Vysoká škola ekonomická v Praze Fakulta financí a účetnictví

Vysoká škola ekonomická v Praze Fakulta financí a účetnictví Katedra veřejných financí Studijní obor: Zdanění a daňová politika

Metody sledování daňových úniků

Autor práce: David Veselý Vedoucí práce: prof. Ing. Květa Kubátová, CSc. Rok obhajoby: 2010

1

Čestné prohlášení: Prohlašuji, že bakalářskou práci na téma „Metody sledování daňových úniků“ jsem vypracoval samostatně a veškerou použitou literaturu a další prameny jsem řádně označil a uvedl v přiloženém seznamu. V Praze dne ……………………

...……………….

David Veselý

2

Anotace Bakalářská práce je zaměřena na zpracování přehledu metod použitelných pro účely zabránění daňovým únikům a to nejen v daňovém prostředí České republiky. Teoretická část se věnuje příčinám vzniku daňových úniků, možnostem jejich prevence a metodám jejich zabránění. Praktická část se pak věnuje konkrétním poznatkům v oblasti metod vyhledávání a kontroly daňových subjektů nejen z prostředí České republiky, ale i příkladům z Austrálie a Francie. Dále se zaměřuje na hodnocení jednotlivých nástrojů omezování daňových úniků, jakožto hlavnímu cíli této bakalářské práce.

3

Úvod 1

Daňový únik ......................................................................................................... 2 1.1 DEFINICE DAŇOVÉHO ÚNIKU................................................................................................................. 2 1.2 DŮVODY VZNIKU DAŇOVÝCH ÚNIKŮ, METODY JEJICH ZABRÁNĚNÍ ....................................................... 3 1.2.1 Neúmyslné daňové úniky ................................................................................................................. 3 1.2.2 Úmyslné daňové úniky..................................................................................................................... 4 1.3 PRAKTICKÉ PŘÍKLADY DAŇOVÝCH ÚNIKŮ ............................................................................................ 7 1.3.1 Carousel frauds – podvody typu „kolotoč“, kolotočové podvody, řetězcové podvody.................... 7 1.3.2 Snižování vlastní daňové povinnosti uplatněním odpočtu na základě falešných daňových dokladů8 1.3.3 Využívání systému DPH – simulace přijatých i uskutečněných zdanitelných plnění za účelem získání nároku na odpočet daně .................................................................................................................... 8 1.3.4 Krácení příjmů a daně na výstupu .................................................................................................. 8 1.3.5 Zatajení uskutečněných plnění na výstupu společně se zatajením přijatých plnění na vstupu snížení vlastní daňové povinnosti .................................................................................................................. 9 1.3.6 Oblast spotřebních daní .................................................................................................................. 9 1.4 NUTNOST ZÁSAHU PROTI DAŇOVÝM ÚNIKŮM ..................................................................................... 10

2 ...............................................Metody výběru daňových subjektů ke kontrole ............................................................................................................................. 13 2.1 2.1.1 2.2 2.3 2.4 2.5 2.6 2.6.1 2.6.2 2.7 2.7.1 2.7.2

ZPŮSOBY VÝBĚRU DAŇOVÉHO SUBJEKTU KE KONTROLE .................................................................... 15 Odhalení daňových úniků při kontrole .......................................................................................... 15 MÍSTNÍ ŠETŘENÍ .................................................................................................................................. 17 VYTÝKACÍ ŘÍZENÍ ............................................................................................................................... 18 DAŇOVÁ KONTROLA ........................................................................................................................... 19 PODNĚTY PODANÉ ORGÁNŮM ČINNÝM V TRESTNÍM ŘÍZENÍ ................................................................ 20 MEZINÁRODNÍ SPOLUPRÁCE V ODHALOVÁNÍ DAŇOVÝCH ÚNIKŮ ........................................................ 21 Přímé daně .................................................................................................................................... 22 Nepřímé daně ................................................................................................................................ 23 ZAHRANIČNÍ ZKUŠENOSTI S DAŇOVÝMI ÚNIKY................................................................................... 24 Austrálie ........................................................................................................................................ 24 Francie .......................................................................................................................................... 26

3 ....................... Zhodnocení jednotlivých metod zabránění daňovým únikům ............................................................................................................................. 28 3.1 3.2

PREVENTIVNÍ METODY........................................................................................................................ 28 METODY VYHLEDÁVÁNÍ A DAŇOVÉ KONTROLY ................................................................................. 30

Závěr................................................................................................................... 34

4

Úvod Daňový únik je velmi zajímavé téma poslední doby, kdy každý stát hlásá, jak chce zatočit s daňovými ráji, mnohdy se ale zapomíná uklidit si nejdříve před vlastním prahem. Tím ale nechci říct, že snahy o omezování působnosti daňových rájů jsou ztrátou času. První kapitola se zabývá teorií daňových úniků, tj. analýzou jejich příčin, prevence, tedy metod sloužících k jejich omezování, a také důsledků. Pro zjišťování potřebných informací byla použita odborná literatura. Ve druhé kapitole se zaměřuji na praktické metody vyhledávání subjektů pro daňové kontroly, některými výsledky české daňové správy z roku 2008 a také zkušenostmi s daňovými úniky v zahraničí. Jedním z podkladů pro vypracování této kapitoly je rozhovor s vedoucí oddělení Metodiky daňové kontroly a vyhledávání na Ministerstvu financí. Dalším je pak analýza činnosti české daňové správy v oblasti vyhledávání daňových úniků. Hlavní cíl práce, tedy zhodnocení předností a mezí metod zabránění daňovým únikům je prezentován ve třetí kapitole. Zde jsem vycházím z poznatků předchozích dvou kapitol a na základě subjektivních názorů posuzuji kladné a záporné stránky jednotlivých metod. V závěru práce je vypočtena efektivnost vyhledávací a kontrolní činnosti na základě údajů české daňové správy z roku 2008.

1

Daňový únik 1.1 Definice daňového úniku Daňový únik je všeobecně známý pojem, se kterým se každý jistě již setkal a to buď v médiích, či odborné literatuře. Jednotnou definici daňového úniku bychom však jen těžko hledali, vždyť pojem „Daňový únik“ nezná sám ani český právní systém. Dalo by se očekávat, že tomuto tématu se bude věnovat Zákon o správě daní a poplatků, avšak odkaz na něj nalezneme v Trestním zákoně1, konkrétně je zařazen pod trestné činy hospodářské. Týkají se ho § 147, ve kterém se hovoří o neodvedení daně, pojistného na sociální zabezpečení, na úrazové pojištění, na zdravotní pojištění a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti a § 148, ve kterém se hovoří o zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby. Aby však daňový únik byl klasifikován jako trestný čin, musí být nezákonná činnost prováděna ve větším, resp. velkém rozsahu. Pokud se na pojem daňový únik podíváme do anglicky psané literatury, setkáme se s pojmy „tax avoidance“ a „tax evasion“. „Tax avoidance“ se dá do češtiny přeložit jako vyhýbání se dani. V podstatě jde o legální aktivitu daňového poplatníka, který se snaží všemi možnými způsoby co nejvíce snížit svojí daňovou povinnost vůči státu. Dá se říct, že se poplatník snaží o daňovou optimalizaci s využitím všech dostupných daňových úlev, slev na dani a podobných nástrojů vedoucích ke snížení odvodu daně, často také na samé hranici zákona. Takové chování je však racionálním ekonomickým uvažováním ekonomického subjektu, se kterým stát počítá a pomocí konstrukčních prvků jednotlivých daní se ho snaží využít žádoucím směrem. Odpočty a slevy zde plní alokační funkcí daně.2 Není ale výjimkou, že poplatník při snaze minimalizovat daň, hledá a často i najde mezery v zákonech, kterých využije ve svůj prospěch. To však již nelze považovat za záměr státu, ale za pochybení zákonodárců. Naopak již zmiňovaný pojem „tax evasion“, který se dá přeložit jako daňový únik, je činností nelegální a tudíž může být trestně postižen. Míra postihu závisí na objemu nelegální činnosti a také na prokázání přímého úmyslu jednat v rozporu se zákonem. Často totiž dochází k daňovým únikům v souvislosti s neznalostí zákona poplatníky, nebo nepochopení některých zákonných úprav, které vycházejí ze značné složitosti daňových zákonů. Případy, 1 2

Zákon č. 140/1961 Sb., ve znění pozdějších předpisů VANČUROVÁ , A., LÁCHOVÁ, L. Daňový systém ČR 2008, str. 28.

2

které se dají považovat za daňový únik, mohou být například zatajení příjmů, neoprávněné využití odpočtů a slev na dani nebo také nepodání daňového přiznání.3 Všeobecně tedy lze říct, že za daňový únik lze považovat každou činnost, která vede k vyhýbání se placení daně, neodvedení daně nebo zkrácení daně. Pro posouzení takových aktivit jako trestných, je pak nutné vycházet z prokázání úmyslu a zvážení jejich rozsahu.

