Menedzser Praxis Szakkiadó és Gazdasági Tanácsadó Kft.
A Számviteli törvény 2015. évi változásai és gyakorlati alkalmazása Könyvviteli szolgáltatást végzők továbbképzésének tananyaga – vállalkozási szakterület, számviteli rész 8 óra
Készült: a Menedzser Praxis Szakkiadó és Gazdasági Tanácsadó Kft. megbízásából
2015
A Számviteli törvény 2015. évi változásai és gyakorlati alkalmazása 1. A számvitelről szóló 2000. évi C. törvény (Szt.) módosításai Jogszabályok közötti összhang megteremtését szolgáló módosítások. A változásokról röviden: Az Szt. átveszi a Hpt. pénzügyi lízing fogalmát, ahol döntő szempont, hogy az ügylet szabályszerű befejezésekor a lízingbe vevő vagy egy általa megjelölt személy jogosulttá (de nem kötelessé) válik a lízingelt eszköz tulajdonjogának megszerzésére (2014. évben is lehet alkalmazni). A tudományos kutatásról, fejlesztésről és innovációról [2014. évi LXXVI.] új törvény került elfogadásra, ami 2015. január 1-vel törli a korábbi fogalom meghatározásban szereplő irányadó törvényt. Ezen túl hibának és hibahatásnak minősül az is, ha egy beszámolóval lezárt üzleti évet szerződések, megállapodások utólagos módosítása miatt kell változtatni, ilyen esetben is az ellenőrzés számviteli módszertana alkalmazandó (2014. évben is lehet alkalmazni) A gazdasági társaságokról szóló törvény hatályon kívül helyezésével megszűnt a betéti- és közkereseti társaságok vagyoni betéteire utaló megnevezés, helyébe az „egyéb társasági részesedés” lépett az Számviteli törvény megfelelő helyein. A Ptk. szerint pótbefizetés pénztől eltérő eszközzel is szolgáltatható. A pótbefizetésként kapott eszköz bekerülési értéke a vonatkozó közgyűlési, alapítói, taggyűlési határozatban megjelölt érték (2014. évben is lehet alkalmazni). Hatályát veszti az a szabály, miszerint az export árbevételt csökkenteni kell a külföldi szállítási és rakodási-raktározási költséggel (2014. évben nem kell alkalmazni). Forinttól eltérő devizában készített beszámolónál az egyes jogszabályok által forintban meghatározott értékhatárokat a Magyar Nemzeti Bank által az adott időpontra megállapított devizaárfolyamon átszámítva kell figyelembe venni (2014. évben is lehet alkalmazni). A legutolsó beszámolót, vagy ha ilyen készült, a közbenső mérleget a mérleg fordulónapját követő hat hónapig lehet figyelembe venni a saját tőke alátámasztására. Megváltozott felhasználású eszköz átsorolásának időpontja: legkésőbb a mérlegkészítés időszakában, a mérleg fordulónapra vonatkozóan meg kell változtatni. Az átsorolásnak megfelelően át kell vezetni a befektetett eszközök közül a forgóeszközök közé vagy fordítva (2014. évben is lehet alkalmazni). Részvénytársaságon kívüli egyéb vállalkozóknál a tulajdonosok csak az alapításkor az alapítás részeként, illetve a tőkeemeléskor a tőkeemelés részeként helyezhetik
tőketartalékba a (jegyzési érték és a névérték különbözeteként) véglegesen átadott eszközök, pénzeszközök értékét. A késedelmi kamat (és a behajtási költségátalány) fizetési kötelezettség az új Ptk szabályai szerint a törvény erejénél fogva áll be, azt kötelezettségként kell kimutatni és nem passzív elhatárolásként. Átértékelés kiterjesztése időbeli elhatárolásokra. A külföldi pénzértékre szóló követelés jellegű aktív időbeli elhatárolásokat és a kötelezettség jellegű passzív időbeli elhatárolásokat is az üzleti év mérleg fordulónapjára vonatkozó, számviteli politikában meghatározott devizaárfolyamon átszámított forintértéken kell kimutatni. A közvetett pénz-visszatérítési akció keretében adott/kapott engedmény levonható áfával csökkentett összege nem végleges pénzeszköz átadásnak, hanem egyéb bevételnek, illetve ráfordításnak minősül. (2014. évben is lehet alkalmazni) Az adott sérelemdíjat egyéb ráfordításként, a kapott – és mérlegkészítésig pénzügyileg rendezett – sérelemdíjat pedig egyéb bevételként kell elszámolni. (2014. évben is lehet alkalmazni) Bizalmi vagyonkezelés szabályainak megjelenése a Számviteli törvényben. A Ptk. az átalakulás alatt csak a jogi forma váltást érti, és külön nevesíti az egyesülést és a szétválást. Ennek megfelelően értelemszerűen megjelenik a teljes fogalom a Számviteli törvény több helyén. Pontosításként, az eddigi gyakorlatnak megfelelően kimondja a Számviteli törvény, hogy a vagyonmérlegben a mérleg szerinti eredményt át kell vezetni az eredménytartalékba az értékhelyesbítés/valós érték értékelési különbözete és a velük szemben álló értékelési tartalékok kivezetése mellett. Megjelenik a beolvadásos kiválás és beolvadásos különválás megnevezés, de az változatlan, hogy ilyen esetben a ki- és különválás szabályai mellett a beolvadás szabályai is értelemszerűen alkalmazandók. Ha jogszabály lehetővé vagy kötelezővé teszi a független könyvvizsgálói jelentés visszavonását, úgy a vállalkozó 90 napon belül köteles új könyvvizsgálat elvégzéséről gondoskodni. Az új jelentésre a közzététel és letétbe helyezés általános szabályai vonatkoznak. 1.1. Értelmező rendelkezések, fogalmak változásai Az ellenőrzés szabályai szerint kell utólag módosítani a lezárt üzleti év beszámolójának adatait a különböző szerződések, megállapodások utólagos módosításai miatt is 1.1.1. Az ellenőrzések megállapítása ellenőrzés megállapítása: az ellenőrzés során feltárt, az eszközöket-forrásokat, az eredményt, a saját tőkét érintő hibák és hibahatások, amelyek a beszámolóval
lezárt üzleti évvel (évekkel) kapcsolatosak, a hatályos jogszabályi előírások nem vagy nem megfelelő alkalmazásából, helytelen értelmezéséből, vagy nem megengedett, tiltott cselekmény elkövetéséből származnak. Ilyen hibának és hibahatásnak minősül a szerződésmódosítással, a számviteli bizonylatok módosításával dokumentált, beszámolóval lezárt üzleti évet, éveket érintő gazdasági események könyvviteli elszámolásban rögzítendő jellemzőinek utólagos módosítása is; Tehát a számviteli törvény szerinti ellenőrzés kizárólag a számviteli beszámolóval lezárt időszak számviteli és adózási nyilvántartásaira vonatkozik. Ez azonban nem zárja ki azt, hogy mind az önellenőrzés, mind az adóhatósági ellenőrzés számviteli beszámolóval még le nem zárt időszakra irányuljon. Az ellenőrzés, az önellenőrzés számviteli értelmezése és az Art. előírásai szerinti ellenőrzés, önellenőrzés fogalmak nem teljesen ugyanazt jelentik. A számviteli értelmezésű ellenőrzés mindig egy mérleggel lezárt üzleti évhez kapcsolódik, az Art. szerinti ellenőrzés pedig bevallási időszakhoz kötődik. Az egyik legfőbb tisztázandó kérdés az, hogy a különböző hibázásokat hogyan és mikor helyesbítsük. Az elsődleges hiba valamely korábbi, számviteli szempontból lezárt időszakban a hatályos számviteli, adózási vagy egyéb jogszabályoknak meg nem felelő tevékenység eredménye. A hiba helytelen könyvviteli elszámolásból vagy helytelen számvitel, adózási nyilvántartásból fakadhat. A hibahatás valamely elsődleges hiba által okozott újabb hiba. Hibahatás a hiba feltárásának évében is jelentkezhet, de ezeket – mint a beszámolóval le nem zárt időszak hibáit – éven belüli helyesbítésként (stornózással) kell javítani. Egy ellenőrzött üzleti év összes hibájának és hibahatásának együttes hatását kell vizsgálni, így nem az egyes hibákat és azok hibahatásait címkézzük jelentősnek, illetve nem jelentősnek, hanem magát az ellenőrzött évet. Az így beazonosított hiba és hibahatások összegzése során fontos hangsúlyozni, hogy azok az eredményt, saját tőkét növelő-csökkentő tételek előjeltől független összege, azaz a törvény ez esetben sem engedi a nettó módon történő számbavételt. Fontos megemlíteni, hogy a társasági adó vonzat is figyelendő, az önellenőrzési pótlék, mulasztási bírság hatása viszont az eredményre gyakorolt hatás ellenére nem. A hibák mérlegelése az ellenőrzött időszakok esetében évente történik, mely a gyakorlatban azt jelenti, hogy olyan hiba feltárása esetén, amelynek jellegéből adódóan a hibahatások több üzleti évet érintenek, évente külön-külön minősítendőek. Minden esetben jelentős összegű a hiba, ha a hiba feltárásának évében az ellenőrzések során – ugyanazon évet érintően – megállapított hibák, hibahatások eredményt, saját tőkét növelő-csökkentő értékének együttes (előjeltől független) összege meghaladja az ellenőrzött üzleti év mérlegfőösszegének 2 százalékát, illetve ha a mérlegfőösszeg 2 százaléka nem haladja meg az 1 millió forintot, akkor az 1 millió forintot. Amennyiben az ellenőrzés több számviteli beszámolóval lezárt üzleti évre is kiterjedt, és több ellenőrzött évhez tartozóan is feltártak jelentős hibá(ka)t, a
