SRA-Signalering Collectieve procedure schenk- en erfbelasting
Versie: 31 januari 2014 SRA-Vaktechniek Postbus 335 3430 AH NIEUWEGEIN T F E W
030 656 60 60 030 656 60 66
[email protected] www.sra.nl
© SRA-Vaktechniek
Inhoudsopgave 1 2
3
4 5
Inleiding ........................................................................................................................................ 2 Ontvankelijkheid bij het EHRM .................................................................................................. 2 2.1 Algemeen ....................................................................................................................... 2 2.1.1 Uitputten nationale rechtsmiddelen ................................................................................ 2 2.1.2 Expliciet beroep op EVRM tijdens nationale procedure niet noodzakelijk ..................... 3 2.2 Formele rechtskracht vóór 22 november 2013 .............................................................. 3 2.3 Alle overige gevallen ...................................................................................................... 3 Inhoudelijke beoordeling door EHRM ....................................................................................... 4 3.1 Artikel 14 EVRM ............................................................................................................. 4 3.2 Artikel 1 van het Eerste Protocol EVRM ........................................................................ 5 3.3 Arrest van de Hoge Raad en resterende rechtsmiddelen.............................................. 5 Rechten veilig stellen, overleg met Ministerie ......................................................................... 5 Conclusie ..................................................................................................................................... 5
© SRA-Vaktechniek
1
1
Inleiding Op 22 november 2013 heeft de Hoge Raad1 geoordeeld dat het onderscheid in de erf- en schenkbelasting tussen ondernemingsvermogen (wel bijzondere vrijstelling, BOF) enerzijds en privévermogen (geen bijzondere vrijstelling) anderzijds niet discriminerend is. Het gevolg is dat belanghebbenden in die arresten geen recht hebben op toepassing van een vrijstelling voor privévermogen die vergelijkbaar is met de bedrijfsopvolgingsfaciliteit voor ondernemingsvermogen. De Stichting Meldpunt Collectief Onrecht (hierna: SMCO) heeft geadverteerd om tot een collectieve procedure te komen. Zij is voornemens om beroep in te stellen bij het Europese Hof voor de Rechten van de Mens (hierna: EHRM). Men dient zich volgens hun laatste berichten vóór 28 februari 2014 bij hen aan te melden2 om via die collectieve procedure mee te kunnen procederen. De beoogde procedure heeft veel vragen opgeroepen. De belangrijkste vraag is uiteraard of het zin heeft om bij die procedure aan te haken. Wij gaan hierna in op de relevante ontvankelijkheidseisen om een procedure aanhangig te maken bij het EHRM. Vervolgens gaan wij afzonderlijk in op de ontvankelijkheid van de verschillende groepen belanghebbenden. Op basis daarvan kan worden beoordeeld of een procedure in een bepaald concreet geval überhaupt ontvankelijk kan zijn. Vervolgens gaan wij kort in op de beoordelingscriteria van het EHRM om op die manier enig zicht te bieden op een eventuele beslissing die het EHRM zou kunnen nemen. Tot slot besteden wij aandacht aan de vraag of meelopen in de procedure zinvol is dan wel of er alternatieven bestaan.
