Magyarország 2016. évi központi költségvetésesének megalapozásáról szóló 2015. évi LXXII. törvény, az egyes törvényeknek a Nemzeti Adó- és Vámhivatal átalakításával, valamint a költségvetési tervezéssel és gazdálkodással kapcsolatos módosításáról szóló 2015. évi CXCI. törvény, az egyes kormányrendeleteknek a Magyarország 2016. évi központi költségvetésesének megalapozásával összefüggő módosításáról szóló 175/2015. (VII. 7.) Korm. rendelet, az államháztartásról szóló törvény végrehajtásáról szóló kormányrendeletnek a központosított illetményszámfejtés kiterjesztésével összefüggő módosításáról szóló 243/2015. (IX. 8.) Korm. rendelet és az államháztartásról szóló törvény végrehajtásáról szóló 368/2011. (XII. 31.) Korm. rendelet és egyes kapcsolódó kormányrendeletek módosításáról szóló 465/2015. (XII. 29.) Korm. rendelet. Az Áht. és Ávr. értelmező rendelkezéseinek változásai A megváltozó fontosabb értelmező rendelkezések átlagos statisztikai állományi létszám: a Központi Statisztikai Hivatal által közétett módszertan szerint a folyamatosan vezetett létszámnyilvántartás alapján számított mutató, azzal, hogy a közfoglalkoztatottak létszáma az átlagos statisztikai állományi létszámba nem számítható be, fejlesztés: olyan – alapvetően felhalmozási kiadásokban megtestesülő – tevékenység, amely új, vagy a korábbinál műszaki, technikai szempontból korszerűbb tárgyi eszköz létrehozására irányul, illetve meglévő tárgyi eszköz műszaki, technikai paramétereinek korszerűsítését valósítja meg, felsőoktatásban szerzett gazdasági szakképzettség: a felsőoktatásban gazdaságtudományok képzési területen vagy a többciklusú képzés bevezetése előtt annak megfelelő egyetemi, főiskolai szakon szerzett szakképzettség, foglalkoztató: a központosított illetmény számfejtési körbe tartozó költségvetési szerv, a társadalombiztosítás ellátásaira és a magánnyugdíjra jogosultakról, valamint e szolgáltatások fedezetéről szóló 1997. évi LXXX. törvény 4. § a) pont 6. alpontja szerinti esetben a Magyar Államkincstár (a továbbiakban: Kincstár), forgótőke: a központosított illetményszámfejtés esetén a megbízó és a Kincstár között létrejött megállapodás alapján olyan engedményezés, amely jogszabályon és a munkavállaló egyéni megbízásán alapuló munkáltatói fizetési kötelezettség – ideértve a társadalombiztosítási szolgáltatások kifizetőhelyi kötelezettségét is – teljesítésének fedezetét képezi, mozgóbér: a helyettesítésre tekintettel biztosított és a rendes munkaidőt, szolgálatteljesítési időt meghaladóan végzett munka, szolgálat teljesítéséért jogszabály alapján járó külön ellenérték, program: ágazati vagy térségi fejlesztési célt megvalósító fejlesztési terv, mely több egymással összefüggő projekt útján, az érintettek együttműködése alapján valósul meg, az európai uniós források felhasználása során a külön jogszabályban meghatározott fogalom, támogatás: az államháztartás központi vagy önkormányzati alrendszeréből, bármilyen formában, ellenérték nélkül nyújtott juttatás, projekt: tartalmilag és formailag részletesen kidolgozott, megfelelő pénzügyi háttérrel és végrehajtási ütemezéssel rendelkező fejlesztési elképzelés, az európai uniós források felhasználása során a külön jogszabályban meghatározott fogalom,

57

támogatott tevékenység: a támogatási szerződésben meghatározott olyan tevékenység – ideértve a kedvezményezett működését is –, amely során felmerült költségek megtérítését a költségvetési támogatás részben vagy egészében biztosítja, támogatott tevékenység időtartama: támogatási szerződésben meghatározott olyan időtartam, amely során felmerülő, a támogatott tevékenység megvalósításához kapcsolódó költségek elszámolhatóak, törzskönyvi okirat: a törzskönyvi jogi személy törzskönyvi nyilvántartásba vétele, törzskönyvi nyilvántartásba vett adatai változásának bejelentése és a törzskönyvi jogi személy törzskönyvi nyilvántartásból való törlése során a kérelemhez csatolandó valamennyi okirat – a vezetői kinevezésről, megbízásról szóló okirat kivételével –, valamint a Kincstárnak a törzskönyvi nyilvántartás vezetése során keletkezett döntése és más okirata. Az államháztartás alrendszerei működtetésének alapvető szabályai A központi kezelésű előirányzatok, fejezeti kezelésű előirányzatok, elkülönített állami pénzalapok, társadalombiztosítás pénzügyi alapjai jogi személyiséggel nem bírnak, munkáltatóként munkaerőt nem foglalkoztathatnak, saját tulajdonnal nem rendelkezhetnek. A fejezetet irányító szerv jogosítványai A fejezetet irányító szerv mint költségvetési szerv és mint fejezetet irányító szerv e két feladatkörében külön félként eljárva szerződést nem köthet, más magánjogi kötelmet nem vállalhat. A fejezetet irányító szerv az e minőségében az irányítása alá tartozó fejezetbe sorolt költségvetési szervekre általa előírt követelményeket költségvetési szervként teljesíti. A kormányhivatal a központi költségvetés tervezéséhez (15–18. §), a költségvetési maradvány elszámolásához (150–154. §) és a beszámoláshoz (160. § és 161. §) kapcsolódóan megtett intézkedéseiről tájékoztatja azt a fejezetet irányító szervet, amely fejezethez a központi költségvetésben címrend szerint kapcsolódik. Központi kezelésű előirányzat, fejezeti kezelésű előirányzat, elkülönített állami pénzalap nem költségvetési szervi formában működő kezelő szervére vonatkozó szabályok. A központi kezelésű előirányzat, fejezeti kezelésű előirányzat, elkülönített állami pénzalap nem költségvetési szervi formában működő kezelő szervének az általa kezelt központi kezelésű előirányzat, fejezeti kezelésű előirányzat, elkülönített állami pénzalap a) előirányzataira nézve el kell készítenie a 13. § (3) bekezdése szerinti szabályzatot (A központi kezelésű előirányzat, fejezeti kezelésű előirányzat, elkülönített állami pénzalap, társadalombiztosítás pénzügyi alapja kezelő szerve a kezelt központi kezelésű előirányzatokkal, fejezeti kezelésű előirányzatokkal, elkülönített állami pénzalapokkal, társadalombiztosítás pénzügyi alapjaival kapcsolatos tervezési, gazdálkodási, finanszírozási, adatszolgáltatási és beszámolási feladataira nézve külön szabályzatot készít a (2) bekezdés a) pontjában meghatározott tartalommal. Ez tervezéssel, gazdálkodással – így különösen a kötelezettségvállalás, ellenjegyzés, teljesítés igazolása, érvényesítés, utalványozás gyakorlásának módjával, eljárási és dokumentációs részletszabályaival, valamint az ezeket végző személyek kijelölésének rendjével –, az ellenőrzési adatszolgáltatási és beszámolási feladatok teljesítésével kapcsolatos belső előírásokat, feltételeket, kell tartalmazza. Ha a központi kezelésű előirányzat, fejezeti kezelésű előirányzat, elkülönített állami pénzalap terhére költségvetési támogatás nyújtható, az e bekezdés szerinti szabályzatban rendel58

kezni kell az előirányzatok módosításának, átcsoportosításának, a támogatói döntések meghozatala és a kötelezettségvállalás belső egyeztetési és engedélyezési eljárási, továbbá dokumentációs szabályairól, határidőiről, a pénzügyi teljesítés, a beszámoltatás, az ellenőrzés feladatainak rendjéről, mindezek határidőiről, szervezeti megosztásáról, az egyes szervezeti egységek feladatairól is. b) előirányzatai tekintetében a tervezési, gazdálkodási, finanszírozási, adatszolgáltatási és beszámolási feladatok ellátásáért felelős szervezeti egységei vezetőjére a 11. §-t és a 12. §-t, alkalmazottaira az 55. § (3) bekezdését kell alkalmazni. (A kötelezettségvállalás pénzügyi ellenjegyzésére feljogosított személynek a felsőoktatásban szerzett gazdasági szakképzettséggel, vagy legalább középfokú iskolai végzettséggel és emellett pénzügyi-számviteli képesítéssel kell rendelkeznie.) A költségvetési szerv alapítása, irányítása, felügyelete, szervezete, működése és képviselete A költségvetési szerv alapító okiratának és módosításának kiadása Költségvetési szerv akkor alapítható, ha a közfeladat alaptevékenységként való ellátása ekként biztosítható, a működéséhez szükséges feltételek adottak, az ellátandó feladat hatékonyan teljesíthető és a költségvetési szerv működtetéséhez szükséges pénzügyi fedezet rendelkezésre áll. Költségvetési szerv alapítására jogosult a) központi költségvetési szerv esetén az Országgyűlés, a Kormány vagy a miniszter, b) helyi önkormányzati költségvetési szerv esetén a helyi önkormányzat – a közös önkormányzati hivatal esetén a Mötv.-ben foglaltak szerint az érintett helyi önkormányzatok a helyi önkormányzatok társulása, a térségi fejlesztési tanács, az átalakult nemzetiségi önkormányzat, c) nemzetiségi önkormányzati költségvetési szerv esetén a nemzetiségi önkormányzat vagy a nemzetiségi önkormányzatok társulása, d) köztestületi költségvetési szerv esetén a köztestület Költségvetési szervet a miniszter más miniszterrel, az előző bekezdés b) és c) pontjában megjelölt szerv más ugyanilyen szervvel közösen is alapíthat. Költségvetési szerv alapítása történhet oly módon is, hogy a költségvetési szervből kiválás történik, amely alapján a költségvetési szerv az alapító okirat módosítását követően tovább működik, ezzel egyidejűleg pedig az alapításra vonatkozó szabályok szerint egy új költségvetési szerv jön létre. Az Országgyűlés vagy a Kormány által alapított költségvetési szerv alapításáról jogszabályban, más alapító szerv által alapított költségvetési szerv esetén alapító okiratban kell rendelkezni. Jogszabállyal alapított költségvetési szerv esetén – a jogszabályban megjelölt alapítási időpontot megelőzően – a költségvetési szerv alapításáról alapító okiratot is ki kell adni. Az alapító okiratot és annak módosítását az alapító szerv – az Országgyűlés vagy a Kormány által alapított költségvetési szerv alapító okiratát és annak módosítását az irányító szerv, a minisztérium és a kormányhivatal alapító okiratát és annak módosítását a miniszterelnök – adja ki a kincstár által rendszeresített formanyomtatvány alkalmazásával. Az alapító okirat kiadására jogosult személy e tevékenységében nem helyettesíthető. A Kormány irányítása vagy felügyelete alá tartozó költségvetési szerv alapító okiratának kiadásához és módosításához – a miniszterelnök által kiadott alapító okirattal rendelkező költségve-

59

tési szerv és a honvédelemért felelős miniszter által alapított költségvetési szerv kivételével – az államháztartásért felelős miniszter előzetes egyetértése szükséges. Az alapító okirat módosítása esetén el kell készíteni és a módosító okirathoz csatolni az alapító okirat módosításokkal egységes szerkezetbe foglalt változatát is. Az alapító okirat módosításokkal egységes szerkezetbe foglalt változatát nem kell aláírni, azon a Kincstár igazolja, hogy az alapító okirat egységes szerkezetbe foglalt változata megfelel az alapító okirat módosítások szerinti tartalmának. Az irányítási jogköröket érintő változások A fejezetet irányító szervet, a helyi önkormányzati költségvetési szerv irányító szervét és a nemzetiségi önkormányzati költségvetési szerv irányító szervét és annak vezetőjét az Ávr. 1. melléklete határozza meg. 100 fő éves átlagos statisztikai állományi létszámot el nem érő költségvetési szerv esetében a gazdasági szervezettel való rendelkezés szabályainak pontosítása A gazdasági szervezet feladatait, ha a költségvetési szerv éves átlagos statisztikai állományi létszáma a 100 főt nem éri el, a) az irányító szerv, az államháztartás önkormányzati alrendszerében az önkormányzati hivatal vagy b) az irányító szerv döntése alapján az irányító szerv irányítása alá tartozó, gazdasági szervezettel rendelkező más költségvetési szerv látja el. E rendelkezést nem kell alkalmazni – kormányrendeletben meghatározott eltéréssel – az irányító szervre, az önkormányzati hivatalra, az országos nemzetiségi önkormányzat hivatalára, a nemzetiségi önkormányzati költségvetési szervre, az alaptevékenységként költségvetési szerv gazdálkodási feladatainak ellátására létrehozott költségvetési szervre és az olyan költségvetési szervre, amely az alapításáról rendelkező törvény, kormányrendelet alapján vagy az állam nemzetközi kötelezettségére tekintettel gazdasági szervezettel rendelkezik. A költségvetés előkészítése és elfogadása A központi költségvetés előkészítésével kapcsolatos szabályok Az államháztartásért felelős miniszter június 30-áig kidolgozza és az általa vezetett minisztérium honlapján közzéteszi a központi költségvetési tervezés részletes ütemtervét, kereteit, tartalmi követelményeit, így különösen a tervezés során érvényesítendő számszerű és szabályozási követelményeket, a tervezéshez használt dokumentumokat, módszertani elveket, feltevéseket és paramétereket, továbbá az előírt adatszolgáltatások teljesítésének módját. A fejezetet irányító szerv az előzőek szerint közzétett tájékoztatóban meghatározottak alapján – a fejezetre nézve megállapított tervezett kiadási főösszeg megtartásával – megtervezi és egyezteti az államháztartásért felelős miniszterrel az általa irányított fejezetbe sorolt költségvetési szerv, központi kezelésű előirányzat és fejezeti kezelésű előirányzat, valamint az elkülönített állami pénzalap és a társadalombiztosítás pénzügyi alapjai tervezett bevételeit és kiadásait. A központi költségvetésről szóló törvény elkészítéséhez a kormányzati szektorba sorolt egyéb szervezet, valamint a besorolás szempontjából statisztikai módszertani vizsgálat alá vett jogi személy adatszolgáltatást teljesít az államháztartásért felelős miniszternek. 60

Az államháztartásért felelős miniszter a fenti egyeztetés és az előző bekezdés szerinti adatszolgáltatás alapján a 29. § (1) bekezdése szerinti tervszámoknak megfelelően készíti elő a központi költségvetésről szóló törvény tervezetét. A 29. § (1) bekezdése szerinti tervszámoktól való eltérést és annak indokát a központi költségvetésről szóló törvény tervezetének indokolásában ismertetni kell. A központi költségvetés központi kezelésű előirányzatainak a meghatározása A központi költségvetési tervezésnek a legvalószínűbb makrogazdasági és költségvetési forgatókönyvön vagy egy annál óvatosabb forgatókönyvön kell alapulnia. A központi költségvetés fejezeteinek Áht. 13. § (2) bekezdése szerint tervezett kiadásait az Áht. 29. § (1) bekezdése alapján az adott fejezetre megállapított összes kiadás szerkezeti változásokkal és a szintre hozásokkal módosított összegeként kell megállapítani. Szerkezeti változásként kell szerepeltetni a) a tervévet megelőző évben tartós jelleggel átcsoportosított előirányzatok összegét, b) a kiadási előirányzatoknak a közfeladatok megszűnéséből, intézmény átszervezésből, belső szerkezeti korszerűsítésből, vagy más hasonló okból adódó módosításait, és d) a bevételi előirányzatok tartós változásait. Szintre hozásként kell számításba venni a költségvetési évet megelőző évben nem teljes éven át ellátott, szerkezeti változásként beépült közfeladatok egész évi bevételi és kiadási előirányzatának megfelelő összegű kiegészítését. A központi költségvetés fejezetrendjére vonatkozó szabályok A fejezetet irányító szerv az Áht. 13. § (2) bekezdése szerinti tervezett bevételek és kiadások megállapításához meghatározza a) az általános és kötelezően érvényesítendő tervezési követelményeket, előfeltételeket, módszertant, előírásokat, b) a fejezetbe sorolt költségvetési szervek, központi kezelésű előirányzatok, fejezeti kezelésű előirányzatok tervezett bevételi és kiadási előirányzatainak értékeit a 33/B. § alapján lebontott tervszámok 15. § szerinti szerkezeti változásokkal és a szintre hozásokkal módosított összegeként, c) a b) pontban megjelölt adatokhoz igazodóan a közfeladatok ellátása körében a szakmai, működtetési, alkalmazási, díjazási követelményekben, feltételekben érvényesítendő változásokat, és d) a tervezés eljárási teendőit, ideértve a gazdasági szervezettel rendelkező költségvetési szerv és a hozzá rendelt gazdasági szervezettel nem rendelkező költségvetési szerv tervezésben való együttműködésének, munkamegosztásának feladatait, és arról tájékoztatja a 17. § (1) bekezdése alapján a tervezett bevételek és kiadások kidolgozásáért felelősöket. A tervezett bevételek és kiadások között meg kell tervezni mindazokat a bevételeket és kiadásokat, amelyek a) az ellátott közfeladatokkal kapcsolatosak, b) a tapasztalatok alapján rendszeresen előfordulnak, vagy eseti jelleggel várhatóak, c) jogszabályon, magánjogi kötelmen alapulnak, vagy d) az eszközök hasznosításával függenek össze.

61

Az önkormányzati költségvetési rendelet-tervezet elkészítése és benyújtása, elfogadása A jegyző, főjegyző (a továbbiakban együtt: jegyző) a költségvetési rendelet-tervezetet a 29/A. § szerinti tervszámoknak megfelelően készíti elő. A tervszámoktól csak a külső gazdasági feltételeknek a tervszámok elfogadását követően bekövetkezett lényeges változása esetén térhet el, az eltérést és annak indokát a költségvetési rendelet-tervezet indokolásában ismertetni kell. A jegyző által előkészített költségvetési rendelet-tervezetet a polgármester február 15-éig, ha a központi költségvetésről szóló törvényt az Országgyűlés a naptári év kezdetéig nem fogadta el, a központi költségvetésről szóló törvény hatálybalépését követő negyvenötödik napig nyújtja be a képviselő-testületnek. A költségvetés előterjesztésekor a képviselő-testület részére tájékoztatásul a következő mérlegeket és kimutatásokat kell – szöveges indokolással együtt – bemutatni: a) a helyi önkormányzat költségvetési mérlegét közgazdasági tagolásban, előirányzat felhasználási tervét, b) a többéves kihatással járó döntések számszerűsítését évenkénti bontásban és összesítve, c) a közvetett támogatásokat – így különösen adóelengedéseket, adókedvezményeket – tartalmazó kimutatást, és d) a 29/A. § szerinti tervszámoknak megfelelően a költségvetési évet követő három év tervezett bevételi előirányzatainak és kiadási előirányzatainak keretszámait főbb csoportokban, és a 29/A. § szerinti tervszámoktól történő esetleges eltérés indokait. A költségvetés elfogadását követő feladatok Kincstári költségvetés, előzetes kincstári költségvetés szabályai A fejezetet irányító szerv vezetője a fejezeti kezelésű előirányzatok, a központi kezelésű előirányzatok és az elkülönített állami pénzalapok költségvetési kiadási előirányzatai felhasználásának szabályait az államháztartásért felelős miniszter egyetértésével kiadott rendeletben állapítja meg. Jogalkotási jog hiányában a fejezetet irányító szerv vezetője – az államháztartásért felelős miniszter egyetértésével – szabályzatot ad ki. A kiadott rendeletben, belső szabályzatban a felhasználást – a költségvetési évre tekintet nélkül – mindaddig szabályozni kell, amíg annak eredeti vagy módosított kiadási előirányzatai terhére kifizetés teljesíthető. A központi költségvetésről szóló törvényben foglaltak alapján az államháztartás központi alrendszerébe tartozó költségvetési szerv, a központi kezelésű előirányzat, a fejezeti kezelésű előirányzat, az elkülönített állami pénzalap és a társadalombiztosítás pénzügyi alapja bevételeiről és kiadásairól kiemelt előirányzatok és finanszírozási bevételi előirányzatok és finanszírozási kiadási előirányzatok bontású kincstári költségvetést kell készíteni. Az államháztartás központi alrendszerébe tartozó költségvetési szerv, központi kezelésű előirányzat, fejezeti kezelésű előirányzat, elkülönített állami pénzalap, társadalombiztosítás pénzügyi alapja kincstári költségvetésben, a helyi önkormányzat, nemzetiségi önkormányzat, társulás, térségi fejlesztési tanács, valamint az általuk irányított költségvetési szerv költségvetési rendeletben, határozatban megállapított bevételi és kiadási előirányzatai egységes rovatrend szerinti részletezéséről a Kormány rendeletében foglaltak szerint elemi költségvetést kell készíteni. A Kormány rendelete elrendelheti az elemi költségvetésben egyéb, a gazdálkodással összefüggő tervadatok szerepeltetését is.

62

A kincstári költségvetésnek és az elemi költségvetésnek, illetve a költségvetési rendeletnek, határozatnak és az elemi költségvetésnek kiemelt előirányzati és finanszírozási bevételi előirányzati, finanszírozási kiadási előirányzati szinten meg kell egyeznie. Előirányzatok módosítása, átcsoportosítása Fejezetrend kiegészítésének szabályai Ha az Országgyűlés a központi költségvetésről szóló törvény elfogadását követően olyan központi költségvetési szervet alapított, amelynek költségvetési bevételei és költségvetési kiadásai a központi költségvetésben önálló fejezetet alkotnak, a Kormány irányítása alá tartozó fejezetek esetén a Kormány, a nem a Kormány irányítása alá tartozó fejezetek esetén az Országgyűlés egyedi határozatban jogosult a fejezetrend ezzel összefüggő kiegészítésére. A fejezetet irányító szerv a fejezeti kezelésű előirányzat költségvetési kiadási előirányzatait az államháztartás központi alrendszerébe tartozó költségvetési szerv saját hatáskörben a költségvetési kiadási előirányzatokat az Áht. 34/A. § és a 34/B. § szerinti költségvetési bevételi előirányzatok – az Áht. 30. § (3) bekezdése, a 34/A. § és a 34/B. § rendelkezései megtartása mellett történő – növelésével egyidejűleg, továbbá a B813. Maradvány igénybevétele rovaton elszámolt maradvány által fedezett módon, annak összegéig megemelheti. A költségvetési szerv személyi juttatások költségvetési kiadási előirányzatai a) az Áht. 35. § szerint jóváhagyott többletbevétellel és a 34/B. § szerinti bevételi előirányzatokkal fedezett módon, b) a költségvetési szerv kötelezettségvállalással terhelt költségvetési maradványának személyi juttatásokból származó részével, c) az egységes rovatrend K33. Szolgáltatási kiadások rovatai kiadási előirányzatai terhére, ha annak célja, hogy a korábban szolgáltatás vásárlással ellátott feladatokat a költségvetési szerv az állományába tartozó személyekkel lássa el, továbbá bármely rovat terhére, ha a személyi juttatások költségvetési kiadási előirányzatainak növelése az azok jóváhagyásakor még nem ismert jogszabályváltozás miatt szükséges, d) a költségvetési szervnél eredeti bevételi előirányzatként nem megtervezett, év közben rendelkezésre bocsátott, felhasználási célja szerint személyi jellegű kifizetést tartalmazó bevételből növelhető. A személyi juttatások költségvetési kiadási előirányzatai növelésére a az „a” és d” pontok szerinti esetekben, a d) pontja szerinti forrás illetmény- vagy munkabéremelésre, a meglévő létszám határozatlan időre szóló foglalkoztatással történő növelésére abban az esetben használható fel, és a fenti bekezdés a) pontja szerinti többletbevétel ilyen célú felhasználására is csak abban az esetben adható engedély, ha a forrás tartós és a következő évben a költségvetési szerv költségvetésében eredeti előirányzatként megtervezik. Az államháztartás központi alrendszerébe tartozó költségvetési szerv és a fejezeti kezelésű előirányzat kezelő szerve a bevételek kiemelt előirányzatain belül az egyes rovatok bevételi előirányzatait saját hatáskörben módosíthatja – növelheti és csökkentheti –, ha a tervezett bevételek jogcímének változása miatt az indokolt, de a bevételi kiemelt előirányzat megváltoztatása nem szükséges.

63

Az Országgyűlés hatáskörei A fejezetet irányító szerv a Kormány rendeletében meghatározott esetekben a költségvetési évben a fejezeten belül új alcímet, jogcímcsoportot, jogcímet hozhat létre. Más esetben a fejezet címrendjének és a címrend alá rendezett alcímek, jogcímcsoportok módosítására, kiegészítésére a Kormány irányítása alá tartozó fejezetek esetén a Kormány, a Kormány irányítása alá nem tartozó fejezetek esetén az Országgyűlés egyedi határozatban jogosult. A központi költségvetésről szóló törvény és e törvény eltérő rendelkezése hiányában a központi költségvetésről szóló törvény által megállapított kiadási előirányzatok közötti előirányzatátcsoportosításra a Kormány irányítása alá tartozó fejezet terhére történő előirányzatátcsoportosítás esetén a Kormány, a nem a Kormány irányítása alá tartozó fejezet terhére történő előirányzat-átcsoportosítás esetén az Országgyűlés egyedi határozatban jogosult. A Kormány hatáskörei A fejezet címrendjének és a címrend alá rendezett alcímek, jogcímcsoportok módosítására, kiegészítésére a Kormány irányítása alá tartozó fejezetek esetén a Kormány jogosult. A központi költségvetésről szóló törvény és e törvény eltérő rendelkezése hiányában a központi költségvetésről szóló törvény által megállapított kiadási előirányzatok közötti előirányzatátcsoportosításra a Kormány irányítása alá tartozó fejezet terhére történő előirányzatátcsoportosítás esetén a Kormány jogosult. Az irányító szerv hatáskörei A fejezetet irányító szerv a Kormány rendeletében meghatározott esetekben a költségvetési évben a fejezeten belül új alcímet, jogcímcsoportot, jogcímet hozhat létre. A központi költségvetésről szóló törvény eltérő rendelkezése hiányában a fejezetet irányító szerv az általa irányított fejezetbe sorolt a) költségvetési szervek kiadási előirányzatai terhére előirányzat-átcsoportosítást hajthat végre, ha a költségvetési szerv kiadási előirányzatain megtakarítás keletkezik vagy az átcsoportosítás a közfeladatok változásával, költségvetési szervek alapításával, átalakításával vagy megszüntetésével kapcsolatban szükséges, b) fejezeti kezelésű előirányzatok és elkülönített állami pénzalapok kiadási előirányzatai terhére előirányzat-átcsoportosítást hajthat végre, ha ba) azokon megtakarítás keletkezik, bb) az előirányzat-átcsoportosítás a közfeladatok változásával kapcsolatban szükséges, bc) a fejezeti általános tartalék fejezeten belüli előirányzat-átcsoportosítása előre nem valószínűsíthető és nem tervezhető költségvetési kiadás teljesítéséhez szükséges, bd) az az államháztartás központi alrendszerébe tartozó költségvetési szerv részére költségvetési támogatás biztosításával kapcsolatban szükséges, be) az európai uniós források felhasználásához kapcsolódik vagy bf) elkülönített állami pénzalap javára feladatátadással kapcsolatban szükséges. A fejezeten belüli előirányzat-átcsoportosításra a fejezetet irányító szerv egyoldalú jognyilatkozata alapján, a fejezetek közötti előirányzat-átcsoportosításra az érintett fejezetet irányító szervek megállapodása alapján kerülhet sor. Az államháztartásért felelős miniszter előzetes hozzájárulására van szükség az a) pont szerinti előirányzat-átcsoportosításhoz, ha az fejezetek között történik és a b) pont ba) és bb) alpontja 64

szerinti előirányzat-átcsoportosításhoz. Nem kell az államháztartásért felelős miniszter hozzájárulása, ha az előirányzat-átcsoportosítás a Kormány irányítása alá tartozó fejezetet nem érint. A költségvetési szervek határkörei A helyi önkormányzati költségvetési szerv bevételi előirányzatai és kiadási előirányzatai a Kormány rendeletében meghatározott esetben a helyi önkormányzati költségvetési szerv saját hatáskörében módosíthatóak, a kiadási előirányzatok egymás között átcsoportosíthatóak. A képviselő-testület az előirányzat-módosítás, előirányzat-átcsoportosítás átvezetéseként – az első negyedév kivételével – negyedévenként, a döntése szerinti időpontokban, de legkésőbb az éves költségvetési beszámoló elkészítésének határidejéig, december 31-i hatállyal módosítja a költségvetési rendeletét. Ha év közben az Országgyűlés – a helyi önkormányzatot érintő módon – a támogatások költségvetési kiadási előirányzatait zárolja, azokat csökkenti, törli, az intézkedés kihirdetését követően haladéktalanul a képviselő-testület elé kell terjeszteni a költségvetési rendelet módosítását. A nemzetiségi önkormányzat, a társulás, a térségi fejlesztési tanács, valamint az általuk irányított költségvetési szervek bevételi előirányzatainak és kiadási előirányzatainak módosítására, átcsoportosítására a nemzetiségi önkormányzat testülete, közgyűlése, a társulási tanács, illetve a térségi fejlesztési tanács tagjai jogosultak, polgármesteren a nemzetiségi önkormányzat elnökét, a társulási tanács elnökét, illetve a térségi fejlesztési tanács elnökét kell érteni. Kötelezettségvállalás, pénzügyi ellenjegyzés Az Áht. 32. §-ban és a beruházás ösztönzésről szóló bekezdésben meghatározott kivételekkel a költségvetési év kiadási előirányzatai és – ha jogszabály azt lehetővé teszi – a 49. § szerinti lebonyolító szerv számára a Kormány rendeletében meghatározottak szerint rendelkezésre bocsátott összeg terhére kötelezettségvállalásra az azokat terhelő korábbi kötelezettségvállalásokkal és más fizetési kötelezettségekkel csökkentett összegű eredeti vagy módosított kiadási előirányzatok (a továbbiakban: szabad előirányzat) mértékéig kerülhet sor. Más fizetési kötelezettségnek minősül a jogszabályon, jogerős vagy fellebbezésre tekintet nélkül végrehajtható bírósági, hatósági döntésen, vagy más, a fizetési kötelezettség összegét vagy az összeg megállapításának módját, továbbá a felek valamennyi jogát és kötelezettségét megállapító kötelező előíráson alapuló fizetési kötelezettség. A Kormány egyedi határozatban a szabad előirányzatot meghaladó mértékű vagy tárgyévi előirányzattal nem rendelkező közfeladathoz kapcsolódó kötelezettségvállalást engedélyezhet az ahhoz szükséges előirányzat mértékéről hozott döntésével egyidejűleg, amelynek átcsoportosításáról az államháztartásért felelős miniszter a Kormány az Áht. 33. § (2) bekezdésében meghatározott jogkörében eljárva utólag, egyoldalú nyilatkozatban gondoskodik. Az eddig említett kötelezettségvállalás esetén a pénzügyi teljesítésnek – a Kormány rendeletében meghatározott kivételekkel – legkésőbb a költségvetési év december 31-éig meg kell történnie.

65

Több év vagy a költségvetési éven túli kiadási előirányzat terhére történő kötelezettségvállalás szabályai Az Áht. 20. § (1) bekezdése szerinti pénzeszközök terhére vállalt kötelezettségek kivételével az államháztartás központi alrendszerében több év vagy a költségvetési éven túli év kiadási előirányzata terhére kötelezettség a) a társadalombiztosítás pénzügyi alapjai, valamint az Áht. 14. § (3) bekezdése és (4) bekezdés c) és d) pontja szerinti fejezetek kiadási előirányzatai esetén törvényben foglaltak szerint, b) egyéb esetben ba) a személyi juttatások, a munkaadókat terhelő járulékok és szociális hozzájárulási adó, a dologi kiadások és az ellátottak pénzbeli juttatásainak kiadási előirányzatai terhére azoknak a költségvetési évben jóváhagyott eredeti előirányzatának mértékéig, bb) az egyéb működési célú kiadások és a felhalmozási kiadások előirányzatai terhére azoknak a költségvetési évben jóváhagyott eredeti előirányzatának ötven százalékáig vállalható. Az ötmilliárd forintot elérő vagy azt meghaladó értékű, többéves fizetési kötelezettséggel járó szerződések megkötéséhez a Kormány előzetes jóváhagyása szükséges. A Kormány a) egyedi határozatával az irányítása alá tartozó fejezetek tekintetében az előző bekezdés b) pontjában és az ötmilliárd forintot meghatározó értékhatártól eltérő mértéket is megállapíthat, b) – a központi költségvetésről szóló törvény eltérő rendelkezése hiányában – egyedi határozatával egyes, tárgyévi előirányzattal nem rendelkező programok, beruházások és más fejlesztések tárgyévet követő évet, éveket terhelő kötelezettségvállalásának összegszerű keretét megállapíthatja. Az Áht. 49. § szerinti lebonyolító szerv számára a Kormány rendeletében meghatározottak szerinti rendelkezésre bocsátott összeg terhére – az Áht. 32. § a) pontja szerinti költségvetési kiadási előirányzatok kivételével – több évre vagy a költségvetési éven túli évre szóló kötelezettség nem vállalható. A Kormány által egyedi határozatban biztosított beruházás ösztönzési célú költségvetési támogatások esetén a költségvetési éven túli évek költségvetési kiadási előirányzatai terhére vállalható kötelezettségek felső korlátját a központi költségvetésről szóló törvény állapítja meg. A költségvetési év költségvetési kiadási előirányzatain felül a költségvetési évben a Kormány egyedi döntésével vállalható kötelezettség. Az államháztartás önkormányzati alrendszerében több év vagy a költségvetési éven túli év kiadási előirányzata terhére kötelezettségvállalásra az irányító szerv által megállapított, ennek hiányában a költségvetési év kiadási előirányzataival megegyező összegű kiadási előirányzatok szabad előirányzatának mértékéig kerülhet sor, amelynek fedezetét a kötelezettséget vállalónak a tervezésekor biztosítania kell. Költségvetési főfelügyelő, felügyelő Az államháztartásért felelős miniszter a Kormány irányítása alá tartozó fejezetet irányító szervhez, a Kormány irányítása vagy felügyelete alá tartozó költségvetési szervhez, az elkülönített állami pénzalapok és a társadalombiztosítás pénzügyi alapjai kezelő szervéhez, valamint az állam legalább többségi tulajdonában álló gazdasági társasághoz, ha az részben vagy egészben költség66

vetési támogatásból megvalósuló, nemzetgazdasági szempontból kiemelt jelentőségű beruházást hajt végre, költségvetési főfelügyelőt, felügyelőt rendelhet ki. Az államháztartásért felelős miniszter a költségvetési főfelügyelő, felügyelő kirendeléséről az érintett fejezetet irányító szerv vezetőjét, – többségi állami tulajdonban álló gazdasági társasághoz történő kirendelés esetén – a tulajdonosi joggyakorlót, valamint a kormányzati tevékenység összehangolásáért felelős minisztert előzetesen tájékoztatja. A költségvetési főfelügyelő, felügyelő a gazdálkodás költségvetés-politikával való összhangja és a takarékos, szabályszerű, eredményes működés érdekében a Kormány rendeletében meghatározott intézkedéseket tehet. A költségvetési főfelügyelő, felügyelő határozott időtartamra szóló megbízásáról és a megbízás visszavonásáról az államháztartásért felelős miniszter gondoskodik. A költségvetési főfelügyelő, felügyelő tevékenységének szakmai irányítását az államháztartásért felelős miniszter végzi. A költségvetési főfelügyelő, felügyelő felett a munkáltatói jogokat a kincstár vezetője gyakorolja. A kincstár elnöke e jogkörök gyakorlásában nem utasítható. A költségvetési főfelügyelő kormányzati szolgálati jogviszonyára a minisztériumban főosztályvezetői munkakörben, a költségvetési felügyelő kormányzati szolgálati jogviszonyára a minisztériumban főosztályvezető-helyettesi munkakörben alkalmazott kormánytisztviselőre vonatkozó szabályokat kell alkalmazni. A költségvetési főfelügyelő, felügyelő a kijelölt szerv tekintetében a) előzetesen véleményezi aa) a kijelölt szerv Áht. 13. § (2) és (3) bekezdése szerinti szabályzatait, ab) a kötelezettségvállalásra irányuló eljárásokat, ac) a tervezéssel, gazdálkodással és beszámolással összefüggő intézkedéseket, b) szükség esetén javaslatot tesz, ajánlást fogalmaz meg a belső információáramlások, gazdálkodási folyamatok, érdekeltségi rendszerek átalakítására, továbbá a szakmai szabályozással összefüggésben, amelyre a kijelölt szerv vezetője a javaslat, ajánlás kézhezvételétől számított harminc napon belül írásban véleményt nyilvánít, és c) véleményezi az Áht. 56/A. § (1) bekezdése szerinti intézkedési tervet, ellenőrzi annak végrehajtását és tájékoztatja a fejezetet irányító szervet, ha az intézkedési tervben foglaltak megvalósulását veszélyeztetve látja. Az előző bekezdés a) pont ac) alpontja alkalmazásában tervezéssel, gazdálkodással, beszámolással összefüggő intézkedés a) a bevétel beszedésére irányuló intézkedés, b) a kijelölt szerv kincstári és elemi költségvetése, maradvány-elszámolása, c) a költségvetési főfelügyelő, felügyelő által előre meghatározott körben az előirányzatok módosítására, átcsoportosítására irányuló intézkedés, d) az elrendelt zárolás végrehajtására irányuló intézkedés, e) a rendkívüli kormányzati intézkedésekre szolgáló tartalékból többletforrás biztosítására irányuló igény, f) az Áht. 130. § (3) bekezdése szerinti előrehozásra irányuló kérelem, és g) az eszközök értékesítésére és selejtezésére irányuló intézkedés. A költségvetési főfelügyelő, felügyelő az állami tulajdonú gazdasági társaság tekintetében előzetesen véleményezi a nemzetgazdasági szempontból kiemelt jelentőségű beruházáshoz nyújtott költségvetési támogatás felhasználásával összefüggő intézkedéseket, különösen az azzal összefüggésben megkötött szerződéseket és a szerződő fél kiválasztására irányuló eljárást. A költségvetési főfelügyelő, felügyelő jogosult a kijelölt szerv, illetve az állami tulajdonú gazdasági társaság tekintetében érvényes titoktartási követelmények szerinti nyilatkozatok megtételét 67

követően a kijelölt szerv kezelésében lévő, közpénz felhasználásával összefüggő adatot, illetve az állami tulajdonú gazdasági társaság kezelésében lévő, a nemzetgazdasági szempontból kiemelt jelentőségű beruházáshoz nyújtott költségvetési támogatás felhasználásával összefüggő adatot – ideértve az üzleti vagy más titoknak minősülő adatokat is – megismerni, az azokat tartalmazó iratokba vagy egyéb adathordozókba betekinteni. A költségvetési főfelügyelő, felügyelő minősített adatot kizárólag a minősített adat védelméről szóló törvényben meghatározott személyi biztonsági feltételek teljesülése esetén ismerhet meg. A nemzetbiztonsági szolgálatoknál folytatott tevékenysége során a költségvetési főfelügyelő, felügyelő nem ismerheti meg azokat az adatokat, amelyek a titkos információgyűjtés során keletkezett információra, forrására vagy az alkalmazott titkos információgyűjtő módszer konkrét jellegére utalnak. A költségvetési főfelügyelő, felügyelő meghatározott intézkedések tekintetében a kijelölt szerv vezetőjénél, illetve az állami tulajdonú gazdasági társaság vezető tisztségviselőjénél kifogással élhet. A kifogással egyidejűleg a költségvetési főfelügyelő, felügyelő indokolt javaslatot készít, amit a kijelölt szerv esetén annak vezetőjének, állami tulajdonú gazdasági társaság esetén az állami tulajdonú gazdasági társaság vezető tisztségviselőjének haladéktalanul megküld. A kifogásolt intézkedés az államháztartásért felelős miniszter jóváhagyásáig vagy a kifogásnak a költségvetési főfelügyelő, felügyelő általi visszavonásáig nem hajtható végre. A kifogás eredménytelensége esetén a költségvetési főfelügyelő, felügyelő az indokolt javaslatot megküldi a kijelölt szerv esetén a fejezetet irányító szerv vezetőjének és az államháztartásért felelős miniszternek, állami tulajdonú gazdasági társaság esetén az állami tulajdonú gazdasági társaság tekintetében tulajdonosi joggyakorlóként eljáró szerv vezetőjének. A kifogásolt intézkedés az államháztartásért felelős miniszter jóváhagyása esetén hajtható végre. Az Áht. 56/A. § (1) bekezdése szerinti esetben az intézkedési tervet a fejezetet irányító szerv vezetőjének történő továbbítás előtt a költségvetési főfelügyelőnek, felügyelőnek kell megküldeni. A költségvetési főfelügyelő, felügyelő az intézkedési terv kézhezvételét követő 3 napon belül jelzi a kijelölt szerv vezetőjének az intézkedési tervvel kapcsolatos javaslatait. Ha a kijelölt szerv vezetője a költségvetési főfelügyelő, felügyelő javaslataival nem ért egyet, a kijelölt szerv vezetője az intézkedési tervet a költségvetési főfelügyelő, felügyelő észrevételeivel együtt továbbítja a fejezetet irányító szerv vezetőjének. A költségvetési főfelügyelő, felügyelő munkájához a Kincstár, a kijelölt szerv és az állami tulajdonú gazdasági társaság rendelkezésre bocsátja az Áht. 61/A. § szerinti intézkedések dokumentumait, az arra vonatkozó összefoglaló, és a különböző adatbázisokból, nyilvántartásokból rendelkezésre álló részletes adatokat, elkészíti a költségvetési főfelügyelő, felügyelő által kért dokumentumokat. Az Áht. 61/A. § (1) bekezdés a) pontja szerinti intézkedések dokumentumait azok tervezett kiadmányozását – e rendelet szabályai szerint előzetes pénzügyi ellenjegyzést igénylő intézkedés esetén annak pénzügyi ellenjegyzését –, a 61/A. § (3) bekezdése szerinti intézkedések dokumentumait a tervezett intézkedések megtételét legalább három munkanappal megelőzően meg kell küldeni a költségvetési főfelügyelőnek, felügyelőnek. Ha a költségvetési főfelügyelő, felügyelő a kézhezvételtől számított három munkanapon belül a megküldött dokumentumokkal kapcsolatban nem nyilatkozik, az intézkedés megtételére sor kerülhet. A költségvetési főfelügyelő, felügyelő elhelyezéséhez szükséges feltételeket a kijelölt szerv, illetve az állami tulajdonú gazdasági társaság biztosítja. A költségvetési főfelügyelő, felügyelő működésével összefüggő kiadásokat az államháztartásért felelős miniszter irányítása alatt álló fejezetben kell biztosítani. A költségvetési főfelügyelő, felügyelő tevékenységéről havonta írásban beszámol az államháztartásért felelős miniszternek, valamint kijelölt szerv esetén a fejezetet irányító szerv vezetőjének, 68

állami tulajdonú gazdasági társaság esetén az állami tulajdonú gazdasági társaság tulajdonosi joggyakorlójának. A költségvetési főfelügyelő, felügyelő az államháztartásért felelős miniszter felhívására is köteles a tevékenységéről beszámolni. A költségvetési főfelügyelőt, felügyelőt akadályoztatása esetén az államháztartásért felelős miniszter által megbízott másik költségvetési főfelügyelő, felügyelő teljes jogkörrel helyettesíti. Az állami vagyonnal való gazdálkodás sajátos államháztartási szabályai A megbízás útján meghatalmazott tulajdonosi joggyakorlóknál lévő gazdasági társaságok tőkejuttatásának szabályai Az állam tulajdonában álló gazdasági társaságnak az állam nevében tőkeemelést, pótbefizetést és támogatást – a szakmai feladatok ellátásához nyújtott támogatás kivételével a) a törvényben vagy miniszteri rendeletben kijelölt tulajdonosi joggyakorló a központi költségvetésről szóló törvényben e célra megtervezett központi kezelésű előirányzatok terhére, b) az Nvt. 8. § (7) bekezdése szerinti meghatalmazott az MNV Zrt. útján teljesíthet, a Vtv. 3. § (2) bekezdés a) pontja szerinti és az MFB Zrt. tulajdonosi joggyakorlása alatt álló gazdasági társaság esetén a kormányzati tevékenység összehangolásáért felelős miniszter, más esetekben az állami vagyon felügyeletéért felelős miniszter előzetes jóváhagyásával. A jóváhagyásról az államháztartásért felelős miniszter és az állami támogatások versenyszempontú ellenőrzéséért felelős szerv írásos véleményének ismeretében kell dönteni. A tőkeemeléshez, pótbefizetéshez, támogatáshoz szükséges kiadási előirányzatot az Nvt. 8. § (7) bekezdése szerinti, az államháztartás központi alrendszerébe tartozó meghatalmazott költségvetéséből az Áht. 14. § (4) bekezdés b) pontja szerinti fejezetbe az Áht. 33. § (3) és (4) bekezdése szerint át kell csoportosítani. Az államháztartáson kívüli állami tulajdonosi joggyakorlók által kezdeményezett forrásjuttatások finanszírozási rendje Ha az Nvt. 8. § (7) bekezdése szerinti meghatalmazott az államháztartás központi alrendszerén kívüli szervezet, a tőkeemeléshez, pótbefizetéshez, támogatáshoz szükséges összeget megfizeti az állam számára, amelyet az Áht. 14. § (4) bekezdés b) pontja szerinti fejezet bevételeként kell elszámolni. Az erre a célra befizetett összeggel a fejezet forrásjuttatás biztosítására szolgáló költségvetési kiadási előirányzatait a fejezetet irányító szerv módosíthatja. Az állami vagyonnal való gazdálkodás során a tulajdonosi joggyakorló saját nyilvántartásaiban nem számolhatja el az állam nevében végzett műveletek hatását. Ha az államháztartás központi alrendszerébe tartozó költségvetési szerv jogszabály, vagy az MNV Zrt.-vel kötött szerződés alapján használt állami vagyon használatát, vagy az őt megillető más jog gyakorlását visszterhes szerződés alapján harmadik személynek átengedi, az ebből származó költségvetési bevétel – törvény eltérő rendelkezése hiányában – a költségvetési szervet illeti meg.

69

Személyi juttatások, illetményszámfejtés A központosított illetményszámfejtés fontosabb szabályai Az államháztartásban a személyi juttatások kiemelt előirányzaton elszámolandó kiadásokkal kapcsolatos számfejtési és az ehhez kapcsolódó kifizetőhelyi feladatok ellátása és – a nemzetiségi önkormányzat, a térségi fejlesztési tanács kivételével – a törvényben meghatározott, az állami adóhatóság felé teljesítendő bevallási és befizetési kötelezettségek teljesítése központosítottan, a kincstár által működtetett központosított illetményszámfejtés útján történik. Az állami adóhatóság felé teljesítendő bevallási és befizetési kötelezettségek központosított teljesítésére a tárgyhónapot követő hónap 20. napjáig kerül sor. A foglalkoztató kötelezettségei a központosított illetményszámfejtés rendszerében A személyi juttatások számfejtése nem terjed ki a személyi jövedelemadóról szóló 1995. évi CXVII. törvény 1. számú melléklet 8.19. pont b) alpontja szerinti adómentes reprezentációs és üzleti ajándék kiadásokra. A foglalkoztató a jogviszonyt létesítő okiratot, a korábbi jogviszonyból eredő tartozásra vonatkozó igazolást, a foglalkoztatott nyilatkozatát az egyéni járulék és a személyi jövedelemadó megállapításához, valamint a foglalkoztatót terhelő közterheket befolyásoló nyilatkozatokat, – ha azt a foglalkoztatott átadta – az adó-adatlapot, a személyi juttatásból történő letiltások, levonások dokumentumait az olyan levonások kivételével, amelyek jogosultja a foglalkoztató, a biztosítási jogviszonyról és az egészségbiztosítási ellátásról szóló igazolványt, valamint a társadalombiztosítási kifizetőhelyi feladatok ellátásához szükséges iratokat papír alapon, eredeti példányban, a megküldött dokumentumok összesítő jegyzékével együtt küldi meg a Kincstárnak legkésőbb az azok beérkezését, átvételét követő harmadik munkanapig. A foglalkoztató a jogviszony létesítéséhez és azok változásaihoz kapcsolódóan a Kincstár számára bejelenti a foglalkoztatott illetményének központosított számfejtéshez szükséges kormányzati funkció és szakfeladat megnevezését és számát, a foglalkoztatott szervezeti egységének megnevezését, számát és funkcionális bontás számát, valamint a témaszámot. Az illetményszámfejtő program A központosított illetményszámfejtés keretében a) a személyi juttatások számfejtése, b) az adók és járulékok megállapítása, c) a személyi jövedelemadózással összefüggő foglalkoztatói, kifizetői feladatok ellátása, valamint az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (a továbbiakban: Art.) 16. § (4) bekezdése szerint teljesített biztosítotti bejelentések és 31. § (2) bekezdése és 50. § (1) bekezdése szerinti bevallások elkészítése, d) a személyi juttatásokat terhelő levonások, letiltások érvényesítése, az önkéntes kölcsönös biztosító pénztári számlákat érintő fizetési kötelezettségek megállapítása, e) a társadalombiztosítási kifizetőhelyi feladatok ellátása, az ezzel kapcsolatos nyilvántartások vezetése, f) a nettó finanszírozáshoz szükséges adatszolgáltatások teljesítése,

70

g) a foglalkoztatót terhelő munkaügyi statisztikai és más adatszolgáltatások teljesítése a Kincstár által biztosított, fejlesztett és működtetett számítógépes programon (a továbbiakban: illetményszámfejtő program) keresztül valósul meg. Az illetményszámfejtő programban – a Kincstárral kötött eltérő megállapodás hiányában – a foglalkoztató egyedi adatrögzítés vagy a Kincstár által meghatározott tartalom és struktúra szerint csoportos adatátadás útján rögzíti a) a vele foglalkoztatási jogviszonyban vagy munkavégzésre irányuló egyéb jogviszonyban állók (a továbbiakban: foglalkoztatott) alkalmazási okiratainak adatait, azok adatváltozásait és ehhez kapcsolódóan a személyi jövedelemadó és a járulékfizetési kötelezettség megállapítására, valamint foglalkoztatási jogviszony esetén a korábbi jogviszonyra vonatkozó adatokat, b) a számfejtéshez szükséges, alakilag, tartalmilag jogszabálynak megfelelően kitöltött okmányok, bizonylatok adatait és mindezek adatváltozásait, c) a jogviszony megszűnése esetén a jogviszony megszűnéséhez vagy megszüntetéséhez, az okirat előállításához és a kapcsolódó elszámoláshoz szükséges adatokat, d) az olyan levonásokat, amelyek jogosultja a foglalkoztató. A Kincstár kötelezettségei a központosított illetményszámfejtés rendszerében A foglalkoztató által megküldött letiltást, levonást a Kincstár a számfejtésben érvényesíti, vagy ha a végrehajtás foganatosítása akadályba ütközik, erről haladéktalanul értesíti a foglalkoztatót. Ha a letiltás, levonás dokumentumait közvetlenül a Kincstár kapja meg, a letiltásról, levonásról az alapokirat másolatának megküldésével a foglalkoztatót haladéktalanul értesíti és intézkedik az okiratban foglaltak alapján. A Kincstár a foglalkoztató által megküldött dokumentumokat alaki és tartalmi szempontból ellenőrzi. Az ellenőrzés a) alaki szempontból különösen aa) az előírt adatok teljes körűségének, ab) a foglalkoztató munkáltatói jogkör gyakorlója aláírása és bélyegzőlenyomata meglétének, és ac) a szükséges foglalkoztatotti nyilatkozat meglétének, b) tartalmi szempontból a foglalkoztatott jogviszonyát szabályozó jogszabályok rendelkezései közül a központosított illetményszámfejtéshez szükséges jogszabályi előírások betartásának, a besorolási és statisztikai adatok összefüggésének vizsgálatának, különösen ba) az elemi költségvetés összeállításához előírt, a jogviszonyt azonosító és a foglalkoztatott előmeneteli rend szerinti besorolását kifejező kulcsszám alkalmazásának és annak helyességének, bb) a kulcsszám és FEOR-szám összefüggésének, és bc) a bér összetevők jogszabályok által szabályozott mértékének betartásának, illetve azok összesítésének számszaki helyességének ellenőrzésére irányul. Ha az ellenőrzés során a Kincstár hibát vagy hiányosságot észlel, arról a foglalkoztatót haladéktalanul tájékoztatja. A foglalkoztató a tárgyhavi számfejtés zárásáig köteles a hibát javítani és a hiányosságot pótolni. Ennek elmulasztása esetén a Kincstár – a hibás vagy hiányos foglalkoztatói döntés végrehajtása mellett – a foglalkoztató irányító szervét a foglalkoztatónak a hiba javítására vagy a hiányosság pótlására való kötelezése céljából megkeresi.