1.2 Důvody vzniku daňových úniků, metody jejich zabránění V této části by bylo vhodné rozlišit daňové úniky na úmyslné a neúmyslné, protože každá kategorie má jiné důvody vzniku. Je také důležité posoudit, zda minimalizaci daně, na základě využití nedostatků v zákonech, posoudit jako daňový únik nebo ne. Já tento případ do svého přehledu zahrnu, protože z pohledu státu dochází ke snížení daňového výnosu, který je nežádoucí.

1.2.1 Neúmyslné daňové úniky Mezi hlavní důvody vzniku neúmyslných daňových úniků lze na jedné straně zařadit složitost a v některých případech i nejednoznačnost daňových předpisů, na straně druhé pak neznalost zákonů poplatníky, která může částečně vyplývat ze složitosti daňových zákonů. Pokud máme zhodnotit oprávněnost argumentu složitosti daňových předpisů, je nutné nejdříve se podívat na požadavky, které jsou na daňový systém kladeny. Mezi základní požadavky patří daňová spravedlnost, efektivnost, právní perfektnost, jednoduchost a srozumitelnost a správné ovlivňování chování ekonomických subjektů. Je jasné, že některé z těchto požadavků působí protichůdně. Pokud totiž daňový systém má být spravedlivý, právně perfektní a zároveň správně ovlivňovat chování ekonomických subjektů, nelze se vyhnout jeho složitosti, čímž dochází k omezení jeho jednoduchosti a srozumitelnosti, v konečném důsledku i efektivnosti.4 Co se týče nejednoznačnosti daňových předpisů, problém je v tom, že u subjektů často dochází k jinému výkladu daňového práva a to nejen ze strany poplatníků či jejich daňových poradců, ale také ze strany jednotlivých finančních úřadů. V praxi je běžné setkat se situací, kdy jeden druh aktivity může být různými finančními úřady považován za legální aktivity, jinými však za nelegální. 3 4

Ian Walschutzky In SANDFORD, C. T. (ed.).: Key issues in tax reform, str. 130. VANČUROVÁ , A., LÁCHOVÁ, L. Daňový systém ČR 2008, str. 34, 35.

3

V případě neznalosti zákona poplatníkem a s tím spojeným vznikem daňového úniku, lze vzít v potaz faktor složitosti zákonů, na druhou stranu však musíme dát za pravdu obligátnímu tvrzení, že neznalost zákona neomlouvá. Narážím zde na situaci, kdy si poplatník není jist nějakým druhem aktivity, který by případně mohl být předmětem zdanění, nebo nejistotou uznatelnosti některého druhu nákladů v základu daně. V tomto případě může poplatník využít instituce tzv. editační povinnosti neboli závazného posouzení. Dle zákona o správě daní a poplatků5 má totiž poplatník nárok na radu od finančního úřadu, jak konkrétní ustanovení zákona použít, případně jak posoudit konkrétní situaci. Do určité míry tedy lze vznik těchto úniků omluvit, daňový subjekt však z porušení zákona nemůže vyjít bez sankce, i když nebylo způsobeno úmyslným jednáním, přičemž uložení sankcí je v působnosti územních finančních orgánů. Konkrétní druh a výše sankce se pak řídí jednak zákonem o správě daní a poplatků, dále také jednotlivými daňovými zákony příslušnými k druhu daně.6 Na druhou stranu je ale také nutné posoudit, do jaké míry je daňový subjekt ochoten podstoupit riziko odhalení pochybení při daňových úkonech a případné uvalení sankcí ze strany finančních orgánů a vědomé neznalosti zákona, která k takové situaci vede. Důvodem pro neznalost zákona může být jednak neochota vynakládat čas na prostudování daňových zákonů, druhým důvodem úspora finančních prostředků, ke které může dojít například nevyhledáním odborné pomoci v podobě daňového poradce. V takovém případě se již dostáváme za hranici neúmyslných úniků.

1.2.2 Úmyslné daňové úniky Jako úmyslné daňové úniky můžeme klasifikovat ty, ke kterým dochází vědomě a cíleně ze strany daňového subjektu. Tyto mají jediný cíl, kterým je úspora finančních prostředků v podobě neodvedené, nebo zkrácené daně. Jejich spácháním se daňové subjekty dopouští trestného činu, jak bylo uvedeno v kapitole 1.1. Mezi základní a nejčastější typy úniků v této oblasti patří zatajení příjmů, neoprávněné odpočty a v neposlední řadě nepodání daňového přiznání. V této souvislosti se dostáváme k pojmu stínová ekonomika, která je právě tvořena pomocí daňových úniků, zneužívání daňového systému a sociálních dávek, praní špinavých 5 6

Zákon č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků ve znění pozdějších dodatků. VANČUROVÁ, A. Daňová správa v ČR, str. 228, 229.

4

peněz a dalšími nelegálními aktivitami. Podle odhadu Českého statistického úřadu z roku 2000, rozsah stínové ekonomiky dosahuje podílu 5,1 % na HDP. Nutno ale dodat, že daňovým únikům lze také předcházet. Jednotlivé kroky prevence jsou následující. Nejdříve je nutné identifikovat problematické oblasti, tj. například identifikace daní, u kterých mají ekonomické subjekty větší sklon k nežádoucímu chování nebo identifikovat problematická právní ustanovení. Dalším krokem by pak měla být náprava těchto nedokonalostí. Například může být změněn způsob zdanění, právní ustanovení mohou být upravena tak, již nedocházelo z pohledu státu k nežádoucímu chování poplatníků.7 Jednotlivé problematické oblasti a způsoby jejich nápravy, resp. prevence, si ukážeme v následující kapitole. Tomu, jakým způsobem stát vyhledává a sleduje daňové úniky, se budeme věnovat v pozdějším textu a to jednak na příkladech jednotlivých států a dále také v podmínkách České republiky.

1.2.2.1 Zatajení příjmů Podnětem pro zatajení příjmů může být například vysoké zdanění, kdy se poplatník rozhodne daň neplatit vůbec. Typickým příkladem je pak zdanění práce. Při vysokém zdanění dochází k práci tzv. načerno, čímž se snižuje daňový výnos státu. Naopak při nižším zdanění by mělo dojít k větší ochotě poplatníků příjmy přiznat a odvést z nich daň, tato teorie však zatím nebyla úplně jednoznačně potvrzena. Možným řešením této situace je správná konstrukce výběru daně v podobě srážky daně tzv. u zdroje. Tento způsob zdanění je praktikován například při zdanění úroků z vkladů na běžných účtech. Jde o výběr daně prostřednictvím plátce, kterým je v tomto případě banka. Poplatníkem je příjemce úroků, který ale nemá možnost ovlivnit velikost své daňové povinnosti, protože není přímým daňovým subjektem. Daň připadající na přijaté úroky spočítá a odvede do státního rozpočtu plátce8. Výhodou této konstrukce je, že plátci je lhostejné, jak vysokou daň odvede, protože se nejedná o jeho příjem a tím dochází k minimalizaci možnosti daňových úniků. Podobný princip funguje i u zdanění příjmů ze zaměstnání.

7 8

JAMES, S. R., NOBES, C. The economics of taxation : principles, policy and practice, str. 138,139. VANČUROVÁ , A., LÁCHOVÁ, L. Daňový systém ČR 2008, str. 13.

5

V případě zaměstnanců vyvstává v souvislosti se zatajením příjmů jiný problém. Tím jsou tzv. nepeněžní příjmy. Jedná se o různé dary a jiné nenárokové příjmy od zaměstnavatele. V České republice se tyto příjmy z důvodu obavy před vyhýbáním se zdanění do předmětu daně zahrnují a pro účely výpočtu daně se oceňují zpravidla dle zákona o oceňování.9 Dalším problémem souvisejícím se zatajením příjmů jsou platby v hotovosti, které se téměř nedají vystopovat. V České republice je tato problematika ošetřena zákonem o omezení plateb v hotovosti10, kde je mimo jiné stanoveno, že platby přesahující ekvivalent 15 000 EUR musí být provedeny bezhotovostně.

1.2.2.2 Neoprávněné odpočty Kromě zatajení příjmů pak může dojít k daňovým únikům formou neoprávněných odpočtů od základu daně nebo slev na dani u daní z příjmů. U nepřímých daní, resp. DPH, může dojít také k umělému zvyšování daně na vstupu, tj. nároku na odpočet a tím snižování daňové povinnosti, která může přejít i do nadměrného odpočtu. Jedním ze způsobů zabránění, nebo alespoň snížení sklonu daňových subjektů k neoprávněnému využívání odpočtů, může být stanovení pokut, resp. penále. Penále by mělo být stanoveno v takové výši, aby působilo výstražným dojmem. Mělo by být stanoveno jako procentní sazba z neodvedené daně, přičemž tato sazby by měla minimálně odpovídat tržním úrokovým mírám. V České republice je výše penále stanovena v zákoně o správě daní a poplatků11 a to ve výši 0,2 % za každý den prodlení platby daně, který vznikl krácením daně a byl zjištěn správcem daně. Další možností je také stanovení požadavků na vedení záznamů o prováděných aktivitách v podobě účetnictví, nebo daňové evidence. Teorie říká, že ti poplatníci, kteří ve správném rozsahu vedou záznamy o své činnosti, by měli být podporováni v podobě méně častých nebo důkladných kontrol. Naopak ti, kteří své záznamy nemají v pořádku, by měli být kontrolováni ve větší míře s hrozbou sankcí.

