Vysoká škola ekonomická v Praze Fakulta financí a účetnictví

Vysoká škola ekonomická v Praze Fakulta financí a účetnictví Katedra finančního účetnictví a auditingu Studijní obor: Účetnictví a finanční řízení podniku

Téma bakalářské práce:

Regulace účetnictví a podmínky pro podnikání ve Španělsku

Autor bakalářské práce: Monika Jindřichová Vedoucí bakalářské práce: Ing. Jana Skálová, Ph.D. Rok obhajoby: 2011

Čestné prohlášení: Prohlašuji, že bakalářskou práci na téma " Regulace účetnictví a podmínky pro podnikání ve Španělsku " jsem vypracovala samostatně a v přiloženém seznamu jsem uvedla veškerou použitou literaturu a jiné zdroje, které mi napomohly ke zpracování daného tématu. V Praze dne

......................... podpis

Anotace: Tato bakalářská práce přibližuje Španělské království, které nabízí nesčetné spektrum možností a kvalitní podmínky pro život i podnikání. Je zaměřena na potencionálního českého podnikatele uvažujícího o vstupu do této země, a proto místy obsahuje zmínky o situaci v ČR. I když jen okrajově práce z počátku nastiňuje i jiná specifika pro Španělsko jako důležitá telefonní čísla, pracovní dobu a krátce geografické přiblížení království. Další část je věnována podnikatelské sféře, struktuře odvětví, typům podnikatelských subjektů a jejich založení.

Zkráceně

definuje

daně

spjaté

s provozováním

podnikatelské

činnosti.

Nejpodstatnější a nejdůležitější část je zaměřena na španělské účetnictví, kde se podkladem pro tuto práci stala především španělská legislativa. Pomocí obchodního zákoníku a královských vyhlášek přibližuje účetnictví větších podniků, zkráceně pak účetnictví subjektů označovaných jako „PYMES“. Část práce je věnována také auditu, který je neodmyslitelnou součástí účetní oblasti. Před závěrečným slovem je umístněna strana obsahující názory lidí podnikajících ve Španělsku a shrnutí aktuální situace v zemi pro podnikatele.

Obrázek 1 – vlajka Španělska

Poděkování: Ráda bych poděkovala své vedoucí bakalářské práce, Ing. Janě Skálové Ph.D., za motivaci, cenné rady a připomínky, které mi usnadnily psaní bakalářské práce.

Obsah 1

Důležité španělské názvy a jejich případné zkratky ......................................................................... 1

2

Zkratky použité v textu..................................................................................................................... 1

3

Úvodní slovo..................................................................................................................................... 2

4

Přiblížení Španělska z různých pohledů ........................................................................................... 4

5

Přiblížení složení odvětví pro snadnější volbu předmětu podnikání ............................................... 6

6

Právní formy podnikání ve Španělsku .............................................................................................. 8

7

8

6.1

Fyzické osoby ........................................................................................................................... 9

6.2

Právnické osoby ..................................................................................................................... 10

6.2.1

Společnost s ručením omezeným .................................................................................. 10

6.2.2

Nová společnost s ručením omezeným ......................................................................... 11

6.2.3

Akciová spoečnost.......................................................................................................... 11

6.2.4

Komanditní společnosti.................................................................................................. 12

6.2.5

Kroky k založení právnických osob ................................................................................. 12

Povinnosti právnické osoby po jejím vzniku z daňového hlediska ................................................ 14 7.1

Přiblížení daňového systému Španělska ................................................................................ 14

7.2

Daně z příjmů ......................................................................................................................... 14

7.2.1

Daň z příjmů právnických osob ...................................................................................... 14

7.2.2

Daň z příjmů fyzických osob ........................................................................................... 15

7.3

Místní obchodní daň .............................................................................................................. 16

7.4

Daň z přidané hodnoty ........................................................................................................... 16

7.5

Sociální zabezpečení hrazené zaměstnavatelem za zaměstnance ........................................ 17

Účetnictví Španělska ...................................................................................................................... 18 8.1

Účetnictví dle obchodního zákoníku z roku 1885 .................................................................. 18

8.1.1

ODDÍL I. – účetní knihy ................................................................................................... 19

8.1.2

ODDÍL II. – účetní závěrka .............................................................................................. 20

8.1.3

ODDÍL III. – prezentace účetní závěrky skupin společností ............................................ 22

8.2

Královská vyhláška 1514/2007 ............................................................................................... 23

8.2.1

Všeobecný účetní plán ................................................................................................... 24

8.2.2

Část I. - Koncepční rámec účetnictví .............................................................................. 24

8.2.3

Část II. - Pravidla zaznamenávání a oceňování .............................................................. 25

8.2.4

Část III. - Účetní závěrka ................................................................................................. 29

9

8.2.5

Část IV. - Účtová osnova................................................................................................. 32

8.2.6

Část V. - Definice a účetní vztahy ................................................................................... 32

Účetnictví PYMES ........................................................................................................................... 33

10 Účetní a auditorské zásady a standardy ........................................................................................ 36 11 Audit ............................................................................................................................................... 38 12 IFRS a jeho vliv na Španělsko ......................................................................................................... 41 13 Názory a shrnutí aktuální situace ................................................................................................... 43 13.1

Názory a rady Čechů podnikajících ve Španělsku .................................................................. 43

13.2

Shrnutí aktuální situace pro podnikatele ve Španělsku ......................................................... 44

14 Závěrečné slovo ............................................................................................................................. 45 15 Seznam grafů, obrázků a tabulek ................................................................................................... 46 16 Seznam použitých zdrojů ............................................................................................................... 47 Příloha 1. – Základní transakce zaúčtované dle španělských zvyklostí .............................................. 51 Příloha 2. - Seznam některých přínosných internetových adres a literatury ..................................... 53

1 Důležité španělské názvy a jejich případné zkratky Individuální podnikatel → Empresario Individual, Autónomo Daň z příjmů fyzických osob → Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas → IRPF Daň z příjmů právnických osob → Impuesto de sociedades → CIT Místní obchodní daň → Impuesto de Actividades Económicos → IAE Daň z přidané hodnoty → Impuesto sobre el valor Añadido → IVA Sociální zabezpečení → Seguridad Social Účetnictví → Contabilidad Obchodní rejstřík → Código Mercantil Královská vyhláška → Real Decreto Všeobecný účetní plán → Plan General de Contabilidad → PGC Účetní zásady a standardy → Principios y normalización contable → PGCA Účetní závěrka → Cuentas anuales Rozvaha → Balancia Výkaz zisků a ztrát → La cuenta de pérdidas y ganancias Vlastní kapitál → Patrimonio neto Audit → Auditoría

2 Zkratky použité v textu Česká republika → ČR Evropské hospodářské společenství → EHP Evropská Unie → EU Hrubý domácí produkt → HDP Všeobecný účetní plán → PGC (španělská zkratka) Právnické osoby → PO Osoby samostatně výdělečně činné → OSVČ Sociální zabezpečení → SZ Daňové identifikační číslo → CIF Malé a střední podniky → PYMES Institut účetnictví a auditu → ICAC Španělská rada pro účetnictví a správu podnikání → AECA Mezinárodní standardy účetního výkaznictví → IFRS 1

3 Úvodní slovo Na úvod této bakalářské práce bych Vás ráda seznámila s důvody, které mě vedly k výběru výše uvedeného tématu pro bakalářskou práci. Zároveň se Vám pokusím nastínit, jak a kde se pokusím získat potřebné zdroje pro kvalitní napsání bakalářské práce, aby její využitelnost byla co možná nejlepší, i když musím podotknout, že cestu přímo do Španělska, i když by jistě přinesla výsledky, nepodniknu. Řada lidí si vybírá témata pro závěrečnou práci, o nichž již mají znalosti a ke kterým naleznete v knihovnách, knihkupectvích, na internetu a jinde nesčetné množství materiálů a navíc v rodném jazyce. Přiznám se, že zprvu jsem se i já chtěla uchýlit k tématu týkajícímu se dlouhodobého majetku, který mě velmi zajímá. Nakonec jsem však došla k závěru, že toto téma je mezi kolegy až příliš oblíbené a nebylo by tak lehké zaměřit se na takovou část, která by čtenáře mohla upoutat a obohatit o nové informace. Z vypsaných témat mě následně zaujalo téma týkající se zahraniční regulace účetnictví vypsané inženýrkou Janou Skálovou, která mě při konzultaci o možnosti zaměřit mou práci na účetnictví Španělska pro toto téma naprosto nadchla a utvrdila mě v mém výběru. Již od dětství se zajímám o Španělsko a představa bydlet a pracovat, případně podnikat v této temperamentní zemi mi není cizí. Dosud jsem se zajímala především o historii, literaturu a život ve Španělsku. Vedení účetnictví a možnosti podnikání mi však dosud unikaly, a proto toto téma podnítilo mou zvědavost a zároveň pro mě znamená velkou výzvu. Španělsky se učím několik let a očekávám, že si studiem materiálů k bakalářské práci rozšířím slovní zásobu a to navíc i v angličtině, neboť pravděpodobně naleznu vhodné materiály i v jazyce zaoceánského kontinentu. Co se týká podkladů pro zpracování práce, domnívám se, že v České republice mnoho tištěných materiálů o vedení účetnictví ve Španělském království nenaleznu, ale případně alespoň odkážu na konkrétní publikace, které lze v zahraničí na danou problematiku zakoupit. Ostatní informace budu vyhledávat v internetové síti. Budu čerpat z obchodního zákoníku, královských vyhlášek a podkladů získaných na oficiálních stránkách španělského Ministerstva ekonomiky a financí či jiných ministerstvech. Ráda bych také oslovila zahraniční španělské firmy či podnikatele podnikající ve Španělsku. Věřím, že se v naší zemi najdou příznivci království Juana Carlose I. a zároveň i účetnictví.

2

Věřím, že při svém hledání narazím na ochotné lidi, kterým zbude chvilka a podělí se se mnou o své znalosti. Vypracování této práce jistě nebude tak snadné a bude zapotřebí mnoho času na probádání podmínek na nedalekém poloostrově, ale jsem odhodlaná vynaložit velké úsilí, aby má práce byla kvalitní a v budoucnu i pro někoho přínosná. Španělské království si jistě zaslouží pozornost nejen turistů dychtivých po dlouho očekávaném odpočinku na písčitých plážích, ale může poskytnout i únikovou cestu z rodné země vstříc odlišným podmínkám pro život i podnikání a novým zkušenostem.

Obrázek 2 – Mapa Španělska

3

4 Přiblížení Španělska z různých pohledů Následující odstavce uvádějí důležité informace přibližující Španělsko nejprve se zaměřením na geografii a několik údajů o obyvatelstvu, následně přicházejí na řadu důležitější informace nastiňující situaci v této zemi a věnující se věcem typickým pro toto království, které by mohly podnikatele napomoci při rozhodování o místě podnikání. Španělské království je zemí rozprostírající se na Pyrenejském poloostrově současně s Portugalskem v jihozápadní části Evropy, náleží mu také ostrovy Kanárské v Atlantickém oceánu a Baleárské ostrovy ve Středozemním moři, navíc dvě města na africkém břehu a to Ceuta a Melilla, která Španělsku zůstala z koloniálního období. Území Španělska má rozlohu cca 504.782 km2 s hustotou obyvatel okolo 93 lidi na km2 a počtem obyvatel 42.692.000 k 1. lednu 2010. Z toho 3,2 milionu lidí se usídlily v hlavním městě Madridu. Vzhledem k počtu obyvatel jsou dalšími vhodnými městy pro podnikatelskou činnost Barcelona, Valencie, Sevilla či Zaragoza. Počet obyvatel Španělska ročně narůstá o 0,51 % stávajících obyvatel a o 0,59 % migrujících cizinců, nejčastěji se jedná o Rumuny. Z náboženského hlediska zde převládá katolická víra (okolo 76 %). Pracovní doba je ve Španělsku ovlivněna řadou svátků, které lze rozdělit na státní a církevní. Nejdůležitějším z nich je 12. říjen, kdy si lidé připomínají objevení Ameriky Kryštofem Kolumbem roku 1942. Vzhledem k početnosti svátků si každý region tento seznam upravuje, což také ovlivňuje podnikatelskou činnost, neboť čím více svátků, tím více placených volných dní pro zaměstnance či příplatků za práci ve svátek. Pracovní doba začíná cca mezi 9-10 hodinou, od 14 do 16 hodin probíhá odpočinek, tzv. fiesta, která je vítaná především v letních obdobích. Mezi 16-17 hodinou nastává čas na druhou etapu práce, která trvá cca do 20 hodin. Pro vyřizování v bankách je třeba mít na paměti otvírací dobu pohybující se cca od 9 do 15 hodin, někdy pouze do 14 hodin. Jako národní měnu již nelze uplatnit pesety, neboť roku 2002 byla přijata měna Evropské Unie, známé EURO. Oproti ČR nabízí Španělsko velmi kvalitní síť dopravních cest, která značně usnadňuje cestování za klienty, bankami a jinými institucemi. Nutno podotknout, že ve snaze snížit nehodovost se stále zpřísňují opatření i systém pokut a to především pro řidiče kamionů.

4

Pro zahraniční podnikatele přicházející do Španělska je velkou výhodou španělština, vzhledem k tomu, že se jedná o úřední jazyk. Samozřejmě záleží na výběru konkrétního regionu, neboť Španělsko se dělí na Katalánsko (katalánština), Baskitsko (baskičtina), Galicii (galicijština), Valencii (valencijština). V podstatě se jedná stále o španělštinu, ale každý region má jiné výrazy, případně trochu jinou výslovnost, obdobně jako v České republice lidé žijící v Praze a na Moravě. V případě neznalosti španělského jazyka se téměř všude pro komunikaci využívá angličtina. Pro dorozumění lze využít i další rozšířené jazyky, mezi něž patří francouzština a portugalština, což se odvíjí od společných hranic s Francií a Portugalskem. V případě náhlých životních událostí je třeba znát univerzální telefonní číslo 112 na policii, zdravotníky a hasiče využívané i v ČR. Dále lze zmínit číslo 0034, tedy předvolbu pro volání z České republiky do Španělska. Neopomenutelný je kontakt na Českou ambasádu v Madridu, číslo 0034/913531880, vyhledávanou v nejrůznějších situacích, nápomocnou při ztrátě dokladů a poskytující potřebné informace a ochranu. Pokud se podnikatel rozhodne zjistit vhodnost této země přímo na místě, je třeba ohlídat si délku pobytu. Při návštěvě země přesahující dobu 90 dní je zapotřebí zaregistrovat se u cizinecké policie. Při cestování autem je nezbytné kromě řidičského průkazu, občanského průkazu nebo pasu mít ještě

zelenou kartu, která je nyní povinná samozřejmě i na území ČR.

Rozložení španělského obyvatelstva počátkem 21. století od 0 do 1 % od 1 do 10 % od 10 do 15 % více jak 15 %

Obrázek 3 – Rozložení obyvatel Španělska

5

5 Přiblížení složení odvětví pro snadnější volbu předmětu podnikání Tato kapitola uvádí několik skutečností o složení odvětví ve Španělsku a rozmachu či naopak stagnaci některých z nich. Nejprve pohled na statistické údaje, ze kterých vyplývá, že nejlepšího uplatnění je možné dosáhnout ve službách. Lídrem ekonomiky se v tomto sektoru stává s 60 % podílem obchod, který neovládají velké firmy, ale naopak přes 95 % zaujímají drobnější podniky s maximálně 10ti zaměstnanci. Středním podnikům do 50ti zaměstnanců náleží sice jen okolo 4 %, nicméně co se týče pracovních míst, zaměstnávají přes dvě třetiny z celkového počtu osob zaměstnaných ve službách. K nejdynamičtěji se rozvíjejícím službám patří osobní (např. kadeřník) a následně kulturní a rekreační služby, jejichž tržby ročně před krizí narůstaly o více jak 10 %. Tyto služby se společně podílejí na celkovém sektoru služeb jen 2 %. O 4 % více, tedy okolo 6 %, náleží informačním technologiím, jejichž vývoj je ve Španělsku velmi vítaný, neboť jejich kvalita a vývoj vpřed podporují ekonomický rozvoj. Vyspělejší technologie usnadňují práci, tím šetří čas a urychlují proces k získání požadovaných informací. Snaha o vývoj tedy nabízí pracovní příležitosti lidem v oblasti počítačového poradenství, programování a obdobných služeb. V oblasti průmyslu se na vrcholu tyčí obory souvisící s potravinami a tabákem a v druhé řadě samozřejmě automobilový průmysl. Elektřina, plyn a voda, tedy zdroje pro chod domácností i podniků, se drží v těsném závěsu. Energetika a tudíž výroba elektrické energie každoročně o něco vzroste vlivem růstu počtu obyvatel, rozšiřování podniků a větších požadavků na elektrické přístroje. Rozšiřuje se též výroba elektrické energie z obnovitelných zdrojů, přičemž se využívá především větru. Do budoucna se předpokládá další růst podílu výroby energie z obnovitelných zdrojů, vzhledem k objemu skleníkových plynů v ovzduší. Rozmach jaderné energie není úplně jasný. Vliv tlaku veřejnosti na její rozšíření ale pravděpodobně zajistí pracovní příležitosti odborníkům v příslušných oborech. Ve stavebnictví před několika lety panovala situace s vidinou příznivého výsledku hospodaření, nyní je však trh přehlcen volnými obytnými prostory, což tlačí ceny nemovitostí dolů. Navíc trhu dominuje několik velkých firem, které získávají přes 50 % státních zakázek. Drobnější stavební firmy tedy nemají příznivé podmínky pro rozvoj. Spíše než stavět, se vyplatí nemovitosti nakupovat a při nástupu lepšího období je nabídnout k prodeji.