mérlegben és az eredménykimutatásban a helyesbítések összevontan egyetlen oszlopban [előző év(ek) korrekciója] jelennek meg. A le nem zárt időszakok hibáinak és hibahatásainak javítása a tárgyévi könyvelés keretében történik. A hibák és hibahatások kezelése esetében meghatározó a feltárás mérlegkészítés időpontjához való viszonyítása. A számviteli ellenőrzés fókuszában a lezárt üzleti évhez kapcsolódó hibák minősítése és kezelése áll. A hibák és hibahatások számbavétele, valamint a jelentőségi küszöbérték kiszámítását követően elvégezhető a minősítés, végeredményképpen eljutunk a jelentős és nem jelentős hibák körének azonosításához. A hibák számviteli kezelése és beszámolóban való bemutatása alapvetően oly módon közelíthető, hogy a hiba és hibahatások figyelembevétele a tárgyidőszaki eredményben a gazdálkodó jövedelmi helyzetéről megbízható és valós összképet biztosít-e, vagy sem; azaz a számviteli törvény elismeri-e az adott üzleti év eredményének komponenseként. A hiba minősítésétől függetlenül azoknak és hatásaiknak szintetikus szerepeltetése elkülönített főkönyvi számon kell, hogy megvalósuljon, azokról külön nyilvántartást kell vezetni. Fontos hangsúlyozni, hogy rögzítésüknek minden esetben gazdasági tartalmuknak megfelelően kell történnie, vagyis a megfelelő mérleg, illetőleg eredményszámlák körében nyitott (elkülönített) főkönyvi számon kell, hogy kimutatásra kerüljenek. Jelentős összegű hiba nem alkothatja azon üzleti év eredményének tételét, amelyben a hiba feltárásra került, ennek megfelelően az ellenőrzéssel érintett eredményszámlák és a tárgyévi eredményszámlák zárása külön, beszámolóban való bemutatásuk elkülönítetten történik. Az ellenőrzés adatait tartalmazó mérleg és eredménykimutatás a megszokott előző évi és tárgyévi adatokat tartalmazó oszlopokon felül az előző év(ek) módosításai, harmadik (a számviteli zsargonban használatos ”középső”) oszloppal bővül. A háromoszlopos mérlegben az előző üzleti év adatainak bemutatása az eszköz és forrásszámlák tárgyidőszaki nyitó adatainak megfelelően, az előző üzleti év beszámolójának záró adataival egyező értékben történik. A középső oszlop tartalmazza az egyes eszköz- és forrásszámlák ellenőrzéssel érintett változásait. Fontos hangsúlyozni, hogy hibákat és hibahatásokat ez esetben összevontan kell szerepeltetni, vagyis több időszakot érintő ellenőrzés esetében előjelhelyesen kell, hogy számbavételre kerüljenek a módosítások. Az eredményszámlák elkülönített zárásának célja az ellenőrzés összevont eredményhatásának főkönyvi szinten történő számbavétele, annak kiszűrése a tárgyévi eredményből. Beszámolóban való szerepeltetésének alaplogikája, hogy a módosítás előző évek mérleg szerinti eredményét befolyásoló hatása nem a tárgyévi eredményben testesül meg, hanem az előző időszakok eredményeként értelmezendő. Az előző időszaki mérleg szerinti eredmény a tárgyidőszaki mérlegben az eredménytartalék részeként kell, hogy megjelenjen. Ez a logikai alapú, beszámoló szintű megközelítés főkönyvi szinten a számviteli törvény 37. § (5) bekezdésében tükröződik, miszerint az ellenőrzés során feltárt jelentős összegű hibák a tárgyévi eredménytartalék növekedési, illetve csökkenési jogcímei szerint szerepeltetendőek a tárgyévi szintetikus nyilvántartásokban. A háromoszlopos eredménykimutatás esetében előző évi oszlopban a tárgyévet megelőző üzleti évzáró adataival egyező értékek kell, hogy szerepeljenek.
A középső oszlopnak kell tartalmaznia az előző üzleti évek módosításait összevontan a mérleg esetében bemutatottaknak megfelelően. Fontos hangsúlyozni, hogy a beszámoló mérlegének és eredménykimutatásának alapösszefüggései az előző év(ek) módosításai oszlop esetében is érvényesítésre kell, hogy kerüljenek, nevezetesen a középső oszlopban kimutatott eszközök és források végösszegének, valamint a mérleg szerinti eredmény mérlegben és eredménykimutatásban kimutatott értékének egyezőséget kell mutatniuk. Előzőeken túlmenően a jelentős összegű hibák beszámolóban való bemutatására vonatkozóan a számviteli törvény 88. § (5) szerint a kiegészítő mellékletnek is adatokat kell tartalmaznia az eszköz és forrás állományra gyakorolt hatás vonatkozásában, évenkénti bontásban. Nem jelentős összegű hiba esetén az eredményre gyakorolt hatást a számviteli törvény elismeri az ellenőrzés üzleti évének mérleg szerinti eredményeként, mely a gyakorlatban azt jelenti, hogy az adott üzleti év beszámolójának mérlege és eredménykimutatása kétoszlopos marad, az ellenőrzéssel érintett eredményszámlák zárása a tárgyidőszaki eredményszámlák zárásával együtt történik, a számviteli törvény nem írja elő azoknak a kiegészítő mellékletben való külön bemutatását. Az önellenőrzés hatásai esetében fontos elvégezni az elkülönítést az annak a keretében beazonosított helyesbítő tételek és jogkövetkezmények között a társasági adó vonatkozásában. A helyesbítő tételek nem alkothatják összetevőjét a tárgyévi társasági adóalapnak, ennek megfelelően kezelésük ketté válik a hibák minőségi megítélése szerint. Révén, hogy a beszámoló adatait jelentősen befolyásoló hibák eredményre gyakorolt hatása nem jelenik meg a tárgyévi eredményben, adóalap módosító tétel nem keletkezik. A nem jelentős összegű hibák és hibahatások vonatkozásában számviteli szempontból előírás azok tárgyévi eredményként való szerepeltetése, a társasági adóról és osztalékadóról szóló törvény előírásait figyelembe véve azonban a társasági adóalap nem tartalmazhatja, csak a tárgyév eredményét, így korrekciós tételeket jelentenek a társasági adóról és osztalékadóról szóló törvény 7. § (1) bekezdés u.) és 8. § (1) bekezdés p.) pontjai szerint a kettős adózás elkerülése érdekében, hiszen azok önellenőrzési bevallásban korrigálandóak az adott adóévre vonatkozóan. Az önellenőrzés jogkövetkezményei az önellenőrzési pótlék kivételével (bírságok, késedelmi pótlékok) szintén korrekciós tételt jelentenek a társasági adóról és osztalékadóról szóló törvény 7. § (1) bekezdés r.) és 8. § (1) bekezdés e.) pontjai szerint. A szankciókat (jogkövetkezményeket) minden esetben a feltárás évének egyéb ráfordításai között kell elszámolni a jogszabályoknak megfelelő mértékben. Az új beszámolási forma, a mikrogazdálkodói egyszerűsített éves beszámoló ellenőrzésének megállapításai minden esetben nem jelentős összegű hibának minősülnek.
1.1.2. pénzügyi lízing A pénzügyi lízing Az új Ptk. hatálybalépésétől a számviteli törvény a pénzügyi lízing fogalom alatt a Ptk. pénzügyi lízing fogalmát értette 2015. január 1-ig. Ez a fogalom azonban jelentősen eltér 2013. évi CCXXXVII. Törvény a hitelintézetekről és a pénzügyi vállalkozásokról (Hpt.) szerinti fogalomtól, ami a végrehajtás során a tartós bérlet és a pénzügyi lízing elhatárolásával kapcsolatban nehézséget jelent. Ez az oka, hogy a módosítás átveszi a Hpt. szerinti fogalmat. E szerint pénzügyi lízing: az a tevékenység, amelynek során a lízingbeadó ingatlan vagy ingó dolog tulajdonjogát, illetve vagyoni értékű jogot a lízingbevevő határozott idejű használatába adja oly módon, hogy a használatba adással a lízingbevevő a) viseli a kárveszély átszállásából származó kockázatot, b) a hasznok szedésére jogosulttá válik, c) viseli a közvetlen terheket (ideértve a fenntartási és amortizációs költségeket is), d) jogosultságot szerez arra, hogy a szerződésben kikötött időtartam lejártával a lízingdíj teljes tőketörlesztő és kamattörlesztő részének, valamint a szerződésben kikötött maradványérték megfizetésével a dolgon ő vagy az általa megjelölt személy tulajdonjogot szerezzen. Ha a lízingbevevő nem él e jogával, a lízing tárgya visszakerül a lízingbeadó birtokába. A felek a szerződésben kötik ki a lízingdíj tőkerészét – amely a lízingbe adott vagyontárgy, vagyoni értékű jog szerződés szerinti árával azonos –, valamint kamatrészét és a törlesztésének ütemezését. Bár a lízingszerződés igen elterjedt pénzügyi konstrukció, e szerződés letisztult polgári jogi szabályozása az új Ptk. hatálybalépéséig hiányzott. Sajnálatos módon a Ptk. és a Hpt. szerinti pénzügyi lízing definíció nem azonos, így ez jelenleg jelentős jogalkalmazási problémákat vet fel. Az új Ptk. hatálybalépésétől a számviteli törvény először a Ptk. szerinti pénzügyi lízing fogalmat vette át. A számviteli törvény legutóbbi módosítása azonban úgy rendelkezik, hogy a számviteli elszámolásokban a hitelintézetekről és a pénzügyi vállalkozásokról szóló törvény szerinti pénzügyi lízingszerződés fogalmát kell követni. Pénzügyi lízing esetében a lízing díj két részből áll: - egy tőketörlesztő és - egy kamattörlesztő részből. A tőketörlesztő rész a tárgyi eszköz beszerzési árát és a lízingbe adó költségeit, míg a kamattörlesztő rész a még ki nem fizetett vételár kamatait tartalmazza. A pénzügyi lízingszerződésekben a futamidő végén beálló tulajdonviszony változásról többféle képen lehet rendelkezni. Nyílt végű lízingszerződés esetében pedig a lízingbevevő megnevezheti a vevőt, vagy a lízing tárgya visszaszáll a lízingbeadóra. Tehát a nyílt végű pénzügyi lízing esetében, a futamidő végén a lízingbevevőt vásárlási és vevőkijelölési jog illeti meg. A lízingtárgy a lízingbeadó tulajdonában van, de a lízingbevevő könyveiben kerül aktiválásra (számviteli bizonylat alapján –> Nettó ár + regisztrációs adó), valamint ő jogosult az értékcsökkenés elszámolására is. A lízingbevevő a futamidő végén a következő változatok között szabadon dönthet: • A maradványérték megfizetése ellenében a lízingtárgy tulajdonosává válik. • Harmadik személyt jelöl ki vevőként a lízingtárgy maradványértéken történő megvásárlására.