71

A támogatási jogviszony A költségvetési támogatásokra vonatkozó közös szabályok Költségvetési támogatás törvény, kormányrendelet, a Kormány egyedi határozata vagy támogatási igény alapján nyújtható. A támogatási igény formája lehet pályázat vagy kérelem. Pályázatot pályázati kiírás alapján lehet benyújtani. A támogatási igényről jogszabályban, ennek hiányában a fejezetet irányító szerv belső szabályzatában meghatározott személy, testület dönt. A kincstár által működtetett monitoring rendszerben nem rögzített támogatási döntés alapján érvényesen költségvetési támogatás nem nyújtható. A támogatási jogviszony tartalma Törvény, kormányrendelet vagy a Kormány egyedi határozata alapján nyújtott költségvetési támogatás, valamint a támogatási igény elbírálása és elfogadása (a továbbiakban együtt: támogatási döntés) esetén a kötelezettségvállalási jogkört gyakorló személy (a továbbiakban: támogató) és a kedvezményezett között a) közigazgatási hatósági határozattal vagy hatósági szerződéssel közigazgatási jogi jogviszony, b) támogatói okirattal vagy támogatási szerződéssel polgári jogi jogviszony [az a) és b) pont a továbbiakban együtt: támogatási jogviszony] jön létre. A támogatási jogviszonyban a támogató költségvetési támogatás nyújtására, a kedvezményezett pedig a számára megállapított kötelezettség teljesítésére köteles. A támogatói okirat és a támogatási szerződés Támogatói okirat alkalmazása esetén a támogatási jogviszony a támogatói okirat közlésével jön létre. Ha a támogatói okiratban meghatározott valamely feltétel eltér a támogatási igénytől, a támogatási jogviszony létrejöttéhez a kedvezményezett elfogadó nyilatkozata is szükséges. Elfogadásnak kell tekinteni azt is, ha a kedvezményezett a támogatói okiratban meghatározott határidőn belül nem tesz nyilatkozatot. Ha a támogató a kedvezményezett nyilatkozatában foglaltakat elfogadja, a támogatási jogviszony a nyilatkozat tartalmának megfelelő támogatói okirat közlésével jön létre. Ha a költségvetési támogatás biztosítására fejezetek közötti előirányzat-átcsoportosítással kerül sor, a támogatási szerződésre a Áht. 33. § (4) bekezdése szerinti (fejezeten belüli előirányzatátcsoportosításra a fejezetet irányító szerv egyoldalú jognyilatkozata alapján, fejezetek közötti előirányzat-átcsoportosításra az érintett fejezetet irányító szervek megállapodása alapján kerülhet sor) megállapodás kormányrendeletben meghatározott tartalmi és formai követelményeit is alkalmazni kell. A támogatási szerződést a támogató a kedvezményezett javára egyoldalúan módosíthatja. A támogatási szerződésnek a kedvezményezett hátrányára történő módosítására akkor van lehetőség, ha a támogatási szerződésben a felek ekként állapodtak meg, vagy ha a támogató általános szerződési feltételt alkalmaz, és az általános szerződési feltételben a támogató ezt kikötötte. A támogatási szerződés alapján létrejött támogatási jogviszonyra – ha e törvény eltérően nem rendelkezik – az e törvényben meghatározott feltételeket a közigazgatási hatósági hatá-

72

rozattal, hatósági szerződéssel vagy támogatói okirattal létrejött támogatási jogviszonyra is alkalmazni kell. A fejezet költségvetési kiadási előirányzatai terhére nyújtott költségvetési támogatások esetén a helyi önkormányzat a támogatóval szembeni kötelezettségeit a kincstár útján teljesíti a Kormány rendeletében meghatározottak szerint. A fejezetet irányító szerv a költségvetési támogatásokkal kapcsolatos feladatok ellátásával lebonyolító szervet, az európai uniós forrásból nyújtott költségvetési támogatásokkal kapcsolatos feladatok ellátására közreműködő szervezetet is megbízhat, ha azt jogszabály lehetővé teszi. A költségvetési támogatás biztosításának és rendelkezésre bocsátásának módja A támogatási igény benyújtójára előírt feltételek Költségvetési támogatás abban az esetben biztosítható, ha a támogatási igény benyújtója a) megfelel a rendezett munkaügyi kapcsolatok követelményeinek, b) a köztulajdonban álló gazdasági társaságok takarékosabb működéséről szóló törvényben foglalt közzétételi kötelezettségének eleget tett, és c) jogi személy vagy jogi személyiséggel nem rendelkező más szervezet esetén átlátható szervezetnek minősül. A költségvetési támogatásból való kizárás esetei Nem részesülhet költségvetési támogatásban a) az, aki a támogatási döntést meghozta, vagy aki a támogatási döntés meghozatalában döntés-előkészítőként részt vett, b) az, aki a támogatási döntés időpontjában a Kormány tagja, államtitkár, közigazgatási államtitkár, helyettes államtitkár, megyei közgyűlés elnöke, főpolgármester, polgármester, regionális fejlesztési ügynökség vezető tisztségviselője, c) az a) és b) pont szerinti személy közeli hozzátartozója, d) az a) és b) pont szerinti személy tulajdonában álló gazdasági társaság, e) az olyan gazdasági társaság, alapítvány, egyesület, egyházi jogi személy vagy szakszervezet, illetve ezek önálló jogi személyiséggel rendelkező olyan szervezeti egysége, amelyben az a)–c) pont szerinti személy vezető tisztségviselő, az alapítvány kezelő szervének, szervezetének tagja, tisztségviselője, az egyesület, az egyházi jogi személy vagy a szakszervezet ügyintéző vagy képviseleti szervének tagja. A támogatási igény benyújtásának feltételéül előírható, hogy a támogatási igény benyújtójának ne legyen esedékessé vált és még meg nem fizetett adótartozása – ide nem értve az önkormányzati adóhatóság hatáskörébe tartozó adókat –, valamint járulék-, illeték- vagy vámtartozása (a továbbiakban együtt: köztartozás). Jogszabály, a pályázati kiírás a fentiekben meghatározottakon kívül további kizáró okokat is megállapíthat. A költségvetési támogatások biztosítékai A visszafizetési kötelezettséggel nyújtott költségvetési támogatás visszafizetésének biztosítása, valamint a költségvetési támogatás visszavonása, a támogatási szerződés felmondása vagy az attól történő elállás esetén visszafizetendő költségvetési támogatás visszakövetelése céljából – a 73

Kormány rendeletében foglalt kivételekkel – a támogatási szerződésben megfelelő biztosítékot kell kikötni. A költségvetési támogatás rendelkezésre bocsátása A költségvetési támogatás rendelkezésre bocsátása egy összegben vagy részletekben, időarányosan vagy teljesítésarányosan történhet. A költségvetési támogatás felhasználása A költségvetési támogatások felhasználását – ha ennek a közbeszerzésekről szóló törvény szerinti feltételei fennállnak – közbeszerzés alkalmazásához kell kötni. A költségvetési támogatás nem köthető olyan feltételhez, hogy a közbeszerzési eljárás ajánlattevőjét előzetesen válasszák ki. Ez a rendelkezés nem zárja ki, hogy a támogatási igény elbírálását megelőzően közbeszerzési eljárás kerüljön megindításra, vagy a támogató annak megindítását határozza meg a költségvetési támogatás feltételeként. A támogató a támogatási döntésre vonatkozó tájékoztatásban a támogatási szerződés megkötésének feltételeként előírhatja a támogatási szerződéskötést megelőzően közbeszerzési eljárás lefolytatását vagy a támogatási szerződésben a közbeszerzési eljárás megindításának előfeltételéül a közbeszerzési dokumentumok ellenőrzését és annak megindítását a támogató egyetértéséhez kötheti. Ha a központi költségvetésről szóló törvény eltérően nem rendelkezik, a fejezet terhére nyújtott költségvetési támogatást a folyósítását követő év december 31-éig lehet felhasználni. A beszámolás, visszakövetelés szabályai A kedvezményezettet beszámolási kötelezettség terheli a költségvetési támogatás rendeltetésszerű felhasználásáról. Ha a kedvezményezett a beszámolási kötelezettségének határidőben nem vagy nem megfelelő módon tesz eleget, e kötelezettségének teljesítéséig a költségvetési támogatás folyósítása felfüggesztésre kerül. A felfüggesztett költségvetési támogatás – ha annak feltételei egyébként fennállnak – a beszámolási kötelezettség teljesítését követően kerülhet folyósításra. A költségvetési támogatás jogosulatlan igénybevétele, jogszabálysértő vagy nem rendeltetésszerű felhasználása esetén a támogató a költségvetési támogatást visszavonhatja, a támogatási szerződéstől elállhat, azt felmondhatja vagy kezdeményezheti annak módosítását. A költségvetési támogatások jogosulatlan igénybevétele, jogszabálysértő vagy nem rendeltetésszerű felhasználása, továbbá a költségvetési támogatás visszavonása, a támogatási szerződéstől történő elállás vagy annak felmondása esetén a kedvezményezett a jogosulatlanul igénybe vett költségvetési támogatás összegét a Kormány rendeletében meghatározott ügyleti kamattal, késedelem esetén késedelmi kamattal növelt mértékben köteles visszafizetni. Az államháztartás központi alrendszerébe tartozó költségvetési szerv kedvezményezettet kamatfizetési kötelezettség nem terheli. Nem teljesítés esetén a visszafizetési kötelezettség érvényesítése elsősorban a biztosíték érvényesítésével történik. Ennek eredménytelensége esetén a visszafizetendő összeget és annak kamatait az állami adóhatóság a támogató megkeresésére adók módjára hajtja be. Ha a nem természetes személy kedvezményezett jogszabály alapján mentesül a biztosíték nyújtása alól és a jogosulatlanul igénybe vett költségvetési támogatással összefüggésben keletkező visszafizetési kötelezettségét a támogató által meghatározott határnapig nem teljesíti, illetve annak részletekben tör74

ténő teljesítése esetén a részletfizetési kötelezettségét elmulasztja, a támogató kezdeményezése alapján az állami adóhatóság a kedvezményezett és a kedvezményezettben többségi befolyással rendelkező szervezet adószámát törli. A költségvetési támogatás felhasználásának ellenőrzése A támogató a költségvetési támogatás felhasználását közigazgatási hatósági határozattal vagy hatósági szerződéssel létrejött közigazgatási jogi jogviszony esetében a hatósági ellenőrzés szabályai, támogatói okirattal vagy támogatási szerződéssel létrejött polgári jogi jogviszony esetében a Kormány rendeletében meghatározott szabályok szerint ellenőrzi. A kedvezményezett köteles a költségvetési támogatások lebonyolításában részt vevő és a költségvetési támogatást ellenőrző szervezetekkel együttműködni, az ellenőrzést végző szerv képviselőit ellenőrzési munkájukban a megfelelő dokumentumok, számlák, a megvalósítást igazoló okmányok, bizonylatok rendelkezésre bocsátásával, valamint a fizikai teljesítés vizsgálatában a helyszínen is segíteni. Ha a kedvezményezett az ellenőrző szerv munkáját ellehetetleníti, a támogató a költségvetési támogatást visszavonhatja, a támogatási szerződéstől elállhat. A kincstár által vezetett számlák A kincstári elszámolások körébe az államháztartás központi alrendszerébe tartozó jogi személyek és előirányzatok pénzforgalma (a továbbiakban együtt: kincstári kör) tartozik. A kincstári kör fizetési számlái – az államháztartás központi alrendszerébe tartozó költségvetési szerv dolgozói lakásépítésének, lakásvásárlásának munkáltatói támogatására szolgáló számla, a nemzetbiztonsági szolgálatok alapfeladatai ellátásához szükséges speciális kiadások teljesítéséhez szükséges számla kizárólag a kincstárnál vezethetők. A kincstárban fizetési számlát kötelesek vezetni a) a térségi fejlesztési tanácsok és azok költségvetési szervként működő munkaszervezetei, b) a megyei önkormányzatok és a megyei önkormányzatok önkormányzati hivatalai, c) a Nemzeti Média- és Hírközlési Hatóság, valamint a Nemzeti Média- és Hírközlési Hatóság Médiatanácsa, d) a Médiaszolgáltatás-támogató és Vagyonkezelő Alap, e) az MNV Zrt., f) a Diákhitel Központ Zrt., h) a Nemzeti Eszközkezelő Zrt., i) az Országgyűlés által, a Kormány által és a megyei önkormányzat által alapított közalapítványok, j) az olyan nonprofit gazdasági társaságok, amelyekben az állam legalább az Nvt. szerinti többségi befolyással rendelkezik, és k) a Nemzeti Üdülési Szolgálat [az a)–k) pont a továbbiakban együtt: kincstári körön kívüli számlatulajdonosok]. A kincstári körön kívüli számlatulajdonosok – a Médiaszolgáltatás-támogató és Vagyonkezelő Alap kivételével – hitelintézetnél forintban vezetett fizetési számlával – az általuk foglalkoztatott személyek lakásépítésének, lakásvásárlásának munkáltatói támogatására szolgáló számla kivételével – nem rendelkezhetnek. A kincstári körön kívüli számlatulajdonosok – a megyei önkormányzatok önkormányzati hivatalai kivételével – átmenetileg szabad pénzeszközeiket a kincstár által értékesített, értékpapírszámlán, értékpapír-letéti számlán nyilvántartott állampapírok vásárlásával hasznosíthatják. 75

A kincstár vezeti a helyi önkormányzat megbízása esetén a helyi önkormányzat és költségvetési szervei, a nemzetiségi önkormányzat megbízása esetén a nemzetiségi önkormányzat és költségvetési szervei, a társulás megbízása esetén a társulás és költségvetési szervei, valamint más köztestület megbízása esetén a köztestület fizetési számláját. A kincstár fizetési számlát vezet a bevett egyház megbízása esetén a bevett egyház számára, illetve a törvény által az államháztartás központi alrendszerébe sorolt köztestület kizárólagos tulajdonában álló gazdasági társaság megbízása esetén az ilyen gazdasági társaság számára. A kincstár az Áht. 4/A. § (5) bekezdése szerinti pénzeszközök elkülönítésére letéti és más sajátos elszámolási, lebonyolítási számlákat vezethet. A kincstári kör és a kincstári körön kívüli számlatulajdonosok devizaeszközei kezelésére a kincstár devizaszámlát vezet. A kincstár a devizaszámla vezetése során díjakat számolhat fel és kamatot fizethet. A kincstár engedélyével kivételes esetben hitelintézetnél is vezethető devizaszámla. A kincstár végrehajtja a kiadások teljesítésére, a bevételek beszedésére irányuló pénzügyi lebonyolítási feladatokat, ennek keretében a Kormány rendeletében foglalt kivételekkel a kiadásokhoz kötődően likviditási és előirányzati fedezet, valamint alaki, formai és pénzügyi ellenőrzést végez. A kincstár szabályzatban állapítja meg a) a kincstári kör és a kincstári körön kívüli számlatulajdonosok számára vezetett fizetési számlák és az azokhoz kapcsolódóan nyitható alszámlák típusait, b) az a) pont szerinti, valamint a helyi önkormányzatok, a helyi nemzetiségi önkormányzatok és a társulások, továbbá az általuk irányított költségvetési szervek számára a Kormány rendeletében foglaltak szerint nyitható fizetési számlák, alszámlák megnyitásának, törzsadataik módosításának, megszüntetésének feltételeit, c) a kincstár szolgáltatásai után felszámított jutalékokat, díjakat, egyéb költségeket, ezek számításának módszerét, d) a kincstár által vezetett devizaszámlák után fizetett kamat számításának módját, a kamat megváltoztatásának lehetőségét, a fizetendő kamatból történő esetleges levonásokat, e) a kincstár által vezetett fizetési számlák feletti rendelkezési jogosultság gyakorlásának feltételeit, módját, a kincstárban alkalmazott fizetési módokat, a fizetési megbízások teljesítési határidejét, f) a kincstár által teljesített szolgáltatásokhoz kapcsolódóan igénybe vett közreműködőkkel szemben érvényesített általános szerződési feltételeket, g) a kincstári kártyaforgalommal kapcsolatos részletes szabályokat és a kincstári kártya használatával és alkalmazásával kapcsolatos tudnivalókat, h) a kincstár feladatainak ellátásáért felelős szervezeti egységeket, azok elérhetőségét, i) a kincstár által vezetett fizetési számlák forgalmáról, a számlatulajdonosok által benyújtott megbízások teljesítéséről készített számlakivonat, továbbá – kincstári kör esetén – a számlakivonatban a számlatulajdonos költségvetése végrehajtásáról adott egyéb kiegészítő információk tartalmát, elkészítésük, megküldésük módját, gyakoriságát, és j) a Kormány rendeletében meghatározott egyéb szabályokat, és azt elektronikus úton a honlapján, továbbá az érintettek számára az ügyintézésre nyitva álló szervezeti egységeinél nyomtatott formában is közzé teszi.

76

A helyi önkormányzatok általános működéséhez és ágazati feladataihoz kapcsolódó támogatások igénylése A helyi önkormányzat az általános működéséhez és ágazati feladataihoz kapcsolódó támogatásokat (az Áht. VII. Fejezete alkalmazásában a továbbiakban: támogatás) a kincstár útján igényli, azok módosítását a kincstár útján kezdeményezi, és azokról a kincstár útján mond le. A kincstár a rendelkezésére álló adatok alapján, illetve helyszíni ellenőrzés során ellenőrzi a támogatások igénylésének és módosításának megalapozottságát. Ha a kincstár az igénylésben meghatározott mutatószámot megalapozatlannak tartja, a közigazgatási hatósági eljárás és szolgáltatás általános szabályairól szóló 2004. évi CXL. törvény (a továbbiakban: Ket.) 94. § (1) bekezdés b) pontja alapján hivatalból megindított eljárás keretében legkésőbb a költségvetési év október 15-éig kötelezi a helyi önkormányzatot, hogy a mutatószámon a kincstár által meghatározott változtatásokat a soron következő mutatószám módosításkor vezesse át. Nem kell határozatot hozni, ha a helyi önkormányzat a kincstár álláspontját alátámasztó bizonyítékok ismertetése során az eltérés jogszerűségét igazolja. Ha a helyi önkormányzat a határozatban foglaltaknak nem tesz eleget, a kincstár jogosult az általa meghatározott mutatószámok átvezetésére. A helyi önkormányzat a soron következő mutatószám módosításkor a kincstár szerinti határozatában szerepeltetett mutatószámhoz képest eltérő mutatószámot szerepeltethet, ha azt a helyi önkormányzatnak a határozat jogerőre emelkedését követően átvett vagy átadott feladat indokolja. A feladat átvételének, átadásának helyi önkormányzat általi bizonyítása alapján a kincstár a határozatát módosíthatja, visszavonhatja. A kincstár határozata ellen fellebbezésnek nincs helye, a határozat felülvizsgálata bíróságtól kérhető. A perre a helyi önkormányzat székhelye szerint illetékes közigazgatási és munkaügyi bíróság illetékes. A bíróság a határozat felülvizsgálata során a polgári perrendtartásról szóló törvény közigazgatási perekre vonatkozó rendelkezéseit – a következő bekezdésben meghatározott eltérésekkel – alkalmazva, soron kívül jár el. A keresetlevelet a kincstárnál a felülvizsgálni kért döntés közlésétől számított tizenöt napon belül kell benyújtani vagy ajánlott küldeményként postára adni. A keresetlevélben a kincstár intézkedésének felfüggesztése nem kérelmezhető. A bíróság a kincstár határozatát megváltoztathatja. A helyi önkormányzatok általános működéséhez és ágazati feladataihoz kapcsolódó támogatások elszámolása és felülvizsgálata A helyi önkormányzat az éves költségvetési beszámolójában számol el a számára a költségvetési évben folyósított támogatásokkal. A kincstár a helyi önkormányzat éves költségvetési beszámolója alapján a Ket. szerinti hatósági ellenőrzés keretében felülvizsgálja a támogatások elszámolását, felhasználását. A felülvizsgálat során a kincstár az Állami Számvevőszék jelentéseiben foglalt megállapításokat is figyelembe veszi. A felülvizsgálat megszervezése során biztosítani kell, hogy valamennyi helyi önkormányzatnál a felülvizsgálat esetében legalább négyévente – a kincstár által meghatározott támogatási jogcímek tekintetében – helyszíni ellenőrzésre kerüljön sor, amely a Polgári Törvénykönyv szerinti általános elévülési időn belül, a korábban nem vizsgált időszakra és jogcímekre is kiterjeszthető. A felülvizsgálat kiterjed az éves költségvetési beszámoló alapjául szolgáló dokumentumoknak a helyi önkormányzatnál, a helyi önkormányzat által alapított költségvetési szervnél, továbbá – 77

szükség esetén – valamennyi érintett gazdálkodó szervezetnél és más jogi személynél történő ellenőrzésre is. A felülvizsgálat szakmai szabályait, módszereit a kincstár az államháztartásért felelős miniszter egyetértésével alakítja ki. Ha a kincstár a felülvizsgálat során az éves költségvetési beszámolóban közölt adatokhoz képest eltérést tár fel, a Ket. 94. § (1) bekezdés b) pontja szerinti eljárásban megállapítja a helyi önkormányzatot megillető vagy az általa visszafizetendő támogatás összegét. Az önkormányzatok könyvvezetési, adatszolgáltatási kötelezettségének és az éves költségvetési beszámolójuk kincstári ellenőrzése A kincstár ellenőrzési jogköre a helyi önkormányzat, nemzetiségi önkormányzat, társulás, térségi fejlesztési tanács és az általuk irányított költségvetési szerv számviteli szabályok szerinti könyvvezetési kötelezettségének, az adatszolgáltatási kötelezettségek szabályszerű teljesítésének, az éves költségvetési beszámoló megbízható, valós összképének vizsgálatára terjed ki. A kincstár ellenőrzésére az Áht. 63. § (2) és (4) bekezdését, az Áht. 64. §-t, az Áht. 65. § (1)– (5) bekezdését és az Áht. 66. §-t kell alkalmazni. A kincstári ellenőrzés szakmai szabályait, módszereit a kincstár az államháztartásért felelős miniszter egyetértésével alakítja ki. Kezesség, garanciavállalás, követelések Állami viszontgarancia behajtására és az azzal való elszámolási szabályok Jogi személy részére, az általa vállalt kezesség, garancia érvényesítéséhez az állam nevében törvényben megtérítési kötelezettség vállalható (a továbbiakban: állami viszontgarancia). Az állami viszontgarancia alapján az állam által kifizetett összeg behajtása (ideértve a követelés átruházást is) annak a jogi személynek a feladata, amely a viszontgarancia alapjául szolgáló kezességet, garanciát nyújtja (a továbbiakban: garantőr szervezet). A garantőr szervezet a követelés behajtásából származó, a Kormány rendeletében meghatározott költségekkel csökkentett bevételt az érvényesített állami viszontgarancia mértékével megegyező arányban köteles az államnak megfizetni. A garantőr szervezet a kezesség érvényesítése miatt rá átszálló követelés átruházása esetén az ellenérték viszontgarancia mértékével megegyező arányára figyelemmel köteles a Kormány rendeletében meghatározottak szerint elszámolni az állammal. Ha a garantőr szervezet e kötelezettségének nem tesz eleget, a meg nem fizetett összeg az állammal szembeni tartozássá válik, és azt adók módjára kell behajtani. Az adók módjára behajtandó tartozás előírása, nyilvántartása és végrehajtása az állami adóhatóság feladata. Adatszolgáltatási kötelezettségek A Kormány rendeletében meghatározott szerv (e § alkalmazásában a továbbiakban: adatszolgáltatás kötelezettje) a) az elemi költségvetésről és az éves költségvetési beszámolóról az államháztartás információs rendszere keretében adatszolgáltatást teljesít, b) a költségvetési év során a Kormány rendeletében meghatározott gyakorisággal időközi költségvetési jelentést és időközi mérlegjelentést készít a kincstár számára.

78

A költségvetési szerv – az államháztartási számviteli kormányrendelet 1. mellékletében meghatározott központi kezelésű előirányzatok kivételével – a központi kezelésű előirányzat, fejezeti kezelésű előirányzat, elkülönített állami pénzalap, társadalombiztosítás pénzügyi alapja kezelő szerve, a helyi önkormányzat, a nemzetiségi önkormányzat, a társulás, valamint a térségi fejlesztési tanács időközi költségvetési jelentést készít. Az időközi költségvetési jelentés az államháztartási számviteli kormányrendelet 8. § (1) bekezdés a) pontja szerinti költségvetési jelentést, valamint a költségvetési folyamatok nyomon követéséhez szükséges egyes kiegészítő információkat tartalmaz. Az államháztartás központi alrendszerébe tartozó költségvetési szerv, központi kezelésű előirányzat, fejezeti kezelésű előirányzat, elkülönített állami pénzalap, társadalombiztosítás pénzügyi alapja kezelő szerve időközi költségvetési jelentése a kincstári költségvetési jelentésen alapul. Az államháztartás központi alrendszerébe tartozó költségvetési szerv, kezelő szerv a kincstári költségvetési jelentést kiegészíti a követelések, kötelezettségvállalások, más fizetési kötelezettségek adataival, és a 156. § (4) bekezdése szerinti esetleges egyeztetések, javítások lefolytatását követően, a Kincstár általi közzétételt követő tizenöt napon belül – a december hónapra készített időközi költségvetési jelentés esetén a költségvetési évet követő év február 5-éig – a Kincstár által működtetett elektronikus adatszolgáltató rendszerbe feltölti. A feltöltött időközi költségvetési jelentéseket a Kincstár a feltöltést követő tíz munkanapon belül felülvizsgálja és szükség esetén annak javítását, kiegészítését rendeli el. A helyi önkormányzat, a nemzetiségi önkormányzat, a társulás, a térségi fejlesztési tanács, valamint – az irányító szerv jóváhagyásával – az államháztartás önkormányzati alrendszerébe tartozó költségvetési szerv az időközi költségvetési jelentést a költségvetési év első három hónapjáról április 20-áig, azt követően havonta, a tárgyhót követő hónap 20-áig, a költségvetési év tizenkét hónapjáról a költségvetési évet követő év február 5-éig a Kincstár által működtetett elektronikus adatszolgáltató rendszerbe tölti fel. Az Igazgatóság a feltöltött időközi költségvetési jelentést a feltöltést követő tíz munkanapon belül ellenőrzi és szükség esetén – legfeljebb tíz munkanapos határidővel – annak javítását, kiegészítését rendeli el. A határidőben nem teljesített javítás, kiegészítés esetén az adatszolgáltatás határidőben be nem nyújtott adatszolgáltatásnak minősül. A megfelelően javított, kiegészített adatszolgáltatást az Igazgatóság a feltöltést, javítás, kiegészítés elrendelés esetén, a javítás, kiegészítés feltöltését követő három munkanapon belül elfogadja, vagy a nem megfelelő tartalommal teljesített javítás, kiegészítés esetén az adatszolgáltatást elutasítja. Az Igazgatóság által elfogadott adatszolgáltatást a Kincstár legkésőbb a fenti határidőt követő 25. munkanapon jóváhagyja. Az eszközök és források alakulására vonatkozóan a) a költségvetési szerv, b) központi kezelésű előirányzat, fejezeti kezelésű előirányzat, elkülönített állami pénzalap, társadalombiztosítás pénzügyi alapja kezelő szerve, c) a tulajdonosi joggyakorló szervezet a rábízott állami vagyonra és az általa kezelt központi kezelésű előirányzatokra, d) a Kincstár az államháztartási számviteli kormányrendelet 1. mellékletében meghatározott központi kezelésű előirányzatokra, e) a helyi önkormányzat, nemzetiségi önkormányzat, társulás és térségi fejlesztési tanács időközi mérlegjelentést készít. Az időközi mérlegjelentést a tárgynegyedévet követő hónap 20. napjáig, a negyedik negyedévre vonatkozóan gyorsjelentésként a tárgynegyedévet követő év február 5-éig, az éves jelentést az éves költségvetési beszámoló benyújtásának határidejével megegyezően kell a Kincstár által működtetett elektronikus adatszolgáltató rendszerbe feltölteni. 79

Az elkülönített állami pénzalapokról és a társadalombiztosítás pénzügyi alapjairól készített időközi mérlegjelentést az állami adóhatóság adatszolgáltatását követő öt munkanapon belül kell elkészíteni és a Kincstár által működtetett elektronikus adatszolgáltató rendszerbe feltölteni. A negyedik negyedévre vonatkozó gyorsjelentést az állami adóhatóságnak a követelések értékvesztésének összegéről negyedévente elkészített adatszolgáltatását megelőzően, a negyedik negyedévre számított értékvesztés nélkül kell összeállítani és a költségvetési évet követő év március 20-áig a Kincstár által működtetett elektronikus adatszolgáltató rendszerbe feltölteni. Az időközi mérlegjelentés készítésére kötelezettek az éves elszámolásokra vonatkozóan a költségvetési évet követő év július 15-éig, az éves konszolidált elszámolásra vonatkozóan a költségvetési évet követő év november 15-éig a részesedések és a részesedések utáni osztalékok alakulására vonatkozó adatszolgáltatást töltenek ki a Kincstár által működtetett elektronikus adatszolgáltató rendszerben. A Kincstár az államháztartási számviteli kormányrendelet 1. mellékletében meghatározott központi kezelésű előirányzatokra vonatkozó időközi mérlegjelentést az első negyedévre vonatkozóan június 15-éig, a második negyedévre vonatkozóan augusztus 15-éig, a harmadik negyedévre vonatkozóan november 5-éig, a negyedik negyedévre vonatkozóan a költségvetési évet követő év március 20-áig gyorsjelentésként, az éves elszámolásra vonatkozóan a költségvetési évet követő év május 31-éig, a (8) bekezdés szerinti adatszolgáltatásra vonatkozóan a költségvetési évet követő év augusztus 30-áig tölti fel az általa működtetett elektronikus adatszolgáltató rendszerbe. A tulajdonosi joggyakorló szervezet az időközi mérlegjelentést a rábízott állami vagyonra és az általa kezelt központi kezelésű előirányzatokra vonatkozóan a tárgynegyedévet követő negyvenöt napon belül, a negyedik negyedévre vonatkozóan gyorsjelentésként a tárgynegyedévet követő hatvan napon belül, az éves elszámolásra vonatkozóan az éves költségvetési beszámoló benyújtásának, illetve a költségvetési zárszámadás munkálatainak határidejével megegyezően a Kincstár által működtetett elektronikus adatszolgáltató rendszerbe tölti fel. Törzskönyvi nyilvántartás A törzskönyvi nyilvántartás adattartalma, a törzskönyvi nyilvántartásba történő bejegyzés feltételei A költségvetési szerv a törzskönyvi nyilvántartásba való bejegyzésével, a bejegyzés napjával jön létre és a törzskönyvi nyilvántartásból való törlésével, a törlés napjával szűnik meg. A költségvetési szerv létrehozásáról, átalakításáról, illetve megszüntetéséről rendelkező alapító okirat későbbi időpontot, törvény vagy kormányrendelet más időpontot is megállapíthat a létrejövetel, átalakítás, illetve megszüntetés napjaként, ez esetben a kincstár a költségvetési szervet ezen időponttal jegyzi be a törzskönyvi nyilvántartásba, illetve törli a törzskönyvi nyilvántartásból. Átalakítás esetén a megszűnő költségvetési szervet a jogutód költségvetési szerv vagy szervek bejegyzésével egyidejűleg, a jogutód vagy jogutódok feltüntetésével kell törölni a törzskönyvi nyilvántartásból. A költségvetési szerv alapító okiratának a költségvetési szerv átalakítását, megszüntetését nem eredményező módosítása a bejegyzés napjától alkalmazandó, kivéve, ha törvény vagy kormányrendelet más időpontot vagy az alapító okirat módosítására irányuló kérelem későbbi időpontot állapít meg.

80

A költségvetési szerv törzskönyvi nyilvántartásba való bejegyzését megelőzően, a költségvetési szerv alapító okirata módosításának törzskönyvi nyilvántartásba való bejegyzése hiányában, illetve a költségvetési szerv törzskönyvi nyilvántartásból való törlését követően a költségvetési szerv által megkötött szerződés semmis. Az államháztartás központi alrendszerébe sorolt köztestületek törzskönyvi jogalanyként törzskönyvi nyilvántartásba vétele Az államháztartás központi alrendszerébe sorolt köztestület a) törzskönyvi nyilvántartásba történő bejegyzését létesítő okiratának csatolásával, bejegyzési kérelem, b) törzskönyvi nyilvántartásból történő törlését törlési kérelem, c) az Áht. 167/A. § (1), (2) és (4) bekezdésében meghatározott adatának módosítását változásbejelentési kérelem, d) szervezeti és működési szabályzatát érintő módosítást a módosított szervezeti és működési szabályzat csatolásával, változás-bejelentési kérelem benyújtásával kérheti. A kérelmet az adat keletkezésétől, illetve megváltozásától számított nyolc napon belül, a fentebb felsorolt dokumentumok egy példányának csatolásával kell a Kincstárhoz benyújtani. A törvénnyel vagy kormányrendelettel alapított költségvetési szerv esetében a törvény vagy kormányrendelet kihirdetésével egyidejűleg kell a kérelmet a Kincstárhoz benyújtani, kivéve ha a kérelem változás-bejelentésre irányul és a változás a költségvetési szerv alapításáról rendelkező törvény vagy kormányrendelet módosítását nem eredményezi. Konzultáció

81

2.2. Adózáshoz kapcsolódó jogi szabályozás változása 2.2.1. Az adózás rendjéről szóló törvény változásai Az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény 2016. évi módosításairól a 2015. évi CLXXXVI. törvény, a 2015. évi CLXXXVII. törvény, valamint a 2015. évi CXCI. törvény rendelkezett. Adózói minősítés A minősítés szabályai Az adózók jogkövető magatartásának ösztönzésére, illetve a jogkövető adózók pozitív elbánásban való részesítése érdekében bevezetésre kerül az adózók minősítése, mely a cégjegyzékben szereplő és az ún. áfa-regisztrált adóalanyokat (belföldön nem letelepedett adóalany, aki belföldön áfa köteles tevékenységet folytat, amely tekintetében ő az adófizetésre kötelezett) fogja érinteni. A kockázatos minősítést kapó adózók az általános szabályokhoz képest szigorúbb elbírálásban fognak részesülni. Az adókötelezettségeket az Art. előírásainak megfelelően teljesítő adózók ún. megbízható adózói, a kötelezettségeket elmulasztó adózók pedig kockázatos besorolást kapnak. Lesznek tehát olyan adózók, akik valamelyik kategóriába fognak tartozni, azon adózókra pedig, akik egyik kategória feltételeinek sem felelnek meg, továbbra is az általános szabályok vonatkoznak. Az adóhatóság a minősítést negyedévente, a negyedév utolsó napján fennálló adatok alapulvételével végzi, melyről az adózó elektronikus értesítést kap, de az első értesítést követően csak a minősítés változása esetén számíthat újabb értesítésre az adózó. A minősítésre első alkalommal 2016. első negyedévét követően fog sor kerülni. A minősítés hatálya a minősítés hónapját követő hónap első napján áll be, innentől kezdve érvényesülnek a „kedvezmények” vagy a „hátrányok”. A minősítést az adózó az ügyfélkapun keresztül lekérdezheti, első alkalommal a 2016. második negyedévét követő minősítést. Lehetőség van a minősítés ellen kifogást benyújtani a minősítéstől vagy annak elmaradásától számított 6 hónapon belül, mely határidő jogvesztő. A kifogásnak helyt adó döntésről, így a minősítés megváltozásáról az adózó elektronikus értesítést kap, annak elutasítását az adóhatóság határozatba foglalja. Megbízható adózók A megbízható adózó előnyei Megbízható adózóvá az „válhat”, aki az Art.-ban meghatározott, működésével, adózásával kapcsolatos feltételeknek eleget tesz, például a tárgyévben és a megelőző öt évben adószámát nem függesztettük fel, nem állt csőd-, felszámolási, kényszertörlési eljárás alatt, nem folyt ellene végrehajtás. Amennyiben az adózó megbízható minősítést kapott, az alábbi kedvezményes elbánásban részesül. Az ellenőrzést rövidebb idő alatt kell befejeznünk, az a 180 napot semmilyen körülmények között nem haladhatja meg, ami azt jelenti, hogy sem a határidő meghosszabbítással, sem szüneteléssel nem haladhatja meg ezt az időtartamot. 82

A foglalkoztatotti bejelentés és az EKAER-rel kapcsolatos bejelentés kivételével a bejelentési, bevallási, adatszolgáltatási kötelezettség elmulasztása esetén nem szabunk ki rá azonnal bírságot, hanem csak a teljesítésre történő felhívás eredménytelensége után. A kiszabható legmagasabb mulasztási bírság és adóbírság alacsonyabb, mint alapesetben, az általános felső határ 50%-a. E kedvezmények természetesen nem alkalmazhatók, ha az ellenőrzés határidőben történő befejezését az adózó akadályozza, vagy azon mulasztás, illetve adó hiány esetén, mely a megbízható adózói minősítés elvesztését eredményezi. A megbízható adózóknak továbbá automatikus részletfizetési kedvezmény jár. A kedvezmény a 10 ezer forint vagy azt meghaladó mértékű, de 500 000 forintnál kevesebb összegű tartozásra (adó- vagy vámtartozásra) vonatkozik (A tartozás megállapítására lásd a közös folyószámlára vonatkozó részben foglaltakat). A megbízható adózó ilyen tartozására negyedévente automatikus, legfeljebb 12 havi részletfizetési felhívást küld elektronikus úton az adóhatóság. A részletfizetést kérelmezni is lehet elektronikus úton, így a felhívás 8 napon belüli elfogadása, vagy a részletfizetés kérelmezése esetén automatikusan megkapja azt az adózó. Az automatizmus azt jelenti, hogy az adóhatóság nem vizsgálja az egyébként ilyenkor vizsgálandó körülményeket (a fizetési nehézség az adózónak felróható-e, illetve az átmeneti jellegű-e). Nem engedélyezhető részletfizetés a magánszemélyek jövedelemadójának előlegére és a levont jövedelemadóra, valamint a kifizető által a magánszemélytől levont járulékokra. 2017. január 1-jétől a megbízható adózók hamarabb kapják vissza az áfa visszaigénylés összegét, 45 napon belül, 2018. január 1-jétől pedig 30 napon belül. Jelenleg a kiutalási határidő 75 nap, általános esetben ez továbbra is megmarad. Jelenleg a 30 napos, illetve 1 millió forintot meghaladó összegű visszaigényelt áfa esetén a 45 napos kiutalásnak akkor van helye, ha az adózó a bevallásban szereplő áfa tartozását megfizette vagy a tartozás egyéb okból megszűnt. Kockázatos adózók Kockázatos minősítést kap az a cégjegyzékbe bejegyzett adózó vagy áfa-regisztrált adóalany, amely felszámolás, végelszámolás vagy kényszertörlési eljárás alatt nem áll és esetében fennállnak a minősítés törvényi feltételei. E feltételek az alábbiak: vele szemben az adóhatóságnak nagy összegű követelése van (szerepel a nagy összegű adóhiánnyal vagy a nagy összegű adótartozással rendelkező adózóknak az adó hatóság honlapján közzétett listáján), vagy szerepel a be nem jelentett alkalmazottat foglalkoztatók közzétett listáján, vagy egy éven belül ismételten lezárta üzletét az adóhatóság. A minősítés szempontjából a 2016. január 1-jét követő idő szak adatai számítanak, azaz kockázatos adózónak először akkor minősülhet az adózó, ha 2016. január 1-jét követően jogerőre emelkedett határozat alapján szerepel a nagy összegű adóhiánnyal rendelkezők listáján, vagy ez idő pontot követően esedékessé vált tartozása miatt szerepel a nagy összegű tartozással rendelkezők listáján, vagy ez időpontot követően elkövetett jogsértés miatt szerepel a be nem jelentett alkalmazottat foglalkoztatók listáján, vagy ez időpontot követően követte el az egy éven belüli ismételt üzletlezárást megalapozó mulasztását. E minősítés a törvényi feltétel bekövetkezésétől számított egy évig áll fenn, kivéve, ha az adózó a minősítésre okot adó tartozását megfizette. Nem alkalmazza a minősítés jogkövetkezményeit (azaz a szigorúbb elbírálást, lásd később) az adóhatóság, ha az adózó felszámolás, végelszámolás vagy kényszertörlési eljárás alatt áll. Amennyiben ezek az eljárások befejeződnek és az adózó

83

tovább működik, a jogkövetkezményeket ismét alkalmazni kell. Az egy éves időtartamba ilyenkor ezeknek az eljárásoknak az időtartama nem számít bele. Hátrányok Esetükben a visszaigényelt áfa kiutalási határideje 75 nap, és nem alkalmazható a 30 illetve 45 napos rövidebb kiutalási határidős szabály. Az ellenőrzés hatékonyságának növelése érdekében esetükben meghosszabbodik az ellenőrzési határidő 60 nappal, ha a kockázatos minősítés az ellenőrzött időszakban vagy az ellenőrzés ideje alatt, illetve azok egy részében fennállt. Az utólagos adó megállapítás során feltárt adókülönbözet után a késedelmi pótlék mértéke magasabb, mint alapesetben, az minden naptári nap után a felszámítás időpontjában (a tartozás fennállásának időszakában) érvényes jegybanki alapkamat ötszörösének 365-öd része (kétszerese helyett), amennyiben az adózó a késedelmi pótlék megállapítása időpontjában kockázatos adózónak minősül . Amennyiben az adózó a késedelmi pótlék megállapítása időpontjában kockázatosnak minősül, az adóhatóság nem gyakorolhat kivételes méltányosságot az adóhiány miatti késedelmi pótlék számítása során. Nem kockázatos adózóknál ugyanis a pótlékfizetés kezdő napjaként későbbi időpont (az adó esedékességének, illetve a költségvetési támogatás igénybevételének napjánál későbbi időpont) is megállapítható méltányosságból, azaz ilyenkor kevesebb pótlékot kell fizetni. A mulasztási bírság és az adóbírság kiszabása sem mellőzhető semmilyen esetben, legalább az általános mérték 50%-át ki kell szabnia az adóhatóságnak, ha az adózó a jogszabálysértés elkövetése időpontjában, annak feltárása időpontjában, illetve az adóhiány megállapítása időpontjában kockázatos adózó volt. A mulasztási bírság felső határa is magasabb, mint alapesetben, akár az általános mérték 150 százaléka is megállapítható, ha az adózó a jogszabálysértés elkövetése vagy mulasztás feltárása időpontjában kockázatos adózó volt. E szigorúbb elbírálás célja az adózók arra történő ösztönzése, hogy gazdasági tevékenységük folytatása során igyekezzenek elkerülni azt, hogy kockázatos adózókká váljanak. Személyi jövedelemadó-bevallás Bevallási nyilatkozat 2016-tól Jelenleg a magánszemélyek „egyszerűbb” bevallási lehetősége az adónyilatkozat, az egyszerűsített bevallás és a munkáltatói adó megállapítás. Az adónyilatkozatban – az erre jogosult adózó – csak néhány adatot szerepeltet (családi kedvezménnyel nem csökkentett összevont adóalap és valamennyi, külön adózó jövedelem együttes összegét, az szja-kötelezettséget, a levont személyi jövedelemadó és adóelőleg együttes összegét), ezért az adónyilatkozat a legkevesebb sorból álló bevallás jelenleg. Ezt az adózó állítja össze és nyújtja be az adóhatósághoz. Az egyszerűsített bevallást az adózó bejelentése alapján az adóhatóság tölti ki az adózó nyilatkozatai és a munkáltató, kifizető havi adó- és járulékbevallásai alapján, ezt közli az adózóval, aki javítással élhet.