6

Co se týče zemědělství, je zapotřebí podotknout, že přírodní podmínky pro pěstování různých plodin nejsou ideální, ideál nebo vlivy jako nedostatek deště s sebou nesou problémy. Přesto Španělsko na trh dodává výpěstky a produkty například z vinných hroznů a jiných druhů ovoce, které se vyrovnají konkurenci zemí s příznivějším podnebím. Pro završení této kapitoly je níže ní vyobrazena na tabulka a graf přibližující složení HDP ve Španělsku za minulý rok 2010.

HDP roku 2010 20 z hlediska jeho tvorby a spotřeby Podíl odvětví na tvorbě HDP

v%

Podíl na spotřebě HDP

v%

Služby

65,57

Soukromá spotřeba

57,45

Průmysl

11,49

Veřejná spotřeba

21,72

Stavebnictví

9,20

Investice do zákl. prostředků

22,46

Energetika

2,79

Tvorba zásob

0,53

Zemědělství a rybářství

2,45

Vývoz zboží a služeb

26,26

Zdanění výrobků

8,49

Dovoz zboží a služeb

-28,42

Tabulka 11 dle údajů statistické úřadu INE

Podíl odvětví na tvorbě HDP

Služby 2,5% Průmysl

2,8% 8,5%

Stavebnictví

9,2% 11,5%

Energetika 65,6% Zemědělství a rybolov Zdanění výroby

Graf 1 – dle údajů statistického úřadu INE

7

6 Právní formy podnikání ve Španělsku Většina podnikatelů má při prvotním rozhodování o zahájení podnikatelské činnosti jasnou představu, zda vyvíjet činnost spíše jako jednotlivec, mít na starosti několik zaměstnanců, či uvést na trh velkou firmu. Při detailnějším rozhodování o právní formě by se jejich pozornost měla následně zaměřit na odlišnosti jednotlivých typů právních forem nejen z pohledu účetního, daňového a administrativy spojené se založením podniku. Daňové zatížení se odvíjí od řady faktorů, procesy k založení jsou také různě náročné ať už na administrativu nebo kapitál, kdy je u některých typů podniků, stejně jako v České republice, stanovena hranice pro základní kapitál. Odlišností je celá řada a je pouze na podnikateli, aby vzal při volbě právní formy v potaz zákonem stanovené podmínky a své vlastní možnosti i schopnosti. V první řadě lze právní formy podnikání rozlišit stejným způsobem jako v ČR a tedy na fyzické a právnické osoby. V rámci fyzických osob je nejznámější "Empresario individual" v České republice označované jako živnostenské podnikání. U právnických osob se obě země shodují v existenci společnosti s ručením omezeným (Sociedad limitada), akciové společnosti (Sociedad anónima), veřejné obchodní společnosti (Sociedad colectiva) a komanditní společnosti, která má dvě podoby, viz níže. V ČR nenalezneme verzi nové společnosti s ručením omezeným, která je ve Španělsku novinkou ukotvenou v zákonech pod názvem "Sociedad limitada nueva empresa". Při bližším pohledu se do právnických osob dále zahrnují tzv. Speciální obchodní společnosti, pro představu například družstva. Je tedy patrné, že španělské členění podniků je rozmanitější a skýtá pro podnikatele více možností výběru. Níže bude krátce představeno živnostenské podnikání a některé typy právnických osob, jejich administrativní a kapitálové náročnosti či jiné informace. Pro porovnání počtu individuálních podnikatelů a podniků je na další stránce umístěn graf čerpající data z uplynulého kalendářního roku 2010.

8

Poměr individuálních podnikatelů a podniků v roce 2010

28,6%

Individuální podnikatelé Podniky

71,4%

Graf 2 – dle stránek http://blog.sage.es

6.1 Fyzické osoby V rámci fyzických osob je nejrozšířenější živnostenské podnikání, které lze definovat jako soustavnou činnost nnost provozovanou samostatně pod vlastním jménem na vlastní odpovědnost za účelem dosažení zisku a za podmínek stanovených příslušným zákonem. Dle obchodního zákoníku íku se mohou živnostníkem stát i osoby nezletilé a osoby se zdravotním postižením prostřednictvím ictvím svých zástupců. Legislativu ustanovující práva a povinnosti této právní formy představuje kromě obchodního zákoníku také zákon č. 20/2007, ze dne 11. července, o samostatně výdělečné činnosti. I když každoročně živnostníků přibývá, v posledních letech ch byl zaznamenán, dle názoru pana J. Garberi ze společnosti Konsilia, každoročně o 10 % nižší počet nově registrovaných. Živnostník je povinen registrovat se k DPH a dále k místní místní obchodní dani, dani což ještě neznamená povinnost platit tuto daň, nicméně tato registrace je součástí procesu vedoucího vedoucí k založení živnosti. V prvních dvou letech je podnikatel podnikatel od této daně osvobozen, v následujících letech závisí povinnost zdanění na výši obratu vymezeného v zákoně o DPH. DPH Pokud obrat nepřekročí 1.000.000 EUR za rok, rok, povinnost nevzniká. Důležité je též podání žádosti o přidělení daňového identifikačního čísla a zápis u sociálního zabezpečení. Stejně jako v ČR není stanoven povinný základní kapitál, podnikatel však ručí celým svým majetkem. Živnostník může vést účetnictví, účetnictví, pak musí dle obchodního zákoníku vést účetní knihu (libro libro diario), diario inventární knihu (libro de inventarios)) a výkazy účetní závěrky (cuentas anuales). ). Pokud vede daňovou evidenci, ukládá mu zákon vedení knihy prodejů a příjmů, knihy výdajů a nákladů a knihy registrující investiční statky. 9

6.2 Právnické osoby Níže přiblížené obchodní společnosti jsou upraveny obchodním zákoníkem z roku 18851. Společnost s ručením omezeným, akciová společnost a komanditní společnost akciová je upravena nově od roku 2010 společnou královskou vyhláškou č. 1/2010, ze dne 2. července, o kapitálových společnostech. Obchodní společnosti jakožto právnické osoby podléhají dani z příjmů PO.

6.2.1 Společnost s ručením omezeným Společnost s ručením omezeným je nejoblíbenější právní formou podnikání ve Španělsku. Dle pana J. Garberi, jehož názory lze nalézt na internetových stránkách uvedených u odkazů, každoročně přibývá okolo 90.000 společností tohoto typu. Tato forma podnikání je typická pro malé a střední podniky a oproti akciové společnosti je méně nákladná. Tato společnost může být založena jednou či více osobami a bez ohledu na to, zda se jedná o fyzickou či právnickou osobu. Minimální výše základního kapitálu je stanovena na 3.006 EUR a upsaný kapitál musí být splacen ve výši 100 % před vznikem společnosti. Pro založení je dle údajů společnosti Deloitte, která má ve Španělsku své odnože, zapotřebí cca 1.081 EUR na zřízení podniku a očekávaná doba procesu vedoucího k počátku existence podniku na trhu činí 1 až 3 měsíce. Částka 1.081 EUR však není konečná, nicméně dle zkušeností jiných lidí se výdaj může zastavit již na 600 EUR. Pro porovnání, v České republice se základní kapitál ustálil na minimální výši 200.000 Kč, před vznikem musí být splaceno 30 % z každého upsaného vkladu a celkem nejméně 100.000 Kč, zakladatelem může být fyzická nebo právnická osoba a počet zakladatelů se pohybuje od jednoho do padesáti.

1

Obchodní zákoník KNIHA II, HLAVA I.

10

6.2.2 Nová společnost s ručením omezeným Při tvorbě této nové právní formy bylo cílem dosáhnout zjednodušení společnosti s ručením omezeným pro malé a střední podniky. Legislativně se tato nová podoba řídí zákonem č. 7/2003, ze dne 1. dubna, o nové společnosti s ručením omezeným, který vznikl modifikací zákona 2/1995 o společnostech s ručením omezeným. Nový zákon se snaží odstranit problémy, se kterými se potýká většina španělských firem a mezi něž se řadí finanční potíže, či špatný přístup ke kontrole společnosti většinových akcionářů. Projekt nového podniku je spjat mimo jiné s novým právním režimem a zjednodušením účetního systému. Základní kapitál pro zájemce o nový typ společnosti se dle zákona pohybuje od 3.012 EUR po 120.202 EUR. Stejně jako i běžné společnosti s ručením omezeným musí být roční účetní závěrka ověřená auditorem. Založení může proběhnout pouze jednou osobou a maximálně pěti partnery, přičemž partnerem se zde rozumí pouze fyzická osoba. Vznik je značně urychlen. Ve Španělsku se stále více rozmáhá zakládání podniků prostřednictvím elektronické podatelny a konkrétně nová společnost s ručením omezeným je po odeslání příslušných formulářů internetovou sítí založena během následujících 48 hodin.

6.2.3 Akciová společnost Tato společnost se do září roku 2010 řídila královskou vyhláškou č. 1564/1989, ze dne 22. prosince, o společnostech akciových. Minimální počet zakladatelů není stanoven, je tedy možné založení společnosti pouze jedním vlastníkem, kdy se název rozšíří na "Sociedad anónima unipersonal", s tím je spjat i odlišný systém výkazů a registrační systém. V České republice tuto možnost založení akciové společnosti jednou osobou nelze uplatnit. Kapitál společnosti se skládá z příspěvků členů (akcionářů), kteří neodpovídají za dluhy společnosti a při negativním vývoji ručí akcionáři do výše nesplacených vkladů. Základní kapitál je stanoven na 60.000 EUR, což odpovídá cca 10 milionům Kč. Před založením podniku musí být splaceno 25 % upsaných akcií a zákon dále ukládá povinnost splatit do jednoho čtvrtletí zbylých 75 % akcií. V České republice je zapotřebí pro založení akciové společnosti buď 2 miliony Kč nebo 20 milionů Kč při nabídce akcií veřejnosti a před vznikem společnosti musí být uhrazeno 30 % upsaných peněžitých vkladů a veškeré nepeněžité a případné emisní ážio. 11

6.2.4 Komanditní společnosti Zatímco v českých kruzích je znám pouze jeden typ této společnosti, ve Španělsku se opět potvrzuje rozmanitost a nabízí se volba mezi komanditní společností jednoduchou a komanditní společností akciovou. Jak z názvů vyplývá, rozdíl je především v úpisu akcií u druhého typu, což na sebe váže potřebu odlišné legislativní úpravy. Komanditní společnost jednoduchá, španělsky "Sociedad comanditaria simple", je upravena obchodním zákoníkem a není pro ni vytvořena specifická královská vyhláška. Tato právní forma je typická dvěma typy společníků zakořeněných i v českých poměrech. Jedná se o komplementáře, který na ramenou nese větší odpovědnost, je pověřený správou společnosti a zodpovídá celým svým majetkem při negativním vývoji podniku. Druhý společník, komanditista, se nepodílí na vedení společnosti, má však právo nahlížet do dokumentace podniku a ručí pouze svým vkladem. Pro založení společnosti je zapotřebí dvou lidí, kteří chtějí proniknout na trh pod identitou komanditní společnosti, z nichž se jeden zhostí pozice komplementáře a druhý dá přednost jistotě a nižším pravomocím a zaujme pozici komanditisty. Maximální počet společníků stanoven není. Komanditní společnost akciová, španělsky "Sociedad comanditaria por acciones", se dříve řídila zákonem určeným pro akciové společnosti, nyní je také upravena, jak již bylo zmíněno, královskou vyhláškou o kapitálových společnostech. Povinný základní kapitál činí 60.102 EUR rozdělených do akcií, které mají být vytvořeny z příspěvků společníků, komanditistů a komplementářů, jejichž povinností je v úhrnu splatit 25 % upsaného kapitálu před zápisem společnosti do Obchodního rejstříku. Dobu pro splacení zbylých 75 % určí schválené stanovy podniku.

6.2.5 Kroky k založení právnických osob Jedním z prvotních kroků je výběr vhodného obchodního jména. Pro zjištění a ověření originality vybraného názvu se ve Španělsku podává žádost, tzv. Solicitud de Certificación Negativa de Nombre, u příslušného Obchodního rejstříku, jež má obsahovat maximálně tři možnosti názvu firmy a také jméno jednoho z budoucích společníků. V další fázi zřizování podniku se opět objevuje žádost, tentokrát žádost o přidělení Daňového Identifikačního kódu, ve Španělsku zkráceně CIF. Tiskopis označený jako formulář 036, musí být podán

12

u příslušného finančního úřadu současně s potvrzením o dosavadní neexistenci vybraného názvu firmy. Dle typu právní formy se kroky k započetí činnosti prodlouží či naopak. Důvodem prodloužení může být splacení zákonem stanovené výše upsaného základního kapitálu před vznikem společnosti. Nelze opomenout povinnost sepsání zakladatelské listiny, která musí být podepsána všemi společníky před notářem a musí mít formu notářského veřejného zápisu. Notář kromě údajů o společnících, upsaných akciích, kapitálu, stanovách a dalších údajích, požaduje při podpisu smlouvy předložení výpisu z bankovního účtu, ověřujícího složení povinné výše základního kapitálu před vznikem společnosti, dále potvrzení o jedinečnosti názvu firmy vydané Obchodním rejstříkem a do třetice přidělené daňové Identifikační číslo. Vyhotovuje se ověřená kopie a je vhodné nechat vytvořit dvě jednoduché kopie pro potřeby Obchodního rejstříku a jiných institucí. Výše odměny notáři se odvíjí od základního kapitálu společnosti a od rozsahu zakladatelské listiny. Kopie této listiny se následně předkládá při zápisu do Obchodního rejstříku, po zápisu je navrácena, ale v Obchodním rejstříku zůstává uložena jednoduchá kopie. Dále zbývá podat u příslušného finančního úřadu prohlášení o zahájení činnosti, které zavazuje k plnění daňových povinností a vyplnit formulář pro přihlášení k dani z příjmů právnických osob. Výši poplatků spojených se založením podniku uvádí přehledně společnost Deloitte. Dle zveřejněných zpráv jsou některé kroky nezpoplatněné, jedná se především o vložení počátečního kapitálu či vyřízení žádosti o přiřazení CIF a registraci k sociálnímu zabezpečení a nahlášení všech zaměstnanců. Okolo 10 EUR si vyžádá získání certifikátu ověřujícího jedinečnost jména vybraného pro podnik, cca 30 EUR dosáhne daň z transferu a právních úkonů a certifikát k elektronickému podpisu stojí cca 90 EUR. Tím výdaje nekončí, při ohlédnutí k jednomu z prvních písemných podnětů ke vzniku společnosti, tedy za uzavření smlouvy o založení podniku za přítomnosti notáře, se může poplatek notáře pohybovat okolo 500 EUR. Nejvíce ale může podnikatel zaplatit za registraci do Obchodního rejstříku, kdy se poplatek odvíjí nejen od základního kapitálu ale také od počtu zakladatelů a může dosáhnout i více než 2.000 EUR. Výdaje samozřejmě nikdy nekončí, protože k otevření budov podniku je též zapotřebí místní licence, která vyjde na několik set EUR.