• A lízingtárgyat a lízingbeadó birtokába adja. A lízingelt tárgyi eszköz könyvviteli elszámolása a lízingbevevőnél a következő: - számviteli bizonylat alapján az eszköz birtokba-adásakor (áfa nélküli bekerülési érték) T 161. Befejezetlen beruházások K 448. Pénzügyi lízing miatti kötelezettségek - aktiválás T 1. Befektetett eszközök (számla az eszköz fajtájától függően) K 161. Befejezetlen beruházások - levonható áfa könyvelése (Figyelem! Egyes eszközöknél nem tudjuk előre, hogy a végén marad-e le nem vonható általános forgalmi adó. Az áfa-törvényben szabályozott adólevonási feltételeknek minden esetben meg kell felelni! T 368. Különféle egyéb követelések K 448. Pénzügyi lízing miatti kötelezettségek - Lízingdíj könyvelése a lízingbeadó számlája alapján törlesztő részlet tőkerésze T 448. Pénzügyi lízing miatti kötelezettségek K 454. Szállítók a bérleti díjnak minősülő részlet kapcsolódó áfája T 466. Előzetesen felszámított áfa K 454. Szállítók számlázott kamat T 872. Fizetendő kamatok K 454. Szállítók - törlesztő részlet kiegyenlítése T 454. Szállítók K 384. Elszámolási betétszámla - a levonható áfa elszámolása a 466-os számlával egyező mértékben T 448. Pénzügyi lízing miatti kötelezettségek K 368. Különféle egyéb követelések Felhívom a figyelmet arra, hogy a személygépkocsi előzetesen felszámított általános forgalmi adója – az egyéb levonási tilalmakat is figyelembe véve - akkor vonható le 2012. január 1-től, ha operatív lízing-, vagy nyílt végű pénzügyi lízing keretében vásárolják, amely bérletnek minősül. Fontos azt is tudni, hogy csak a vállalkozási tevékenység érdekében használt személygépkocsi bérleti díjának áfa-tartalma vonható le és csak olyan mértékben, amilyen mértékben a bérleti szolgáltatás igénybevétele adóköteles termékértékesítéshez, vagy szolgáltatásnyújtáshoz kötődik. A személygépkocsi bérleti díjának áfájából a magánhasználatra eső rész áfája nem vonható le. Hiába fizetjük meg a cégautó-adót, ebben a vonatkozásban a magánhasználat részarányát, illetve a magánhasználat kizárását csak útnyilvántartással tudjuk igazolni. Nyílt végű lízing esetén a maradvány értékre eső áfa sem vonható le. Ennek az összegét a szerződésben kell meghatározni. Az áfa visszaigénylésére azért van lehetőség személyautó-vásárlás után is, mert a lízingelés valójában nem vásárlás. A vállalkozás vagy vállalkozó valójában nem vásárolja meg a járművet – a lízingelés lényege éppen az, hogy a jármű a lízingcég tulajdonában marad. Ráadásul a nyílt végű pénzügyi lízing azt jelenti, hogy a lízingszerződésbe nem kerül bele az a kitétel, hogy a lízingbe vevő végül maradványértéken megvásárolja a járművet, tehát a lízingszerződés semmiképpen sem minősíthető még csak bújtatott vásárlásnak sem.
2. Az első lízingdíjban benne foglalt áfa rögtön a kifizetés után visszaigényelhető, és ugyanígy a havi lízingdíjakat terhelő áfa is havonta visszaigényelhető. 3. Nagyon fontos tudnivaló, hogy az áfa csak olyan arányban igényelhető vissza, amilyen arányban a személyautót a cég az adóköteles tevékenységhez kapcsolódóan használta. 4. A maradványérték áfáját nem lehet visszaigényelni, mivel ott már valóban értékesítésről és nem bérlésről van szó. A feltételek a társas vállalkozás nyílt végű pénzügyi lízingről szóló szerződés kötéséhez:
-
A lízingelésbe bevont autó nem lehet idősebb 12 évesnél (kis haszongépjármű esetén 11 évesnél). A lízingszerződés lejártakor az autó nem lehet idősebb 15 évesnél. A maximális futamidő 96 hónap. A jármű értékének el kell érnie az 500 000 forintot, kis haszonjármű esetén pedig a 700 000 forintot. A lízingszerződés megköthető euró alapon és forintalapon is. Az első lízingdíj összege az önerő, ez az ár 20%-a.
2. Az éves beszámoló készítési kötelezettség értékhatárainak átszámítása létesítő okiratban rögzített devizában készült beszámolók esetében Ha vállalkozó az éves beszámolóját a létesítő okiratban rögzített devizában készíti el, de vannak ügyletek, amelyek más devizában merülnek fel, vagy értékhatárokat jogszabály forintban határoz meg, akkor az átszámítást minden esetben az MNB hivatalos árfolyamon kell elvégezni 2. Saját tőke értékének alátámasztására használható mérleg időintervalluma Ha valamely rendelkezéshez a saját tőke meghatározása szükséges, akkor e célra a legutolsó beszámolóban szereplő adat, vagy (ha ilyen készült) a közbenső mérleg adata, a mérleg fordulónapját követő hat hónapig figyelembe vehető. Ha ilyen beszámoló nincs az adott időpontban, akkor a saját tőke meghatározáshoz új közbenső mérleget kell készíteni. 3.1. Példa osztalékelőleg kifizetésének számviteli elszámolása Jogi személynek fizetett osztalékelőleg elszámolása a kifizetéssel egyidejűleg: T: 36 Egyéb követelések K: 38 Pénzeszközök Magánszemélynek fizetett osztalékelőleg elszámolása a kifizetéssel egyidejűleg: - SZJA-val csökkentett összeg elszámolása T: 36 Egyéb követelések K: 38 Pénzeszközök - levont SZJA elszámolása T: 36 Egyéb követelések K: 462 SZJA elszámolása
4. Eszközök besorolásában bekövetkező változások A hatályos előírás kiegészítéseként a törvény előírja, hogy az eszköz rendeltetésének megváltozásakor kell (az egyébként kötelező) átsorolást végrehajtani A számviteli beszámoló célja a vállalkozás vagyoni, pénzügyi és jövedelmi helyzetének minél pontosabb bemutatása. Ennek a célnak a megvalósulását segíti elő a számviteli (főkönyvi és analitikus) nyilvántartás, amelybe az eszközöket rendeltetésüknek, hasznosítási céljuknak megfelelően kell besorolni a forgóeszközök vagy a befektetett eszközök közé. Egy adott eszköz besorolása egy főkönyvi számlára történik az eszköz beszerzésekor, előállításakor, aktiválásakor. A vállalkozásnál azonban számos ok miatt megváltozhat egy eszköz besorolása. Ha az eszköz hasznosítási célja megváltozik, azt át kell sorolni a megfelelő kategóriába. Az átsorolások egy részére év végén, az év végi gazdasági események keretében kerül sor, de a legtöbb átsorolási esemény év közben is bekövetkezhet. Ha a vállalkozás a befektetett eszközei közé sorolt eszközökről azt a döntést hozza, vagy külső körülmények azt vetítik előre, hogy az adott eszközt a vállalkozás a jövőben már nem fogja tartósan használni, akkor az adott eszközt át kell sorolni a forgóeszközök közé. Jellemző átsorolási esemény, amikor az immateriális javak, tárgyi eszközök közül a vállalkozás egyet vagy többet eladni, illetve más módon hasznosítani szándékozik. Amennyiben az értékesítésre rögtön a hasznosítási cél megváltozása után kerül sor (például az egyik használatban lévő kamiont a vállalkozás rögtön eladja anélkül, hogy azt kivonná a termelésből), akkor az átsorolásra nem kerül sor, az értékesítés közvetlenül a tárgyi eszközök közül történik. Amennyiben a megváltozott hasznosítási célú eszközt nem értékesíti azonnal, hanem kivonja a tevékenysége köréből a vállalkozás (például a termelő üzemet leállítja, és csak a következő üzleti évben sikerül rá vevőt találni), akkor az adott eszközt a befektetett eszközök közül át kell sorolni a forgóeszközök közé. Ennek folyamata egyszerű: az immateriális jószág, tárgyi eszköz fennálló könyv szerinti nettó értékén (tehát az elszámolt terv szerinti és terven felüli értékcsökkenéssel a visszaírt terven felüli értékcsökkenéssel korrigált bruttó értéken) kell kivezetni azt a befektetett eszközök közül, és felvenni forgóeszközként (általában készletként). Az átsorolás ebben az esetben nem érinti az eredményt. Befektetett pénzügyi eszközök átsorolására abban az esetben kerülhet sor év közben, ha a vállalkozásnak változik a befektetési stratégiája és a korábban hosszabb távon tartani kívánt befektetéseiről azt a döntést hozza, hogy egy éven belül el kívánja adni. Az átsorolásra kerülő befektetett pénzügyi eszközök tartalmukat tekintve lehetnek: tartós kölcsönök, tartós bankbetétek, részesedések és hitelviszonyt megtestesítő értékpapírok. A részesedések és a hitelviszonyt megtestesítő értékpapíroknál fordulhat elő év közben a hasznosítási cél változása, amelynek következtében a befektetett pénzügyi eszközök közül az értékpapírok közé sorolják át őket. Az átsorolás az egyik eszközszámla növekedését és a másik csökkenését fogja jelenteni azonos összegben, a részesedés, a hitelviszonyt megtestesítő értékpapír könyv szerinti értékében. Az elszámolási bizonytalanságot a járó (esedékes) kamat elszámolásának változása okozhat, mert két különböző eredménykimutatás-soron kell kimutatni a befektetett eszközök utáni kamatot és az értékpapírok között kimutatott eszközök utáni kamatot. Javasolható, hogy az átsorolást igazítsuk a kamatfizetéshez, vagy ha ez nem megoldható, akkor az átsorolásig