84

Ez utóbbi jogintézményhez hasonló, azonban még ennél is egyszerűbb módja 2016. évtől a magánszemélyek bevallásának az ún. bevallási nyilatkozat, mely első alkalommal a 2015. évben megszerzett jövedelmek tekintetében nyújtható be. Azok a magánszemélyek élhetnek e lehetőséggel, akik kizárólag munkáltatótól szereztek jövedelmet és megfelelnek az Szja törvény szerinti feltételeknek (pl. tételes költségelszámolással költséget, költséghányadot nem számol el, adóalapkedvezményt, adókedvezményt nem érvényesít). A munkáltatótól szerzett jövedelmet a munkáltató folyamatosan bevallja a havi adó- és járulékbevallásában, ezért az adatok az adóhatóság rendelkezésére állnak, ily módon „felesleges” az adózóval bevallást kitöltetni. A bevallási nyilatkozatot az adózó a munkáltatónál (több munkáltató esetén bármelyiknél), ha a nyilatkozattétel időpontjában munkáltatója nincs, az adóhatóságnál teheti meg. A nyilatkozatban a magánszemély kéri, hogy adóját az adóhatóság állapítsa meg. A benyújtási határidő az adóévet követő év január 31-e, a határidő jogvesztő, valamint a nyilatkozat nem visszavonható. A munkáltató a havi adó- és járulékbevallásában az adóévet követő év február 12-éig adatot szolgáltat a bevallási nyilatkozatot tett magánszemélyekről. Az adóhatóság az adót az adóévet követő év május 20-ig állapítja meg a munkáltatói havi adó- és járulékbevallás adatai alapján. A magánszemély az adó megállapításáról nem kap értesítést, ha az adóhatóság mindent rendben talál, tehát a nyilatkozat benyújtását követően nincs több teendője. Ha a munkáltató nem a törvénynek megfelelően állapította meg és vonta le az adót, adóelőleget, és ez a magánszemélynél különbözetet eredményez, erről határozatot hoz az adóhatóság. Amennyiben a munkáltató önellenőrzést, javítást nyújt be, vagy utólagos adó megállapítás miatt módosul a korábban bevallott összeg, a különbözet összegéről szintén határozatban értesül a magánszemély. Teendője ebben az esetben sincs a magánszemélynek, mivel a bevallási kötelezettség már teljesítettnek minősül. Természetesen a magánszemély önellenőrzésének helye van, és a határozat nem keletkeztet ellenőrzéssel lezárt időszakot. Amennyiben a magánszemély a nyilatkozat benyújtását követően megállapítja, hogy nem volt jogosult a nyilatkozatot megtenni, önellenőrzéssel élhet, vagy az adóhatóság hivatalból is megállapíthatja a feltételek hiányát, ekkor az adó megállapítását megelőzően a magánszemélyt erről tájékoztatja, az adó megállapítását követően pedig utólagos adó megállapítást tehet. Bevallási tervezet 2017-től 2017. január 1-jétől megszűnik az adónyilatkozat és az egyszerűsített bevallás. E bevallási módok utoljára a 2015. évre vonatkozóan nyújthatók be. Ettől az időponttól a magánszemély „egyszerűbb” bevallásként választhatja a bevallási nyilatkozat és a munkáltatói adó megállapítás mellett az adóbevallási tervezetet is, mely tehát első alkalommal a 2016. évi jövedelmekre vonatkozik. Az adóbevallási törvénytervezet bevezetésének célja a napjainkban egyre jobban terjedő, illetve a cégek esetén már kizárólagossá vált elektronikus ügyintézés magánszemélyek körében történő szélesítése. A cégekkel ellentétben itt nem kötelező az elektronikus út, azonban minden ügyfélkapuval vagy külön e célra létrehozott, személyes beazonosítást biztosító elektronikus hozzáféréssel rendelkező magánszemélynek felajánlja az elektronikus ügyintézést az adóhatóság. Az elektronikus elérhetőséggel rendelkező magánszemélyeknek, akik munkáltatói adó megállapítást nem kértek vagy azt a munkáltató nem vállalta, vagy nem tettek bevallási nyilatkozatot, nem kell külön nyilatkozatot tenniük ahhoz, hogy az adóhatóság elkészítse a bevallásukat. Tehát csak megvárják, hogy tárhelyükre vagy elektronikus hozzáférésükre megérkezzen a bevallási tervezet. E lehetőséggel nem élhet a tevékenységét folytató személyi jövedelemadóról szóló törvény szerinti egyéni vállalkozó, valamint a mezőgazdasági őstermelő. 85

Az adóhatóság az adóévet követő év március 15. napjától küldi meg a személyi jövedelemadó adóbevallási tervezetét, melyet az adózó javíthat, kiegészíthet. Az adózó a tervezetet – szükség esetén javítva, illetve kiegészítve – a naptári évet követő május 20. napjáig elektronikus úton fogadhatja el, és ezzel teljesíti az adóbevallási kötelezettségét. Az adót május 20-áig kell megfizetni, az adóhatóságnak a visszatérítendő adót az adóbevallási tervezet elfogadásától számított 30 napon belül kell kiutalnia. Ha az adózó az adóbevallási tervezetet a naptári évet követő május 20. napjáig nem fogadja el, bevallását egyéb módon kell benyújtania eddig az időpontig. Folyószámla integráció Az egyik legjelentősebb változás 2016-tól, hogy 2016. január 1-jével megszűnik a külön adószámla és a vámszámla, és az Art.-ban adószámla elnevezéssel szerepel a közös folyószámla. A jövőben tehát nemcsak az adó és a költségvetési támogatás elszámolására, hanem a közösségi vám jog végrehajtását szabályozó törvények által megállapított fizetési kötelezettségek (adó, vám, díj stb.) és a vámhatóság hatáskörébe tartozó fizetési kötelezettségek elszámolására, ha jogszabály eltérően nem rendelkezik, szintén az Art. eljárási szabályait kell alkalmazni. (Az adótartozásokon kívüli egyéb, a NAV által nyilvántartott fizetési kötelezettségeket cikkemben az egyszerűség kedvéért a továbbiakban vámtartozásként említem.) Elszámolás alatt érteni kell a fizetési kötelezettség nyilvántartását, megfizetését, kiutalását, visszatérítését, visszaigénylését, átvezetését, behajthatatlansága miatti kezelését, illetve megállapításához vagy végrehajtásához való jog elévülése miatti törlését. Az adószámla létrehozásával összefüggésben a korábban vagy csak az adószámla, vagy csak a vámszámla tekintetében adott meghatalmazásokat nem kell módosítani, hanem ezek a meghatalmazások a közös folyószámlával kapcsolatos ügyintézésre (megtekintés, kivonat kérés, átvezetés, kiutalási kérelem) is érvényesek lesznek. Az adózónak teendője csak akkor van, ha nem szeretné, hogy a korábbi meghatalmazottja a jövőben a teljes adószámla egyenlegét megismerje, illetve azzal kapcsolatos ügyet intézzen, ekkor a meghatalmazást vissza kell vonnia és ezt be kell jelentenie a NAV-hoz. A közös folyószámla létrehozása számos előnnyel jár. Ezentúl „átjárhatóak” lesznek a fizetési kötelezettségek, és egy kérelemben rendelkezhet az adózó túlfizetésének akár adó-, akár vámtartozására történő elszámolásáról, és a költségvetési támogatást is kérheti adó- és/vagy vámtartozása elszámolására. Az összevonás érinti a tartozás megállapítását is, mivel valamennyi adó- és vámtartozást, illetve túl fizetést figyelembe kell venni a nettó tartozás meghatározásakor, mely előnyösebb az adózók számára, mivel adott esetben egy adótartozást ki is egyenlíthet egy vám túlfizetés. Nincs azonban a tartozás túlfizetéssel való csökkentésének a letétként nyilvántartott összeg esetén az adóigazolás kiállítása iránti eljárásban, valamint ha jogszabály valamely kedvezmény igénybevételét tartozás hiányához köti. A befizetések átláthatóságát növeli, hogy az adózó 2017-től (tehát először a 2016. év vonatkozásában) egy értesítésben értesül a tartozást illetve túlfizetést mutató egyenlegéről mind az adó-, mind a vámtartozás tekintetében, minden év október 31-éig. Amennyiben az adózó elektronikus bevalló, vagy önkéntesen elektronikusan teljesíti bevallási kötelezettségét, egyenlegközlőt nem kap továbbra sem.

86

Integrációval összefüggő jelentős változások A közös folyószámla megkönnyíti a köztartozásmentes adózói adatbázisba kerülés feltételeinek ellenőrzését, valamint az adóigazolások tekintetében is egy szervezetként jelenik meg a NAV. Adóigazolás Az adó- és a vámfolyószámlák összevonására tekintettel az adóhatósági igazolásokra vonatkozó szabályok a korábbi szabályokhoz képest módosultak. Az együttes adóigazolás kiállításának lehetősége erre tekintettel megszűnt. A tartozásmentesség igazolása 2016-tól már egységesen, NAV szinten lesz kérhető, ezért az adóigazolás tartalma kiegészül a végrehajtásra vagy visszatartásra átadott köztartozások adataival. Nettó pótlékszámítás A nettó pótlékszámításra vonatkozó rendelkezések a jövőben – eltérő rendelkezés hiányában – a tartozások szélesebb körére lesz alkalmazható. Ellenőrzéssel összefüggő szabályok változása Az ellenőrzés során a törvényben meghatározott esetekben az adóhatóság az adó alapját becsléssel állapítja meg (pl. akkor, ha a magánszemély valótlan, hiányos bevallást vagy nyilatkozatot tett, vagy a nyilatkozattételt elmulasztotta). A becslés alkalmazásával kapcsolatosan új rendelkezéssel egészül ki a törvény, mely kimondja, hogy amennyiben kizárólag közérdekű bejelentő által közölt adatok állnak az adóhatóság rendelkezésére, és az adatok valódisága nem támasztható alá bizonyítékokkal, akkor ezen adatok alapján becslés nem alkalmazható. A 2015-ös szabályok alapján valamennyi végelszámolással megszűnő céget ellenőriz a NAV. 2016. évtől azonban már kizárólag a végelszámolás alatt álló kockázatos adózókat kötelező ellenőrizni. Az egyszerűsítés indoka, hogy a végelszámolással érintett adózók többségének rendezettek az adóhatósággal kapcsolatos kötelezettségei, ezért indokolt az ellenőrzés fókuszát kizárólag a kockázatos adózókra irányítani. 2016. évtől a bevallás utólagos ellenőrzésének időtartama a cégbejegyzésre nem kötelezett adózóknál (pl. egyéni vállalkozók, civil szervezetek, alapítványok) nem haladhatja meg a 180 napot. E rendelkezés nem alkalmazható, ha az adózó felróható magatartása miatt nem tartható e határidő. A fuvarozás során végezhető ellenőrzés részletszabályait 2015. január 1-jétől tartalmazza az Art. E szabályok az áfa alanyának tulajdonában álló, kereskedelmi mennyiségű termék fuvarozására vonatkoznak és meghatározott dokumentumok meglétét, a fuvarozó, a feladó, a címzett nyilatkozattételi kötelezettségét, hatósági zár alkalmazhatóságát szabályozzák. Tekintettel arra, hogy a fuvarozás során végzett ellenőrzés gyors lefolytatásához a fuvarozónak, a megrendelőnek kiemelt érdeke fűződik, ezért az eljárás gyorsítása érdekében az új szabály előírja, hogy az ellenőrzésről jegyzőkönyv csak akkor készül, ha ezt a fuvarozást végző kéri.

87

Kötelező ellenőrzés Végelszámoláskor a rendezett adóügyi kapcsolatokkal rendelkező, megbízható adózók esetében a kötelező adóhatósági ellenőrzés megszűnik, csak a kockázatos adózók esetében marad fenn. EKAER-ellenőrzés A fuvarozás során végezhető ellenőrzés részletszabályait 2015. január 1-jétől tartalmazza az Art. E szabályok az áfa alanyának tulajdonában álló, kereskedelmi mennyiségű termék fuvarozására vonatkoznak és meghatározott dokumentumok meglétét, a fuvarozó, a feladó, a címzett nyilatkozattételi kötelezettségét, hatósági zár alkalmazhatóságát szabályozzák. Tekintettel arra, hogy a fuvarozás során végzett ellenőrzés gyors lefolytatásához a fuvarozónak, a megrendelőnek kiemelt érdeke fűződik, ezért az eljárás gyorsítása érdekében az új szabály előírja, hogy az ellenőrzésről jegyzőkönyv csak akkor készül, ha ezt a fuvarozást végző kéri. Bár a jogszabályokban nem szerepel az EKAER-nyilvántartás kötelezettsége, a NAV előtt évek múltán is bármelyik fuvarunkról be kell tudnunk bizonyítani, hogy mindenben szabályosan jártunk el. Ezért nagyon fontos kialakítani a saját EKAER-nyilvántartásunkat. Ez a belső nyilvántartás tartalmazza a következőket:  nyomtassuk ki az EKAER-számot rögtön az igénylés után, a kinyomtatott oldalt csatoljuk a dokumentációhoz,  tegyük mellé a termékről szóló számla másolatát,  a fuvarról szóló számla másolatát,  a fuvarlevelet, rávezetve az EKAER-számot,  készítsünk egy összegző táblázat, ahol nyilvántartják a kért számokat, az igénylés dátumát, a felrakási és lerakási címet, a rendszámot, a rakomány súlyát és szükség esetén értékét, azaz mindazokat az adatokat, melyek az EKAER-szám igényléséhez is kellettek. Aki csak fuvarozóként találkozik az EKAER-számmal (nem ő igényli), annak a vállalkozásnak is érdemes egy saját, hasonló adatokat tartalmazó nyilvántartás elkészítése. Vezesse fel egy táblázatba:  a megrendelőtől kapott EKAER-számot  a számhoz tartozó megrendelés azonosítóit (CMR, fuvarlevél száma, honnan-hova viszi az árut)  jármű rendszámát. Cégjegyzésre nem kötelezett adózók 2016. évtől a bevallás utólagos ellenőrzésének időtartama a cégbejegyzésre nem kötelezett adózóknál (pl. egyéni vállalkozók, civil szervezetek, alapítványok) nem haladhatja meg a 180 napot. E rendelkezés nem alkalmazható, ha az adózó felróható magatartása miatt nem tartható e határidő.

88

Adóregisztrációs eljárás Az adóregisztrációs eljárásban az adóhatóság a cégbejegyzésre kötelezett adózók adószámának megállapítását megelőzően megvizsgálja, hogy fennáll-e az adószám megállapításának valamely törvényi akadálya, amennyiben igen, adószámot nem állapít meg. A vizsgálat eddig az adószámot igénylő adózó vezető tisztségviselőjét, képviseletre jogosult tagját, valamint kft., rt. esetén az 50%-ot meghaladó mértékű szavazati joggal vagy minősített többségű befolyással rendelkező tagját, részvényesét érintette. A vizsgálat a jövőben kiterjed a cégvezetőre, valamint az említett mértékű szavazati joggal vagy befolyással rendelkező tag, illetve részvényes hiányában a kft. és az rt. valamennyi tagjára is. Amennyiben e személy olyan másik adózó jelenlegi vagy volt vezető tisztségviselője, cégvezetője, tagja vagy részvényese, mely adózó adótartozása eléri a törvényben meghatározott mértéket, az adószám megállapításának akadályát jelenti. A vizsgálat alá bevont személyi kör természetesen élhet az adóregisztrációs eljárás „jogorvoslati” lehetőségeivel, azaz kérelmezheti a törvényi akadályok hiányát megállapító igazolás kiadását, valamint kimentési kérelmet terjeszthet elő, amennyiben rá tekintettel állapította meg az adóhatóság az adószám kiadásának akadályát. Kiterjesztés Új feltételként bekerül az adóregisztrációs eljárásba annak vizsgálata, hogy a megjelölt vezető tisztségviselői pozíciótól, illetve e foglalkozástól nincs-e jogerősen eltiltva az érintett személy. A fenti új szabályokat először a rendelkezések hatályba lépését követően indult adóregisztrációs eljárásokban alkalmazza az adóhatóság. Összeghatárok csökkenése Az adótartozásra vonatkozó törvényi akadály összeghatárai a korábbi 15-, illetve 30 millió forintról 5 és 10 millió forintra csökkentek. A szigorítás célja az adózók ösztönzése arra, hogy a költségvetéssel szemben fennálló tartozásaikat még alacsonyabbra szorítsák le. Az adótartozás folyamatos fennállásának 180. napját megelőző 180. nap helyett 360. napig terjedő időszak vizsgálata (a jogviszony fennállását illetően) szintén a visszaélések visszaszorítását célozza. Adótitokról tájékoztatás Az adótitok intézményét 1989-ben az állami pénz – ügyekről szóló 1979. évi II. törvény 64/B. §a vezette be. Az adózás rendjéről szóló 1990. évi XCI. törvény 46–48. §-ai rendelkeztek elsőként részletesen – a nemzetközi gyakorlathoz képest is szigorúan – a magán titok és az üzleti titok védelme érdekében az adótitokról. A hatályos rendelkezések szerint az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (továbbiakban: Art.) szabályozza – már sokkal részletesebben – az adóhatóság tudomására jutott adótitoknak minősülő adatok kezelését. A NAV (továbbiakban: adóhatóság) feladatainak, hatósági jog körének fokozatos bővülésével növekedett a nyilvántartott adatok köre és mennyisége is. Ezzel egyidejűleg a más államigazgatási szerveknek, különböző hatóságoknak feladatokat delegáló jogszabályok gyakran adnak felhatalmazást arra, hogy feladataik ellátásához az adóhatóságtól adótitkot érintő információt, adatot kérjenek. Nem utolsó sorban az adózók saját adataikra vonatkozó tájékoztatásának is megnőtt a jelentősége az elmúlt évek során.

89

Az adótitok fogalma Az adótitok fogalmát az Art. 53. § (1) bekezdése határozza meg: adótitok az adózást érintő tény, adat, körülmény, határozat, végzés, igazolás, vagy más irat. Az adótitok törvényi definíciója alapján az adóhatóság által nyilvántartott valamennyi adat, az adóhatósági eljárásokkal összefüggő adatok, továbbá valamennyi adóhatósági irat és azok tartalma teljes körűen az adótitok körébe tartoznak. A titoktartási kötelezettség nem szűnik meg az idő múlásával és akkor sem, ha ugyanazt az adatot más, nyilvános nyilvántartásból (pl. ingatlan-nyilvántartás, cégnyilvántartás) vagy egyéb forrásból (pl. adózótól származó információ, sajtótermékben megjelent nyilatkozat) bárki megismerheti. Az Art. 2007. július 25-től hatályos változása értelmében nem minősül adótitoknak a nyilvános cégadat, a céginformációs és az elektronikus cégeljárásban közreműködő szolgálattól kérhető adat, valamint az az adat, amely az adózóval nem hozható kapcsolatba. 2014. július l-től az alapítvány, egyesület esetében az Art. 16. § (3) bekezdése által meghatározott – állami adóhatósághoz bejelentendő – adatokon kívül a bírósági nyilvántartásból kérhető adatok köre sem minősül adótitoknak. Az Art. 2012. január l-jétől hatályos szabályai lehetővé teszik egy eljárásban a vámazonosító szám (VPID szám) és az adószám kiadását. Ezzel összefüggésben kiegészült az Art. 53. §-a, miszerint a vámazonosító számra is az Art. szerinti titok védelmi és adatszolgáltatási rendelkezések vonatkoznak. Az adótitok mellett az adóhatósági szervezet és feladatkör változásával együtt külön jelentőséggel bír a vámtitok körébe tartozó adatvédelem. Vámtitok minden, a vám – igazgatási eljárással kapcsolatos tény, adat, körülmény, igazolás vagy információ a közösségi vámjog végrehajtásáról szóló 2003. évi CXXVI. törvény 16. § (1) bekezdése alapján. Titoktartási kötelezettség áll fenn az adótitkon kívül minden más, a hivatalos tevékenység során tudomásra jutott titok, így pl. a magántitok, üzleti titok, banktitok (továbbiakban: egyéb titok) tekintetében is. Az egyéb titok akkor nem minősül egyben adótitoknak is, ha az az adózást nem érinti. Amennyiben azonban valamely jogszabály titkosan kezelendőnek, vagy védettnek minősít valamely adatot, tényt, akkor az adóhatósági eljárás során az a vonatkozó jogszabály szerint kezelendő. Az adótitok védelme A titoktartási kötelezettség személyi hatályát az Art. 53. § (2) bekezdése határozza meg. Eszerint az adóhatóság alkalmazottja, volt alkalmazottja, az ellenőrzésbe vagy az eljárásba bevont szakértő és minden más személy, akinek az adatszolgáltatás, adatnyilvántartás, adatfeldolgozás, az ellenőrzés, az adó megállapítás, az adó és adóelőleg-levonás, az adóbeszedés, az adóvégrehajtás, illetve a statisztikai célú felhasználás során feladataival összefüggésben adótitok vagy más titok jut a tudomására, köteles azt megőrizni. Az adóhatóságot a hivatali eljárása során tudomására jutott minden irat, adat, tény, körülmény tekintetében titoktartási kötelezettség terheli. A titoktartási kötelezettség a fenti kör számára az egyéb titok vonatkozásában is fennáll. A törvény elsődlegesen az adóhatóság alkalmazottját emeli ki, de egyező kötelezettség terheli az eljárásba vont szakértőt is. Felmentés csak egyedi esetekben lehetséges, pl. bírósági eljárás során történő meghallgatáskor. Az adóhatóság feladatellátása során a dolgozókon kívül más személyek is – pl. számítógépes szakemberek, adatrögzítők, hatósági tanuk – kapcsolatba kerülnek adatokkal. A titoktartásra kötelezettek körét dokumentált módon figyelmeztetni kell a titoktartási kötelezettségre és a kötelezettség megszegésének jogkövetkezményeire. A titoktartás érvényesül „munkakörön kívül” is, a magánélet során – határidőhöz nem kötötten –, így nyugállományba vonulás után, munkahely-változást követően is kötelez. Az adótitok megtartása mást is terhel, így pl. a munkáltatót (alkalmazottját), mint adó- illetve adóelőleg levonásra, adatszolgáltatásra kötelezet90

tet, a tevékenysége során megismert, adótitoknak minősülő adatok tekintetében. A titoktartási kötelezettség megsértéséről – adótitok vonatkozásában az Art. 53. § (2) bekezdése szerint – akkor beszélhetünk, ha a védett adatot az annak birtokában lévő személy alapos ok nélkül, illetéktelen személy részére hozzáférhetővé teszi, felhasználja vagy közzéteszi. A titok megsértése történhet tevőlegesen (szándékos, gondatlan) vagy mulasztás (iratok elzárásának elmulasztása által más személy részére megismerhetővé tétel) útján egyaránt. Mind két eset ugyanazon jogkövetkezményekkel jár, kártérítési, szabálysértési, súlyosabb esetben büntetőjogi, munka jogi következményei vannak. Az adótitok felhasználása Az Art. 54. § (1) bekezdésének rendelkezései azt szabályozzák, hogy mely szervek, személyek használhatnak fel alapos okkal adótitoknak minősülő adatot. A felhatalmazás csak adótitokra vonatkozik. Egyéb titokfajták esetében a közigazgatási hatósági eljárás és szolgáltatás általános szabályairól szóló 2004. évi CXL. törvény (továbbiakban: Ket.) 17. §ának adatkezelésre vonatkozó rendelkezéseiből következik a védelem. A titoktartási kötelezettség szabályai megtartásának óriási jelentősége van mind az információk szervezeten belüli át adása, mind pedig a külső szervek és személyek részére történő adatszolgáltatás, tájékoztatás körében. Az adótitkot képező adat teljes védelmet élvez. Meghatározott esetekben azonban ezeket az adatokat meg kell ismerni, fel kell dolgozni, illetve ezek alapján különféle kötelezettségeket kell előírni. A szervezeten belüli adatátadás az Art. 54. § (1) bekezdésének a) pontján alapul. A NAV adóztatási illetve vámszerve, eltérő hatáskörük miatt a felesleges eljárások alól mentesülnek, ha ellenőrzéshez, adóigazgatási eljáráshoz, a vámhatóság hatáskörébe tartozó eljárás megindításához, lefolytatásához felhasználják a másik szervnél már rendelkezésre álló adatokat. A külső szervek, személyek részére történő adatátadásra részletes szabályozást nyújt az Art. az 54. § (1)–(15) bekezdéseiben és az ennek keretei között alkalmazandó más törvények és jogszabályok. Az Art. hivatkozott rendelkezései az elmúlt években jelentősen változtak, bővült a felhasználásra jogosult szervek és a kiadható adótitoknak minősülő adatok köre is. Az állami adó- és vámhatóságon kívül más szervek illetve személyek csak törvény felhatalmazása, vagy az adózó írásbeli hozzájárulása alapján tájékoztathatók az adótitokról. Az adat kérésének és átadásának alapfeltétele az eljárás során az írásbeliség. Szóbeli, illetve telefonon történő megkeresés alapján és módján más adózónak az őt terhelő adókötelezettség jogszerű teljesítéséhez (pl.: áfalevonás érvényesítése stb.), vagy állami szervnek, köztestületnek törvényben meghatározott feladata ellátásához kiadható – a vállalkozói tevékenységet folytató másik adózó nevére, elnevezésére, székhelyére, telephelyére, adószámára vonatkozó – adat, azonban az alábbiakat kell az eljáró ügyintézőnknek betartani:  szóbeli adatkérés esetén: a kérelemről jegyzőkönyvet kell készíteni, tisztázni kell az adatkérő adózó nevét, adószámát, székhelyét és azt, hogy milyen célból kéri a más adózóra vonatkozó adatot, a kért adat közlése előtt az adatkérő adózóra vonatkozóan közölt adatokat is ellenőrizni kell a nyilvántartásunkban. Ha a kért adat kiadható, úgy az adat kiadását, ha nem adható ki, úgy az adat kiadás megtagadását is a jegyzőkönyvbe bele kell foglalni. Az adat kiadása esetén arról is tájékoztatást kell adni a jegyzőkönyvben, hogy az adatkérő adózó a más adózó adatait csak az őt terhelő adó kötelezettség jogszerű teljesítéséhez használhatja fel. A jegyzőkönyv egy példányát az adatkérőnek át kell adni.  telefonos adatkérés esetén: tisztázni kell az adatkérő adózó nevét, adószámát, székhelyét és azt, hogy milyen célból kéri a más adózóra vonatkozó adatot, a kért adat közlése előtt az adatkérő adózóra vonatkozóan közölt adatokat is ellenőrizni kell a nyilvántartásunkban. Ha a kért adat kiadható, úgy arról is tájékoztatni kell az adatkérő adózót, hogy az adat kérésre az állami adóhatóság előtt eredményesen csak akkor hivatkozhat, ha az adatkérést írásban megismétli, illetve arról, hogy a más adózó adatait csak az őt terhelő adókötelezettség jogszerű teljesítéséhez használhatja fel. 91

Közigazgatási és elektronikus közszolgáltatások központi Hivatala (KEKKH) A Hivatal szakmai alapfeladatai körében: 1. közreműködik a közigazgatás korszerűsítésével és az e-közigazgatással összefüggő kormányzati stratégiai célok megvalósításában; 2. részt vesz az elektronikus közigazgatási szolgáltatások fejlesztésében, erre irányuló javaslatok kidolgozásában, ennek keretében az ügyintézési folyamatok kialakításában; 3. a közigazgatási informatikával, illetve a közigazgatási szolgáltatások korszerűsítésével öszszefüggő feladatai körében ellátja a Rendeletben meghatározott feladatokat; 4. a polgárok személyi adatainak és lakcímének nyilvántartásáról szóló 1992. évi LXVI. törvény és annak végrehajtásáról szóló 146/1993. (X. 26.) Korm. rendelet, valamint a személyazonosító igazolvány kiadásáról és nyilvántartásáról szóló 168/1999. (XI. 24.) Korm. rendelet rendelkezéseinek megfelelően ellátja a polgárok személyi adatainak és lakcímének nyilvántartását kezelő központi szerv feladatait és a személyazonosító igazolvány kiadásával és nyilvántartásával összefüggő, a hatáskörébe utalt feladatokat; 5. a közúti közlekedési nyilvántartásról szóló 1999. évi LXXXIV. törvény rendelkezéseinek megfelelően ellátja a közúti közlekedési nyilvántartó központi hatóság feladatait, valamint a közúti közlekedési igazgatási feladatokról, a közúti közlekedési okmányok kiadásáról és visszavonásáról szóló 326/2011. (XII. 28.) Korm. rendeletben és a mozgásában korlátozott személy parkolási igazolványáról szóló 218/2003. (XII. 11.) Korm. rendeletben meghatározott okmányok kiadásával összefüggő feladatokat, továbbá elsőfokú hatósági jogkörében eljárva végzi a külföldről származó használt járművek származás-ellenőrzését és a járművek előzetes eredetiségvizsgálatát, illetve ellátja az előzetes eredetiségvizsgálati eljárás részletes szabályairól szóló 301/2009. (XII. 22.) Korm. rendeletben meghatározott feladatokat is; 6. a bűnügyi nyilvántartási rendszerről, az Európai Unió tagállamainak bíróságai által magyar állampolgárokkal szemben hozott ítéletek nyilvántartásáról, valamint a bűnügyi és rendészeti biometrikus adatok nyilvántartásáról szóló 2009. évi XLVII. törvény, a bűnügyi nyilvántartási rendszer egyes nyilvántartásai részére történő adatközlés szabályairól szóló 20/2009. (VI. 19.) IRM rendelet, illetve a bűnügyi nyilvántartó szerv által teljesített adatszolgáltatás, valamint a hatósági erkölcsi bizonyítvány kiállítása iránti eljárás rendjéről és a hatósági erkölcsi bizonyítvány kiállítása iránti eljárásért fizetendő igazgatási szolgáltatási díjról szóló 53/2012. (XII. 22.) KIM rendelet rendelkezéseinek megfelelően mint bűnügyi nyilvántartó szerv elsősorban az arra jogosultak részére a bűnügyi nyilvántartási rendszerből adatszolgáltatást végez; elbírálja a bűnügyi nyilvántartási rendszer adatai alapján kérelmezett hatósági bizonyítvány iránti kérelmeket; vezeti az Európai Unió tagállamainak bíróságai által a magyar állampolgárokkal szemben hozott ítéletek nyilvántartását, valamint központi hatóságként végzi a bűnügyi nyilvántartási rendszerben, illetve az Európai Unió tagállamainak bíróságai által magyar állampolgárokkal szemben hozott ítéletek nyilvántartásában szereplő adatoknak az Európai Unió más tagállamaival való cseréjével összefüggő adatfogadási és adatátadási feladatokat az Európai Bűnügyi Nyilvántartási Információs Rendszeren (ECRIS) keresztül; 7. a büntetőeljárásban résztvevők, az igazságszolgáltatást segítők Védelmi Programjáról szóló 2001. évi LXXXV. törvény rendelkezéseinek megfelelően ellátja a Védelmi Programban részt vevő személy nyilvántartásba vételével és személyes adatainak kezelésével összefüggő feladatokat; 8. az egyéni vállalkozóról és az egyéni cégről szóló 2009. évi CXV. törvényben foglaltak alapján ellátja az egyéni vállalkozók központi nyilvántartását vezető szerv feladatait, illetve a jogszabályok szerinti egyéb hatósági feladatokat; 92

9. 10. 11.

12.

13.

14.

15.

a kötelező gépjármű-felelősségbiztosításról szóló 2009. évi LXII. törvény rendelkezéseinek megfelelően ellátja a kötelező gépjármű-felelősségbiztosítási kötvényeket nyilvántartó szerv feladatait; a közúti közlekedési előéleti pontrendszerről szóló 2000. évi CXXVIII. törvény rendelkezéseinek megfelelően ellátja a közlekedési előéleti pontrendszert nyilvántartó szerv feladatait; a külföldre utazásról szóló 1998. évi XII. törvény és a külföldre utazásról szóló 1998. évi XII. törvény végrehajtásáról szóló 101/1998. (V. 22.) Korm. rendelet rendelkezéseinek megfelelően ellátja a központi útiokmány-nyilvántartó szerv feladatait, illetve ellátja az országos aláíró hitelesítő hatósági és a nemzeti dokumentum aláíró hatóság, valamint az országos ellenőrző-hitelesítő hatósági és a nemzeti dokumentumellenőrző-hitelesítő hatósági feladatokat, valamint – országos illetékességgel – a magán-, a szolgálati és a hajós szolgálati útlevél, továbbá a határátlépési igazolvány kiállításával, illetőleg visszavonásával, valamint a külföldre utazási korlátozás nyilvántartásba történő bejegyzésével, törlésével kapcsolatos hatósági feladatokat; a magán-, a szolgálati és a hajós szolgálati útlevél kiadásával összefüggő, hatáskörébe utalt feladatokat; a szomszédos államokban élő magyarokról szóló 2001. évi LXII. törvény rendelkezéseinek megfelelően ellátja a magyar igazolványt és magyar hozzátartozói igazolványt nyilvántartó szerv feladatait, valamint – országos illetékességgel – a magyar igazolvány és a magyar hozzátartozói igazolvány kiadásával, cseréjével, pótlásával és visszavonásával összefüggő első fokú hatósági feladatokat; végzi a szabad mozgás és tartózkodás jogával rendelkező személyek beutazásáról és tartózkodásáról szóló 2007. évi I. törvény, valamint a harmadik országbeli állampolgárok beutazásáról és tartózkodásáról szóló 2007. évi II. törvény, továbbá a szabad mozgás és tartózkodás jogával rendelkező személyek beutazásáról és tartózkodásáról szóló 2007. évi I. törvény, valamint a harmadik országbeli állampolgárok beutazásáról és tartózkodásáról szóló 2007. évi II. törvény végrehajtásáról szóló 25/2007. (V. 31.) IRM rendeletben meghatározott adatkezelői és adatfeldolgozói feladatokat; ellátja a szabálysértési nyilvántartó szerv feladatait, elsősorban az arra jogosultak részére a szabálysértési nyilvántartási rendszerből adatszolgáltatást végez, és elbírálja a szabálysértési nyilvántartási rendszer adatai alapján kérelmezett hatósági bizonyítvány iránti kérelmeket a szabálysértésekről, a szabálysértési eljárásról és a szabálysértési nyilvántartási rendszerről szóló 2012. évi II. törvény és a szabálysértésekről, a szabálysértési eljárásról és a szabálysértési nyilvántartási rendszerről szóló 2012. évi II. törvény végrehajtásával kapcsolatos rendelkezésekről, valamint az ahhoz kapcsolódó egyes rendeletek módosításáról szóló 22/2012. (IV. 13.) BM rendelet, továbbá a szabálysértési nyilvántartási rendszer egyes nyilvántartásai részére történő adatközlés formájáról, módjáról és rendjéről, a szabálysértési nyilvántartó szerv által teljesített adatközlés rendjéről, valamint az egyes szabálysértési nyilvántartásokban kezelt adatokra tekintettel kiállított hatósági bizonyítvány kiadásának eljárási rendjéről szóló 21/2012. (IV. 13.) BM rendelet alapján; a közigazgatási hatósági eljárás és szolgáltatás általános szabályairól szóló 2004. évi CXL. törvény, valamint a szabályozott elektronikus ügyintézési szolgáltatásokról és az állam által kötelezően nyújtandó szolgáltatásokról szóló 83/2012. (IV. 21.) Korm. rendelet alapján ellátja az Ügyfélkapu és a Hivatali kapu regisztrációval kapcsolatos feladatokat, továbbá a központi elektronikus szolgáltató rendszerhez (a továbbiakban: központi rendszer) csatlakozásra kötelezett szervezetként biztosítja az elektronikus kapcsolattartás lehetőségét, valamint az elektronikus közszolgáltatásokhoz való hozzáférést, ehhez kapcsolódóan elektroni-

93

16.

17.

18.

19.

20.

21.

22.

94

kus tájékoztató szolgáltatást működtet, és csatlakozott szervként eleget tesz egyéb jogszabályi kötelezettségeinek is; a szabályozott elektronikus ügyintézési szolgáltatásokról és az állam által kötelezően nyújtandó szolgáltatásokról szóló 83/2012. (IV. 21.) Korm. rendelet alapján nyújtott általános nyomtatványkitöltő űrlap benyújtás támogatás szabályozott elektronikus ügyintézési szolgáltatás nyújtásánál jogszabály alapján az ügyfél-regisztrációs adatbázisban kezelt adatok tekintetében adatkezelőként jár el, ennek keretében ellátja az abban kezelt adatokkal és az elektronikus közszolgáltatások működtetésével, valamint az elektronikus közszolgáltatást nyújtó rendszerek informatikai biztonsági követelményeivel kapcsolatos egyéb feladatokat; ellátja a szabályozott elektronikus ügyintézési szolgáltatásokról és az állam által kötelezően nyújtandó szolgáltatásokról szóló 83/2012. (IV. 21.) Korm. rendelet szerint az irányadó jogszabályokban, különös tekintettel az egyes, az elektronikus ügyintézéshez kapcsolódó szervezetek kijelöléséről szóló 84/2012. (IV. 21.) Korm. rendelet, valamint az irányítását ellátó miniszteri utasítások alapján hatáskörébe utalt szabályozott elektronikus ügyintézési szolgáltatásokkal (a továbbiakban: SZEÜSZ) kapcsolatos feladatokat; a Kormányzati Ügyfélvonal megújításáról szóló 1464/2013. (VII. 24.) Korm. határozat alapján ellátja az országos telefonos ügyfélszolgálat (Kormányzati Ügyfélvonal) feladatait, tájékoztatási feladatai körében információt nyújt közigazgatási eljárásokról, a kormányablakokban intézhető ügyekről; támogatást nyújt az elektronikus közszolgáltatások használatához; biztosítja az ügyfél részére a jogszabályban meghatározott, más hatóságok hatáskörébe tartozó eljárások tekintetében az ügyintézési lehetőségeket; a közigazgatási hatósági eljárás megindulásáról szóló értesítés érdekében vezetett elektronikus adatbázis létrehozásáról, vezetéséről, valamint az adatbázis alapján történő értesítésről szóló 187/2009. (IX. 10.) Korm. rendelet alapján vezeti és működteti a kormányzati portálról bárki számára ingyenesen elérhető és nyilvános elektronikus adatbázist azokról az érdekvédelmi és társadalmi szervezetekről, amelyek az adatbázis alapján történő értesítés érdekében adataikat elektronikus úton bejelentették a Hivatalhoz; okmány-ügyintézési feladatainak ellátása és egyéb szolgáltatásainak nyújtása érdekében működteti a Személyes Ügyfélszolgálati Főosztályt (Központi Okmányirodát), gondoskodik a központi adatkitöltésű okmányok előállításáról, nyilvántartásáról, előkészíti az azok kibocsátásával kapcsolatos intézkedéseket, felelős a járási hivatalok szervezeti egységeiként működő okmányirodák feladataiért, és szakmai irányítást gyakorol az okmányirodák ügyfélszolgálati tevékenysége, működése felett; az okmányirodák működésének személyi és technikai feltételeiről szóló 58/1999. (XII. 30.) BM rendelet alapján ellátja az ügyfélszolgálati működés fejlesztésére, elemzésére, monitoringjára vonatkozó feladatokat, biztosítja az okmányirodák feladatainak ellátásához a rendeletben meghatározott technikai eszközöket, helyi kiállítású biankó okmányokat, tartozékokat, kellékeket, valamint a biztonsági nyomtatóhoz szükséges biztonsági kellékanyagokat; ellátja a Schengeni Információs Rendszer második generációja keretében történő információcseréről, továbbá egyes rendészeti tárgyú törvények ezzel, valamint a Magyary Egyszerűsítési Programmal összefüggő módosításáról szóló 2012. évi CLXXXI. törvényben, továbbá a Schengeni Információs Rendszer második generációja keretében történő információcsere részletes szabályairól, valamint az egyes kapcsolódó kormányrendeletek módosításáról szóló 15/2013. (I. 28.) Korm. rendeletben meghatározott, az N.SIS II Hivatal hatáskörébe utalt feladatokat;

23. ellátja a Schengeni Információs Rendszer második generációja keretében történő információcseréről, továbbá egyes rendészeti tárgyú törvények ezzel, valamint a Magyary Egyszerűsítési Programmal összefüggő módosításáról szóló 2012. évi CLXXXI. törvényben meghatározott, a Hivatal hatáskörébe utalt schengeni jelzéskezelési feladatokat; 24. ellátja az anyakönyvi eljárásról szóló 2010. évi I. törvény által a központi nyilvántartó szerv hatáskörébe utalt feladatokat; 25. a választási eljárásról szóló 2013. évi XXXVI. törvénynek megfelelően működteti a Hivatal számítóközpontját és az azzal hálózati kapcsolatban lévő számítógépes munkaállomásokra épülő informatikai rendszert; 26. a Nemzeti Vízum- és Okmánybizottságról és a biztonsági okmányokkal kapcsolatos kormányzati feladatokról szóló 1021/2011. (II. 11.) Korm. határozat alapján ellátja a Nemzeti Vízum- és Okmánybizottság igazgatási és adminisztratív feladatait (NVOB Titkárság); 27. külön jogszabály, illetve nemzetközi szerződés rendelkezéseinek megfelelően a Hivatal hatáskörébe tartozóan biztosítja az Európai Unió rendszereivel, valamint a harmadik országok hatóságaival való információcserét; 28. a nemzeti adatvagyon körébe tartozó állami nyilvántartások fokozottabb védelméről szóló 2010. évi CLVII. törvényben, valamint az információs önrendelkezési jogról és az információszabadságról szóló 2011. évi CXII. törvényben (a továbbiakban: Infotv.) foglaltaknak megfelelően gondoskodik a kezelésében lévő, a nemzeti adatvagyon körébe tartozó nyilvántartások fokozott védelméről, valamint a vonatkozó adatvédelmi és adatbiztonsági rendelkezések betartásáról, továbbá biztosítja a kezelésében levő közérdekű adatok nyilvánosságát, a hatályos jogszabályok alapján a kezelésében lévő közérdekű és közérdekből nyilvános adatok közzétételét; 29. gondoskodik a minősített adatok védelméhez szükséges – az adat minősítési szintjének megfelelő –, a minősített adat védelméről szóló 2009. évi CLV. törvényben (a továbbiakban: Mavtv.) és a törvény végrehajtására kiadott rendeletekben meghatározott személyi, fizikai, adminisztratív és elektronikus biztonsági feltételek megteremtéséről; 30. ellátja a fővárosi és megyei kormányhivatalokról, valamint a fővárosi és megyei kormányhivatalok kialakításával és a területi integrációval összefüggő törvénymódosításokról szóló 2010. évi CXXVI. törvényben, valamint a kapcsolódó végrehajtási rendeletekben meghatározott feladatokat; 31. ellátja az oktatási igazolványokról szóló 362/2011. (XII. 30.) Korm. rendelet alapján a diákigazolvány megszemélyesítésével, a gyártás, előállítás koordinációjával, a terjesztéssel és a logisztikával kapcsolatos adatfeldolgozói feladatokat; 32. adatfeldolgozási tevékenységet végez a nemzeti konzultációk lebonyolítása során; 33. a Foglalkoztatási és Közfoglalkoztatási Adatbázisról szóló 169/2011. (VIII. 24.) Korm. rendelet alapján működteti a Foglalkoztatási és Közfoglalkoztatási Adatbázist; 34. az állami foglalkoztatási szerv, a munkavédelmi és munkaügyi hatóság kijelöléséről, valamint e szervek hatósági és más feladatainak ellátásáról szóló 320/2014. (XII. 13.) Korm. rendelet alapján a miniszter a Hivatal útján a nemzetgazdasági miniszterrel egyeztetve fejleszti a nemzetgazdasági miniszter, a munkaügyi központ és a kirendeltség tevékenységét támogató programrendszereket, és kiadja a programkezeléssel kapcsolatos felhasználói segédanyagokat; fejleszti és működteti a munkaügyi központ, a kirendeltség feladatainak ellátásával kapcsolatos informatikai és számítógépes rendszereket, továbbá ennek körében telepíti, teszteli és módosítja a programrendszereket, és ezen informatikai rendszerekkel összefüggésben teljesíti a nemzetgazdasági miniszter, valamint az adatok igénylésére jogosult más szervek megkereséseit; 95

35. működteti az elektronikus fizetési és elszámolási rendszert (EFER); 36. működteti az egységes kormányzati ügyiratkezelő rendszert; 37. végzi a központi címregiszter vezetésével kapcsolatos feladatokat. Az adóhatóság megkeresésre tájékoztatja az adótitokról az online pénztárgép forgalmazót, valamint a mobil szolgáltatót, ha a tájékoztatás az online pénztárgép és NAV szervere közötti kommunikáció fenntartásával, a pénztárgép által történő adatszolgáltatás küldésének biztosításával összefüggő, jogszabályban előírt kötelezettség teljesítéséhez szükséges. Egyéb módosítások Képviseletre jogosultak körének kiterjesztése Adóügyekben képviselőként kizárólag a törvényben felsorolt, meghatározott képesítéssel rendelkező személyek (pl. ügyvéd, adótanácsadó, adószakértő) vagy a képviselttel jogviszonyban álló személyek (pl. cég nagykorú tagja) járhatnak el. A képesítés alapján eljárni jogosult személyek köre kiegészül a jövedéki ügyintézői szakképesítéssel rendelkező személyekkel, akik jövedéki ügyekben képviselhetik az adózókat. Magánszemélyt az adóhatóság, az adópolitikáért felelős miniszter által vezetett minisztérium előtt – ha nem kíván személyesen eljárni a) törvényes képviselője, b) képviseleti jogosultságát igazoló ba) ügyvéd, ügyvédi iroda, bb) európai közösségi jogász, bc) adószakértő, bd) okleveles adószakértő, be) adótanácsadó, bf) könyvvizsgáló, bg) könyvelő, bh) számviteli, könyvviteli szolgáltatásra vagy adótanácsadásra jogosult gazdasági társaság alkalmazottja, tagja, bi) környezetvédelmi termékdíjjal kapcsolatos ügyben termékdíj ügyintéző szakképesítéssel rendelkező személy is, bj) a jövedéki adóról és a jövedéki termékek forgalmazásának különös szabályairól szóló törvény szerinti jövedéki üggyel kapcsolatban jövedéki ügyintéző szakképesítéssel rendelkező személy is, c) közokiratba vagy teljes bizonyító erejű magánokiratba foglalt eseti meghatalmazás, megbízás alapján más nagykorú személy képviselheti. Az egyéni vállalkozó magánszemélyt az adóhatóság, az adópolitikáért felelős miniszter által vezetett minisztérium előtt a képviseleti jogosultságát igazoló nagykorú alkalmazottja is képviselheti. Jogi személyt és jogi személyiséggel nem rendelkező egyéb szervezetet az adóhatóság, az adópolitikáért felelős miniszter által vezetett minisztérium előtt a) a rá vonatkozó szabályok szerint képviseleti joggal rendelkező személy vagy munkaviszonyban álló jogtanácsos, b) a képviseleti jogosultságát igazoló nagykorú tag, alkalmazott, c) megbízás alapján eljáró ca) jogtanácsos, továbbá 96

cb) cc) cd) ce) cf) cg) ch) ci)

ügyvéd, ügyvédi iroda, európai közösségi jogász, adószakértő, okleveles adószakértő, adótanácsadó, könyvvizsgáló, könyvelő, számviteli, könyvviteli szolgáltatásra vagy adótanácsadásra jogosult gazdasági társaság, illetve egyéb szervezet alkalmazottja, tagja, cj) környezetvédelmi termékdíjjal kapcsolatos ügyben termékdíj ügyintéző szakképesítéssel rendelkező személy is, ck) a jövedéki adóról és a jövedéki termékek forgalmazásának különös szabályairól szóló törvény szerinti jövedéki üggyel kapcsolatban jövedéki ügyintéző szakképesítéssel rendelkező személy is képviselheti.

Magánszemély, jogi személy vagy a jogi személyiséggel nem rendelkező egyéb szervezet a) b) c) d)

az adó feltételes megállapítására irányuló eljárásban, a feltételes adó megállapítás alkalmazhatóságának megállapítására irányuló eljárásban, a szokásos piaci ár megállapítására irányuló eljárásban, kizárólag ügyvéd, adótanácsadó, adószakértő, okleveles adószakértő vagy könyvvizsgáló képviseletével járhat el. A fenti képviselet a saját ügyben nem kötelező, ha a magánszemély vagy a jogi személy, jogi személyiséggel nem rendelkező egyéb szervezet vezető tisztségviselője jogi szakvizsgával rendelkezik vagy könyvvizsgálónak, adótanácsadónak, adószakértőnek, okleveles adószakértőnek minősül. A jogi szakvizsga megszerzését, a könyvvizsgálói, az adótanácsadói, adószakértői, okleveles adószakértői minőséget a fenti meghatározott hatósági eljárások megindítására irányuló kérelemmel egyidejűleg kell igazolni. A külföldi vállalkozás nevében és érdekében belföldi gazdasági tevékenységével összefüggésben adózási ügyvivőként kizárólag belföldi fióktelepe járhat el, ha a külföldi vállalkozás belföldi fióktelep alapítására köteles vagy egyébként ilyennel rendelkezik. Az adózási ügyvivő teljesíti a külföldi vállalkozás belföldi adókötelezettségeit, továbbá gyakorolja az adózót megillető jogokat is. Amennyiben a külföldi vállalkozás több fióktelepet létesít, az egyes fióktelepeken folytatott gazdasági tevékenységével összefüggő adókötelezettségeket a fióktelepek önállóan teljesítik, azonban olyan jognyilatkozatokat csak együttesen tehetnek meg, amelyek a külföldi vállalkozás más belföldi fióktelepeinek adózására is kihatnak. Az a külföldi vállalkozás, amely belföldi gazdasági tevékenységével összefüggésben gazdasági célú letelepedésre nem köteles, belföldi adókötelezettségeinek teljesítésére pénzügyi képviselőt bízhat meg. Pénzügyi képviselő az a korlátolt felelősségű társaság, részvénytársaság lehet, melynek jegyzett tőkéje az 50 millió forintot eléri, vagy ennek megfelelő összegű bankgaranciával rendelkezik, továbbá az adóhatóságnál nyilvántartott adótartozása nincs. A pénzügyi képviselő a feltételek meglétét a képviselet elfogadásának bejelentésekor, illetve ezt követően a tevékenység folyamatos végzése alatt évente az adóhatóságnál igazolja. A kezelt vagyon adózása tekintetében a bizalmi vagyonkezelő jár el.