2
Ontvankelijkheid bij het EHRM
2.1
Algemeen De termijn waarbinnen beroep moet worden gedaan bij het EHRM bedraagt zes (kalender) maanden. Deze termijn start op de dag na de uitspraak van de hoogste rechterlijke instantie in een individueel geval.3 Voor de belastingplichtigen in wiens zaak door de Hoge Raad op 22 november 2013 arrest heeft gewezen, eindigt de termijn voor het indienen van een klacht bij het EHRM op 23 mei 2014. Voor alle andere belastingplichtigen geldt dat de uiterste termijn eindigt zes maanden na de datum waarop een beslissing onherroepelijk is geworden. Het is niet duidelijk waarom de SMCO de termijn op 28 februari 2014 heeft gesteld. Een verdragsbepaling of wettelijke bepaling lijkt daaraan niet ten grondslag te liggen.4
2.1.1
Uitputten nationale rechtsmiddelen Een beroep bij het EHRM is alleen dan ontvankelijk indien in het individuele geval alle nationale rechtsmiddelen zijn uitgeput.5 In beginsel moet de klager tot de hoogste (nationale) beroepsinstantie doorprocederen.6 In principe betekent dit dus dat in ieder individueel geval tot en met de Hoge Raad moet zijn doorgeprocedeerd. Voor al diegenen wiens zaak is aangehouden in de bezwaarfase en waarvoor op 4 december 2013 collectief uitspraak is gedaan, wordt (vooralsnog) niet aan die voorwaarde voldaan. Daarnaast zijn er nog vele mensen die geen bezwaar hebben ingediend op basis van een vermeende strijdigheid met het gelijkheidsbeginsel. Voor al die gevallen is het uiteraard de vraag of doorprocederen tot aan de Hoge Raad echt noodzakelijk is om ontvankelijk te zijn bij het EHRM. Een belangrijke uitzondering op het vereiste van doorprocederen tot en met de hoogste nationale instantie is de situatie waarin volgens de gevestigde nationale rechtsopvatting of vaste rechtspraak het 1
Zie Hoge Raad 22 november 2013, nr. 13/01154, VN 2013/59.21. http://www.collectiefonrecht.nl. 3 Practical Guide on Admissibility Criteria, Council of Europe/European Court of Human Rights, 2011, punt 83. 4 De uiterlijk aanmeldtermijn was aanvankelijk vóór 31 januari 2013 en is inmiddels verlengd. 5 Artikel 35 EVRM. 6 Sdu uitgevers, ‘EVRM Rechtspraak & Commentaar’, 1.2.5.7, pagina 13. 2
© SRA-Vaktechniek
2
gebruik van een rechtsmiddel geen uitkomst biedt7. Wat onder ‘rechtsopvatting’ of ‘vaste rechtspraak’ moet worden verstaan, is door het EHRM in de jurisprudentie uitgelegd. Een geringe kans op succes van een procedure, of twijfel over de slagingskans daarvan, is onvoldoende om te stellen dat een procedure geen uitkomst biedt.8 Het lijkt zo te zijn dat alleen als men 100% zeker weet dat een procedure zinloos is, de genoemde uitzondering op de eis tot doorprocederen van toepassing is. Pas sinds het arrest van de Hoge Raad op 22 november 2013, lijkt ons voor daarmee vergelijkbare situaties duidelijk dat doorprocederen geen zin heeft. Wij gaan hierna in op de vraag in welke situaties de uitzondering op het ‘uitputtingsvereiste’ van toepassing is. 2.1.2
Expliciet beroep op EVRM tijdens nationale procedure niet noodzakelijk Naast de voorwaarde dat uiterlijk zes maanden na de definitieve beslissing een klacht moet zijn ingediend, geldt voor ontvankelijkheid bij het EHRM nog een belangrijke andere aanvullende eis. In de nationale procedure moet namelijk door de belanghebbende zijn opgeworpen dat sprake is van strijdigheid met het gelijkheidsbeginsel of dat hij is gediscrimineerd. Er hoeft dus geen expliciet beroep te zijn gedaan op een bepaling in het EVRM. Wel is vereist, gelet op de ratio van de ‘uitputtingsregel’, dat de essentie van de klacht door de klager is aangevoerd in de nationale procedure.’ 9
2.2