időarányosan járó kamatot számoljuk el befektetett eszközök kamataként, az átsorolás utáni kamat időarányos részét pedig egyéb kapott (járó) kamatként. Az eszközök átvezetése minden esetben a könyv szerinti értéken történik, tehát az átvezetés előtt az eszközök eredeti bekerülési (bruttó) értékét, és az azt csökkentő számlák egyenlegét (értékcsökkenés, értékvesztés) össze kell vezetni. A számviteli törvény a mérlegre vonatkozó általános rendelkezések szintjén foglalkozik az eszközök besorolásával. A szerint az eszközöket rendeltetésük, használatuk alapján kell a befektetett eszközök vagy a forgóeszközök közé sorolni. Az átsorolásra ugyanezen paragrafus ad előírást, miszerint amennyiben az eszközök használata, rendeltetése a besorolást követően megváltozik, mert az eszköz a tevékenységet, a működést tartósan már nem szolgálja vagy fordítva, akkor azok besorolását meg kell változtatni; a befektetett eszközt át kell sorolni a forgóeszközök közé vagy fordítva. A tartósságon a legalább egy éves hasznosítást, használatot kell érteni. 5. Tőketartalék növekedésének, csökkenésének esetei, számviteli elszámolása A tőketartalék alapvetően olyan elemeket tartalmaz, amelyek függetlenek a gazdálkodó tevékenységének eredményességétől, azaz tőkeérték változásból származnak, illetve idesorolandók az e címen átadott és átvett összegek. A tőketartalék növekményeként kell kimutatni a számviteli törvény előírásai szerint: - a részvények kibocsátáskori (jegyzési) ellenértéke és névértéke közötti pozitív különbözetet (ázsió), - a jegyzett tőke emelésekor a kibocsátáskori (jegyzési) ellenérték és a névérték közötti pozitív különbözetet (ázsió), - tulajdonosok (alapítók) által alapításkor, illetve a tőkeemeléskor ilyen címen véglegesen adott eszközök, pénzeszközök értékét az eszközmozgással, illetve a pénzmozgással egyidejűleg, - a jegyzet tőke leszállítását a tőketartalékkal szemben, - jogszabály alapján tőketartalékba helyezett pénzeszközöket, átvett eszközök értékét a pénzmozgással, illetve eszközmozgással egyidejűleg a tőketartalékból lekötött tartalék visszavezetett összegéi a lekötés feloldása alapján, - a szövetkezetiüzletrész-levonás miatt képzett fel nem osztható vagyon összegét. A tőketartalék csökkenéséként kell kimutatni a számviteli törvény előírásai szerint: - a jegyzett töke emelését a szabad tőketartalékkal szemben, veszteség miatti negatív eredménytartalék ellentételezésére felhasznált összeget, jogszabály alapján tőketartalékkal szemben átadott pénzeszközök, eszközök értékét a pénzmozgással, illetve eszközmozgással egyidejűleg. - a tőketartalék lekötött tartalékba átvezetett összegét, - a tőkekivonással megvalósított jegyzett tőke leszállításához kapcsolódó - a jegyzett töke leszállításával arányos - tőketartalék-kivonás összegét. 5.1. A jegyzett tőkén felüli tőke fedezeteként nem pénzbeli (vagyoni hozzájárulásként, pótbefizetésként átvett eszköz bekerülési értéke 5.2. Példák bemutatása Jegyzett tőke emelése külső vagyoni hozzájárulás teljesítésével: A számviteli törvény elszámolási szabályai nem változtak.
A jegyzett tőke névértékének megfelelő összegben a nem pénzbeli hozzájárulás elszámolása, átadáskor: T: 11 Immateriális javak T: 15 Beruházások T: 21-25 Vásárolt készletek T: 31-37 Követelések, részesedések, értékpapírok K: 33 Jegyzett, de be nem fizetett tőke Kapcsolódó tétel: A jegyzett tőke emelésének elszámolása a cégbírósági bejegyzéssel egyidejűleg: T: 33 Jegyzett, de be nem fizetett tőke K: 411 Jegyzett tőke Ázsiós tőkeemelés esetén a jegyzett tőke névértékét meghaladóan átadott pénzbeli és nem pénzbeli hozzájárulás elszámolása, átadáskor, ha a jegyzett tőke, illetve annak emelése már bejegyzésre került: T 11. Immateriális javak T 15. Beruházások T 21-25. Vásárolt készletek T 31-37. Követelések, részesedések, értékpapírok T 38. Pénzeszközök K 412. Tőketartalék Ha a tőketartalékba kerülő pénzbeli és nem pénzbeli hozzájárulás átadása a jegyzett tőke emelésének bejegyzését megelőzően történt, akkor a számviteli elszámolás az alábbi: A pénzbeli és nem pénzbeli hozzájárulás átadásakor: T 11. Immateriális javak T 15. Beruházások T 21-25. Vásárolt készletek T 31-37. Követelések, részesedések, értékpapírok T 38. Pénzeszközök K 47. Tulajdonossal szembeni kötelezettség A tőkeemelés cégbírósági bejegyzésekor: T 47. Tulajdonosokkal szembeni kötelezettség K 412. Tőketartalék Az új Ptk. 3:99. §-ának előírása szerint nem pénzbeli vagyoni hozzájárulásként követelés is szolgáltatható, ha azt az adós elismerte, vagy az jogerős bírósági határozaton alapul. A tag munkavégzésre, személyes közreműködésre vagy szolgáltatásra irányuló kötelezettségvállalása nem lehet nem pénzbeli vagyoni hozzájárulás. Az új Ptk. szerint a tagi hitel, kölcsönkövetelés is nem pénzbeli vagyoni hozzájárulásként apportálható a társaságba, ha elismert a követelés. így azon kft.-knél, ahol van tagi hitel, kölcsön, ott célszerű lehet, hogy a kft. tulajdonosa a tagi hitel, kölcsönkövetelés apportálásával teljesítse a jegyzett tőke 3 millió forintos új követelményét. így, ha a követelés elegendő összegű, akkor nem kell külön pénzbeli vagy egyéb nem pénzbeli hozzájárulással jegyzett tőkét emelni. Jellemző, hogy azon kft.-knél, ahol tagi hitel, kölcsön van, ott veszteséges a gazdálkodás. Ha a fennálló tagi hitel, kölcsön összege lehetőséget ad arra, akkor a következő évek esetleges veszteséges gazdálkodásának a fedezetére célszerű ázsiós tőkeemelést végrehajtani, és a követelés egy részét a jegyzett tőke emelésével egyidejűleg tőketartalékba helyezni. Ha tagi hitel, kölcsönkövetelés kerül
apportálásra, akkor a társasági szerződés módosításával egyidejűleg célszerű a tulajdonosnak az apportot rendelkezésre bocsátania. A jegyzett tőke emelését a cégbírósági bejegyzéssel egyidejűleg lehet elszámolni. A saját tőke/jegyzett tőke arány helyreállítására is alkalmas lehet az ázsiós tőkeemelés. Az ázsió mértékét a Gt.-hez hasonlóan az új Ptk. sem szabályozza, így a mérték meghatározása tulajdonosi hatáskörbe tartozik. Az arány helyreállítása érdekében minél nagyobb összeget célszerű a tőketartalékba helyezni. A tulajdonos tőketartalékba csak jegyzett tőkeemeléssel egyidejűleg helyezhet vagyont. A jegyzett tőke emelését a cégbírósági bejegyzéssel egyidejűleg lehet elszámolni. A tőkeemeléshez kapcsolódóan adófizetési kötelezettség nem keletkezik. Mivel a jegyzett tőke emelésével új üzletrész keletkezik, ezért a követeléssel történő jegyzett tőkeemelés ellenértékes ügyletnek minősül - követelés fejében üzletrészt kap a tulajdonos - ezért a tőkeemelést ajándékozási illeték nem terheli. A tagi kölcsönből történő jegyzett tőke emelés elszámolása: 1.) A tagi kölcsön rendelkezésre bocsátásának elszámolása: T 36. Egyéb követelések (kft.-vel szemben) K 33. Jegyzett, de be nem fizetett tőke 2.) A tulajdonos által átadott követeléssel egyidejűleg a kft.-nek önmagával szemben áll fenn tartozása, ennek elszámolása: T 45. Tagi kölcsönkötelezettség K 479. Egyéb rövid lejáratú kötelezettségek kft.-vel szemben 3.) A jegyzett tőke emelésének elszámolása a cégbírósági bejegyzéskor: T 33. Jegyzett, de be nem fizetett tőke K 411. Jegyzett tőke 4.) Ha a követelésből a tőketartalékba is helyeznek, a cégbírósági bejegyzéssel egyidejűleg a tőketartalék növekedésének elszámolása (ha az apportot a cégbírósági bejegyzést követően bocsátják rendelkezésre): T 36. Egyéb követelések (kft.-vel szemben) K 412. Tőketartalék (Ha az apportot a cégbírósági bejegyzést megelőzően bocsátják rendelkezésre, a 47. Tulajdonossal szembeni kötelezettség technikai számla beiktatásával lehet az apport átvételét elszámolni.) 5. A cégbírósági bejegyzéssel egyidejűleg a kft. magával szembeni követelésének tartozásának összevezetése (beszámítás): T 479. Egyéb rövid lejáratú kötelezettségek kft.-vel szemben K 36. Egyéb követelések (kft.-vel szemben) 6. Pótbefizetés teljesítése, visszafizetése A saját tőke követelményei A saját tőke követelményei továbbra is a korlátolt felelősségű gazdasági társaságokra vonatkoznak, míg a közkereseti társaságra és a betéti társaságra nem. Az új Ptk-ban is külön szabályok vonatkoznak a „hirtelen tőkevesztésre", illetve külön szabályok a „lassú tőkevesztésre".
