Menedzser Praxis Szakkiadó és Gazdasági Tanácsadó Kft.
Követelések és kötelezettségek adójogi és számviteli szabályai 2015. Könyvviteli szolgáltatást végzők továbbképzésének tananyaga – vállalkozási szakterület, nem számviteli rész 4 óra
Készült: a Menedzser Praxis Szakkiadó és Gazdasági Tanácsadó Kft. megbízásából
2015
KÖVETELÉSEK A vállalkozások életében megszokott tétel, hogy a szerződésben foglaltak teljesítését követően (szállítási szerződés, vállalkozási szerződés stb.) az ellenértéket bizonyos határidőn belül kell rendezni. A kettős könyvvitel keretein belül a gazdasági események nyilvántartása zárt rendszerben történik (Analitikusan és a Főkönyvi könyvelésben egyszerre egyidőben). Az egyszeres könyvvitelben a pénzmozgással nem járó gazdasági események, meghatározott események kivételével nem kerülnek rögzítésre a szintetikában (naplófőkönyvben, pénztárkönyvben) hanem erről külön erre készített analitikus kimutatásokban. Bár az olvasó a naplófőkönyv rovatai között talál un Követelés rovatot, de ez nem azonos a kettős könyvvitelben ismertetésre kerülő követelések tartalmával.
A követelések fogalma: „A követelések azok a különféle szállítási, vállalkozási, szolgáltatási és egyéb szerződésből jogszerűen eredő, pénzértékben kifejezett fizetési igények, amelyek a vállalkozó által már teljesített, a másik fél által elfogadott, elismert termékértékesítéshez, szolgáltatás teljesítéséhez, hitelviszonyt megtestesítő értékpapír,
tulajdoni
részesedést
jelentő
befektetések
értékesítéséhez,
kölcsönnyújtáshoz,
előlegfizetéshez (ide értve az osztalék előleget is) kapcsolódnak, ide értve az egyéb követeléseket, a térítés nélkül és egyéb címen átvett követeléseket is”
A követelések meghatározása során -a gyakorlatban- egy rövidebb fogalom is ismert ez: „ jogszerűen teljesített, elismert fizetési igény” A meghatározásból is kitűnik a követelések fogalma, terjedelme széles skálát ölel fel. Ezért a meghatározást célszerű részeire, elemeire bontani és úgy megvizsgálni azokat. A követelésekkel kapcsolatos ismeretek így az egyes követelések részben kerülnek ismertetésre. Követelések a mérlegben MEGNEVEZÉS
SZÁMLACSOPORT
Követelés áruszállításból és szolgáltatásból (vevők)
31
Követelés kapcsolt vállalkozásokkal szemben
32
Követelés egyéb részesedési viszonyban lévő vállalkozásokkal
33
szemben Váltókövetelések
34
Adott előlegek*
35
Egyéb követelések
36
Követelések értékelési különbözete
---
Származékos ügyletek pozitív értékelési különbözete
---
* Év végén nem itt a követelések között, hanem az érintett mérlegsorban kerülnek kimutatásra.
A mérlegben, a követelések mérlegsoron túl egyéb helyen is találkoztunk az un. „követelést jelentő számlákkal-tételekkel”. Ezek a követelés-jellegű tételek nem itt a követelések között (természetesen bizonyos kivételekkel, *jelöltek) hanem a mérleg egyéb részeiben találhatók. Követelés jellegű mérlegsorok: 1. Az adott előlegek: Immateriális javakra adott előlegek, Beruházásokra adott előlegek, Készletekre adott előlegek, Szolgáltatásra adott előlegek
2. Tartósan adott kölcsön kapcsolt vállalkozásban, 3. Tartósan adott kölcsön egyéb részesedési viszonyban lévő vállalkozásokban, 4. Egyéb tartósan adott kölcsön, 5. Bevételek időbeli elhatárolása, 6. Jegyzet, de még be nem fizetett tőke.
Ha tágan értelmezzük a követelések fogalmát, akkor a bankbetét is ide tartozik. A bankbetét egy követelést testesít meg, a betét tulajdonosa és az adott hitelintézet között. Természetesen a bankbetét sem itt mutatjuk ki, hanem a pénzeszközök között kell beállítani. A követeléseket sokféle szempont alapján lehet osztályozni. Beszélünk többek között:
Pénznembeni követelésekről,
Lejárati idejük alapján,
Tartalmuk alapján,
Címzett szerint,
A követeléseket pénznemük alapján
megkülönböztethetjük: forintos, és devizás
követelésekre. A devizás követeléseket tovább lehet csoportosítani a pénznemek eredete szerint, valamint országok alapján. Külön meg kel említeni a devizaügyletek miatti követeléseket, melyek devizabelföldiek között létrejött devizás szerződéseken alapuló elszámolások. A pénznem alapján történő csoportosítás elsődleges jelentőségű az év végi értékelés szempontjából A lejárati idő alapján történő csoportosítás azt jelenti, hogy az adott követelés mikor, milyen hamar jár le, válik esedékessé, a pénzügyi teljesítésnek mikor kell teljesülnie. A követelések így lehetnek hosszú és rövid lejáratú követelések. A hosszú lejáratú követeléseknek azokat a
követeléseket nevezzük amelyeknek a „futamideje” több mint egy év. Az ilyen jellegű követeléseket év végén a rendező tételek szerint át kell sorolni a mérleg megfelelő sorába. Továbbá az időtartam alapján csoportosíthatjuk a követeléseket úgy, hogy lejárt, vagy még le nem járt követelések. Ez a csoportosítás nem számviteli szempontból jelentős, hanem elsősorban az adótörvény előírásai alapján érdekes. A tartalom szerinti csoportosítás alapján a szerint csoportosítjuk, hogy milyen forrásból keletkezett, származott a követelés. Ez a szempont a mérlegben történő elhelyezés besorolás alapjául is szolgál. A követelés címzettje szerint úgy csoportosítjuk, hogy az adós azaz a követelés címzettje a vállalkozással milyen kapcsolatban áll. Itt a megbízható valós kép érdekében azt vizsgáljuk, hogy az adós tulajdonosi szempontból a vállalkozástól független-e, vagy fenn áll-e valamilyen kapcsolat. Ezért az újrakodifikált számviteli törvény értelmében külön mérlegsorban kell közöli a vállalkozásnak ha egy-, vagy több vállalkozással kapcsolatban, részesedési viszonyban áll. A törvény tételesen deklarálja, hogy mit ért közös vezetésű vállalkozás, társult vállalkozás, egyéb részesedési viszonyban lévő vállalkozás fogalma alatt.
A követelések értékelése A követelések értékelése alatt kettős célt és feladatot értünk. Egyrészt, mikor magát a követelést a keletkezésének pillanatában felvesszük a nyilvántartásainkba azaz állományba vételkor, másrészt a követelés rendezéskor, és az év végi a mérlegkészítés során, mint rendező tétel. A két szempont értékelésének alapja eltér, ezért ezeket egyenként különkülön tárgyaljuk. A követelések állományba vételekor a kiindulás alapja a keletkezés pénzneme. Így beszélünk forintos követelésekről, és devizás követelésekről.
A követelések állományba vétele (aktiválása) 1. Forintos követelések bekerülési értéke
A követelés az egy jogszerű fizetési igény amely egy szerződésben megállapított jogügyletet takar. A jogszerűség abban nyilvánul meg, hogy a teljesítéskor egy érvényes szerződés, megállapodás áll a háttérben. A forintos követelések bekerülési értéke a szerződésben megállapított rögzített érték lesz a kiindulás alapja. Így a forintos követelések aktiváláskori
értéke a vonatkozó szerződésben rögzített az egyik fél által teljesített és a másik fél által elismert forint összeggel megegyező érték. A váltó követelések esetében ha azt a váltót pénzért vásároljuk, akkor az ellenértékként kifizetett összeget értjük a bekerülési értékként. Abban az esetben ha az adott váltókövetelés egy korábbi egyéb más követelésből származik akkor az eredeti követelés könyv szerinti értéke lesz a váltókövetelés bekerülési értéke. A további egyéb követelések értelem szerűen így kerülnek megállapításra.