97

A bizalmi vagyonkezelő a kezelt vagyon adókötelezettségeit saját nevében, a bizalmi vagyonkezelésbe adott vagyontömeg adószámának feltüntetésével teljesíti, továbbá gyakorolja a bizalmi vagyonkezelésbe adott vagyontömeget megillető jogokat. A bizalmi vagyonkezelő a kezelt vagyon adózással összefüggő iratait elkülönülten tartja nyilván. Az adóhatóság a kezelt vagyont megillető adó-visszaigénylést, adó-visszatérítést a kezelt vagyon adóügyeivel összefüggésben a bizalmi vagyonkezelő által nyitott belföldi pénzforgalmi számla javára történő átutalással teljesíti. A helytállásra kötelezett jogorvoslati lehetősége Az adó megfizetésére kötelezett a helytállási kötelezettségét megállapító – a 35. § (2) bekezdés f) pontja alapján meghozott – első fokú adóhatósági határozat elleni fellebbezésben vitathatja a helytállási kötelezettségét megalapozó, utólagos adó megállapítás tárgyában kiadott határozatot, amennyiben azt bíróság nem vizsgálta felül. Ez a jogosultság akkor is megilleti az adó megfizetésére kötelezettet, ha a vitatott kötelezettség tekintetében az adó megállapításhoz való jog már elévült. Köztartozásmentes adózói adatbázissal összefüggő változás A NAV honlapján közzétett adatbázisban szerepelnek azok az adózók, akiknek/amelyeknek nincs nyilvántartott tartozásuk és megfelelnek egyéb feltételeknek, pl. bevallási kötelezettségeiket is teljesítették, nem állnak csőd-, felszámolás vagy végelszámolás alatt. Az adatbázisban szereplés tehát megfelelő, megbízható működést feltételez, mely az üzleti életben előnyökkel jár. Az adatbázisba felvétel kérelemre történik, az adóhatóság pedig megvizsgálja, hogy a kérelmező megfelel-e a törvényi feltételeknek. A vizsgálat annyiban szigorodik a jövőben, hogy a feltételeket a kérelem benyújtása hónapjának utolsó napján kell teljesíteni, azaz a kérelmet a hónap elején benyújtó adózó is a hónap végén fennálló körülmények alapján kerülhet be az adatbázisba vagy éppen a feltételek hiánya esetén nem kerül felvételre. Lehetősége lesz továbbá az adózónak arra, hogy az adatbázisból való törlése esetén észrevételt tegyen. Amennyiben az adóhatóság az észrevételnek helyt ad, az adózó visszakerül az adatbázisba, elutasítás esetén (ha nem felel meg az adatbázisba kerülés feltételeinek, vagy az észrevétel benyújtására irányadó 8 napos határidőt elmulasztja) az adózó erről határozatot kap. Az új szabályokat a módosító törvény hatályba lépését követően benyújtott kérelmekre kell alkalmazni. Fizetési könnyítési szabály változása Magyarország Alaptörvénye XXX. cikkének (1) bekezdése alapján „teherbíró képességének, illetve a gazdaságban való részvételének megfelelően mindenki hozzájárul a közös szükségletek fedezéséhez”. Az adózás és adóztatás elsődleges szerepe, hogy érvényt szerezzen az alaptörvényben foglalt idézett rendelkezéseknek. Az adójogszabályok általános jellegű szabályozásából adódóan azonban lehetetlen a kivételes, egyedi esetek, körülmények figyelembevétele, így előállhat olyan helyzet, amikor – a jogalkotói szándék ellenére – az arányos adózás alapelve csorbát szenved. Az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (Art.) ezért meghatározott feltételek mellett kifejezett méltányossági jogkört biztosít az adóhatóság számára, mely egyedi esetekben enyhítési lehetőséget ad a törvény szigorával szemben. Alapelvként írja elő, hogy „az adóhatóság köteles méltányosan eljárni, és ha a törvényben meghatározott feltételek fennállnak, az adótartozást mér98

sékli, illetve fizetési könnyítést engedélyez.” Az adóhatóság méltányossági jogkörében csak akkor járhat el, ha ezt törvény lehetővé teszi, de egyben köteles is méltányosságot gyakorolni, amennyiben az adózó bizonyítja, hogy körülményei a méltányosság feltételeinek megfelelnek. A törvény méltányossági lehetőséget biztosít azon adózók részére, akik (amelyek) az adójogszabályokban meghatározott, bevallott vagy az adóhatóság által jogerős határozatban előírt fizetési kötelezettségeiket valamilyen méltányolható gazdasági vagy személyes okból az esedékesség időpontjáig nem vagy csak részben tudják teljesíteni. Ezen eljárások alapja a végrehajtható okiraton (fizetési kötelezettséget megállapító jogerős adóhatósági határozaton, önadózás esetén a fizetendő adót / adóelőleget tartalmazó bevalláson, behajtási eljárás során a behajtást kérő megkeresésén, az adózóval közölt adóhatósági adó-megállapításon, bírósági eljárási illetéket megállapító bírósági határozaton, illetve az egészségügyi szolgáltatási járulék kötelezettséget tartalmazó bejelentésen) alapuló fizetési kötelezettség halasztására, részletekben történő megfizetésére, mérséklésére illetve elengedésére, összefoglaló néven fizetési kedvezményre irányuló kérelem. A mérséklés iránti kérelmek elbírálása során fel sem merül a késedelmi pótlék felszámításakor és a bírság kiszabásakor értékelhető körülmények vizsgálata (az adóhiány keletkezési körülményei, a bírság kiszabására okot adó cselekmény, mulasztás súlya, gyakorisága), mivel ezek mérlegelése a jogkövetkezményt megállapító alapeljárásban már megtörtént. A fizetési kedvezmények elbírálása során tehát csak az bír jelentőséggel, hogy a konkrét esetben a méltányosság gyakorlásának törvényi feltételei fennállnak-e avagy sem. A fizetési kedvezményi kérelmek elbírálására irányuló jogkört főszabály szerint első fokon a Nemzeti Adó- és Vámhivatal (állami adóhatóság) alsó fokú adóztatási szervei (adóigazgatóságok) fizetési kedvezmények (fő)osztályai, ill. a megyei (fővárosi) vám- és pénzügyőri igazgatóságok (vámigazgatóságok), másodfokon a NAV középfokú adóztatási szervei (adó főigazgatóságok) hatósági főosztályai gyakorolják, valamint a regionális vám- és pénzügyőri főigazgatóságok (vám főigazgatóságok), illetve a Repülőtéri Főigazgatóság. Kivételt képeznek ez alól a 273/2010. (XII. 9.) Kormányrendelet 18–23. §-aiban foglalt különös hatásköri szabályok alapján a Kiemelt Adózók Adóigazgatósága, valamint a Kiemelt Ügyek és Adózók Vám- és Pénzügyőri Igazgatósága hatáskörébe rendelt adózók. Bürokráciacsökkentéssel összefüggő módosítások Az e-SZIG kártya bevezetésével összefüggő módosítás, hogy az adózó minden olyan esetben, mikor az adóazonosító jelét közölnie kell valamely szervnél (pl. munkáltatónál, hitelintézetnél stb.), akkor az adóigazolvány felmutatása helyett az e-SZIG kártya használatával, elektronikus úton is igazolhatja az adóazonosító jelét, amennyiben az ehhez szükséges technikai feltételek adottak. Az eljárás felfüggesztésére vonatkozó szabályok bekerülnek az Art.-be. Ez alapján, ha az ügy érdemi eldöntése olyan kérdés előzetes elbírálásától függ, amelyben az eljárás más szerv hatáskörébe tartozik, vagy ugyanannak az adóhatóságnak az adott üggyel szorosan összefüggő más hatósági döntése nélkül megalapozottan nem dönthető el, az adóhatóság az eljárást felfüggeszti. Az adózó is kérelmezheti a felfüggesztést a kérelemre indult eljárásban akkor is, ha a fenti feltételek nem állnak fenn. Bekerül továbbá a törvénybe az adóhatósági saját kézbesítővel történő kézbesítés lehetősége. E kézbesítési mód választásakor a hivatalos irat átvételére ugyanazok a szabályok vonatkoznak, mint a postai kézbesítés esetére. 99

Az Art. jogorvoslatot biztosít arra az esetre, ha a felszámolási eljárás során az adóhatóság utólagos adó megállapítás tárgyában határozatot hoz, az adózó felszámolással megszűnik, de a követelés nem folyt be, és ezért az adóhatóság a tartozás megfizetésére kötelezi a megszűnt szervezet (gazdasági társaság vagy polgári jogi társaság) tartozásaiért helytállni köteles személyt (pl. a volt tagot, vezető tisztségviselőt). E jogorvoslati jog a jövőben már nem kizárólag a felszámolással megszűnt adózók esetében lehetőség, hanem valamennyi olyan személyt megillet, akit az adóhatóság a gazdasági társaság vagy polgári jogi társaság tartozásainak megfizetésére kötelezett (mert a gt., pjt. megszűnt, vagy a tartozást nem lehetett tőle behajtani). Ekkor tehát a tartozás megfizetésére kötelezett személy az ő kötelezését és az alap határozatot is megtámadhatja fellebbezésében, amennyiben a határozatot bíróság még nem vizsgálta felül. A jogorvoslati jog érvényesíthetősége érdekében az érintett a helytállási kötelezettségét meg ál lapító határozattal együtt megkapja az a gt., pjt. tartozását megállapító határozato(ka)t, jegyzőkönyve(ke)t. Adók módjára behajtandó köztartozás Adók módjára behajtandó köztartozások esetében az önkormányzati adóhatóság nem a saját ügyében jár el, hanem más szerv, hatóság (kimutató szerv) által megállapított fizetési kötelezettséget érvényesíti az önkéntes teljesítés elmaradása miatt, végrehajtás eljárás keretében (pl. közigazgatási bírság). Magánszemély esetében a lakóhely szerint illetékes önkormányzati adóhatóság feladata ennek a beszedése végrehajtási eljárás keretében. A kimutató szerv megkeresése alapján hivatalból indul az eljárás, melyben az önkormányzati adóhatóság feladata a kintlévőség beszedésére korlátozódik. Az eljárás ezen szakaszában méltányossági eljárás keretében részletfizetést, fizetés halasztást, mérséklést az önkormányzati adóhatóság nem engedélyezhet. Az önkormányzati adóhatóság fizetési felhívásban tájékoztatja az adók módjára behajtandó köztartozás kötelezettjét a kimutatás megérkezését követően és egyben felhívja az önkéntes teljesítésre. A tartozás megfizetésének elmaradása esetén megindul a végrehajtási eljárás, melynek során elsősorban hatósági átutalási megbízás (inkasszó) benyújtására, munkabér letiltásra, ingó foglalásra, követelés foglalásra van lehetőség. Nagyobb összegű tartozások esetén az ingatlan tulajdonra jelzálogjog, 500 ezer forintot meghaladó kintlévőség esetén végrehajtási jog bejegyzésre is sor kerül. A végrehajtási eljárás során felmerült végrehajtási költségek és végrehajtási költségátalány megállapításának és megfizetésének részletes szabályairól szóló 49/2012. (XII.28.) NGM rendelet alapján a végrehajtással kapcsolatos készkiadások és költségátalány az adók módjára behajtandó köztartozás fizetésre kötelezettjét terhelik. A rendelet alapján az önkormányzati adóhatóságnak a végrehajtás foganatosításáért minden esetben – az esetleges készkiadások mellett – 5000 forint költségátalányt kell felszámolnia. A végrehajtási költségek alól a fizetésre kötelezett csak abban az esetben mentesül, ha a kimutatott tartozását haladéktalanul megfizeti. Az önkormányzati adóhatóság mérlegelése alapján lehetőség van az adók módjára behajtandó követelés bírósági végrehajtás útján történő érvényesítésére is. Az adók módjára behajtandó köztartozások végrehajtása minden esetben hivatalból indul. Az adózó jogsértés esetén végrehajtási kifogással élhet az adott végrehajtási cselekmény ellen a tudomására jutásától számított 8 napon belül. 100

Adótanácsadói, adószakértő és okleveles adószakértői tevékenység végzése Aki adótanácsadói, adószakértői, illetve okleveles adószakértői tevékenységet kíván folytatni, köteles az erre irányuló szándékát az adótanácsadók, adószakértők és okleveles adószakértők nyilvántartását vezető szervezetnek a szolgáltatási tevékenység megkezdésének és folytatásának általános szabályairól szóló törvény szerint bejelenteni. Bejelentés alapján az adótanácsadók, adószakértők és okleveles adószakértők nyilvántartásába fel kell venni azt a természetes személyt, aki a) büntetlen előéletű, b) nem áll gazdasági, pénzügyi-számviteli vagy jogi végzettséghez kötött munkakörnek megfelelő foglalkozástól eltiltás hatálya alatt, és c) rendelkezik az e törvényben és az e törvény felhatalmazása alapján kiadott jogszabályban meghatározott szakmai képesítéssel, szakképzettséggel és gyakorlattal, valamint megfelel az e törvény felhatalmazása alapján kiadott jogszabályban meghatározott egyéb feltételeknek. Jogi személy vagy jogi személyiséggel nem rendelkező egyéb szervezet adótanácsadói, adószakértői, illetve okleveles adószakértői tevékenységet akkor folytathat, ha legalább egy tagja vagy alkalmazottja az adótanácsadók, adószakértők és okleveles adószakértők nyilvántartásában szerepel. A NAV átalakításával összefüggő módosítások Felügyeleti intézkedés iránti kérelmek A felettes adóhatóság továbbra is kérelemre vagy hivatalból, az adópolitikáért felelős miniszter, illetve a NAV-ot irányító miniszter a jövőben csak hivatalból tesz felügyeleti intézkedést, ha az ügyben eljárt adóhatóság határozata, önálló fellebbezéssel megtámadható végzése (intézkedése) jogszabálysértő, vagy a határozat, az önálló fellebbezéssel megtámadható végzés meghozatalára (intézkedésre) jogszabálysértő módon nem került sor. Ennek nyomatékosításaként a módosító javaslat az átmeneti rendelkezésekkel összhangban rögzíti, hogy az adópolitikáért felelős miniszter, illetve a NAV-ot irányító miniszter a 2016. január 1-jét követően benyújtásra kerülő felügyeleti intézkedés iránti kérelmeket érdemi vizsgálat nélkül elutasítja. Felülellenőrzést érintő eljárásjogi változások A módosítás értelmében a felülellenőrzés megállapításairól hozott határozat ellen az állami adóés vámhatóság vezetője helyett a NAV-ot irányító miniszterhez benyújtott fellebbezésnek van helye. Ezen módosítás már a folyamatban lévő eljárások során is alkalmazandó. 2.2.2. Személyi jövedelemadó Az adókulcs változásával összefüggő korrekciók Az első és talán legfontosabb elem, hogy a személyi jövedelemadó (Szja-tv.) rendszerében az egykulcsos, arányosnak mondott adó a korábbi 16 százalékról 15 százalékra csökkent. Vagyis jövedelem tekintetében 100 forintonként 1 forintos nettó jövedelemnövekedést jelent a 2016. évi változás. Ez az 1 százalékos adócsökkentés azonban sok más változást von maga után. 101

A családi kedvezmény és az első házasok kedvezményének érvényesítéséhez szükséges mértékek Az első és talán legfontosabb a családi kedvezmény rendszere. Sajnos muszáj megemlíteni, hogy az Szja-tv-ben a családi kedvezmény nem adókedvezmény, hanem adóalap-kedvezményt jelent! Az adókedvezménynek a kritériuma, hogy legyen egy adóalap, amelyre meg kell állapítani a számított adót és ezt a számított adót lehet valamilyen adókedvezménnyel csökkenteni (melyek az Szja-tv. VIII. fejezetében vannak tételesen felsorolva). Ezzel szemben az adóalapkedvezménynél el sem jutunk az adóig, amit csökkenteni lehetne, mivel egy lépéssel korábban már az adó alapját fogjuk csökkenteni. Vagyis az adóalap-kedvezmény érvényesítése során lényegében „adómegtakarítást” tudunk elérni, mivel az adóalap-kedvezményre eső adó összegétől mentesül a magánszemély. Maga az „adómegtakarítás” összege nem fog változni, sőt megtartották a 2014-ben elfogadott és 2016-tól alkalmazandó szabályt is, mely szerint két kedvezményezett eltartott esetén 2019-ig fokozatosan megduplázódik az érvényesíthető „adómegtakarítás”. Csupán az 1 százalékos adócsökkentésből kifolyólag módosultak az igénybe vehető adóalapkedvezmények összegei. Eszerint a családi kedvezmény – az eltartottak lélekszámától függően – kedvezményezett eltartottanként és jogosultsági hónaponként:  egy eltartott esetén 2016-tól kezdve 66 670 forint (62 500 forint helyett), mely során marad a 10 000 forint összegű „adómegtakarítás”,  kettő eltartott esetén 2016-ban 83 330 forint (78 125 forint helyett), tehát marad a 12 500 forint összegű „adómegtakarítás”,  2017-ben 100 000 forint (93 750 forint helyett), tehát marad a 15 000 forint összegű „adómegtakarítás”,  2018-ban 116 670 forint (109 375 forint helyett), tehát marad a 17 500 forint összegű „adómegtakarítás”,  2019-ben és az azt követő években 133 330 forint (125 000 forint helyett), tehát marad a 20 000 forint összegű „adómegtakarítás”,  három és minden további eltartott esetén 2016-tól kezdve 220 000 forint, tehát marad a 33 000 forint összegű „adómegtakarítás”. Hasonlóan módosul az első házasok kedvezménye is. Itt is megtartják a havi 5 000 forint öszszegű „adómegtakarítást”, csupán az 1 százalékos adócsökkentésből kifolyólag az eddigi havi 31 250 forint helyett havi 33 335 forint lesz az adóalap-kedvezmény. Az egyes jövedelmek adóalapjának megállapítását szolgáló szorzók Az adócsökkentés mellett a kifizetői adóterhelés melletti juttatások adóalap-kiegészítése nem változik, ennek ellenére, még ha csekély mértékben is, de csökken a béren kívüli juttatások és az egyes meghatározott juttatások adóterhelése. A béren kívüli juttatásoknál a jelenlegi 35,7 százalékos adóterhelés helyett 34,51 százalék (1,19 szeres szorzó után 15 százalék Szja és 14 százalék EHO), míg az egyes meghatározott juttatások esetén a jelenlegi 51,17 százalékos adóterhelés helyett 49,98 százalékos (1,19 szeres szorzó után 15 százalék Szja és 27 százalék EHO) lesz.

102

Magánnyugdíjpénztárból az állami nyugdíjrendszerbe visszalépők kedvezményei Egyre kevesebben vannak a magán-nyugdíjpénztári tagsággal rendelkezők magánszemélyek, de a módosító törvénnyel még őket is próbálják visszacsábítani az állami nyugdíjrendszerbe. Egy, már a korábbi években is meglévő adókedvezményt terjesztettek ki visszamenőlegesen 2015-re. Eszerint, ha a magán-nyugdíjpénztári tagsággal rendelkező magánszemély visszalép a társadalombiztosítási nyugdíjrendszerbe, melynek során magán-nyugdíjpénztári tagsága alatt a keletkezett reálhozamot önkéntes kölcsönös nyugdíjpénztárba utaltat át, akkor az átutalt összeg 20 százaléka, maximum 300 000 forint, úgynevezett rendelkezés az adóról típusú adókedvezményként vehető igénybe. A maximum tehát akkor érhető el, ha legalább 1,5 millió forint összegű reálhozamot utaltatunk át a magánnyugdíjpénztárból az önkéntes kölcsönös nyugdíjpénztárba. Fontos megemlíteni, hogy ez a rendelkezés az adóról típusú kedvezmény nem tartozik bele az összevontan, maximum évi 280 000 forint összegben érvényesíthető (nyugdíjbiztosításba, önkéntes pénztárba, NYESZ számlára történő befizetés után járó) rendelkezés az adóról típusú kedvezménnyel. A személyi jövedelemadó bevallás rendszerének változása Új adóbevallási lehetőségek Bevallási nyilatkozat 2016-tól a magánszemélyek bevallásának az ún. bevallási nyilatkozat fog megfelelni, mely első alkalommal a 2015. évben megszerzett jövedelmek tekintetében nyújtható be. Bevallási nyilatkozatot az a magánszemély tehet, aki az adóévben kizárólag munkáltatótól származó jövedelmet szerzett és megfelel a személyi jövedelemadóról szóló törvényben meghatározott feltételeknek, vagyis:  az adóévben kizárólag adóelőleget megállapító munkáltatótól szerzett belföldön adóköteles jövedelmet,  tételes költségelszámolással költséget, költséghányadot – kivéve a 10 százalék költséghányadot – nem számol el, és az adóelőleg megállapítása során sem számolt el;  a jövedelemből adóalap-kedvezményt, az adóból adókedvezményt nem érvényesít, és az adóelőleg megállapítása során sem érvényesített;  az adójáról rendelkező önkéntes kölcsönös pénztári nyilatkozatot, nyugdíjelőtakarékossági nyilatkozatot, valamint nyugdíj-biztosítási nyilatkozatot nem ad; más okból nem köteles adóhatósági közreműködés nélküli bevallást benyújtani. A bevallási nyilatkozatot választó magánszemély a munkáltatótól nem szerezhet kamatjövedelmet, osztalékból származó jövedelmet, árfolyamnyereségből származó jövedelmet, vállalkozásból kivont jövedelmet, ingatlan bérbeadásból származó jövedelmet, ha annak összege az egymillió forintot meghaladja, önkéntes kölcsönös biztosítópénztár által a magánszemély javára jóváírt támogatói adományt. A munkáltatótól szerzett jövedelmet a munkáltató folyamatosan bevallja a havi adó- és járulékbevallásában, ezért az adatok az adóhatóság rendelkezésére állnak, ily módon „felesleges” az adózóval bevallást kitöltetni. A bevallási nyilatkozatot az adózó a munkáltatónál (több munkáltató esetén bármelyiknél), ha a nyilatkozat tétel időpontjában munkáltatója nincs, az adóhatóságnál teheti meg. A nyilatkozatban a magánszemély kéri, hogy adóját az adóhatóság állapítsa meg. A benyújtási határidő az adóévet követő év január 31-e, a határidő jogvesztő, valamint a nyilatkozat nem visszavonható. A munkáltató a havi adó- és járulékbevallásában az adóévet követő év február 12-éig ada-

103

tot szolgáltat a bevallási nyilatkozatot tett magánszemélyekről. Az adóhatóság az adót az adóévet követő év május 20-ig állapítja meg a munkáltatói havi adó- és járulékbevallás adatai alapján. A magánszemély az adó megállapításáról nem kap értesítést, ha az adóhatóság mindent rendben talál, tehát a nyilatkozat benyújtását követően nincs több teendője. Ha a munkáltató nem a törvénynek megfelelően állapította meg és vonta le az adót, adóelőleget, és ez a magán személynél különbözetet eredményez, erről határozatot hoz az adóhatóság. Amennyiben a munkáltató önellenőrzést, javítást nyújt be, vagy utólagos adó megállapítás miatt módosul a korábban bevallott összeg, a különbözet összegéről szintén határozatban értesül a magánszemély. Teendője ebben az esetben sincs a magánszemélynek, mivel a bevallási kötelezettség már teljesítettnek minősül. Természetesen a magánszemély önellenőrzésének helye van, és a határozat nem keletkeztet ellenőrzéssel lezárt időszakot. Amennyiben a magánszemély a nyilatkozat benyújtását követően megállapítja, hogy nem volt jogosult a nyilatkozatot megtenni, önellenőrzéssel élhet, vagy az adóhatóság hivatalból is megállapíthatja a feltételek hiányát, ekkor az adó megállapítását megelőzően a magánszemélyt erről tájékoztatja, az adó megállapítását követően pedig utólagos adó megállapítást tehet. Bevallási tervezet 2017-től 2017. január 1-jétől megszűnik az adónyilatkozat és az egyszerűsített bevallás. E bevallási módok utoljára a 2015. évre vonatkozóan nyújthatók be. Ettől az időponttól a magánszemély „egyszerűbb” bevallásként választhatja a bevallási nyilatkozat és a munkáltatói adó megállapítás mellett az adóbevallási tervezetet is, mely tehát első alkalommal a 2016. évi jövedelmekre vonatkozik. Az adóbevallási tervezet bevezetésének célja a napjainkban egyre jobban terjedő, illetve a cégek esetén már kizárólagossá vált elektronikus ügyintézés magánszemélyek körében történő szélesítése. A cégekkel ellentétben itt nem kötelező az elektronikus út, azonban minden ügyfélkapuval vagy külön e célra létrehozott, személyes beazonosítást biztosító elektronikus hozzáféréssel rendelkező magánszemélynek felajánlja az elektronikus ügyintézést az adóhatóság. Az elektronikus elérhetőséggel rendelkező magánszemélyeknek, akik munkáltatói adó megállapítást nem kértek vagy azt a munkáltató nem vállalta, vagy nem tettek bevallási nyilatkozatot, nem kell külön nyilatkozatot tenniük ahhoz, hogy az adóhatóság elkészítse a bevallásukat. Tehát csak megvárják, hogy tárhelyükre vagy elektronikus hozzáférésükre megérkezzen a bevallási tervezet. E lehetőséggel nem élhet a tevékenységét folytató személyi jövedelemadóról szóló törvény szerinti egyéni vállalkozó, valamint a mezőgazdasági őstermelő. Az adóhatóság az adóévet követő év március 15. napjától küldi meg a személyi jövedelemadó adóbevallási tervezetét, melyet az adózó javíthat, kiegészíthet. Az adózó a tervezetet – szükség esetén javítva, illetve kiegészítve – a naptári évet követő május 20. napjáig elektronikus úton fogadhatja el, és ezzel teljesíti az adóbevallási kötelezettségét. Az adót május 20-áig kell megfizetni, az adóhatóságnak a visszatérítendő adót az adóbevallási tervezet elfogadásától számított 30 napon belül kell kiutalnia. Ha az adózó az adóbevallási tervezetet a naptári évet követő május 20. napjáig nem fogadja el, bevallását egyéb módon kell benyújtania eddig az időpontig. A közúti fuvarozást végzők és alkalmazottaik helyzetének javítása Külföldi napidíj 40 euróról 60-ra emelkedik A nemzetközi közúti közlekedési szolgáltatás területén foglalkoztatottként, vagy egyéni vállalkozóként tevékenységet folytató gépjárművezető, árukísérő magánszemély (nemzetközi fuvarozó) külföldi munkavégzésére tekintettel kapott napidíjából 2015. december 31-éig 40 eurónak megfe104

lelő forintösszeg adómentes. Ez az értékhatár január 1-jétől napi 60 euróra változik [a külföldi kiküldetéshez kapcsolódó elismert költségekről szóló 285/2011. (XII. 22.) Korm. rendelet 1. §]. Ezt az adómentes értékhatárt már a rendelet hatálybalépésének napján (2016. január 1-jén) folyamatban lévő kiküldetésekre is alkalmazni kell. Az adómentesség feltétele, hogy a magánszemély a gépjármű külföldön történő üzemeltetéséhez közvetlenül kapcsolódó és számlával, más bizonylattal igazolt költségek elszámolásán kívül más költséget nem számol el. Vagyis az említett összeg igazolás nélküli levonása a külföldi kiküldetési napidíjból a fuvarozók körében akkor választható, ha a kiküldött a szállással, étkezéssel stb. kapcsolatos kiadásairól nem nyújt be számlákat a munkáltatójának, megbízójának, illetve ilyen költségeket nem számol el. Ha ilyen költségeket elszámol, a külföldi kiküldetési napidíjból 30%, de legfeljebb napi 15 eurónak megfelelő forintösszeg vonható le. Ez a szabály vonatkozik minden más esetben külföldi kiküldetés esetén – ebben nem történt változás. A belföldi árufuvarozásban közreműködő magánszemélyek részére a belföldi kiküldetésre tekintettel fizetett összeg meghatározott része igazolás nélkül elszámolható Belföldi kiküldetés esetén az Szja törvény módosítása szerint a 2016-tól igazolás nélkül elszámolható költségnek minősül „a belföldi közúti árufuvarozásban és személyszállításban gépkocsivezetőként és árukísérőként foglalkoztatott (a közúti közlekedési szolgáltatásokról és közúti járművek üzemben tartásáról szóló külön jogszabály, vagy más, erről szóló jogszabály rendelkezései szerint engedélyhez kötött belföldi közúti közlekedési szolgáltatást végző, illetőleg abban árukísérőként közreműködő), belföldi kiküldetés címén bevételt szerző magánszemélynél – kizárólag e tevékenysége tekintetében – a belföldi hivatalos kiküldetést teljesítő munkavállaló költségtérítéséről szóló kormányrendelet szerint naponta elszámolható összeg, feltéve, hogy a magánszemély ezen kívül kizárólag a gépjármű belföldön történő üzemeltetéséhez közvetlenül kapcsolódó és számlával, más bizonylattal igazolt költségek elszámolására jogosult, és ezt az elszámolási módszert alkalmazza”. Mindez azt jelenti, hogy ha a munkáltató a kiküldetés többletköltségeire tekintettel más juttatást nem ad a belföldi fuvarozásban közreműködő magánszemélynek, a napidíj összegéből 3000 Ft adómentes, feltéve, ha a magánszemély kizárólag a gépjármű belföldön történő üzemeltetéséhez közvetlenül kapcsolódó igazolt költségeket számol el, a szállással, étkezéssel stb. kapcsolatos kiadásairól nem nyújt be számlát, illetve egyéni vállalkozóként ilyen kiadásokat nem számol el az adott úttal kapcsolatban. Egyéb módosítások Autóhiteles adósmentés – megszűnt követelés adómentes Az egyes fogyasztói kölcsönszerződésekből eredő követelések forintra átváltásával kapcsolatos kérdések rendezéséről szóló törvény rendelkezéseinek végrehajtásával összefüggésben megszűnt kötelezettség.

105

Magáncsőd megszűnt követelés, egyes támogatások mentessége Adómentes a természetes személyek adósságrendezési eljárásában a) az adóssal, adóstárssal a bíróságon kívüli adósságrendezés során kötött megállapodásban vagy a bírósági adósságrendezési eljárásban kötött egyezségkötés, valamint az egyezség módosítása során elengedett követelés, b) az a követelés, amelyet az adósnak a bírósági adósságrendezési eljárásban az adósságtörlesztési határozat, az adósságtörlesztési határozat módosítása, valamint a mentesítő határozat alapján nem kell megfizetnie, c) a hitelezőkkel kötött megállapodásban, egyezségben, a bíróság által hozott adósságtörlesztési határozatban az adós számára meghatározott adósságrendezési kötelezettség teljesítése érdekében települési önkormányzattól, munkáltatótól, közhasznú szervezettől vagy egyházi jogi személytől kapott támogatás vagy adomány, ha annak egy naptári évben egy adományozótól juttatott összege havi átlagban nem éri el az öregségi nyugdíj legkisebb összegének másfélszeresét. Elengedett lízingkövetelés adómentes A pénzügyi intézmény által elengedett, a hitelintézetekről és a pénzügyi vállalkozásokról szóló törvény szerinti pénzkölcsön nyújtásából, pénzügyi lízingszerződésből származó követelés (akkor is, ha az elengedés egyezség keretében történik) feltéve, hogy a követelés elengedésére a pénzügyi intézmény belső szabályzatában foglaltak alapján, az azonos helyzetben lévőket egyenlő elbánásban részesítő elv betartásával – független felek között – kerül sor. 2.2.3. Társadalombiztosítás Családi járulékkedvezmény A társadalombiztosítás ellátásaira és a magánnyugdíjra jogosultakról, valamint e szolgáltatások fedezetéről szóló 1997. évi LXXX. törvény (Tbj.) 51. § (2) bekezdése szerint „a családi járulékkedvezmény havi összege az Szja-tv. szerinti családi kedvezmény adóelőleg-nyilatkozat szerinti havi összege és a tárgyhavi személyi jövedelemadó adóelőleg-alap különbözetének – ha az pozitív – 15 százaléka, de legfeljebb a biztosítottat a tárgyhónapban terhelő a) természetbeni egészségbiztosítási járulék és pénzbeli egészségbiztosítási járulék, és b) nyugdíjjárulék összege.” A családi járulékkedvezményként figyelembe vehető összeg – tekintettel az adókulcs változására – az összevont adóalap terhére családi kedvezményként érvényesíteni nem tudott összeg 15 százaléka, de legfeljebb a biztosított magánszemély által fizetendő természetbeni és pénzbeli egészségbiztosítási járulék és nyugdíjjárulék összege. A személyi jövedelemadó kulcs csökkentésével összhangban (szorzó 625 százalékról 667 százalékra) változott.

106

Családi kedvezmény érvényesítésére jogosultak körének bővülése Annak érdekében, hogy a közös háztartásban nevelt gyermekek után azonos összegű családi pótlék járjon akkor is, ha az őket nevelő szülők házasságban és akkor is, ha élettársi kapcsolatban élnek, szükség volt a családok támogatásáról szóló 1998. évi LXXXIV. törvény (a továbbiakban: Cst.) módosítására. A Cst. 2016. január 1-jétől hatályos szabályozása alapján a szülővel együtt élő élettárs is jogosult lehet a családi pótlékra akkor, ha az érintett gyermekkel közös lakó- vagy tartózkodási hellyel rendelkezik és a szülővel élettársként legalább 1 éve szerepel az Élettársi Nyilatkozatok Nyilvántartásában, vagy a szülővel fennálló élettársi kapcsolatát az ellátás megállapítására irányuló kérelmet legalább egy évvel megelőzően kiállított közokirattal igazolja. Tekintettel arra, hogy családi kedvezményt a családi pótlékra jogosult magánszemély érvényesíthet, ennek megfelelően a Cst-ben foglalt feltételeknek megfelelő élettárs már év közben is érvényesítheti a családi kedvezményt. Egészségügyi szolgáltatási járulék Az a személy, akire Magyarországon a társadalombiztosítás szabályai kiterjednek és nem biztosított, valamint egészségügyi szolgáltatásra sem jogosult – a kockázatközösség elve alapján – egészségügyi szolgáltatási járulék fizetésére köteles. A járulék fizetését az adóhatóságnál kell kezdeményezni. Egészségügyi szolgáltatási járulék megfizetése alapján az egészségbiztosítás egészségügyi szolgáltatásaira lehet jogosultságot szerezni. Egészségügyi szolgáltatási járulékot csak annak kell fizetnie, aki semmilyen más jogcímen, és szociális rászorultság alapján sem jogosult egészségbiztosítási szolgáltatásra. Az egészségügyi szolgáltatási járulék összege 2016. január 1-jétől 7.050,- Ft (235,- Ft/nap), amelyet a bejelentkezés időpontjától havonta, a tárgyhót követő hónap 12-ig kell megfizetni. A szociális szövetkezetek esetén kedvezőbb járulékfizetési szabályok érvényesülnek. A szociális szövetkezet az egészségügyi szolgáltatási járulék megfizetése alól a tagi munkavégzési jogviszony létrejöttét követő első évben mentesül, a második évben az egészségügyi szolgáltatási járulék 25 százalékának, harmadik évben 50 százalékának, negyedik évben 75 százalékának, az ötödik évtől 100 százalékának megfizetésére kötelezett. Négy évnél rövidebb jogviszony esetén a kedvezmény másik jogviszonyban érvényesíthető. A szociális szövetkezetet megillető kedvezményt ugyanazon személy után egy időben csak egy szociális szövetkezet, továbbá ugyanaz a szociális szövetkezet ugyanazon tagja után csak egy alkalommal veheti igénybe. Iskolaszövetkezeti foglalkoztatás „Passzív féléves” hallgató A diákok iskolaszövetkezeti munkavállalásának, és a megváltozott munkaképességű személyek munkaerő-kölcsönzés keretében történő foglalkoztatásának elősegítéséről szóló 2015. évi

107

LXXIV. törvény nyomán a tanulmányaikat szüneteltető tanulók, hallgatók is kedvező feltételek mellett vállalhatnak munkát az iskolaszövetkezeteken keresztül A KATÁ-sok bejelentése A kata hatálya alá bejelentkezett kisadózó vállalkozásnak legalább egy fő kisadózót be kell jelentenie. Kisadózó lehet a tételes adót jogszerűen választó egyéni vállalkozó esetében maga az egyéni vállalkozó, egyéni cég esetén annak tagja, bt. és kkt. esetében pedig a társaság kisadózóként bejelentett tagja. A vezető tisztségviselői feladatokat nem munkaviszony keretében ellátó, a kisadózó vállalkozással megbízási jogviszonyban álló és a személyes közreműködésre köteles tagokat a kisadózó vállalkozás köteles bejelenteni kisadózóként. A kisadózó vállalkozás tevékenységében a bt., a kkt. kisadózóként be nem jelentett tagja kizárólag munkaviszony keretében működhet közre. E szabály megsértésével a kisadózó vállalkozás tevékenységében részt vevő tag közreműködését be nem jelentett alkalmazott foglalkoztatásának kell tekinteni. A bejelentésben nyilatkozni kell arról is, hogy a kisadózó főállású kisadózónak minősül-e, valamint nyilatkozni lehet arról is, ha a kisadózó vállalkozás a főállású kisadózó után magasabb összegű tételes adó megfizetését választja. A főállású és a nem főállású kisadózó közötti különbségtétel azért lényeges, mivel a fizetendő tételes adó nagysága a bejelentett kisadózók számától és attól függ, hogy a kisadózó főállású-e vagy sem. A főállásúként bejelentett kisadózó biztosítottnak minősül. Főállású kisadózó: az a kisadózó, aki a tárgyhó bármely napján nem felel meg az alábbi feltételek valamelyikének: a) legalább heti 36 órás foglalkoztatással járó munkaviszonyban áll azzal, hogy a heti 36 órás foglalkoztatás megállapításánál az egyidejűleg fennálló munkaviszonyokban előírt munkaidőt össze kell számítani, b) a társadalombiztosítás ellátásairól és a magánnyugdíjra jogosultakról, valamint e szolgáltatások fedezetéről szóló 1997. évi LXXX. törvény (a továbbiakban: Tbj.) szerinti kiegészítő tevékenységet folytatónak minősül, c) a szociális biztonsági rendszerek koordinálásáról és annak végrehajtásáról szóló uniós rendeletek alapján külföldön biztosított személynek minősül, d) a kétoldalú szociálpolitikai, szociális biztonsági egyezmény alapján más államban biztosítottnak minősül, e) olyan magánszemély, aki 2011. december 31-én – a társadalombiztosítási nyugellátásról szóló törvény alapján megállapított – I., II., vagy III. csoportos rokkantsági, baleseti rokkantsági nyugdíjra volt jogosult, és a megváltozott munkaképességű személyek ellátásairól és egyes törvények módosításáról szóló 2011. évi CXCI. törvény 32–33. §-a alapján rokkantsági ellátásban vagy rehabilitációs ellátásban részesül, vagy f) rokkantsági ellátásban részesül és egészségi állapota a rehabilitációs hatóság komplex minősítése alapján 50 százalékos vagy kisebb mértékű, g) a kisadózó vállalkozáson kívül más vállalkozásban nem kiegészítő tevékenységet folytató egyéni vállalkozónak vagy társas vállalkozónak minősül, ideértve a más kisadózó vállalkozásban fennálló főállású kisadózói jogállást is. A Tbj. 4. § e) pontja értelmében az az egyéni, illetve társas vállalkozó minősül kiegészítő tevékenységet folytatónak, aki a vállalkozói tevékenységet saját jogú nyugdíjasként folytatja, to-

108

vábbá az az özvegyi nyugdíjban részesülő személy, aki a reá irányadó öregségi nyugdíjkorhatárt betöltötte. Saját jogú nyugdíjas pedig az a természetes személy, aki 1. a társadalombiztosítási nyugellátásról szóló törvény, illetve nemzetközi egyezmény alkalmazásával a Tbj. 14. § (3) bekezdés a) és c) pontjában meghatározott saját jogú nyugellátásban (öregségi nyugdíjban és rehabilitációs járadékban), a Magyar Alkotóművészeti Közalapítvány által folyósított ellátásokról szóló kormányrendelet alapján folyósított öregségi, rokkantsági nyugdíjsegélyben (nyugdíjban), Magyarországon nyilvántartásba vett egyháztól egyházi, felekezeti nyugdíjban vagy növelt összegű öregségi, munkaképtelenségi járadékban részesül; 2. a szociális biztonsági rendszerek koordinálásáról és annak végrehajtásáról szóló uniós rendeletek, illetve az EGT állam jogszabályai alkalmazásával saját jogú öregségi nyugdíjban részesül. Az egyéni vagy társas vállalkozó Tbj. 4. § e) pont szerinti jogállását nem érinti, ha az 1-2. alpontokban említett nyugdíj folyósítása szünetel. A saját jogú nyugdíjas fogalmába a korhatár előtti ellátásban és a szolgálati járandóságban részesülő személyek nem tartoznak bele. Abban az esetben, ha a kisadózó vállalkozás magasabb, 75 000 forint összegű tételes adófizetési kötelezettséget választ a főállású kisadózó után, akkor az erre irányuló nyilatkozat az adóalanyiság választásának bejelentésekor, és a bejelentést követően is megtehető. A kisadózó vállalkozásnak a magasabb összegű fizetési kötelezettséget a választásról szóló nyilatkozat megtételének hónapjától kell teljesítenie. A Katv. meghatározza azt is, hogy mely időpontig áll fenn a magasabb összegű tételes adófizetési kötelezettség, ennek megfelelően, ha:  a kisadózó vállalkozás visszavonja ezen választását, akkor a választás visszavonása hónapjáig,  megszűnik a kisadózó vállalkozó főállású jogállása, akkor ezen jogállás megszűnése hónapjáig,  megszűnik a kisadózó vállalkozás Katv. szerinti adóalanyisága, akkor az adóalanyiság megszűnése hónapjáig kell megfizetni a 75 ezer forint összegű tételes adót. 2.2.4. Szociális hozzájárulási adó „Passzív féléves” hallgató 2015. június 20-tól az úgynevezett passzív jogviszonnyal rendelkező 25 év alatti diákok a nappali rendszerű oktatás keretében tanulmányokat folytató tanuló, hallgató tagokkal azonos feltételek mellett végezhetnek munkát az iskolaszövetkezetben. Azok a 25 év alatti tanulók, hallgatók, akik tanulmányaikat szüneteltetik, az iskolaszövetkezetnél fennálló tagi jogviszonyukra tekintettel nem minősülnek biztosítottnak, az iskolaszövetkezeti munkavállalással összefüggésben járulékokat nem kell fizetniük. A kifizetőt terhelő szociális hozzájárulási adó vonatkozásában nem eredményez adófizetési kötelezettséget az iskolaszövetkezetnek a nappali rendszerű oktatás keretében tanulmányokat folytató tanuló, hallgató tagjával – ideértve a 25. életév betöltéséig a tanulói, hallgatói jogviszony szünetelésének időtartamát is – fennálló jogviszony.

109

Munkahelyvédelmi akció kiterjesztése – mezőgazdasági munkakörben foglalkoztatottak utáni kedvezmény 2015. július 1-jétől a mezőgazdasági munkakörben foglalkoztatott 25 év feletti és 55 év alatti munkavállalók esetében a munkáltatók 14,5 százalékos kedvezményt érvényesíthetnek a bruttó munkabér, de legfeljebb 100 ezer forint után. 2.2.5. Általános forgalmi adó Csoportos adóalanyiságra vonatkozó módosítás A csoportos adóalanyiságot a belföldön letelepedett kapcsolt vállalkozások választhatnak az adóhatóság felé történő bejelentéssel. A csoportos adóalanyiság lényege, hogy a tagjai áfa szempontból (csak áfa szempontból!) egy adóalanynak fognak minősülni, anélkül, hogy egyébként egymástól való jogi függetlenségüket elvesztenék. Ez azt jelenti, hogy a tagok egymás közti ügyletei – mintha azok egy adóalanyon belül valósulnának meg – áfa körön kívüliek lesznek. Külső felekkel szemben pedig egy adóalanyként jelennek meg. Adókötelezettségeiket (bevallás, számlakiállítás stb.) is egy adóalanyként kell teljesíteniük, és az adólevonási jog szempontjából is a tagok tevékenységét együtt, egy adóalany tevékenységeként kell figyelembe venni. Nem kell együttesen kapcsolt vállalkozásoknak tekinteni azokat az adóalanyokat, akik (amelyek) kizárólag azért minősülnek kapcsolt vállalkozásnak, mert a Magyar Állam vagy helyi önkormányzat a Polgári Törvénykönyvről szóló törvény (a továbbiakban: Ptk.) megfelelő alkalmazásával harmadik személyként közvetlenül vagy közvetve többségi befolyással rendelkezik bennük. Nem lehet együttesen kapcsolt vállalkozásnak tekinteni a helyi önkormányzatot és azt a vállalkozást, amelyben a helyi önkormányzat a Ptk. megfelelő alkalmazásával közvetlenül vagy közvetve többségi befolyással rendelkezik. Ezzel az állami és önkormányzati tulajdonban álló kapcsolt vállalkozások is alakíthatnak áfacsoportot, azaz nem minősülnek egymással együttesen kapcsolt vállalkozásoknak azok az adóalanyok, amelyek kizárólag azért minősülnek kapcsolt vállalkozásoknak, mert a Magyar Állam vagy helyi önkormányzat közvetlenül vagy közvetve többségi befolyással rendelkezik bennük. Adófizetési kötelezettség keletkezését érintő módosítás Az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény (a továbbiakban: Áfa-tv.) 55. §-a szerinti főszabály értelmében az adófizetési kötelezettséget annak a ténynek a bekövetkezése keletkezteti, amellyel az adóztatandó ügylet tényállásszerűen megvalósul (teljesítés). A teljesítési időpont meghatározása ad iránymutatást abban, hogy az adóalanynak főszabály szerint mely időpontban kell az ügylet után a fizetendő adót megállapítania, mely adó megállapítási időszakra esően kell bevallania és megfizetnie az után az áfát. Az úgynevezett időszakos elszámolás alá eső ügyletek esetén, mivel a tényállásszerű megvalósulást az esetek többségében nem vagy nehezen lehet megállapítani, az Áfa törvény a főszabálytól eltérő szabályokat állapít meg az adófizetési kötelezettség keletkezésének időpontjára (teljesítésre).

110

Az időszakos elszámolású ügyletek szabályozása 2016. január 1. napjától Az Áfa-tv. 58. §-a – ide nem értve (2)–(4) bekezdését – 2016. január 1. napjától általános jelleggel változik az egyes adótörvények és azokkal összefüggő más törvények, valamint a Nemzeti Adó- és Vámhivatalról szóló 2010. évi CXXII. törvény módosításáról szóló 2014. évi LXXIV. törvény, illetve annak a módosítását is magában foglaló, az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény és egyes adótörvények módosításáról szóló 2015. évi CLXXXVII. törvény révén. A 2016. január 1. napjától hatályos új előírások értelmében főszabály szerint az érintett időszak utolsó napjához kapcsolódik az adófizetési kötelezettség keletkezése. Az új szabályozás fogalomhasználata is eltérő a korábbitól: e szerint az Áfa-tv. 58. §-a abban az esetben alkalmazandó, ha a felek időszakonkénti elszámolásban, vagy fizetésben állapodtak meg, vagy a termékértékesítés, szolgáltatásnyújtás ellenértékét meghatározott időszakra állapítják meg. Az Áfa törvény 2016. január 1. napjától hatályos 58. §-a a következőképpen rendelkezik: „58. § (1) Amennyiben a felek a termékértékesítés, szolgáltatásnyújtás során időszakonkénti elszámolásban vagy fizetésben állapodnak meg, vagy a termékértékesítés, szolgáltatásnyújtás ellenértékét meghatározott időszakra állapítják meg, teljesítés az elszámolással vagy fizetéssel érintett időszak utolsó napja. (1a) Az (1) bekezdéstől eltérően teljesítés a) a számla vagy a nyugta kibocsátásának időpontja, amennyiben az elszámolással vagy fizetéssel érintett időszakra vonatkozó ellenérték megtérítésének esedékessége és a számla vagy a nyugta kibocsátása az elszámolással vagy fizetéssel érintett időszak utolsó napját megelőzi, b) az elszámolással vagy fizetéssel érintett időszakra vonatkozó ellenérték megtérítésének esedékessége, de legfeljebb az elszámolással vagy fizetéssel érintett időszak utolsó napját követő hatvanadik nap, amennyiben az ellenérték megtérítésének esedékessége az elszámolással vagy fizetéssel érintett időszak utolsó napját követő időpontra esik. (2) Abban az esetben, ha az az időszak, amelyre az adott részlet vagy elszámolás vonatkozik, tartamában meghaladja az egy naptári hónapot, az (1) bekezdéstől függetlenül – időarányos részteljesítésként – teljesítés történik a naptári hónap utolsó napján is, feltéve, hogy a termékértékesítésre a 89. § alkalmazandó. (3) Abban az esetben, ha az az időszak, amelyre az adott részlet vagy elszámolás vonatkozik, tartamában meghaladja a 12 hónapot, az (1) és (1a) bekezdéstől függetlenül – időarányos részteljesítésként – teljesítés történik a) a naptári év utolsó napján is, feltéve, hogy az adót a 140. § a) pontja szerint a szolgáltatás igénybevevője fizeti, vagy b) egyéb, a (2) bekezdés és az a) pont alá nem tartozó esetekben pedig a tizenkettedik hónap utolsó napján is. (4) E § nem alkalmazható a termék 10. § a) pontja szerinti értékesítésére.” Átmeneti szabály Az Áfa-tv-nek a vonatkozó átmeneti előírást tartalmazó 297. §-a alapján az Áfa-tv. 2016. január 1. napjától hatályos 58. § (1) és (1a) bekezdését az olyan 2015. december 31. napját követően kezdődő elszámolással vagy fizetéssel érintett időszakokra kell először alkalmazni, amely tekintetében a fizetés esedékessége, valamint a számla vagy a nyugta kibocsátásának időpontja 2015. december 31. napját követi.