13

7 Povinnosti právnické osoby po jejím vzniku z daňového hlediska 7.1 Přiblížení daňového systému Španělska Ve Španělském království jsou daně zaváděny centrální vládou, regiony a dále místními či obecními úřady. Dochází k výběru daní označovaných jako "impuestos". "Tasas" je název pro poplatky, ale také dávky a součástí systému jsou i "contribuciones" představující speciální poplatky. Daně zavedené centrální vládou se i ve Španělsku dělí na daně přímé (z příjmů a majetku) a nepřímé (DPH, spotřební daně a další). Sazby daní jsou ve Španělsku příznivé a svou výší se řadí mezi nejnižší v Evropě. Množství daňových úlev nabízí poplatníkům různé výhody. V systému daní je kladen důraz především na jednoduchost vybírání a úsporu nákladů, což je patrné z výsledků daňových reforem. Porušení daňových předpisů je trestáno nezanedbatelnými pokutami.

7.2 Daně z příjmů 7.2.1 Daň z příjmů právnických osob Španělská daň z příjmů právnických osob slouží ke zdanění výsledků společností, které jsou rezidenty, byly vytvořeny dle španělského práva nebo mají v této zemi sídlo. Tato daň je ve Španělsku upravena královskou vyhláškou2, která ustanovuje obecnou míru zdanění ve výši 35 %. Využívají se však i nižší sazby, konkrétně sazba 25 % vztahující se například na pojišťovny, venkovské banky nedosahující extrémních výsledků či vybrané neziskové organizace. Sazba 20 % zdaňuje vybraná družstva s nepřemrštěnými výsledky, míra 10 % se vztahuje na subjekty řídící se zákonem o neziskových organizacích. Ve Španělsku lze uplatit i míru ve výši 1 %, nejnižší zdanění je nicméně 0 % uplatňované pouze na penzijní fondy. Naopak nejvyšší sazba dosahuje 40 % a zatěžuje společnosti věnující se výzkumu, investování a těžbě uhlovodíků (ropa, zemní plyn) a dále společnosti zabývající se pouze skladováním ropy nebo činnostem souvisejícím s rafinací. V případě společností s ročním obratem nepřesahujícím částku 8.000.000 EUR, na které se vztahuje vyšší sazba 35 % a víc, lze využít určitých úlev. Jednou z nich je zdanění prvních 120.000 EUR, vzniklých podnikatelskou činností a spadajících do zdanitelných příjmů, nižší sazbou ve výši 25 %. Zajímavou úlevou je možnost zdanit příjmy z prodeje investičního majetku sazbou 18 %, podmínkou je však další investování takto získaných prostředků. Výpočet probíhá poněkud složitěji. Nejprve se

2

Královská vyhláška č. 4/2004, ze dne 5. března, HLAVA VI., KAPITOLA I., článek 28.

14

vypočítá daň 35 % z celkových zdanitelných příjmů a od zjištěné daně se odečte 17 % zdanitelných příjmů získaných prodejem investičního majetku, tímto procesem se uplatní nižší daň 18 % na vybrané položky a 17 % je bráno jako odpočet. Co se týče dividend uzákoněná základní sazba je stanovena ve výši 15 %. Ve Španělsku lze nicméně využít i 5 % sníženou sazbu na dividendy podnikatelů vlastnících minimálně 25 % kapitálu konkrétní společnosti. Vyhláška3 samozřejmě také přibližuje odpočty snižující základ daně, z nichž jsou zajímavé odpočty na podporu informačních technologií a komunikace, odpočty za vývozní činnost, investice do životního prostředí a další. Závěrem k této dani je možné podotknout, že sazba daně se pro společnosti na Kanárských ostrovech pohybuje mezi 1 až 5 %.

7.2.2 Daň z příjmů fyzických osob Je upravena královskou vyhláškou č. 439/2007 a nepodléhají jí pouze příjmy španělských živnostníků a zaměstnanců a další příjmy vymezené zákonem o dani z příjmů fyzických osob, ale také výtěžky nerezidentů, kteří na území tohoto království vlastní nemovitost, obdrželi dividendy od španělské firmy, či jiné příjmy, například za letní příležitostnou práci při sklizních. Tato daň má podobu progresivního zdanění, kdy jsou příjmy odstupňovány do 5 pásem a každému rozmezí přísluší sazba určité výše a tedy čím vyšší příjmy, tím vyšší daň. Daňové sazby jsou obsaženy v uvedené vyhlášce v článku 85.. V několika autonomních oblastech, konkrétně například v Madridu, se může podnikatel setkat s drobnými úpravami neodchylujícími se o více jak jedno procento od stanovených hodnot. Daňové přiznání za bezprostředně předcházející zdaňovací období se podává od 1. ledna až do 30. června aktuálního roku.

Pásma progresivní zdanění Pásmo

Rozmezí pásma

Daňová sazba pro dané pásmo

1.

5.050 - 17.360 EUR

24%

2.

17.360 - 32.360 EUR

28%

3.

32.360 - 52.360 EUR

37%

4.

52.360 do 120.000 EUR

44%

5.

120.000 do 175.000 EUR

45 %

Tabulka 2 – Pásma progresivního zdanění

3

Královská vyhláška č. 4/2004 - článek 35. a 44.

15

7.3 Místní obchodní daň Místní obchodní daň, která by se dala přeložit také jako "Daň z ekonomické činnosti", zdaňuje profesní, ekonomické a umělecké činnosti. Je daní vyžadující povinnou registraci všech daňových poplatníků, fyzických a právnických osob vymezených článkem 35. zákona č. 58/2003, ze dne 17. prosince, o obecném zdanění. Povinnost platit tuto daň nicméně vzniká až po splnění zákonem stanovených podmínek a nutno dodat, že je zde i řada osvobození, konkrétně u poplatníků daně z příjmů PO až po překročení ročního obratu stanoveného zákonem na 1.000.000 EUR. Zdanění by ve výsledku nemělo překročit 15 % odhadovaného ročního zisku a výše sazby daně závisí na celé řadě faktorů, od velikosti podniku po počet zaměstnanců. Je pravděpodobné, že tato daň bude v budoucnu upravena nebo nahrazena jinou daní. Důvodem je uvedená hranice pro obrat, která znamená osvobození pro řadu osob povinných k dani a tedy nižší příjmy pro místní zastupitelstva.

7.4 Daň z přidané hodnoty DPH je nepřímou daní ošetřenou ve Španělsku zákonem č. 37/1992, ze dne 28. prosince, na jehož základě je daň uvalena na dodání zboží a služeb poskytovaných podnikateli, či osobami samostatně výdělečně činnými, dále na pořízení zboží na území Evropské Unie a také na dovoz zboží ze země mimo Evropské společenství. Obecná míra zdanění činí 18%, což platí pro většinu dodávek zboží a služeb, snížená sazba ve výši 8 % se vztahuje na dodávky vybraného zboží a služeb (nákup nových nemovitostí, hotelů, restaurací, na zábavu, zdravotnické pomůcky a sportovní aktivity) a super-snížená sazba ve výši 4% se týká potravin a dalších potřeb, knih, novin a časopisů a některého veřejného bydlení. Vybrané operace jsou od daně osvobozeny. Osvobození se mimo jiné týká finančních transakcí a pojišťovacích služeb, zdravotnictví nebo vzdělávacích služeb a též například převodu podniku v případě, kdy nový majitel podniku bude pokračovat v dosavadní činnosti získaného subjektu. Registrace k této univerzální dani je obligatorní pro živnostníky bez ohledu na výši obratu. Daňové přiznání lze podávat čtvrtletně a při ročním obratu nad 6.000.000 EUR by mělo být podáváno měsíčně. Kanárské ostrovy a Ceuta s Melillou mají vlastní režim pro tuto daň. Jen pro nástin činí základní sazba na Kanárských ostrovech 5 %.

16

7.5 Sociální zabezpečení hrazené zaměstnavatelem za zaměstnance Sociální zabezpečení je spjato se sociální ochranou a pokrytím sociálních problémů spojených se zdravím, chudobou, stářím, zdravotním postižením, nezaměstnaností, rodinami s dětmi a dalším. Tato oblast je ve Španělsku upravena, mimo jiné, královským legislativním nařízením č. 1/1994, ze dne 20. června, o sociálním zabezpečení. Aktuální informace k této oblasti, o výši a struktuře sociálního zabezpečení, vydává Ministerstvo práce a imigrace. Ze zveřejněných údajů vyplývá příspěvek zaměstnance na SZ ve výši 6,4 % z hrubé mzdy. Příspěvek zaměstnavatele zaměstnanci, který má zaměstnavatel povinnost odvést na příslušná místa, činní v úhrnu 31,6 % z objemu hrubých mezd svých zaměstnanců. Tyto celkové procentuální částky zahrnují i příspěvek na základní zdravotní péči a od mezd zaměstnance bude tedy odečteno pouze okolo 6,4 % z hrubé mzdy a nikoli další procentní částka odpovídající příspěvku na zdravotní pojištění uplatňovaná v ČR. Při pohledu na příspěvek na pracovní úrazy se jeho výše odvíjí od míry nebezpečí činnosti vykonávané zaměstnancem. Procenta zobrazená u nezaměstnanosti nejsou stálá, nýbrž se mohou pohybovat od 5,50 % po 7,70 % u příspěvků zaměstnavatele a 1,55 % až 1,60 % u příspěvků, které si hradí zaměstnanec sám. Tyto výkyvy jsou spojené s typem pracovního poměru, přičemž nejvyšší hodnoty se vztahují na zkrácený pracovní poměr, střední u poměru na dobu neurčitou a nejnižší odvody náleží poměrům na dobu neurčitou. Níže je uvedena tabulka se základní strukturou a sazbami SZ pro rok 2011.

Sociální zabezpečení ve Španělsku Cíl příspěvku ve Španělsku

Sociální zabezpečení hrazeno Zaměstnavatel Zaměstnanec Celkem

Standard (důchody, zdravotní péče)

23,6 %

4,7 %

28,3 %

Nezaměstnanost

6,0 %

1,6 %

7,6 %

Jiné (úrazu při práci a dalších)

2,0 %

0,1 %

2,1 %

Celkem

31,6 %

6,4 %

38,0 %

Tabulka 3 – údaje ze stránek www.seg-social.es spravované Ministerstvem práce a imigrace

Pro OSVČ je vytvořen zvláštní systém sociálního zabezpečení. Měsíční částka se stanovuje individuálně, přičemž maximální částka se pohybuje okolo 2.575 EUR. Odvody jsou pro tyto osoby vyšší, vzhledem k neexistenci zaměstnavatele, který u zaměstnanců hradí značnou část příspěvků. Závěrem lze dodat, že pro získání nároku na důchod je ve Španělsku nutné podílet se na systému sociálního zabezpečení nejméně po dobu 15 let. 17

8 Účetnictví Španělska Dle Jany Fibírové a kolektivu (2007, str.14) je možné účetnictví jakožto specifický systém informací definovat následně: "Účetnictví je modelovým zobrazením reality, které je charakteristické použitými principy a metodami účetního zobrazení, "rozpoznání" podstaty hospodářských transakcí, pravidly jejich ocenění." Tuto definici lze využít též pro španělské účetnictví, které je nezbytnou součástí podnikání poskytující informace státu, interním a externím uživatelům. Jeho problematice jsou věnovány vybrané části obchodního zákoníku pocházejícího z roku 1885 a níže uvedené královské vyhlášky vytvořené pro potřeby konkrétních skupin subjektů. S vedením účetnictví jsou dále spjaty Všeobecně uznávané účetní zásady a standardy, ve Španělsku označované zkratkou PCGA. Účetnictví se zlomkově věnují též královské vyhlášky vytvořené pro úpravu podnikatelské činnosti různých typů subjektů, konkrétně pak královská vyhláška č.1/20104 vytvořená za účelem korigování kapitálových společností se vyjadřuje k účetní závěrce. Španělské účetnictví stejně jako v jiných zemích má tendenci se neustále přibližovat a sjednocovat s požadavky Evropského společenství. Důvodem úprav účetní legislativy je samozřejmě také potřeba stále vylepšovat ochranu proti daňovým podvodům, odstraňovat nedostatky odhalené v praxi a uspokojovat narůstající požadavky na zveřejňování podrobnějších dat o podniku a jeho výsledcích oproti minulosti.

8.1 Účetnictví dle obchodního zákoníku z roku 1885 Na úvod je důležité poznamenat, že španělský obchodní zákoník uzákoněný roku 1885 je modifikován zákonem č. 16/2007, ze dne 4. července, který se zabývá reformou a přizpůsobením obchodního práva účetnictví pro jeho harmonizaci na základě mezinárodních předpisů Evropské unie. Obchodní zákoník, tvořený 4 KNIHY členěné celkem do 24 KAPITOL, 54 ODDÍLŮ a v konečném důsledku na 955 článků, je důležitým pramenem poskytujícím řadu důležitých obecných i podrobnějších informací. Účetnictvím podnikatelů se zabývá HLAVA I., KNIHA III. rozpadající se na tři následující oddíly: 1. ODDÍL I. - Účetní knihy podnikatelů 2. ODDÍL II - Účetní závěrka 3. ODDÍL III - Prezentace účetní závěrky skupin společností.

4

HLAVA VII. rozvržená do 7 KAPITOL.

18

8.1.1 ODDÍL I. – účetní knihy ODDÍL I. pojednávající o účetních knihách nabádá podnikatele vést účetnictví uspořádaným a vhodným způsobem vzhledem k činnosti podniku, který umožní chronologické sledování všech podniku vlastních operací stejně jako pravidelné sestavování rozvahy a provádění inventarizace. K dosažení těchto cílů je zapotřebí evidovat, s výhradou ustanovení konkrétních zákonů či zvláštních ustanovení, inventární knihu, výkazy roční účetní závěrky a účetní deník. Vedení hlavní knihy je nepovinné, ale v praxi se běžně využívá, neboť tato kniha je praktická pro pochopení vývoje stavu jednotlivých účtů. Účetnictví musí být vedeno přímo podnikateli nebo jinými zmocněnými osobami. Obchodní společnosti vedou také knihu či knihy záznamů obsahující přinejmenším veškerá rozhodnutí přijatá vedením, valnou hromadou nebo jinými speciálními orgány tvořenými členy dané společnosti. Otevírání inventárních knih a výkazů roční účetní závěrky probíhá sestavením počáteční rozvahy podniku, která se přepracovává nejméně jednou za čtvrtletí stejně jako prvky účetní závěrky. Neodmyslitelné je také pravidelné provádění inventury a průběžné zaznamenávání veškerých transakcí souvisejících s podnikatelskou činností v účetním deníku. Tento deník musí dále obsahovat minimálně měsíční součty obratů, počáteční stavy a konečné zůstatky. Všechny účetní knihy a dokumenty musí být vedeny jasně, chronologicky uspořádané a bez mezer, bez pozdějšího vsunování, mazání a přepisování informací. Zjištěné chyby a opomenutí v účetních zápisech musí být neprodleně odstraněny. Není povoleno praktikovat zkratky a symboly, které nejsou zaneseny v zákoně, nařízeních ani centrálně aplikované v obchodní praxi. Dříve byly účetní zápisy evidovány v pesetách, nicméně roku 2002 došlo k úpravě měny na eura spojené s přijetím eura Španělskem za národní měnu, jak je uvedeno v modifikaci tohoto zákoníku. Účetní knihy a dokumenty musejí být archivovány po dobu šesti let, i když dojde v průběhu tohoto období k zániku společnosti nebo úmrtí podnikatele. Jedním z důvodů je jejich průkazní hodnota, kterou ocení soudy ve shodě s obecnými právními předpisy. Závěrečné články tohoto oddílu uvádějí na pravou míru, že účetnictví je věc soukromá, aniž by byly dotčeny ustanovení zákonů a uvádí, za jakých podmínek mohou různé osoby získat přístup k účetním datům. Pro přiblížení lze přístup k dokumentaci získat na základě úředního vyžádání nebo podání žádosti v určitých případech, při likvidaci firmy, jejím úpadku a obdobně. Přístup k datům mají také společníci nebo zákonní zástupci zaměstnanců mající přímé právo na nahlédnutí do příslušné dokumentace. 19