2. Devizás követelések bekerülési értéke A devizás követelés értékelése csak abban különbözik az előbbi követelésektől, hogy a követelést nyilvántartjuk egy részt magában a keletkezett pénznemben (devizában), valamint
annak átszámított forint értékében. Az átszámítás egy matematikai művelet
(szorzás) eredményeként jön létre. A meglévő devizás követelés és annak forint árfolyamának a szorzata. A központi kérdés az átváltáskor (szorzáskor alkalmazott árfolyam). A számviteli törvény a gazdálkodók számára „szabad teret” enged az átváltáskori árfolyam megállapításához. Hat árfolyamot deklarált a jogszabály, de a gazdálkodónak csak egyet kell választania. A gazdálkodónak a választást rögzítenie szükséges a számviteli politikájában. A döntés előtt a gazdálkodónak figyelembe kell vennie a gazdálkodásra leginkább jellemző körülményeket, és ezek alapján megállapítania az alkalmazott árfolyamot. Az átváltáshoz alkalmazott lehetséges árfolyamok: 1. A vállalkozás által kijelölt (választott) hitelintézet deviza átlagárfolyama, 2. A Magyar Nemzeti Bank hivatalos középárfolyama, 3. A vállalkozás által választott hitelintézet devizaeladási árfolyama, 4. A vállalkozás által választott hitelintézet devizavételi árfolyama, 5. A nem konvertibilis valuták esetén a szabad piaci árfolyam, 6. Minden műveletnél a ténylegesen megfizetett érték.
De a gyakorlatban ettől eltérő esetek is előfordulnak. Így előforduló helyzet az, hogy a szerződő felek az egymás közt létrejött ügyletekből kimarad a pénznemben történő kiegyenlítés, és helyette áruban rögzítik az ellenértéket. Az ilyen ügyleteket barter ügyleteknek nevezzük. A barter egy áru-áru ellenében létrejött „csere” ügylet, amelyben a csere időben elválik egymástól. Amennyiben az ilyen ügyleteket is az előzőek alapján értékelnek az időbeli eltolódás miatt
árfolyam-különbözet keletkezne. Így egy olyan
megoldást kell találni, amely ezt kiküszöböli. Ezért a barter ügyletek alkalmával az alkalmazott árfolyam az első teljesítéskori árfolyam lesz. A gazdálkodó szervek életében igen gyakori eset az, hogy egy társaság forintért devizást vásárol. Ez döntően akkor fordul elő, amikor az adott társaságnak devizásra, valutára van szüksége, hogy egy importot kiegyenlítsen, vagy import szolgáltatást vegyen igénybe. Az ilyen esetekben a forintért vásárolt deviza, valuta bekerülési értéke a ténylegesen fizetett ellenérték lesz. A gazdasági élet sokszínűségéből kifolyólag a társaságok számos olyan külföldi ország társaságával állnak kapcsolatba amelyeknek nincs hivatalos deviza árfolyama. Az ilyen alkalmak esetén javasoljuk a szabadpiaci árfolyamot alkalmazni. 3. Váltó követelés bekerülési értéke Alapszabály, hogy a váltókövetelés a kamatot nem tartalmazhatja. Ha a váltókövetelés követelés kiváltása ellenében kerül állományba vételre, úgy az eredeti követelés értékén kell a váltókövetelést felvenni a könyvekben. Pénz ellenében keletkezett követelés esetén, a fizetett pénzösszegben kell aktiválni a váltókövetelést. Amennyiben a váltó devizás pénznemben kerül kiállítása devizás követelés ellenében, az eredeti értékben és devizaárfolyamon kell állományba venni a devizás váltókövetelést. Pénz (deviza-valuta) ellenében keletkezett követelés esetén, a pénzügyi teljesítés napján érvényes deviza-valuta árfolyamon kell aktiválni a devizás váltókövetelést. 4. Egyéb követelések bekerülési értéke Az egyéb követelések állományba vételét az határozza meg, hogy milyen célból keletkezett az érintett egyéb követelés. Külön-külön indokolt vizsgálni az egyes tételeket, úgy meghatározni a bekerülési értéket. -
Rövid lejáratra kölcsön adott pénzeszközök esetén a folyósított (átutalt, kifizetett) összegben kell állományba venni.
-
Munkavállalókkal szembeni követelést a jogszerűen követelhető összegben kell felvenni a könyvekbe. Az egyes tételeket egyenként kell vizsgálni pl.: fizetési előleg esetén a folyósított összeg lesz a bekerülési érték.
-
Költségvetéssel szembeni követelést a jogszabályban meghatározott értékben kell felvenni a vállalkozás könyveibe.
-
A vásárolt követelést a ténylegesen fizetett összegben kell kimutatni az egyéb követelések között.
-
Peresített követelést a megítélt összegben kell aktiválni az egyéb követelések között függetlenül a pénzügyi teljesítéstől.
-
A térítés nélkül átvett követelést az átadó által közölt érték és a piaci (várható megtérülési ) érték közül a kisebb összegben kell állományba venni.
-
A különleges ügyletek miatti követelések aktiválását az ügylet jellege határozza meg, a, származékos ügyleteknél a pénzügyileg rendezett letét összeg, b, opciós ügyleteknél a fizetett opciós díj, c, penziós és repó ügyleteknél az átutalt pénzösszeg, d, közös ügyletek üzemeltetése során megállapodás szerinti érték lesz a bekerülési érték.
Az év végi követelések értékelése A követelés értékelésének, vizsgálatának második lépése az év végi értékelés elvégzése. Itt arra keressük a választ, hogy a beszámoló mérlegében a követelések milyen értéken szerepeljenek. Az év végi követelés értékeléskor a következőket kell figyelembe venni:
állományba szerepel-e az adott követelés,
történt-e változás a követelés állományában (kifizették, elengedtük, elévült stb.)
a korábbi fennálló körülmények változtak-e,
az év végi alkalmazott árfolyam.
A követelések mérlegértékének a megállapítása: Aktivált bekerülési érték (könyv szerinti érték) - Év közbeni csökkenések - Behajthatatlan követelések -+Értékvesztés és annak a visszaírása -
Elengedett követelés
- +Év végi devizás értékelés Korrigált mérleg érték
Az év végi értékelés alapja az aktivált bekerülési érték (könyv szerinti érték). Az aktivált bekerülési értéket, azaz a könyv szerinti értéket a különböző korrekciós tételek figyelembe vételével helyesbítjük, korrigáljuk az év végi mérleg értékre. Behajthatatlan követelések eseteit a számviteli törvény tételesen nevesíti. Behajthatatlan követelés alatt értjük:
Azokat amelyekre a végrehajtás során nincs fedezet,
Amelyet egyezség során elengedtek,
Amelyre a felszámoló írásbeli nyilatkozata alapján nincs fedezet,
Amelyre a vagyonfelosztási javaslat alapján nincs fedezet,
Amelynél a behajtással kapcsolatos költségek nincsenek arányban a követelés összegével,
Amelynél az adós igazoltan nem lelhető fel,
Amelyet a bíróság előtt nem lehet érvényesíteni
Amely elévült.
A behajthatatlan követelések tényét és mértékét minden esetben bizonyítani kell. A behajthatatlanság tényét támasztja alá:
felszámoló írásbeli igazolása,
nemleges foglalási jegyzőkönyv,
vagyonfelosztási javaslat,
elévülés tényét igazoló irat.
Mivel a mérlegben behajthatatlan követelést nem lehet kimutatni, azokat a követeléseket amelyek részben vagy egészben behajthatatlanok legkésőbb a mérlegkészítés időpontjáig a rendelkezésre álló információk alapján az üzleti év hitelezési veszteségeként le kell írni. A kettős könyvvitelt vezető gazdálkodóknál a behajthatatlan követelés hitelezési veszteségként leirt összegét az egyéb ráfordítások között kell elszámolni, kivétel a vásárolt követelés adóévben leírt összege, melyet a pénzügyi műveletek egyéb ráfordításai között kell kimutatni. Amennyiben egy behajthatatlannak minősített követelés utólag befolyik az egyéb bevételek között kell elszámolni.