9

Zákon č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku a o změně některých zákonů, ve znění pozdějších předpisů Zákon č. 254/2004 Sb., o omezení plateb v hotovosti a o změně zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů 11 Zákon č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků ve znění pozdějších dodatků. 10

6

Rezervu také najdeme v umožnění odpočtů. V oblasti, ve které daňoví poplatníci mají vyšší sklon ke zneužívání odpočtů, by tyto odpočty měly být zakázány, nebo omezena např. jejich výše, případně jejich uplatnění by mělo být podmíněno jejich prokázáním. Typickým příkladem je například zákaz uplatnění nákladů na pracovní obědy, večírky a podobné události.

1.2.2.3 Nepodání přiznání k dani Případ nepodání daňového přiznání je vlastně případem zatajení, neboli nepřiznání příjmů. Aby k nepodání přiznání nedocházelo, je nutné daňové subjekty řádně identifikovat. Identifikace poplatníků dle jejich názvů nebo jmen by mohla být zavádějící, protože některé daňové subjekty mají své názvy velmi podobné, u fyzických osob dochází často i ke shodě. Proto je vhodné identifikovat daňové subjekty pomocí číselných označení. V České republice má každý podnikající subjekt přidělen tzv. identifikační číslo, zkráceně IČ. Pro komunikaci s daňovou správou ale slouží tzv. daňové identifikační číslo. Pro právnické osoby se toto číslo shoduje s IČ, před číselné označení je ale přidáno CZ, jako označení státu, kde je daňový subjekt k dani registrován. Pro fyzické osoby podnikatele se daňové identifikační číslo shoduje s jejich rodným číslem. Pomocí těchto číselných označení daňových subjektů pak může daňová správa poměrně snadno kontrolovat, zda daňový subjekt přiznání k dani podal nebo ne a to pouhým zadáním čísla do systému. Pokud daňové přiznání podáno nebylo, přistupuje daňová správa k zjišťování důvodů.

1.3 Praktické příklady daňových úniků Daňové úniky se jen zřídka týkají pouze jedné daně. Vzhledem k provázanosti přímých a nepřímých daní tak pokus o podvod ovlivňuje daňovou povinnost více daní navzájem. O této skutečnosti by měly přesvědčit i některé z dále uváděných daňových úniků.

1.3.1 Carousel frauds – podvody typu „kolotoč“, kolotočové podvody, řetězcové podvody K této situaci dochází v podobě řetězce několika obchodníků obchodujících s určitým zbožím, kdy je zpravidla v průběhu obchodování cena zboží výrazně zvýšena. Karuselové podvody vznikají tak, že zboží zakoupené v jednom členském státě bez DPH je v jiném členském státě prodáno včetně DPH, aniž by příslušný obchodník odvedl daň. Cílem těchto

7

podvodů je čerpat odpočet DPH. Typickými komoditami jsou počítačové součástky, mobilní telefony, polodrahokamy a další komponenty pro výrobu bižuterie. Typickými činnostmi správců daně v takových případech je shromažďování vzájemné informace o daňových subjektech spojených již v minulosti s podvody, shromažďování informací o komoditách využívaných pro tyto daňové podvody, prověřování dodavatelů a skutečnosti, zda byly dodávky skutečně dodány při kontrolách a vytýkacích řízeních.

1.3.2 Snižování vlastní daňové povinnosti uplatněním odpočtu na základě falešných daňových dokladů Poměrně častým druhem daňového úniku je uplatnění odpočtu na základě falešných daňových dokladů na nepřijaté zboží nebo služby a to od neexistující osoby, od nekontaktní osoby, která často vystavuje velké množství různých daňových dokladů různým odběratelům nebo vystavené na jméno skutečné osoby, která však dodání neuskutečnila. Cílem je snížení daně na výstupu. Typické komodity jsou služby, a to zejména poradenské a marketingové studie, jejichž poskytnutí či neposkytnutí se obtížněji prokazuje a jejichž vykonání lze simulovat předložením písemného dokladu, např. v podobě „studie“ stažené z internetu. Činností správců daně je opět shromažďování vzájemných informací o daňových subjektech spojených již v minulosti s podvody, prověřování dodavatelů a skutečnosti, zda byly dodávky skutečně dodány při kontrolách a vytýkacích řízeních. Uvedený příklad má vliv i na výši daně z příjmů, protože falešné doklady jsou nejen podkladem pro uplatnění odpočtu DPH, ale také nákladem pro daň z příjmů.

1.3.3 Využívání systému DPH – simulace přijatých i uskutečněných zdanitelných plnění za účelem získání nároku na odpočet daně Tento způsob daňového podvodu lze realizovat v odvětví, kde daň na vstupu je vyšší než daň na výstupu. Typicky jde o stavebnictví, resp. bytovou výstavbu s cílem čerpání pravidelných nadměrných odpočtů od státu. Činnost správců daně je stejná jako v předchozích případech.

1.3.4 Krácení příjmů a daně na výstupu Jedná se o případ, který má vliv jak na daň z příjmů, tak i na DPH. Zatajením části příjmů totiž dochází ke snížení skutečného základu daně. 8

Správci daně při podezření na krácení příjmů porovnávají přijatá a uskutečněná zdanitelná plnění, podrobně zkoumají doklady (indicie, že se subjekt pohyboval i v jiných místech, byl v kontaktu s jinými firmami…), v některých případech iniciují k součinnosti i banky.

1.3.5 Zatajení uskutečněných plnění na výstupu společně se zatajením přijatých plnění na vstupu - snížení vlastní daňové povinnosti Aby nevzbudil podezření při porovnávání vstupů a výstupů, zatají plátce daně nejen uskutečněná plnění, ale i přijatá zdanitelná plnění, jeho příjmem je pak celý rozdíl mezi nimi. Zatajení uskutečněných i přijatých plnění má opět vliv jak na daň z příjmů, tak na DPH. Ze strany správců daně dochází k podrobnému zkoumání dokladů a výzvě k součinnosti bankám.

1.3.6 Oblast spotřebních daní Podvody na spotřebních daních jsou z hlediska osob, které tyto podvody páchají, velmi efektivní, neboť spotřební daně tvoří u velké části výrobků podléhajících spotřební dani podstatnou část ceny. Zpravidla dochází také ke krácení DPH. Z hlediska státu má tato skutečnost ale velmi neblahý vliv. Mezi nejznámější kauzy patří tzv. rumová aféra a podvody s lehkými topnými oleji, které se v České republice objevily v 90. letech minulého století.

1.3.6.1 Rumová aféra V této kauze šlo o fingovaný export rumu, osvobozený od spotřební daně i obratové daně nebo DPH, a jeho následný prodej na domácím trhu. Stát tak přišel na daních přibližně o 60 milionů Kč.

1.3.6.2 Podvody s LTO Nedokonalé legislativy v první polovině 90. let využila řada podnikatelů. Nelegální obchody s odlišně zdaněnými ropnými produkty vedly k miliardovým daňovým únikům a přinesly i násilnou kriminalitu.

9

Nejrozšířenější formou podvodů byl dovoz motorové nafty ze zahraničí deklarované při převozu přes hranice jako LTO. Podle odhadů odborníků a kriminalistů stát tímto způsobem přišel o 60 - 100 miliard korun.