Lassú tőkevesztésre vonatkozó közös szabályok (Kft., Rt.) Ha egymást követő két üzleti évben a gazdasági társaság saját tőkéje nem éri el az adott társasági formára kötelezően előírt jegyzett tőkét (pl. kft. esetében a 3 millió Ft-ot), és a tagok a második üzleti év beszámolójának elfogadásától számított három hónapon belül a szükséges saját tőke biztosításáról nem gondoskodnak, e határidő lejártát követő hatvan napon belül a gazdasági társaság köteles elhatározni átalakulását. Átalakulás helyett a gazdasági társaság a jogutód nélküli megszűnést vagy az egyesülést is választhatja. A Gt.-hez viszonyítva az új Ptk. hivatkozott szabálya abban tér el, hogy a tőkevesztésnél a tört üzleti évek beszámolói is számítanak, mert a Gt.-vel ellentétben az új Ptk. nemcsak a teljes üzleti év beszámolóit veszi alapul a tőkevesztés számításánál. Így újonnan alapított gazdasági társaságok esetében, ha például az előtársasági időszakról beszámolót kell készíteni, és ezután egy tört üzleti évről is készül beszámoló, akkor már ez a két üzleti évi beszámoló a tőkevesztés számításánál figyelembevételre kerül, bár lehet, hogy a gazdasági társaság még egy naptári évet sem működött. Hirtelen tőkevesztésre vonatkozó szabályok Az új Ptk. az ilyen tőkevesztés tekintetében eltérő szabályt tartalmaz a kft.-re, illetve az rt.-re vonatkozóan. Korlátolt felelősségű társaságnál: Az ügyvezető késedelem nélkül köteles összehívni a taggyűlést vagy kezdeményezni a taggyűlés nélküli döntéshozatalt a szükséges intézkedések megtétele céljából, ha tudomására jut, hogy a) a társaság saját tőkéje veszteség folytán a törzstőke felére csökkent; b) a társaság saját tőkéje a törzstőke törvényben meghatározott minimális összege alá csökkent; c) a társaságot fizetésképtelenség fenyegeti vagy fizetéseit megszüntette; vagy d) ha vagyona tartozásait nem fedezi. Ezekben az esetekben a tagoknak határozniuk kell pótbefizetés előírásáról, a törzstőke mértékét elérő saját tőke más módon való biztosításáról vagy a törzstőke leszállításáról. Mindezek hiányában a társaság átalakulását, egyesülését, szétválását vagy jogutód nélküli megszüntetését kell elhatározni. A taggyűlés ezzel kapcsolatos határozatait három hónapon belül végre kell hajtani. Ha a taggyűlés befejezését követő három hónapon belül az összehívására okot adó a) pont szerinti körülmény változatlanul fennáll, a törzstőkét le kell szállítani. Részvénytársaságnál Az igazgatóság köteles nyolc napon belül - a felügyelőbizottság egyidejű értesítése mellett - a szükséges intézkedések megtétele céljából a közgyűlést összehívni vagy közgyűlés tartása nélkül történő határozathozatalt kezdeményezni, ha bár- mely tagjának tudomására jut, hogy a) a részvénytársaság saját tőkéje veszteség következtében az alaptőke kétharmadára csökkent; b) a részvénytársaság saját tőkéje az alaptőke törvényben meghatározott minimális összege alá csökkent; c) a részvénytársaságot fizetésképtelenség fenyegeti vagy fizetéseit megszüntette; vagy
d) a részvénytársaság vagyona a tartozásait nem fedezi. A részvényesek kötelesek a közgyűlésen vagy közgyűlés tartása nélkül olyan határozatot hozni, amely alkalmas az előbb megjelölt okok megszüntetésére; vagy dönteniük kell a társaság átalakulásáról, egyesüléséről vagy szétválásáról; ezek hiányában a társaság megszüntetéséről. A közgyűlés ezzel kapcsolatos határozatait három hónapon belül végre kell hajtani. Ha a közgyűlés befejezését követő három hónapon belül az összehívására okot adó, az a) pont szerinti körülmény változatlanul fennáll, az alaptőkét le kell szállítani. A saját tőke rendezésére a tulajdonosoknak többféle lehetőségük van. Pótbefizetés Az új Ptk. előírása szerint, ha a társasági szerződés feljogosítja a taggyűlést arra, hogy a veszteségek fedezésére pótbefizetési kötelezettséget írjon elő a tagok számára, meg kell határozni azt a legmagasabb összeget, amelynek befizetésére a tag kötelezhető, továbbá a pótbefizetés elrendelhetőségének gyakoriságát. A pótbefizetés teljesítésének módját, ütemezését és teljesítésének határidejét a pótbefizetés elrendeléséről szóló taggyűlési határozatban kell meghatározni. A pótbefizetés összege a tag törzsbetétjét nem növeli. A Gt. korábbi előírása alapján pótbefizetést csak pénzben lehetett teljesíteni. Ezzel szemben az új Ptk. előírása szerint pótbefizetés a nem pénzbeli vagyoni hozzájárulásokkal szemben érvényesülő követelményeknek megfelelő nem pénzbeli szolgáltatás útján is teljesíthető. így pótbefizetésként a tulajdonos olyan vagyontárgyat is átadhat, amely az új Ptk. szabályai szerint apportképes eszköz. Az új Ptk. hivatkozott előírásából az is következik, hogy a tag csak akkor kötelezhető pótbefizetésre, ha a társasági szerződés erre lehetőséget ad. Mivel az új Ptk.-hoz kapcsolódóan előbb vagy utóbb a társasági szerződések módosításra fognak kerülni, ezért - ha a társasági szerződés erre vonatkozóan eddig nem tartalmazott előírást - akkor a módosításkor célszerű az erre vonatkozó szabályokkal a társasági szerződést kiegészíteni. A veszteség pótlásához nem szükséges pótbefizetéseket -a visszafizetés időpontjában - a tagjegyzékben szereplő - tagok részére vissza kell fizetni. A visszafizetésre a törzsbetétek teljes befizetése után kerülhet sor. Bár az új Ptk. pótbefizetésre vonatkozó szabályai csak a kft.-nél kerültek nevesítésre, azonban az új Ptk. más társasági formánál sem tiltja ezt a lehetőséget, ezért az például részvénytársaságnál is alkalmazható. A kapott pótbefizetés elszámolása, ha az pénzben történik, a pénzügyi rendezéssel egyidejűleg: T 38. Pénzeszközök K 414. Lekötött tartalék Pénzeszköztől eltérő eszközben kapott pótbefizetés elszámolása a tulajdonosok által elfogadott piaci értékéken, az eszköz átvételekor: T 11. Immateriális javak T 16. Beruházások T 17-19. Részesedések, értékpapírok, kölcsönök T 21-25. Vásárolt készletek T 31-37. Követelések, részesedések, értékpapírok K 414. Lekötött tartalék Amennyiben a gazdasági társaság saját tőke-helyzete rendeződik, a pótbefizetést vissza kell fizetni a tulajdonosnak.