Fontos, hogy a követelések behajtására alakult behajtó cégek nyilatkozata nem elegendő a követelések behajthatatlanná történő minősítéséhez, viszont ha a bírósági végrehajtó nyilatkozik arról, hogy az adós nem lelhető fel, akkor az már elfogadható hitelt érdemlő bizonyításnak.
Behajthatatlan követelés adótörvényi szempontjai:
Behajthatatlan követelés - adótörvény: Adózási szempontból a társasági adó törvény (tao törvény) a behajthatatlan követelés fogalmát ismeri. Elfogadja a számvitelről szóló törvény szerinti behajthatatlan követelést, mint költséget – kivéve, ha a követelés elévül, vagy a bíróság előtt érvényesíteni nem lehet. Ezért is nagyon fontos a megfelelő dokumentáltság, hiszen az ellenőrzés során csak így lehet bizonyítani a tényleges behajthatatlanságot. További kedvezmény társasági adóban, hogy azon követelésekre, amik még nem minősülnek behajthatatlanak (a számviteli törvény fogalma szerint), de a fizetési határidőt követő 365 napon belül nem egyenlítettek ki, ezen követelések bekerülési értékének 20 százaléka szintén levonható az adóalapból.
A követelések értékvesztése.
Követelésként csak elfogadott, elismert összeg mutatható ki a számlázott folyósított a beszámított összegben. Az elismertséget, az adós minősítés szempontjait megfelelően dokumentálni kell, ennek részleteit belső szabályzatban (értékelési szabályzatban) kell rögzíteni. Ezen szempontok alapján a mérleget alátámasztó „leltárban” a követeléseket csak az adóssal (vevővel) történt egyeztetés után lehet beállítani, ha annak az értékét a az (a vevő) hitelt érdemlően elismerte.
A követelések év végi (mérlegkészítés időszakában)
értékelésének következő lépései. Az előző lépésben a behajthatatlan követelések már kiszűrésre kerültek és itt a bizonytalan-kétes követelések értékelése történik.
Az értékvesztés elszámolásának alapja az óvatosság elve amely szerint a tárgy évi eredménytől függetlenül értékvesztést kell elszámolni. A mérlegkészítéskor ismert információk alapján, a fordulónapon fennálló és kimutatásra kerülő, de a mérlegkészítésig be nem folyt követeléseknél, értékvesztést kell elszámolni a veszteség-jellegű különbözetre, ha az tartós és jelentős. Az értékvesztés elszámolása történhet egyedileg (tételenként) vagy csoportosan.
Az értékvesztés elszámolása a követelések minősítésével kezdődik. Itt a követelést és az adóst kell minősíteni. Abban az esetben ha a követeléssel „minden a legnagyobb rendben” van, akkor további tennivaló nincs. Ezzel ellentétben viszont további értékelést kell elvégeznünk.
A bizonytalan pénzügyi rendezés megállapítását megalapozó minősítés szempontjaként a számviteli törvény két jelzőt kiemel:
tartós és a
jelentős
A jogszabály alapján értékvesztést csak akkor kell elszámolni, ha a megállapított különbözet tartós és jelentős. A tartósnak mutatkozik minősítés azt jelenti, hogy a követelésnek a könyvekbe történő felvételétől, illetve a követelés minősítésétől legalább egy év eltelt, amíg azt részben vagy egészben kiegyenlítik. A jelentős összegű minősítés –a rendelkezésre álló információk, az előre
meghatározott
vevőcsoportonként)
a
kritériumok
alapján-
számvitel-politikában
adósonként, a
követelés
vevőnként összegének
(esetleg arányában
meghatározott összeget jelent. A jelentős meghatározása szintén a számviteli politika keretében történik. A jelentős, mint fogalom lehet egy konkrét abszolút érték, vagy egy százalékos meghatározás. Ha a követelés minősítése egyedileg történik, akkor az értékvesztés elszámolása is egyedileg kell történnie, így a követelés eredeti összege és az elszámolt értékvesztést elkülönítetten kell kimutatni. A számviteli törvény lehetőséget ad, hogy a vállalkozó a vevőnként, adósonként kisösszegű követeléseket
csoportosan
együttesen
minősítse.
A
kisösszegű
követelések
értékvesztésének kritériumait (melyek a minősítés szempontjai) az értékelési szabályzatban kell meghatározni. A kisösszegű követeléseket elkülönítve az egyedileg meghatározott követelések értékvesztésétől külön főkönyvi számlán célszerű kimutatni.
A devizában fennálló követelések értékvesztésének meghatározása során első lépésben, devizában kell meghatározni az értékvesztés összegét, majd a meglévő nyilvántartási árfolyamon (amely általában a bekerülési árfolyam) kell átszámítani forintra, és ezt az összeget kell értékvesztésként elszámolni.
Összességében megállapítható, hogy a követeléseknél a könyvviteli elszámoláshoz biztosítani szükséges: 1. A követelés eredeti bekerülési értéke, 2. Az elszámolt értékvesztés összege, 3. A visszaírt értékvesztés összege
Az értékvesztés elszámolása az egyéb ráfordítások között kell elszámolni.
A követelések értékvesztésének visszaírása Hasonlóan a korábbiakban megismertekhez a minősítés alkalmával a korábban elszámolt követelések értékvesztését vissza lehet írni. A követelések értékvesztésének visszaírásról akkor beszélünk, ha:
a korábban elszámolt értékvesztést okai (a korábbi kedvezőtlen tendencia megváltoztak), már nem vagy csak részben állnak fent ezért
a követelés könyv szerinti értékét a követelés várhatóan megtérülő összege jelentősen meghaladja.
Ez esetben a korábban elszámolt értékvesztést részben vagy egészben meg kell szüntetni( a gyakorlatban ez úgy jelentkezik, hogy az adós pénzügyileg az értékvesztéssel csökkentett követelés összegét meghaladó összeget rendez) A követelések visszaírása csak a korábban elszámolt értékvesztés összegéig történhet. A devizában fennálló követelés visszaírt értékvesztését ugyanazon a devizaárfolyamon kell elszámolni, mint amelyen az értékvesztést elszámolták.
A vevőnként, adósonként kisösszegű követeléseket együttesen értékelik, akkor a következő évi értékeléskor meghatározott értékvesztés összegére kell az értékvesztést korrigálni, és ha nőtt az együttes értékelés alapján megállapított értékvesztés, akkor a különbözettel növelni kell, ha csökkent akkor a különbözettel a korábbi értékvesztést csökkenteni kell. A visszaírás könyvvitelileg az egyéb bevételek között kerül elszámolásra A követelések év végi értékelését az alábbi összefoglaló ábra mutatja be.
KÖVETELÉSEK Összes devizás eszközök és források állománya
1.
igen
Nincsen értékvesztés
Befolyt (rendeződött) a m. készítésig? nem
igen
Leírás
Behajthatatlan követelés?
Mérlegérték = 0
Értékvesztés, visszaírás nem lehet kötelezettségnél!
KÉ>MÉ
Értékveszté s
3.
Magyarázatok: KÉ = Könyv szerinti érték MÉ = Mérlegkészítéskori (várható) érték ÚKÉ 1 = Új (értékvesztéssel és visszaírással módosított) könyv szerinti érték eredeti árfolyamon ÚKÉ 2 = Új (értékvesztéssel és visszaírással módosított) könyv szerinti érték fordulónapi árfolyamon FÉ = Fordulónapi érték
nem
Hogy áll a KÉ és a MÉ? (tartós, jelentős)
2. KÉ<MÉ
Volt már elszámolt értékvesztés
igen
ÚKÉ 1=MÉ
Leértékelés*
ÚKÉ 1>FÉ
Hogy áll az ÚKÉ 1 és a FÉ?
ÚKÉ 1
Felértékelés *
ÚKÉ 2=FÉ
4. Felértékelni a fordulónapi árfolyamra*
Igen, és nyereség
A halmozott eredmény jelentős? nem
Elhatárolni
Marad az ÚKÉ 1
Mérlegérték
Igen, és veszteség
Leértékelni a fordulónapi árfolyamra*
*A kötelezettségek esetében értelemszerűen fordítva.