111

Példa az átmeneti szabály alkalmazására: Amennyiben például az elszámolási időszak 2016. január 1. és 31. napja közötti időszak, a fizetési esedékesség 2016. január 10. napja, ám a szolgáltatásnyújtó a számlát már 2015. december 31. napján kiállítja, úgy az Áfa-tv. 2015. december 31. napjáig hatályos 58. §-a alkalmazandó, amely szerint a teljesítés a fizetési esedékességhez (2016. január 10.) igazodik. Ugyanezen esetben, amennyiben a szolgáltatásnyújtó a számlát 2016. január 2. napján állítja ki, úgy az Áfa-tv. 297. §-a alapján az új előírások alkalmazandóak. Az Áfa-tv. alábbiakban ismertetett 58. § (1a) bekezdés a) pontja alapján ebben az esetben a teljesítés időpontja a számlakibocsátás dátumához (2016. január 2.) kapcsolódik. A teljesítés időpontjának meghatározása az új előírások alapján Az Áfa-tv. 2016. január 1. napjától hatályos 58. § (1) bekezdése főszabályként rögzíti az időszak végéhez igazodóan beálló teljesítést. Ettől eltérően alakul azonban az ügyletek teljesítési időpontja, amennyiben meghatározott körülmények merülnek fel. A teljesítés időpontjának meghatározása 3 tényező függvénye: az elszámolással vagy fizetéssel érintett időszak utolsó napja, a számla vagy a nyugta kibocsátásának időpontja és az elszámolással vagy fizetéssel érintett időszakra vonatkozó ellenérték megtérítésének esedékessége. E tényezők figyelembevételével a teljesítés időpontja az alábbiak szerint alakul: 1. A bizonylat kibocsátása és a fizetés esedékessége megelőzi az adott elszámolási vagy fizetéssel érintett időszak végét [Áfa-tv. 58. § (1a) bekezdés a) pont] Amennyiben a bizonylat kibocsátása és a fizetés esedékessége megelőzi az elszámolási vagy fizetéssel érintett időszak végét, a teljesítés a számla, illetve, ha számlát nem kell kibocsátani, akkor a nyugta kibocsátásának időpontjához igazodik. Példa, amikor a bizonylat kibocsátásának napja a teljesítés időpontja: Amennyiben a szolgáltatás elszámolási időszaka 2016. február 1. napjától 2016. március 31. napjáig tart, a bizonylat kiállításának napja 2016. február 29. napja, az azon feltüntetett fizetési esedékesség 2016. március 5. napja, teljesítési időpontnak a bizonylat kibocsátásának napja, azaz 2016. február 29. napja tekintendő, hiszen mind a bizonylat kiállításának napja (2016. február 29.), mind az azon feltüntetett fizetési esedékesség (2016. március 5.) megelőzi az érintett időszak utolsó napját (2016. március 31.). Mint látható, ezen különös szabály alkalmazhatóságának kettős (ún. konjunktív) feltétele van, azaz az kizárólag akkor merülhet fel, ha mind az ellenérték esedékessége, mind a bizonylat kiállítása időben megelőzi az elszámolással/fizetéssel érintett időszak utolsó napját. 2. A fizetés esedékessége az érintett időszak utolsó napját követő időpontra esik [Áfa-tv. 58. § (1a) bekezdés b) pont] Amennyiben a fizetés esedékessége az érintett időszak utolsó napját követő időpontra esik, úgy a teljesítés időpontja és az adófizetési kötelezettség keletkezése ehhez az időponthoz igazodik, de legkésőbb az időszak végétől számított 60. napon beáll, amennyiben a felek által megállapított fizetési határidő ennél későbbi időpontra esne. E pont hatálya alá tartozó ügyletek esetében a teljesítés időpontja a fizetési esedékességi időpont, vagy az érintett időszak végét követő 60. nap lesz attól függetlenül, hogy a számla kibocsátására sor kerül-e és mikor. Példa, amikor a fizetés esedékessége a teljesítés időpontja: Amennyiben a szolgáltatás elszámolási időszaka 2016. február 1. napjától 2016. március 31. napjáig tart, a fizetési esedékesség 2016. április 10. napja, teljesítési időpontnak a fizetési határidő, azaz 2016. április 10. napja tekintendő, hiszen ezen időpont az érintett időszak 112

utolsó napját követő időpontra esik (de nem későbbi, mint az érintett időszak utolsó napjától számított 60. nap. Példa, amikor az időszak utolsó napjától számított 60. nap a teljesítés időpontja: Amennyiben a szolgáltatás elszámolási időszaka 2016. február 1. napjától 2016. március 31. napjáig tart, a fizetési esedékesség 2016. június 10. napja, teljesítési időpontnak (a fizetési határidő, azaz 2016. június 10. napja helyett) az időszak utolsó napjától számított 60. nap, azaz 2016. május 30. napja tekintendő, hiszen a fizetés esedékessége ezt követő időpontra esik. 3. Az Áfa-tv. 58. § (1) bekezdésében foglalt főszabály (azaz amikor az időszak utolsó napja a teljesítés időpontja) alkalmazásához kapcsolódó példák: Amennyiben a szolgáltatás elszámolási időszaka 2016. február 1. napjától 2016. március 31. napjáig tart, és a fizetési esedékesség 2016. március 31. napja, kivételszabály nem alkalmazható, teljesítési időpontként 2016. március 31. napja, mint az elszámolási időszak utolsó napja veendő figyelembe. Amennyiben a szolgáltatás elszámolási időszaka 2016. február 1. napjától 2016. március 31. napjáig tart, a fizetési határidő a felek megállapodása szerint 2016. március 5. napja, a számla kibocsátása ugyanakkor – mivel az erre előírt határidő elmulasztásra került – késedelmesen, azaz 2016. április 5. napján történik meg, kivételszabály szintén nem alkalmazható, teljesítési időpontként ugyancsak 2016. március 31. napja, mint az elszámolási időszak utolsó napja veendő figyelembe. Adómértéket érintő módosítások Sertéshúsok kedvezményes áfakulcsa Az áfatörvény kimondja, hogy a 0203 uniós vámtarifa szám alá tartozó sertéshús féleségek áfája 5%. A NAV tájékoztatója alapján ezek felsorolásszerűen a következők: comb, csontos lábszárhús, csülök, dagadó, dió (comb része), elülső rész (fej nélkül), karaj csonttal és csont nélkül, felsál, frikandó, köröm és láb csülökkel, lapocka csonttal és csont nélkül, oldalas, szűzpecsenye, tarja csonttal és csont nélkül, fej elülső részének kicsontozott húsa (amely tartalmazza a tokát), sertésszalonna sovány húsréteggel, húsos csont (amely főként csontot tartalmaz), darált sertéshús, egész vagy félsertés (már 2014-től). A darált sertéshús áfája 5% ugyan, de ha keverik marhahússal, akkor a sertéshús súlyának többnek kell lennie, ellenkező esetben (ha a marhahús súlya nagyobb), akkor már 27% az áfa. Lakóingatlanok kedvezményes áfa kulcsa Az egyes törvényeknek a gazdasági növekedéssel összefüggésben történő módosításáról szóló 2015. évi CCXII. törvény (továbbiakban: Módosító törvény) 2016. január 1. napjával kezdődő hatállyal módosította az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvényt (továbbiakban: Áfa-tv.). A Módosító törvény – az Áfa-tv. 3. számú mellékletének körét kiegészítő – 24. §ának megfelelően az előbbi időponttól, azaz 2016. január 1. napjától kezdődően kedvezményes 5%-os adómértékkel adózik az Áfa-tv. 86. § (1) bekezdés j) pont ja) vagy jb) alpontja alá tartozó olyan lakások (lakóingatlanok) értékesítése, amelyek összes hasznos alapterülete nem haladja meg a 150, illetve a 300 négyzetmétert. A 150 négyzetméteres küszöbérték a többlakásos lakóingatlanban kialakítandó, vagy kialakított lakásra, míg a 300 négyzetméteres küszöbérték az egylakásos lakóingatlanra vonatkozik. Az Áfa-tv. 86. § (1) bekezdés j) pont ja) és jb) alpontja alá azok 113

a lakóingatlanok tartoznak, amelyek első rendeltetésszerű használatbavétele még nem történt meg, vagy az első rendeltetésszerű használatbavétele megtörtént, de a használatbavétel és az értékesítés között még nem telt el két év. Az Áfa-tv. – a Módosító törvény 23. §-ának megfelelően beiktatott – 300. §-a értelmében a kedvezményes 5%-os adókulcsot azon értékesítésekre kell először alkalmazni, amelyek esetében az Áfa-tv. 84. §-a szerinti időpont (a fizetendő adó megállapításának időpontja) 2016. január 1-jére vagy azt követő napra esik. Az adólevonási jog gyakorlásának változó szabályai Időkorlát a levonási jog gyakorlására Szigorodott az adólevonási jog gyakorlása. A korábbi rendelkezések szerint az adólevonási jog a keletkezés időpontját magában foglaló adóbevallásban vagy az elévülési időn belül bármely későbbi adó megállapítási időszakra benyújtott bevallásban, így önellenőrzés nélkül is gyakorolható volt. A 2016-ban hatályba lépett új szabályok 2 éves időkorlátot határoznak meg a levonási jog soron következő adó megállapítási időszakban történő gyakorlására, ennek megfelelően a levonási jog a keletkezését magában foglaló adó megállapítási időszakban vagy az azt követő, de legfeljebb a levonási jog keletkezését követő naptári év adó megállapítási időszakaiban gyakorolható. Szigorodtak a fordított adózás alá eső ügyletekhez kapcsolódó (ideértve a Közösségen belüli termékbeszerzést), valamint a termékimporthoz kapcsolódóan önadózással megfizetett import áfa levonási jogának gyakorlására vonatkozó szabályok is. A fenti ügyletek esetén a levonási jog kizárólag a keletkezés időpontját magában foglaló adó megállapítási időszakban gyakorolható. A fenti időbeli korlátozások nem eredményezik a levonási jog elvesztését a fenti időkorlátokat meghaladóan kézhez vett számlák tekintetében. Amennyiben az adóalany bármilyen oknál fogva a levonási jog keletkezését követő naptári év végéig nem élt adólevonási jogával, azt az új előírások szerint kizárólag a levonási jog keletkezését magában foglaló adó megállapítási időszak önellenőrzésével érvényesítheti. A levonási jog gyakorlásához kapcsolódó új rendelkezéseket az alábbiakban egy példával szemléltetjük. Amennyiben az adóalany 2017. decemberében fellel egy 2016. februári teljesítésű számlát, amelyhez kapcsolódóan korábban adólevonási jogot nem gyakorolt, adólevonási jogát a 2017. decemberi adóbevallásában a korábbi időszak önellenőrzése nélkül gyakorolhatja. Amennyiben 2017. decemberében sem gyakorolja adólevonási jogát, a későbbi adó megállapítási időszakokban már nem jogosult az adólevonási jog soron következő bevallásban történő érvényesítésére, a fenti számla tekintetében adólevonási jogát kizárólag a 2016. februári bevallásának önellenőrzésével gyakorolhatja.

114

Számlázással kapcsolatos új szabályok Számlázó programokra vonatkozó követelmények A 2/2015. (II. 3.) NGM rendelettel módosított, a számla és a nyugta adóigazgatási azonosításáról, valamint az elektronikus formában megőrzött számlák adóhatósági ellenőrzéséről szóló 23/2014. (VI. 30.) NGM rendelet (továbbiakban: Rendelet) 11/A. §-a alapján 2016. január 1-jétől minden számlázó programnak rendelkeznie kell egy olyan önálló, de a programba beépített, „adóhatósági ellenőrzési adatszolgáltatás” elnevezésű funkcióval, amelynek elindításával adatexport végezhető  a kezdő és záró dátum (év, hónap, nap) megadásával meghatározható időszakban kibocsátott számlákra, illetve  a kezdő és a záró számlasorszám megadásával meghatározható sorszámtartományba tartozó számlákra. A hivatkozott, számlázó programokra vonatkozó – 2016. január 1-jétől hatályos – előírás abban az esetben is alkalmazandó, ha az adóalany a számlázó programmal előállított és papírra nyomtatott számlái tekintetében nem él – a Rendelet 17. § (1) bekezdése szerint teljesíthető – elektronikus adatállományként való megőrzés lehetőségével. Ennek megfelelően az adóhatóság ellenőrzése során a számlakibocsátásra kötelezett adóalanynak, az általa használt számlázó programmal – a 2016. január 1-jén illetve azt követően – kibocsátott számlák adatait a Rendelet 2. melléklete szerint és a Rendelet 3. mellékletében meghatározott adatszerkezetben kell tudnia az adóhatóság rendelkezésére bocsátani, függetlenül attól, hogy azt milyen formában (papíron vagy elektronikus formában) őrizte meg. Hangsúlyozandó, hogy a Rendelet ezen szabálya és – az ugyancsak adóhatósági ellenőrzés céljából történő adatátadást szabályozó – 19. §-a nem ugyanarra a bizonylati körre vonatkozik. Utóbbi rendelkezés a számlázó programmal előállított számlák mellett alkalmazandó az adóalany nyomtatvány felhasználásával kibocsátott és elektronikusan megőrzött számláira és az adóalany által befogadott elektronikus számlákra, valamint az adóalany olyan papír alapú, befogadott számláira is, amelyeket elektronikusan őriz. Az ellenőrzött adóalany által befogadott, és elektronikus formában megőrzött számlák adóhatósági ellenőrzés céljából történő rendelkezésre bocsátására vonatkozó előírások alapján elfogadható, ha a kizárólag képi információként tárolt számlákat az adózó pdf formátumban bocsátja rendelkezésre. Az ellenőrzött adóalany által befogadott, kizárólag papír alapon megőrzött számlákat – amennyiben a papír alapon történő tárolás a jogszabályi előírásoknak megfelel – az adóalanynak nem kötelező elektronikusan rendelkezésre bocsátania. Mentesülés a számla kibocsátási kötelezettség alól – speciális ügyletek A számla kibocsátási kötelezettség alól mentesülnek a nemzetközi légi személyszállítást végző szolgáltatók. Számla kibocsátásra csak akkor lesznek kötelesek, ha azt a szolgáltatás igénybevevője kéri. Az adott szabály azon ügyletekre lenne alkalmazható, amelyek teljesítési időpontja 2016. január 1. napjára esik vagy azt követi. Mentesül a számla kibocsátási kötelezettség alól az adóalany abban az esetben, ha a) termék értékesítése, szolgáltatás nyújtása a 85. § (1) bekezdése és 86. § (1) bekezdése szerint mentes az adó alól, feltéve, hogy gondoskodik olyan, az ügylet teljesítését tanúsító okirat kibocsátásáról, amely a számvitelről szóló törvény (a továbbiakban: Számv. tv.) rendelkezései szerint számviteli bizonylatnak minősül; 115

b) a termék beszerzője, szolgáltatás igénybevevője az ellenérték adót is tartalmazó összegét legkésőbb a 163. § (1) bekezdésének a) pontjában, illetőleg a 164. § (1) bekezdésének a) pontjában említett időpontig készpénzzel, készpénz-helyettesítő fizetési eszközzel vagy pénzhelyettesítő eszközzel maradéktalanul megtéríti, és számla kibocsátását az adóalanytól nem kéri; c) a légi személyszállítás nyújtása a 105. § szerint mentes az adó alól, feltéve, hogy gondoskodik olyan, az ügylet teljesítését tanúsító okirat kibocsátásáról, amely a Számv. tv. rendelkezései szerint számviteli bizonylatnak minősül.

116

Menedzser Praxis Szakkiadó és Gazdasági Tanácsadó Kft.

Az általános forgalmi adó, a személyi jövedelemadó, a társadalombiztosítás és a társasági adó alkalmazása a gyakorlatban Könyvviteli szolgáltatást végzők továbbképzésének tananyaga (államháztartási szakterület, vállalkozási szakirány, 4 óra)

117

1. Fordított áfa és járulékos költségeinek kezelése A fordított adózás lényege Fordított adózás esetén az adót nem a terméket értékesítő, szolgáltatást nyújtó adóalany, azaz nem a teljesítésre kötelezett fél számítja föl és hárítja át a megrendelőre, hanem a megrendelő lesz az, aki (amely) az adó felszámításáról és megfizetéséről gondoskodni köteles (fordított adózás). Nagyon fontos szabály, hogy mivel adót felszámítani – akár más helyett is – csak és kizárólag áfa alany tud, ezért a fordított adózás pusztán adóalanyok között értelmezhető. Fontos megjegyezni, hogy amennyiben a megrendelő nem áfa alany személy, szervezet, vagy külföldi adóalany, akkor a belföldi fordított adózás szóba sem jön, ez utóbbi esetben – függetlenül attól, hogy az értékesítés vagy a szolgáltatás tárgya az Áfa-tv. szerint fordított adózás körébe esik – az általános, egyenes adózási módszer alkalmazandó. Milyen körben alkalmazandó a belföldi fordított adózás? Az Áfa-tv. 142. §-a alapján az alábbi belföldi ügyletek vonatkozásában alkalmazandó a fordított adózás:  a 10. § d) pontja szerinti termékértékesítés esetében;  a szolgáltatás nyújtásának minősülő olyan építési-szerelési és egyéb szerelési munka esetében, amely ingatlan létrehozatalára, bővítésére, átalakítására vagy egyéb megváltoztatására – ideértve az ingatlan bontással történő megszüntetését is – irányul, feltéve, hogy az ingatlan létrehozatala, bővítése, átalakítása, egyéb megváltoztatása építési hatósági engedély-köteles vagy építési hatósági tudomásulvételi eljáráshoz kötött, amelyről a szolgáltatás igénybevevője előzetesen és írásban köteles nyilatkozni a szolgáltatás nyújtójának;  a termékértékesítéshez és szolgáltatásnyújtáshoz – ideértve azt is, ha az nem kötött építési hatósági engedélyhez vagy építési hatósági tudomásulvételi eljáráshoz – munkaerő kölcsönzése, kirendelése, személyzet rendelkezésre bocsátása, illetve iskolaszövetkezet szolgáltatásának igénybevétele esetében;  a 6. számú mellékletben felsorolt termékek értékesítése esetében;  a 86. § (1) bekezdésének j) és k) pontja alá tartozó termékértékesítés esetében, ha az értékesítő adóalany élt a 88. §-ban említett választási jogával;  az adós és a hitelező, valamint az adós és a hitelező által kijelölt harmadik személy viszonylatában olyan termék értékesítése esetében, amely dologi biztosítékként lejárt követelés kielégítésének érvényesítésére irányul;  a vállalkozásban tárgyi eszközként használt termék értékesítése, valamint egyéb, a teljesítésekor a szokásos piaci árat tekintve 100 000 forintnak megfelelő pénzösszeget meghaladó termékértékesítés, szolgáltatásnyújtás esetében, ha a teljesítésre kötelezett adóalany felszámolási vagy bármely más, fizetésképtelenségét jogerősen megállapító eljárás hatálya alatt áll;  üvegházhatású gáz kibocsátására jogosító forgalomképes vagyoni értékű jog (kibocsátási egység) átruházása esetében;  a 6/A. számú mellékletben felsorolt termékek értékesítése esetében; 118

 a 6/B. számú mellékletben felsorolt termék értékesítése esetén, amennyiben az nem tartozik a XVI. Fejezet szerinti különös rendelkezések hatálya alá. Személyi kör Az Áfa-tv. értelmében a fordított adózás alkalmazhatóságához mindkét érintett félnek belföldön nyilvántartásba vett adóalanynak kell lennie. Ezen túlmenően egyik adóalanynak sem lehet olyan jogállása, melynek alapján tőle adó fizetése ne lenne követelhető. Így nem fordul meg az adófizetési kötelezettség, vagyis változatlanul a terméket értékesítő, szolgáltatást nyújtó számítja fel az adót, ha a 142.§ (1) bekezdésében felsorolt termékeket, szolgáltatásokat nem áfa-alany részére teljesítik. Abban az esetben, ha az igénybevevő áfa-alany ugyan, de alanyi adómentességet élvez, vagy mezőgazdasági tevékenységet folytató adóalanyként különleges jogállása van, a fordított adózás nem alkalmazható, mivel ezek olyan jogállások, amelyek alapján az adóalanytól adó fizetése nem követelhető. Ugyanakkor a kizárólag adólevonási joggal nem járó adómentes tevékenységet végző (Áfa-tv. 85-86. §-ai) adóalany, illetve az utazásszervezési szolgáltatást nyújtó (205-212. §-ai), vagy bármely más, árrés szerint adózó adóalany esetében (213-233. §-ai) a fordított adózást alkalmazni kell. Amennyiben alanyi adómentes adóalany, vagy mezőgazdasági tevékenységet végző különleges jogállású adóalany teljesít a 142. § (1) bekezdésében felsorolt termékértékesítést, szolgáltatásnyújtást abban az esetben sem alkalmazandó a fordított adózás, tehát a beszerző, igénybevevő belföldön nyilvántartásba vett adóalanynak nem kell adót megállapítania. Amennyiben társasház vesz igénybe a 142. §-ban felsorolt szolgáltatást, akkor a fordított adózás a részére nyújtott szolgáltatások során csak abban az esetben áll be, ha a társasház áfaalanynak minősül és nem választott alanyi adómentességet a tevékenységére. Eva-alanyok Az Áfa-tv. 142. § (4) bekezdése értelmében az eva-alanyok – kizárólag a fordított adózás szempontjából – áfa-alanynak minősülnek, mind értékesítőként, mind beszerzőként. Így amennyiben eva-alany teljesít a 142. §-ban meghatározott ügyletet olyan beszerző részére, akivel szemben a fordított adózás alkalmazandó, úgy nem számíthat fel áfát az ügylet során. Amennyiben eva-alanyként szerez be fordított adózással érintett terméket, vesz igénybe szolgáltatást, úgy az áfát az adóévre vonatkozó eva-bevallásában köteles megállapítani és a bevallás benyújtására előírt határidőig megfizetni. Tekintettel arra, hogy az eva-alany egyebekben nem alanya az áfának, nem illeti meg az adózás választásának joga az ingatlan értékesítések esetében, így amennyiben eva-alany olyan ingat-

119

lant értékesít, melyre egyébként adófizetési kötelezettséget lehetne választani az adómentesség helyett, az ingatlan értékesítése adómentes, és nem kell azzal kapcsolatban fordítottan adózni. Számlázás Amennyiben fordított adózást kell alkalmazni, a teljesítésre kötelezett a számlán áthárított áfát nem tüntethet fel, ugyanakkor köteles azon a beszerző, igénybevevő adóalany adószámát feltüntetni (169. § d) pont). A terméket beszerző, szolgáltatást igénybevevő adóalany kötelezettsége A fordított adózással érintett ügyletek esetében a beszerző, igénybevevő adóalany adófizetési kötelezettsége az Áfa-tv. 60. § (1) bekezdése alapján abban az időpontban keletkezik, amelyik az alábbi időpontok közül a leghamarabb következik be:  az ügylet teljesítését tanúsító számla kézhezvétele, vagy  az ellenérték megtérítése, vagy  a teljesítést követő hónap 15. napján. A beszerző, igénybevevő adóalany köteles a fizetendő adót a bevallásában beállítani, azonban a fizetendő adót a levonási jog általános feltételei szerint levonásba is helyezheti. Előleg Az Áfa-tv. 59. §-a értelmében a kézhez vett, jóváírt előleg esetén is adófizetési kötelezettség keletkezik, úgy, hogy a jóváírt, kézhez vett előleget úgy kell tekinteni, mint amely a fizetendő adó arányos összegét is tartalmazza. Ez utóbbi kitétel azonban csak abban az esetben értelmezhető, ha a teljesítésre kötelezett egyben az adófizetésre kötelezett is (a vevőnél ugyanis kézhez vétel, jóváírás az előleg kapcsán nem merül fel, hiszen az előleget ő fizeti meg az eladója felé). Így abban az esetben, ha fordított adózást kell alkalmazni, akkor az előleg után nem keletkezik adófizetési kötelezettség. Járulékos költségek kezelése Az Áfa-tv. 70. § (1) bekezdés b) pontja alapján az adó alapjának részét képezik az ehhez kapcsolódóan elvégzett egyéb kiegészítő szolgáltatások is. Az említett jogszabályi hivatkozás úgy rendelkezik, hogy termék értékesítése, szolgáltatás nyújtása esetében az adó alapjába beletartoznak a felmerült járulékos költségek, amelyeket a termék értékesítője, szolgáltatás nyújtója hárít át a termék beszerzőjére, szolgáltatás igénybevevőjére. Amennyiben a főtevékenység olyan szolgáltatás, mely önmagában nyújtva fordítottan adózna, akkor a teljes szolgáltatás a járulékos költségeivel együtt fordított adózás alá esik. Amennyiben a főtevékenység önmagában nem adózna fordítottan, akkor a nyújtott szolgáltatásra és annak ellenértékére – járulékos költségeivel együtt – nem alkalmazható a fordított adózás. Nagyon

120

fontos szabály, hogy nem a két tevékenység egymáshoz viszonyított értéke határozza meg azt, hogy melyik tevékenység minősül főtevékenységnek, illetve járulékos tevékenységnek. EU-s ügyletek és a fordított áfa kapcsolata Közösségen belüli termékbeszerzés Közösségen belülről történő termékbeszerzés címen azok az ellenérték fejében megvalósuló termékbeszerzések adókötelesek belföldön, amelyeknél a terméket más tagállambeli adóalanytól szerzi be a belföldi közösségi adószámmal rendelkező adóalany (ideértve mindazokat az adóalanyokat, akiknek az Art. 22. § (1) bekezdése alapján közösségi adószámmal kell rendelkeznie), és a terméket akár ő vagy az eladó, vagy bármelyikük megbízásából egy harmadik személy juttatja, fuvarozza belföldre egy másik tagállamból. Ha az értékesítő a saját tagállamában alanyi adómentességet választott, vagy az értékesítés a távértékesítés (Áfa törvény 29. §) vagy a fel- és összeszerelés tárgyául szolgáló termék értékesítésére vonatkozó (Áfa törvény 32. §) különös szabályok alkalmazása alá tartozik, a vevőnek nem keletkezik adókötelezettsége Közösségen belüli beszerzés címén. Közösségen belüli beszerzésként kell elszámolni – többek között – a részletre vásárolt, illetve zártvégű lízinggel történő beszerzéseket is. A Közösségen belüli beszerzés teljesítési helye abban a tagországban van főszabály szerint (azaz annak a tagállamnak áfáját kell fizetni), ahol a fuvarozás befejezésekor található a termék. A Közösségen belüli beszerzés adózási mechanizmusának lényege, hogy a beszerzőnek a beszerzett termékre vonatkozó belföldi áfa-kulcs (5%, 18%, 27%) alapján kell az áfa bevallásban a fizetendő adót elszámolni. Mivel Közösségen belüli beszerzésnél nem történik vámkezelés, a helyes adómérték meghatározásához esetlegesen szükséges vámtarifába történő sorolást is az adózónak magának kell elvégezni. Az adófizetési kötelezettség a Közösségen belülről történő termékbeszerzés esetén:  a beszerzést igazoló számla, egyszerűsített számla vagy egyéb, a gazdasági eseményt hitelesen dokumentáló bizonylat kibocsátásának napján, de  legkésőbb a teljesítés napját magába foglaló hónapot követő hónap 15. napján keletkezik. A termékbeszerzés teljesítésének megállapítása során is a belföldön történt ügyletek teljesítésére vonatkozó szabályok alkalmazandóak. Az adó alapja is a belföldön teljesített ügyletekhez hasonlóan állapítandó meg, az adó alapjára 27%-os mértékű áfa számítandó fel, ha a termék nem tartozik az Áfa törvény előírásai szerint más adómérték alá vagy nem minősül adómentesnek, illetve adómentes Közösségen belüli termék beszerzésnek.

121

Közösségen belülről történő termékbeszerzéshez fizetett előleghez az Áfa törvény szabályai alapján nem kapcsolódik az előleg átadásának időpontjában adófizetés, így amennyiben a Közösségen belüli termékbeszerzésre vonatkozóan előleget fizetnek, az előleg átadásához/átutalásához kapcsolódóan nem kell az adót megállapítani és megfizetni, hanem a teljes – előleget is tartalmazó – ellenértékre vonatkozóan az adott beszerzésről kiállított bizonylat kibocsátásának időpontjában, de legkésőbb a teljesítés napját magában foglaló hónapot követő hó 15én keletkezik az adófizetési kötelezettség. Új közlekedési eszköz Közösségen belüli beszerzésére is ugyanezeket a szabályokat kell alkalmazni. Közösségi beszerzésnek minősül továbbá a jövedéki adóról és a jövedéki termékek forgalmazásának különös szabályairól szóló 2003. évi CXXVII. törvény (a továbbiakban: Jöt.) hatálya alá tartozó termék beszerzése is, ha az belföldön esik jövedéki adókötelezettség alá.

122

2. Az Áfa-tv. és az ingatlan kapcsolata Az ingatlan fogalma, a lakóingatlan elhatárolása az egyéb ingatlanoktól Az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény (a továbbiakban: Áfa-tv.) értelmező rendelkezései között nem található általános ingatlanfogalom. Éppen ezért az áfa szempontjából 2014. március 15-ig a Polgári Törvénykönyvről szóló 1959. évi IV. törvény (a továbbiakban: régi Ptk.), 2014. március 15-től pedig a Polgári Törvénykönyvről szóló 2013. évi V. törvény (a továbbiakban: új Ptk.) szerinti ingatlant kell érteni az ingatlan fogalmán. Érdekesség ugyanakkor, hogy sem a régi Ptk., sem az új nem tartalmaz pontos fogalommeghatározást, e körben csupán a földről és az épületről tesz említést. A régi Ptk. 686. §-a, illetve az új Ptk. 8:1. § (6) bekezdése leszögezi azonban, hogy a Ptk. épületekre vonatkozó rendelkezéseit más építményekre is megfelelően alkalmazni kell. Az építmény fogalmát az épített környezet alakításáról és védelméről szóló 1997. évi LXXVIII. törvény (a továbbiakban: Étv.) 2. § 8. pontja határozza meg, amely szerint építménynek minősül az építési tevékenységgel létrehozott, illetve késztermékként az építési helyszínre szállított – rendeltetésére, szerkezeti megoldására, anyagára, készültségi fokára és kiterjedésére tekintet nélkül – minden olyan, helyhez kötött műszaki alkotás, amely a terepszint, a víz vagy az azok alatti talaj, illetve azok feletti légtér megváltoztatásával, beépítésével jön létre. Az építményhez tartoznak annak rendeltetésszerű és biztonságos használatához, működéséhez, működtetéséhez szükséges alapvető műszaki és technológiai berendezések is. (Az építmény az épület és a műtárgy gyűjtőfogalma.) Mindezek alapján nem kizárólag a klasszikus értelemben vett épületek tekintendők ingatlannak az általános forgalmi adó rendszerében, hanem az egyéb építmények, így pl. a csővezetékek, elektromos berendezések stb. is. Az Áfa-tv. ugyanakkor meghatározza az építési telek, valamint a lakóingatlan fogalmát (Áfa-tv. 259. § 7. és 12. pontjai). Az építési telek Építési teleknek minősül az áfa rendszerében az Áfa-tv. 259. § 7. pontja alapján: a) az olyan telek, amely beépítésre szánt területen fekszik, az építési szabályoknak megfelelően kialakított, a közterületnek gépjármű-közlekedésre alkalmas részéről az adott közterületre vonatkozó jogszabályi előírások szerint, vagy önálló helyrajzi számon útként nyilvántartott magánútról gépjárművel közvetlenül, zöldfelület, illetve termőföld sérelme nélkül megközelíthető, és amelynek a közterülettel vagy magánúttal közös határvonala legalább 3 m, továbbá amely egyúttal nem minősül beépített ingatlannak, illetve b) az olyan telek vagy telkek csoportja, amely a nyomvonal jellegű építmények elhelyezésére szolgál (építési terület) és amely egyúttal nem minősül beépített ingatlannak. Fontos megjegyezni, hogy a fenti építésitelek-fogalom 2013. április 21-i hatállyal került be az Áfa-tv-be. Eddig az időpontig ugyanis az Étv. szerinti építési telek és építési terület fogalmat kellett használni.

123

Az Étv. 2. § 6–7. pontjait azonban időközben hatályon kívül helyezték, így az építési telek fogalmát az Áfa-tv-be pótlólag be kellett építeni. Az Étv. hatályon kívül helyezett rendelkezéseivel azonos tartalmú definíciót tartalmaz a jelenleg hatályos Áfa-tv. 259. § 7. pontja, így a fenti technikai változás jogszabály-értelmezési és jogalkalmazási változást nem jelentett. A gyakorlatban – amennyiben az adóalany a fenti definíció alapján nem tudja biztonsággal eldönteni, hogy az érintett földterület vajon építési teleknek, esetleg építési területnek minősül-e – célszerű az illetékes települési önkormányzattól információt beszerezni a minősítésre vonatkozóan. Lakóingatlan A beépített ingatlanok közül az Áfa-tv. kizárólag a lakóingatlanra nézve tartalmaz definíciót, ami azt jelenti, hogy minden olyan beépített ingatlan, amely a lakóingatlanra vonatkozó meghatározásnak nem felel meg, ún. egyéb ingatlannak tekintendő. (A cikk további részében éppen ezért, amennyiben lakóingatlannak nem tekinthető ingatlanról van szó, az arra történő hivatkozás „egyéb ingatlan” kifejezéssel történik.) Az Áfa-tv. 259. § 12. pontja értelmében lakóingatlan a lakás céljára létesített és az ingatlannyilvántartásban lakóház vagy lakás megnevezéssel nyilvántartott vagy ilyenként feltüntetésre váró ingatlan. Nem minősül lakóingatlannak a lakás rendeltetésszerű használatához nem szükséges helyiség még akkor sem, ha az a lakóépülettel egybeépült, így különösen: a garázs, a műhely, az üzlet, a gazdasági épület. Az Áfa-tv. vonatkozásában tehát nem annak van döntő jelentősége, hogy az adott ingatlant tényszerűen mire használják, hanem annak, hogy az ingatlan-nyilvántartásban milyen módon tartják nyilván (illetve, amennyiben a bejegyzés még nem történt meg, akkor milyen jelleggel vár a bejegyzésre), illetve annak, hogy az ingatlant milyen célból létesítették, amelyre a gyakorlatban jellemzően a használatbavételi engedély ad választ. Nagyon fontos tehát, hogy ahhoz, hogy egy felépítmény lakóingatlannak minősüljön, kettős feltételt állapít meg az Áfa-tv. Az egyik az ingatlan-nyilvántartási bejegyzés (amelynek lakásra, vagy lakóingatlanra kell szólnia), a másik pedig a lakás céljára történő létesítés, amely elsősorban az adott ingatlan használatbavételi engedélyéből derül ki. Előfordulhat azonban, hogy az önkormányzat által kibocsátott használatbavételi engedély nem lelhető fel. Ilyen esetben a lakás céljára történő létesítés feltételét más módon kell igazolni. Ez az igazolás a használatbavételi engedély kiadására jogosult hatóság (azaz az érintett önkormányzat) nyilatkozatával történhet, hiszen a használatbavételi engedély kiadását egyébként is az önkormányzatok teljesítik, így az áfa rendszerében is elfogadható, ha az engedély hiánya esetén az adott önkormányzat a létesítés jellege vonatkozásában más írásos igazolást állít ki. A lakóingatlan-fogalom kapcsán kiemelendő továbbá, hogy a törvényi definíció negatív meghatározást is tartalmaz, azaz rendelkezik arról, hogy mely ingatlan(rész) nem tekintendő lakóingatlannak, még akkor sem, ha az a lakóingatlannal egybeépült. Ilyen különösen a garázs, a műhely, az üzlet és a gazdasági épület.

124

Kissé szokatlan ez a megoldás az általános forgalmi adó rendszerében, hiszen jól ismert az, az adóalap egységére vonatkozó alapelvi rendelkezés, amely szerint, ha egy ügylet keretében több szolgáltatás teljesül, akkor a főügylet (a főszolgáltatás) határozza meg a teljes ügylet (így a mellékszolgáltatások) áfarendszerbeli megítélését is. Az Áfa-tv. lakóingatlan-fogalma ezt az ún. járulékosköltség-szabályt áthágja azonban azzal, hogy kimondja, nem tekinthető lakóingatlannak – többek között – a garázs, a műhely, az üzlet és a gazdasági épület még akkor sem, ha az (fizikai és jogi értelemben) a lakóingatlan részét képezi. Az ingatlanok használata, hasznosítása Az ingatlanok áfarendszerbeli megítélése szempontjából kulcsfontosságú a használat, hasznosítás módja. Természe-tesen többféleképpen lehet tipizálni az ingatlanok használatát, hasznosítását; didaktikai szempontból azonban a legcélszerűbb az alábbi csoportosítást használni: - ingatlanértékesítés, ingatlan-bérbeadás, az ingatlannak az adóalany egyéb tevékenysége során történő használata, hasznosítása. Az ingatlanértékesítés Az ingatlanértékesítés áfaszabályai meglehetősen sokrétűek. Vannak bizonyos ingatlanértékesítések, amelyek adómentesek, illetve vannak olyanok is, amelyek a normál adókulcs alá tartoznak. Ezen túl kiemelt jelentősége van fordított adózás alá eső ingatlanértékesítéseknek. Adómérték Az Áfa-tv. 86. § (1) bekezdés j)–k) pontjai alapján adómentes körbe tartozik az ingatlanértékesítés (mind a lakó-, mind pedig az egyéb ingatlanok vonatkozásában), kivéve, ha  olyan ingatlan értékesítése történik, amelynek első jogerős rendeltetésszerű használatbavétele (vagy használatbavétel tudomásulvételi eljárás esetén a használatbavétel hallgatással történő tudomásulvétele) még nem történt meg, vagy  megtörtént ugyan, de az arra jogosító határozat jogerőre emelkedésétől (használatbavétel tudomásulvételi eljárás esetén a használatbavétel hallgatással történő tudomásulvétele és az értékesítés között) még nem telt el két év (a két fenti kategória együtt a a továbbiakban: új ingatlan), vagy  az értékesítés tárgya. építési telek. Érdemes megjegyezni, hogy a „használatbavétel tudomásulvételi eljárás” fordulat 2013. április 21-i hatállyal került az Áfa-tv-be. Az építési jogszabályok ugyanis 2013. január 1-jével olyan módon változtak, amely szerint a legtöbb normál ingatlan esetén már nem szükséges a korábbi ún. használatbavételi engedély, hanem elegendő a hatóság hallgatással történő tudomásulvétele. Éppen ezért a 2013. január 1-jén, vagy azt követően használatba vett ingatlanok esetén a használatbavétel tényét, illetve a használatbavételtől eltelt 2 évet – használatbavételi engedély hiányában – a használatbavétel tudomásulvételétől kell számítani. (2012. december 31-ig használatba vett ingatlanok esetén azonban továbbra is a használatbavételi engedély jogerőre emelkedésétől kell a 2 évet figyelembe venni).

125

A hivatalos álláspont az ingatlan első rendeltetésszerű használatbavételén az alábbi eseteket érti:  újonnan létrehozott ingatlan első használatbavétele;  rendeltetésváltozás esetén az ingatlan új rendeltetésének megfelelő használatbavétel első rendeltetésszerű használatbavételnek tekinthető (pl. üzlethelyiség lakóingatlanná történő átminősítése esetén);  albetétek számának megváltozása. Fontos tudni azonban, hogy minden olyan esetben, amikor a vonatkozó jogszabályi rendelkezések előírják ugyan az új használatbavételi engedély kiadását, vagy használatbavétel tudomásul vételét, de az adott ingatlan rendeltetésszerű használata a korábbi rendeltetésszerű használattal megegyezik, akkor a fenti aktus nem tekinthető első rendeltetésszerű használatbavételnek (pl. szállodaingatlan szerkezetet is érintő felújítása, ha az épületet a felújítást követően is szállodaként veszik használatba). Az áfakötelezettség főszabálya tehát a következő:  az új ingatlan és az építési telek értékesítése minden esetben áfás,  minden más típusú ingatlan értékesítése pedig adómentes. Az Áfa-tv. 88. § (1) bekezdés a) pontja alapján ugyanakkor az adóalany az egyébként adómentes körbe tartozó ingatlanjainak az értékesítésére adófizetési kötelezettséget választhat. Az Áfa-tv. 88. § (4) bekezdéséből következően az áfaalanynak lehetősége van arra is, hogy az ingatlanértékesítésre úgy válasszon az általános szabályok szerinti adózást, hogy a lakóingatlanok értékesítését adómentes körben hagyja. Amennyiben az áfaalany ilyen, utóbbi tartalommal bíró nyilatkozatot tesz, akkor a lakóingatlanait adómentesen, míg minden egyéb más ingatlanát (ideértve nemcsak a beépített egyéb ingatlanokat, hanem minden típusú földterületet) adókötelesen értékesítheti. Fontos előírás, hogy bármely variációjú választás esetén az adóalany a választásától az adott évet követő ötödik adóév végéig nem térhet el. Lényeges új szabály, hogy 2014. november 28-i hatállyal az Áfa-tv. 290. §-a lehetőséget biztosít az adóalanyoknak arra, hogy amennyiben a lakóingatlanok értékesítésére áfás adózást választottak, akkor a korábbi nyilatkozatukat 5 éven belül mégis megváltoztathassák. Hangsúlyozni kell azonban, hogy az adóalanyok mindezt kizárólag egy alkalommal, 2015. február 28-ig tehetik meg az adóhatóság felé benyújtott nyilatkozat alapján. Amennyiben valamely adóalany él ezzel a lehetőséggel, úgy az azt eredményezi, hogy a lakóingatlanokat 2015. január 1-jétől adómentesen értékesítheti, még akkor is, ha az eredeti, adókötelezettséget vállaló nyilatkozatától az 5 éves időtartam még nem telt el. (A választás az egyéb ingatlanok, így a nem lakóingatlanok és az építési telken kívüli beépítetlen ingatlanok értékesítése tekintetében nem eredményez változást, mivel azokat az adóalany továbbra is – a korábbi választása évét követő ötödik év végéig – csak adókötelesen értékesítheti, feltéve, hogy azokra vonatkozóan korábban élt az adókötelessé tétel lehetőségével.)

126

Lakóingatlan 5%-os áfa mértéke 2016. január 1-jétől az új építésű lakások és házak értékesítése esetén 2016–2019 között a kedvezményes 5 százalékos kulcs kerül alkalmazásra. A kedvezményes adómérték két esetre vonatozik:  Többlakásos lakóingatlanok esetében maximum 150 négyzetméteres hasznos alapterületű lakások értékesítésére.  Egylakásos lakóingatlanok esetében (pl. családi házak) 300 négyzetméteres hasznos alapterületű lakások értékesítésére. Értelmezést igényel a lakóingatlan kifejezés. A lakóingatlan fogalmát az Áfa-tv. értelmező rendelkezései tartalmazzák. Az új 5 százalékos adómérték a már megépült lakásokra is vonatkozhat. Ez azért lehetséges, mert az Áfa-tv. rendelkezései szerint újnak akkor tekintik az ingatlant, ha annak használatbavételi engedély jogerőre emelkedése még nem történt meg, illetve a használatbavétel és az értékesítés között még nem telt el két év. Ezek alapján például egy olyan társasházi lakás, amely már idén megépült, de csak jövőre, vagy esetleg 2017-ben kérik meg rá a használatbavételi engedélyt, esetleg akkor értékesítik, újnak minősül. Vagyis annak ellenére 5 százalékos áfát kell utána befizetni, hogy már 2015-ben (sőt, extrém esetben akár 2014-ben) megépült. Mikortól alkalmazható az új, kedvező adómérték? Az új szabályt azokra az esetekre kell először alkalmazni, amikor a teljesítés időpontja (azaz a birtokbaadás), illetve az előleg 2016. január 1-jére vagy azt követő napra esik. Ez azt jelenti, hogy amennyiben a teljesítés időpontja 2016-ra esik, akkor már a kedvezőbb adómértéket lehet alkalmazni, kivéve azokat az előlegeket, amelyeket még 2015-ben fizették ki (az előlegre még a 27 százalékos adókulcsot kell alkalmazni). Elsőként fontos tisztázni miként befolyásolhatja a jövőben alkalmazandó adókulcsot a felek közötti megállapodás. Itt fontos leszögezni, hogy a változásnak köszönhetően az adóalap és az adókötelezettség számítása annak megfelelően alakul, hogy a felek nettó, vagy bruttó módon történő elszámolásban állapodtak meg. Nettó megállapodás A nettó módon történő elszámolás értelmében a fizetendő összeg nem tartalmazza az adó összegét: „A felek 2015-ben megállapodtak abban, hogy 2016-ban 100 millió Ft + áfa ellenértékért értékesítik a lakást.”

127

Számla

Nettó összeg

Áfa

Bruttó összeg

100

27

127

A fentieknek megfelelően amennyiben a felek nettó módon történő elszámolásban állapodnak meg és az ügylet általános forgalmi adó szempontjából 2016. január 1 után teljesül, úgy az ügyletről kibocsátott számlán az új adómértéket és az annak megfelelő adóösszeget kell feltűntetni. Ebben az esetben a lakóingatlan beszerzőjét illeti meg az adókulcs csökkenéséből eredő előnyt. A vevőnek ugyanis 2016-ban összesen 105 millió forintot kell fizetnie és nem 127 millió forintot. Bruttó megállapodás Amennyiben a felek bruttó módon állapodtak meg, úgy az ellenérték tartalmazza az előzetesen kiszámított adó összegét is: „A felek 2015-ben megállapodtak abban, hogy 2016-ben összesen 127 millió Ft ellenértékért értékesítik a lakást.” Számla

Nettó összeg

Áfa

Bruttó összeg

120,9548

6,0452

127

A bruttó módon történő elszámolás esetén annyi az eltérés a fentiekhez képest, hogy a számlán az előzetesen megállapított, adót is tartalmazó ellenértéket kell feltűntetni, ez lesz a számla bruttó értéke. Mivel a bruttó összeg alapján számítandó az új adóalap és az adó összege, az elszámolás következtében nő az adóalap. Ebben az esetben a vevőnek 127 millió forintot kell megfizetnie az eladó részére. Az eladó azonban a 127 millió forintnak csak az 4,76 százalékát köteles befizetni áfaként, tehát az értékesítőt illeti meg az adókulcsváltozásával járó előnyök (5 százalékos adókulcs esetén a bruttó összegből nettő összegre történő átkonvertálása esetén a „fentről számított” 4,76 százalékos adókulcsot kell alkalmazni). Ez azonban változhat, ha a felek közös megegyezéssel módosítják a szerződést és utólag a vételárat megváltoztatják például 105 millió forint összegre. Korábbi években fizetett előleg Az Áfa-tv. értelmezésében, amennyiben a felek előlegben állapodnak meg, azzal kapcsolatban az értékesítő köteles a fizetendő adót megállapítani, annak kézhezvételekor. Amennyiben az előleg fizetésére 2016. január 1-ét megelőzően kerül sor, azonban a végszámlát azt követően állítják ki, úgy a fentieknek megfelelően annak függvényében alakul a teljes adóalap és az adófizetési kötelezettség, hogy a felek nettó vagy bruttó módon történő elszámolásban állapodtak meg. Az előlegnek a 2016. január 1. előtt esedékes részre 27 százalékos adókulcs szerint kell megállapítani az általános forgalmi adókötelezettséget, majd amennyiben a végszámla kiállítására az adókulcs csökkenését követően kerül sor, úgy a bruttó, illetve nettó megállapodásnak megfelelően kell eljárni és a magasabb adókulcsot alkalmazni.

128

Nettó megállapodás Teljes ellenérték

Előlegszámla

100 M Ft + áfa

Nettó összeg

Áfa

Bruttó összeg

20

5,4

25,4

Nettó összeg

Áfa

Bruttó összeg

Teljes ellenérték (áfa 5%)

100

5

105

Előlegként teljesített összeg (áfa 27%)

20

5,4

25,4

100 – 20 = 80

4

84

Előleg (áfa 27%)

Végszámla

Pénzügyileg rendezendő

Amennyiben a felek nettó elszámolásban állapodtak meg és a vevő előleget fizet úgy, hogy az ügylet 2015. december 31-ét követően teljesül, az arról kibocsátott végszámlán a felek által megállapított nettó összegből kell kiindulni és meghatározni a még rendezendő részt (adóalap és adó). Az ahhoz kapcsolódó adókötelezettséget az új adókulcs segítségével kell megállapítani, tehát ebben az esetben az elszámolás következtében – adóalap változatlan – a vevő részben megkapja az adómérték csökkenésével járó előnyöket, hiszen a vevőnek összesen 109,4 millió forintot kell fizetni (ha az egész ügylet 2015-ben teljesült volna, akkor 127 millió forintot kellett volna fizetni). Bruttó megállapodás Teljes ellenérték

Előlegszámla Előleg

Végszámla Teljes ellenérték (áfa 5%) Előlegként teljesített összeg (áfa 27%) Pénzügyileg rendezendő

127 M Ft

Nettó összeg

Áfa

Bruttó összeg

20

5,4

25,4

Nettó összeg

Áfa

Bruttó összeg

120,9548

6,0452

127

20

5,4

25,4

96,76384

4,83616

127 – 25,4 = 101,6

129

Előleg alkalmazása és bruttó elszámolás esetén a végszámla kibocsátásakor az értékesítő az ügylet bruttó értékéből köteles kiindulni és kiszámítani, hogy az előleg beszámításával mekkora a vevő részéről pénzügyileg teljesítendő, fennmaradó összeg. A fenti számítás értelmében látható, hogy a magasabb adókulcs segítségével megállapított ellenérték és előleg következtében nő az előzetesen kalkulált adóalap, vagyis az értékesítő megkapja az adómérték csökkenésével járó előnyt. A vevőnek ugyanígy 127 millió forintot kell fizetni az eladónak, de az eladó nem 27 millió forint áfát fizet az adóhatóság részére, hanem csak 10,88 millió forintot (5,4 + 6,0452), azaz az adómérték csökkenéséből eredő előnyből az eladó profitálhat. Adózási mechanizmus Miután a fentiek szerint meghatároztuk az ingatlanértékesítés adómértékét, arra is választ kell keresnünk, hogy az áfás értékesítés egyenes vagy fordított adózás alá esik-e. (Értelemszerűen, amennyiben az adott ingatlan értékesítése adómentes, az adózási mechanizmus vizsgálata fel sem merül.) Elöljáróban le kell szögezni, hogy abban az esetben, amennyiben maga az ingatlan beletartozik ugyan a fordított adózás alá eső ingatlanok – Áfa t. 142. § (1) bekezdés a), e) pontjaiban felsorolt – valamely csoportjába, a fordított adózás egyéb feltételei azonban nem teljesülnek (például a vevő nem áfaalany, vagy a vevő alanyi adómentes adóalany), akkor az ingatlanértékesítés értelemszerűen egyenes adózás alá esik. Az Áfa-tv. 142. § (1) bekezdés a), e) pontja értelmében fordított adózás alá az alábbi (áfás) ingatlanértékesítések tartoznak:  építési szerződés alapján történő ingatlanátadás (Áfa-tv. 10. § d) pontja). Az ilyen jogügylet minden esetben áfás, hiszen építési szerződés megkötése esetén mindig új ingatlan értékesítése történik, emellett az Áfa-tv. 142. § (1) bekezdés a) pontja alapján egyben fordított adózás alá is esik, feltéve, hogy a fordított adózás egyéb feltéte-lei is fennállnak.  adásvételi (vagy egyéb tulajdonszerzést eredményező jogügyletre vonatkozó) szerződés alapján történő ingatlanértékesítés esetén az újnak nem minősülő ingatlan értékesítése, feltéve, hogy az ingatlant értékesítő adóalany áfás adózást választott az ingatlanértékesítéseire. Tekintve, hogy az újnak nem minősülő ingatlan értékesítése főszabály szerint adómentes, ezért amennyiben az adott – újnak nem minősülő – ingatlant értékesítő az ilyen ügyletekre nem választotta az áfás adózást, a fordított adózás kérdése fel sem merül (nincsen olyan adóösszeg, amelynek megfizetése a beszerzőre át tudna fordulni).  adásvételi (vagy egyéb tulajdonszerzést eredményező jogügyletre vonatkozó) szerződés alapján történő építési teleknek nem minősülő egyéb földterület értékesítése, feltéve, hogy az értékesítő az ingatlanértékesítéseire áfás adózást választott. Tekintve, hogy az építési teleknek nem minősülő földterület értékesítése főszabály szerint adómentes, értelemszerűen, amennyiben az értékesítő az ingatlanértékesítésekre nem választotta az áfás adózást, úgy az ügylet nem eshet fordított adózás alá (az adómentesség okán nincsen olyan adóösszeg, amelynek megfizetése a beszerzőre át tudna fordulni). Mindezek alapján egyenesen adózik:  adásvételi (vagy egyéb tulajdonszerzést eredményező jogügyletre vonatkozó) szerződés alapján történő ingatlanértékesítés esetén az új ingatlan értékesítése,  az építési telek értékesítése.