A korábban kapott pótbefizetés visszafizetésének elszámolása, ha az pénzben történik, a pénzügyi rendezéssel egyidejűleg: T 414. Lekötött tartalék K 38. Pénzeszközök Pénzeszköztől eltérő eszközben a pótbefizetés visszafizetésének elszámolása az eszköz piaci értékén, az eszköz átadásakor: T 31. Vevőkövetelések K 91-97. Bevételek T 414. Lekötött tartalék K 31. Vevőkövetelések (Kapcsolódó tétel: az átadott eszköz könyv szerinti értékének a kivezetése T 81-87. Ráfordítások K 1. Befektetett eszközök K 2. Készletek K 31-37. Követelések, részesedések, értékpapírok. A módosításként megfogalmazottak a Ptk. által a pótbefizetés nem pénzben történő teljesítését, visszafizetését előíró rendelkezéséhez kapcsolódó elszámolási, értékelési szabályokat tartalmaznak. E szerint a) a pótbefizetés nem pénzben történő teljesítése esetén az átadott eszközt – amely lehet az adós által elfogadott követelés is – az értékesítésre vonatkozó előírások szerint „el kell adni a pótbefizetést előíró társaságnak” és az így vele szemben keletkezett követeléssel szemben kell az eredménytartalékot csökkenteni; b) ha a pótbefizetés visszafizetése történik pénztől eltérő eszközben, akkor is az értékesítésre vonatkozó rendelkezéseknek megfelelően kell átadni az eszközt, és az ennek következtében keletkezett követeléssel kell a lekötött tartalékot csökkenteni. A pénzben történő pótbefizetéssel analóg módon az elszámolás időpontja nem pénzbeli teljesítéskor az eszköz átadásának a napja. A pótbefizetés nem pénzben történő teljesítése, visszafizetése szükségessé tette az így szerzett eszköz bekerülési értékének meghatározását is. Az erre vonatkozó rendelkezés szerint a bekerülési érték a pótbefizetésről, a visszafizetésről rendelkező közgyűlési, alapítói, taggyűlési határozatban meghatározott érték. Befizetés a lekötött tartalékba Egyértelmű előnye, hogy ezzel a pénzeszköz nő és a saját tőke is pótolható. Egészen addig nem vehető vissza, amíg a vállalkozás eredmény ágon vissza nem pótolta a saját tőkét. A befizetés ideiglenes, mert a jövőben vissza is lehet adni. Miután a Gt. hatálya alatt a pótbefizetést kizárólag veszteség fedezetére lehetett elrendelni, az azonnal visszafizetendővé vált, amint a társaság nyereséget termelt. Az új Ptk. megengedő jellege miatt a jövőben pótbefizetés finanszírozási vagy likviditási problémák áthidalására is felhasználható, így a visszafizetése a nyereség keletkezésekor nem automatikus. Érdemes különös gondot fordítani a tőkeemelésről szóló határozat megfogalmazására, mivel egy nem megfelelő szófordulat használata végső soron azt eredményezheti, hogy a hatóság véglegesen átadott pénzeszköznek minősítheti a tőkejuttatásnak szánt próbálkozásunkat.
Pótbefizetés, mint pénzbeli hozzájárulás A pótbefizetés, ahogy a neve is mutatja, további pénzeszköz rendelkezésre bocsátását jelenti, amit – a számviteli törvény szigorú értelmezésében – kizárólag a pénzmozgással egyidejűleg lehet a számviteli nyilvántartásokban elszámolni. Könyvelése A számviteli törvény szerint lekötött tartalékként kell elszámolni a gazdasági társaságnál a veszteségek fedezetére kapott pótbefizetés összegét a pótbefizetés visszafizetéséig. A kapott pótbefizetés elszámolása a banki jóváírási értesítés a alapján: T: 384 Elszámolási betétszámla K: 4143 Lekötött tartalék pótbefizetésre A kapott pótbefizetés visszafizetésének elszámolása a banki terhelési értesítés alapján: T: 4143 Lekötött tartalék pótbefizetésre K: 384 Elszámolási betétszámla 7. Bizalmi vagyonkezeléssel kapcsolatos számviteli elszámolások A bizalmi vagyonkezelésre vonatkozó előírások kiegészülnek azzal, hogy a tartalékkal (aminek a gazdasági társaságoknál az eredménytartalék felel meg) kiegészített tárgyévi adózott eredményből lehet hozamot fizetni. Ezzel a rájuk vonatkozó előírás hasonló lesz a gazdasági társaságoknál az osztalék forrására előírt szabállyal. Változik a bizalmi vagyonkezelés során a kezelt vagyonra szóló tartós követelés értékvesztésének, illetve a korábban elszámolt értékvesztés visszaírásának elszámolásakor figyelembe veendő piaci érték meghatározására előírt rendelkezés. Az új előírás a kezelt vagyon teljes saját tőkéjének figyelembe vételét írja elő a piaci ár meghatározásakor a jelenlegi induló vagyon, tartalék, mérleg szerinti eredmény összegéhez képest. 8. Értékvesztés számviteli elszámolása A terven felüli értékcsökkenés és az értékvesztés tulajdonképpen ugyan azt jelenti. Terven felüli értékcsökkenésnek nevezzük a tárgyi eszközöknél. értékvesztésnek az összes többi eszköznél (értékpapírok, készletek, követelések, pénzeszközök, aktív időbeli elhatárolások). Mikor számoljuk el? 1. Ha az eszköz megrongálódott, hiányzik, selejteztük. 2. Ha az eszköz mérlegkészítéskor ismert piaci értéke tartósan és jelentősen alacsonyabb, mint a könyv szerinti értéke.
Terven felüli értékcsökkenés és értékvesztés könyvelése: T86 Egyéb ráfordítások K118, 128, 138, 148 Immateriális javak és Tárgyi eszközök terven felüli értékcsökkenése K, 249,259,269,289 vagy 315,319,359,369 valamilyen eszköz értékvesztése Kivétel: Bankbetétek, értékpapírok, részesedések értékvesztése (mindegy, hogy befektetett, vagy forgó eszköz), mert ezek a 87-re mennek: T 87 Pénzügyi ráfordítások K1x9, vagy 3x9 Bankbetétek, értékpapírok, részesedések értékvesztése Terven felüli értékcsökkenés és értékvesztés visszaírása: Akkor írjuk vissza a korábban elszámolt Terven felüli écs-t, értékvesztést, ha az eszköz mérleg készítés kori piaci értéke magasabb, mint a könyv szerinti értéke. További feltétel, hogy korábban elszámoltunk terven felüli. écs-t. értékvesztést. Könyvelése: T1x8 Tárgyi eszközök terven felüli értékcsökkenése T2x9, vagy 3x9 valamilyen eszköz értékvesztése
K96 egyéb bevételek
A kivételeknél a visszaírás is rendhagyó, mert nem 97 pénzügyi bevétel, hanem 87 pénzügyi ráfordítást csökkentjük T1x9, vagy 3x9 Bankbetétek, értékpapírok, részesedések értékvesztése K87 Pénzügyi ráfordítás 9. Devizás tételek év végi értékelése A külföldi pénzértékre szóló eszközöket (valutapénztár, devizaszámla, követelés, befektetett pénzügyi eszköz, értékpapír) és kötelezettségeket év végén át kell értékelni a mérleg fordulónapi árfolyamra, a különbözetet pedig nem realizált árfolyam különbözetként el kell számolni. A számviteli törvény módosítása egyértelműsíti, hogy az év végi átértékeléskor a követelés jellegű aktív időbeli elhatárolásokat és a kötelezettség jellegű passzív időbeli elhatárolásokat is figyelembe kell venni. A fordulónapon nyitott (még meglévő, nem rendezett) devizás tételeket át kell értékelni. Milyen árfolyamhoz? A december 31-i választott árfolyamhoz. Figyelem: a választott árfolyamot a számviteli politikában kell rögzíteni és ezt következetesen kell alkalmazni. Vagyis, ha az átlagárfolyamot választottuk, akkor nincs ugrálás, hanem egész évben azt kell használnunk. Fordulónapi átértékelési különbözet Az átértékelés nem választható, a jelentőség határa nem mérvadó.