8.1.2 ODDÍL II. – účetní závěrka Druhý oddíl ukládá podnikateli závazek sestavovat roční účetní závěrku skládající se z rozvahy, výkazu zisků a ztrát, výkazu o změnách vlastního kapitálu, výkazu o peněžních tocích a přílohy. Z těchto výkazů tvořících celek není povinné sestavovat výkaz o peněžních tocích, nestanoví-li zákon jinak. Účetní závěrka má být sestavena jasně a má věrně zobrazovat stav majetku, finanční situaci a výsledky podniku v souladu s právní legislativou. Za tímto účelem je při zaznamenávání účetních informací věnována pozornost také jejich ekonomické realitě. Pokud nejsou ustanovení zákona dostačující pro věrné zobrazení, potřebné doplňující informace náleží příloze účetní závěrky, jenž musí dále obsahovat poznámky o případných komplikacích vzniklých v souvislosti s rozporem zákona a povinnosti zobrazit skutečný stav věcí. Svádí-li legislativa k nepravdivému zobrazení, má podnikatel povinnost dát přednost věrnému zobrazení. Nutno podotknout, že výkazy závěru roku mají být také vedeny v eurech. Obchodní zákoník dále přibližuje rozvahu schraňující aktiva, cizí zdroje a vlastní kapitál. Aktiva zahrnují aktiva stálá a oběžná. Oběžná aktiva představují části majetku připravené k prodeji, spotřebování nebo k zabezpečení výrobního procesu a k jejich využití či prodeji dochází do roka od data jejich zanesení do účetnictví. Ostatní aktiva jsou označována jako stálá. Cizí zdroje zahrnuté v pasivech rozeznávají krátkodobé závazky, které obdobně jako oběžná aktiva setrvávají v účetnictví maximálně jeden rok, ostatní cizí zdroje jsou považovány za dlouhodobé položky. Vlastní kapitál lze přinejmenším dle tohoto zákoníku rozložit na vlastní fondy. Jedním z výkazů je též výkaz zisků a ztrát zachycující výsledek hospodaření vzniklý rozdílem výnosů a nákladů, které jsou evidovány odděleně. Výnosy zahrnují částky z prodeje statků a služeb a jiné přínosy spojené s činností podniku očištěné o slevy a daně. Výkaz o změnách vlastního kapitálu má být rozdělen na dvě části, z nichž první odráží výnosy a náklady spojené s činností podniku probíhající během účetního období a zobrazované ve výkazu zisků a ztrát, druhá část schraňuje veškeré pohyby vlastního kapitálu včetně transakcí uskutečňovaných společníky a vlastníky podniku. Tento výkaz navíc informuje o úpravách vlastního kapitálu vzniklých změnami účetních pravidel a opravami chyb. Přehled o peněžních tocích vykazuje řádně uspořádané příjmy a výdaje dle typu činnosti vzniklé v daném podniku. Důležitou součástí účetní závěrky je příloha doplňující, rozšiřující a komentující údaje v ostatních dokumentech tvořících účetní závěrku. Je třeba

20

dodat, že všechny výkazy, k nimž se příloha vyjadřuje, musí obsahovat údaje za právě uzavřené účetní období a může evidovat data za bezprostředně předcházející. Z toho plyne, že příloha se může kvalitativně vyjadřovat také k právě uzavřenému běžnému období a bezprostředně předcházejícímu období, pokud je to nezbytné pro věrné zobrazení účetnictví. Je důležité, aby dokumenty tvořící účetní závěrku byly sestavovány dle stanovených vzorů, co se struktury týče, nelze ji až na výjimečné řádně odůvodněné případy měnit. Po základních informacích jsou složky rozvahy a výkazu zisků a ztrát podrobněji rozebrány. V rámci rozvahy jsou ještě konkrétněji definována aktiva, cizí zdroje a vlastní kapitál. Aktiva představují majetek, práva a jiné ekonomické zdroje vyplývající z uskutečněných událostí, které jsou pod kontrolou daného podniku a u nichž je pravděpodobné, že v budoucnu přinesou ekonomický prospěch. Cizí zdroje představují aktuální závazky vzniklé v souvislosti s uplynulými událostmi a jejich zánik pravděpodobně povede k poklesu zdrojů, které by mohly přispět k ekonomickému prospěchu. Vlastní kapitál, jenž je součástí pasiv, lze definovat jako část majetku, která vznikne z celkových aktiv zredukovaných o cizí zdroje. Tento majetek zahrnuje příspěvky společníků a akcionářů vkládané do majetku společnosti v době založení podniku i po jeho vzniku v průběhu existence subjektu, výsledek hospodaření a fondy z něj tvořené. Výkaz zisků a ztrát odráží změny ve vlastním kapitálu vzniklé v průběhu účetního období a je založen na dvou elementech. První z nich představuje výnosy zvyšující vlastní kapitál nárůstem hodnoty aktiv nebo snížením závazků, pokud k těmto změnám nedochází vklady od akcionářů či majitelů. Oproti tomu náklady, které jsou tedy druhým prvkem výsledovky, zachycují pokles vlastního kapitálu v průběhu roku na základě snížení hodnoty aktiv nebo nárůstu závazků, opět se nejedná o změny spojené s vklady majitelů a akcionářů. Výnosy a náklady se tedy zanášejí do výsledovky a jejich rozdílem se zjišťuje výsledek hospodaření. Pokud zákon stanoví povinnost sestavit i výkaz o změnách vlastního kapitálu, výnosy a náklady ovlivňující vlastní kapitál zaznamená tento výkaz a nikoli výsledovka. Z druhé poloviny oddílu je patrné, že reálnou hodnotou se přeceňují vybraná finanční aktiva a finanční pasiva ke konci účetního období a případné úpravy v ocenění jsou zaneseny do výkazu zisků a ztrát. Pozornost je věnována i stálým aktivům s omezenou životností, která se musí systematicky a racionálně odepisovat během doby jejich využívání k naplnění podnikatelských záměrů. Dojde-li k poškození aktiva, je nezbyté upravit jeho ocenění

21

a případný odpisový plán. Vede-li poškození k vyřazení aktiva z majetku podniku, není možné již v odpisování předmětu pokračovat, neboť již není součástí obchodního majetku. Neodpovídá-li k datu účetní závěrky hodnota oběžných aktiv zachycená v účetnictví aktuální tržní hodnotě, musí opět dojít k přecenění. Úprava ocenění se však nevztahuje na ztracený majetek, který již není součástí majetku, nicméně účetní jednotka má povinnost zúčtovat jeho vyřazení z evidence. Zákoník také upomíná na goodwill figurující v rozvaze za podmínek jeho pořízení za úplatu, přičemž jeho pořizovací cena není předmětem odepisování, ale podléhá úpravě v případě znehodnocení goodwillu. Poslední ustanovení se věnují auditu a jsou ztvárněny v kapitole věnující se této problematice.

8.1.3 ODDÍL III. – prezentace účetní závěrky skupin společností Prezentaci účetní závěrky skupin společností se rozumí seskupení, kdy jedna ze společností má nebo může mít přímou či nepřímou kontrolu nad ostatními na základě hlasování členů správní rady, držby většiny hlasovacích práv, na základě dohody a v dalších případech. Hlavní společnosti konkrétní skupiny je uložena povinnost předložit roční účetní závěrku a konsolidovanou účetní závěrku způsobem stanoveným v tomto oddílu, čímž nejsou ostatní členové skupiny zbaveni závazku sestavovat vlastní roční účetní závěrku a výroční zprávu. Konsolidovaná účetní závěrka přikládaná k výroční zprávě je složena z rozvahy, výkazu zisků a ztrát, výkazu o změnách ve vlastním kapitálu, výkazu o peněžních tocích a přílohy. Stejně jako běžná účetní závěrka musí jasně a věrně zobrazovat stav věcí. Aktiva, pasiva, výnosy, náklady jednotlivých společností oceněné příslušnými metodami v souladu s ustanoveními příslušných zákonů jsou součástí konsolidované účetní závěrky. Výjimkou jsou pohledávky a závazky vzniklé mezi členy konsolidace, jejichž zanesení do účetnictví je specificky upraveno. Pro doplnění, konsolidované účetní závěrky se podrobně věnuje zákon č. 16/2007 uvedený již v úvodu a z mezinárodních úprav 7. směrnice EU.

Obrázek 4 - Skupiny společností

22

8.2 Královská vyhláška 1514/2007 Ve Španělsku zastává důležitou roli královská vyhláška č. 1514/2007, ze dne 16. listopadu, schvalující Všeobecný účetní plán zkráceně označovaný jako PGC. Tento účetní plán představuje právnický text upravující účetnictví ve Španělském království, jenž se snaží přizpůsobit evropským účetním standardům. Plán podléhá schválení Ministerstva ekonomiky a financí, jehož rozhodnutí se odvíjí od předložených návrhů Institutu účetnictví a auditu. ICAC předkládá ministerstvu také návrhy pro úpravy PGC pro jednotlivá odvětví, kdy musí brát ohled na vlastnosti a povahu upravovaných sektorů. První oficiální účetní plán byl schválen roku 1973 vyhláškou č. 530/1973, ze dne 22. února, a jeho využití bylo spjato s dobrovolností do doby, než bude stanoveno jinak. Roku 1990 došlo ke schválení nového Všeobecného účetního plánu na základě královské vyhlášky č. 1643/1990, z 20. prosince, který byl již pro španělské podnikatele závazný až do 31. prosince roku 2007, tehdy v listopadu téhož roku vznikla nyní uplatňovaná a výše uvedená královská vyhláška č. 1514/2007. Ta je modifikována 4. článkem královské vyhlášky č. 1159/2010, ze dne 17. září, novelizované v březnu roku 2011 Ministerstvem ekonomiky a financí a je jí věnována pozornost v následujících odstavcích. Královská vyhláška z roku 2007 je členěna na 2 články, 7 přechodných ustanovení, zrušená ustanovení, 6 závěrečných ustanovení a zvlášť zaznamenává Všeobecný účetní plán členěný do pěti částí. Tato vyhláška je závazná pro většinu podnikatelů bez ohledu na právní formu, ať jde o fyzickou nebo právnickou osobu. Jedinou výjimkou jsou malé a střední podniky označované jako "PYMES" mající možnost vést účetnictví dle Všeobecného plánu pro malé a střední podniky, tzv. Plan General de Contabilidad de Pequeñas y Medianas Empresas, jemuž se věnuje královská vyhláška č. 1515/2007, ze dne 16. listopadu. V případě, že se podniky z řad PYMES rozhodnou pro přechod ze zmíněného Všeobecného plánu pro malé a střední podniky, první rok účtování v souladu s Všeobecným účetním plánem skýtá řadu povinností a změn, více informací je zmíněno v navazující kapitole zaměřené na tyto podniky.

Obrázek 5 - Znak

23

8.2.1 Všeobecný účetní plán Jak bylo již uvedeno, Všeobecný účetní plán je setříděn do 5 částí, konkrétně: 1.

Koncepční rámec účetnictví

2.

Pravidla zaznamenávání a oceňování

3.

Účetní závěrka

4.

Účtová osnova

5.

Definice a účetní vztahy

První a druhá je pro podnikatele závazná, třetí se stává předepsanou v rámci formulace a struktury účetní závěrky. Čtvrtá část musí být dodržena jen do určité míry a pátá je nezávazná, až na text obsahující kritéria zaznamenávání a oceňování. Níže jsou přiblíženy vybrané pod-body Všeobecného účetního plánu.

8.2.2 Část I. - Koncepční rámec účetnictví První část PGC strukturována do 7 pod-bod definuje, které výkazy tvoří účetní závěrku shodně s obchodním zákoníkem obdobně jako povinnost sestavovat ji jasně a věrně. Plán však upřesňuje, že výkaz o peněžních tocích nemusí sestavovat společnosti mající možnost zpracovat rozvahu, výkaz o změnách vlastního kapitálu, přílohu i výkaz zisků a ztrát ve zkráceném rozsahu. Kvalitního zobrazení podnikatel docílí pravidelným a systematickým využíváním účetních zásad uvedených v této vyhlášce až na výjimky, kdy jejich dodržování brání pravdivému zobrazení situace. V rámci informačních požadavků na roční účetní závěrku je požadována relevance a spolehlivost dat představující potřebu zaznamenat do účetní závěrky důležité údaje bez chyb a zkreslení. Na vedení účetnictví mají vliv účetní zásady, mezi které náleží zásada trvání podniku, stálosti, opatrnosti, zákaz kompenzace, relativní význam či akruální báze, které vzhledem k rozsahu nejsou podrobně rozebrány. Vyhláška se věnuje prvkům účetní závěrky a definuje aktiva, pasiva, vlastní kapitál, výnosy i náklady a to zcela shodně s obchodním zákoníkem, jejichž přiblížení bylo již uvedeno v předchozí části věnované právě obchodnímu zákoníku. Z těchto důvodů jsou přínosnější pod-body směrované na kritéria oceňování, které je považováno za proces přiřazování peněžní hodnoty každé položce v účetnictví na základě vhodné metody. Pro tento proces zákon vysvětluje důležitá a náklady ovlivňující ocenění a definuje hodnoty, kterých mohou aktiva nebo závazky dosahovat. Mezi definovanými hodnotami jsou zastoupeny ceny

24

historické, vlastních nákladů výroby, reálné hodnoty, čisté realizovatelné hodnoty, současné hodnoty, hodnoty k užívání, zůstatkové hodnoty, zbytkové a účetní hodnoty. Historická cena při ocenění aktiva představuje částku, kterou je třeba vynaložit k pořízení daného aktiva. V rámci historické ceny je uvedena pořizovací či kupní cena a cena vlastních nákladů. Pořizovací cena je tvořena cenou pořízení a případnými vedlejšími pořizovacími náklady. Ocenění vlastními náklady zahrnuje hodnotu surovin a jiného materiálu spotřebovaného v souvislosti s daným aktivem a přiměřenou část nepřímých nákladů vztahujících se k období výroby odvozené od míry využití výrobní kapacity s ohledem na jejich nezbytnost při vzniku aktiva. Historická cena pro účely ocenění závazku je hodnota korespondující s protihodnotou obdrženou postoupením dluhu. Reálnou hodnotou se rozumí částka, za níž může dojít ke směně aktiva nebo vyrovnání závazku mezi stranami ochotnými k této transakci. Součástí této ceny nejsou transakční náklady. Reálná hodnota se určí na základě hodnoty stanovené trhem a jejím nejlepším ukazatelem je tedy cena stanovená nabídkou. Čistá realizovatelná hodnota je částka, kterou lze získat prodejem aktiva za normálních podmínek. Současnou hodnotou se rozumí diskontovaná částka budoucích příjmů nebo výdajů, záleží, zda se jedná o závazek či pohledávku. Užitná hodnota aktiva je současnou hodnotou očekávaných budoucích příjmů. V účetní hodnotě jsou; majetek i závazky uváděny v rozvaze, v případě majetku po snížení o případné oprávky a úpravy ocenění. Zbytková hodnota aktiva je suma odhadnutá podnikem, kterou by bylo možné obdržet v okamžiku prodeje nebo jinak, po odečtení veškerých odpisů stanovených pro dané aktivum v odpisovém plánu. Tato prodejní cena nezahrnuje náklady na prodej. Poslední bod první části PGC uvádí, kde jsou uvedeny obecně uznávané účetní standardy. Tyto údaje budou uvedeny až v jiné kapitole.