Visszaírá s
Faktorálás, engedményezés A faktoring ügylet keretében az áru eladója halasztott fizetéssel történt eladásainak ellenértékét meghatározott összeg ellenében egy harmadik személyre, a faktorra ruházza át, aki garantálja a követelés behajtását a vevőtől. A faktorálás lényegét tekintve követelésvásárlás, illetve eladás.
Faktorálás, engedményezés A faktoring, mint a Hpt. 3. § (1) bekezdés b) pontjába tartozó pénzügyi szolgáltatás, amely magánjogi szempontból az ellenérték fejében végzett engedményezéshez áll legközelebb. A vállalkozás a követelések között szereplő bármely eredeti követelését megállapodás alapján
eladhatja
(engedményezheti)
bármely
más
személynek.
A
követelés
engedményezésének feltétele, hogy az adóst értesíteni kell arról, hogy a követelést engedményezték, ellenkező esetben az adósnak jogában áll az eredeti jogosult részére teljesíteni. A követelés engedményezésével a vevőt (az engedményest) ugyanazon jogok megilletik, mint amelyek az eladót megillették a követeléssel kapcsolatban. A követelés lehet lejárt, vagy le nem járt.
Elengedett követelés A követelése csökkenésének egyik sajátos esete, amikor a hitelező az adott követelést elengedi az adós részére. A számviteli törvény a követelések ilyen módon történő csökkenését rendkívüli gazdasági eseménynek minősíti, ezért a rendkívüli ráfordítások között kell elszámolni a könyv szerinti értéket. Az elengedés ugyan gazdasági esemény, de nem ad okot a vállalkozónak az értékvesztés visszaírására, ezért az értékvesztéssel csökkentett könyv szerinti érték lesz a rendkívüli ráfordítások között kimutatva.
Behajtási költségátalány: A Ptk. értelmében semmis a behajtási költségátalány korlátozása, illetve kizárása, ugyanakkor a felek ettől felfelé érvényesen eltérhetnek.
Ha a hitelezőnek a behajtással kapcsolatos kiadásai meghaladják a 40 eurót, akkor azt kártérítés vagy perköltség címén követelheti.
A behajtási költségátalány a kártérítés összegébe beletartozik, de a kötbérbe nem.
A behajtási költségátalány késedelmenként és nem számlánként követelhető a késedelmi kamat összegén felül. Ha a szerződésben részletfizetésben állapodtak meg a felek, akkor annyi részlet után érvényesíthető a költségátalány, ahány részlettel késedelembe estek.
A késedelmi kamat és a behajtási költségátalány pénzneme az új Ptk. 6:155. § (2) bekezdése értelmében a főtartozás pénzneméhez igazodik. A 40 eurót a késedelmi kamatfizetési kötelezettség kezdőnapján érvényes MNB árfolyamon kell forintra átszámítani.
Lemondás a behajtási költségátalány összegéről
A Ptk. 6:155. § (2) bekezdése alapján a felek közti megállapodásban a behajtási költségátalány
kizárása,
vagy
negyven
eurónál
alacsonyabb
összegben
történő
meghatározása semmis, ez azonban nem jelenti azt, hogy a jogosult a költségátalány iránti igényéről a későbbiekben nem mondhat le, azt nem engedheti el.
Követelés apportálása: A nem pénzbeli hozzájárulás bármilyen vagyoni értékkel rendelkező dolog (ingó vagy ingatlan), szellemi alkotáshoz fűződő vagy egyéb vagyoni értékű jog – ideértve az adós által elismert vagy jogerős bírósági határozaton alapuló követelést is – lehet.
Az év végi devizás értékelés A devizás követelése év végi értékelése egymással logikai összefüggésben álló lépések összessége. Az alábbi lépések eredményeként alakul ki, az év végi devizás követelések mérlegértéke. 1. Első lépésben a könyv szerinti érték meghatározása történik. Ez az év közben történt növekedések és csökkenések eredményeként jött létre a könyvviteli nyilvántartásokból adódik. 2. Második lépésben a fordulónapi érték (jellemzően a december 31-i érték) meghatározására kerül sor. Minden egyes devizás követelésnek egyenként, külön-külön kell
meghatározni a fordulónapi értéket. Azt jelenti, hogy a fordulónapi árfolyamot felhasználva a meglévő devizában kimutatásra kerülő követelés szorzata megadja a fordulónapi értéket. 1. Harmadik lépésben az összevont átértékelési árfolyam-különbözet megállapítása történik. Az egyes követelések könyv szerinti értéke, és az előző lépésben meghatározott fordulónapi értékhez kell viszonyítani és tételenként a különbözetet meghatározni. Az összevont árfolyam különbözet az egyedi árfolyam különbözetek együttes összege lesz. 2. Az ötödik lépésben az összevont árfolyam különbözetet minősítjük. Ha az így meghatározott árfolyam különbözet értéke jelentős akkor :
az összevont átértékelési különbözet árfolyam veszteség
Pénzügyi műveletek
ráfordítása (876)
az összevont átértékelési különbözet árfolyamnyereség
Pénzügyi műveletek
bevételei (976) között kerül elszámolásra.
Abban az esetben ha az összevont átértékelési különbözet nem jelentős (mert nem haladja meg a számviteli politikában meghatározott értéket) akkor nincs átértékelési kötelezettség, azaz nincs könyvelési teendő. A jelentős értelmezése szó értelmezése gazdálkodó feladata, amelyet a számviteli politika keretében kell elvégezni.
Kötelezettségek: Kötelezettségek azok a szállítási, vállalkozási, szolgáltatási és egyéb szerződésekből eredő, pénzértékben kifejezett elismert tartozások, amelyek a szállító, a vállalkozó, a szolgáltató, a hitelező, a kölcsönt nyújtó által már teljesített, a vállalkozó által elfogadott, elismert szállításhoz, szolgáltatáshoz, pénznyújtáshoz kapcsolódnak. A számviteli törvény alapján a kötelezettség jellemzői: •
a vállalkozó elfogadta, elismerte a teljesítést,
•
a másik fél már teljesített,
•
valamilyen szerződés alapján keletkezett.
Vevő és szállító között történhet kompenzálás is, mely esetben csak a követelések és kötelezettségek különbözete kerül pénzügyi rendezésre. A kötelezettség keletkezhet forintban vagy devizában. Kötelezettségek a mérlegben: I. Hátrasorolt kötelezettségek
•
Hátrasorolt kötelezettségek kapcsolt vállalkozással szemben
•
Hátrasorolt kötelezettségek egyéb részesedési viszonyban lévő vállalkozással szemben
•
Hátrasorolt kötelezettségek egyéb gazdálkodóval szemben
II. Hosszú lejáratú kötelezettségek •
Hosszú lejáratra kapott kölcsönök
•
Átváltoztatható kötvények
•
Tartozások kötvénykibocsátásból
•
Beruházási és fejlesztési hitelek
•
Egyéb hosszú lejáratú hitelek
•
Tartós kötelezettségek kapcsolt vállalkozással szemben
•
Tartós kötelezettségek egyéb részesedési viszonyban lévő vállalkozással szemben
•
Egyéb hosszú lejáratú kötelezettségek
III. Rövid lejáratú kötelezettségek •
Rövid lejáratú kölcsönök
•
ebből: az átváltoztatható kötvények
•
Rövid lejáratú hitelek
•
Vevőktől kapott előlegek
•
Kötelezettségek áruszállításból és szolgáltatásból (szállítók)
•
Váltótartozások
•
Rövid lejáratú kötelezettségek kapcsolt vállalkozással szemben
•
Rövid lejáratú kötelezettségek egyéb részesedési viszonyban lévő vállalkozással szemben
•
Egyéb rövid lejáratú kötelezettségek
•
Kötelezettségek értékelési különbözete
•
Származékos ügyletek negatív értékelési különbözete
Hosszú lejáratú kötelezettség – a hitelezővel kötött szerződés szerint – az egy üzleti évnél hosszabblejáratra kapott kölcsön (ideértve a kötvénykibocsátást is) és hitel, a mérleg fordulónapját követő egy üzleti éven belül esedékes törlesztések levonásával, továbbá az egyéb hosszú lejáratú kötelezettség.