A mérlegben a valutapénztárban lévő valutakészletet, a devizaszámlán lévő devizát, továbbá a külföldi pénzértékre szóló minden követelést, befektetett pénzügyi eszközt, értékpapírt, illetve kötelezettséget az üzleti év mérleg fordulónapjára vonatkozó - devizás tételek értékelésére a választott hitelintézet devizavételi és deviza eladási árfolyamának átlaga, illetve a Magyar Nemzeti Bank (MNB) vagy az Európai Központi Bank (EKB) árfolyama - devizaárfolyamon átszámított forintértéken kell kimutatni. Az átértékelési kötelezettségbe bevont eszközök és források köre A valutapénztárban lévő valutakészlet, a devizaszámlán lévő deviza, továbbá a külföldi pénzértékre szóló minden követelés, befektetett pénzügyi eszköz, értékpapír, illetve kötelezettség könyv szerinti értékét át kell a mérleg fordulónapi választott árfolyamra értékelni. Átszámításra kötelezően használandó árfolyam Az üzleti év mérleg fordulónapjára vonatkozó devizaárfolyamon átszámított forintértékre kell a könyv szerinti értéket átszámítani a számviteli politikában választott árfolyamnak megfelelően. Azaz az üzleti év mérlegforduló-napjára vonatkozó, - a számviteli politikánkban meghatározott - devizaárfolyamon átszámított forintértéken kell kimutatni. Az átszámítás menete gyakorlati példán levezetve. Deviza betétszámla év végi értékelése A devizaszámlán lévő devizának év végi értékelésekor meg kell állapítani az üzleti év mérleg-fordulónapján a könyv szerinti értéket. A devizaszámlán lévő deviza forintértékének meghatározásakor a devizát a választott hitelintézet által meghirdetett az üzleti év mérleg-fordulónapjára vonatkozó devizavételi és deviza-eladási árfolyamának átlagán, vagy az MNB által közzétett, vagy az Európai Központi Bank (EKB) által közzétett hivatalos devizaárfolyamon kell forintra átszámítani. Meg kell állapítani a választott értékelési eljárásnak megfelelő fordulónapi árfolyam és a könyv szerinti érték közti különbözetet. Amennyiben az összevontan veszteség, egyenlegében a pénzügyi műveletek egyéb ráfordításai között kell árfolyamveszteségként elszámolni, Amennyiben az összevontan nyereség, egyenlegében a pénzügyi műveletek egyéb nyereségei között kell árfolyamnyereségként elszámolni. Az év végi átértékelés 2011. január 1-től kötelező. Külön-külön minden egyes külföldi pénzértékre szóló eszköz és kötelezettség esetében meg kell határozni az átértékelési különbözetet, és át kell értékelni a fordulónapi választott árfolyamra. Az elszámolás technikáját tekintve sokszor érdemes technikai számlát alkalmazni az átértékelések és az összevont árfolyam-különbözet elszámolására. A deviza betétszámla év végi átértékelése, amennyiben a fordulónapi választott árfolyamon számított érték alacsonyabb a könyv szerinti értéknél: T 8763. Külföldi pénzértékre szóló eszközök és kötelezettségek mérleg-fordulónapi értékelésének összevont árfolyamvesztesége K 386. Deviza betétszámla
A deviza betétszámla év végi átértékelése, amennyiben a fordulónapi választott árfolyamon számított érték magasabb a könyv szerinti értéknél: T 386. Deviza betétszámla K 9763. Külföldi pénzértékre szóló eszközök és kötelezettségek mérleg-fordulónapi értékelésének összevont árfolyamnyeresége Deviza betétszámla után kapott kamat: A devizában jóváírt kamatot a pénzügyi teljesítés napjára vonatkozóan, a választott árfolyamon kell meghatározni: T 386. Deviza betétszámla K 9741. Forgóeszközök között kimutatott kölcsön, váltókövetelés, pénzeszköz után kapott (járó) kamat A lényeg: mind a négy devizás tételnél össze kell vetnünk a könyv szerinti árfolyamot (amin lekönyveltük) a fordulónapi átlagárfolyammal (választott árfolyammal). Miután az árfolyamok eltérőek lesznek, árfolyam különbözetet fogunk elszámolni. Átértékeléshez a képlet: Devizaösszeg x (könyv szerinti árfolyam – fordulónapi árfolyam) 1. Szállító: 10 000 x (248 – 250) = 2. Vevő: 8 000 x (249 – 250) = 3. Szállító: 7 000 x (252 – 250) = 4. Vevő: 13 000 x (253 – 250) = Összevont árfolyam különbözet:
20 000 Ft árfolyamveszteség 8 000 Ft árfolyamnyereség 14 000 Ft árfolyamnyereség 39 000 Ft árfolyamveszteség 37 000 Ft veszteség
Megjegyzés: A követeléseknél: Akkor keletkezik árfolyamnyereség, ha az év végi árfolyam magasabb, mint a könyv szerinti árfolyam. Hiszen többet ér év végén a devizánk Ft-ban, mint, ahogy azzal eredetileg számoltunk. Árfolyamveszteség akkor keletkezik, ha csökken az árfolyam, hiszen ekkor kevesebbet ér Ft-ra átszámolva, mint amire eredetileg számítottunk. A kötelezettségeknél: Akkor keletkezik árfolyamnyereség, ha az év végi árfolyam alacsonyabb, mint a könyv szerinti árfolyam. Hiszen kevesebb a tartozásunk év végén a Ft-ban, mint, ahogy azzal eredetileg számoltunk. Árfolyamveszteség akkor keletkezik, ha nő az árfolyam, hiszen ekkor több lesz a tartozásunk Ft-ra átszámított értéke, mint amire eredetileg számítottunk. Könyvelése: A könyvelésre többféle technika létezik, ezeket mind megmutatjuk. a) Technikai számla alkalmazásával Ugye emlékszünk: a technikai számlák olyan segédszámlák, melyeken a növekedéscsökkenés nem értelmezhető. Csak az elszámolást segíti, a tranzakció végére nulla lesz az egyenlege. A 368 Egyéb követeléseken belül szoktak nyitni egy alszámlát pl.: 3682.
Neve: Devák = devizák, valuták árfolyam különbözete. most nem bontjuk alá, hanem csak simán 368 Deváknak nevezzük. b) Minden devizás követelést, kötelezettséget az árfolyam különbözet előjelének megfelelően értékeljük át a 87-97-el szemben, majd a végén összevezetjük a 87-97-et egymással szemben úgy, hogy a nyereség-veszteség egyenlegek összegéből a kisebbet vezetjük át 1. Szállító értékelése: veszteség, vagyis nőtt a szállítói tartozásunk T87 Pénzügyi ráfordítás K454 Szállítók 20 000 2. Vevők értékelése: nyereség, vagyis nő a követelésünk értéke T 317 Külföldi vevők K97 Pénzügyi bevételek 8 000 3. Szállító: nyereség, vagyis csökken a tartozásunk értéke T 454 Szállító K97 Pénzügyi bevételek 14 000 4. Vevő: veszteség, vagyis csökken a követelésünk értéke T87 Pénzügyi ráfordítás K 317 külföldi vevők 39 000 Átvezetés: az alacsonyabb 97 Pénzügyi bevételek egyenlege megy a 87-re: T97 Pénzügyi bevételek K87 Pénzügyi ráfordítások 22 000 Ha most megnézzük a 97-et: nulla, a 87-es pedig 37 000, mint az előző megoldásnál, vagyis ez is jó. c) Mindent rögtön a 87, vagy 97-el szemben értékeltünk volna át. Ha veszteség az összevont különbözet, akkor mindent a 87-el, ha nyereség az összevont különbözet, akkor mindent a 97-el szemben. Itt tehát az összevont veszteség miatt minden a 87-re megy: 1. Szállító értékelése: veszteség, vagyis nőtt a szállítói tartozásunk T87 Pénzügyi ráfordítás K454 Szállítók 20 000 2. Vevők értékelése: nyereség, vagyis nő a követelésünk értéke T 317 Külföldi vevők K87 Pénzügyi ráfordítás 8 000 3. Szállító: nyereség, vagyis csökken a tartozásunk értéke T 454 Szállító K87 Pénzügyi ráfordítás 14 000 4. Vevő: veszteség, vagyis csökken a követelésünk értéke T87 Pénzügyi ráfordítás K 317 külföldi vevők 39 000 Ha most megnézzük a 87-es 37 000, mint az előző megoldásnál, vagyis ez is jó. Fordulónapi összevont árfolyamveszteség elhatárolásának kérdése A számviteli törvény értelmében az aktív időbeli elhatárolások között halasztott ráfordításként elszámolható a devizaszámlán meglévő devizakészlettel nem fedezett, külföldi pénzértékre szóló - beruházáshoz (a beruházással megvalósuló tárgyi eszközhöz), vagyoni értékű joghoz kapcsolódó - hiteltartozások, devizakötvény-kibocsátásból származó - beruházáshoz (a beruházással megvalósuló tárgyi eszközhöz), vagyoni értékű
joghoz kapcsolódó - tartozások esetén a tárgyévben, a mérleg fordulónapi értékelésből adódóan keletkezett és a pénzügyi műveletek egyéb ráfordításai között elszámolt árfolyamveszteség teljes összege a pénzügyi műveletek egyéb ráfordításainak a csökkentésével (nem realizált árfolyamveszteség). 2012-től lehetséges a forgóeszköz hitelek év végi átértékeléséből adódó árfolyamveszteség elhatárolása is. A választási lehetőség csak a már aktivált tárgyi eszközökhöz (befejezetlen beruházásokhoz tehát nem!) és vagyoni értékű jogokhoz kapcsolódó devizás hiteltartozások, illetve kötvénytartozások, év végi árfolyam nyereséggel nem ellentételezett árfolyamveszteségének elhatárolására vonatkozik. Ez egyrészt azt jelenti, hogy a beruházási hitellel finanszírozott beruházást a mérleg fordulónapot megelőzően rendeltetésszerűen használatba kell venni, ellenkező esetben az év végi árfolyamveszteség a beruházás bekerülési értékét növeli. Figyelembe kell venni továbbá, hogy a társaság szintjén számított év végi összevont árfolyamveszteség összege kisebb vagy nagyobb-e a tárgyi eszközhöz (vagyoni értékű joghoz), valamint forgóeszközhöz kapcsolódó devizás hitelek év végi árfolyamveszteségénél. Amennyiben az utóbbi veszteség a nagyobb, akkor maximum az összevont árfolyamveszteségnek megfelelő összeget lehet elhatárolni. Ez azt is jelenti, hogy amennyiben az év végi átértékelés összevont év végi árfolyam-különbözete nyereség lenne, úgy szóba sem jöhet a tárgyi eszközökhöz, forgóeszközhöz kapcsolódó devizahitelek év végi árfolyamveszteségének elhatárolási lehetősége. Ha a cég él ezzel a lehetőséggel, a kötelezettséget ugyan az év végi árfolyamon számított forintértéken kell kimutatni, de az eredményben nettó módon csak az árfolyamveszteségnek a mérleg fordulónapjáig eltelt időszakra jutó része jelenik meg. Így a mérleg fordulónapja és a kötelezettség lejárata közötti időszakra jutó árfolyamveszteség a következő üzleti években kerülhet elszámolásra. A hiteltartozások, devizakötvény-kibocsátásból származó tartozások törlesztésekor, az előző időszakokban elhatárolt halmozott összegből - a törlesztő-részletre jutó - nem realizált veszteséget meg kell szüntetni, a pénzügyi műveletek egyéb ráfordításainak a növelésével (realizált árfolyamveszteség). Elhatároláshoz kapcsolódó céltartalék és lekötött tartalék képzése Halasztott ráfordítás elszámolása esetén az üzleti év végén, az elhatárolt összegnek a beruházás aktiválásától eltelt időtartam és a hitel figyelembe vehető futamideje arányában számított hányadának megfelelő összegű céltartalékot kell kimutatni. Természetesen a halasztott ráfordítást és a céltartalékot a következő években figyelni és aktualizálni kell. A számviteli törvény 38.§ (3) bekezdésének d) pontja szerint, az elhatárolt nem realizált árfolyamveszteség és az erre képzett céltartalék különbözetének összegét az eredménytartalékból a lekötött tartalékba kell helyezni. Ezzel az eljárással lehet csökkenteni egy elfogadható szintre az elszámolt ráfordításainkat, hiszen ez csökkenti a nyereséget, s ezen keresztül az osztalék forrását, valamint a saját tőkét is.