130

A teljesítés időpontja A gyakorlatban számtalanszor fölmerül kérdésként, hogy vajon az ingatlanértékesítésnek mi a teljesítési időpontja, mikor keletkezik az ingatlanértékesítés kapcsán az adókötelezettség, illetve mely napot kell az értékesítésről kibocsátott számlán teljesítési időpontként feltüntetni? Ennek meghatározásához az Áfa-tv. 55. § (1) bekezdésének, illetve ehhez kapcsolódóan az Áfa-tv. 9. § (1) bekezdésének és az Áfa-tv. 10. § a), d) pontjainak a rendelkezését kell áttekinteni. Az Áfa-tv. 55. § (1) bekezdése értelmében az adókötelezettség – főszabályként – akkor keletkezik, amikor az ügylet tényállásszerűen megvalósul. Az ingatlanértékesítés termékértékesítésnek minősül az áfa-rendszerében, ezért ahhoz, hogy megtaláljuk az ingatlanértékesítés tényállásszerű megvalósulásának időpontját, a termékértékesítés tényállását kell megvizsgálni. A termékértékesítés alaptényállását az Áfa-tv. 9. § (1) bekezdése tartalmazza, amely szerint termék értékesítése a birtokba vehető dolog átengedése, amely az átvevőt tulajdonosként való rendelkezésre jogosítja, vagy bármely más, a birtokba vehető dolog szerzése szempontjából ilyen joghatást eredményező ügylet. Ezenfelül két további termékértékesítési tényállásnak van jelentősége az ingatlanértékesítések körében. Az egyik ezek közül az Áfa-tv. 10. § a) pontja, amely szerint termékértékesítés a termék birtokba adása olyan ügylet alapján, amely a termék határozott időre szóló bérbeadásáról vagy részletvételéről azzal a kikötéssel rendelkezik, hogy a jogosult a tulajdonjogot legkésőbb a határozott idő lejártával, illetőleg az ellenérték maradéktalan megtérítésével megszerzi. A másik rendelkezés az Áfa-tv. 10. § d) pontja, amely úgy szól, hogy termékértékesítés az építési-szerelési munkával létrehozott, az ingatlan-nyilvántartásba bejegyzendő ingatlan átadása a jogosultnak, még abban az esetben is, ha a teljesítéshez szükséges anyagokat és egyéb termékeket a jogosult bocsátotta rendelkezésre. Részletvételes ingatlanértékesítések Az Áfa-tv. 10. § a) pontja alá tartoznak a részletvételes konstrukcióban megvalósított termékértékesítések. Emiatt minden olyan ingatlanértékesítés ezen szakasz alá tartozik, amely esetén az ingatlan átadásával együtt a vételár kifizetése nem egy összegben esedékes, hanem az ügylet teljesítését követően egynél több részletben történik. Miben ragadható meg az Áfa-tv. 10. § a) pontja szerinti ügylet – tényállásszerű – megvalósulása? A hivatkozott szakasz termékértékesítésnek a termék birtokba adását tekinti (hiszen úgy szól, hogy „termékértékesítésnek minősül továbbá a termék birtokba adása”). Mindez arra vezet, hogy amennyiben az ingatlanértékesítés során a vételár a teljesítést követően több részletben esedékes, akkor a teljesítés napja az ingatlan birtokba adásának a napja lesz. Az Áfa-tv. 10. § a) pontja szerinti ingatlanértékesítések esetén tehát az áfa szempontjából a tulajdonjog átszállás időpontjának nincsen jelentősége, kizárólag a birtokba adás számít. (Nagyon fontos azonban, hogy a birtokba adás nemcsak ténybirtokot, hanem jogi birtokot is jelenthet, bár ennek általában az ingó dolgok értékesítése esetén van kiemelt jelentősége, ugyanis ingatlannál a ténybirtok és a jogi birtok jellemzően egybeesik.)

131

Az értékesítő által épített ingatlanok Az Áfa-tv. 10. § d) pontjának speciális termékértékesítési tényállása alá azok az ingatlanértékesítések tartoznak, amelyek nem egy már meglévő ingatlanra irányulnak, hanem ahol az ügylet lényege abban áll, hogy az értékesítő maga – a vevő megrendelése alapján – építi fel az átadandó ingatlant. Nagyon fontos, hogy az Áfa-tv. 10. § d) pontja értelmében termékértékesítésként adózik az építési szerződésen alapuló minden – ingatlan-nyilvántartásba bejegyzendő – ingatlan átadása, függetlenül attól, hogy az ingatlan megépítéséhez szükséges anyagokat az értékesítő, vagy a megrendelő biztosította. Alapesetben a megrendelő anyagával végzett munka szolgáltatásnyújtási jogcímen adózik, az Áfa-tv. 10. § d) pontja alapján azonban, amennyiben az ügylet tárgya ingatlan, akkor mindenképpen termékértékesítésről van szó. Vajon az Áfa-tv. 10. § d) pontja szerinti ügyletnél mely mozzanatban ragadható meg a tényállásszerű megvalósulás? A hivatkozott rendelkezés az ingatlan átadását nevesíti a tényállás fő elemének, ezért az ingatlanértékesítések teljesítési időpontja ebben az esetben az átadás-átvételi jegyzőkönyv napja lesz. Általános tényállás alá eső ingatlanértékesítések Minden olyan ingatlanértékesítést, amely nem tartozik a fenti két pont (Áfa-tv. 10. § a) pontja, illetve az Áfa-tv. 10. § d) pontja) alá, az általános, azaz az Áfa-tv. 9. § (1) bekezdésében foglalt termékértékesítési tényállás alá kell sorolni. Az Áfa-tv. 9. § (1) bekezdésének rendelkezésében a fő tényállási elem a termék olyan átengedésében ragadható meg, amely az átvevőt tulajdonosként való rendelkezésre jogosítja. A két kulcsfontosságú mozzanat tehát az átengedés és a tulajdonosként való rendelkezésre jogosultság. Az átengedés az Áfa-tv. vonatkozásában a birtokba adással egyenértékű fogalom, a szó köznapi értelmében azt jelenti, hogy az átadó az átvevő hatalmába, rendelkezésére bocsátja a terméket. A gyakorlatban az Áfa-tv. 9. § (1) bekezdése kapcsán gyakran félreértelmezett tényállási elem a tulaj-donosként való rendelkezésre jogosultság. Sokan úgy értik, hogy a termékértékesítési fogalmában szereplő tulajdonosként való rendelkezés azt jelenti, hogy az átvevőnek tulajdonossá kell válnia. A szerző – hivatalos és egyebekben az Európai Bíróság által is képviselt állásponttal megegyező – véleménye szerint azonban a tulajdonosként való rendelkezés tágabb kategória a tulajdonjog átszállásánál. A tulajdonosként való rendelkezés ugyanis a fogyasztáshoz kötődő fogalom, azaz az átvevő a külvilág felé úgy jelenik meg, mint aki az átvett termékkel rendelkezik, mindez nem feltétlenül jelenti ugyanakkor, hogy polgári jogi értelemben vett rendelkezési jogosultsága teljes. A lényeg az, hogy a termék átengedése a tulajdonjog bármikor (akár későbbi) időpontban történő átszállásának a szándékával történjék meg. Éppen ezért az olyan ingatlanértékesítések esetén, amelyek nem tartoznak sem az Áfa-tv. 10. § a) pontja, sem pedig az Áfa-tv. 10. § d) pontja alá, a teljesítés időpontja az Áfa-tv. 9. § (1) bekezdéséből levezetve – hasonlóan az Áfa-tv. 10. § a) pontjánál kifejtettekhez – az ingatlan birtokba adásának a napja. Itt kell megjegyezni, hogy éppen ezért az ún. tulajdonjog-fenntartással kötött adásvételi szerződések esetén nem a tulajdonjog átszállásának a napja, hanem az ingatlan birtokba adásának a napja lesz a teljesítési időpont, 132

függetlenül attól, hogy az ingatlanértékesítés az Áfa-tv. 10. § a) pontja, vagy az Áfa-tv. 9. § (1) bekezdése alá tartozik-e. Fordított adózás alá eső ingatlanértékesítések Az Áfa-tv. 60. § (1) bekezdése értelmében termék értékesítése, szolgáltatás nyújtása esetében, ha adófizetésre a terméket beszerző, szolgáltatást igénybe vevő adóalany kötelezett, a fizetendő adót az ügylet teljesítését tanúsító számla kézhezvételekor, vagy az ellenérték megtérítésekor, illetve a teljesítést követő hónap tizenötödik napján kell megállapítani. Abban az esetben, ha fordított adózással történik az adófizetés, a fizetendő adó megállapításának időpontjára – függetlenül attól, hogy az ügylet teljesítési időpontját mely törvényi rendelkezés alapján kell megállapítani – az Áfa-tv. 60. § (1) bekezdésében meghatározott időpontokat kell figyelembe venni. Az itt felsorolt három időpont közül pedig az lesz releváns, amelyik a leghamarabb következik be. Az alábbi példán keresztül bemutatjuk, hogy milyen módon kell elszámolni egy fordított adózásos ingatlanértékesítés áfa terheit. Az előleg (foglaló) kérdésköre az ingatlanértékesítés esetén Az Áfa-tv. 59. §-a úgy rendelkezik, hogy termék értékesítése, szolgáltatás nyújtása esetében, ha a teljesítést megelőzően az ellenértékbe beszámítható vagyoni előnyt juttatnak (előleg), a fizetendő adót pénz vagy készpénz-helyettesítő fizetési eszköz formájában juttatott előleg esetében annak jóváírásakor, kézhezvételekor, egyéb esetben annak megszerzésekor kell megállapítani. A jóváírt, kézhez vett előleget úgy kell tekinteni, mint amely a fizetendő adó arányos összegét is tartalmazza. A fent idézett rendelkezésből a következők állapíthatók meg: a) Az előleg átvétele, jóváírása adófizetési kötelezettséget keletkeztet. Ugyanakkor az Áfa-tv. 59. § (2) bekezdésének szabályából – amely az előleget bruttó összegként jelöli meg, hiszen azt úgy kell tekinteni, mint amely az áthárított adó arányos összegét is tartalmazza – következően az Áfa-tv. előlegszabálya csak az egyenes adózásos ügyleteknél jöhet szóba, a fordított adózás alá eső ügyleteknél azonban nem. Fontos megjegyezni, hogy egy 2012. január 1-jétől hatályos áfaváltozás alapján a külföldről igénybe vett szolgáltatások esetén az ilyen szolgáltatáshoz fizetett előleg kapcsán annak ellenére keletkezik adófizetési kötelezettség, hogy az ügylet során az adót a szolgáltatás igénybe vevője fizeti meg. Ez azonban kizárólag az Áfa-tv. 37. §-a alá tartozó – külfölditől igénybe vett – szolgáltatásokra vonatkozó új szabály, így az ingatlanértékesítés kapcsán jelentősége nincsen, ezért az új szabály részletes tárgyalásától eltekintünk. A belföldi fordított adózásos ügyletek kapcsán tehát az Áfa-tv. 59. §-a, azaz az előlegszabály továbbra sem alkalmazandó. Az ingatlanértékesítés esetén tehát a teljesítést megelőzően átvett pénzösszeghez kizárólag abban az esetben kapcsolódhat az átvétel időpontjában bármilyen adókötelezettség, ha az ingatlanértékesítés egyenes adózás alá esik.

133

Amennyiben az ingatlanértékesítés fordított adózás alá tartozik, úgy az előleg átadásának, illetve átvételének időpontjában nem merülhet fel adókötelezettség. Ez azonban nem jelenti azt, hogy az előlegként fizetett összeg kikerülne az adóztatás alól, ugyanis az előleg az ügyletről kibocsátott „végszámla” átvételének, vagy az ellenérték maradéktalan megtérítésének, illetve a teljesítés napját magában foglaló hó 15. napján adózik a fennmaradt vételárral együtt. Kiemelést igényel az előző bekezdéshez kapcsolódóan, hogy előfordulhat olyan eset, amikor egy fordított adózásos ügyletnél, esetünkben egy fordított adózásos ingatlanértékesítésnél a teljes vételárat előlegként fizetik meg. Ebben az esetben az előleg megtérítésének napjával adófizetési kötelezettség keletkezik a vevőnél, de nem azért, mert előlegfizetés történt, hanem, mert az Áfa-tv. 60. § (1) bekezdése alapján (amely a fordított adózáshoz kapcsolódóan határozza meg az áfafizetés időpontját), amennyiben az ellenérték teljes összegét megtérítik és a számla kézhezvételének, az ellenérték megtérítésének, illetve a teljesítést követő hó 15. napjában megjelölt időpont közül ez következik be elsőként, akkor az előleg megtérítésének a napja adófizetési kötelezettséget keletkeztet a fordított adózásban a megrendelői oldalon. Következésképpen, ha a teljesítést, és így a teljesítésről szóló számla kézhezvételét megelőzően a felek között az ügylet (azaz az ingatlan) teljes ellenértékét megtérítik, akkor az Áfa-tv. 60. § (1) bekezdés b) pontjából eredően adókötelezettséget keletkeztet a megrendelő félnél, hangsúlyozandó azonban, hogy nem előlegként, hanem a fordított adózásban történt ellenérték-megtérítésként (mint első időpont). Fontos megemlíteni, hogy az előleghez kapcsolódó, átvételkori adókötelezettség abban az esetben is fennáll, ha az ingatlanértékesítés egyenes adózás alá esik, illetve esne, de az Áfa-tv. szabályai alapján adómentes körbe tartozik. Az adómentes ingatlanértékesítések ugyanis – dogmatikai értelemben – normál adózási körbe tartoznak, csak éppen a mentesség okán nincs tényszerűen áthárított adó. Ez azt eredményezi, hogy amennyiben adómentes ingatlanértékesítés kapcsán történik meg az előleg átvétele, akkor – bár az adómentesség okán tényszerű adófizetés nem történik – az egyéb kötelezettségeket, mint például az előleghez kapcsolódó bizonylatkiállítási kötelezettséget, teljesíteni kell. b) A normál adózási (azaz egyenes adózási) körbe eső ingatlanértékesítések kapcsán az átvett, jóváírt előleg minden esetben adókötelezettséget keletkeztet. Az adókötelezettség adómentes ingatlanértékesítés esetén alapvetően bizonylatolási kötelezettséget, más esetben pedig a bizonylatkiállítási kötelezettség mellett adófizetési kötelezettséget is jelent. Az ingatlanértékesítés kapcsán leggyakrabban az a kérdés merül föl, hogy az ingatlanadásvétel során fizetett foglaló hogyan viselkedik. Ha az ingatlanértékesítés fordított adózás alá esik, akkor az a) pontban ismertetetteknek megfelelően a foglaló átadása nem adózási pont. Az egyenes adózás alá eső ingatlanértékesítések során átadott foglaló viszont az Áfatv. szerint előlegként viselkedik, hiszen annak összege a vételárba beleszámít mind a régi Ptk., mind pedig az új Ptk. rendelkezései alapján. Mindez azt eredményezi, hogy az egyenes adózás alá eső ingatlanértékesítéshez fizetett foglalót az átvevő adóalanynak Áfa-tv. 134

szerinti bizonylattal kell kísérnie, és amennyiben az ingatlanértékesítés nem adómentes, akkor azt áfát tartalmazó összegként kell kezelnie. c) A gyakorlati életben az ingatlanértékesítésnél fizetett előleg kapcsán fölmerül a kérdés, hogy mi a helyes eljárás, ha az előleg átvétele, jóváírása időpontjában még nem, vagy nem abban a minőségében létezik az ingatlan, amelyről az adásvételi szerződés szól? Például, mi a helyzet abban az esetben, ha egy áfa alanynak minősülő vevő építési telket (amely kötelezően adóköteles körbe tartozik és egyenes adózás alá esik) kíván vásárolni, azonban az a földterület, amely az adásvétel tárgya, átminősítés alatt áll és az előlegfizetés időpontjában nem építési telek, hanem csak a teljesítéskor lesz az? Ilyenkor az előleget hogyan kell értékelni? Az előleg megfizetése mihez történik: építési telekhez, vagy építési teleknek nem minősülő földterülethez? Tekintettel arra, hogy az előleg nem önmagában álló adózási pont, hanem csak a későbbiekben teljesedésbe menő ügylettel együtt értelmezhető – hiszen annak az előlege –, az előlegfizetés építési telekhez történik, így az áfaalany által átvett előleg mindenképpen áfát is tartalmazó összeg lesz, függetlenül attól, hogy az előleg átvételének időpontjában az érintett földterület még nem tekinthető építési teleknek. Az ügylet tárgya ugyanis – amelyhez az előleget fizetik – nem egyéb földterület, hanem építési telek, így az előlegként átvett öszszeg forgalmi adózása is e minőséghez igazodik. Az ingatlan-bérbeadás Az ingatlan hasznosítása történhet úgy is, hogy az adóalany az ingatlant bérbe adja. Ezzel kapcsolatban figyelemmel kell lenni arra, hogy az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény (a továbbiakban: Áfa-tv.) 259. § 4. pontja alapján bérbeadásnak kell tekinteni minden olyan jogviszonyt, amelynek tartama alatt a jogosult az ellenérték egészét vagy túlnyomó részét a termék időleges használatáért téríti, vagy téríteni köteles. E definíció alapján nemcsak a klasszikus bérleti szerződéseken alapuló ügyletek minősülnek kizárólagosan bérbeadásnak az áfa szempontjából, hanem például a nyílt végű pénzügyi lízing, illetve az operatív lízing során történő hasznosítás is. Az ingatlan-bérbeadás az Áfa-tv. 86. § (1) bekezdés l) pontja alapján – főszabályként – adómentes. Ez alól vannak azonban bizonyos kivételek, léteznek ugyanis olyan ingatlan-bérbeadási ügyletek, amelyek az általános adókulccsal adóznak. Az adókötelessé tétel Az Áfa-tv. 88. § (1) bekezdés b) pontja lehetőséget biztosít az áfaalanyoknak arra, hogy az egyébként adómentes körbe tartozó ingatlan bérbeadásra az általános szabályok szerinti adózást válasszák. Az általános szabályok szerinti adózás választható úgy, hogy az áfaalany minden típusú (azaz nem kizárólag az egyéb ingatlanok és a földterületek tekintetében, hanem a lakóingatlanok bérbeadása vonatkozásában is), az általános szabályok szerinti adózást választja. Ebben az esetben bármilyen ingatlan bérbeadásáról legyen szó, az adott ügylet általános adókulccsal számlázandó. Az Áfa-tv. 88. § (4) bekezdéséből következően azonban az áfaalanynak lehetősége van arra is, hogy úgy válassza az ingatlan-bérbeadásra az általános szabályok szerinti 135

adózást, hogy a lakóingatlanok bérbeadását az adómentes körben hagyja. Amennyiben az áfaalany ilyen tartalommal bíró nyilatkozatot tesz, akkor a lakóingatlanait adómentesen, míg minden egyéb más ingatlanát (ideértve nemcsak a beépített egyéb ingatlanokat, hanem minden típusú földterületet is) adókötelesen adja bérbe. Az általános szabályok szerinti adózás választása akként történik, hogy az adóalany az erre rendszeresített nyomtatványon bejelentést tesz az adóhatósághoz. A nyomtatványon külön soron lehet jelölni, ha az adóalany valamennyi ingatlan bérbeadását az általános szabályok szerint kívánja kezelni, illetve külön soron szerepel, ha úgy kíván az ingatlan-bérbeadás tekintetében az áfakörbe bejelentkezni, hogy a lakóingatlanok bérbeadását az adómentes körben hagyja. Fontos szabály, hogy bármely variációját válassza is az adóalany az ingatlan-bérbeadás adókötelessé tételének, ettől a választásától a választás évét követő ötödik adóév végéig nem térhet el. (A hivatalos álláspont szerint a választás évének az az adóév tekintendő, amelyre vonatkozóan első ízben alkalmazza az adóalany az általános szabályok szerinti adózást.) Speciális ingatlanok Az Áfa-tv. 86. § (2) bekezdése értelmében kötelezően adóköteles körbe tartoznak az alábbi ingatlan-bérbeadások: a) Az olyan ingatlan bérbeadása, amely tartalma alapján kereskedelmi szálláshely-szolgáltatás nyújtásának minősül. b) Közlekedési eszköz elhelyezésének, parkolásának biztosítását szolgáló bérbeadás. Ennél a pontnál megjegyzendő azonban, hogy az Áfa-tv. 86. § (2) bekezdés b) pontja értelmében nem a garázs, illetve az egyéb parkolási helyek bérbeadása tartozik általánosan ide, hanem kizárólag az olyan ingatlan-bérbeadás, amelynek célja kifejezetten a parkolási cél. Ez azt jelenti, hogy amennyiben az áfaalany a korábban garázsnak épített ingatlanát adja ugyan bérbe, de a bérleti szerződés alapján (és ténylegesen is) a bérlő a helyiségben zöldséges üzletet működtet, akkor – tekintettel arra, hogy a bérbeadás nem parkolási célt szolgál – az ingatlan bérbeadásra vonatkozó általános szabályok az irányadók. c) Ingatlannal tartósan összekötött gép, egyéb berendezés bérbeadása. Ide azok az esetek tartoznak, amikor maga az ingatlan, vagy annak jellegét és hasznosíthatóságát meghatározó eleme egy gép, vagy berendezés, így például a közmű-bérbeadások, vagy egy benzinkút bérbeadása stb. d) Széfbérbeadás. A fentiekben felsorolt ingatlanok bérbeadása – az adóalany erre irányuló választásának hiányában is – minden esetben adóköteles körbe tartozik kötelezően, jellemzően az általános adókulcs alá. (A jelenleg hatályos Áfa-tv. 3/A. számú melléklet II. rész 1. pontja alapján kivételt képez a kereskedelmi-szállásszolgáltatás, amely 18 százalékos adókulcs alá esik.) Egyéb használat, hasznosítás Az adóalany a tulajdonában lévő ingatlant – az értékesítésen és a bérbeadáson túl – egyéb tevékenysége során is használhatja. Erre az esetkörre számtalan példa hozható: minden olyan ingatlan idetartozik, amelyet az adóalany az effektív tevékenysége során (pl. könyvelés, oktatás, vendéglátó-ipari szolgáltatás, gépjárműjavítás stb.) használ. Ennek a pontnak alapvetően a beszerzett in136

gatlant (esetlegesen) terhelő áfa levonása szempontjából lesz jelentősége, így részletesen a 3. pontban foglalkozunk ezzel a kérdéskörrel. Adólevonási szabályok Az adólevonási jog keletkezésének alapvető feltétele, hogy az csak az adóalany által, az adóköteles tevékenysége érdekében történő használathoz, hasznosításhoz kapcsolódhat (Áfa-tv. 120. §). Az adólevonásra nem jogosító, illetve az adóalanyiságot nem eredményező tevékenység nem minősül adóköteles tevékenységnek, így az ilyen tevékenységhez eszközölt beszerzéseket terhelő előzetesen felszámított adó nem vonható le. Tulajdonképpen egy általános levonási tilalomról van szó, hiszen a lényege abban áll, hogy a törvény a konkrét beszerzés jellegének további vizsgálata nélkül tilalmazza annak az az előzetesen felszámított adónak a levonását, amely olyan beszerzés ellenértékének a része, amely nem adóköteles (azaz ingyenes, vagy adólevonásra nem jogosító adómentes) tevékenység során hasznosul. Ez tehát az ún. általános – vagy más néven generális – levonási tilalom. Egy adott beszerzésnek nem elég azonban a fenti szűrőn „átmennie”, az Áfa-tv. ugyanis további levonási korlátokat is tartalmaz, amelyeket a fentiekhez képest tételes – vagy más néven speciális – levonási tilalmaknak nevezünk. Tehát, amikor egy adott beszerzés tekintetében elvégezzük annak vizsgálatát, hogy a beszerzést terhelő előzetesen felszámított adó levonható-e, akkor első körben az a körülmény vizsgálandó, hogy a szóban forgó termék, vagy szolgáltatás egyáltalán az adóalany adólevonásra jogosító tevékenységét szolgálja-e, vagy sem. Amennyiben a beszerzés vizsgálata ezen a szűrőn átment, akkor a következő lépés, hogy megvizsgáljuk, vajon az Áfa-tv. 124–125. §-ai tartalmaznak-e a konkrét termék vagy szolgáltatás tekintetében tételes levonási tilalmat. Amennyiben a válasz igen, akkor annak ellenére, hogy a beszerzés alapvetően adólevonásra jogosító tevékenységet szolgál, az adó mégsem lesz levonható. A tételes levonási tilalmak rendszere úgy épül föl, hogy a jogalkotó az Áfa-tv. 124. §-ában megnevezi azokat a termék-, illetve szolgáltatásköröket, amelyek kapcsán adólevonás nem gyakorolható. Megjegyzendő azonban, hogy ezek a tételes levonási tilalmak általában nem abszolút jellegűek, mivel az Áfa-tv. 124. §-ában levonási tilalommal sújtott termékek, szolgáltatások vonatkozásában az Áfa-tv. 125. §-a bizonyos felhasználási módok tekintetében (pl. továbbértékesítési cél stb.) az adólevonást mégis megengedi (részletesen ld. az alábbi pontokban). Az általános forgalmi adó rendszerében az ingatlanok vonatkozásában adólevonási oldalról annak van kiemelt jelentősége, hogy az adott ingatlan lakóingatlannak, vagy egyéb ingatlannak minősül-e. Az Áfa-tv. tételes levonási tilalmat kizárólag a lakóingatlanokkal összefüggésben tartalmaz, az egyéb ingatlanokra vonatkozóan azonban nem. Ez azt jelenti, hogy az egyéb ingatlanok beszerzésekor felmerült előzetesen felszámított adó levonhatósága tekintetében kizárólag azt kell vizsgálni, hogy az ingatlan hasznosítása nem ütközik-e az általános levonási tilalomba, azaz az ingatlannak a beszerzést követő, adóalanynál történő használata, hasznosítása adólevonásra jogosító tevékenység során történik-e vagy sem. A lakóingatlanok beszerzése során felmerült előzetesen

137

felszámított adó levonhatóságához azonban az általános levonási tilalom vizsgálatán túl az Áfatv.-nek a lakóingatlanokra meghatározott tételes levonási tilalmait is szükséges figyelembe venni. Az egyéb ingatlanok kapcsán gyakorolható adólevonás Az egyéb ingatlanok vonatkozásában az Áfa-tv. nem tartalmaz tételes levonási tilalmat, ami egyben azt is jelenti, hogy kizárólag azt kell vizsgálni, hogy a beszerzett egyéb ingatlan használata, hasznosítása az adóalany adólevonásra jogosító tevékenysége során történik-e. A beszerzett ingatlanok hasznosítása az adóalanynál főszabályként három irányban történhet, egyrészt használható az adóalany effektív tevékenysége során (pl. a könyvelési szolgáltatást végző adóalany saját irodának vásárolja meg az ingatlant), másrészt történhet az ingatlan hasznosítása bérbeadással, harmadrészt pedig (tovább)értékesítéssel. Vizsgáljuk meg, hogy az egyes hasznosítási módozatok mit eredményeznek az adólevonási jog szempontjából. Az adóalany effektív tevékenységéhez történő használat és a tárgyieszköz-arányosítási szabályok Tekintettel arra, hogy az egyéb ingatlanok beszerezése kapcsán felmerült előzetesen felszámított adó vonatkozásában az Áfa-tv. tételes levonási tilalmat nem állapít meg, amennyiben az adóalany saját effektív tevékenységéhez szerez be egyéb ingatlant, a beszerzést terhelő előzetesen felszámított adó vonatkozásában kizárólag az vizsgálandó, hogy az a tevékenység, amelyet az adóalany az egyéb ingatlanban végezni fog, adólevonásra jogosít-e vagy sem. Ez azt jelenti, hogy amennyiben az egyéb ingatlant egy könyveléssel foglalkozó adóalany szerzi be irodának, akkor az ingatlan beszerzését terhelő előzetesen felszámított adó (legyen az egyenes adózás keretében áthárított, vagy for-dított adózással a könyvelést végző adóalany által saját nevében megállapított adó) levonható. Abban az esetben, ha az egyéb ingatlant egy olyan adóalany szerzi be, aki azt az adómentes oktatási tevékenységéhez fogja hasznosítani, akkor a beszerzést terhelő előzetesen felszámított áfa – azon oknál fogva, hogy a beszerzés nem adóköteles, azaz nem adólevonásra jogosító gazdasági tevékenység során hasznosul – nem vonható le. Amennyi-ben az adóalany vegyes tevékenységhez szerzi be az egyéb ingatlant, akkor a beszerzést terhelő előzetesen felszámított áfát meg kell osztani levonható és le nem vonható részre. Tekintettel arra, hogy az adóalany effektív tevékenységéhez beszerzett, annak során használt ingatlan az adóalanynál tárgyi eszköznek minősül, nem elegendő csupán a beszerzés időpillanatában vizsgálni, hogy a beszerzett ingatlan felhasználása adólevonásra jogosító tevékenységhez történik-e, vagy sem, illetve amennyiben csak részben, akkor milyen arányt képvisel a levonásra jogosító tevékenység az egyebekkel szemben. Az adóalany a tulajdonában lévő tárgyi eszköz ingatlant ugyanis 240 hónapig köteles figyelni a tekintetben, hogy az adóköteles és az adólevonásra nem jogosító tevékenységhez történő használat aránya változik-e, és ha igen, akkor hogyan. Amennyiben az arány változik, úgy a megfelelő kiigazítást el kell végezni. Zárójelben megjegyzendő, hogy az olyan ingatlanok esetén, amelyek használatbavétele 2008. január 1-je előtt történt, az általános forgalmi adóról szóló 1992. évi 138

LXXIV. törvény (a továbbiakban: 1992-es Áfa-tv.) tárgyieszköz-arányosítási szabályait kell még alkalmazni azzal, hogy a figyelési időszak is az 1992-es Áfa-tv. szerinti 120 hónap, kivéve, ha 2008. február 15-éig az adóalany kifejezetten jelezte az adóhatóságnak (bejelentette), hogy az ilyen ingatlanjai tekintetében az Áfa-tv. 135. §-át és ezzel együtt a 240 hónapos figyelési időszakot kívánja alkalmazni. A kiigazítás szabályait az Áfa-tv. 135–136. §-ai tartalmazzák. Az Áfa-tv. 135. § (1) bekezdésének 2011. december 31-éig hatályos szövege akként szólt, hogy abban az esetben, ha az adóalany terméket tárgyi eszközként használ a vállalkozásán belül, a tárgyi eszköz rendeltetésszerű használatbavételének hónapjától kezdődően  ingó tárgyi eszköz esetében 60 hónapig,  ingatlan tárgyi eszköz esetében pedig 240 hónapig terjedő tartamban az adólevonási jogát – az adólevonási jog gyakorlására vonatkozó egyéb feltételek sérelme nélkül – az Áfa-tv. 135–136. §-ai rendelkezéseinek a figyelembevételével gyakorolhatja. Az Áfa-tv. 135. § (2) bekezdése szerint az előző bekezdésben meghatározott időtartam (ti. 60 és 240 hónap) figyelembevételével, annak a naptári évnek az utolsó adó-megállapítási időszakában, amelybe rendre tizenegy hónap elteltével a tizenkettedik hónap esik, az adóalany köteles a tárgyi eszközre jutó előzetesen felszámított adó összegének  ingó esetében az 1/5 részére,  ingatlan esetében pedig az 1/20 részére vonatkozóan utólagos kiigazítást elvégezni, feltéve, hogy a levonható előzetesen felszámított adó összegét meghatározó tényezőkben változás következik be a tárgyi eszköz rendeltetésszerű használatbavételének időpontjához képest, és a számítás eredményeként adódó különbözet összege abszolút értékben kifejezve eléri vagy meghaladja a 10 000 forintnak megfelelő pénzösszeget. A hivatalos álláspont szerint az Áfa-tv. 135. §-ának 2011. december 31-ig hatályos szövegét a következők szerint kell érteni. Az Áfa-tv. 135. § (2) bekezdése alapján az arányosítást mindig annak a naptári évnek az utolsó adómegállapí-tási időszakában kell elvégezni, amelybe rendre tizenegy hónap elteltével a tizenkettedik hónap esik. Mindez – összhangban a közös hozzáadottértékadó-rendszerről szóló 2006/ 112/EK tanácsi irányelv 187. cikk (2) bekezdésének utolsó mondatával – azt jelenti, hogy a beszerzett és használatba vett tárgyi eszközre tekintettel az arányosítást csak azokban a naptári években kell elvégezni, amelyekben a tárgyi eszköz a teljes naptári évben az adóalany használatában van. Az Áfa-tv. azon kitétele, hogy „rendre 11 hónap elteltével a 12. hónap esik”, azokra az évekre utal, amelyekre igaz, hogy az érintett tárgyi eszköz a teljes naptári évben (ideértve a tizenkettedik, azaz a december hónapot is) az adóalany használatában van. A tárgyi eszközre vonatkozó arányosítást minden esetben az adott naptári év január–december hónapjai alatt történt használatra vonatkozóan december hónapban kell elvégezni, és ha a számítás eredményeként korrekció válik szükségessé, akkor azt a naptári év utolsó adómegállapítási időszakáról beadott bevallásban kell elszámolni.

139

Az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény 1. számú melléklet B) pont 1/b) alpontja alapján azonban, amennyiben az adóalany az Áfa-tv. 135. § (2) bekezdésében szereplő arányosítási kötelezettségét az adóév utolsó adómegállapítási időszakáról beadott bevallásban nem teljesítette, akkor ezen kötelezettségét az adóévet követő február 15-éig pótlékmentesen önellenőrzéssel teljesítheti. Az előzőekhez kapcsolódóan fel kell hívni a figyelmet arra, hogy az Áfa-tv. 135. §-ának szövege – a könnyebb érthetőség kedvéért – a fenti hivatalos állásponthoz igazodóan 2012. január 1jei hatállyal a következők szerint módosult: Abban az esetben, ha az adóalany terméket tárgyi eszközként használ vállalkozásán belül, a tárgyi eszköz rendeltetésszerű használatbavételének hónapjától kezdődően  ingó tárgyi eszköz esetében 60 hónapig,  ingatlan tárgyi eszköz esetében pedig 240 hónapig terjedő tartamban az adóalany adólevonási jogát – az adólevonási jog gyakorlása egyéb feltételeinek sérelme nélkül – az e szakasz és az Áfa-tv. 136. §-a rendelkezéseinek figyelembevételével gyakorolhatja. Az előző bekezdésben meghatározott időtartam figyelembevételével, annak a naptári évnek az utolsó adó-megállapítási időszakában, amely naptári év teljes időtartamában a tárgyi eszköz az adóalany rendeltetésszerű használatában van, az adóalany köteles a tárgyi eszközre jutó előzetesen felszámított adó összegének  ingó esetében 1/5 részére,  ingatlan esetében pedig 1/20 részére vonatkozóan utólagos kiigazítást elvégezni, feltéve, hogy a levonható előzetesen felszámított adó összegét meghatározó tényezőkben a tárgyi eszköz beszerzésének évéhez vagy saját vállalkozásban megvalósított beruházás esetén a rendeltetésszerű használatbavételének időpontjához képest változás következik be, és a számítás eredményeként adódó különbözet összege abszolút értékben kifejezve eléri vagy meghaladja a 10 000 forintnak megfelelő pénzösszeget. Utalni kell azonban arra, hogy a módosítás annyi változást mégis hozott, hogy 2012. január 1jétől az utolsó figyelési törtévben is arányosítani kell, feltéve, ha a tárgyi eszköz az utolsó figyelési törtév december hónapjában még az adóalany használatában van. Lényeges további szabály, hogy mivel az Áfa-tv. 135. §-ának 2011. december 31-éig hatályos szövege félreérthető megfogalmazást tartalmazott – hiszen azt úgy is lehetett érteni, hogy az arányosítást a beszerzés hónapjától számított tizenkettedik hónapban kell elvégezni –, ezért az ezen szakaszt módosító 2011. évi CLVI. törvényben szerepel egy olyan átmeneti szabály, amely szerint, aki az Áfa-tv. 2011. december 31-éig hatályos szabálya alapján nem a január–december havi adatokat, hanem a tárgyi eszköz beszerzésének hónapjával kezdődő tizenkét hónapos időszakot vette alapul, dönthet úgy is, hogy az ezzel érintett tárgyi eszközök vonatkozásában továbbra is így jár el. Kiemelést igényel még e tárgykörben, hogy a tárgyieszköz-arányosítási szabályoknál figyelemmel kell lenni az Áfa-tv. 136. §-ára is, amely úgy rendelkezik, hogy abban az esetben, ha az

140

adóalany a tárgyi eszközt a figyelési időszakon belül értékesíti, a teljesítés hónapjára és a hátralevő hónapokra együttesen időarányosan jutó előzetesen felszámított adó összegét  véglegesen levonhatja, ha a tárgyi eszköz értékesítése adólevonásra egyébként jogosítaná,  véglegesen nem vonhatja le, ha a tárgyi eszköz értékesítése adólevonásra egyébként nem jogosítaná. Az Áfa-tv. 136. §-ának szabálya arra az esetre zárja le a tárgyi eszköz beszerzését terhelő előzetesen felszámított adó sorsát, ha az adóalany a figyelési időszak letelte előtt a tárgyi eszközt értékesíti. Ebben az esetben is biztosítani kell, hogy a tárgyi eszköz beszerzését terhelő előzetesen felszámított adó olyan arányban váljon levonhatóvá, amilyen arányban a tárgyi eszköz az adóalanynál „töltött” idő alatt adólevonásra jogosító tevékenység során hasznosult. Tekintettel arra, hogy az áfa rendszerében a termékértékesítés is a termék egyfajta hasznosulása, ezért az Áfa-tv. 136. §-a azt fejezi ki, hogy amennyiben az adóalany a törvényi előírások alapján adólevonásra jogosító ügylet keretében értékesíti a figyelési időszakon belül a tárgyi eszközt, akkor a beszerzést terhelő áfának az értékesítés hónapjára, valamint az adott tárgyi eszközre vonatkozó figyelési időszak lejártáig hátralévő hónapokra jutó arányos része véglegesen levonhatóvá válik. Amennyiben azonban az értékesítés nem adólevonásra jogosító ügylet keretében történik, akkor a beszerzést terhelő áfa véglegesen nem vonható le. Abban az esetben tehát, ha az adóalany a figyelési időszak letelte előtt értékesíti a tárgyi eszközt, akkor az Áfa-tv. 136. §-a szerint kell eljárnia. Ilyen esetekben az értékesítés évére az Áfa-tv. 135. § szerinti korrekciót nem kell elvégezni. Ez azt eredményezi, hogy az Áfa-tv. 135–136. §-ának együttes alkalmazására soha nem kerül sor, azaz, amennyiben a tárgyi eszközt a figyelési időszak alatt értékesítik, akkor az adóalany az értékesítés naptári évében csak az Áfa-tv. 136. §-a alapján korrigál. Az egyéb ingatlan bérbeadással történő hasznosítása Abban az esetben, ha a beszerzett egyéb ingatlant az adóalany bérbeadással hasznosítja, akkor – mivel ez tulajdonképpen a saját tevékenység során történő hasznosítás egy speciális esete – tételes levonási tilalom hiányában megint kizárólag az vizsgálandó, hogy a hasznosítás, azaz ebben az esetben a bérbeadás adókötelesen történik-e, hiszen amennyiben az egyéb ingatlan bérbeadása adómentes, akkor az általános – az Áfa-tv. 120. §-ának felvezető szövegéből levezethető – levonási tiltás okán az egyéb ingatlan beszerzését terhelő áfa nem vonható le. Az ingatlan-bérbeadás az Áfa-tv. 86. § (1) bekezdés l) pontja alapján főszabályként adómentes ügylet, azonban az Áfa-tv. 88. § (1) bekezdés b) pontja értelmében erre az esetre választható az áfás adózás. A fentiek azt eredményezik, hogy amennyiben az adóalany egyéb ingatlant szerez be, és azt bérbeadással kívánja hasznosítani, akkor kizárólag abban az esetben illeti meg a beszerzés kapcsán felmerült előzetesen felszámított adó vonatkozásában adólevonási jog, ha – legalább – az egyéb ingatlanok bérbeadására adókötelezettséget választott. Abban az esetben, ha az adóalany az egyéb ingatlanok bérbeadását adómentes körben hagyta, akkor az erre beszerzett egyéb ingatlan áfája nem vonható le. Itt is igaz, hogy mivel a bérbeadással hasznosított egyéb ingatlan tárgyi 141

eszköz, amennyiben utóbb az adóköteles és az adómentes felhasználás aránya változik, akkor a szükséges utólagos kiigazítást a 3.1.1. pontban ismertetett arányosítási szabály segítségével el kell végezni. Az egyéb ingatlan (tovább) értékesítéssel történő hasznosítása Tekintettel arra, hogy az egyéb ingatlan beszerzésére vonatkozóan az Áfa-tv. tételes levonási tilalmat nem állapít meg, amennyiben az adóalany (tovább)értékesítésre szerzi be az egyéb ingatlant, akkor a beszerzést terhelő előzetesen felszámított adó abban az esetben vonható le, ha a beszerzett egyéb ingatlant az adóalany adókötelesen adja el. Zárójelben megjegyzendő, hogy a továbbértékesítést akkor is adókötelesnek kell tekinteni, ha a (tovább)értékesítő adóalany azért nem számít fel és hárít át áfát, mert az értékesített egyéb ingatlan a konkrét esetben fordított adózás alá esik. Az ingatlanértékesítésre – ideértve természetesen az egyéb ingatlan értékesítését is – vonatkozó adómérték egyéb ingatlan beszerzését terhelő előzetesen felszámított adó levonhatósága az alábbiak szerint alakul: a) A továbbértékesítésre kerülő egyéb ingatlan első rendeltetésszerű használatbavétele még nem történt meg, vagy megtörtént ugyan, de az arra jogosító hatósági engedély jogerőre emelkedésétől számított két év még nem telt el. Ebben az esetben a beszerzett egyéb ingatlant terhelő előzetesen felszámított adó biztosan levonható, ugyanis a címben jelzett ingatlankör értékesítése mindig adóköteles körbe tartozik. b) A (tovább)értékesített egyéb ingatlan első jogerős rendeltetésszerű használatbavételétől már több mint két év eltelt. Ebben az esetben a beszerzett egyéb ingatlant terhelő előzetesen felszámított adó levonhatósága attól függ, hogy az adóalany az ingatlanértékesítéseit adókötelessé tette-e vagy sem. Amennyiben ugyanis az adóalany az újnak nem minősülő ingatlanainak az értékesítését adómentes körben hagyta, akkor tekintve, hogy az értékesítés adólevonásra nem jogosító adómentes tevékenységnek minősül, a (korábban) beszerzett egyéb ingatlant terhelő előzetesen felszámított áfa nem vonható le. Abban az esetben azonban, ha az adóalany élve az Áfa-tv. 88. § (1) bekezdés a) pontjában megfogalmazott lehetőséggel, az egyébként adómentes körbe tartozó ingatlanértékesítéseire áfás adózást választott, akkor az értékesített ingatlan beszerzését terhelő előzetesen felszámított áfa – a (tovább)értékesítés áfás volta okán – levonható. a) A (tovább)értékesítésre kerülő egyéb ingatlan építési telek. Mivel az építési telek értékesítése minden esetben áfás, ezért ebben az esetben az értékesített építési telek beszerzését terhelő előzetesen felszámított adó biztosan levonható. b) A (tovább)értékesített egyéb ingatlan építési teleknek nem minősülő földterület. Ebben az esetben a b) pontban leírtak az irányadók, azaz amennyiben az adóalany az egyébként adómentes körbe tartozó ingatlanértékesíté-seire adókötelezettséget választott, akkor – tekintettel az adóköteles gazdasági tevékenység során történő hasznosulásra – a beszerzés áfája levonható. Amennyiben azonban az adóalany az érintett ingatlanok értékesítését adómentes körben hagyta, akkor az építési teleknek nem minősülő földterületet esetlegesen terhelő áfát, az adómentes hasznosulás okán, nem lehet levonásba helyezni.

142

3. A láncügyletek Láncügyletek alatt a termékértékesítések olyan sorozatát értjük, amikor ugyanazt a terméket egymást követően többször értékesítik, azonban ezen termékértékesítések sorozatában a terméket pusztán egyszer fuvarozzák el a láncban lévő első értékesítőtől a láncban lévő utolsó beszerző részére. Ezek során nem bír jelentőséggel, hogy a termék fuvarozása saját fuvareszközzel történik, vagy az értékesítő, illetve a beszerző harmadik személyt bíz meg a fuvarozással. Láncügyletekről beszélünk abban az esetben is, ha a termék küldeménykénti feladása, elfuvarozása belföldről külföldre történik. (Ezzel szemben háromszögügyletről az olyan láncértékesítések során beszélünk, amikor a termék küldeménykénti feladása, elfuvarozása az Európai Unió egy másik tagállamából belföldre történik.) A láncügylet során alapvetően az alábbi három kérdés merül fel:  Hol (melyik államban) kell az értékesítés után megfizetni az áfát (hol van a teljesítési hely)?  Adóköteles vagy adómentes-e az értékesítés?  Ki az adófizetésre kötelezett személy? A teljesítési hely A termékértékesítés teljesítési helyére vonatkozó szabályokat az általános forgalmi adóról szóló 2007. évi CXXVII. törvény (a továbbiakban: Áfa-tv.) 25–34. §-ai tartalmazzák, ezen belül a főszabály szerinti teljesítési helyet az Áfa-tv. 25–27. §-ai. A többi szabály speciális termékértékesítésekre vonatkozik, így például a távértékesítésre, a fel- vagy összeszerelés tárgyául szolgáló termékértékesítésre, a gáz- és villamosenergia-értékesítésre stb. A láncügyletek kapcsán a főszabály szerinti teljesítési helyre vonatkozó szabályokat tekintjük át, mivel alapvetően ezek a szabályok kapcsolódnak a láncügyletekhez. A termékértékesítés teljesítési helyének meghatározása kapcsán a szabályozás megkülönbözteti az olyan termékértékesítéseket, melyek nem járnak fuvarozással (Áfa-tv. 25. §), illetve az olyan termékértékesítéseket, melyek során a terméket küldeményként feladják, elfuvarozzák (Áfa-tv. 26. §). Az első esetben a termékértékesítés teljesítési helye az a hely, ahol a termék az értékesítés teljesítésekor ténylegesen van, míg a második esetben az a hely, ahol a termék – a beszerző nevére szóló rendeltetéssel – a küldeménykénti feladásakor vagy a fuvarozás megkezdésekor van. A láncértékesítésben – mint ahogy fentebb szó volt róla – ugyanazon terméket értékesítik többször, következésképpen minden egyes termékértékesítés esetében meg kell határozni a teljesítési helyet annak érdekében, hogy meghatározzuk, hogy hol keletkezik az adott termékértékesítés után az adófizetési kötelezettség. Tekintettel arra, hogy a láncértékesítés sajátja, hogy a terméket bár többször értékesítik, de csak egyszer fuvarozzák el, a láncértékesítés során csak az egyik termékértékesítést lehet olyannak tekinteni, mint amelyik fuvarozással jár, az összes többi termékértékesítést olyannak kell

143

tekinteni, mint amely esetben nem történt fuvarozás a teljesítési hely megállapítása szempontjából (Áfa-tv. 27. § (1) bekezdés). Az Áfa-tv. 27. §-a ad arra vonatkozóan útmutatást, hogyan kell megállapítani, hogy melyik termékértékesítés járt fuvarozással, és ezen termékértékesítéshez képest hol van a többi, láncügyletbeli termékértékesítés teljesítési helye. A fuvarozást ahhoz a termékértékesítéshez kell társítani, amelynek során akár a terméket értékesítő, akár a terméket beszerző a terméket küldeményként feladja vagy elfuvarozza, illetve erre másnak a saját nevében megbízást ad. A fuvarozással járó termékértékesítés megállapítása nem gond, ha az értékesített termék küldeménykénti feladását, elfuvarozását olyan értékesítő végzi, aki (amely) az értékesítési lánc elején áll, vagy olyan beszerző végzi, aki (amely) az értékesítési lánc végén áll, mivel esetükben egyértelműen meghatározható, hogy melyik termékértékesítéshez kell a fuvarozást társítani. A láncügyletben azonban vannak olyan közbenső szereplők, akik (amelyek) egyben beszerzők és értékesítők is, így amennyiben a termék küldeménykénti feladását, fuvarozását ők végzik, végeztetik, nem egyértelmű, hogy melyik termékértékesítéshez kell társítani a fuvarozást: a részükre történő termékértékesítéshez vagy az általuk teljesített termékértékesítéshez. Erre vonatkozóan az Áfa-tv. 27. § (2) bekezdése ad eligazítást, azzal, hogy törvényi vélelmet állít fel abban a tekintetben, hogy a közbenső szereplő ilyen esetben beszerzői minőségében végezte vagy adott megbízást a termék küldeménykénti feladására, fuvarozására, így a fuvarozást ahhoz a termékértékesítéshez kell társítani, amelyet ezen közbenső beszerző részére teljesítettek. A közbenső szereplő ezt a vélelmet azonban megdöntheti, ha bizonyítja, hogy a termék küldeménykénti feladását, fuvarozását értékesítőként végezte, illetve arra a saját nevében megbízást adott. Abban az esetben, ha megállapítottuk, hogy a láncügyletben melyik a fuvarozással érintett termékértékesítés, a többi termékértékesítés teljesítési helyére vonatkozóan az Áfa-tv. 27. § (3) bekezdése az alábbi szabályokat tartalmazza:  azon termékértékesítés/termékértékesítések teljesítési helye, mely(ek) megelőzi(k) a fuvarozással érintett termékértékesítést, az a hely, ahol a termék – a beszerző nevére szóló rendeltetéssel – küldeménykénti feladásakor vagy a fuvarozás megkezdésekor van;  azon termékértékesítés/termékértékesítések teljesítési helye, mely(ek) követi(k) a fuvarozással érintett termékértékesítést, az a hely, ahol a termék – a beszerző nevére szóló rendeltetéssel – küldeménykénti megérkezésekor vagy a fuvarozás befejezésekor van. Példa: Láncügylet vonatkozásában az alábbi megoldások lehetségesek: A terméket A magyar cég értékesíti B magyar cégnek, B magyar cég C osztrák cégnek, majd C osztrák cég D szlovák cégnek. A terméket A magyar cégtől közvetlenül D szlovák cég részére fuvarozzák el, amelynek következtében a termék Magyarországról közvetlenül Szlovákiába kerül.