8.2.3 Část II. - Pravidla zaznamenávání a oceňování Druhá sekce obsahuje 23 pod-body a jejím cílem je rozvinout účetní zásady a jiná ustanovení první části tohoto právnického textu, tedy koncepčního rámce účetnictví. Je sledován dlouhodobý hmotný majetek nacházející se v dlouhodobých aktivech oceněný pořizovací cenou nebo cenou vlastních nákladů. Při ocenění pořizovací cenou se součástí ocenění aktiva stávají, kromě ceny fakturované prodejcem snížené o slevy přiřknuté protistranou, náklady spjaté s pořízením. Vyhláška zde zmiňuje náklady na přípravu staveniště, demolici, dopravu, clo, pojištění, instalaci, montáž a obdobné. Přínos aktiva je vyjádřen odpisy, které musí být stanoveny systematicky a účelně s ohledem na životnost

25

aktiva a zbytkovou hodnotu, jenž mohou být v průběhu užívání ovlivněny vzniklým technickým zhodnocením. Zvláštní část je věnována zvláštním případům u hmotného majetku a zabývá se například pozemky, jehož pořizovací cena se též skládá z ceny pořízení a vedlejších pořizovacích nákladů jako zemní práce, odvodnění drenáže, obnova oblasti a jiné. Pozemky mají obvykle neomezenou životnost, a proto nejsou odepisovány. V případě zahrnutí nákladů na obnovu do pořizovací ceny, splňují podmínky pro hmotný majetek a cena těchto nákladů musí být následně odepisována po období, v nichž nesou podniku přínos. Dlouhodobý nehmotný majetek se řídí obdobnými pravidly jako hmotný majetek s určitými výjimkami. Tento majetek lze definovat jako aktivum, které je možné oddělit pro účely prodeje, pronajmutí a jiného oddělení či jako oddělení vyplývající z právních nebo smluvních ujednání. Jako nehmotný majetek nesmí být uznány náklady spojené se značkou, záhlavím časopisů nebo seznamy zákazníků a jiné podobné elementy, které byly vytvořeny vlastní činností. Pokud je doba životnosti nehmotného majetku neurčitá, neodepisuje se, ale v případě zjištění snížení jeho hodnoty, ověřované každý rok, je zapotřebí hodnotu majetku upravit. Šestý bod přibližuje zvláštní pravidla u nehmotného majetku. Příkladem může být výzkum a vývoj, kdy náklady na tuto činnost jsou zúčtovány do období jejich realizace a mohou být aktivovány jako nehmotný majetek při splnění dvou podmínek. Tyto náklady musí být v daném projektu rozloženy do jednotlivých období a musí být dobře odůvodněno, že přinesou danému projektu technický i ekonomický prospěch. Specifický je také goodwill, který se za vybraných podmínek nesmí objevit jako aktivum a tehdy není ani odepisován, tato problematika je však složitější. Zkráceně k pronájmu a podobným transakcím lze uvést, že pronájem představuje smlouvu, bez ohledu na právní nástroje, na základě které pronajímatel ponechává nájemci za jednorázovou platbu nebo sérii úplat právo užívat aktivum po vymezenou dobu. Kvalifikace smluv u finančního a operativního pronájmu záleží na okolnostech pronajímatele a nájemce. Při stanovení několika leasingových splátek jsou obě smluvní strany povinny tyto výnosy či náklady rozložit do příslušných období. Majetek je po dobu pronájmu v obou případech evidován v aktivech pronajímatele a po skončení dohody v případě operativního pronájmu zůstává v majetku pronajímatele, v rámci finančním pronájmu přechází do vlastnictví nájemce. Mezi finanční majetek se řadí peníze a peněžní ekvivalenty - úvěry, dluhové cenné papíry, akcie, deriváty a ostatní finanční aktiva jako vklady v bankách a dluhopisy. Finančním

26

majetkem je tedy hotovost, nástroje vlastního kapitálu jiné společnosti či předpokládané smluvní právo obdržet jiné finanční aktivum nebo takové aktivum či závazek směnit. Pro potřeby tohoto zákona se za finanční derivát považuje finanční nástroj, u něhož se předpokládá vypořádání v budoucnosti, žádné nebo nízké počáteční investice oproti jiným typům smluv a reakce jeho hodnoty na změny, například úrokových sazeb a měnových kurzů. Tato pravidla jsou uplatňována i při faktoringových operacích, tedy odkupu krátkodobých pohledávek. Pro potřeby ocenění se finanční aktiva klasifikují na aktiva finanční povahy v zůstatkové ceně, v pořizovací ceně a na aktiva určená k obchodování. Minimálně na konci každého účetního období musí být provedeny úpravy v ocenění, pokud došlo k události mající za následek snížení hodnoty finančního aktiva. Zůstatková hodnota náleží obchodním úvěrům vzniklým prodejem zboží či služeb a ostatní finanční majetek typu nakoupených dluhových cenných papírů, dividend a jiných než obchodních úvěrů. Prvotně jsou oceňována pořizovací cenou a v průběhu jejich existence zůstatkovou cenou. Bude-li zjištěná aktuální hodnota aktiva nižší, musí dojít ke snížení hodnoty uvedené v účetnictví pomocí efektivní úrokové míry. Finanční aktiva určená k obchodování držená v krátkém časovém horizontu za účelem prodeje jsou oceňována pořizovací cenou a k rozvahovému dni přeceňována reálnou hodnotou odpovídající tržní ceně. Tyto změny v ocenění ovlivní položky výkazu zisků a ztrát. Třetí skupina oceňovaná pořizovací cenou prezentuje investice do kapitálových společností. Výše úpravy ocenění na konci účetního období je rovna rozdílu účetní hodnoty aktiva a částky, kterou lze zpětně očekávat. Zpětně získatelná částka se zjistí z výsledně rozdělovaných dividend kapitálové společnosti, jejíž cenné papíry jsou drženy. Je-li tato hodnota neprůkazná, stává se podkladem pro výpočet aktuální hodnoty vlastní kapitál sledovaného subjektu. U držby cenných papíru v kvantitě, které zakládá podstatný nebo rozhodující vliv, bude přecenění promítnuto do vlastního kapitálu společnosti držící tato aktiva. V ostatních případech přecenění dojde ke zvýšení nákladových či výnosových položek. Finančními závazky se rozumí závazky z obchodních vztahů, úvěry, dlužné cenné papíry a jiné položky pro potřeby ocenění členěné na finanční závazky ohodnocené v zůstatkové ceně nebo ty, které jsou určeny k obchodování. Zůstatkovou cenou jsou v účetnictví zachyceny především finanční závazky vůči dodavatelům a jiným věřitelům plynoucí ze zajištění chodu podniku službami a statky, dluhopisy a jiné neobchodovatelné závazky. Je-li jejich splatnost kratší jak jeden rok, jsou evidovány v nominální hodnotě.

27

Finanční závazky k obchodování jsou vybrané zajišťovací nástroje dle účetního standardu o finančních aktivech. Zásobám náleží ocenění vlastními náklady nebo pořizovací cenou, která se vztahuje také na zálohy proplacené dodavateli. Pořizovací cena opět obsahuje vedlejší pořizovací náklady typu přepravné, clo, pojistné, provize. Zatímco v České republice se součástí pořizovací ceny zásob nemohou stát úroky z úvěru, Španělsko umožňuje uplatnit tímto způsobem alespoň úroky z krátkodobého úvěru, u něhož není stanovena smluvní úroková sazba a neočekává se tedy jejich vysoká hodnota. Ocenění na úrovni výrobních nákladů zahrnuje pořizovací ceny surovin a dalšího materiálu spotřebovaného při tvorbě daného výrobku a přiměřenou výši nepřímých nákladů. Při výdeji zaměnitelných zásob ze skladu, například hřebíků, se obecně praktikuje průměr nebo vážený aritmetický průměr. Pokud společnost považuje za výhodnější, při vyskladnění se účtuje metodou FIFO, tedy dle příchodu zásob do skladu. V případě nezaměnitelných aktiv je zásoba naskladněna i vyskladněna ve stejné ceně přidělené konkrétnímu aktivu. Také u zásob dochází k úpravám hodnoty na základě nižší realizovatelné hodnoty oproti hodnotě pořizovací, které mají za následek nárůst nákladů. Přestane-li existovat důvod pro takovéto snížení, částka úpravy se zaúčtuje do výnosů. Materiál a suroviny pro výrobu této korekci nepodléhají, pokud jsou výrobky prodávány za cenu stanovenou nad úrovní nákladů. Pozornost dále směřuje k transakcím v cizí mně, kdy vypořádání nastává v jiné měně než v euru. Z tohoto důvodu musí být aktiva členěna dle povahy na peněžní a nepeněžní položky. Veškeré transakce v cizí měně musí být přepočteny na eura dle směnného kurzu používaného k okamžiku uskutečnění případu. Pro přepočet je možné uplatnit i pevný kurz stanovený nejdéle na měsíc, pokud v období, na který byl pevný kurz stanoven, nedošlo ke značné změně kurzů na trhu. Ke konci účetního období je nezbytné přepočítat veškeré položky evidované v cizí měně dle aktuálního směnného kurzu nikoli pevného. Podnikatelská činnost se neobejde bez daně z příjmů spadající mezi přímé daně, která je zjišťována v souladu s daňovými normami. Splatnou daní se následně rozumí částka daně ze zisku za daný rok očištěná o odpočty a jiné daňové úlevy typu ztráty minulých let, která představuje závazek do okamžiku zaplacení. Podniku může vzniknout odložený daňový závazek či naopak odložená daňová pohledávka v souvislosti s rozdílným účetním a daňovým 28

oceněním aktiv, závazků a některých nástrojů vlastního kapitálu, pokud ovlivňují budoucí daňové zatížení. Tyto rozdíly, například mezi daňovými a účetními odpisy, bude v budoucnu možné buď odečíst od základu daně, pak se jedná o odloženou daňovou pohledávku, nebo naopak a následně je účtováno o odloženém daňovém závazku. Vzniklý odložený daňový závazek se neodvádí, ale účetnictví ovlivňuje prostřednictvím skupiny 47. a nákladového účtu obdobně jako u odložené daňové pohledávky, která však hodnotu nákladového účtu snižuje. Výše odložené daňové pohledávky má být stanovena na základě zásady obezřetnosti vzhledem k očekávané výši zisku v budoucích obdobích. Závěrem ze zbylých pod-bodů části věnované oceňování alespoň přiblížení výnosů z prodeje zboží a služeb, jenž jsou oceňovány již přijatou nebo očekávanou reálnou hodnotou sníženou o případné slevy z ceny. Součástí výnosů není DPH ani spotřební daně, které musí být odvedeny příslušným třetím stranám.

8.2.4 Část III. - Účetní závěrka Tato část Všeobecného účetní plánu podrobněji rozebírá účetní závěrku hrubě identifikovanou v obchodním zákoníku. Dokumenty účetní závěrky musí být vypracovány v souladu s obchodním zákoníkem, zákonem o akciových společnostech, zákonem o společnostech s ručením omezeným a Všeobecným účetním plánem. Roční účetní závěrka se zpracovává za období 12 měsíců s výjimkou roku, kdy společnost vznikla, změnila si poslední den účetního období či vstoupila do likvidace. Sestavuje se v plném nebo zkráceném rozsahu. Plný rozsah je závazný pro společnosti obchodujícími s cennými papíry na trhu EU. Možnost zkrácené účetní závěrky mají všichni živnostníci a dále společnosti splňující dva po sobě jdoucí roky alespoň dva z následujících limitů.

U rozvahy, výkazu o změnách vlastního kapitálu a přílohy jsou limity nastaveny následně: a. celková aktiva nepřekročí 2,85 milionu EUR, b. čistý roční obrat nepřesahuje 5.700.000 EUR, c. průměrný počet zaměstnanců v průběhu roku nepřesahuje 50, u Výkazu zisku a ztráty jsou limity vyšší a opět musí být splněny alespoň dvě podmínky: a. celková aktiva nepřesáhnou 11.400.000 EUR, b. Čistá výše jejich ročního obratu se pohybuje od 22,8 milionu EUR, c. Průměrný počet zaměstnanců během roku nepřesáhne 250.

29

Pro rozvahu, výkaz zisků a ztrát, výkaz o změnách vlastního kapitálu a výkaz o peněžních tocích jsou stanovena společná pravidla. Tyto výkazy by měly obsahovat údaje za právě uzavřené a bezprostředně předcházející období. Vyhláška ve shodě s obchodním zákoníkem uvádí, že strukturu není možné měnit až na výjimečné případy, které musí být odůvodněny v příloze. Položky výkazů je možné podrobněji členit a kde je to vhodné, mohou položky obsahovat odkaz na odpovídající informace v příloze. V případě konsolidovaných celků je zapotřebí oddělit zvlášť výnosy, náklady, příjmy a výdaje mezi členy konsolidace od ostatních položek. Vyhláška následně přibližuje rozvahu s patřičně rozčleněnými aktivy, závazky a vlastním kapitálem. Aktiva i závazky se z časového hlediska klasifikují na krátkodobé oběžné zachycené v účetnictví nejdéle jeden rok a dlouhodobé ovlivňující účetnictví několik období. Rozvaha zachycuje též snížení hodnoty a úpravy ocenění aktiv i závazků. Účetní plán dále rozebírá vybrané skupiny položek a jejich umístění v rozvaze, například dotace, dary a dědictví neposkytnuté akcionáři ani majiteli jsou součástí vlastního kapitálu v podskupině 3. Pokud byly poskytnuty akcionáři či majiteli, ovlivní vlastní kapitál prostřednictvím oddílu A-1 pod názvem "Ostatní příspěvky od partnerů". Výkaz zisků a ztrát zachycuje výsledek hospodaření zjištěný porovnáním výnosů a nákladů utříděných dle jejich povahy. Vyhláška po úvodní definice informuje o zachycení vybraných položek v tomto výkazu. Konkrétně práce společníků pro podnik je položkou 4. c., dotacím jiným příspěvkům náleží 9. část, čistý zisk je zachycen v 18. bodě. Další z výkazů, výkaz o změnách vlastního kapitálu, je tvořen dvěma prvky, z nichž první je označen jako "výkaz o výnosech a nákladech" a odvozuje změny vlastního kapitálu s ohledem na výsledek hospodaření zjištěný ve výkazu zisků a ztrát, dále z nákladů a výnosů, které mají být dle účetních norem zaznamenány přímo ve vlastním kapitálu podniku a na základě uskutečněných převodů do výkazu zisků a ztrát. Druhý prvek nazvaný "Celkový stav změn vlastního kapitálu" informuje o veškerých změnách uskutečněných v rámci vlastního kapitálu, které vyvozuje z celkové výše nákladů a výnosů, z transakcí uskutečněných společníky či majiteli podniku a jiných výkyvů souvisejících s vlastním kapitálem. PGC opakuje, že tento výkaz obsahuje údaje o změnách účetních pravidel a oprav chyb majících dopad na vlastní kapitál. Z výsledné struktury například oddíl B a D část II. 1. a II. 2. shrnuje zvýšení a snížení kapitálu, II. 4. je připraven pro zaznamenání výplat dividend. Oddíl B sleduje údaje předcházejícího období a oddíl D právě uzavřeného.

30

Posledním výkazem je výkaz o peněžních tocích zpravující o původu a použití peněz a peněžních ekvivalentů figurujících v aktivech rozvahy v části B. VII.. Rozlišuje peněžní toky z provozní, finanční a investiční činnosti. Provozní toky plynou z hlavní činnosti podniku a činností, které nelze klasifikovat jako investiční nebo finanční. Výsledek hospodaření před zdaněním je vždy zapotřebí upravit o transakce, které nejsou spojeny s pohybem peněz. Jedná se o odpisy, ztráty v souvislosti s oceněním, výsledky vzniklé uplatněním reálné hodnoty, zisk z prodeje dlouhodobého majetku a jiné. Peněžní toky z investiční činnosti obsahují platby související s pořízením dlouhodobého majetku a jiných aktiv nezahrnovaných do peněžních prostředků a ekvivalentů, jako zásoby, a též příjmů z jejich prodeje. Peněžními toky z finanční činnosti se rozumí příjmy od třetích osob z titulu emitovaných akcií a jiných prostředků vydaných společností - úvěrů, směnek, dluhopisů a dalších. Z výdajů z finanční činnosti je možné uvést úhrady vlastníkům za odkup akcií podniku a stejně tak výplaty dividend. V případě, že některé peněžní toky pocházejí z transakcí v cizí měně, je zapotřebí provést přepočet dle směnného kurzu v den vydání peněžních prostředků. Pokud je objem těchto transakcí významný, je možné využít pro přepočet pevný kurz stanovený podnikem na základě kurzu uvedeného na trhu, který lze aplikovat nejdéle po dobu jednoho měsíce. Také vyhláška definuje důležitý prvek účetní závěrky, přílohu, jejímž účelem je usnadnit pochopení účetní závěrky, ke které je příloha vypracována. V posledním pod-bodu této části PGC je poměrně podrobně rozebrán obsah přílohy rozčleněný do 25 odstavců. Pro doplnění, účetní závěrka může být sestavena i v průběhu účetního období, tehdy je nazývána mezitímní účetní závěrkou a platí pro ni stejná forma a kritéria jako pro roční účetní závěrku. Z Všeobecného účetní plánu je, závěrem této části, praktické odvodit roční obrat a průměrný počet zaměstnanců zmíněný v souvislosti se zkrácenou podobou účetních výkazů a přílohy. Čistý roční obrat je roven částce z prodeje statků a služeb a jiných výnosů snížených o veškeré slevy a daně. Průměrný počet zaměstnanců se zjišťuje z celkového počtu osob majících uzavřený pracovně právní vztah s podnikem v daném období s ohledem na odpracovaný čas ve sledovaném údobí. Jak z názvů vyplývá, k výpočtu této hodnoty je využit průměr.