Halasztott ráfordításként kimutatott árfolyamveszteség megszüntetése A halasztott ráfordításként kimutatott nem realizált árfolyamveszteség értéke 19 000 ezer forint volt. A hiteltartozás törlesztésekor a törlesztő részletre jutó halasztott ráfordítást meg kell szüntetni. A kifizetett törlesztő részlet 2013-ban 20 000 ezer Ft. 2013. január 1én fennálló hiteltartozás 250 millió Ft. A törvényi előírás alapján a hiteltartozások törlesztésekor - az előző időszakokban elhatárolt halmozott összegből (a halmozott árfolyamveszteség összegéből) - a törlesztő részletre jutó - halasztott ráfordításként kimutatott - nem realizált veszteséget kell megszüntetni a pénzügyi műveletek egyéb ráfordításainak a növelésével. Ha 2013. január 1-jén fennálló tartozás összege 250 millió forint volt, amelyből 20 millió forintot törlesztettek 2013-ban. Ezen adatok alapján a törlesztő részlet 8%-a a teljes tartozásnak. Ebből az következik, hogy a 2012-ben elhatárolt nem realizált árfolyamveszteségnek is a 8 százalékát kell megszüntetni, azaz a 19 000 E Ft figyelembevétele mellett 1.520 E Ft-ot A beruházáshoz kapcsolódó külföldi pénzértékre szóló hiteltartozások nem realizált árfolyamveszteségének a halasztott ráfordításkénti elszámolásához kapcsolódó céltartalék-képzés és céltartalék-megszüntetés szabályait az Szt. 41. §-ának (4) bekezdése tartalmazza. Ezen előírásból nem következik az, hogy az elhatárolt nem realizált árfolyamveszteség megszüntetésével egyidejűleg, azzal arányosan a képzett céltartalékot is csökkenteni kell. A szükséges céltartalékot kell kiszámítani, de csak az év végi zárlati feladatok elvégzése során, amikor a szóban forgó hiteltartozással kapcsolatosan ismertté vált, hogy kell-e annál árfolyam-különbözetet elszámolni vagy nem kell. Ha kell, akkor az növeli vagy éppen csökkenti a halasztott ráfordításként elhatárolt nem realizált árfolyamveszteséget. [Ha az adott devizatartozáshoz kapcsolódóan a mérleg-fordulónapi értékeléskor árfolyamnyereséget kell könyvelni (mert csökkent az adott deviza választott árfolyama), akkor az elszámolt árfolyamnyereséggel azonos összegben csökkenteni kell az elhatárolt nem realizált árfolyamveszteséget a pénzügyi műveletek egyéb ráfordításait csökkentő elszámolással. Ha nőtt az adott deviza választott árfolyama, akkor az árfolyamveszteséggel növelni kell a már elhatárolt összeget.] A mérleg-fordulónapi értékelés elvégzése után, a ténylegesen kimutatott és elhatárolt halmozott összegnek a hitelfelvételtől eltelt időtartam és a hitel figyelembe vehető futamideje arányában számított hányadának megfelelő összegű céltartalékot kell kimutatni. Amennyiben az előző üzleti év végéig ilyen címen képzett céltartalék ennél kevesebb, illetve több, a különbözettel a tárgyévben kell a céltartalékot növelni az egyéb ráfordításokkal szemben, illetve csökkenteni az egyéb bevételekkel szemben. 10. Bevételek, ráfordítások számviteli besorolása A 74. § (3) bekezdésének törlésével a jövőben a magyar határállomás és a külföldi rendeltetési hely közötti útszakaszra jutó fuvar ellenértéke is export árbevétel lesz Hatályon kívül helyezésre került az a számviteli szabály, miszerint a magyar határállomás és a külföldi rendeltetési hely közötti útszakaszra jutó szállítási és rakodási-raktározási költséget az exportértékesítés árbevételét csökkentő tételként kell elszámolni. Így a hasonló költségtételeket a továbbiakban az általános szabályok szerint igénybe vett szolgáltatás költségeként kell elszámolni. A változás következtében az érintett vállalkozások iparűzési adóalapja megnő. 10.1. Üzletág átruházásáért kapott ellenérték besorolása
A javaslat szerint az üzletág eladójánál az értékesítés nettó árbevételeként kell elszámolni üzletág átruházáskor az ellenértéknek az átadott eszközök átadott kötelezettségek értékével csökkentett piaci értékét meghaladó részét. Ez azonos azzal az összeggel, amelyet az üzletág vevőjénél a számviteli törvényben rögzített feltételek esetén üzleti vagy cégértékként kell kimutatni. 10.2. Engedményekkel kapcsolatos változások bemutatása Az áfatörvénynek a közvetett pénz visszatérítési akcióra vonatkozó rendelkezéseihez kapcsolódva az ilyen akció keretében adott-kapott összeget a jövőben nem végleges pénzeszköz átadásnak, hanem utólag adott engedménynek kell tekinteni. Ennek megfelelően azt egyéb ráfordításként, illetve egyéb bevételként kell elszámolni 10.3. Átalakulások, egyesülések, szétválások esetén a rendkívüli bevételek és rendkívüli ráfordítások között elszámolandó tételek bemutatása A késedelmi kamatfizetési kötelezettség az új Ptk. szabályai alapján a késedelembe esés napján, a törvény erejénél fogva beáll. Ennek megfelelően a késedelmi kamatot – a hatályos előírástól eltérően – a számviteli szabályok alapján nem lehet passzív időbeli elhatárolásként, kimutatni, csak kötelezettségként. Késedelmi kamat A módosító törvény a számviteli törvényben a passzív időbeli elhatárolások esetei közül hatályon kívül helyezte a késedelmi kamatra vonatkozó részt. Az indokolás szerint ugyanis a késedelmi kamatfizetési kötelezettség az új Ptk. szabályai alapján a késedelembe esés napján, a törvény erejénél fogva beáll. Ennek megfelelően a késedelmi kamatot a számviteli szabályok alapján nem lehet passzív időbeli elhatárolásként, csak kötelezettségként kimutatni. Ezen értelmezés szerint a késedelmi kamat miatti tartozást nem a jogosult felszólításakor kell kimutatni a könyvekben egyéb ráfordításként és kötelezettségként, hanem a késedelem bekövetkezésekor automatikusan. Sérelemdíj A Ptk. a nem vagyoni kártérítés helyett bevezeti a sérelemdíj fogalmát, amely a személyhez fűződő jogok megsértése esetén kiszabható polgári jogi szankció. A szabályozás újdonsága és egyben előnye, hogy a sérelemdíjra való jogosultsághoz a jogsértés tényén kívül további hátrány bekövetkeztének a bizonyítása nem szükséges. A kapott sérelemdíjak összegét az egyéb bevételek között kell elszámolni, a fizetett, illetve a mérlegkészítés időpontjáig ismertté vált, fizetendő, a mérleg fordulónap előtti időszakhoz kapcsolódó sérelemdíjak összegét pedig az egyéb ráfordítások között kell kimutatni. 11. Könyvvizsgálati kötelezettséggel kapcsolatos változások Jogszabály bizonyos esetekben lehetővé vagy kötelezővé teszi (például, ha az igazgatóság (ügyvezetés) által a közgyűlés (taggyűlés) elé terjesztett éves beszámolót – amelyről a könyvvizsgáló már korábban kibocsátotta a „végleges könyvvizsgálói jelentést" – az osztalék tekintetében és/vagy más ok miatt megváltoztatja) az éves beszámolóra, az egyszerűsített éves beszámolóra, az összevont (konszolidált) éves beszámolóra vonatkozó független könyvvizsgálói jelentés visszavonását. Erre az esetre előírja a javaslat, hogy a vállalkozó – ha
jogszabály eltérően nem rendelkezik – a visszavonást követő 90 napon belül köteles az ismételt könyvvizsgálat elvégzéséről gondoskodni. 12. Könyvviteli szolgáltatást végzők nyilvántartásával kapcsolatos változások 13. Egyéb változások, hatályba lépések Az átalakuló gazdasági társaság vagyonmérlegére vonatkozó előírás kiegészül azzal, hogy a mérleg szerinti eredményt az eredménytartalékba át kell vezetni. A gazdasági társaságokról szóló törvény hatályon kívül helyezésével megszűnt a betéti társaságok, közkereseti társaságok alapítói hozzájárulásának vagyoni betétként történő megnevezése. Ezért a módosítás a számviteli törvény a betéti társaságban, közkereseti társaságban fennálló vagyoni részesedésre „egyéb társasági részesedés” kifejezést vezeti be Felhasznált irodalom: 2000. évi C. törvény a számvitelről Számvitel Adó Könyvvizsgálat 2014-2015 számai Számviteli Kézikönyv