144

a) Amennyiben a fuvarozás A által vagy megbízásából történik, úgy a fuvarozással érintett termékértékesítés az A általi értékesítés B részére. Ebben az esetben ezen termékértékesítés teljesítési helye az a hely, ahol a termék a fuvarozás megkezdésekor van, vagyis Magyarország. A többi termékértékesítés teljesítési helye pedig – mivel azok követik a fuvarozással érintett termékértékesítést, – az a hely, ahol a fuvarozás befejeződik. Így az adott esetben a B által C részére, valamint a C által D részére történő termékértékesítés teljesítési helye külföld (Szlovákia). b) Amennyiben a fuvarozás D által vagy megbízásából történik, akkor a fuvarozással érintett termékértékesítés a C által D részére történő termékértékesítés, melynek teljesítési helye az a hely, ahol a termék a fuvarozás megkezdésekor van, vagyis Magyarország. A többi termékértékesítés teljesítési helye pedig – mivel azok megelőzik a fuvarozással érintett termékértékesítést – szintén az a hely, ahol a termék a fuvarozás megkezdésekor van, vagyis Magyarország. Így az adott esetben az A által B részére, valamint a B által C részére történő értékesítés teljesítési helye is Magyarország. c) Abban az esetben, ha a termék fuvarozása B által vagy megbízásából történik, akkor a vélelem az, hogy B beszerzői minőségében fuvaroztat, vagyis a fuvarozással érintett termékértékesítés az A értékesítése B részére. Ezen termékértékesítés teljesítési helye az a hely, ahol a termék a fuvarozás megkezdésekor van, vagyis Magyarország. A többi termékértékesítés követi ezt az értékesítést, így azok teljesítési helye az, ahol a termék a fuvarozás befejezésekor van, így a B által C részére és a C által D részére történő termékértékesítés teljesítési helye külföld (Szlovákia). Amennyiben B megdönti a vélelmet, akkor őt úgy kell tekinteni, mint aki a fuvarozást értékesítői minőségében végezte, illetve arra megbízást adott, így a fuvarozással érintett termékértékesítés a B által C részére történő termékértékesítés, melynek teljesítési helye Magyarország. Az A által B részére történő termékértékesítés teljesítési helye a fuvarozás megkezdésének helye, vagyis Magyarország, míg a C által D részére történő értékesítés teljesítési helye a fuvarozás befejezésének helye, azaz külföld (Szlovákia). d) Abban az esetben, ha a fuvarozást C végzi vagy ad rá megbízást, akkor a törvényi vélelem az, hogy beszerzői minőségében fuvaroztat, illetve ad arra megbízást, vagyis a fuvarozással érintett termékértékesítés a B értékesítése C részére. Ezen termékértékesítés teljesítési helye az a hely, ahol a termék fuvarozását megkezdik, vagyis Magyarország. Az A által B részére történő termékértékesítés teljesítési helye, mivel az megelőzi a fuvarozással érintett termékértékesítést, a fuvarozás megkezdésének helye, vagyis Magyarország,

145

míg a C által D részére történő termékértékesítés teljesítési helye a fuvarozás befejezésének helye, azaz külföld (Szlovákia), mivel az követi a fuvarozással érintett termékértékesítést. Amennyiben C megdönti a vélelmet, akkor őt úgy kell tekinteni, mint aki (amely) a fuvarozást értékesítői minőségében végezte vagy adott arra megbízást, így a fuvarozással érintett termékértékesítés a C által D részére történő termékértékesítés lesz, melynek teljesítési helye Magyarország. A többi termékértékesítés teljesítési helye pedig – mivel azok megelőzik a fuvarozással érintett termékértékesítést – az a hely, ahol a termék a fuvarozás megkezdésekor van, vagyis Magyarország. Így az adott esetben az A által B részére, valamint a B által C részére történő értékesítés teljesítési helye is Magyarország. A példa tetszőleges számú szereplővel bővíthető. A teljesítési helyet a bemutatott példa szerinti módszerrel lehet megállapítani. A fenti szabályok kapcsán kérdésként merülhet fel, hogy miként értelmezendő az, hogy a küldeménykénti feladást vagy fuvarozást az adott fél vagy annak megbízásából más végzi. Amennyiben az értékesítő vagy a beszerző nem maga fuvarozza az értékesített terméket, hanem mást bíz meg ezzel, akkor alapvetően az számít, hogy ki adott megbízást a termék fuvarozására a saját nevében, harmadik személynek. Önmagában az a tény, hogy a felek milyen fuvarparitásban állapodtak meg egymás között, nem bír relevanciával annak megállapítása során, hogy melyik felet kell olyannak tekinteni, mint aki a fuvarozást végzi, végezteti. A fuvarparitások célja ugyanis, hogy a szerződő felek közötti költség- és kockázatmegosztást szabályozzák. Tehát, a fenti példával élve, ha a fuvarozásra a megbízást A adta a saját nevében, és A és B egymás között EXW fuvarparitásban (a költség és a kockázat viselése A telephelyén száll át Bre) állapodtak meg, ettől még A minősül annak a személynek, aki (amely) a fuvarozást a saját nevében megrendelte, aki a fuvarozást végezteti. Abban az esetben viszont, ha A rendeli meg a fuvart, de nem a saját nevében, hanem B nevében, akkor B minősül olyan személynek, mint aki (amely) a fuvaroztatást végezteti. Nem változtatja meg A fuvaroztatói minőségét azonban az, ha formálisan B ad megbízást Anak, hogy fuvarozza el a terméket, vagyis ebben az esetben A marad az a személy, aki (amely) a fuvarozást végzi, így az általa teljesített értékesítés lesz a fuvarozással érintett termékértékesítés. A fuvarparitás azonban figyelembe vehető abban az esetben, ha a közbenső szereplő a beszerzői minőségre vonatkozó vélelmet kívánja megdönteni. További kérdésként merülhet fel, hogy láncügyletnek lehet-e tekinteni egy olyan értékesítési „sorozatot”, amelyben ugyanazt a terméket értékesítik egymást követően többször, azonban a fuvarozás megszakad a láncban. Amennyiben logisztikai okokból történik a fuvarozás megszakítása, például egyik járműről egy másikra rakják át a terméket, de az eredeti feladási és rendeltetési cím változatlan (ilyen fuvarokmány kíséri a terméket), az továbbra is láncügyletnek minősül.

146

Nem minősül ugyanakkor láncügyletnek például egy olyan eset, ha a terméket háromszor értékesítik egymást követően, de először feladják fuvarozásra Magyarországról például Szlovákiába, a szlovák vevő részére szóló rendeltetéssel, majd Szlovákiában újra feladják a terméket például Németországba, a német vevő részére szóló rendeltetéssel. Ebben az esetben a terméknek Szlovákiából Németországba történő fuvaroztatása már nem tartozik a magyar eladó felelősségébe. A szabályozásban a törvényi vélelem felállítása a jogbiztonságot, míg annak megdönthetősége a szabályozás rugalmasságát hivatott szavatolni. Az Áfa-tv. nem tartalmaz arra vonatkozóan előírást, hogyan dönthető meg az a vélelem, hogy a láncügylet közbenső szereplője beszerzői minőségében jár el, azonban ezt a vélelmet csak az érintett közbenső szereplő döntheti meg, más, például az adóhatóság, nem. Tehát lényegében a partnerek közös megegyezéssel alakíthatják ki a megfelelő szerződéses konstrukciót. Tekintettel arra, hogy a vélelem megdöntése befolyásolja a láncügyletben lévő termékértékesítések teljesítési helyét, mint ahogy az a fenti példákból is kitűnik, mindenképpen szükséges, hogy a vélelem megdöntése egyértelmű legyen a láncban résztvevők számára, továbbá célszerű, ha ez megegyezéses alapon történik, mert esettől függően ez eredményezhet a felek számára kedvezőbb vagy kedvezőtlenebb helyzetet. Ebből kifolyólag – bár ilyen követelményt a jogszabály nem rögzít – ezzel tehető egyértelművé a vélelem megdöntésére irányuló szándék, vagyis célszerű, ha erről az adóalany nyilatkozik az érintett partner(ek) részére. Tekintettel arra, hogy a láncügylet során a teljesítési hely megállapítása Közösségen belüli adómentes termékértékesítés során kap jelentőséget, a vélelem megdöntését igazolhatja például az a tény, ha a példa szerinti esetben B közbenső szereplő nem közli A-val a másik tagállambeli közösségi adószámát, mely egyébként szükséges lenne ahhoz, hogy A adóalany a terméket adómentesen értékesíthesse B részére, amennyiben a fuvarozással érintett értékesítés A és B között van. Közösségen belüli adómentes termékértékesítés Az áfa szabályozása a külföldre történő termékértékesítéshez kapcsol adómentességet, tehát a célország szerinti adóztatást valósítja meg, mivel ezáltal érhető el, hogy a termékek a forgalmi adózás szempontjából azonos elbánás alá essenek a fogyasztás országában, így egymással ebből a szempontból azonos feltételek mellett versenyezhessenek. Magyarországnak az EU-hoz történt csatlakozását követően a külföldre történő értékesítés során áfa szempontból meg kell különböztetni, hogy az értékesített termék rendeltetési helye az EU valamely másik tagállama, vagy pedig EU-n kívüli ország. Az EU valamely másik tagállamába történő termékértékesítés adómentességének feltételeit az Áfa-tv. 89. §-a tartalmazza. Tekintettel arra, hogy cikkünk célja a láncügyletek áfakezelésének bemutatása, mely alapvetően adóalanyok közötti ügyleteket takar, ezért az adómentességek során is csak az adóalanyok közötti ügyletek ismertetésére térünk ki.

147

Annak érdekében, hogy az adóalany által értékesített termék adómentességet élvezhessen Közösségen belüli adómentes termékértékesítés jogcímén, a következő feltételek együttes teljesítése szükséges:  az értékesített termék igazoltan egy másik EU-tagállamba kerüljön,  a beszerző egy másik EU-tagállamban nyilvántartásba vett – és ilyen minőségében eljáró – adóalany vagy adófizetésre kötelezett nem adóalany jogi személy legyen. Ezen túlmenően az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvényben (a továbbiakban: Art.) lévő szabályokból kifolyólag az is szükséges, hogy az értékesítő összesítő nyilatkozatot nyújtson be, amelyben feltünteti ezen termékértékesítését. Láncügyletek esetében felmerül az a kérdés, hogy a láncban lévő termékértékesítések esetén, ha azzal megvalósulnak a fentebb leírt feltételek, melyik lesz a Közösségen belüli adómentes termékértékesítés. Először is azt kell leszögezni, hogy – mint ahogy azt az Európai Bíróság is megerősítette a C–245/04. sz. EMAG Handel ügyben – láncértékesítés során csak egy értékesítés élvezhet adómentességet Közösségen belüli termékértékesítés jogcímén. Annak eldöntéséhez, hogy a láncügyletben lévő termékértékesítések közül melyik lesz a Közösségen belüli adómentes termékértékesítés, a termékértékesítés teljesítési helyére vonatkozó szabályokat kell segítségül hívni. Az adómentes ügylet az lehet a láncügyletben, amelyik az utolsó olyan termékértékesítés, amely belföldön teljesített. Nézzük végig a fentebb már bemutatott példák segítségével, hogy ez mit jelent.

a) Amennyiben a fuvarozás A által vagy megbízásából történik, úgy a fuvarozással érintett termékértékesítés az A általi értékesítés B részére. Ennek az ügyletnek a teljesítési helye Magyarország, míg a többi termékértékesítés teljesítési helye az Áfa-tv. értelmében külföldön van (lásd fentebb). Következésképpen ebben az esetben, ha a többi feltétel is fennáll, az adómentes Közösségen belüli termékértékesítés A és B közötti termékértékesítés. Mivel a példa szerint B is magyar adóalany, az adómentességhez szükséges, hogy B másik tagállambeli közösségi adószámmal rendelkezzen. A B által C részére, valamint C által D részére teljesített termékértékesítések nem tartoznak az Áfa-tv. hatálya alá, azok belföldön nem adóztatandó ügyletek. b) Amennyiben a fuvarozás D által vagy megbízásából történik, akkor a fuvarozással érintett termékértékesítés a C által D részére történő termékértékesítés, melynek teljesítési helye Magyarország. A többi, megelőző termékértékesítés teljesítési helye szintén belföldön van (lásd fentebb). Következésképpen ebben az esetben az adómentes Közösségen belüli termékértékesítés a C és D közötti termékértékesítés lehet (a sorban utolsó belföldi teljesítési helyű ügylet). Mivel

148

C nem magyar adóalany, a belföldön teljesített ügylet miatt szükséges belföldön adóalanyként nyilvántartásba vetetnie magát és belföldön közösségi adószámot igényelnie, valamint összesítő nyilatkozatot és áfabevallást benyújtania. Az A által B részére, illetve a B által C részére teljesített értékesítések belföldön a vonatkozó belföldi adómértékkel adókötelesek. c) Abban az esetben, ha a fuvarozás B által vagy megbízásából történik, akkor a vélelem az, hogy B beszerzői minőségében fuvaroztat, vagyis a fuvarozással érintett értékesítés az A értékesítése B részére. Ezen értékesítés teljesítési helye Magyarország. A többi, ezt követő termékértékesítés teljesítési helye külföldön van az Áfa-tv. alapján (lásd fentebb). Következésképpen ebben az esetben az adómentes termékértékesítés az A által B részére teljesített ügylet lehet, a többi ügylet belföldön nem adóztatandó. Amennyiben B megdönti a vélelmet, a fuvarozással érintett termékértékesítés a B által C részére történő termékértékesítés, melynek teljesítési helye Magyarország. Az A által B részére történő értékesítés teljesítési helye Magyarország, míg a C által D részére történő értékesítés teljesítési helye külföld, így az adómentes termékértékesítés a B által C részére történő termékértékesítés. Az A által B részére történő termékértékesítés adóköteles a vonatkozó belföldi adómértékkel, míg a C által D részére teljesített termékértékesítés belföldön nem adóztatandó. d) Abban az esetben, ha a fuvarozás C által vagy megbízásából történik, akkor a vélelem az, hogy C beszerzői minőségében fuvaroztat, vagyis a fuvarozással érintett értékesítés B értékesítése C részére. Ezen értékesítés teljesítési helye Magyarország. Az A által B részére történő értékesítés teljesítési helye szintén Magyarország, míg a C által D részére történő értékesítés teljesítési helye külföld. Következésképpen az utolsó belföldi teljesítési helyű ügylet a B értékesítése C részére, így a többi feltétel fennállása mellett ez a termékértékesítés élvezhet adómentességet. Az A értékesítése B részére adóköteles a vonatkozó belföldi adómértékkel, C értékesítése D részére belföldön nem adóztatandó. Amennyiben C megdönti a vélelmet, úgy a fuvarozással érintett termékértékesítés a C által D részére történő termékértékesítés, melynek teljesítési helye Magyarország, a többi, megelőző termékértékesítés teljesítési helye Magyarország. Így az utolsó belföldi teljesítési helyű termékértékesítés a C által D részére történő értékesítés, vagyis ez az ügylet élvezhet adómentességet Közösségen belüli termékértékesítésként. A többi értékesítés belföldön adóköteles a vonatkozó belföldi adómértékkel. Termékexport A külföldre irányuló adómentes termékértékesítések másik csoportját az EU-n kívülre történő termékértékesítések (termékexport) képezik. Akárcsak a Közösségen belüli termékértékesítések esetében, a termékexport során is csak az adóalanyok közötti ügyletekről lesz szó, mivel a láncügyletek szempontjából ez bír jelentőséggel. Termékexport esetében az adómentességhez egyrészt szükséges, hogy a terméket a vámhatóság vagy – ha a kiléptetés valamely más EU tagállamban történik – más illetékes hatóság a Közösség területéről az értékesítéstől számított 90 napon belül kiléptesse, másrészt nem lehet az 149

értékesített terméket a teljesítést követően, de a kiléptetést megelőzően rendeltetésszerűen használni vagy egyéb módon hasznosítani, kivéve a kipróbálást és a próbagyártást (Áfa-tv. 98. §). A termékexport adómentessége alapvetően független attól, hogy a termék elfuvarozását az EU-n kívülre az eladó vagy megbízásából más személy, illetve a beszerző vagy megbízásából más személy végzi, azonban az Áfa-tv. 98. § (3) bekezdése értelmében – összhangban az uniós áfaszabályokkal – nem élvezhet adómentességet a termékértékesítés, amennyiben a terméket olyan beszerző fuvarozza vagy fuvaroztatja el az EU-n kívülre, aki (amely) belföldön letelepedett, vagy letelepedés hiányában belföldön lakóhellyel vagy szokásos tartózkodási hellyel rendelkezik. Az Áfa-tv. 98. § (4) bekezdése értelmében nem alkalmazható a termékexportra vonatkozó adómentesség abban az esetben sem, ha a beszerző kiránduló hajó, turista repülőgép vagy magánhasználatra szolgáló közlekedési eszköz felszerelését (tartozékát) vagy az üzemeltetéshez, ellátáshoz szükséges terméket maga fuvarozza el. Az Áfa-tv. 98. § (5) bekezdése értelmében, akkor is alkalmazható az adómentesség, ha a terméket a – többi feltétel teljesítése mellett – a teljesítéstől számított 90. napot követően, de 360 napon belül léptetik ki. Az adómentesség ez esetben a fizetendő adó csökkentése útján érvényesül. Amennyiben a láncügylet során termékexport is megvalósul, úgy ez esetben is igaz, hogy a láncügyletben lévő termékértékesítések közül csak az egyik értékesítés lehet termékexportként adómentes. Ez esetben is az a szabály, hogy az a termékértékesítés a termékexport, amely az utolsó olyan belföldön teljesített ügylet, amelynek következtében a terméket az EU-n kívülre kiléptetik. Az adómentesség független attól, hogy a kiléptetést igazoló EV-okmányon ki szerepel exportőrként, a vámszabályok értelmében ugyanis az EV-okmányon exportőrként csak EU-s illetőségű adóalany szerepelhet, ugyanakkor az áfa szabályok értelmében – termékexportot megvalósító adóalany – az EU-ban nem letelepedett adóalany is lehet. Példa: A fentiek egy példán szemléltetve az alábbiak szerint alakulnak: A terméket A magyar cég értékesíti B magyar cégnek, B magyar cég C osztrák cégnek, majd C osztrák cég D ukrán cégnek. A terméket A magyar cégtől közvetlenül Ukrajnába fuvarozzák el D cég részére.

a) Amennyiben a fuvarozás A által vagy megbízásából történik, úgy a fuvarozással érintett termékértékesítés az A általi értékesítés B részére. Ennek az ügyletnek a teljesítési helye Magyarország, míg a többi termékértékesítésé az Áfa-tv. értelmében külföldön van (lásd fentebb). Ebben az esetben az utolsó belföldi teljesítési helyű termékértékesítés az A és B közötti értékesítés, vagyis ez a termékértékesítés lehet termékexport jogcímén adómentes, míg a többi értékesítés belföldön nem adóztatandó. b) Amennyiben a fuvarozás D által vagy megbízásából történik, akkor a fuvarozással érintett termékértékesítés a C által D részére történő termékértékesítés, melynek teljesítési helye

150

Magyarország. A többi, ezt megelőző termékértékesítés teljesítési helye szintén belföldön van (lásd fentebb). Következésképpen ebben az esetben termékexport jogcímén adómentességet a C és D közötti termékértékesítés élvezhet. Mivel C nem magyar adóalany, a belföldön teljesített ügylet miatt szükséges belföldön adóalanyként nyilvántartásba vetetnie magát. A többi ügylet belföldön a vonatkozó belföldi adómértékkel adózik. c) Abban az esetben, ha a fuvarozást, fuvaroztatást B végzi, akkor a vélelem az, hogy B beszerzői minőségében fuvaroz, fuvaroztat, vagyis a fuvarozással érintett termékértékesítés az A értékesítése B részére. Ezen értékesítés teljesítési helye Magyarország. A többi értékesítés teljesítési helye külföldön van az Áfa-tv. alapján. Következésképpen ebben az esetben az adómentes ügylet az A által B részére teljesített ügylet lehetne, azonban mivel az Áfa-tv. kimondja, hogy amennyiben olyan beszerző fuvaroz, fuvaroztat, aki (amely) belföldön letelepedett, vagy letelepedés hiányában belföldön rendelkezik lakóhellyel vagy szokásos tartózkodási hellyel, az adómentesség nem alkalmazható, így ez az ügylet termékexport jogcímén nem lehet adómentes. Ebben az esetben B levonásba helyezheti a rá áthárított áfát. A többi ügylet belföldön nem adóztatandó. Amennyiben B megdönti a vélelmet (eladói minőségében fuvaroztat), a fuvarozással érintett termékértékesítés a B által C részére történő termékértékesítés, melynek teljesítési helye Magyarország. Az A által B részére történő termékértékesítés teljesítési helye szintén Magyarország, míg a C által D részére történő értékesítés teljesítési helye külföld, így az adómentes termékexport a B által C részére történő termékértékesítés lehet. Az A és B közötti ügylet belföldön adóköteles, a vonatkozó belföldi adómértékkel, míg a C és D közötti ügylet belföldön nem adóztatandó. d) Abban az esetben, ha a fuvarozást, fuvaroztatást C végzi, akkor a vélelem az, hogy C beszerzői minőségében fuvaroz, fuvaroztat, vagyis a fuvarozással érintett értékesítés a B értékesítése C részére. Ezen értékesítés teljesítési helye Magyarország. Az A által B részére történő értékesítés teljesítési helye szintén Magyarország, míg a C által D részére történő értékesítés teljesítési helye külföld. Következésképpen az utolsó belföldi ügylet B értékesítése C részére, így a többi feltétel fennállása mellett ez a termékértékesítés élvez adómentességet termékexportként. Az A értékesítése B részére belföldön adóköteles a vonatkozó adómértékkel, míg C értékesítése D részére belföldön nem adóztatandó. Amennyiben C megdönti a vélelmet, úgy a fuvarozással érintett termékértékesítés a C által D részére történő termékértékesítés lesz, melynek teljesítési helye Magyarország. A többi, ezt megelőző termékértékesítés teljesítési helye is Magyarország, így az utolsó belföldi teljesítési helyű értékesítés a C által D részére történő értékesítés, vagyis ez az ügylet élvezhet adómentességet termékexportként. Ebben az esetben azonban C-nek a belföldön teljesített ügylete miatt belföldön nyilvántartásba kell vetetnie magát. A többi termékértékesítés belföldön adóköteles, a vonatkozó belföldi adómértékkel. Áfaraktár alkalmazása Problémát okozhat a külföldi adóalanyoknak, ha csak egy belföldi teljesítési helyű értékesítés miatt kell belföldön adóalanyként nyilvántartásba vetetniük magukat annak érdekében, hogy adómentesen értékesíthessenek, továbbá, abban az esetben, ha a külföldi adóalany teljesíti az adómentes termékexportot vagy az adómentes Közösségen belüli termékértékesítést, a részére történő értékesítés adóköteles lesz, ami visszaigénylő pozíciót eredményez a számára, mely likvi-

151

ditási szempontból kedvezőtlen. Ezeket elkerülendő az Áfa-tv. és az Art. egyszerűsítési szabályokat tartalmaz az ún. áfaraktárak alkalmazásával. Az Art. 20/B. § (2) és (4) bekezdése tartalmazza, hogy áfaraktárak (adóraktározási eljárás) alkalmazásakor milyen esetben nem kötelező a belföldön nem letelepedett adóalanynak belföldön nyilvántartásba vetetnie magát. Ebben az esetben a szabályozás két esetet különböztet meg:  a terméket az áfaraktárból az EU-n kívülre kiléptetik,  a terméket az áfaraktárból az EU másik tagállamába viszik ki. A két értékesítési irány megkülönböztetésére a Közösségen belüli termékértékesítéshez kapcsolódó adminisztratív kötelezettségek miatt volt szükség. Az első esetben mentesül az adóalanykénti bejelentkezés alól az a belföldön nem letelepedett és letelepedésre nem kötelezett adóalany, aki (amely) belföldön kizárólag olyan termékértékesítést teljesít, amely adóraktározási eljárás hatálya alatt áll, és amely az értékesítés következtében nem kerül ki az adóraktározási eljárás hatálya alól, vagy a terméket a vámhatóság az EU területén kívülre kilépteti. A második esetben mentesül a belföldi adóalanykénti bejelentkezési kötelezettség alól az a belföldön nem letelepedett és letelepedésre nem kötelezett, de egyébként az EU valamely más tagállamában letelepedett adóalany, aki (amely) belföldön kizárólag adóraktározási eljárás hatálya alatt álló terméket értékesít adómentesen a Közösség másik tagállamába, és az adómentesség érvényesítéséhez az adóraktár üzemeltetőjét bízza meg. Az áfaraktárak használatához (adóraktározási eljáráshoz) az Áfa-tv. az alábbi lényegesebb szabályokat fűzi. Az Áfa-tv. 113. § (1) bekezdése értelmében levonási jog mellett mentes az adó alól azon termékértékesítés és Közösségen belüli beszerzés, illetve közvetlenül kapcsolódó szolgáltatás, amely adóraktározási eljárás hatálya alatt van. Nem vonható adóraktározási eljárás hatálya alá az a termék, mely a vámjogszabályok értelmében nem minősül közösségi árunak, illetve amelyet közvetlenül kiskereskedelmi forgalomba helyezés céljára szánnak. Ez utóbbi alól kivétel az az eset, vagyis adóraktározási eljárás hatálya alá vonható a termék abban az esetben, ha annak értékesítése, Közösségen belüli beszerzése olyan adóalany részére történik, aki (amely) terméket igazoltan azért szerzi be, hogy azt a Közösség területén kívülre történő repülés során a repülő fedélzetén tartózkodó utas ellátását szolgálja. A törvény két típusú adóraktárt ismer: az egyik a nem jövedéki termékek, a másik a jövedéki termékek adóraktározására szolgál. Az adóraktárba terméket beraktározni termékértékesítés vagy termék Közösségen belülről történő beszerzése kapcsán lehet. A beraktározáshoz szükséges a termék értékesítéséről szóló számla (belföldi értékesítés esetén) vagy a beszerzést tanúsító egyéb okirat (Közösségen belüli beszerzés esetén), illetve ezekről készített másolat két példánya és a beraktározási okmány csatolása. A beraktározást a beraktározó vagy annak nevében és képviseletében eljáró meghatalmazott indítványozhatja (ez lehet a termék vevője is). Meghatalmazott esetén a beraktározáshoz csatolni 152

szükséges a meghatalmazott nevére szóló írásos megbízást is. Az Áfa-tv. meghatározza a beraktározási okmány kötelező adattartalmát. A beraktározási okmányon fel kell tüntetni a beraktározó adószámát, nevét és címét. Beraktározónak a termék értékesítője vagy a termék Közösségen belüli beszerzője minősül, így abban az esetben is őket kell beraktározóként feltüntetni, ha a terméket fizikailag nem ők, hanem például a megbízott vagy a vevő raktározta be. A beraktározási okmányt 3 példányban kell benyújtani. A beraktározás során záradékolt beraktározási okmány egy-egy példányát a beraktározó, az adóraktár üzemeltetője, illetve a vámhatóság köteles megőrizni. A számla (okmány) egy-egy hiteles másolatát az adóraktár üzemeltetője és a felügyeletet gyakorló vámhatóság köteles megőrizni. A termék adóraktározási eljárás alóli kikerülésével beáll a termékértékesítés tekintetében az adófizetési kötelezettség, feltéve, hogy nem Közösségen belüli vagy a Közösség területén kívülre történő adómentes értékesítésről van szó. Tekintettel erre, a kiraktározáshoz a kiraktározónak minden esetben adóbiztosítékot kell nyújtania. Mentesül a kiraktározó az adóbiztosíték nyújtása alól, ha az Art. szerinti minősített adózó vagy belföldön nem letelepedett külföldi adóalany (közösségi és harmadik országbeli illetőségű adóalany egyaránt), ha pénzügyi képviselőt bízott meg. Ez utóbbi esetben az adóbiztosíték nyújtása a pénzügyi képviselőt terheli. A pénzügyi képviselő is mentesül az adóbiztosíték nyújtása alól, amennyiben az Art. szerint minősített adózónak minősül. Az adóbiztosítékot a vámjogszabályok vámbiztosítékra vonatkozó rendelkezéseinek megfelelő alkalmazásával kell nyújtani. Az adóbiztosíték összege megegyezik a termék szokásos piaci árának figyelembevételével megállapított adóval. A kiraktározást a kiraktározó vagy a nevében és képviseletében eljáró meghatalmazottja indítványozhatja. A kiraktározáshoz szükséges a kiraktározási okmány és az adóbiztosítékról szóló igazolás, továbbá az értékesítésről kiállított számla, illetve amennyiben a meghatalmazott jár el, úgy az írásos meghatalmazás csatolása. A kiraktározási okmányt is 3 példányban kell benyújtani, melyből egy a kiraktározót, egy az adóraktár-üzemeltetőt és egy a vámhatóságot illeti, melyet kötelesek megőrizni. Az Áfa-tv. meghatározza a kiraktározási okmány kötelező adattartalmát is. Szintén igaz, hogy kiraktározóként csak a termék igazolt utolsó értékesítőjét vagy utolsó beszerzőjét, illetve Közösségen belüli beszerzőjét lehet feltüntetni. Az adóbiztosítékot a vámhatóság felszabadítja, ha a kiraktározó a kiraktározott termék adójogi helyzete rendezését igazolja. A kiraktározónak az adójogi helyzet rendezésének igazolását a kiraktározástól számított 90 napon belül kell megtennie, ellenkező esetben a vámhatóság az áfát kiszabja és amennyiben azt az adóalany nem fizeti meg, az adóbiztosíték terhére érvényesíti. Az adójogi helyzet rendezésének igazolása adómentes termékértékesítések esetében (Közösségen kívülre történő adómentes értékesítés, adómentes Közösségen belüli termékértékesítés) ezen adómentes értékesítés teljesítését igazoló okirat, adóköteles termékértékesítés esetében pedig a fizetendő adó bevallását igazoló okirat vámhatóságnak történő bemutatása. Export esetén mentesül a kiraktározó az okirat-bemutatási kötelezettség alól abban az esetben, ha a harmadik országba történő kiléptetés tényéről a vámhatóság az elektronikus kiviteli eljárás 153

részeként elektronikus formában üzenetet kapott. A kiraktározás kapcsán, vagyis amennyiben az adóraktározási eljárás megszűnik, az adómentesség a termékértékesítésre már nem áll fenn. Ez esetben az adófizetésre az kötelezett, aki (amely) cselekményének betudhatóan a termék az adóraktározási eljárás hatálya alól kikerül. Az áfaraktár közbeiktatásával tehát egyrészt elkerülhető, hogy a belföldön nem letelepedett adóalanyoknak belföldön nyilvántartásba kelljen vetetniük magukat, másrészt mivel az áfaraktárba történő termékértékesítés adómentes, likviditási probléma sem merül fel. Az EU másik tagállamába történő termékértékesítés esetében azonban még további feltételek teljesítése is szükséges, Közösségen belüli adómentes termékértékesítés esetében ugyanis szükséges az is, hogy az értékesítő összesítő nyilatkozatot adjon be belföldön, ehhez viszont belföldi közösségi adószámra van szüksége. Annak érdekében, hogy elkerülhető legyen az adóalanykénti bejelentkezés és az összesítő nyilatkozattételi kötelezettség is megvalósuljon, az Áfa-tv. 89/A. §-a tartalmaz szabályokat. Ez esetben ugyanis az áfaraktár üzemeltetője az érintett EU valamely más tagállamában letelepedett adóalany írásos megbízása alapján eljárhat a Közösségen belüli adómentes ügylet érvényesítése érdekében. Ehhez szükséges, hogy olyan adóalany legyen a megbízó, aki (amely) belföldön nincs nyilvántartásba véve és erre nem is kötelezett, továbbá az adóraktár üzemeltetőjének közösségi adószámmal kell rendelkeznie. Érvényes meghatalmazás alapján az adóraktár üzemeltetőjének kell az adott Közösségen belüli termékértékesítésről a számlát kibocsátania mint az adófizetésre kötelezett meghatalmazottjának, valamint ezt az ügyletet az áfa bevallásában és összesítő nyilatkozatában a saját adószáma alatt, de a saját ügyleteitől elkülönítetten kell bevallania. Az áfaraktár üzemeltetője több ilyen meghatalmazást is vállalhat, de erre vonatkozóan megbízásonként és adóalanyonként elkülönített nyilvántartást kell vezetnie. Amennyiben az adóraktár üzemeltetője jár el a külföldi adóalany megbízása alapján, a termék kiraktározása során nyújtandó adóbiztosítékot is az adóraktár üzemeltetőjének kell nyújtania. Az adóraktár üzemeltetőjét az őt megbízó külföldi adóalannyal együtt egyetemleges felelősség terheli az áfaraktárból történő kiraktározáskor felmerülő adófizetési kötelezettség teljesítéséért, ha az adómentesség feltételeit nem igazolják (Áfa-tv. 146. § (3) bekezdés). Fontos megjegyezni, hogy vannak olyan esetek mind a Közösségen belüli termékértékesítés, mind a termékexport esetében, amikor a C osztrák adóalanynak belföldön nyilvántartásba kellene vetetnie magát, illetve a rá áthárított adó miatt visszaigénylő pozícióba kerülne. Tekintsük át hogyan kerülhető ez el az áfaraktár alkalmazásával. Termékexport A terméket A magyar cég értékesíti B magyar cégnek, B magyar cég C osztrák cégnek, majd C osztrák cég D ukrán cégnek. A terméket A magyar cégtől közvetlenül Ukrajnába fuvarozzák el.

154

Amennyiben a fuvarozás D által vagy megbízásából történik, akkor a fuvarozással érintett termékértékesítés a C által D részére történő termékértékesítés, melynek teljesítési helye Magyarország. A többi termékértékesítés teljesítési helye szintén belföld (lásd fentebb). Ebben az esetben C-nek, mivel nem magyar adóalany, a belföldön teljesített termékértékesítés miatt belföldön adóalanyként nyilvántartásba kellene vetetnie magát és áfabevallást kellene benyújtania a magyar adóhatóságnak erről a termékértékesítésről. Ez az eset áfaraktár közbeiktatásával a következőképpen néz ki: Amennyiben A magyar adóalany a terméket úgy értékesíti, hogy azt az értékesítés közvetlen következményeként áfaraktárba raktározzák be (adóraktározási eljárás alá vonják), majd az áfaraktárból jogilag C osztrák adóalany vagy D ukrán adóalany raktározza ki, és a termék az áfaraktárból közvetlenül Ukrajnába kerül (a terméket az illetékes hatóság az EU-n kívülre kilépteti), úgy A termékértékesítése B részére, B termékértékesítése C részére adómentes, mivel a termék az értékesítés teljesítésekor adóraktározási eljárás hatálya alatt áll. Míg C értékesítése D részére szintén adómentes, vagy azon a jogcímen, hogy a termék az értékesítés következményeként továbbra is adóraktározási eljárás hatálya alatt marad (ha a terméket D raktározza ki egy későbbi időpontban), vagy termékexport jogcímén, ha a terméket C raktározza ki, és egyébként teljesülnek a termékexport feltételei. Ebben az esetben C osztrák adóalanynak nem kell belföldön adószámot igényelnie, és nem kell áfabevallást benyújtania, valamint látható, hogy a részére történő értékesítés adómentes, így likvidítási terhek sem merülnek fel ebben az esetben. Ugyanakkor C-nek vagy D-nek, attól függően, hogy ki minősül az ügyletben kiraktározónak, a termék piaci értékének megfelelő adóbiztosítékot kell nyújtania, melyet a vámhatóság felszabadít, amennyiben a kiraktározó (C vagy D) igazolja a termék adójogi helyzetének rendezését. Amennyiben termékexport esetében az EU-ba történő kiléptetés tényéről a vámhatóság az elektronikus kiviteli eljárás részeként elektronikus üzenetet kap, a kiraktározónak nem kell okiratot bemutatnia a kiléptetés tényéről. Közösségen belüli termékértékesítés A terméket A magyar cég értékesíti B magyar cégnek, B magyar cég C osztrák cégnek, majd C osztrák cég D szlovák cégnek. A terméket A magyar cégtől közvetlenül Szlovákiába D részére fuvarozzák el. Amennyiben a fuvarozás D által vagy megbízásából történik, akkor a fuvarozással érintett termékértékesítés a C által D részére történő termékértékesítés, melynek teljesítési helye Magyarország. A többi termékértékesítés teljesítési helye szintén belföld (lásd fentebb). Ebben az esetben C-nek, mivel nem magyar adóalany, a belföldön teljesített termékértékesítés miatt belföldön adóalanyként nyilvántartásba kellene vetetnie magát, közösségi adószámot kellene igé155

nyelnie és áfabevallást, valamint összesítő nyilatkozatot kellene benyújtania a magyar adóhatóságnak erről a termékértékesítésről. Ez az eset áfaraktár közbeiktatásával a következőképpen néz ki:  Amennyiben A magyar adóalany a terméket úgy értékesíti, hogy azt az értékesítés közvetlen következményeként áfaraktárba raktározzák be (adóraktározási eljárás alá vonják), majd az áfaraktárból azt jogilag C osztrák adóalany raktározza ki, és a termék az áfaraktárból közvetlenül Szlovákiába kerül, úgy A termékértékesítése B részére, B termékértékesítése C részére adómentes, mivel a termék az értékesítés teljesítésekor adóraktározási eljárás hatálya alatt áll. Míg C értékesítése D részére szintén adómentes lehet Közösségen belüli termékértékesítésként.  Amennyiben C osztrák adóalany el kívánja kerülni a belföldi adószám és belföldi közösségi adószám kiváltását, valamint a kapcsolódó bevallási kötelezettségeket, úgy írásban meg kell hatalmaznia ezen áfaraktár üzemeltetőjét, hogy járjon el az ügylet adómentességének érvényesítése érdekében. Ebben az esetben a C által teljesített ügyletről megbízottként az áfaraktár üzemeltetőjének kell a számlát C nevében kiállítania, valamint az áfaraktár üzemeltetőjének kell ezt az ügyletet az áfabevallásában és az összesítő nyilatkozatában szerepeltetnie, továbbá az áfaraktár üzemeltetőjének kell az adóbiztosítékot is nyújtania a termék kiraktározásakor, így neki kell igazolnia a termék adójogi helyzetének rendezését, vagyis az adómentesség fennállását. Háromszögügyletek Megállapítható, hogy láncügyletekről alapvetően a belföldről külföldre irányuló ügyletek esetén beszélhetünk, háromszögügyletről pedig abban az esetben, ha a terméket az EU valamely másik tagállamból értékesítik és fuvarozzák el belföldre, úgy, hogy a terméket egymást követően többször értékesítik, de az a sorban első értékesítőtől közvetlenül az utolsó beszerző részére, belföldre kerül. A háromszögügyletekre vonatkozó szabályokat az Áfa-tv. 91. § (2) bekezdése és 141. §-a tartalmazza. A háromszögügylet lényegében egy egyszerűsítési szabály, és mint ahogy a nevében is szerepel, alapvetően három szereplőre alkalmazható, bármilyen hosszú is legyen az értékesítési lánc. Az egyszerűsítés lényege, hogy amennyiben fennáll egy termékértékesítési lánc, és a Közösségen belüli termékbeszerzést egy olyan, az EU valamely más tagállamában nyilvántartásba vett adóalany teljesíti belföldön, aki (amely) belföldön nem telepedett le, és ezt a terméket belföldön nyilvántartásba vett adóalany részére értékesíti tovább úgy, hogy a terméket közvetlenül a belföldi adóalany beszerző részére fuvarozzák el, a külföldi adóalany Közösségen belüli termékbeszerzése adómentes, valamint a külföldi adóalany által a belföldi adóalany részére teljesített belföldi termékértékesítés után az adót a belföldön nyilvántartásba vett címzett fizeti meg fordított adózással. A közbenső külföldi szereplőnek így nem kell ezen ügylet(ek) miatt belföldön nyilvántartásba vetetnie magát, hanem a „saját” tagállama szerinti áfa bevallásában/összesítő nyilatkozatában kell bevallania, hogy ebben az esetben egy háromszögügylet közbenső szereplőjeként jár el. Ezt az

156

egyszerűsítést akkor is alkalmazhatja a külföldi közbenső szereplő, ha belföldön nem telepedett le, de egyéb oknál fogva belföldön rendelkezik adószámmal. 1. példa a háromszögügyletre: A német adóalany Németországi feladással értékesíti a terméket B osztrák adóalany részére, aki (amely) C magyar adóalanynak értékesíti azt tovább. A termék Németországból A adóalanytól közvetlenül Magyarországra, C adóalanyhoz kerül. Tegyük fel, hogy a Közösségen belüli termékbeszerzést B osztrák adóalany teljesíti belföldön.

Ebben az esetben B osztrák adóalany nem telepedett le belföldön, így az általa teljesített Közösségen belüli termékbeszerzés adómentes lesz, míg a B által C részére történő termékértékesítés után az adót C fizeti meg fordított adózással. Mivel a termékértékesítési lánc tetszőleges hosszúságú lehet, a háromszögügyletre vonatkozó egyszerűsítés szempontjából fontos azt meghatározni, hogy melyik szereplő teljesíti a Közösségen belüli termékbeszerzést. Sem a közös hozzáadottértékadó-rendszerről szóló 2006/112/EK tanácsi irányelv (Héairányelv), sem az Áfa-tv. nem tartalmaz arra vonatkozóan szabályt, hogy egy másik tagállamból kiinduló láncértékesítés esetén hogyan kell megállapítani, hogy melyik ügylet lesz a Közösségen belüli termékbeszerzés. Ugyanakkor értelemszerűen azon ügylet belföldi lábának kell a Közösségen belüli termékbeszerzésnek lennie, amelyik ügylet a teljesítési hely szerinti másik tagállamban Közösségen belüli adómentes termékértékesítésként kezelendő. Annak megállapítására, hogy a másik tagállambeli teljesítési helyű ügyletek során melyik volt az adómentes Közösségen belüli termékértékesítés, az Áfa-tv. szabályai nem alkalmazhatóak, hiszen annak területi hatálya csak belföldre terjed ki. Nem is célszerű alkalmazni a belföldi szabályokat még analógia útján sem, ugyanis tagállamonként változó lehet, hogy milyen szabályok alapján állapítják meg, hogy az onnan kiinduló láncügyletek sorozatában melyik az adómentes Közösségen belüli termékértékesítés. Egyes tagállamokban ugyanis a láncértékesítésben lévő első értékesítést tekintik adómentesnek, máshol pedig nem kapcsolódik vélelem a közbenső értékesítő beszerzői minőségéhez, így eltérő megoldások jöhetnek ki.

157

2. példa: A dán adóalany terméket értékesít B francia adóalanynak, aki (amely) továbbértékesíti azt C osztrák adóalanynak, majd C osztrák adóalany D magyar adóalanynak értékesít. A terméket Dániából közvetlenül D adóalanynak, D adóalany nevére szóló rendeltetéssel, Magyarországra fuvarozzák.

a) Abban az esetben, ha a dán szabályok értelmében a Közösségen belüli termékértékesítés A és B között van, akkor a Közösségen belüli termékbeszerzést B francia adóalany teljesíti belföldön. Amennyiben C osztrák adóalany ekkor még nem regisztrált belföldön (az alábbiakban láthatjuk, hogy köteles lesz regisztrálni), B francia adóalany nem tudja alkalmazni a háromszögügyletre vonatkozó egyszerűsítést, vagyis belföldön adóalanyként nyilvántartásba kell vetetnie magát, a Közösségen belüli termékbeszerzés után be kell vallania az adót, valamint a C adóalany részére történő termékértékesítés után belföldi ügyletként fel kell számítania és át kell hárítania az áfát. C osztrák adóalany belföldi teljesítési helyű termékértékesítést végez, így neki belföldön adóalanyként nyilvántartásba kell vetetnie magát és áfát kell felszámítania D magyar adóalany részére történő értékesítésekor. Látható, hogy ez esetben C-nek belföldön adóalanyként regisztráltatnia kell magát, így ha C rendelkezik belföldi adószámmal, akkor B francia adóalany alkalmazhatja a háromszögügyletre vonatkozó egyszerűsítést, és nem kell belföldön adóalanyként bejelentkeznie, a Közösségen belüli termékbeszerzés adómentes, és a C részére történő termékértékesítés után C-nek kell fordított adózással megfizetnie az áfát. Nem kizárt egy olyan eset sem, amikor olyan termék értékesítése történik, amelyre az Áfatv. 142. §-a szerint belföldi fordított adózás vonatkozik. Az Áfa-tv. 142. § (3) bekezdése értelmében belföldi fordított adózás csak belföldön nyilvántartásba vett adóalanyok esetében lehetséges. Amennyiben C adóalany belföldön adószámmal rendelkezik, és fordított adózásos ügylet van, akkor a láncban az egyes szereplők adófizetési kötelezettsége a következőképpen alakul: B adóalanynak nem kell belföldön regisztrálnia, a Közösségen belüli termékbeszerzése adómentes, a C részére történő termékértékesítés után C fizeti meg az adót az Áfa-tv. 141. §-a alapján. C adóalany értékesítése D adóalany részére az Áfa-tv. 142. §-a alapján esik fordított adózás alá, így C-nek nem kell adót felszámítania, azt D adóalany fizeti meg, fordított adózással. b) Abban az esetben, ha a dán szabályok értelmében a Közösségen belüli termékértékesítés B és C közötti ügylet, akkor a Közösségen belüli termékbeszerzést belföldön C osztrák adóalany teljesíti. C osztrák adóalany ebben az esetben alkalmazhatja a háromszögügyletre vonatkozó egyszerűsítést, mivel D magyar adóalany részére értékesít, így C osztrák adóalanynak nem kell belföldön nyilvántartásba vetetnie magát, a D részére történő termékértékesítés után az adót D fizeti meg, fordított adózással. Ez esetben az A és B közötti termékértékesítés teljesítési helye külföld, így annak áfa kezelésére nem az Áfa-tv. vonatkozik. c) Végezetül, abban az esetben, ha a dán szabályok értelmében a Közösségen belüli termékértékesítés C és D között van, akkor a Közösségen belüli termékbeszerzést D teljesíti belföld-

158

ön, és ez esetben az adót is ő fizeti meg ezen a jogcímen. Ebben az esetben nem beszélhetünk háromszögügyletről. 3. példa: A dán adóalany értékesíti a terméket B francia adóalanynak, majd B francia adóalany értékesíti a terméket C magyar adóalanynak, aki azt továbbértékesíti D magyar adóalany részére. A terméket Dániából közvetlenül Magyarországra fuvarozzák, D adóalany nevére és címére szóló rendeltetéssel. a) Amennyiben a dán szabályok szerint az adómentes Közösségen belüli termékértékesítés A és B között van, a Közösségen belüli beszerzést B francia adóalany teljesíti belföldön. B adóalany C magyar adóalany részére értékesíti tovább a terméket, így alkalmazhatja a háromszögügyletre vonatkozó egyszerűsítést, nem kell belföldön adóalanyként regisztrálnia, és a C részére történő termékértékesítés után C fizeti meg az adót fordított adózással, míg C a D részére történő termékértékesítés után szintén maga fizeti meg és hárítja át az adót, feltéve, hogy nem olyan ügyletről van szó, amely az Áfa-tv. 142. §-a értelmében belföldi fordított adózás hatálya alá esik. b) Amennyiben a dán szabályok szerint az adómentes Közösségen belüli termékértékesítés B és C között van, a Közösségen belüli termékbeszerzést C teljesíti belföldön. Tekintettel arra, hogy C belföldön letelepedett adóalany, a háromszögügyletre vonatkozó egyszerűsítést nem alkalmazhatja, így Közösségen belüli termékbeszerzés jogcímén adófizetésre kötelezett, és a terméknek D részére történő továbbértékesítése után adót hárít át, feltéve, hogy a termékértékesítés nem esik az Áfa-tv. 142. §-a értelmében belföldi fordított adózás hatálya alá. c) Nem zárható ki az sem, hogy az adómentes Közösségen belüli termékértékesítés C és D magyar adóalanyok között van, ebben az esetben a Közösségen belüli termékbeszerzést D teljesíti belföldön. Kérdésként merülhet fel, hogy megváltozik-e az előző példabeli helyzet megítélése, ha a termék Dániából C nevére címzetten, azonban D címére érkezik, vagyis el kell dönteni, hogy ez esetben a D részére történő termékértékesítés még a láncolat része-e vagy C és D között egy különálló, a lánchoz nem tartozó termékértékesítésről van-e szó. Fontos megjegyezni, hogy ebben az esetben C a lánc vége, tekintettel arra, hogy a terméket az ő nevére szóló rendeltetéssel adják fel, így a C által D részére értékesített termék már nem a láncolat része. Ebben az esetben tehát csak B vagy C lehet belföldön a Közösségen belüli termékbeszerzést megvalósító adóalany, attól függően, hogy az adómentes Közösségen belüli termékbeszerzés A és B vagy B és C között van. További kérdésként merült fel, hogy alkalmazható-e a háromszögügyletre vonatkozó egyszerűsítés abban az esetben, ha a háromszög úgy néz ki, hogy két azonos tagállambeli illetőségű külföldi adóalany és egy magyar adóalany között történik az értékesítés egy fuvarozással, úgy, hogy a második/közbenső külföldi szereplőnek a letelepedésétől/illetőségétől eltérő tagállamban is van adószáma. Ebben az esetben figyelembe véve a háromszögügyletre vonatkozó egyszerűsítés szabályainak célját, megengedhető belföldön a háromszögügylet szabályainak alkalmazása, ha a közbenső sze159

replő teljesíti belföldön a Közösségen belüli termékbeszerzést. Ekkor a hangsúly nem azon van, hogy az adott esetben három különböző tagállamban letelepedett adóalany legyen (azonban az szükséges, hogy három különböző tagállamban lévő regisztráció legyen), hanem azon, hogy a háromszög középső szereplőjének ne kelljen regisztrálnia belföldön, és az utolsó szereplő fordított adózással fizesse meg az adót.