1.4 Nutnost zásahu proti daňovým únikům Jak již bylo řečeno v předchozím textu, proti chování ekonomických subjektů vedoucímu k daňovým únikům, tj. nelegálním aktivitám snižujícím daňový výnos státu je nutné bojovat. Hlavním důvodem je to, že podobné aktivity jsou škodlivé pro společnost jako celek. Vzhledem k tomu, že finanční prostředky nutné pro fungování státního aparátu pocházejí z daňových výnosů, jejich krácením dochází k obrovským finančním ztrátám státního rozpočtu, které se odhadují na desítky miliard ročně. Navíc při existenci daňové kriminality dochází k rozvoji dalších oblastí hospodářské a jiné kriminality. Každý stát tedy musí proti daňovým únikům bojovat, a to prostřednictvím jejich vyhledávání a sankcionalizací12. Nedostatečný daňový výnos, respektive potřeba finančních prostředků pro veřejné rozpočty, je ještě umocněna finanční krizí, která započala koncem roku 2008. Téměř každý ministr financí v této době přemýšlí, jakým způsobem naplnit státní pokladnu. Jedním z možných řešení, která se v této době hojně objevují, je tzv. daňová amnestie. V podstatě jde o stav, který je vyhlášen vládou, a kdy osoby, které nějakým způsobem zatajily příjmy a neodvedly z nich daň, mohou tak v určitém období učinit, aniž by jim hrozily sankce ze strany finančních úřadů, případně orgánů činných v trestním řízení. Nebo v některých případech jsou sankce mnohem nižší, než za normálního stavu. V Evropě k tomuto kroku naposledy přistoupila Itálie, jejíž vláda očekává, že tímto krokem by si mohl tamní rozpočet přijít až na čtyři miliardy EUR.13 Ke stejnému kroku přistoupil i americký finanční úřad, IRS, v období od března do 15. října 2009. Tato akce byla zaměřena proti tajným kontům v zahraničí, používaným k daňovým únikům. I zde byla akce úspěšná, když se k zatajeným příjmům přiznalo téměř 15 tisíc poplatníků. Velkou roli v této situaci ale hrál strach poplatníků, protože americkému finančnímu úřadu se předtím podařilo

12

VANČUROVÁ , A., LÁCHOVÁ, L. Daňový systém ČR 2008, str. 29. Internetové stránky deníku Hospodářské noviny, článek uveřejněn 21.12.2009 v 15:34, dostupné na http://finweb.ihned.cz/c1-39567740-danova-amnestie-by-do-rozpoctu-prinesla-miliardy-korun-tvrdi-odbornik-zministerstva 13

10

získat od švýcarské banky UBS, i přes bankovní tajemství, informace o téměř 4 500 klientech, kteří zde založili tajné účty.14 Ne vždy je ale vyhlášení daňové amnestie prospěšné a správné. Aby bylo dosaženo požadovaného výsledku, mělo by z hlediska poplatníka jít o příležitost, která se neopakuje příliš často. Příkladem může být Zpráva daňové komise na Srí Lance z roku 1990, která hodnotí předchozí pětadvacetileté období, během něhož vyhlášeno celkem šest daňových amnestií. Zpráva říká: „Daňové amnestie mohou dobře fungovat jednou. Pokud jsou ale vyhlašovány pravidelně, podkopávají cíl spravedlnosti zdanění a snižují respekt společnosti k daňové správě.“15Mohlo by se tak tedy stát, že příjmy nebudou záměrně přiznávány a dokonce by se k tomuto trendu mohli přidat i poplatníci, kteří své daňové povinnosti plní. Důvody proč dochází k daňovým únikům mohou být velice různorodé, mohou se lišit poplatník od poplatníka, ale také stát od státu. Je zřejmé, že lze identifikovat různé oblasti daní, které jsou z hlediska daňových úniků rizikové, ale ani jejich minimalizace není zárukou odstranění úniků. Jedná se o velmi komplexní problematiku. Ti, kteří se daňovými úniky zabývají, by měli vzít v potaz následující otázky: − Vnímání poplatníka ohledně:

daňových sazeb,

spravedlivosti daňového systému,

jak vláda nakládá s prostředky vybranými od daňových poplatníků.

− základní predispozice jedince ke státu a právu obecně, − vliv chování masy na chování jednotlivce, − efekty daňových kontrol, oznamovací povinnosti, srážkové daně, − systém administrace daňového systému, − úspěšnost vyhledávání daňových úniků, úroveň penalizací, 14

Internetové stránky deníku Hospodářské noviny, článek uveřejněn 18.11.2009 v 18:04, dostupné na http://ekonomika.ihned.cz/c1-39117660-danova-amnestie-v-usa-tisice-lidi-priznaly-tajna-konta-v-zahranici 15 Ian Walschutzky In SANDFORD, C. T. (ed.). Key issues in tax reform, str. 139.

11

− úroveň služeb daňovým poplatníkům. Další klíčovou otázkou je, jakým způsobem přimět daňové subjekty k plnění jejich daňových povinností dobrovolně. Z dlouhodobého pohledu je totiž rozhodně výhodnější podporovat daňové subjekty k dobrovolnému odvádění daní, než neustále vynakládat stále větší a větší prostředky na zdokonalování systému vyhledávání neukázněných poplatníků. Ty sice vymýtit úplně nelze, ale je možné vytvořit takové prostředí, které je pro poplatníky přijatelné. Jedná se zejména o: − zjednodušení daňových formulářů, − vydávání brožur a daňových průvodců, − založení různých poradenských skupin, − vyšší produkce daňově zaměřené literatury, − vyšší interakce s poplatníky, − celkové zlepšení služeb pracovníků finančních úřadů zaměřených na poplatníka. 16 I přes tato opatření je ale stále nutné aktualizovat způsoby vyhledávání subjektů ke kontrole a metod odhalování daňových úniků. To, jaké metody jsou využívány v praxi ukáže následující kapitola.

16

Ian Wallschutzky In SANDFORD, C. T. (ed.). Key issues in tax reform, str. 148, 149

12

2 Metody výběru daňových subjektů ke kontrole Oblasti a typy daňových subjektů, na které se zaměřují daňové kontroly ovlivňuje celá řada faktorů. Existují dlouhodobé, střednědobé a operativní plány kontrolní činnosti a to na všech stupních řízení, tj. na MF, finančních ředitelstvích a finančních úřadech. Porovnáme-li počet daňových subjektů a počet pracovníků finančních úřadů (kontrolních pracovníků) je zřejmé, že všechny daňové subjekty nemohou být pravidelně kontrolovány, viz. tabulka č. 1 a tabulka č. 2. Tabulka č. 1

Zdroj: Převzato z publikace Informace o činnosti daňové správy v roce 2008.

Tabulka č. 2


Z tohoto důvodu je třeba, aby subjekty byly ke kontrole určitým způsobem vybírány. Je důležité, aby daňové kontrole byly v prvé řadě podrobeny ty daňové subjekty, u kterých

13

dochází k daňovým únikům (úmyslným) nebo jsou určité signály, že by k únikům dojít mohlo. Tudíž u některých subjektů je tato pravděpodobnost vyšší (např. u propojených subjektů, subjektů podnikajících v určité oblasti). Daňová správa logicky reaguje na vývoj typů daňových úniků a tomuto vývoji odpovídají i kontrolované subjekty nebo oblasti podnikání. Výběr daňových subjektů ke kontrole je proces, který se skládá z celé řady úkonů, které jsou vzájemně provázány a vzájemně se ovlivňují. Základem je tzv. riziková analýza, jejíž výsledkem jsou určité skupiny daňových subjektů, u kterých by měla být provedena daňová kontrola. V rámci rizikové analýzy se hodnotí jednotlivá „rizika“, která se však v čase velice mění, tak jak se mění typy daňových úniků. (Např. u daňového subjektu, který má aktivity v zemích nazývaných „daňové ráje“ je větší riziko daňových úniků než u daňového subjektu, jehož aktivity jsou pouze v tuzemsku.) Dále výběru subjektů ke kontrole předchází v mnoha případech vyhledávací činnost. (Např. vyhledávání neregistrovaných plátců daně z přidané hodnoty a plátců daně z příjmů ze závislé činnosti nebo pronajímatelů nemovitostí a poskytovatelů ubytovacích služeb nepodávajících daňová přiznání). Do kontrolních plánů jsou však daňové subjekty vybírány i namátkově nebo na základě celostátních nebo regionálních akcí. Při vyhledávací činnosti na celostátní i regionální úrovni se využívají sdělení a oznámení přijatá či postoupená jinými odděleními, ale i jinými státními orgány, zejména Policií ČR, orgány Celní správy, živnostenskými úřady, úřady práce, soudy apod., a dále i oznámení či sdělení fyzických a právnických osob. Tyto jsou následně doplněny údaji získanými vlastní vyhledávací činností a z databází vedených daňovou správou. Využívanými prameny jsou též informace získané z jiných daňových řízení od svědků a osob přezvědných, ale také informace z hromadných sdělovacích prostředků. Jak vyplývá z publikace Ministerstva financí17, převládajícím prvkem činnosti oddělení analyticko - vyhledávacích byla vlastní vyhledávací činnost. U vytipovaných daňových subjektů zjišťovali pracovníci správce daně v rámci vyhledávací činnosti všechny údaje, týkající se příjmů, majetkových poměrů a dalších skutečností, rozhodných pro správné a úplné vyměření a vymáhání daně. Byla prováděna místní šetření jak u daňových subjektů, tak i u jiných osob. Místní šetření jsou prováděna vyhledávacími pracovníky tak, aby bylo 17

Informace o činnosti daňové správy České republiky za rok 2008, dostupné z http://cds.mfcr.cz/cps/rde/xbcr/SID-3EA9846B-18459F9B/cds/Informace_o_cinnosti08.pdf

14

zjištěno co nejvíce skutečností pro následující daňové řízení. Veškeré zjištěné údaje a skutečnosti jsou analyzovány a předány k využití při dalším řízení.