31

8.2.5 Část IV. - Účtová osnova Účtová osnova obsažená v této královské vyhlášce je členěna na třídy, skupiny a účty. Třídy a skupiny jsou závazné, čísla a názvy účtů nikoli. Níže jsou uvedeny alespoň třídy s přiblížením jejich obsahu. španělský název

GRUPO 1 – FINANCIACIÓN BÁSICA

GRUPO 2 ACTIVO NO CORRIENTE

GRUPO 3 – EXISTENCIAS

GRUPO 4 - ACREEDORES Y DEUDORES POR OPERACIONES COMERCIALES

GRUPO 5- CUENTAS FINANCIERAS

GRUPO 6- COMPRAS Y GASTOS

GRUPO 7- VENTAS E INGRESOS

český název a nástin obsahu TŘÍDA 1 – ZÁKLADNÍ FINANCOVÁNÍ Základní kapitál, emisní ážio, rezervy, fondy, výsledky hospodaření, dotace a dary, dlouhodobé závazky TŘÍDA 2 – DLOUHODOBÝ MAJETEK Dlouhodobý majetek nehmotný, hmotný movitý, hmotný nemovitý, investice do dlouhodobého majetku, dlouhodobý finanční majetek, nedokončený majetek, oprávky, zálohy TŘÍDA 3 – ZÁSOBY Zboží, základní materiál, nedokončená výroba, polotovary, opravné položky k zásobám TŘÍDA 4 – POHLEDÁVKY A ZÁVAZKY Z OBCHODNÍCH VZTAHŮ Dodavatelé, věřitelé, zákazníci a jiní dlužnici, zaměstnanci, zúčtování daní, dotací, sociálního zabezpečení, pohledávky a závazky za společníky TŘÍDA 5 – FINANČNÍ ÚČTY Dlouhodobé a krátkodobé bankovní úvěry, emitované dluhopisy a jiné finanční výpomoci, krátkodobý finanční majetek a opravné položky, pokladna, bankovní účty, TŘÍDA 6 – VÝDAJE A NÁKLADY; položky výkazu zisků a ztrát Pořízení zboží, materiálu, mzdové a jiné osobní náklady, daně z příjmů a jiné daně, dividendy akcionářům, finanční náklady, manka a škody TŘÍDA 7 – PŘÍJMY A VÝNOSY položky výkazu zisků a ztrát Tržby z oběžného i dlouhodobému majetku, změny stavu zásob, aktivace, finanční výnosy Tabulka 4 – Skupiny účtové osnovy

8.2.6 Část V. - Definice a účetní vztahy Tato sekce zasvěcuje do významu účetní osnovy, přibližuje jednotlivé třídy, skupiny a účty a definuje nejdůležitější obsah odlišných operací. Také tato část prošla proměnami vzhledem ke změnám účtové osnovy a jejímu přizpůsobování potřebám aktuální doby. 32

9 Účetnictví PYMES Zkratka PYMES zahrnuje malé a střední podniky, kdy malým podnikem se obecně rozumí subjekt mající méně než 50 zaměstnanců, u středních podniků se tento počet pohybuje mezi 50 až 250 pracovníky. Pro uvedené typy podniků byla vláda na základě zákona č. 16/2007 povinna přijmout PGC upravený pro potřeby PYMES a na základě této skutečnosti byla přijata královská vyhláška č. 1515/2007, ze dne 16. listopadu, o Všeobecném účetním plánu pro malé a střední podniky a specifických podmínkách pro mikro-podniky. Podle uvedené královské vyhlášky se pro potřeby účetnictví za malé a střední podniky považují subjekty, které ve dvou po sobě bezprostředně jdoucích účetních obdobích splňují alespoň dvě z následujících podmínek: a) celková aktiva nepřekročí 2.800.000 EUR, b) čistá výše jejich ročního obratu nepřesáhne 5.700.000 EUR a c) průměrný počet zaměstnanců v průběhu roku nepřesáhne 50 osob. U mikro-podniků byly tyto hranice stanoveny na nižší hodnoty: a) celková aktiva nepřekročí 1.000.000 EUR, b) čistá výše jejich ročního obratu nepřesáhne 2.000.000 EUR a c) průměrný počet zaměstnanců v průběhu roku nepřesáhne 10 osob. Královská vyhláška č. 1515/2007 není pro PYMES povinná, nýbrž mají možnost vést účetnictví na základě královské vyhlášky č. 1514/2007. V případě přechodu na podmínky PGC, dále základního PGC, obsaženého ve vyhlášce č. 1514/2007 je zapotřebí sestavit účetní závěrku dle nově přijatého plánu a sepsat zprávu nazvanou "Aspectos derivados de la transición al Plan General de Contabilidad" zaznamenávající rozdíly v účetnictví způsobené přechodem na jiný PGC. Je tedy patrné, že oba účetní plány nejsou jednotné a při porovnání obou královských vyhlášek lze zaznamenat rozdíly. Vzhledem k rozsahu Všeobecných účetních plánů budou nyní uvedeny alespoň základní odlišnosti. Při shlédnutí obsahu PGC pro PYMES je první část věnovaná koncepčnímu rámci účetnictví strukturou a názvy pod-bodů shodná se základním PGC, druhá část postrádá podbody nazvané "Neoběžná aktiva a skupiny prvků držené k prodeji", "Závazky pro dlouhodobý přínos pro zaměstnance", "Základní platební transakce z kapitálových nástrojů" a "Podnikové kombinace". Oddíl "Finanční nástroje" byl rozdělen do čtyř bodů "Finanční majetek", 33

"Finanční závazky", "Soukromé finanční kontrakty" a "Vlastní kapitálové nástroje" pravděpodobně z důvodu lepší přehlednosti, neboť obsah se až na drobné výjimky nezměnil. Třetí část neobsahuje bod "Zkrácená roční účetní závěrka" a "Výkaz o peněžních tocích". Při podrobnějším pohledu do I. části PGC pro malé a střední podniky je patrná odlišnost v první větě bodu věnovaném finančním výkazům, kdy mezi výkazy účetní závěrky není uveden výkaz o peněžních tocích, navazující věta nicméně dodává možnost tento výkaz sestavit. Výčet účetních zásad a standardů je pouze rozšířen o Všeobecný účetní plán pro malé a střední podniky. Významnější rozdíly I. část neobsahuje. Z navazující II. části je pro PYMES důležité, aby v případě uskutečněných operací, které nejsou předmětem této vyhlášky, odkázaly na odpovídající normu upravující zachycení a ocenění v základním PGC. V následných pod-bodech je rozdíl ve vymezení nehmotného dlouhodobého majetku, kdy plán pro PYMES neeviduje goodwill definovaný jako kladný nebo záporný rozdíl v ocenění podniku. V případě finančních aktiv oceněných pořizovací cenou je umožněno pro zjištění ztráty z tohoto majetku využít rozdíl mezi účetní a tržní hodnotou, kdy tržní hodnota nahrazuje budoucí diskontovanou hodnotu peněžních toků. Účetní závěrka, III. část PGC, musí být vyjádřena v eurech, ale možnost vyjádřit hodnoty v tisících ani milionech není pro PYMES nabídnuta. Její struktura vyplývá z modelu speciálně vytvořeného pro potřeby malých a středních podniků účtujících dle této královské vyhlášky a obsah přílohy k účetní závěrce má charakter nesoucí minimální informace. Oddíl definující podmínky pro zkrácenou roční účetní závěrku není předmětem této vyhlášky, neboť podniky zahrnuté do PYMES dosahují počtu zaměstnanců, celkových aktiv a čisté výše ročního obratu nepřesahujících hranice, které jsou téměř shodné s hranicemi pro možnost sestavovat zkrácenou roční účetní závěrku. PYMES mohou tedy automaticky zpracovávat roční účetní závěrku ve zkrácené podobě. Jednotlivé výkazy mají vždy přihlížet k určitým skutečnostem, které jsou u každého výkazu uvedeny a očíslovány. Kvantita těchto odrážek je u PGC pro PYMES v porovnání se základním PGC zjednodušena a například výkaz zisků a ztrát musí uvážit místo 12 právě 6 informací. Shrnutí, které údaje má obsahovat příloha jsou zcela shodné. Při porovnání vzorů rozvahy začleněných v obou PGC je vzor pro PYMES rozdělen pouze do účtových tříd a skupin a v několika případech jsou zvlášť evidovány účty, konkrétně obchodní a jiné závazky jsou rozlišeny na účty vytvořené pro evidenci dluhů vůči dodavatelům a v druhém případě pro ostatní věřitele. 34

Důvod vod vzniku zvláštní královské vyhlášky pro PYMES má své opodstatnění i vzhledem k jejich zastoupení na trhu, jak je patrno z následujících grafů.

Počet a procentí zastoupení PYMES a velkých podniků na španělském trhu v roce 2009 4 586; 2,47% 789; 0,43%

22 747; 12,27%

157 242; 84,83%

Malé podniky s 9-49 zaměsnanci Střední podniky s 50-199 zaměsnanci Středně velké podniky s 200-999 999 zaměsnanci Velké podniky s 1000 a více zaměsnanci Graf 3 - Zastoupení podniků na trhu

Z výše umístěného grafu je patrné, že PYMES a velké ké podniky byly roku 2009 na trhu zastoupeny v celkovém počtu 185.364 podniků. Ze statistických údajů institutu INE nicméně také vyplývá, že v daném roce španělská podnikatelská sféra obsahovala celkem 3.355.830 podniků, z nichž pouze 5,52 % zaujímaly podniky podniky zahrnuté v předešlém grafu. Nejvýraznějšího zastoupení, jak uvádí následující graf, dosahují podnikatelské subjekty bez zaměstnanců. Graf 4 - Zastoupení podniků na trhu celkem

Počet a procentní zastoupení podniků ve Španělsku v roce 2009

483 904; 14%

Podniky bez zaměstnanců

185 364; 6%

Mikropodniky s 1-2 1 zaměstnanci

919 092; 27%

1 767 470; 53%

Mikropodniky s 3-9 3 zaměstnanci PYMES a velké podniky

35

10

Účetní a auditorské zásady a standardy Účetnictví v průběhu času rozvinulo pravidla vyplývající z účetních zvyklostí, které

byly uznány jako praktické ve snaze sjednotit účetní kritéria. Neustále se vyvíjejí a přizpůsobují ekonomice, změnám a odlišným typům právních forem. Jsou vydávány oprávněnými institucemi, které reagují na potřeby a nedostatky zjištěné v praxi. Aplikování těchto pravidel musí vést k sestavení pravdivé roční účetní závěrky. Účetní zásady jsou v širším pojetí ve Španělsku označovány jako obecně uznávané účetní zásady pod zkratkou PGCA. Účetní zásady v užším pojetí jsou konkrétně zásady typu akruální báze, trvání podniku, stálosti účetních metod a další obsažené v královské vyhlášce č. 1514/2007 v I. části Všeobecného účetního plánu. PGCA jsou oficiální rozsáhlejší účetní zásady zakotvené v obchodním zákoníku a dalších specifických právních předpisech. Za úpravy a rozvoj účetních zásad v užším i širším pojetí a stejně tak za vývoj auditorských zásad zodpovídá na celém území Španělska Institut účetnictví a auditu. Díky této instituci španělské standardy prošly a procházejí proměnami v důsledku vlivu Evropské unie a snahy být v souladu s předpisy EU týkajících se nejen účetnictví. V oblasti účetních standardů plní důležitou úlohu Španělská rada pro účetnictví a zprávu podnikání, zkráceně AECA. Její nejvýznamnější činností je příprava standardů finančního účetnictví, která je svěřena Radě pro účetní zásady a standardy složené z odborníků. Navržené standardy jsou dále prodiskutovávány s Institutem účetnictví a auditu, upravovány a výsledná schválená podoba je vydána a praktikována. Tabulka umístěná na následující straně uvádí dokumenty týkající se účetních zásad a standardů. První z nich definuje a analyzuje PGCA, ostatní dokumenty obsahují účetní pravidla na vybraná témata, která jsou přímo využitelná na zpracovávané účetní informace. Součástí každého textu je průvodce aplikací daných principů v konkrétních situacích spojených s reálným podnikatelským světem. S výjimkou prvního dokumentu jsou zbylé rozděleny na dvě části, kdy první část shrnuje způsob, kterým jednotlivá témata pojednávají o účetní, daňové a veřejné obchodní regulaci a druhá popisuje účetní normy navržené Radou pro účetnictví a správu podnikání.

36

Dokumenty o účetních zásadách a standardech vydávaných AECA

č.

Účetní zásady a standardy španělsky

česky Účetní zásady a standardy ve Španělsku

1

Principios y Normas de Contabilidad en España

2

Principios Contables para el Inmovilizado Materia Účetní zásady pro hmotný majetek

3

Principios Contables para el Inmovilizado Inmaterial y Gastos Amortizables

Účetní zásady pro nehmotný majetek a odepisování

4

Principios contables para el tratamiento de las diferencias de cambio en moneda extranjera

Účetní zásady pro zpracování kurzových rozdílů v cizí měně

5

Principios contables para Proveedores, Acreedores y otras Cuentas a paga

Účetní zásady pro dodavatele, věřitele a ostatní závazky

6

Principios Contables para Clientes, Deudores y otras Cuentas a cobrar

Účetní zásady pro zákazníky, dlužníky a jiné pohledávky

7

Principios Contables para Ajustes por Periodificación y Cobros y Pagos Diferidos

Účetní zásady pro akruální účetnictví a výdaje příštích období

8

Principios Contables para las Existencias

Účetní zásady pro zásoby

9

Principios Contables para el Impuesto sobre Beneficios

Účetní zásady pro daň z příjmů

10 Principios Contables para los Recursos Propios

Účetní zásady pro vlastní zdroje

Principios Contables para Provisiones, 11 Contingencias y Acontecimientos posteriores al cierre de los Estados Financiero

Zásady pro účtování dohadných položek, rezerv a události po skončení účetní závěrky. Účetní zásady pro příjmy příštích období

12 Principios Contables para los Ingresos Diferidos 13 Principios Contables para los Ingresos

Účetní zásady pro výnosy

14 Principios Contables para el Fondo de Reversión

Účetní zásady pro rezervní fond

Principios Contables para las Inversiones Financieras Principios Contables para los Planes y Fondos de 16 Pensiones 15

17 Principios Contables para los Gastos

Účetní zásady pro finanční investice Účetní zásady pro penzijní fond Účetní zásady pro náklady Tabulka 5 – Účetní zásady a standardy

37

11 Audit Audit je důležitým prvkem, který napomáhá k větší důvěryhodnosti účetních dat a poctivějšímu dodržování zákonů upravujících účetnictví. Tato kontrolní činnost vztahující se na zákonem vybrané společnosti má za cíl provést revizi účetní dokumentace nezávislou osobou vzdělanou v oboru auditorské činnosti a ověřit tak objektivně skutečný stav věcí zobrazených v účetnictví. Z právního hlediska je oblast auditu upravena zákonem č. 19/1988, o auditu účetních výkazů, který je rozdělen do čtyř kapitol, dvaceti článků, čtyř dodatků, pěti přechodných ustanovení, pěti závěrečných ustanovení a zrušených ustanovení. Tento zákon upravuje povinný a dobrovolný audit a stanovuje podmínky a požadavky, přičemž nutno doplnit, že v roce 2010 proběhla jeho reforma. Na základě této reformy vešel v platnost zákon č. 12/2010, ze dne 30. června, obsahující kromě přechodných a závěrečných ustanovení pouze jediný článek obsahující celý text původního zákona č. 19/1988 místy upravený dle vzniklých potřeb plynoucích z vývoje. Jedná se o snahu zpřesnit text zákona, řešit problémy vzniklé v praxi a změny jsou ovlivněny i snahou o harmonizaci s EU. V úvodu tohoto upravujícího zákona je definována činnost auditu a dále jsou rozebrány změny jednotlivých článků upravovaného zákona, vždy odůvodněné konkrétními směrnicemi EU. Tento zákon definuje audit jako činnost, která má za pomoci vymezených kontrolních technik vytvořit zprávu podávající informace o spolehlivosti překontrolovaných ekonomických finančních dat, která by vzhledem k používaným metodám měla nést vysokou míru důvěryhodnosti. Navíc zákon5 udává závazek auditované společnosti předložit co nejvíce informací nezbytných k provedení auditu a naopak ukládá auditorovi povinnost vyžádat si tyto informace od protistrany, neboť úplnost podkladů je základem pro zpracování s věrohodným a kvalitním výsledkem. První dodatečné ustanovení ukládá povinnosti podrobit účetní závěrku auditu všem firmám a institucím bez ohledu na jiná ustanovení a právní formu v případech, kdy kotují své cenné papíry na kterékoli oficiální burze, emitují dluhopisy s veřejnou nabídkou, běžně se zabývají finančním zprostředkováním, zabývají se některou z činností uvedených v zákoně č. 33/1984, ze dne 2. srpna, o soukromém pojištění. Dále lze uvést i ty typy subjektů, které dostávají dotace či jinou podporu nebo poskytují služby či zboží státu a jiným veřejnoprávním subjektům ustanoveným vládou prostřednictvím královské vyhlášky. 5

KAPITOLA I., článek 3.