160

4. A különbözet szerinti adózás gyakorlata A különbözeti adózás speciális adózási mód. Az Áfa-tv. külön fejezetben határozza meg ezen különös szabályokat. A használt ingóságok, műalkotások, gyűjteménydarabok és régiségek kereskedelmével foglalkozó adóalanyok – viszonteladók – számára főszabály szerint, a nyilvános árverés szervezőjeként kötelezően írja elő alkalmazását. Ilyenkor csak a beszerzési ár és az eladási ár közti különbözetből kell az adót megfizetni (árrés adózás), azonban az adóalany áfa levonására nem jogosult. A különbözet szerinti adózási módot nem lehet alkalmazni mezőgazdasági és élelmiszeripari eredetű termékekre, valamint a jövedéki termék törvény hatálya alá tartozó termékekre. A különbözeti adózást választó adóalanynak a kiállított számla alapján áfát kell ugyan fizetnie, de azt a beszerző nem vonhatja le, mivel az így kibocsátott számlában áthárított adót, áfa kulcsot (százalékértéket) nem tüntethet fel. Az áfa feltüntetésének hiánya viszont itt nem mentességből fakad, hanem a fent említett speciális adózási mód alkalmazásának a következménye, ezért erre a számla kibocsátójának számláin utalni kell, pl. ”különbözet szerinti adózás.” Ez az adózási mód nem választható, hanem kötelezően alkalmazandó. Bejelentési kötelezettsége azonban az adóalanynak lehet, ha az általános szabályokat választja. A belföldön nyilvántartásba vett viszonteladó az NAV-nak tett előzetes bejelentése alapján dönthet úgy is, hogy tevékenységének egészére nem alkalmazza a különbözeti adózás rendelkezéseit. Ilyen tartalmú előzetes bejelentés hiányában viszonteladó tevékenységére a különös szabályok vonatkoznak. A használt ingóságok fogalmába beletartoznak, azon műalkotásnak, gyűjteménydarabnak és régiségnek nem minősülő ingó termékek továbbértékesítése is, amelyek csak kijavításuk vagy rendbehozataluk utáni állapotukban használhatók eredeti rendeltetésüknek megfelelően. A műalkotások, gyűjteménydarabok, régiségek körét vámtarifaszámra való hivatkozással határozza meg a törvény melléklete. A Kereskedelmi Vámtarifa 2002.07.31-én hatályos besorolási rendjét kell irányadónak tekinteni. Használt ingóság, műalkotás, gyűjteménydarab vagy régiség viszonteladó általi értékesítése esetén az adó alapjának megállapítására főszabály szerint: a viszonteladó árrése csökkentve az árrésre jutó adó összegével. Árrés: az értékesítési árnak és a beszerzési árnak a különbözete. Ez abban az esetben is így van, ha  a viszonteladó részére ezen terméket nem adóalany személy,  alanyi adómentes adóalany – beleértve a Közösség más tagállamában ennek megfelelő jogállású adóalanyokat is – értékesítette, feltéve, hogy a termék értékesítésének tárgya tárgyi eszköz,  olyan adóalany értékesítette, akinek termékértékesítése mentes az adó alól.

161

Főszabály szerint a viszonteladó az adóalapot egyedi nyilvántartáson alapuló módszerrel határozza meg. Azonban az adóhatóságnak tett bejelentése alapján dönthet úgy is, hogy e módszer helyett a globális nyilvántartáson alapuló módszert alkalmazza. E választás sem jogosítja fel az adózót arra, hogy az 50 000 Ft feletti beszerzési áru termékre ne kelljen alkalmaznia az egyedi nyilvántartást. Amennyiben a viszonteladó úgy dönt, hogy a műalkotás, gyűjteménydarab vagy régiség közvetlen importjakor, illetve műalkotás annak alkotójától, vagy az alkotó jogutódjától történő közvetlen beszerzésekor a termék értékesítésének adóalapját egyedi nyilvántartáson alapuló módszerrel állapítja meg, választására vonatkozó előzetes bejelentését az első ilyen ügyletre vonatkozó adófizetési kötelezettség keletkezését megelőzően kell megtennie. A bejelentéshez használt nyomtatvány a xxT201T, illetve xxT201E A nyilvános árverés szervezőjére a viszonteladótól eltérően a törvény szabályai kötelezően vonatkoznak, nem dönthet úgy, hogy tevékenységének egészére azokat nem alkalmazza, továbbá nem határozhatja meg adóalapját globális nyilvántartáson alapuló módszerrel. A hulladék kereskedelemben ez az adófizetési forma nem alkalmazható.

162

5. Igazolás nélkül elszámolható költségek A munkába járás költségtérítésének szabályai A munkába járással kapcsolatos utazási költségtérítés szabályait a 39/2010. (II. 26.) kormányrendelet tartalmazza, amely többek között meghatározza a munkába járás fogalmát, és a munkáltató által kötelezően fizetendő utazási költségtérítés eseteit valamint mértékét. A Szja-tv-ben az adómentesen adható utazási költségtérítésre vonatkozó előírásokat is ezen kormányrendeletben foglalt szabályok figyelembevételével kell értelmezni. A munkába járás fogalmának értelmezése A 39/2010. (II. 26.) Korm. rendelet 2. § a) pontja szerint munkába járásnak minősül:  a közigazgatási határon kívülről a lakóhely vagy tartózkodási hely, valamint a munkavégzés helye között munkavégzési célból történő helyközi (távolsági) utazással, illetve átutazás céljából helyi közösségi közlekedéssel megvalósuló napi munkába járás és hazautazás, továbbá  a közigazgatási határon belül, a lakóhely vagy tartózkodási hely, valamint a munkavégzés helye között munkavégzési célból történő napi munkába járás és hazautazás is, amennyiben a munkavállaló a munkavégzés helyét – annak földrajzi elhelyezkedése miatt – sem helyi, sem helyközi közösségi közlekedéssel nem tudja elérni. A napi munkába járás a lakóhely vagy a tartózkodási hely és a munkavégzés helye közötti napi, valamint a munkarendtől függő gyakoriságú rendszeres vagy esetenkénti oda- és visszautazás, a hazautazás pedig a munkahelyről legfeljebb hetente egyszer – az általános munkarendtől eltérő munkaidő-beosztás esetén legfeljebb havonta négyszer – a lakóhelyre történő oda- és visszautazás. A munkába járás fogalmának értelmezése két jogszabály vonatkozásában is meghatározó. A munkába járással kapcsolatos utazási költségtérítésről szóló 39/2010. (II. 26.) Korm. rendelet azokat a feltételeket rögzíti, amelyek megléte esetén a munkáltató a Munka Törvénykönyvének előírásaiból eredő kötelezettsége alapján köteles a meghatározott formában és mértékben megtéríteni a munkába járással kapcsolatban felmerült kiadásokat. A személyi jövedelemadóról szóló törvény 25. §-a pedig a munkába járás jogcímen (akár kötelezően, akár nem kötelezően) kifizetett költségtérítés adókötelezettségéről rendelkezik. A kormányrendeletben meghatározott feltételek teljesülése esetén a munkáltató köteles a munkába járással kapcsolatos költségeket a kormányrendeletben előírt módon és legalább az előírt mértékben a munkavállaló részére megtéríteni. 39/2010. (II. 26.) Korm. rendelet 3. §-a szerinti térítés A munkáltató köteles megtéríteni a munkavállaló munkába járását szolgáló bérlet vagy menetjegy árának 86%-át mind a napi munkába járásnál, mind a hazautazásnál, azonban a hazautazás esetén felső korlát meghatározással, aminek mértéke 2016-ban legfeljebb havi 35 200 Ft. A hazautazással kapcsolatos költségtérítés felső korlátjának a tárgyévre vonatkozó mértékét a foglalkoztatáspolitikáért felelős miniszter minden év január 25-ig hivatalos lapjában közzéteszi. 163

A kötelező költségtérítés akkor jár, ha a munkavállaló a) belföldi vagy határon átmenő országos közforgalmú vasút 2. kocsiosztályán, b) menetrend szerinti országos, regionális és elővárosi autóbuszjáraton, c) elővárosi vasúton (HÉV-en), d) menetrend szerint közlekedő hajón, kompon, vagy réven utazik a munkavégzés helyére, továbbá, ha hazautazás céljából légi közlekedési járművet vesz igénybe. A bérlettel vagy menetjeggyel el kell számolni a munkáltató felé. 39/2010. (II. 26.) Korm. rendelet 4. §-a szerinti térítés A munkába járás megvalósítható akár közösségi közlekedéssel, akár saját gépjárművel, illetve bármilyen más módon. Ezért a személyi jövedelemadó törvény 25. § (2) bekezdés b) pontja alapján lehetőség van arra, hogy a munkavállaló a munkába járás költségtérítése címén kilométerenként 9 forint bevételnek nem minősülő (adómentes) költségtérítésben részesüljön akkor is, ha egyébként a munkába járás tömegközlekedés igénybevételével is megoldható lenne, de azt a magánszemély nem veszi igénybe. Tehát a munkáltató a kormányrendelet szerinti napi munkába járás és hazautazás költségtérítését a munkában töltött napokra és a hazautazásokra számítva a közforgalmi úton mért oda-vissza távolság alapulvételével kilométerenként 9 forint értékben is biztosíthatja, illetve a kormányrendeletben meghatározott esetekben, ebben a formában köteles a munkavállaló utazási költségeihez hozzájárulni. A kormányrendelet szerint az alábbi esetekben jár a munkavállaló részére az utazási költségtérítés a bérlet ill. jegy elszámolása helyett a kilométerenkénti 9 forint értékben: a) a munkavállaló lakóhelye vagy tartózkodási helye, valamint a munkavégzés helye között nincsen közösségi közlekedés; b) a munkavállaló munkarendje miatt nem vagy csak hosszú várakozással tudja igénybe venni a közösségi közlekedést; c) ha a munkavállaló mozgáskorlátozottsága, illetve a súlyos fogyatékosság minősítésének és felülvizsgálatának, valamint a fogyatékossági támogatás folyósításának szabályairól szóló kormányrendelet szerinti súlyos fogyatékossága miatt nem képes közösségi közlekedési járművet igénybe venni, (akkor is, ha a munkavállaló munkába járását hozzátartozója biztosítja); d) a munkavállalónak óvodai vagy bölcsődei ellátást igénybe vevő gyermeke van. A munkába járás utazási költségtérítése a közigazgatási határon belüli napi munkába járás és hazautazás esetén is kötelező a munkáltató számára, amennyiben a munkavállaló a munkavégzés helyét annak földrajzi elhelyezkedése miatt sem helyi, sem helyközi közösségi közlekedéssel nem tudja elérni, ebben az esetben természetesen kizárólag a kilométer-távolság alapján meghatározott utazási költségtérítés nyújtása lehetséges adómentesen. A munkába járással kapcsolatos utazási költségtérítésről szóló kormányrendelet alapján kötelező költségtérítés az Szja-tv. rendelkezése alapján a magánszemély adómentes bevételének minősül.

164

Ebből következik, hogy a kormányrendelet szerinti napi munkába járás és hazautazás költségtérítésének adómentességére vonatkozó rendelkezések nemcsak a közösségi közlekedés igénybevétele esetén érvényesek, hanem személygépkocsi használata esetén is. A kilométer-távolság alapján meghatározott utazási költségtérítés nyújtása a kormányrendeletben fel nem sorolt esetekben a munkáltató számára nem kötelező, de erre is lehetőség van. Ha a munkáltató a munkavállaló részére a kilométerenkénti 9 forint értékben meghatározott költségtérítést biztosítja és az utazás megfelel a kormányrendelet szerinti munkába járásnak vagy hazautazásnak, akkor az előírt mértékű utazási költségtérítés adómentesnek minősül. Ugyanis az Szja-tv. szerint nem minősül bevételnek a munkába járásról szóló kormányrendelet szerinti munkába járás esetén a munkavállalónak adott azon összeg, amely nem haladja meg a) az utazási bérlet, az utazási jegy árát, vagy b) munkába járás költségtérítése címén, a közforgalmi úton mért oda-vissza távolság figyelembevételével kilométerenként a 9 forintot (napi munkába járás vagy hétvégi hazautazás esetén). A munkavállalónak a kilométer-távolság alapján meghatározott utazási költségtérítés igénybevételével egyidejűleg nyilatkoznia kell a lakóhelyéről és a tartózkodási helyéről, valamint arról, hogy a napi munkába járás a lakóhelyéről vagy a tartózkodási helyéről történik-e. A gépjárművel történő munkába járás esetén nem előírás, hogy a gépjármű a munkavállaló saját gépjárműve legyen, lehetőség van arra is, hogy több munkavállaló akár együtt utazzon egyetlen gépjárműben. Ekkor is mindegyik munkavállalónál adómentes a kilométer-távolság szerinti utazási költségtérítés, amennyiben az utazás a kormányrendelet szerinti napi munkába járás vagy hazautazás feltételeinek megfelel. A munkáltatónak az utazási költségtérítés módjának kiválasztásánál figyelembe kell vennie a munkavállaló utazási szokásait. Ha a munkába járás közösségi közlekedés igénybevételével történik és a munkavállaló a bérlettel való elszámolást szeretné, a munkáltató nem adhatja a kilométerenkénti 9 forintos értékben meghatározott költségtérítést. Helyi utazásra szolgáló bérlet juttatás adómentesen Mivel a munkába járás fogalmában szerepel az átutazás céljából helyi közösségi közlekedéssel megvalósuló napi munkába járás és hazautazás is, a helyi utazásra jogosító jegy, bérlet (például BKV bérlet) is minősülhet adóalapba nem tartozó bevételnek. Ennek feltétele az, hogy a helyi bérletet a magánszemély az adott településen keresztül történő átutazás keretében munkába járásra is használja. Ilyen eset lehet például az, ha a magánszemély Törökbálintról Vácra jár dolgozni, így a munkába járáshoz budapesti helyi bérletet is igénybe kell vennie. A kizárólag átutazás céljára igénybe vett helyi közösségi közlekedésre szolgáló bérlet és jegy árának teljes vagy részleges megtérítése a munkába járás fogalmának 2010. évi kiterjesztése szerint a magánszemély adómentes bevételének minősül, vagyis ebben a kivételes esetben sem a munkáltatónak, sem a munkavállalónak nem keletkezik adófizetési kötelezettsége (39/2010. (II. 26.) Korm. rendelet 2. § a) pont aa) alpont).

165

Minden más esetben a béren kívüli juttatásként kell megfizetnie a munkáltatónak a helyi bérlet juttatás utáni adókötelezettséget, ami 2015-ben a juttatás értékének 1,19 szerese után 15% személyi jövedelemadó és 14% egészségügyi hozzájárulás. Azonban a teljes képhez tartozik, hogy a munkáltató nem köteles az átutazás céljára használt kizárólag helyi közösségi közlekedési eszközök igénybevételére jogosító bérlet vagy jegy árának megtérítésére, arra csupán lehetősége van. A munkába járás utazási költségeinek megtérítése utazási jegy vagy bérlet ellenében történő elszámolással kizárólag a kormányrendeletben meghatározott közlekedési eszközök igénybevétele esetén kötelező, és ezek között nem szerepelnek a helyi utazásra szolgáló közlekedési eszközök. Változások 2015. augusztus 1-jétől a munkába járás utazási költségtérítésében 2015. augusztus 1-jétől az utazási költségtérítésre való jogosultság új esettel egészült ki. Azoknak is lehetősége van a közösségi közlekedés helyett gépkocsival munkába járni, akiknek óvodai vagy bölcsődei ellátást igénybe vevő gyermeke van. A munkába járással kapcsolatos utazási költségtérítésre vonatkozó rendelkezések kizárólag a közigazgatási határon kívülről történő helyközi (távolsági) utazással megvalósuló napi munkába járás és hazautazás esetén érvényesek, valamint akkor, amikor a munkavállaló a munkavégzés helyére sem helyi, sem helyközi közösségi közlekedéssel nem tud eljutni. Azonban további változás, hogy a 39/2010. (II. 26.) Korm. rendelet 5. §-a 2015. augusztus 1jétől lehetővé teszi, hogy a munkáltató saját döntésében a kormányrendeletben meghatározott (közigazgatási határon kívülről történő, illetve közigazgatási határon belülről, ha nincs közösségi közlekedés) munkába járás mellett meghatározott esetekben a közigazgatási határon belül történő munkába járást is a rendelet szerinti munkába járásnak minősítse. Ilyen esetek:  a munkavállaló súlyos fogyatékossága miatt nem képes közösségi közlekedési járművet igénybe venni, vagy új szabályként  a munkavállalónak óvodai vagy bölcsődei ellátást igénybe vevő gyermeke van. Fentiek alapján, ha az óvodai vagy bölcsődei ellátást igénybe vevő gyermek szülője a munkahelye közigazgatási határán kívülről nem közösségi közlekedéssel, hanem jellemzően gépjárművel jár dolgozni, úgy megilleti őt a 9 Ft/km költségtérítés a lakóhely és a munkahely közötti távolságra. A térítést nem befolyásolja, hogy a gyermek óvodája vagy bölcsődéje hol található, és a költségtérítés mindkét szülőnek jár, azaz ezt a költségtérítést a munkáltató köteles az érintett dolgozóknak biztosítani. További változás, hogy a munkáltató – saját döntése alapján – abban az esetben is térítheti az óvodai vagy bölcsődei ellátást igénybe vevő szülő munkába járását, ha a szülők közigazgatási határon belül járnak dolgozni. A költségtérítést ilyen esetben nem kötelező adni, de 9 Ft/km-ig ilyenkor is adómentesen adható.

166

Fuvarozók, árukísérők kiküldetési költségeinek elszámolása Változik 2016. január 1-jétől a fuvarozók, árukísérők belföldi és külföldi kiküldetésére tekintettel kapott bevételéből igazolás nélkül elszámolható költség mértéke. A munka törvénykönyve (Mt.) nem írja elő kötelezően kiküldetési napidíj fizetését, azonban úgy rendelkezik, hogy a munkáltató köteles a munkavállalónak azt a költségét megtéríteni, amely a munkaviszony teljesítésével indokoltan merült fel. További kötelező előírást két jogszabály tartalmaz:  A belföldi hivatalos kiküldetést teljesítő munkavállaló élelmezési költségtérítéséről szóló 278/2005. kormányrendelet értelmében a kiküldetésben lévő munkavállalónak az élelmezéssel kapcsolatos többletköltségei fedezetére a kiküldetés tartamára élelmezési költségtérítés (napidíj) jár. A rendelet hatálya kiterjed minden munkáltatóra és a velük munkaviszonyban álló munkavállalóra (tehát a gépkocsivezetőkre, árukísérőkre is). A napidíj számlával (egyszerűsített számlával) igazolt összegként vagy költségátalányként számolható el.  A külföldi kiküldetéssel összefüggő kötelező előírást csak a központi közigazgatási szerveknél foglalkoztatott tartós külszolgálatot teljesítő munkavállalók, illetve a központi közigazgatási szerveknél foglalkoztatott ideiglenes külföldi kiküldetésen lévő munkavállalók napidíjának összegét és azok kifizetésének szabályozó 3/2012. (IX. 4.) KüM rendelet tartalmaz. Más jogviszonyokban (pl. megbízás) a felek megállapodásától függ, hogy melyikük, milyen formában viseli (ellentételezi) a kiküldetés költségeit. A kiküldetési napidíj fő szabályként adóköteles bevétel, azonban az Szja-tv. szerint, ha a magánszemély a napidíjat a kiküldetési költségek fedezésére (költségtérítésként ún. ellátmányként) kapja, az adókötelezettség megállapítására a következő rendelkezések irányadóak. A jövedelem kiszámításánál nem kell figyelembe venni  hivatali, üzleti utazás (kiküldetés) esetén az utazásra, a szállás díjára szolgáló olyan öszszeget, amellyel szemben a magánszemély a juttató részére közvetlenül köteles bizonylattal elszámolni, vagy – ha a kiadást a magánszemély előlegezi meg – ezt a juttató utólag, bizonylattal történő elszámolás alapján a magánszemélynek megtéríti azzal, hogy ez a rendelkezés egyébként nem alkalmazható olyan kiadások esetén, amelyeket a Szja törvény nem ismer el a magánszemélynél költségnek,  a hivatali, üzleti utazáshoz kapcsolódó utazási jegy ellenértékét, ideértve a szokásosan a jegy árában felszámított étkezés ellenértékét is, továbbá a hivatali, üzleti utazáshoz kapcsolódó szállás ellenértékét, ideértve a szokásosan a szálláshely árában felszámított reggeli étkezés ellenértékét is,  a kiküldetési rendelvény alapján hivatali, üzleti utazás költségtérítése címén a teljesített kilométer-távolság (futásteljesítmény) figyelembevételével az utazásra kapott összeget, feltéve, hogy a térített összeg nem haladja meg a jogszabályban meghatározott, igazolás nélkül elszámolható mértéket,  az egyes meghatározott juttatásnak minősülő azon az összeget, amelynek elszámolása hivatali, üzleti utazáshoz kapcsolódó étkezés vagy más szolgáltatás címén a kiküldő nevére szóló számla alapján 1,19 × 15% szja+27% eho megfizetése mellett történik.

167

A fentiek helyett a magánszemély választhatja, hogy a kapott költségtérítésből saját bizonylatai, útnyilvántartás stb. alapján az utazási, a szállás és egyéb elismert költségeinek tételes költségelszámolásával állapítja meg az adóköteles részt. Ebben az esetben az utazási jegyben és a szállásdíjban felszámított étkezés költségén kívül más élelmezési kiadás számlák alapján nem számolható el. Ugyanakkor a napidíjból kapott összegből meghatározott mértékig a törvény lehetőséget biztosít igazolás nélkül levonható költség elszámolására is. Külföldi kiküldetés esetén a Szja törvény 3. számú mellékletének II./7. pontja értelmében a külföldi kiküldetéshez kapcsolódó elismert költségekről szóló 285/2011. (XII. 22.) kormányrendelet szerint igazolás nélkül elszámolható költségnek minősül: A közúti közlekedési szolgáltatásokról és közúti járművek üzemben tartásáról szóló külön jogszabály, és más, erről szóló jogszabályok rendelkezései szerint engedélyhez kötött nemzetközi közúti közlekedési szolgáltatás területén foglalkoztatottként, egyéni vállalkozóként tevékenységet folytató gépjárművezető, árukísérő magánszemély kizárólag a külföldi munkavégzésére tekintettel napidíj címén kapott bevételéből  2015. december 31-éig napi 40 eurónak,  2016. január 1-jétől napi 60 eurónak megfelelő forintösszeg, ha a gépjármű külföldön történő üzemeltetéséhez közvetlenül kapcsolódó és számlával, más bizonylattal igazolt költségek elszámolásán kívül más költség elszámolására nem jogosult. Ez azt jelenti, hogy az említett összeg igazolás nélküli levonása külföldi kiküldetési napidíjból a fuvarozók, árukísérők körében akkor választható, ha a kiküldött a szállással, étkezéssel stb. kapcsolatos kiadásairól nem nyújt be számlákat a munkáltatójának, megbízójának, illetve ilyen költségeket nem számol el. Egyéb tevékenységek esetén a külföldi kiküldetési napidíjból 30 százalék, de legfeljebb napi 15 eurónak megfelelő forintösszeg vonható le. Ez vonatkozik a fuvarozókra, árukísérőkre is, ha a gépjármű külföldön történő üzemeltetéséhez közvetlenül kapcsolódó és számlával, más bizonylattal igazolt költségek elszámolásán kívül más költséget is elszámolnak. A kiküldetés időtartamának az indulás és az érkezés tényleges időpontja között eltelt időt számít. Az időtartam megállapítása szempontjából a fuvarozók, árukísérők esetében az országhatár átlépését kell alapul venni úgy, hogy az adott kiküldetésben töltött teljes (24 órás) napokhoz hozzá kell adni a tört napokon kiküldetésben töltött órák számának 24-gyel való osztásával kiszámított napokat azzal, hogy a fennmaradó tört rész – amennyiben az legalább 8 óra – egész napnak számít. Amennyiben a kiküldetésben töltött idő 24 óránál rövidebb, de a 8 órát eléri, az egy egész napnak számít. Az ugyanazon a naptári napon kezdődő, ismétlődő, 24 óránál rövidebb, egymást követő kiküldetések esetén az időtartam meghatározására választható az előzőek szerinti időtartamok egybeszámítása. Az egybeszámítás során, ha az együttesen számított utak között az érkezés és az újabb indulás között eltelt idő nem több mint két óra, akkor ez az időtartam is kiküldetésnek minősül. Az egyes 168

adóévek között áthúzódó kiküldetés címén kifizetett összeg adókötelezettsége abban az adóévben keletkezik, amelyben a kifizetés, illetve a kiküldetés elszámolása megtörtént. Belföldi kiküldetés Belföldi kiküldetés esetén a napidíj mértékére a belföldi hivatalos kiküldetést teljesítő munkavállaló költségtérítéséről szóló 437/2015. (XII. 28.) Korm. rendelet kötelező előírást tartalmaz. Ennek értelmében a kiküldetésben lévő munkavállalónak az élelmezéssel kapcsolatos többletköltségei fedezetére a kiküldetés tartamára élelmezési költségtérítés (napidíj) jár. A rendelet hatálya kiterjed minden munkáltatóra és a velük munkaviszonyban álló munkavállalóra. A napidíj (egyszerűsített) számlával igazolt összegként vagy költségátalányként számolható el. Átalányként a munkavállalót legalább napi 500 Ft napidíj illeti meg. A rendszeresen kiküldetést teljesítő munkavállalónak a munkáltató havi átalányt állapíthat meg. Ennek összegét az egy napra megállapított napidíj-átalány és a havi átlagban kiküldetésben töltött naptári napok figyelembevételével kell meghatározni. Nem számolható el napidíj,  ha a távollét időtartama a 6 órát nem éri el,  ha a munkáltató a munkavállaló élelmezését a kiküldetés helyén biztosítja. Új előírás, hogy a 6 órát meghaladó kiküldetés esetén a belföldi közúti árufuvarozásban és személyszállításban gépkocsivezetőként és árukísérőként foglalkoztatott magánszemély részére az 500 Ft napidíj-átalány helyett adható napidíj-átalány 3000 Ft, és a kiküldetés többletköltségeire tekintettel más juttatást nem ad. Ugyanakkor az egyéb tevékenységek esetén járó napi 500 forint költségátalány továbbra sem számít igazolás nélkül elszámolhatónak, azaz adóköteles marad. Adómentes juttatás a bölcsőde és a családi napközi A nem pénzben kapott juttatások közül továbbra is adómentes a munkavállalónak ingyenesen vagy kedvezményesen juttatott bölcsődei szolgáltatás, illetve családi napközi – a munkáltató pedig a vállalkozási tevékenység érdekében felmerülő költségként, ráfordításként számolhatja el. Milyen életkorig, hol és milyen szolgáltatások tartoznak az adómentes juttatások körébe? A személyi jövedelemadóról szóló 1995. évi CXVII. törvény (Szja-tv.) 1. számú mellékletének 8.6. pontja a) és c) alpontjaiban foglaltak alapján a nem pénzben kapott juttatások közül adómentes az ingyenesen vagy kedvezményesen juttatott  a gyermeknek vagy rá tekintettel más magánszemélynek a közoktatásról szóló törvény, a gyermekek védelméről és a gyámügyi igazgatásról szóló törvény vagy a tankönyvpiac rendjéről szóló törvény alapján, a hallgatónak a felsőoktatásról szóló törvény alapján nem pénzben biztosított ellátás;  bölcsődei szolgáltatás.

169

A NAV tájékoztatójában felhívja a figyelmet, hogy ilyenkor az adómentesség a juttatott bevétel nem pénzbeli formájára vonatkozik. Nem pénzben megszerzett bevételnek minősül különösen az elengedett, átvállalt tartozás; a magánszemély helyett teljesített kiadás, befizetés. Így adómentes juttatásnak tekinthető az is, ha a munkáltató a szolgáltatás vásárlásáról a nevére szóló számla ellenében téríti meg a munkavállaló által megelőlegezett összeget vagy pedig egy meghatározott összeget átad a munkavállalónak azzal, hogy a szolgáltatás vásárlásáról a nevére szóló számlával egy meghatározott időpontig számoljon el. Nem felel meg azonban az adómentesség feltételeinek az, ha a számla a munkavállaló, és nem a munkáltató nevére szól. A munkáltató nem csak a munkavállalóját részesítheti ilyen juttatásban, hanem a gyermek másik szülőjét, vagyis a munkavállaló házastársát, élettársát is, mert a törvény nem tartalmaz korlátozó rendelkezést arra nézve, hogy ilyen juttatásra csak a felek közötti munkaviszony esetében kerülhetne sor. Bölcsőde 6 éves korig Az Szja-tv. nem határozza meg azt, hogy mit kell érteni bölcsőde alatt. A NAV ezért a gyermekvédelmi törvény (1997. évi XXXI. törvény) és a 15/1998. (IV. 30.) NM rendelet meghatározásai alapján az alábbiakra hívja fel figyelmet:  Állami és nem állami szerv által (például egy munkáltató által a munkavállalók gyermekeinek ellátása céljából) fenntartott bölcsőde, családi napközi szolgáltatásaira is alkalmazhatók az adómentességre vonatkozó szabályok.  A bölcsőde a családban nevelkedő 3 éven aluli gyermekek napközbeni ellátását biztosító intézmény, ahol a gyermek a 4. életévének betöltését követő augusztus 31-éig nevelhető, ha testi vagy szellemi fejlettségi szintje alapján még nem érett az óvodai nevelésre.  A bölcsőde alapfeladatán túlmenően, térítési díj ellenében külön szolgáltatásokat (például játszócsoportot, időszakos gyermekfelügyeletet, gyermekhotelt, egyéb, gyermeknevelést segítő szolgáltatást) működtethet, amelyeket a gyermek 6. életévének betöltéséig lehet igénybe venni.  Ha tehát a gyermek betöltötte a 3. életévét, akkor a bölcsőde az alapellátásokat a 4. életévének betöltését követő augusztus 31-éig nyújthatja számára, a fent felsorolt további szolgáltatásokat pedig a gyermek 6. életévének betöltéséig, így az eddig ingyenesen vagy kedvezményesen nyújtott bölcsődei szolgáltatások minősülhetnek adómentesnek. Családi napközi Az Szja-tv. 8.6. pontjában a) alpontja az adómentes juttatások között említi a gyermeknek vagy rá tekintettel más magánszemélynek a gyermekek védelméről és a gyámügyi igazgatásról szóló törvény alapján nem pénzben biztosított ellátást is. A családi napközi keretében nyújtott ellátás a gyermekvédelmi törvény hatálya alá tartozik, így a családi napköziben nyújtott alapellátás és a törvényben meghatározott speciális szolgáltatások ingyenes vagy kedvezményes formában történő nyújtása is adómentesnek tekinthető.

170

A munkáltató költségként számolhatja el A természetben adott juttatások a Sztv. 3. § (7) bekezdés 3. pontjában foglaltak értelmében személyi jellegű egyéb kifizetésnek tekinthetők, és a társasági adóról és az osztalékadóról szóló 1996. évi LXXXI. törvény a Tao tv. 3. számú melléklet B) pontjának 3. alpontja alapján, az ott írt feltételek szerint a vállalkozási tevékenység érdekében felmerülő költségként, ráfordításként vehetők figyelembe.

171

6. Kisadózói bejelentés A kisadózó vállalkozások tételes adója szerinti adóalanyiságot választó kisadózó esetében a biztosítási kötelezettség a Katv. alapján jön létre. 2016. január 1-jétől a Tbj.-ben is rögzítették, hogy a főállású kisadózó a Katv. rendelkezései (nem pedig a Tbj. 5. §-a) alapján minősül biztosítottnak, és bejelentésére, valamint a járulékfizetésére a Katv. rendelkezései irányadóak. Így a kisadózó bejelentésére továbbra is a következő módokon van lehetőség:  a tevékenységüket év közben kezdő vállalkozások esetében az adóalanyiság választásával kapcsolatos nyilatkozat adatai elektronikus úton – a járási, fővárosi kerületi hivatalok okmányirodai és a cégbírósági nyilvántartásba vételi kérelemmel egyidejűleg –, az ún. egyablakos rendszeren keresztül érkeznek meg az állami adóhatósághoz,  a közvetlenül az állami adóhatósághoz bejelentkező, az Szja-tv. 3. § 17. pontja szerinti egyéni vállalkozók (az egyéni vállalkozói nyilvántartásban nem szereplő, de az Szja-tv. említett pontja szerint egyéni vállalkozónak minősülő adózó, pl. az ügyvéd) a ’T101 jelű adatlapot használhatják,  a ’T101E bejelentő lapot a már működő, az egyéni vállalkozók nyilvántartásában szereplő egyéni vállalkozók nyújtják be,  a már működő kkt., bt., egyéni cég a ’T201T jelű adatlap útján jelentkezhet be.

172

7. Szociális szövetkezetek tb-rendszerbeli kezelése A szövetkezetek felélesztésével a törvényalkotók eredeti célja az volt, hogy a munkából kirekedt, ezért hátrányos helyzetben lévők számára teremtsen munkalehetőséget, így hozzájáruljon a szociális helyzetük javításához. A szövetkezetek azonban nem tudták betölteni a nekik szánt társadalmi és gazdasági szerepet, például nem ösztönözték a hátrányos helyzetű munkavállalók elhelyezkedését. Ezért a törvényalkotó egy újfajta szövetkezetet, a szociális szövetkezetet – amelynek speciális fajtája a foglalkoztatási szövetkezet – keltett életre. A szövetkezetekről szóló 2006. évi X. törvény 17. §-a kimondja, hogy foglalkoztatási szövetkezetnek legalább 500 természetes személy és legalább egy országos nemzetiségi önkormányzat a tagja. A foglalkoztatási szövetkezet hátrányos helyzetű tagjai számára a munkafeltételek megteremtését elsősorban munkaerő-kölcsönzés, valamint munkaerő-közvetítő útján valósítja meg. Erre a tevékenységre a munkaerő-kölcsönzésre, a közhasznú kölcsönzőre vonatkozó, valamint a magán-munkaközvetítői tevékenység folytatásának feltételeit szabályozó jogszabályok rendelkezéseit kell alkalmazni azzal, hogy a szövetkezet saját tagjai esetében munkaerő-kölcsönzési tevékenységet láthat el. Szövetkezeti tagi munkavégzésre irányuló jogviszonyt a foglalkoztatás elősegítéséről és a munkanélküliek ellátásáról szóló törvény szerint regisztrált álláskereső, illetve a közfoglalkoztatási jogviszonyban lévő személy létesíthet és tarthat fenn. Ha a szociális szövetkezet tagi munkavégzési jogviszonyban lévő tagja munkavégzésre irányuló más jogviszonyt létesít vagy tart fenn, e más jogviszony fennállása alatt a tagi munkavégzési jogviszony szünetel. A fentiek alapján tehát egyes munkáltatók, szövetkezeti tagokat kölcsönözhetnek, így elősegítve a foglalkoztatásukat. A szociális szövetkezetek tagi munkavégzéséhez rendelt kedvezménynyel a törvényhozó szándéka az volt, hogy a szociális szövetkezet a munkanélküliség világából kivezető utat jelentsen. A szövetkezetekről szóló 2006. évi X. törvény 2013. május 3-ától lehetőséget biztosít arra, hogy meghatározott esetekben önmagában már a tagsági jogviszony is elégséges legyen a szövetkezetben a munkavégzéshez, a szövetkezet közös gazdasági tevékenységében való részvételhez. A szociális szövetkezet tagi munkavégzési jogviszonyban álló tagja – kivéve e jogviszony szünetelésének időtartamát – egészségügyi szolgáltatásra jogosult. Ezért a szociális szövetkezet a tagi munkavégzési jogviszonyban álló tagja után havonta mindössze 7 050 forint (napi 235 forint) egészségügyi szolgáltatási járulékot, a tag pedig az e tevékenysége ellenértékeként kapott pénzbeli juttatás után 10 százalék nyugdíjjárulékot fizet. A szociális szövetkezet a tagi munkavégzési jogviszony létrejöttét követő első évben mentesül az egészségügyi szolgáltatási járulék megfizetése alól. A második évben az egészségügyi szolgáltatási járulék 25 százalékát, a harmadik évben az 50 százalékát, a negyedik évben a 75 százalékát kell megfizetni, s csak az ötödik évtől kell leróni a teljes összeget.

173

A kedvezményt ugyanazon személy után egy időben csak egy szociális szövetkezet, továbbá ugyanaz a szociális szövetkezet ugyanazon tagja után csak egy alkalommal veheti igénybe. Négy évnél rövidebb időtartamú jogviszony esetén a kedvezmény a négy évből fennmaradó időszakra másik jogviszonyban érvényesíthető, a kedvezmény mértékének megállapításánál azonban figyelembe kell venni a korábbi tagi jogviszonyban érvényesített kedvezmény időtartamát. A kedvezmény igénybevételéhez szükséges a tag nyilatkozata arról, hogy utána másik szociális szövetkezet nem érvényesít, vagy a megelőző négy év időtartamban mennyi időre vett igénybe utána kedvezményt. A szociális szövetkezetnek a tagi munkavégzési jogviszonyban álló tagjával fennálló jogviszonya szociális hozzájárulási adófizetési kötelezettséget nem eredményez. Bevallás, bejelentés, igazoláskiadás A szociális szövetkezetnek az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény 31. §-ában és a 3. számú mellékletében meghatározott tartalommal bevallást kell benyújtania és adatot kell szolgáltatnia a NAV-nak. Tehát a ’08-as bevallásban az NFA által átvállalt egészségügyi szolgáltatási járulék összegét szerepeltetnie kell. A pénzben, valamint az adómentesnek nem minősülő, természetben megszerzett bevételt nem önálló tevékenységből származó bevételként kell szerepeltetni a tagi munkavégzési jogviszonyban álló személy ’53-as bevallásában. A szociális szövetkezet a tagi munkavégzési jogviszonyban álló személy a)jogviszonyának kezdetét legkésőbb a jogviszony első napján, a munkavégzés megkezdése előtt, b)jogviszonyának megszűnését, szünetelésének kezdetét és befejezését 8 napon belül az egészségbiztosítási szervnek jelenti be. A szociális szövetkezet a tagi munkavégzési jogviszonyban álló tagja részére a tárgyévet követő év január 31-éig igazolást ad ki a jogviszony időtartamáról, a nyugdíjjárulék alapjáról és összegéről, valamint az egészségügyi szolgáltatási járulékról és az abból érvényesített kedvezményről. A jogviszony év közben történő megszűnése esetén az igazolást soron kívül kell kiadni – összegzi a teendőket a NAV a szociális szövetkezetek egyes kérdéseiről szóló tájékoztatójában.

174

8. Az egyidejűleg fennálló, több biztosítással járó jogviszony Amennyiben a társas vállalkozó egyidejűleg  munkaviszonyban áll – akár egy, akár több munkáltatónál – és foglalkoztatása a munkaviszonyában/munkaviszonyaiban együttesen eléri a heti 36 órát, vagy  közép- vagy felsőfokú oktatási intézményben nappali rendszerű oktatás keretében folytat tanulmányokat, akkor a 10 százalék nyugdíjjárulékot és a 7 százalék egészségbiztosítási járulékot a ténylegesen elért, járulékalapot képező jövedelem alapján kell megfizetni. Amennyiben a társas vállalkozóként biztosított több gazdasági társaság személyesen közreműködő tagja vagy ügyvezetője, a járulékfizetési alsó határ utáni járulékot – évente egy alkalommal történő választása szerint – egyszer kell figyelembe venni. A társas vállalkozó e választásáról a tárgyév január 31-éig nyilatkozik a társas vállalkozásnak. Ha a társas vállalkozó egyidejűleg egyéni vállalkozó is, akkor a ténylegesen kifizetett jövedelem után kell megfizetni a járulékot. Az egyéni vállalkozó a társas vállalkozás részére a tárgyév január 31-éig tett nyilatkozat alapján évenként az adóév egészére választhatja, hogy a legalább a járulékfizetési alsó határ után történő járulékfizetési kötelezettséget társas vállalkozóként teljesíti. E választása alapján az egyéni vállalkozásában, illetve a további tagsági jogviszonyában a ténylegesen elért járulékalapot képező jövedelem után kell a járulékot megfizetni. Abban az esetben, ha a Katv. szerint kisadózóként bejelentett személy egyidejűleg társas vállalkozóként vagy egyéni vállalkozóként biztosított, az említett szabályok nem alkalmazhatók. Mindez azt jelenti, hogy a kisadózó magánszemély, aki egyidejűleg a Tbj. értelmében társas vállalkozóként biztosított – amennyiben nem áll heti 36 órás foglalkoztatással járó munkaviszonyban is, vagy nem folytat nappali rendszerű oktatás keretében tanulmányokat közép- vagy felsőfokú oktatási intézményben – főfoglalkozású társas vállalkozónak minősül.

175

9. Támogatások a Tao rendszerében A Tao. tv. a kedvezmény rendszerében külön kezeli a besorolást nem kért, vagy nem nyert szervezeteket, továbbá eltérő számítási mód szerint határozza meg a vállalkozási tevékenység kedvezményezett mértékét (az adómentességet) annak függvényében, hogy az adott szervezet az adóévben ingatlan-hasznosítás címén realizál-e jövedelmet, vagy sem. 7 A Tao. tv. szabályrendszere másoldalról a támogató részére attól függően biztosít kisebb, illetve nagyobb mértékű kedvezményt, hogy a közhasznú szervezetnek tartós adományozási szerződés keretében nyújtja-e támogatását. A támogatásokon belül – a hozzá kapcsolódó kedvezmények érdekében – meg kell különböztetni az adománynak minősülő, illetve nem minősülő támogatásokat. Adománynak minősül:  a közhasznú szervezet részére az Ectv. szerinti közhasznú tevékenység támogatására,  az adóévben visszafizetési kötelezettség nélkül adott támogatás, juttatás, térítés nélkül átadott eszköz könyv szerinti értéke, térítés nélkül nyújtott szolgáltatás bekerülési értéke,  feltéve, hogy az nem jelent a Tao. tv-ben meghatározottakon túl vagyoni előnyt az adományozónak, az adományozó tagjának (részvényesének), vezető tisztségviselőjének, felügyelő bizottsága vagy igazgatósága tagjának, könyvvizsgálójának, illetve ezen személyek vagy a magánszemély tag (részvényes) közeli hozzátartozójának azzal, hogy nem minősül vagyoni előnynek az adományozó nevére, tevékenységére történő utalás. Adománynak minősülő támogatást tehát – a fenti feltételekre figyelemmel – csak közhasznú szervezet fogadhat (nem közhasznú szervezet, akkor sem, ha civil szervezet – adójogi értelemben – adományban nem részesülhet, adomány-igazolást nem állíthat ki a támogató felé). Adomány-igazolás A kapott adományokról a közhasznú szervezet által a támogató részére kiállítandó igazolás kötelező tartalmi kellékeit a Tao. tv. 7. § (7) bekezdése rögzíti. E szerint az igazolásnak tartalmaznia kell:  mindkét fél (a kiállító és a támogató) azonosító adatait, így a nevét, a székhelyét, az adószámát,  az adomány összegét,  a támogatott célt. Az igazolást a támogatás-nyújtás időpontjában, de legkésőbb az adóév végéig kell a támogató rendelkezésére bocsátani.

176

A támogatót megillető kedvezmények Az adományozó kedvezménye Nem kell megnövelni az adományozó adózás előtti eredményét az adomány címen nyújtott támogatás (pénz, eszköz, szolgáltatás) adóévi ráfordításként elszámolt összegével, ha az adózó rendelkezik a közhasznú szervezet, az egyház, a közérdekű kötelezettségvállalás szervezője által az adóalap megállapítása céljából kiállított igazolással, amely tartalmazza a kiállító és az adózó megnevezését, székhelyét, adószámát, az adomány összegét és a támogatott célt. Csökkenti az adományozó adózás előtti eredményét az Ectv. szerinti közhasznú tevékenység támogatásaként nyújtott adomány értékének  20 százaléka közhasznú szervezet támogatása esetén,  40 százaléka tartós adományozási szerződés esetén, de együttesen legfeljebb az adózás előtti eredmény összege. A társasági adóalany támogatót kizárólag a fent leírt esetekben és módon illeti meg kedvezmény. Így például, ha egy cég egyház részére nyújt adományt, annak összegével – igazolás birtokában – nem kell megnövelnie, de nem is csökkentheti az adózás előtti eredményét (az adományt fogadó egyház nem lehet közhasznú szervezet). Ha pedig nem társasági adóalany támogatóról van szó, például magánszemély, egyéni vállalkozó nyújt támogatást, úgy adózásban érvényesíthető kedvezményre nem jogosult. Tartós adományozás: a civil szervezet és az adományozó által írásban kötött szerződés alapján nyújtott pénzbeli támogatás, ha a szerződésben az adományozó arra vállal kötelezettséget, hogy az adományt a szerződéskötés (szerződésmódosítás) évében, és az azt követő legalább három évben, évente legalább egy alkalommal – azonos vagy növekvő összegben – ellenszolgáltatás nélkül adja, azzal hogy nem számít ellenszolgáltatásnak, ha a közhasznú szervezet a közhasznú szolgáltatása nyújtása keretében utal az adományozó nevére, tevékenységére. Adományozónak nem minősülő támogató kedvezménye Akkor nem kell megnövelni az adózó – például egy cég támogató – adózás előtti eredményét, az általa az adóévben nem adomány céljából nyújtott támogatás (pénz, eszköz, szolgáltatás, átvállalt kötelezettség) adóévi ráfordításként elszámolt összegével, ha – a juttatás nem külföldi személy részére történik, és – az adózó rendelkezik a juttatásban részesülő (például nem közhasznú alapítvány) nyilatkozatával, amely szerint a juttatás adóévében az eredménye a juttatás következtében elszámolt bevétel nélkül számítva nem lesz negatív, amelyet a beszámoló elkészítését követően nyilatkozat útján igazol. Nem kell az előzőek szerinti feltételre (két nyilatkozat meglétére) figyelemmel lenni a közhasznú szervezet támogató esetében64. Ha ugyanis közhasznú szervezet – például közhasznú alapítvány – ad támogatást bármely személynek – például egy másik alapítványnak, vagy akár egy cégnek –, akkor a nyújtott támogatás ráfordításként elszámolt összege feltétel nélkül elismert az adóalapnál, nem kell annak összegével megnövelnie a vállalkozási tevékenységének az adózás előtti eredményét. 177

10. Az 1 százalékos felajánlásokra való jogosultság igazolásának menete a civil szervezetek esetében A magánszemély rendelkező nyilatkozatában felajánlásra kerülő összegre igényt tartó szervezetnek az adóhatóságnál kell előzetesen – elektronikus úton – regisztrálnia és igazolnia a kedvezményezetté válás Szftv-ben meghatározott feltételeit, valamint bejelenteni a kiutaláshoz szükséges adatokat. A regisztrációs kérelem benyújtásának határideje a rendelkező évet megelőző év szeptember 30-a, amely határidő jogvesztő. A szervezet a nyilvántartásba vételt követő évben válik kedvezményezetté, a regisztráció visszavonásig érvényes. Annak a civil szervezetnek, amely részesülni kíván az 1%-os felajánlásokból és még nem regisztrált, 2016. szeptember 30-ig kell regisztrációs kérelmet benyújtania az adóhatósághoz a 16EGYREG nyomtatványon. Amennyiben a kedvezményezetti feltételek igazolását követően bekövetkezett változás miatt a szervezet már nem felel meg az Szftv-ben foglalt feltételeknek, azt a változás bekövetkeztétől számított 15 napon belül köteles bejelenteni az adóhatóságnak. Köztartozás fennállása esetén az adóhatóság az adózás rendjéről szóló 2003. évi XCII. törvény (a továbbiakban: Art.) rendelkezései alapján intézkedik a kedvezményezett javára felajánlott adóösszegnek az általa nyilvántartott köztartozásra történő átvezetéséről. A kedvezményezett részére a köztartozások kiegyenlítését követően fennmaradó összeg utalható. Az állami adóhatóság 2016. december 31-ét követően az internetes honlapján tájékoztatást tesz közzé azon civil kedvezményezettek nevéről, adószámáról, székhelyéről, a kedvezményezettet megillető összegről és a kedvezményezett javára érvényesen rendelkezők számáról, akik részére a felajánlott 1 százalékos összeg átutalása 2016-ban megtörtént.

178