2.1 Způsoby výběru daňového subjektu ke kontrole Vzhledem k tomu, že lze zkontrolovat jen nepatrnou část podaných daňových přiznání, vyvstává problém, jak přiznání ke kontrole vybrat. Tento problém je ostatně tím palčivější, že všechny daňové subjekty, které by mohly být kontrolovány, nepředstavují stejnou rentabilitu, pokud jde o výši případných doměrků. Z výkladu o metodách výběru je patrné úsilí o racionální volbu, výsledky jsou však dosti omezené18. Dále je tedy nutné stanovit, na které poplatníky se má kontrola zaměřit, a to jak podle oboru činnosti, tak i z hlediska typu poplatníka. Dle mého rozhovoru s paní Ing. Peškovou, vedoucí oddělení Metodiky daňové kontroly a vyhledávání z Ministerstva financí, mezi nejvíce rizikové obory patří stavebnictví, provoz restauračních zařízení, elektronika, ale také samozřejmě prodej výrobků, které jsou předmětem spotřebních daní. Z hlediska typu poplatníka se rozlišuje na ty subjekty, které jsou již „známé firmy“, tj. ty, které mají již určitou špatnou minulost, a na velké poplatníky. Dále jsou také vybíráni ti poplatníci, kteří doposud nebyli kontrolováni. U tohoto užšího výběru poplatníků pak dojde k testování podaných daňových přiznání, případně jejich příloh. Například nedílnou součástí přiznání k dani z příjmů právnických osob je také rozvaha a výkaz zisků a ztrát. Z těchto výkazů je pro účely odhalení možného úniku sestavena finanční analýza. Její vývoj se sleduje v čase, a pokud dojde k vybočení z trendu, je to znamení, že něco není v pořádku. Indikované neobyčejné hodnoty finanční analýzy však hned nemusí poukazovat na daňový únik, může také jít o změnu předmětu podnikání (např. jeho rozšíření), nebo rozšíření vlivu (tj. expanze na nové trhy). Toto je předmětem dalšího pátrání příslušných pracovníků.

2.1.1 Odhalení daňových úniků při kontrole Pokud je daňový subjekt vybrán ke kontrole, dochází k důkladnějšímu průzkumu jím vykazovaných dat. Tyto průzkumy mohou být jednak ve formě kontroly účetnictví proti dokladům, nebo formou kontroly účetnictví pomocí specializovaných programů, které jsou

18

JEAN-CLAUDE MARTINEZ, Daňový únik, str. 117

15

naprogramovány pro odhalení jakýchkoli nesrovnalostí. Nejznámější metody popisuji v dalším textu.

2.1.1.1 Metoda bilance likvidity Bilance likvidity je postup, jímž si finanční úřad ověří, zda se celková výše platebních prostředků použitých za zkoumané období rovná zdrojům, které mohl mít poplatník za toto období k dispozici. Případná nerovnováha svědčí o existenci skrytých příjmů.19 Tato metoda je jednou z nejrozšířenějších metod odhalování daňových úniků, je však velmi pracná. Pro svoji práci ji využívají i finanční úřady v České republice a to dokonce na prvním místě.

2.1.1.2 Matematicko-statistické metody Matematicko-statistické metody se řadí mezi metody finanční analýzy a jsou založené na porovnání matematické četnosti výskytu jednotlivých čísel v daném souboru čísel a to náhodných a systematických odchylek vykázaných číslic na místě desítek a jednotek za celá zdaňovací období. Základním zdrojem dat pro tyto metody jsou údaje vykázané daňovým subjektem. Pokud tedy podnikatel zaznamená fiktivní částku namísto správné částky, může se jeho osobní preference a nelibost k určitým číslům ukázat v celkovém obraze fiktivních záznamů. Tyto testy, kterých se používá pro ověření nezávislosti náhodných veličin jsou například „test dobré shody", nebo ,,chí kvadrát." Pro provedení této metody je nutné získat od daňového subjektu účetnictví, případně daňovou evidenci v elektronické podobě, aby bylo možno vykazovaná data zkoumat. V rámci českého právního systému má pracovník daňové správy právo na získání potřebných dat v elektronické podobě dle § 15 zákona o správě daní a poplatků.20

2.1.1.3 Programové metody S jejich pomocí lze v souborech dat (účetnictví) zjistit neobvyklé, nesprávné či podezřelé transakce. Jako konkrétní využití těchto programů lze uvést např. porovnání položek hlavní knihy se zůstatky na účtech. Dále lze s jejich pomocí vytvářet různé analýzy, grafy a statistiky. Programy lze vyhledat mezery a duplicity v numerických řadách, např. testy 19 20

JEAN-CLAUDE MARTINEZ, Daňový únik, str. 116 Zákon č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků ve znění pozdějších předpisů

16

duplicit zaměstnanců v souboru mezd. Programy lze rovněž využít k odhalení praní špinavých peněz, a to zjišťováním účtů s vysokou průměrnou hodnotou transakcí, výběrem párových debetních a kreditních transakcí na stejných účtech v průběhu krátkého období a dále k zjištěním vysokých vkladů v hotovosti. Programy s datovými soubory pracují a vyhodnocují je, aniž by došlo k varování kontrolovaného subjektu a naopak lze programem vytvořit důkazy k prokázání nesprávného účtování a odhalení dalších problémových situací. Problémem se jeví neochota daňových subjektů vydávat účetnictví v elektronické podobě. Účetnictví předložené při daňové kontrole v písemné formě je sice pro daňový subjekt náročnější, ale pracovník provádějící kontrolu u velkého daňového subjektu je doslova zavalen množstvím papírů a sestav, ve kterých je orientace a následné hledání daňových úniků daleko složitější. Bohužel do dnešního dne nemají správci daně při snaze o získání účetnictví v elektronické podobě oporu v žádném zákoně. Tyto programy slouží jak při výběru daňových subjektů ke kontrole tak i při vlastním provádění daňové kontroly.

2.2 Místní šetření Místní šetření, jako jeden z procesních úkonů v daňovém řízení, je upraveno ustanovením § 15 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů. Místní šetření jsou na finančních úřadech prováděna pracovníky všech oddělení finančních úřadů, v největší míře však pracovníky kontrolních oddělení.21 Ze zprávy o činnosti daňové správy České republiky v roce 2008 vyplývá, že finanční úřady provedly 106 778 místních šetření, což je o 7 712 provedených místních šetření méně než v předchozím roce. Z tabulky vyplývá, že největší počet místních šetření byl proveden za účelem ověření nároku na nadměrný odpočet daně z přidané hodnoty. Přehled o počtu uskutečněných místních šetření v roce 2008 poskytuje Tabulka č. 3.

21

Informace o činnosti daňové správy České republiky za rok 2008, dostupné z http://cds.mfcr.cz/cps/rde/xbcr/SID-3EA9846B-18459F9B/cds/Informace_o_cinnosti08.pdf

17

Tabulka č. 3


2.3 Vytýkací řízení Dále zpráva o činnosti daňové správy České republiky v roce 2008 říká, že na daních z příjmů došlo v roce 2008 k mírnému přírůstku daňové povinnosti v důsledku vytýkacích řízení, přestože počet prováděných řízení proti roku 2007 výrazným způsobem poklesl. To potvrzuje, že vytýkací řízení byla správně směrována. Hlavní příčinou poklesu počtu řízení byla legislativní úprava zákona o správě daní a poplatků, účinná od 31. 10. 2007, která v § 43 nově stanovila počátek běhu lhůty pro zahájení vytýkacího řízení a přesněji definovala práva daňových subjektů při vytýkacím řízení, což správcům daně přineslo zvýšení administrativní náročnosti při použití uvedeného prostředku. Vytýkací řízení ustanovuje § 43 zákona č. 337/1992 Sb., o správě dani a poplatků, ve zněni pozdějších předpisů. Vytýkací řízení se zaměřují na odstranění pochybnosti správce daně o správnosti, úplnosti, pravdivosti a průkaznosti údajů uvedených v daňovém přiznání. V roce 2008 bylo provedeno celkem 35 327 vytýkacích řízení a z toho 12 987 bylo ukončeno s vyčíslením rozdílu mezi původně deklarovanou daňovou povinnosti, nadměrným odpočtem nebo daňovou ztrátou a tím, co finanční úřady ve vytýkacím řízení vyměřily. Nutno ovšem dodat, že oproti předchozímu roku se počet vytýkacích řízení snížil, a to o přibližně 25 tisíc řízení. Tento pokles byl ovlivněn, mimo shora uvedené, také klientským přístupem pracovníků správce daně, kteří pomocí SMS zpráv ve spolupráci s poplatníky odstraňovali nedostatky v podaných daňových přiznáních.