Rövid lejáratú kötelezettség az egy üzleti évet meg nem haladó lejáratra kapott kölcsön, hitel, ideértve a hosszú lejáratú kötelezettségekből a mérleg fordulónapját követő egy üzleti éven belül esedékes törlesztéseket is. (Ez utóbbiak összegét a kiegészítő mellékletben részletezni kell).
Hátrasorolt kötelezettségként kell kimutatni minden olyan kapott kölcsönt, amelyet ténylegesen a vállalkozó rendelkezésére bocsátottak és a vonatkozó szerződés tartalmazza a kölcsönt nyújtó fél egyetértését arra vonatkozóan, hogy az általa nyújtott kölcsön bevonható a vállalkozó adóssága rendezésébe, valamint a kölcsönt nyújtó követelése a törlesztések sorrendjében a tulajdonosok előtti legutolsó helyen áll, azt a vállalkozó felszámolása vagy csődje esetén csak a többi hitelező kielégítése után kell kiegyenlíteni, a kölcsön visszafizetési határideje vagy meghatározatlan vagy a jövőbeni eseményektől függ, de eredeti futamideje öt évet meghaladó lejáratú, a kölcsön törlesztése az eredeti lejárat vagy a szerződésben kikötött felmondási idő előtt nem lehetséges.
Speciális esetek:
A vevő kérése alapján az áru kiszállítása később történik meg, de az eladó az értékesítésről szóló számlát kibocsáthatja. ▫
A bevételt a tulajdonjog átszállásakor kell elszámolni, feltéve, hogy: •
valószínűleg a szállítás meg fog történni
•
az áru beazonosítható, kiszállításra készen áll a bevétel elszámolásának pillanatában
•
a vevő a későbbi kiszállítás feltételeit elfogadja
•
a fizetési feltételek szokásosak
Fióktelep: Speciális szabály vonatkozik viszont a székhellyel szemben fennálló követelések és kötelezettségek számviteli kezelésére. A székhellyel szemben fennálló, pénzügyileg nem rendezendő követeléseket és kötelezettségeket év végén össze kell vezetni, és az egyenleget a pénzügyi műveletek eredményében kimutatni.
Nagyon fontos, hogy megfelelően kell dokumentálni a fióktelephez kapcsolódó üzleti eseményeket. Jó, ha szem előtt van, hogy a fióktelep és a központ közötti kapcsolatnál az ügyletek vonatkozásában úgy kell eljárni társasági adó szempontjából, mintha két független vállalkozás közötti tranzakció történne. A transzferárazás éppen ezért itt is lényeges kérdés.
Kereskedelmi képviselet – önálló jogalanyiság híján a külföldi vállalkozás nevében jár el.
Követelések kapcsolata a kiegészítő melléklettel A kiegészítő mellékletben be kell mutatni
a valós összkép szolgáltatásához szükséges adatot, amely jelentős összegű (behajthatatlan követelések, lejárat szerinti megosztás a jövőbeni likvidításhoz),
a hátrasorolt követelések aktivált értékét,
elkülönített állami pénzalapokból kapott összeget, felhasználásának jogcímeit és a még el nem költött összeget,
a követelések eredeti értékét, a halmozott és a tárgy évi értékvesztés összegét, az értékvesztés visszaírását,
devizás
követeléseknél
az
alkalmazott
árfolyam
nem
átlag
vagy
MNB-s
középárfolyam, az eltérés eredményre gyakorolt hatását.
Követelés áruszállításból és szolgáltatásból Követelések fogalma: A követelések áruszállításból és szolgáltatásból között kell kimutatni minden olyan a vállalkozó által már teljesített, a partner által elfogadott elismert, általános forgalmi adót tartalmazó termékértékesítésbő , szolgáltatásnyújtásból származó követelést.
A VEVŐK számlacsoportja a
31
A követelés meghatározásában kiemelt jelentőségű szavak: 1. teljesített, 2. elfogadott, 3. termékértékesítés, szolgáltatásnyújtásból származó.
A teljesített szó jelentősége abban nyilvánul meg, hogy a vállalkozó egy követelést csak akkor vehet fel a könyveibe ha először azt teljesíti. Vagyis a követelés aktiválását megelőzi a szerződésben, megállapodásban rögzítettek teljesítése Az elfogadás alatt azt értjük, hogy a már említett szerződésben, megállapodásban foglaltak teljesítésre kerültek a vállalkozó részéről, és ezt a vevő (adós) elismerte.
A termékértékesítés, és szolgáltatás nyújtása alatt azt értük, hogy a vállalkozó készlet, immateriális javak, tárgyi eszközök értékesítéséből származó követelések kerülnek itt kimutatásra. A Követelés áruszállításból és szolgáltatásból számlacsoport tartalma, csoportosítása, fajtái.
1., Pénznem alapján Forint, Deviza 2., Iránya szerint Belföldi, Külföldi 3., Jellege alapján: Elismert, El nem ismert, 4., Fizetési határidő alapján: nem járt le (teljes értékű), Lejárt 5., Megtérülés alapján: Megtérülő, Bizonytalan, kétes, Behajthatatlan.
Teljes értékű: az a követelés, amelynél a fizetési határidő még nem járt le, és a határidőre történő pénzügyi teljesítést semmilyen ismert körülmény nem gátolja. Határidőn túli: az a követelés, amelynél a megállapodás, szerződés, vagy egyéb jogszabályban rögzített fizetési határidő lejárt.
Kétes követelés: az a követelés, ha annak realizálása az időpont, illetve az összegszerűség tekintetében az adósra vonatkozó ismert körülmények miatt bizonytalanná vált. Behajthatatlan követelés: ha a végrehajtás során nincs rá fedezet, egyezség keretében elengedték, a felszámoló írásbeli nyilatkozata alapján nincs rá fedezet, a vagyonfelosztási javaslat alapján nincs rá fedezet, a behajtás költségei nincsenek arányban a követelés összegével, az adós „igazoltan” nem lelhető fel, a bíróság előtt nem lehet érvényesíteni, vagy elévült.
A Követelés áruszállításból és szolgáltatásból (vevők) aktiválása A vevők számlacsoport állományba vétele (aktiválása) a következőképpen történhet:
1., A vevő által elfogadott, elismert ÁFA-t is tartalmazó forintértékben. Ez azt jelenti, hogy a számla szerinti, szerződés szerinti értéken kerül a könyvekbe felvenni.
2., Devizás követelés esetén a teljesítés napján érvényes a választott devizaárfolyam alapján átszámított forintértékben kerül meghatározásra. A devizás követelések forintértékének a meghatározása (azaz a választott devizaárfolyam a vállalkozó döntésének a függvénye és az a számviteli politikában kerül meghatározásra.
A devizaárfolyam megválasztásánál figyelembe kell venni a következő szempontokat: 1. Milyen fajta, és a számú devizás tétellel kerül kapcsolatba a vállalkozás, 2. Rendelkezik-e kellő valuta, devizával, 3. A devizás tételek milyen arányt képviselnek a vállalkozás éves forgalmában
Ha a társaság tevékenységében az export jelentős (azaz az árbevétel nagy százalékát teszi ki) akkor célszerű a deviza vételi árfolyamot alkalmazni. Viszont, ha a társaság tevékenységében jelentős szerepet tölt be az import, akkor célszerű a deviza eladási árfolyamot alkalmazni.
3., Barter ügyletek esetén (áru-áru ellenében) az első teljesítéskori választott devizaárfolyamon történik az állományba vétel.