38

Část zákona se také věnuje auditu konsolidovaných účetních závěrek. Opomenout nelze zprávu auditora, která je považována za obchodní doklad obsahující informace o auditovaném subjektu, o rozsahu auditu a použitých auditorských standardech, v neposlední části se uvádí výrok auditora. Výrokem se v tomto případě rozumí vyjádření auditora k tomu, zda účetní závěrka podává věrný obraz majetku a závazků, vlastního kapitálu, finanční pozice a hospodářského výsledku a to vše v souladu s platnou legislativou. Auditor má právo podat výrok příznivý, nepříznivý, s výhradami nebo odmítnutý, který musí být zveřejněn s účetní závěrkou v obchodním rejstříku. Existence auditu je vpravena i do obchodního zákoníku Španělska a to od roku 1973, kdy došlo k reformním změnám, tehdy šlo též i o snahu přizpůsobit se směrnicím Evropské Unie. Obchodní zákoník v tomto ohledu uvádí6, že podnikatel je povinen předkládat roční účetní závěrky ke kontrole auditorovi, stanoví-li tak příslušný soud a dále společnosti sestavující konsolidovanou účetní závěrku. Dále upřesňuje, že podrobení účetních dat auditu, úschova a následné zveřejňování účetní závěrky u společnosti akciové, s ručením omezeným a komanditní akciové se řídí jim příslušejícími předpisy. Ověřování účetnictví se věnuje též Královská vyhláška č. 1514/2007, již dříve uváděná v této práci. Dle části III. Všeobecného účetního plánu je ověření účetní závěrky auditorem povinné pro všechny společnosti či subjekty, které nemohou předkládat účetní závěrku ve zkráceném rozsahu. Nutno ještě doplnit, že auditor nepřichází do společnosti z vlastního rozmaru, ale musí být jmenován, tuto skutečnost upravuje podrobně Královská vyhláška č. 1784/1996, ze dne 19. července, kterou se schvaluje Obchodní rejstřík. Královská vyhláška č. 1/20107 o kapitálových společnostech se vyjadřuje krátce a jasně ke jmenování auditorů, kdy auditora má tedy právo jmenovat valná hromada auditované společnosti, příslušný soud či obchodní rejstřík.

6

7

KNIHA I, HLAVA III, článek 40. HLAVA VII., KAPITOLA IV., články 264-266

39

Ve Španělsku hraje v účetní a auditorské oblasti významnou roli tzv." Instituto de contabilidad i auditoría", zkráceně označovaný ICAC. Jedná se o Institut účetnictví a auditu, který představuje autonomní orgán spadající pod správu Ministerstva hospodářství a financí. Činnost tohoto ústavu je upravena již uvedeným zákonem č. 19/1988, konkrétně KAPITOLOU IV. nazývající se přímo "Institut účetnictví a auditu". V této kapitole článek 22 zaměřený na kontrolu auditorské činnosti ujasňuje, že uvedený institut řídí systém veřejného nezávislého dohledu nad auditory a auditorskými společnostmi. Součástí tohoto systému je udělování licencí a následný zápis nových auditorů do oficiálního registru či jejich následné vzdělávání. Nic se samozřejmě neobejde bez následné kontroly, v kompetenci tohoto orgánu je také řešení problémů plynoucích z neadekvátního jednání auditorů, které není ve shodě se zákonem a jejich posláním. Tento autonomní orgán také provádí technické práce a návrhy Všeobecného účetního plánu, schvaluje a zveřejňuje auditorské standardy, také spolupracuje s mezinárodními organizacemi, především s EU, v oblasti auditu a účetnictví. Za účelem zlepšování účetních standardů a auditorské činnosti podporuje výzkum této oblasti a šíření získaných výsledků. Plní tedy řadu důležitých funkcí.

Obrázek 6 - ICAC

Závěrem této kapitoly je možné říci, že audit je službou, která má vliv na kontrolovaný podnik i třetí strany zajímající se o situaci konkrétního podniku. Nutno podotknout, že tuto činnost provází náročný proces, jehož výsledkem je zpráva příslušného auditora vyjadřující se ke stavu účetní závěrky v závislosti na skutečném stavu věcí. Případné zjištěné nesrovnalosti, ať chyby či opomenutí, musí podnik napravit a v dalších obdobích se jich nejlépe vyvarovat. Je tedy patrné, že audit je zapotřebí především u velkých společností, kde se lze snáze dopustit nepatřičností a malá chyba může znamenat i velké daňové úniky. a standardy; zdroj: AECA

40

12 IFRS a jeho vliv na Španělsko Španělsko je od roku 1986 členem Evropské unie, jejíž snahou je nejen harmonizovat účetní výkaznictví společností s veřejně obchodovatelnými cennými papíry na území EU za účelem zajištění ochrany investorů. Jejím cílem je dále zachovat důvěru ve finanční trhy prostřednictvím aplikace mezinárodních účetních norem v době, kdy se usnadňuje přeshraniční a mezinárodní obchod s cennými papíry. Z tohoto důvodu vydala roku 2005 Evropská komise nařízení č. 1606/2002, o uplatňování mezinárodních účetních standardů, na jehož základě od 1. ledna 2007 španělské společnosti obchodující s cenné papíry na některém regulovaném trhu EU zpracovávají konsolidovanou účetní závěrku dle Mezinárodních standardů účetního výkaznictví. Podle zprávy 2008 EC se Španělsko rozhodlo pro širší uplatnění mezinárodní standardů pro sestavování účetních závěrek či konsolidovaných účetních závěrek též u jiných subjektů. Finanční instituce, pojišťovny, banky, musí dodržovat nařízení Centrální španělské národní banky, která jsou přizpůsobena IFRS. Akceptace a širší využívání mezinárodních standardů má přinést transparentnost a srovnatelnost účetních výkazů mezi členskými státy EU. První věta úvodu Všeobecného účetního plánu uvádí, že schválením Všeobecného účetního plánu vyhláškou č. 530/1973, ze dne 22. února, se Španělsko připojilo k moderním tendencím v oblasti účetních standardů. Tři roky po vstupu do EU, tehdy ještě Evropského hospodářského společenství, byl přijat zákon č. 19/1989, ze dne 25. července, o částečné reformě a přizpůsobení práva obchodních společností se směrnicemi EHP, který měl za cíl přizpůsobení španělských právních předpisů směrnicím evropského společenství, mimo jiné se čtvrtou směrnicí rady 78/660/EHS, ze dne 25. července roku 1978, pojednávající o ročních účetních závěrkách vybraných právních forem společností a sedmou směrnicí rady 83/349/EHS, ze dne 13. června 1983, zaměřenou na konsolidované účetní závěrky. Čtvrtá směrnice z roku 1987 uvádí, že vybranými právními formami jsou u Španělska společnosti akciové, akciové komanditní a společnosti s ručením omezeným, pro porovnání u České republiky jsou vymezeny veřejné obchodní společnosti, komanditní společnosti a družstva. Přijetím nařízení č. 1606/2002 Evropské komise bylo zapotřebí upravit španělskou legislativu, která se následně rozšířila o zákon č. 16/2007, ze dne 4. – 5. července, o reformě a přizpůsobení obchodní legislativy v oblasti účetnictví mezinárodnímu procesu harmonizace

41

na základě norem Evropské unie. Dále byly upraveny Všeobecné účetní plány a dne 16. listopadu vznikla královská vyhláška č. 1514/2007 o PGC a královská vyhláška č. 1515/2007 o PGC malých a středních podniků. Dle sedmého přechodného ustanovení královské vyhlášky č. 1514/2007 je konsolidovaná účetní závěrka upravena královskou vyhláškou č. 1815/1991 ze dne 20. prosince, která také prošla potřebnými změnami. Proces harmonizace vedl i k nahrazení zákona o akciových společnostech, který vypršel 1. září 2010 a od 2. července 2010 vešla v platnost královská vyhláška č. 1/2010 závazná nejen pro akciové společnosti ale též pro společnosti s ručením omezeným a komanditní společnosti akciové.

Přehled důležitých roků v procesu harmonizace španělské legislativy

Diagram 1 - Důležitá vybraná data

42

13 Názory a shrnutí aktuální situace 13.1 Názory a rady Čechů podnikajících ve Španělsku Lída J., živnostníkem ve Španělsku již 13 let Dobrý den, jsem majitelkou obchodu ve Španělsku, vedu si vnitřní účetnictví, ale pokud jde o styk s vnějším prostředím, tj. pracovní smlouvy, platové výměry, oficiální povolení na plyn, elektriku, placení daní a styk s radnicí, vše si nechávám vypracovat od oficiálního útvaru, který je pojištěný a v případě nějakých nesrovnalostí či nedodržení termínů platí pokutu místo mě. Pokud jde o daně, existují u nás základní dva systémy platby daní – systém přímých a systém nepřímých daní, kdy se ukazateli stává nájemné, spotřeba elektrické energie, hodiny odpracované zaměstnanci a další. Pokud jde o doporučení, člověk si musí být jistý sám sebou a věřit v pevné zdraví. Pokud je navíc schopný práce a unese odpovědnost, je dle mého názoru lepší být živnostníkem než zaměstnancem, ale je zapotřebí mít nebo umět něco, co neumí každý. V době krize a i do budoucna se jistě vyplatí specializovaná pracovní síla, mám tím na mysli automechaniky, truhláře, instalatéry a podobné profese, které se uživí, ať se země nachází v krizi nebo na vrcholu.

Alena R., živnostník Dobrý den, podnikám jako soukromá osoba pod vlastním jménem, vedu zjednodušené účetnictví a mé příjmy podléhají dani ve výši 20 %. Zjednodušené účetnictví má tu výhodu, že nemusím zvlášť počítat DPH jako v běžném účetnictví, kde je na jedné straně základ a vedle DPH, naopak nevýhodou je, že platím DPH o 4 % vyšší a tedy i vyšší výdaje. Druhou variantou u soukromníků je možnost nechat si vypočítat dle konkrétních tabulek měsíční stálou částku, která se následně platí také každé tři měsíce, pak už tedy nezáleží na skutečné fakturaci, zda dosahujete zisku či naopak, ale samozřejmě je v tomto případě výhodné dosahovat co nejvyššího obratu. Zmíněná stálá částka se vypočítává podle počtu zaměstnanců, plochy lokálu a spotřeby elektřiny, čím vyšší jsou tyto hodnoty, tím je pravděpodobnost, že můžete vydělat víc, vyšší a tedy i vypočtená částka tím naroste. 43

Samozřejmě si můžete vytvořit i společnost, buď menší kdy ručíte svým majetkem, ale účetnictví je daleko jednodušší, nebo opravdovou společnost, kde ručí jenom společnost a účetnictví je složitější, má řadu knih, předpokládá se větší obrat a více zaměstnanců. Jinak si myslím, že momentálně není vhodná doba pro podnikání, je tu velká nezaměstnanost a lidé utrácejí daleko méně, než v minulých letech a je to opravdu znát, fakturace tedy nestoupá tak jako dřív.

13.2 Shrnutí aktuální situace pro podnikatele ve Španělsku Španělské království je nádhernou zemí, která překypuje pestrostí a možností získat nové zkušenosti a zážitky. Zákon umožňuje poměrně široké spektrum právních forem a samotný trh nabízí široký výběr oborů pro podnikání a většinou přátelské prostředí. Příznivě působí daňové sazby, řada odpočtů a úlev. Pro podnikatele je připraven systém finančních pomocí v oblastech, ve kterých je pro zemi žádoucí rozvoj jako například v rozvoji informačních technologií. Významné jsou i investice a plány na rozšíření elektráren pro získávání energie z obnovitelných zdrojů. Účetní systém je podrobován snahám o sladění s požadavky Evropské unie a snaží se účetnictví vylepšovat a usnadňovat jeho vedení menším a středním podnikům. Na druhou stranu, každá země má své problémy a Španělsko není výjimkou. Přestože Španělsko je zemí lákající k podnikání, aktuální situace není příliš příznivá vzhledem k celosvětové krizi, která ve Španělsku bohužel stále nabírá na intenzitě. Počet nezaměstnaných stále narůstá, počátkem aktuálního roku 2011 bylo na úřadu práce zaznamenáno okolo 4,3 milionů osob bez zaměstnání. Nejen s tím je spojen pokles tržeb i zákazníků a při rozhodování o činnosti a místě podnikání je třeba být v této době na míru opatrný. Věřím však, že se stav Španělské ekonomiky v budoucnu vzpamatuje a země bude za nějaký čas opět atraktivním místem nejen pro odpočinek.

Obrázek 7 - Španělé

44

14 Závěrečné slovo Zpracování této bakalářské práce mě obohatilo z několika důvodů. Lze říci, že jsem si rozšířila slovní zásobu nejen v českém jazyce, dozvěděla se řadu zajímavých informací o Španělském království a naučila se lépe vyhledávat potřebné podklady a data. Bylo velmi zajímavé a poučné čerpat ze zákonů cizí země a seznámit se s účtovou osnovou lišící se od té sestavené pro potřeby českého podnikatele. Mnohem významnější je však praxe, a proto pro mě mělo velký význam střetnutí s konkrétními příklady účtování, z nichž alespoň několik je uvedeno v příloze. Věřím, že znalosti o situaci v této zemi, objevené zajímavé internetové zdroje a nabyté zkušenosti spjaté s vypracováním této bakalářskou práce mi budou v budoucnu přínosem. Na druhou stranu předpokládám, že tato závěrečná práce alespoň částečně napomůže podnikatelům při rozhodování o vstupu do této země. Práce by jim měla umožnit všestranný pohled na toto království, i když poskytnutí informací z co nejvíce okruhů bylo na úkor podrobnějšího rozebrání účetnictví. Ráda bych se z tohoto důvodu v budoucnu věnovala španělskému účetnictví podrobněji a to především malých a středních podniků, které jsou podnikateli bližší, i když je pravdou, že PYMES mají možnost vést účetnictví dle královské vyhlášky č. 1514/2007 obdobně jako většina podniků a oba známé Všeobecné účetní plány nejsou zcela odlišné, ale naopak mají mnoho společného. Doufám tedy, že španělský statistický úřad INE provede v budoucnu výzkum, z něhož bude zřetelné, který z PGC malé a střední podniky upřednostňují. Zajímavé by bylo také rozebrání konsolidované účetní závěrky, která v této bakalářské práci byla pro svůj rozsah pouze zmíněna a podrobně neprobírána.