18

Výsledky vytýkacích řízení v roce 2008 ukazuje Tabulka č. 4. Tabulka č. 4


2.4 Daňová kontrola Daňová kontrola je vymezena ustanovením § 16 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů. Cílem daňové kontroly je zjistit nebo prověřit daňový základ nebo jiné okolnosti rozhodné pro správné stanovení daně u daňového subjektu. V roce 2008 ukončily finanční úřady 86 087 daňových kontrol. V tomto údaji se za jednu kontrolu považuje kontrola jedné daně za jeden rok. Na základě provedených daňových kontrol bylo na daních doměřeno celkem 6 821 mil. Kč. Celková částka doměřených daní se v roce 2008 ve srovnání s rokem 2007 zvýšila o 989 mil. Kč. Mezi výsledky kontrolní činnosti je třeba dále uvést, že ztráta vykázaná u daně z příjmů právnických osob a daně z příjmů fyzických osob byla v roce 2008 snížena celkem o 2 591 mil. Kč. Přehled o počtu a výsledcích daňových kontrol za rok 2008 ukazuje následující Tabulka č. 5.

19

Tabulka č. 5


Daňová kontrola se zaměřuje zejména na významné plátce a poplatníky, na daňové subjekty, u nichž nebyla dosud provedena kontrola, a na daňové subjekty, u nichž je možno podle poznatků správce daně předpokládat možnost daňových úniků. Správci daně v roce 2008 věnovali pozornost zejména přípravě na daňovou kontrolu, včetně analytické činnosti a systémovému výběru daňových subjektů ke kontrole.

2.5 Podněty podané orgánům činným v trestním řízení Ve sledovaném období, tj. roce 2008, oznamovaly finanční úřady orgánům činným v trestním řízení v souladu s ustanovením § 8 trestního řádu všechna podezření ze spáchání trestných činů, přičemž nejčastěji se jednalo o trestní oznámení na podezření ze spáchání trestného činu neodvedení daně, pojistného na sociální zabezpečení, na zdravotní pojištění a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti podle § 147 trestního zákona. Dále byla podávána trestní oznámení pro podezření z možnosti krácení daně, poplatku a podobné povinné platby ve větším rozsahu podle § 148 trestního zákona u daně z přidané hodnoty, daní z příjmů fyzických a právnických osob. Podávání podnětů podle § 147 trestního zákona výrazně zlepšuje platební morálku, jelikož v převážné většině případů dlužník částku správci daně zaplatí, čímž je následně trestní oznámení odloženo. Z uvedeného vyplývá, že podané oznámení splnilo v krátké době svůj účel.

20

Zpráva o činnosti daňové správy České republiky tvrdí, že celkově lze konstatovat, že spolupráci s orgány činnými v trestním řízení je možno považovat z dlouhodobého hlediska za dobrou. V mnoha případech byl díky vzájemným konzultacím vypracován fungující systém předávání a vyžadování informací v souladu s právní úpravou. Ukazuje na profesionální přístup uvedených orgánů a uplatňování již získaných zkušeností z předcházející spolupráce. Oproti minulým letům lze říci, že trestní oznámení jsou vyřizována mnohem rychleji. Bez zbytečného odkladu jsou zpětně požadovány aktuální doplňující informace, které propojují daňové řízení s trestním, a to i za respektování jednotlivých odlišností. Rovněž se osvědčila vzájemná informativní setkání, na nichž se řeší nejzávažnější případy a dochází k výměně zkušeností z praxe, včetně nejnovějšího vývoje judikatury. Z uvedených údajů je patrný téměř shodný počet předaných případů orgánům činným v trestním řízení za rok 2008 jako v roce 2007 (viz Tabulka č. 6.). Tabulka č. 6


2.6 Mezinárodní spolupráce v odhalování daňových úniků Nutnost spolupráce v odhalování daňových úniků na mezinárodní úrovni není nutné dlouho obhajovat. Je zřejmé, že po vstupu České republiky do Evropské unie a zejména do Schengenského prostoru, který zaručuje volný pohyb osob a zboží v rámci EU, se otevřel nový prostor pro daňové úniky. Dochází tedy k tlaku na vytvoření dokonalejších systémů zdanění zejména v oblasti DPH a spotřebních daní a jednotné politice EU v této záležitosti. Jedním ze základních dokumentů v této oblasti je Sdělení Komise ze dne 31. května 2006, Radě, Evropskému parlamentu, Evropskému hospodářskému a sociálnímu výboru o nezbytnosti rozvíjet koordinovanou strategii s cílem zlepšit boj proti daňovým podvodům KOM (2006) 254.22 22

Dostupné z http://eur-lex.europa.eu/LexUriServ/LexUriServ.do?uri=COM:2006:0254:FIN:CS:PDF

21

Toto sdělení se snaží vyvolat diskuzi v souvislosti s rozvojem koordinované strategie na evropské úrovni s cílem zlepšit boj proti daňovým únikům. S cílem podpořit administrativní spolupráci mezi členskými státy Komise navrhuje: − posílení nejen právních předpisů, ale i praktických opatření, týkajících se spolupráce v oblasti přímých a nepřímých daní a pomoc při vymáhání daní, − lepší řízení rizik v souvislosti s umožněním zaměření úsilí inspekcí na odvětví a podniky představující vážná rizika daňových podvodů, − vytvořit stálé fórum pro administrativní spolupráci na úrovni Společenství pro všechny přímé a nepřímé daně. Dále Komise navrhuje přijmout společný postup spolupráce s třetími zeměmi a vybízí k modifikaci stávajících systémů DPH a spotřebních daní.23 S účinností od 1.1.2009 byl v České republice v souvislosti s tímto návrhem přijat nový zákon o DPH a spotřebních daní.

2.6.1 Přímé daně V souvislosti s omezením mezinárodních daňových úniků v oblasti přímých daní jsou na úrovni států přijímány tzv. smlouvy o omezení dvojího zdanění, které mají jednak zabránit zdanění příjmu, případně majetku ve státě zdroje i ve státě příjemce a dále také zabránit tomu, aby příjem nebyl zdaněn vůbec. Smlouvy také upravují způsoby výměny informací mezi smluvními státy. Smlouvy o zamezení dvojího zdanění u jednotlivých druhů příjmů stanoví, kterému ze smluvních států, tj. zda státu zdroje nebo státu příjemce, přísluší zdanění. U příjmů, u nichž je uplatňována srážková daň (dividendy, úroky, licenční poplatky) pak stanoví, jaká nejvyšší daň může být uplatněna ve státu zdroje bez ohledu na vnitřní právní předpisy (smlouvy jsou tedy nadřazeny vnitřním - tuzemským právním předpisům). Výměna informací je uskutečňována především na základě zákona č. 253/2000 Sb., o mezinárodní pomoci při správě daní, kterým byla do českého právního řádu implementována Směrnice Rady 77/799/EHS ze dne 19. prosince 1977 o vzájemné pomoci mezi příslušnými orgány členských států v oblasti přímých daní a daní z pojistného, ve znění

23

http://europa.eu/legislation_summaries/taxation/l31046_en.htm

22

pozdějších dodatků, a dále na základě příslušných článků uzavřených smluv o zamezení dvojího zdanění (čl. 26 Modelové smlouvy OECD – Výměna informací).24 Mezinárodní výměna informací se tak opírá o tři formy výměny informací: výměnu informací na dožádání, poskytování informací z vlastního podnětu a automatickou (pravidelnou) výměnu informací. Česká daňová správa plně využívá všechny uvedené formy.25 Graf č. 1 - Četnost korespondence spojené s výměnou informací za období let 1997 – 2007

Zdroj: Převzato z Internetových stránek České daňové správy.

2.6.2 Nepřímé daně Pro nepřímé daně je vyvinuto několik kontrolních mechanismů. Mezi základní patří tzv. souhrnné hlášení pro Intrastat, který je statistickým úřadem pro Evropskou unii sledující intrakomunitární obchod. Souhrnná hlášení jsou základním zdrojem dat pro systém VIES (Value Added Tax Information Exchange System). Ten tvoří unijní databázi pro výměnu informací o daňových subjektech mezi jednotlivými správci daně a jeho cílem je omezit daňové úniky při intrakomunitárních obchodech. Podobný systém by měl být zaveden v dubnu 2010 i pro spotřební daně. Jde o systém EMCS (Excise Movement and Kontrol System). Půjde o elektronický systém, který by měl umožňovat kontrolu přepravy a sledování výrobků podléhajících spotřební dani. Měl by

24

Zpráva o činnosti daňové správy České republiky v roce 2008, str. 47 Internetové stránky České daňové správy - http://cds.mfcr.cz/cps/rde/xchg/SID-1A99F8FBD036E895/cds/xsl/mezinarodni_spoluprace_6530.html?year=0

25

23

přinést vyšší kvalitu kontrolní činnosti v podobě snazší spolupráce mezi jednotlivými celními úřady.

2.7 Zahraniční zkušenosti s daňovými úniky Zkušenosti s daňovými úniky má každý stát, některé však mají vzhledem k rozvinutější ekonomice zkušenosti bohatší. Jejich ekonomika prošla rozsáhlejším vývojem a tak i daňové prostředí bylo lépe otestováno praxí. Některé zahraniční zkušenosti s bojem proti daňovým únikům budu ilustrovat na příkladu Austrálie, která daňové úniky intenzivně řeší již od počátku 80. let 20. století a dosáhla některých pozoruhodných výsledků, které mohou být inspirací i pro jiné státy. Dále také uvedu zkušenosti Francie s vyhledáváním daňových subjektů ke kontrole.