4., Speciális aktiválás is lehet a követelés áruszállításból és szolgáltatásból esetén: Térítés nélküli átvétel, Beszámítás utján történő átvétel, Gazdasági társaság jogutód nélküli megszűnése, átalakulása során szerzett követelés
A Követelés áruszállításból és szolgáltatásból (vevők) év végi értékelése, elhelyezése a mérlegben A követelések áruszállításból és szolgáltatásból számlák év végi értékelés nagy szakértelmet és odafigyelést igényel a vállalkozásoktól. Az értékeléskor és a mérlegben történő elhelyezésig egy sor feladat hárul a vállalkozóra. A követelések év végi értékelését az alábbi folyamatábra tükrözi:
A bekerülési érték (könyv szerinti érték) - Év közbeni csökkenések - Behajthatatlan követelések - + Értékvesztés és annak a visszaírása - +Év végi devizás értékelés Korrigált mérleg érték
A követelésenként megállapított értékvesztés összegét követelésenként (analitikus nyilvántartásban) könyvelni kell. A követelés értékvesztése előtt adós minősítés kell elvégezni.
A követelések, vevők, adósok minősítése
Fizetési kézség, képesség
Biztos
Kétes
Behajthatatlan
lejárat Határidőn belüli
Teljes
Kétes
Behajt-
Határidőn Kétes
hatatlan
értékű Határidőn túli
túli
A törvény értelmében a fordulónapon fennálló és a mérlegkészítés időpontjáig pénzügyileg nem rendezett követeléseknél a mérlegkészítéskor ismert piaci információk alapján ha a feltételek adottak értékvesztést kell elszámolni. A törvény egyértelműen meghatározza, hogy a követelések értékvesztésének az elszámolása során az egyedi értékelés elvét érvényesíteni kell. (ez azt jelenti, hogy egyenként végig vizsgálva a fennálló követeléseket egy „egyenleg közlő levél” alapján, majd az azok alapján szerzett információkra támaszkodva kell elvégezni az értékvesztést egyedileg.
A kisösszegű követeléseknél (ahol a végrehajtás költsége háromszorosa a követelés értékénél) az értékvesztés mértékét összevontan százalékosan kell meghatározni.
Az értékvesztés elszámolása könyvvitelileg megegyezik a leírt veszteségnél megismert tétellel (T. 86 K. 319-339)
A Követelések áruszállításból és szolgáltatásból kapcsolata a kiegészítő melléklettel. A vállalkozásnak év végén a kiegészítő mellékletben ki kell térnie és be kell mutatni az alábbi tételeket a követelésekkel kapcsolatban: 1. A követelések eredeti, könyv szerinti értékét, 2. Az
üzleti
évben
elszámolt,
illetve
visszaírt
értékvesztés
összegét,
legalább
mérlegtételenként, 3. A vevőnként együttesen kisösszegű követelések után elszámolt értékvesztés összegét, 4. A lejárt, de értékvesztéssel nem terhelt követeléseket, 5. El nem ismert (peresített) követeléseket, 6. A hátrasorolt követeléseket.
Követelés kapcsolt vállalkozásokkal szemben (32) Itt kerül kimutatásra minden olyan mérlegtétel amely kapcsolt vállalkozásokkal szemben merül fel és az követelés jellegű.
Kapcsolt vállalkozás alatt érti a számviteli törvény: Azt a vállalkozást, amely egy vagy több vállalkozásnál (50-50 %. 33,3-33,3-33,3,% ) valamint a társult vállalkozás (20 %meghaladó) részesedéssel bír.
A kapcsolt vállalkozásokkal szemben felmerülő követelést a mérlegben külön sorban kell kimutatni, de a könyvvezetésben nem kötelező az a vállalkozás döntésének a függvénye.
Követelések egyéb részesedési viszonyban lévő vállalkozásokkal szemben (33) Ezen mérlegtétel soraiban kerül kimutatásra minden olyan követelés, amely 20 %-ot meg nem haladó részesedésű vállalkozással szemben áll fen.
Váltókövetelések (34) A váltó fogalma: „olyan hitelezést megtestesítő rövid lejáratú speciális értékpapír, amely fizetési felszólítás, vagy fizetési ígéret egy előre meghatározott időpontra és helyre vonatkozóan”.
A váltót (és a későbbiekben a csekket) ellentétben a többi értékpapírral, nem az értékpapírok soraiban, hanem önálló mérlegtételként kerül bemutatásra. A váltókövetelések között a számviteli törvény értelmében csak a nem részesedési viszonyban lévő adósokkal szembeni váltóköveteléseket szabad kimutatni. Tehát, ha a vállalkozás egy részesedési, vagy kapcsolt viszonyban lévő vállalkozástól váltót fogad el akkor azt, az előbb említett mérlegsorokban kerül kimutatásra év végén.
Váltó fajtái
1., Felmerülés pénzneme alapján: a., forintra szóló váltótartozások b., devizára szóló váltótartozások
2., Keletkezés jogcíme alapján : a., vevő vagy más követelés ellenében kiállított váltó b., pénz ellenében (Finánc váltó)
3., Lejárat alapján: a., megtekintésre szóló váltó b., bemutatás után meghatározott idő elteltével esedékes váltó c., keltezés után bizonyos időre szóló váltó d., határozott napra szóló váltó
4., Speciális váltó: a., Rekta váltó b., Sola váltó c., Avalváltó d., Telepített váltó A váltókövetelések aktiválása
A váltóköveteléseket a kiváltott összegben és nem a váltó névértékében kell állományba venni. (ellentétben a váltó tartozással ahol a keletkezett visszafizetendő összegben azaz a névértékben passziváljuk)
Így az aktiválási érték lehet: Vevőkövetelés ellenében elfogadott váltó esetén a vevő könyv szerinti értéke. Pénz ellenében elfogadott váltó esetén a fizetett pénzösszegnek megfelelő érték.
A váltó útja
A váltó az elfogadást követően „útnak indul” betölti a szerepét. A váltó útja lehet: 1. Kifizetik, 2. Forgatják, 3. Leszámítolják, viszontleszámítolják, 4. Leírják.
A váltókövetelések év végi értékelése a mérlegben és az eredménykimutatásban
A fordulónapot követően a mérlegkészítés során a meglévő váltóköveteléseket minősíteni kell és a már minősített váltókövetelést állítható be a mérlegben. Értelemszerűen az a váltókövetelés amelyet a fordulónapig rendeztek az nem szerepel a mérlegben nincs mérlegértéke. Azt a váltókövetelés amelyet a fordulónapig nem került rendezésre de a mérlegkészítés során rendeződig az teljes értékű váltókövetelés a mérlegben a könyv szerinti értéken kerül beállításra. A vállalkozásoknál a gondot az esetlegesen lejárt, vagy a hátralékos váltókövetelések értékelése okozza. Ebben az esetben az értékelést hasonlóan a vevőknél megismert módon kell elvégezni. A váltó útja során megismert (forgatás, leszámítolás, beváltás) során kapott kamat, vagy fizetett kamat azok a Pénzügyi műveletek eredményét befolyásolják.
Egyéb követelések (36) Az egyéb követelések fogalma: „minden olyan követelés itt kerül kimutatásra, amely önálló követelés jellegű mérlegtételként nem került elszámolásra a mérlegben.” A számviteli törvény értelmében az egyéb követelések között kell kimutatni: 1. Munkavállalókkal szembeni követeléseket, 2. Költségvetéssel szembeni követeléseket, 3. Az önkormányzatokkal szembeni követeléseket,
4. A rövid lejáratra kölcsönadott pénzeszközöket, 5. A vásárolt és kapott követeléseket, 6. A határidős, opciós, swap ügyletekkel kapcsolatos követeléseket, 7. És minden egyéb nem nevesített követelést
Az egyéb követelések aktiválása
A jogszerűen követelhető összegben kell a könyveinkben felvenni.
Egyéb követelések kapcsolata a mérleggel, eredménykimutatással, kiegészítő melléklettel
Az egyéb követelések év végi mérlegben történő elhelyezése megegyezik a vevőknél ismert eljárással. A kapcsolt, és részesedési viszonyban állókkal szembeni egyéb követelések nem itt hanem az adott érintett mérlegsorban kerülnek beállításra. Ha egy korábbi peresített követelés utólag befolyik akkor az adott követelést itt az egyéb követelések soraiban mutatjuk ki.