Obrázek 8 – Španělsko a významná místa

45

15 Seznam grafů, obrázků a tabulek Seznam vytvořených grafů: GRAF 1 – DLE ÚDAJŮ STATISTICKÉHO ÚŘADU INE ...................................................................................7 GRAF 2 – DLE STRÁNEK HTTP://BLOG.SAGE.ES .......................................................................................9 GRAF 3 - ZASTOUPENÍ PODNIKŮ NA TRHU – DLE INE.............................................................................35 GRAF 4 - ZASTOUPENÍ PODNIKŮ NA TRHU CELKEM – DLE INE .................................................................35 Vytvořený diagram: DIAGRAM 1 - DŮLEŽITÁ VYBRANÁ DATA..............................................................................................42 Seznam použitých obrázků: OBRÁZEK 1 – VLAJKA ŠPANĚLSKA ........................................................................................................3 OBRÁZEK 2 – MAPA ŠPANĚLSKA .........................................................................................................3 OBRÁZEK 3 – ROZLOŽENÍ OBYVATEL ŠPANĚLSKA.....................................................................................5 OBRÁZEK 4 - SKUPINY SPOLEČNOSTÍ...................................................................................................22 OBRÁZEK 5 - ZNAK .........................................................................................................................23 OBRÁZEK 6 - ICAC .........................................................................................................................40 OBRÁZEK 7 - ŠPANĚLÉ .....................................................................................................................44 OBRÁZEK 8 – ŠPANĚLSKO A VÝZNAMNÁ MÍSTA.....................................................................................45 OBRÁZEK 9 – ÚČETNÍ DENÍK .............................................................................................................52 Seznam uvedených tabulek: TABULKA 1- DLE ÚDAJŮ STATISTICKÉ ÚŘADU INE ....................................................................................7 TABULKA 2 – PÁSMA PROGRESIVNÍHO ZDANĚNÍ ...................................................................................15 TABULKA 3 – ÚDAJE ZE STRÁNEK WWW.SEG-SOCIAL.ES SPRAVOVANÉ MINISTERSTVEM PRÁCE A IMIGRACE.......17 TABULKA 4 – SKUPINY ÚČTOVÉ OSNOVY .............................................................................................32 TABULKA 5 – ÚČETNÍ ZÁSADY

A STANDARDY .......................................................................................37

TABULKA 6– PŘÍKLAD ÚČTOVÁNÍ 1 .................................................................................................... 51 TABULKA 7 – PŘÍKLAD ÚČTOVÁNÍ 2 ...................................................................................................51 TABULKA 8 – PŘÍKLAD ÚČTOVÁNÍ 3 ...................................................................................................51 TABULKA 9 – PŘÍKLAD ÚČTOVÁNÍ 4 ...................................................................................................52 TABULKA 10 – PŘÍKLAD ÚČTOVÁNÍ 5 .................................................................................................52 TABULKA 11 – PŘÍKLAD ÚČTOVÁNÍ 6 .................................................................................................52 46

16 Seznam použitých zdrojů
Úvodní informace 4. a 5. kapitoly ⋅

Základní informace o teritoriu od Ministerstva zahraničních věcí; 2010. V češtině http://www.businessinfo.cz/cz/sti/spanelsko-zakladni-informace-oteritoriu/1/1000541/

⋅

Statistický úřad INE: 10. Contabilidad: zpráva nejen o HDP; 2010. Ve španělštině http://www.ine.es/prodyser/pubweb/anuario10/anu10_10conta.pdf

⋅

Statistický úřad INE: Contabilidad Nacional Trimestral de Espana. Base 2000. Año 2010: zpráva o složení HDP a jiné statistické údaje; 2010. Ve španělštině http://www.ine.es/prensa/cntr0410.pdf


Právní formy podnikání ⋅

Článek o pravidlech pro podnikání ve Španělsku od svazu obchodu a cestovního ruchu ČR. Zveřejněno roku 2009. V češtině http://www.businessinfo.cz/cz/clanek/spanelsko/pravidla-pro-podnikani-vespanelsku/1000541/42846/

⋅

Ing. Joklová a kolektiv společnosti Deloitte: Aktualizovaná a rozšířená pravidla pro volný pohyb služeb a svobodu usazování v EU – Španělsko;2008. V češtině http://www.crr.cz/Files/Docs/EEN/EEN_staty/es.pdf

⋅

Článek J. Garberi: Tvorbě podniku ve Španělsku; 2009. Ve španělštině http://www.mujeresdeempresa.com/negocios/090301-como-crear-una-empresa-enespana.asp

⋅

Obchodní zákoník z roku 1885. Ve španělštině http://noticias.juridicas.com/base_datos/Privado/ccom.html

⋅

Zákon č. 12/1995, ze dne 23. března, o společnostech s ručením omezeným. Ve španělštině http://noticias.juridicas.com/base_datos/Derogadas/r8-l2-1995.html

⋅

Aktuální zákon č. 1/2010, ze dne 2. července, o kapitálových společnostech. Ve španělštině http://noticias.juridicas.com/base_datos/Privado/rdleg1-2010.html

⋅

Zákon č. 7/2003, ze dne 1. dubna, o nových s. r. o.. Ve španělštině http://noticias.juridicas.com/base_datos/Privado/l7-2003.html

⋅

V. Hlavičková a kolektiv: Introducción al espanol de los negocios. Praha, Oeconomicaa 2005. IBSN 80-245-0930-X. Ve španělštině 47

⋅

Portály věnovaný rozboru právních forem. Ve španělštině http://www.gabilos.com/comosehace/formasjuridicas/textoformasjuridicas.htm http://www.motril.es/index.php?id=760

⋅

Přehled právních forem. Ve španělštině http://www.bicgalicia.es/MEMOFICHAS/web/comunes/editor/salida/Fich317_esp.htm


Daně a sociální zabezpečení: Ing. Joklová a kolektiv společnosti Deloitte: Aktualizovaná a rozšířená pravidla pro volný pohyb služeb a svobodu usazování v EU – Španělsko;2008. V češtině http://www.crr.cz/Files/Docs/EEN/EEN_staty/es.pdf ⋅

Zákon č. 37/1992, ze dne 28. prosince, o dani z přidané hodnoty. Ve španělštině http://noticias.juridicas.com/base_datos/Fiscal/l37-1992.html

⋅

Zpráva o daních vypracovaná pro Ministerstva průmyslu, turismu a obchodu. 2010. Ve španělštině:

http://www.investinspain.org/icex/cma/contentTypes/common/records/viewDocumen t/0,,,00.bin?doc=4197621 ⋅

Novelizovaný zákon č. 1/1994, ze dne 20 června, o sociálním zabezpečení. 2011. Ve španělštině

http://www.seg-social.es/prdi00/groups/public/documents/normativa/095093.pdf ⋅

Oficiální stránky Ministerstva práce a imigrace: Sazby příspěvků na SZ. 2011. Ve španělštině http://www.segsocial.es/Internet_1/Trabajadores/CotizacionRecaudaci10777/Regimenes/RegimenGen eraldelaS10957/InformacionGeneral/index.htm


Účetnictví ⋅

Obchodní zákoník z roku 1885. Ve španělštině http://noticias.juridicas.com/base_datos/Privado/ccom.html

⋅

Zákon č. 1514/2007, ze dne 16. listopadu, o obecném PGC. Ve španělštině http://noticias.juridicas.com/base_datos/Privado/rd1514-2007.html

⋅

Zákon č. 1515/2007, ze dne 16. listopadu, o PGC malých a středních podniků. Ve španělštině

http://noticias.juridicas.com/base_datos/Privado/rd1515-2007.html 48

⋅

Stránky věnované účetnictví spravované Ministerstvem ekonomie. Ve španělštině, angličtině http://www.infomipyme.com/Docs/GT/Offline/Empresarios/IRIS/analisisfinanciero.htm

⋅

José Rey Pompo: CONTABILIDAD GENERAL. 2010, IBSN 978-84-9732-727-5. Ve španělštině http://books.google.cz/books?id=pRQmEbWprgMC&pg=PA172&dq=contabilidad+espan a++ejemplos++cuenta+572&hl=cs&ei=JZbCTdawA8vtsgbWpPGLAQ&sa=X&oi=book_resu lt&ct=result&resnum=1&ved=0CDAQ6AEwAA#v=onepage&q&f=false


Účetnictví PYMES ⋅

Královská vyhláška č. 1515/2007, ze dne 16. listopadu. Ve španělštině http://noticias.juridicas.com/base_datos/Privado/rd1515-2007.html


Audit ⋅

Zákon č. 19/1988, ze dne 12. července, o auditu účetních závěrek. Ve španělštině http://noticias.juridicas.com/base_datos/Fiscal/l19-1988.html

⋅

Zákon č. 12/2010, ze dne 30. června novelizující zákon č. 19/1988. Ve španělštině http://noticias.juridicas.com/base_datos/Fiscal/l12-2010.html

⋅

Článek o Institutu účetnictví a auditu. 2009. V angličtině http://www.justlanded.com/english/Spain/Spain-Guide/Business/Accounting

⋅

Oficiální stránky ICAC. Ve španělštině, v angličtině http://www.icac.meh.es/


Účetní standardy a zásady: ⋅

Serrano: La regulación contable profesional: Text věnovaný AECA a úpravám PGCA. 2010. Ve španělštině http://ciberconta.unizar.es/LECCION/regula1/400.HTM

⋅

Oficiální stránky AECA. Ve španělštině, v angličtině http://www.aeca.es

⋅

Oficiální stránka ICAC. Ve španělštině, v angličtině http://www.icac.meh.es/home.aspx


IFRS ⋅

Článek o IFRS: autor neuveden. 2010. V angličtině http://www.estandardsforum.org/spain/standards/international-financial-reportingstandards 49

⋅

Čtvrtá směrnice rady ze dne 25. července 1978. V češtině http://www.kacr.cz/Data/files/Metodika/Legislativa/EU/01978L0660-20070101-cs.pdf

⋅

Portál věnovaný IFRS. V angličtině http://europa.eu/legislation_summaries/internal_market/single_market_services/finan cial_services_general_framework/l26040_es.htm


Obrázky ⋅

http://im.novinky.cz/386/183869-top_foto1-m59h1.jpg

⋅

http://www.celysvet.cz/fotky-spanelsko-foto-obrazky

⋅

http://www.kupalet.cz/img/staty/spanelsko.gif

⋅

http://plandecuentas.com.co/wp-content/uploads/modelo-asiento.jpg

⋅

http://www.e-mprende.org/images/foto01.jpg

⋅

http://en.wikipedia.org/wiki/File:Escudo_de_España_(colores_THV).svg

⋅

http://2.bp.blogspot.com/_iYVCGxhIM5s/SGj2I90Uj6I/AAAAAAAAAhU/nwtBIgR0850/s4 00/españa.jpg

⋅

http://www.dadteam.sk/studium-na-strednych-skolach/spanielsko~2~15


Zdroje nápomocné při překladu ⋅

http://prekladac.biz

⋅

Vlasta Hlavičková: Španělsko-český česko-španělský hospodářský slovn. 1. vydání, Praha: Fraus ,IBSN 80-7238-261-6

50

Příloha 1. – Základní transakce zaúčtované dle španělských zvyklostí Španělská účtová osnova se strukturou liší od české, přesto řada transakcí je účtována obdobně. Pro lepší představu o praxi je následně uvedeno několik příkladů účtování pomocí složených zápisů a příklad podoby španělského účetního deníku. Příklad 1: Dne 1. května nákup zboží na obchodní úvěr ve výši 10.000 EUR a 18 % DPH. Společnost fakturu splatila za 5 dní, proto získala slevu 5 % z pořizovací ceny zboží. Fecha Descripción - Označení transakce Datum 1.5. Pořízení zboží DPH 18 % Dodavatel 6.5. Proplacení faktury Uznána sleva ve výši 5 % DPH ze slevy úhrada z bankovního účtu

REF - částka 10.000,-1.800,-11.800,-11.800,-500,-90,-11.210,--

Debe MD 60x 47x 40x -

Haber Dal 40x 76x 47x 57x

Tabulka 6 – Příklad účtování 1

Příklad 2: Dne 6. května zaplacení zálohy dodavateli ve výši 100.000 EUR a 18 % DPH. Fecha Descripción - Označení transakce Datum 6. 5. Záloha DPH 18 % platba z bankovního účtu

REF - částka 10.000,-1.800,-11.800,--

Debe MD 40x 47x -

Haber Dal 57x

Tabulka 7 – Příklad účtování 2

Příklad 3: Dne 11. května vystavena faktura odběrateli za vlastní výrobky - knihy v hodnotě 60.000,--. Knihy podléhají snížené sazbě DPH 4 %. Fecha Descripción - Označení transakce Datum 11. 5. Tržby za prodané výrobky DPH 4 %. Odběratel

REF - částka 60.000,-2.400,-62.000,--

Debe MD 43x

Haber Dal 70x 47x -

Tabulka 8 – Příklad účtování 3

Příklad 4: Dne 18. června rozdělení zisku 60.000 EUR. 40.000 EUR příděl do rezervního fondu a 20.000 EUR na dividendy. Srážková daň z dividend 15 % a výplata proběhla druhý den. Fecha Descripción - Označení transakce Datum 18.6. VH ve schvalovacím řízení Rezervní fond Dividendy 19. 6. Dividendy 51

REF - částka 60.000,-40.000,-20.000,-20.000,--

Debe MD 12x 52x

Haber Dal 10x 52x -

srážková daň 15 % úhrada z bankovního účtu

3.000,-17.000,--

-

47x 57x

Tabulka 9 – Příklad účtování 4

Příklad 5: Dne 16. května společnost koupila strojní zařízení od neplátce DPH v hodnotě 2.000 EUR. Doprava a pojištění stroje při přepravě činilo 100 EUR. Úhrada proběhla hotově. Zbytková hodnota se předpokládá ve výši 100 EUR. Stroj bude odepisován rovnoměrně po dobu dvou let počínaje červnem. Fecha Descripción - Označení transakce Datum 16. 5. Pořízení strojního zařízení doprava a pojištění Pokladna eurová 31.12. Odpis = (((2100-100)/2)/12)*7

REF - částka 2.000,-100,-2.100,-584,--

Debe MD 21x 21x 68x

Haber Dal 57x 28x

Tabulka 10 – Příklad účtování 5

Příklad 6 – dne 15. června zaúčtování a výplata mezd. Hrubé mzdy 10.000 EUR, záloha na daň z příjmů 1.000 EUR a příspěvek na sociální zabezpečení 500 EUR. Výplata bankovním převodem. Fecha Descripción - Označení transakce Datum 15.6. Hrubé mzdy zaměstnanců Záloha na daň z příjmů Příspěvek na sociální zabezpečení zam-cem Mzdy k výplatě Výplata mezd SZ hrazené zaměstnavatelem Úhrada SZ hrazeného zaměstnavatelem

REF - částka 10.000,-1.000,-500,-8.500,-8.500,-1.500,-1.500,--

Debe MD 64x 46x 64x 47x

Haber Dal 47x 47x 46x 57x 47x 57x

Tabulka 11 – Příklad účtování 6

Příklad účtování ve španělském účetním deníku

Obrázek 9 – Účetní deník

52

Příloha 2. - Seznam některých přínosných internetových adres a literatury
Životní a pracovní podmínky ve Španělsku a najímání zaměstnanců http://portal.mpsv.cz/eures/prace_v_eu/zeme/spanelsko http://www.strongabogados.com/vat-registration.php
informace před započetím podnikatelské činnosti http://www.infomipyme.com/Docs/GT/Offline/Empresarios/IRIS/analisisfinanciero.htm http://www.justlanded.com/english/Spain/Spain-Guide/Business/Accounting
Centrální obchodní rejstřík http://www.rmc.es/


Informace o obchodu, podpoře podnikání, školení a další http://www.camaramadrid.es/
sociální zabezpečení www.seg-social.es
daně a účetnictví: http://www.abogadoslex.com/salaprensa.php SA Francis Lefebvre: MEMENTO ÚČETNICTVÍ 2011. První vydání, Madrid 2010, ISBN: 9788492612956, ve španělštině
Asociace pro účetnictví a správu podnikání: http://www.aeca.es
Vzory výkazů účetní závěrky, které lze elektronicky vyplnit: http://www.mir.es/gl/SGACAVT/modelos/asociaciones/rendicion/Cuentas_anuales/nor males/BALANCE_Normal.pdf http://www.mir.es/gl/SGACAVT/modelos/asociaciones/rendicion/Cuentas_anuales/nor males/CUENTA_RESULTADOS_Normal.pdf http://www.mir.es/gl/SGACAVT/modelos/asociaciones/rendicion/Cuentas_anuales/nor males/MEMORIA_ECONxMICA_NORMAL_2007.pdf
IFRS Ana Zorio: Reforma účetnictví v tranzitivních a rozvojových ekonomik, kapitola: Španělsko a přechod na IFRS. Vydáno roku 2009 v anglickém jazyce. K dispozici na: http://www.springerlink.com/index/m2517663q0406216.pdf

53