2.7.1 Austrálie V rámci omezení zatajování příjmů představil v roce 1983 australský daňový systém tzv. „Prescribed Payments System“. Jde o formu zdanění u zdroje, kdy byla vytipována určitá odvětví, ve kterých se musela v průběhu roku z přijatých plateb odvádět daň ve výši 10 %, bez jakýchkoli slev a odpočtů. Na konci roku, při zjištění ročního příjmu, pak bylo provedeno vyúčtování daně. Daň zaplacená v průběhu roku byla započtena s konečnou daňovou povinností. Jedná se o systém podobný zdanění příjmů ze zaměstnání v České republice. Jeho výsledky ukazuje tabulka č. 7. V prvním sloupci vidíme počet plátců, ve druhém pak částku takto vybrané daně.26 Tabulka č. 7

26

Ian Wallschutzky In SANDFORD, C. T. (ed.). Key issues in tax reform, str. 132

24

Zdroj: Převzato z SANDFORD, C. T. (ed.). Key issues in tax reform, str. 133

V tabulce je vidět, že počet poplatníků v tomto systému se od roku 1983 do roku 1991 více než zdvojnásobil a vybraná daň vzrostla více než pětinásobně. Tento systém byl později využit i v oblasti identifikace daňových poplatníků. Na konci 80. let měla Austrálie problém s poplatníky, kteří nepodávali daňová přiznání, takže nebyli uvedeni v evidenci poplatníků. Problém byl vyřešen zajímavým způsobem odměny pro poplatníky, kteří měli své daňové číslo a v podobě „penále“ pro ty, kteří ho neměli. 27

Podrobnosti ukazuje tabulka č. 8.

Tabulka č. 8

Zdroj: Volně přeloženo z SANDFORD, C. T. (ed.). Key issues in tax reform, str. 138

Tento systém přinesl jednorázové zvýšení vykazovaných příjmů z investičních účtů a to o 3,3 mld. AUD během prvního roku a dále registraci více než 200 000 nových poplatníků, kteří měli přidělená daňová čísla. Před přijetím tohoto projektu také australská vláda vyhlásila daňovou amnestii, která přivedla téměř tři čtvrtiny z odhadovaných 360 000 subjektů, kteří nepodávali daňová přiznání. Tento krok lze také považovat za výrazný úspěch. 27

Ian Wallschutzky In SANDFORD, C. T. (ed.). Key issues in tax reform, str. 134

25

2.7.2 Francie Nemalé zkušenosti s problematikou daňových úniků má také Francie. Na jejím příkladě bych rád ilustroval vliv koordinace daňové kontroly a zavádění počítačové techniky na výběr daňových subjektů ke kontrole. Ve Francii až do poloviny 70. let závisely kontrolní akce spíše na rozhodnutí jednotlivých pracovníků, než na celkové politice. Při intenzifikaci daňové kontroly se však chybějící jednotné kritérium výběru stalo velkým problémem, protože vyvolávaly ze strany daňových subjektů pocity diskriminace. Od roku 1976 tedy byla vytvořena politika daňové kontroly. Nejdříve byla provedena koordinace daňové kontroly na centrální úrovni, bylo určeno, na které poplatníky se má kontrola zaměřit a to jednak z hlediska oborů, tak i z hlediska poplatníka. Vysoce rizikoví poplatníci byli vybíráni ze známých firem, tj. těch, kteří již v minulosti byli odhaleni a potrestáni a z největších daňových poplatníků. Od roku 1978 jsou na základě kontrol proti dokladům zpracovávány tzv. „karty výběru“ podniků a poplatníků, u kterých by měla být provedena kontrola na místě. Ty jsou pak předávány vedení finančního úřadu, které stanoví roční plán kontrol pro každého poplatníka. Na počátku 90. let byla zavedena do daňové kontroly výpočetní technika, takže výběr poplatníků ke kontrole je plně převeden do moci počítačových systémů. Při zavádění tohoto systému byl ve Francii vybrán náhodný vzorek poplatníků, u kterých byly provedeny důkladné kontroly. Výsledné doměrky a zvýšení daně byly podrobeny diskriminační analýze, díky níž bylo možno zjistit vztah mezi existencí doměrku a částkami uvedenými v jednotlivých rubrikách daňového přiznání. Na základě této analýzy pak bylo možno každému přiznání přiřadit určitou známku. Čím je pak známka vyšší, tím je vyšší pravděpodobnost, že bude daň doměřena.28

28

JEAN-CLAUDE MARTINEZ, Daňový únik, str. 118, 119

26

Uvedený vývoj francouzské daňové kontroly popisuje tabulka č. 9. Tabulka č. 9

Zdroj: JEAN-CLAUDE MARTINEZ, Daňový únik, str. 123

Jak je vidět, změny mechanismu výběru daňových subjektů ke kontrole se promítly i do výsledků kontrol. Ve sledovaném období došlo ke značnému zvýšení doměřené daně při téměř stejném počtu daňových kontrol, což poukazuje na zvýšení efektivnosti výběru.

27

3 Zhodnocení jednotlivých metod zabránění daňovým únikům V této kapitole se budu věnovat hodnocení jednotlivých metod zabránění daňovým únikům a to z hlediska jejich efektivnosti a účinnosti, ale také z hlediska jejich omezení. Pro své hodnocení jsem metody rozlišil do dvou kategorií. První jsou metody tzv. preventivní, tj. ty, kterými se daňová správa snaží daňové subjekty podporovat k řádnému přiznávání a placení daní. Druhou kategorií jsou ty metody, kterými se daňová správa snaží vyhledávat subjekty, u kterých existuje podezření, na páchání daňových úniků.

3.1 Preventivní metody Aby k daňovým únikům nedocházelo, je nutné vytvořit kvalitní daňový systém. Kvalitní v té podobě, aby pokrýval veškeré oblasti, které mají být zdaněny, a nenechával příliš volného prostoru pro jeho obcházení. Důraz by měl být kladen na jednoznačnou formulaci právních předpisů, ale také na to, aby daňový systém nebyl pro poplatníky až příliš komplikovaný. Tyto požadavky se ale v některých případech bohužel neslučují, a tak musí nastoupit taková opatření, která by snížila neochotu daňových subjektů řídit se dle daných daňových předpisů. Příkladem může být například již v první kapitole uváděný systém srážkové daně. Ta se používá v takových oblastech zdanění, kde panuje obava, že poplatníci by příjmy raději zatajovali, než aby daň odváděli. A tak se výpočet a odvod daně převedl na ten subjekt, který příjem vyplácí, protože není přímo zainteresován v tom, jak vysokou daň odvede. Při takto zvoleném způsobu zdanění se pak dosahuje vyšších měr přiznání a odvedení daně než u příjmů, kde si daň vyměřuje sám poplatník. Tabulka č. 10 ukazuje míry přiznání různých druhů příjmů v USA, kde první řádek jsou příjmy ze zaměstnání, které jsou zdaňovány srážkovou daní.

28

Tabulka č. 10

Zdroj: Převzato z SANDFORD, C. T. (ed.). Key issues in tax reform, str. 132

Tento systém zdanění se také používá v oblastech, kde je velké množství poplatníků a je možnost přenést výpočet a odvod daně na jiný subjekt, čímž zde dochází k úsporám z rozsahu.29 Na druhou stranu je ale administrativně zatížen subjekt, který příjem vyplácí. Problémem však jsou stále platby v hotovosti, které tento systém nevyřeší i přes svou jednoduchost a limity pro platby v hotovosti jsou příliš vysoké30, než aby postihly vyplácení odměn za práci. Pokud se v této kapitole bavíme o preventivních metodách zabránění daňových úniků, je tím myšleno především zjednodušení daňových formulářů, vydávání brožur a daňových průvodců, založení různých poradenských skupin, vyšší produkce daňově zaměřené literatury, vyšší interakce s poplatníky a celkové zlepšení služeb pracovníků finančních úřadů zaměřených na poplatníka, jak bylo uvedeno již v kapitole 1.4. Veškerá tato opatření by měla příznivým způsobem ovlivnit vnímání celého procesu vyměření a odvedení daně a zlepšit obraz finančních úřadů v očích daňových subjektů. Na dané téma jsem se bavil i s paní Ing. Peškovou z Ministerstva financí, která mi potvrdila, že podobný přístup je poslední dobou zaváděn i v České republice. Finanční úřady se spíše snaží

29

VANČUROVÁ, A., LÁCHOVÁ, L. Daňový systém ČR 2008, str. 13. Limit v ČR 15 000 EUR - Zákon č. 254/2004 Sb., o omezení plateb v hotovosti a o změně zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů 30