Az egyéb követelések kapcsolata az eredménykimutatással is széles skálát öllel fel. Az árbevételbe számít be az árkiegészítés Egyéb bevételt, és egyéb ráfordítást érinti 1. költségvetést érintő támogatások, elvonások, 2. devizás követelések árfolyam-különbözete, 3. hitelezési veszteségek leírásai, 4. értékvesztés és annak visszaírása 5. Adott engedmények. A pénzügyi műveletek eredményét befolyásolják: 1. Az értékpapírok eladásából származó árfolyamkülönbözetek, 2. A vásárolt követelések veszteség\nyereség jellegű különbözete, 3. Adott kölcsönök után kapott kamatok.
Az egyéb követeléseket év végén a Kiegészítő mellékletben a vállalkozónak be kell mutatni az alábbiak szerint: 1. A követelések fajtái szerint, 2. Az elszámolt értékvesztés, illetve annak a visszaírása, 3. Adóalap korrekciók részletezése, 4. A járó, és kapott export támogatás vonatkozásában. 5. A valós kép érdekében az elszámolt értékkorrekciók (devizás relációben) 6. Az elkülönített állami pénzalapokból kapott összegek felhasználása, és a még el nem költött összegek.
Lízing A lízingügyletek előzményeinek és kockázatainak bemutatásával már számtalan pénzügyi tanulmány során lehetett találkozni. Mind a pénzügyi, mind a számviteli tanulmányokban megkülönböztetésre került a pénzügyi és operatív lízingek kategóriája, valamint elszámolási és értékelési feladataik. Jelen fejezetben áttekintésre kerül, mely lízing minősül pénzügyi, illetve operatív lízingnek az IFRS rendszerekben.
Ugyancsak fontos hangsúlyozni, hogy a korábbi tanulmányok során az időértékről már többször is szó esett, azonban a számviteli elszámolásokban ilyen jellegű számítások nem jelentek meg. Egy hosszú távú pénzügyi lízing esetén azonban már az eltelt időnek jelentős hatása lehet. Így fontos kimutatni azt is, hogy ez az esetben mekkora az idő múlásából származó
„veszteség", illetve
nyereség,
ténylegesen
mekkora
az
eredeti üzleti
tevékenységből származó eredmény.
A pénzügyi lízingként való minősítés a standard szerint több kritériumnak való megfelelést jelent. A standard az alábbi kritériumok bármelyikének való megfelelés esetén pénzügyi lízingnek minősíti az adott ügyletet:
A lízingügylet futamidejének lejáratakor az adott eszköz tulajdonjoga átkerül a lízingbevevőhöz. A lízingbevevő számára biztosított egy olyan vételi opciós lehetőség, melynek vételi ára a lízingszerződés megkötésének időpontjában olyan alacsony a piacon érvényes valós értékhez
képest, hogy a lízingbevevő biztosan élni fog a vételi jogával (ettől függetlenül még nem biztos, hogy ezzel ténylegesen élni fog a futamidő végén). A jövőbeni lízingtörlesztések nettó jelenértéke a futamidő kezdetén lényegében megegyezik az eszköz valós piaci értékével. A lízingügylet tárgya egy olyan eszköz, mely annyira speciális jellegű, hogy lényegében csak a lízingbevevő számára jelent értéket, illetve hasznosítási lehetőséget. A lízing futamideje lefedi a lízingelt eszköz gazdasági élettartamának jelentős részét, még akkor is, ha a tulajdonjog nem száll át. Egyéb kritériumok, melyek szintén a pénzügyi lízingnek való minősítéshez vezethetnek:
A lízing futamidejének lejártakor a lízingbevevőnek lehetősége van arra, hogy folytassa a lízinget, de már egy olyan lízingdíjért, amely jóval alacsonyabb a piacon alkalmazott bérleti díjaknál. A lízingelt eszközök maradványértéke és a futamidő lejártakor érvényes valós piaci ár közötti nyereség vagy veszteség a lízingbevevő nyeresége, illetve vesztesége. A lízingszerződés lejárat előtti felmondásából eredő veszteségeket a lízingbevevőnek kell megtérítenie. A fenti meghatározások azt a korábban elhangzott állítást támasztják alá, melynek megfelelően nem a jogi forma, hanem a mögöttes lényegi tartalom a döntő a minősítés szempontjából!
Operatív lízing
A fenti fogalmak ismeretében meghatározható az operaív lízing fogalma: Az operatív lízingnek olyan lízingügyletek, amelyek nem pénzügyi lízingnek minősülnek. Az operatív lízingek tehát olyan ügyletek, melyek a fentiekben meghatározott pénzügyi lízing minősítő kritériumainak nem felelnek meg.
Egy lízingügyletet mindig az ügylet kezdetekor kell minősíteni. Amennyiben a felek változtatnak a szerződési feltételeken, melynek hatására egy korábbi pénzügyi lízing operatívvá, vagy egy operatív lízing pénzügyévé minősülne, akkor a szerződésmódosítás utáni időtartamra vonatkozóan az ügyletet új szerződésnek kell tekinteni, és annak megfelelően elszámolni.
Ha a korábbi 2 éves időtartamú tartós bérletünket vesszük alapul, amikor a lejáratkor meghosszabbítjuk a futamidőt 5 évre, amely a gazdasági élettartalmukkal megegyező, akkor a megváltozott feltételeknek megfelelően, ha ezek a lízingek kezdetekor már fennálltak volna, akkor pénzügyi lízingnek minősültek volna. Ezért itt a 2. év végén új szerződésként kell átminősíteni a lízingügyletet pénzügyi lízinggé.
Megjelenítés a bérbeadónál
Pénzügyi lízing esetén bekerüléskor eszközként kell kimutatni, majd az eszköz kivezetésével, és az értékesítés eredményének elszámolásával egyidejűleg fel kell venni követelésként a nettó lízingbefektetés összegében, a követelés értéke a lízing kezdetén érvényes valós piaci érték, vagy ha ez alacsonyabb, akkor lízingkifizetések üzleti kamatlábbal diszkontált nettó jelenértéke.
Mivel a pénzügyi lízing lényegében egy hitelbe történő értékesítésnek megfelelő tranzakció, hiszen a használati jog, ezzel együttesen a kockázatok és a haszon átruházásra kerül, így az eszközként való kimutatása a lízingbeadó mérlegében nem mutatna valós képet. A pénzügyi lízing futamidejének indulásakor ezért az eszközt ki kell vezetni a könyvekből, azaz az értékesített eszköz maradványértékkel csökkentett önköltségét, és fel kell venni a követelések közé.
A felvételre kerülő követelés kizárólag a tőke összegét tartalmazhatja, azaz a standard által meghatározott nettó lízingbefektetés összegét, amely már az időértékből származó későbbi „prémiumokat" nem tartalmazza. A járó lízingfizetéseket a lízingbeadó tőketörlesztésként és pénzügyi bevételként kezeli. A következő időszakokban befolyó törlesztés összegét meg kell bontani alapesetben: a diszkontált tőketörlesztés összegére, a kamatra, valamint az eredeti tőketörlesztés és a diszkontált tőketörlesztés különbségére. E két utóbbi elem a tárgyidőszaki eredmény terhére, illetve javára kerül elszámolásra.
Operatív lízing esetén: a kapott lízingdíjakat a tárgyidőszaki eredmény javára (árbevételként) kell lineárisan a lízing futamidejének megfelelően, azonban ha létezik egy olyan megosztási alap, amely valósabb képet mutat a lízingelt eszköz hasznának időbeli elosztására vonatkozólag, akkor ezt az alapot kell figyelembe venni.
Mivel operatív lízing esetén az eszközhöz kapcsolódó kockázat és haszon lényegében nem kerül át a lízingbevevőhöz, így az eszköz továbbra is a lízingbeadó mérlegében marad, azaz az értékcsökkenési leírást is magukban foglaló költségek ráfordításként, a lízingbeadó tárgyidőszaki eredményének terhére kerülnek elszámolásra.
Magyar vonatkozások
A standard meghatározott besorolási és értékelési feladatok bizonyos mértékben hasonlítanak a magyar szabályokhoz. Hiszen a magyar szabályok szerint is a pénzügyi lízinget a lízingbevevő tekintetében eszközként és kötelezettségként (rövid és hosszú távú), míg a lízingbeadó tekintetében követelésként kell kimutatni. Az operatív lízing területén nem fedezhető fel szignifikáns különbség.
A standard a magyar számviteli szabályozástól azonban több ponton is eltér. A következő alapvető szemléletbeli különbségek jelennek meg:
Pénzügyi lízingbe való besorolási feltételekben való különbség. Míg az IFRS-ek rendszere meghatározza azokat a kritériumokat, melyek esetén nagy valószínűséggel pénzügyi lízingről van szó, addig a magyar szabályok a között és hosszú távú futamidő mellett a vételi opció fennállásának tényét vizsgálják.
A pénzügyi lízingek általában éven túli lízingként keletkeznek, ennek megfelelően az időértéknek jelentős szerepe van. Ezt az IAS 17 az implicit vagy a járulékos kamatláb diszkonttényezőként való felhasználásával küszöböli ki, és számolja el pénzügyi eredményként a realizáció során.
Az operatív lízing ráfordításként való elszámolása nem különbözik a magyar számviteli szabályoktól. Az IFRS-ek rendszerében az a lehetőség, amely szerint a ráfordításokat nem lineárisan, hanem valamilyen szisztematikus egyéb elosztásban is el lehet számolni, amennyiben az valósabb képet ad.
Pénzügyi lízing könyvelése a lízingbevevőnél
1. Eszköz állományba vétele
T Tárgyi eszközök K Pénzügyi lízing miatti kötelezettségek (hosszú lejáratú) K Pénzügyi lízing miatti kötelezettségek (rövid lejáratú)
2. Az első éves törlesztő-részlet elszámolása
T Pénzügyi lízing miatti kötelezettségek K Pénzeszközök
3. Az első éves kamat elszámolása
T Pénzügyi ráfordítások (kamatok) K Pénzeszközök
4. Karbantartási díjak elszámolása
T Ráfordítások K Pénzeszközök
(Ne felejtsük el átsorolni a pénzügyi lízing kötelezettség jövő évi törlesztő részletét a rövid lejáratú kötelezettségek közé.
T Pénzügyi lízing miatti kötelezettségek (hosszú lejáratú) K Pénzügyi lízing miatti kötelezettségek (rövid lejáratú)
Év végi értékelések és elszámolások
Tárgyi eszköz év végi mérlegértéke a bekerülési érték és az elszámolt terv szerinti és/vagy terven felüli értékcsökkenés különbözete. Az értékcsökkenés meghatározásakor a tárgyi eszköznek a hasznos élettartam végén várható - a számviteli törvényben meghatározott maradványértékkel csökkentett bekerülési értékét azokra az évekre kell felosztani, amelyekben ezeket az eszközöket előreláthatóan használni fogják. A hasznos élettartam eltérhet a lízing futamidejétől. A lízingbevevő a tárgyi eszköz értékcsökkenését, illetve értékhelyesbítését a számviteli politikájában leírtak alapján számolja el függetlenül attól, hogy az lízingelt, vagy saját tulajdonú eszköz.
A fordulónapra készített mérlegben a lízingbevevőnek a megfizetett lízingdíjak tőketörlesztésének összegével csökkentett kötelezettség értékében kell kimutatni pénzügyi lízinggel kapcsolatos tartozásait. A kötelezettség egy éven túl esedékes részét az egyéb hosszú lejáratú kötelezettségek, az egy éven belülieket pedig rövid lejáratú kötelezettségek között kell kimutatni.
A deviza alapú forint szerződések kötelezettségeinek év végi értékelésére a deviza kötelezettségek értékelési szabályait kell alkalmazni. Tehát a kötelezettséget az üzleti év mérleg-fordulónapjára vonatkozó devizaárfolyamon átszámított forintértéken kell kimutatni, amennyiben a devizaértékeléssel érintett eszközök és források értékelése alapján adódó összevont különbözet, a külföldi pénzértékre szóló eszközre kötelezettségre, illetve eredményre gyakorolt hatása jelentős. Ha az értékelés eredményeként a kötelezettség összege növekszik, akkor az értéknövekedést a pénzügyi műveletek egyéb ráfordításai között árfolyamveszteségként, ellenkező esetben a kötelezettség értékének csökkenését a pénzügyi műveletek egyéb bevételei között árfolyamnyereségként kell elszámolni. A devizaalapú kötelezettség forint értékének meghatározásakor (devizás és devizaalapú forint szerződések esetében is), a devizában nyilvántartott értéket a számviteli politikában meghatározott devizaárfolyamon kell forintra átszámítani, a lízingbeadó által deviza értéken kimutatott követelés összegével azonosan.
Devizás/deviza alapú forint zártvégű pénzügyi lízing esetén a lízingdíj tőkéjére jutó árfolyam különbözet elszámolása egyéb rövid lejáratú kötelezettségnövekedés és jellegének megfelelően pénzügyi műveletek egyéb ráfordításaként.
Devizás/deviza alapú forint zártvégű pénzügyi lízing esetén a lízingdíj tőkéjére jutó árfolyam különbözet elszámolása egyéb rövid lejáratú kötelezettségcsökkenés és jellegének megfelelően pénzügyi műveletek egyéb bevételeként.
Pénzügyi lízing könyvelése a lízingbeadónál
Mivel pénzügyi lízingről van szó, így a lízingbeadó könyveiből ki kell vezetni az eszközt, és követelésként felvenni az abból származó bevételt.
1. Tárgyi eszköz kivezetése
T Eladott áruk beszerzési értéke K Tárgyi eszközök
2. Lízingkövetelés felvétele nettó jelenértéken
T Éven túli követelések pénzügyi lízingből T Éven belüli követelések pénzügyi lízingből K Bevételek
Befolyt, és bevételként elszámolt lízingtörlesztések tőkerészlete nettó jelenértéken
T Pénzeszközök K Éven belüli követelések pénzügyi lízingből
3. Befolyt kamatok elszámolása
T Pénzeszközök K Pénzügyi műveletek bevételei (kamatok)
4. Befolyt karbantartási díjak elszámolása
T Pénzeszközök K Egyéb bevételek, ráfordítások
Operatív lízing elszámolása a bérbevevőnél
1. A bérbeadó számlájának elszámolása költségként, a kapcsolódó ÁFA
T 5 Igénybevett szolgáltatások T 466 Előzetesen felszámított ÁFA K 4 Szállítók
2. A számla kiegyenlítése
T 4 Szállítók K 3 Pénzeszközök
3. Költségként elszámolt, de nem a tárgyidőszakot terhelő bérleti díj elhatárolása, majd feloldása
3/a. T 3 Aktív időbeli elhatárolások
K 5 Igénybevett szolgáltatások
3/b. T 5 Igénybevett szolgáltatások
K 3 Aktív időbeli elhatárolás
Deviza alapú forint bérletek értékelésének kérdése
A deviza alapú forint bérletek alatt azokat az ügyleteket értjük, amelyek a szerződésben rögzített bérleti díjakat valamely devizanemben is kifejezik a szerződéskötéskor ismert árfolyammérték mellett. A fizetendő díjakat ezt követően a devizában meghatározott érték aktuális árfolyamán átszámított forint érték szerint határozzák meg. A bérleti díjak lehetnek magasabbak és alacsonyabbak is a bérleti időszakban attól függően, hogy a szerződéskor megállapított „referencia" árfolyamhoz képest a forint le vagy felértékelődik. A bérleti díjak forint ellenértékét előre meghatározni nem lehetséges, az árfolyamváltozás miatti korrekciók a bérleti díj összegét változtatják. A bérleti díjak esetében nem beszélhetünk a kötelezettségekre vonatkozó év végi értékelésekről, mert a teljesítés időpontjában számlázott bérleti díj a későbbiekben már nem változhat, a szállítói kötelezettség átértékelésének nincs értelme, miként a bérbeadónál sem kell a már kiszámlázott bérleti díjak év végi követeléseinek könyvszerinti értékét módosítani.