29

ukázat svou přívětivější tvář, než daňové subjekty zastrašovat. Tento fakt potvrzuje i skutečnost uvedená v kapitole 2.3, kde je uveden komentář České daňové správy, že v roce 2008 bylo provedeno méně vytýkacích řízení v důsledku zavedení klientského přístupu při odstraňování nedostatků v podaných daňových přiznáních. Tento klientský přístup je velmi dobrým krokem z dlouhodobého hlediska, protože je rozhodně lepší naučit a poučit daňové subjekty a tím omezit možné daňové úniky, než vynakládat stále větší a větší prostředky na vývoj nových metod, jak daňové úniky účinně vysledovat. Je ale jasné, že ne na každý daňový subjekt působí tento přístup stejně, některé subjekty ovlivnit nemusí vůbec, některé naopak méně razantní přístup může vést k dalším daňovým únikům. Pro tento případ existují ještě sankční prostředky, které by měly daňové subjekty odrazovat od páchání daňových podvodů. Ty byly popsány v kapitole 1.2.2.2. Sankční prostředky jsou velmi účinným nástrojem, ale ani jejich hrozba někdy neodradí daňové subjekty od daňových úniků. V některých případech daňové subjekty kalkulují s nízkou pravděpodobností daňové kontroly spolu s promlčením neodvedené daně. V této situaci jsou již preventivní metody vyčerpány a finanční úřady tak musí přejít k procesu vyhledávání a daňové kontrole podezřelých subjektů

3.2 Metody vyhledávání a daňové kontroly Vyhledávací činnost je činností velmi nákladnou. Je třeba vzít v potaz, že zaměstnává nemalé množství odborných pracovníků, kteří neustále sledují aktuální trendy a přizpůsobují své metody trhu. Dále je také nutné neustále aktualizovat programová vybavení sloužící pro odhalování daňových úniků a samozřejmě také hardwarové vybavení nutné pro chod programů. To, jaké prostředky byly vynaloženy v roce 2008 na zaměstnance, programová vybavení a hardware ukazují postupně tabulky č. 11, 12 a 13.

30

Tabulka č. 11 – Mzdové náklady


Malým dopočtem, kdy průměrný měsíční plat vynásobíme stavem zaměstnanců k 31.12.2008 z tabulky č. 2, dostáváme přibližné celkové mzdové náklady v částce 4,507 mld. Kč. Tabulka č. 12 – Výdaje na softwarové vybavení


31

Tabulka č. 13 – Výdaje na hardware a další


Pro hodnocení efektivnosti vyhledávání daňových úniků nejsou k dispozici přesná data, vyjdu ale ze mzdových nákladů, nákladů na software a hardware, které poměřím s celkovou daní doměřenou v rámci vytýkacích řízení a v rámci daňových kontrol. Výsledky ukazuje tabulka č. 14. Tabulka č. 14 – Výpočet efektivnosti vyhledávání daňových úniků v roce 2008

Zdroj: Vlastní tvorba

Po vyloučení některých nákladů se dostávám k hodnotě 1.76, která říká, že na jednu Kč nákladů připadá 1,76 Kč příjmů v podobě doměřené daně v důsledku vytýkacích řízení nebo daňových kontrol. Hodnota je samozřejmě jen velmi přibližná, protože náklady nebylo možné zjistit v takovém členění, aby je bylo možno přiřadit v odpovídající výši. Do příjmů nebylo zahrnuto penále, úroky z prodlení nebo případně zvýšení daně.

32

Při přesnějším výpočtu by dle mého názoru tato hodnota vycházela jednoznačně vyšší, než vypočtená. I tak je ale efektivnost poměrně vysoká. Otázkou je, jak velká část z takto doměřené daně skutečně doputuje na účty finančních úřadů. Nicméně limitujícím faktorem pro daňové kontroly je jejich malé množství, resp. jejich četnost u jednoho daňového subjektu v čase, která vychází z nepoměru počtu daňových subjektů a počtu osob, které kontroly provádějí. Tím je vyvíjen velký tlak na kvalitní výběr subjektů ke kontrole. Jak ale vyplývá z informací České daňové správy, mezi roky 2007 a 2008 došlo ke zvýšení doměřené částky daně z daňových kontrol o 989 mil. Kč, přičemž počet kontrol klesl o téměř 5 tisíc31. To poukazuje na kvalitní výběr daňových subjektů ke kontrole.

31

Publikace Informace o činnosti české daňové správy za rok 2007 a 2008, dostupné z http://cds.mfcr.cz/cps/rde/xbcr/SID-3EA9846B-4F83B41E/cds/Informace_o_cinnosti07.pdf

33

Závěr Daňové úniky jsou společenským jevem, který je hluboko zakořeněn v lidské společnosti. A nutno dodat, že jevem škodlivým. Tato práce byla věnována analýze metod, které jsou nebo mohou být použity s cílem omezit daňové úniky. Vlastním cílem této práce pak bylo zhodnocení účinnosti a mezí těchto metod. Téma daňových úniků je velmi citlivé a v poslední době je mu věnována velká pozornost. V souvislosti s rozvojem světové ekonomiky se neustále otevírají nové a nové možnosti daňovým únikům a tak je kladen velký důraz na identifikaci jejich příčin a definici možných opatření. Pro zvládnutí této situace je významným kritériem spolupráce jednotlivých států a předávání vlastních zkušeností s různými druhy daňových úniků a vyzkoušenými opatřeními k jejich usměrnění. Velmi důležitá je jednotná politika vůči daňovým podvodům. V práci byly rozličné metody úniků a opatření popsány. I když se někdy může zdát, že boj proti daňovým únikům je nekonečnou štvanicí, kdy finanční úřady nebo jiné kontrolní subjekty jsou stále o krok pozadu, opak může být pravdou. Daňové správy disponují nejmodernější technikou a programovým vybavením, které například kontrolou jen několika málo hodnot z daňového přiznání dokáže poměrně přesně říct, zda v daném případě k podvodu došlo, aniž by byly známy rozsáhlejší skutečnosti. Je ale jasné, že takové metody odhalování daňových úniků jsou přísně střeženým tajemstvím, takže v práci byly naznačeny pouze základní principy. Všeobecně lze říct, že s nástupem moderní počítačové techniky je odhalování úniků stále více a více efektivní, což dokazují i některé vypozorované skutečnosti. Zejména ta, že počet daňových kontrol neroste, ale naopak klesá, přičemž částka doměřené daně neustále roste. Lze také pozorovat trend více vstřícného a méně zastrašujícího chování daňových správ vůči daňovým poplatníkům, jehož účelem je vypěstování lepšího vztahu daňových subjektů k daním a jejich odvádění. Problematika daňových úniků je tématem téměř nekonečným. Nepochybuji o tom, že daňové úniky budou i nadále součástí reality. V podstatě si ani neumím představit, že by se z ničeho nic staly historií. Vždycky se přece jen najde někdo, kdo neodolá, a tak nezbývá nic jiného, než držet krok.

34

Seznam použitých zdrojů a literatury Literatura: 1. VANČUROVÁ, A. Daňová správa v ČR. Praha: Vysoká škola ekonomická, 2000. ISBN 978-80-86324-72-2 2. JAMES, S. R. -- NOBES, C. The economics of taxation : principles, policy and practice. Harlow: Prentice Hall, 2006. ISBN 0-273-64630-3. 3. SANDFORD, C. T. (ed.). Key issues in tax reform. Bath: Fiscal Publications, 1993. ISBN 0-9515157-2-1. 4. JEAN-CLAUDE MARTINEZ, Daňový únik. Praha: HZ, 1995. ISBN - 80-9019183-5 5. Zákon č. 140/1961 Sb., ve znění pozdějších předpisů 6. Zákon č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků ve znění pozdějších dodatků 7. Zákon č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku a o změně některých zákonů, ve znění pozdějších předpisů 8. Zákon č. 254/2004 Sb., o omezení plateb v hotovosti a o změně zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů

Internetové zdroje: 1. Commission: Anti-tax fraud measures. http://europa.eu/legislation_summaries/taxation/l31046_en.htm http://eur-lex.europa.eu/LexUriServ/LexUriServ.do?uri=COM:2006:0254:FIN:CS:PDF

2. Internetové stránky České daňové správy – výroční zprávy o činnosti http://cds.mfcr.cz/cps/rde/xbcr/SID-3EA9846B-18459F9B/cds/Informace_o_cinnosti08.pdf http://cds.mfcr.cz/cps/rde/xbcr/SID-3EA9846B-4F83B41E/cds/Informace_o_cinnosti07.pdf http://cds.mfcr.cz/cps/rde/xchg/SID-1A99F8FB-D036E895/cds/xsl/mezinarodni_spoluprace_6530.html?year=0

35

3. Internetové stránky deníku Hospodářské noviny http://finweb.ihned.cz/c1-39567740-danova-amnestie-by-do-rozpoctu-prinesla-miliardy-korun-tvrdi-odbornik-zministerstva

http://ekonomika.ihned.cz/c1-39117660-danova-amnestie-v-usa-tisice-lidi-priznaly-tajna-konta-v-zahranici

36

Vysoká škola ekonomická v Praze Fakulta financí a účetnictví

Recommend Documents