Formele rechtskracht vóór 22 november 2013 Van formele rechtskracht is sprake indien de bezwaar- en beroepstermijnen zijn verlopen, zonder dat daarvan gebruik is gemaakt. In die gevallen staat, behoudens uitzonderingen, de beschikking of aanslag onherroepelijk vast. Deze paragraaf heeft betrekking op de volgende situaties voor de erf- en schenkbelasting: 1. tegen de opgelegde aanslag is geen bezwaar gemaakt en de bezwaartermijn is vóór 22 november 2013 verstreken; 2. tegen de opgelegde aanslag is bezwaar gemaakt en na uitspraak op bezwaar is de beroepstermijn vóór 22 november 2013 ongebruikt verstreken; 3. tegen de opgelegde aanslag is bezwaar gemaakt, na afwijzing beroep ingesteld en na uitspraak van de rechtbank is de termijn voor het instellen van hoger beroep vóór 22 november 2013 ongebruikt verstreken; 4. tegen de opgelegde aanslag is bezwaar gemaakt, na afwijzing beroep ingesteld en na uitspraak van de rechtbank is men in hoger beroep gekomen bij een gerechtshof en na uitspraak van het hof is de termijn voor het instellen van beroep in cassatie vóór 22 november 2013 ongebruikt verstreken. Om beroep in te kunnen stellen bij het EHRM geldt zoals in paragraaf 2.1 aangegeven het uitputtingsvereiste. In geen van de hiervoor genoemde vier gevallen is doorgeprocedeerd tot aan de Hoge Raad. Om ontvankelijk te kunnen zijn bij het EVRM moet dan een beroep gedaan kunnen worden op de uitzondering. Concreet moet worden nagegaan of en in hoeverre vaststond dat doorprocederen geen zin had. Het mag duidelijk zijn dat in al deze gevallen geen volstrekte duidelijkheid heeft kunnen bestaan over de kans van doorprocederen. Immers, de Hoge raad moest nog arrest wijzen. Belanghebbenden die tot 21 november 2013 de tijd hadden om bezwaar- of beroep aan te tekenen tegen de aanslag of een uitspraak, lijken niet in aanmerking te komen voor een beroepsprocedure bij het EHRM omdat zij niet hebben doorgeprocedeerd. Bovendien was de uitkomst van een procedure voor hen nog niet zonneklaar.
2.3
Alle overige gevallen Het gaat om de volgende situaties: de aanslag is nog niet opgelegd;
7
Sdu uitgevers, ‘EVRM Rechtspraak & Commentaar’, 1.2.5.7, pagina 14. EHRM 9 april 1996 (Knut BACK), nr. 23773/94. 9 Sdu uitgevers, ‘EVRM Rechtspraak & Commentaar’, 1.2.5.7, pagina 15. 8
© SRA-Vaktechniek
3
tegen de aanslag is tijdig bezwaar gemaakt en er is door de Belastingdienst in afwachting van de uitspraak van de Hoge Raad, nog geen uitspraak op bezwaar gedaan;10 tegen de aanslag staat/stond op 22 november 2013 de bezwaarmogelijkheid nog open; tegen de aanslag is bezwaar gemaakt en na uitspraak op bezwaar staat/stond de beroepstermijn op 22 november 2013 nog open; tegen de aanslag is bezwaar gemaakt, na afwijzing beroep ingesteld en na de uitspraak op beroep stond/staat de termijn om hoger beroep in te stellen op 22 november 2013 nog open; tegen de aanslag is bezwaar gemaakt, na afwijzing beroep ingesteld en na de uitspraak op beroep en hoger beroep staat de termijn om beroep in cassatie in te stellen 22 november 2013 nog open; er is tot aan de Hoge Raad doorgeprocedeerd; Alle overige lopende procedures waarop nog geen uitspraak is geweest. Belanghebbenden die in het arrest van de Hoge Raad van 22 november 2013 hebben doorgeprocedeerd, hebben uiteraard voldaan aan het ‘uitputtingsvereiste’. Voor deze gevallen gaat de beroepstermijn bij het EVRM lopen vanaf 23 november 2013 en dient vóór 23 mei 2014 beroep bij het EHRM te zijn ingesteld. Voor alle overige gevallen die hiervoor zijn beschreven, geldt dat door de beslissing van de Hoge Raad de uitkomst van doorprocederen al vast staat. Althans daar kan men in redelijkheid van uit gaan. Doordat de uitkomst vast staat, geldt de uitzondering op de uitputtingsregel. Kortom, dan hoeft niet te zijn doorgeprocedeerd tot aan de Hoge Raad om ontvankelijk te zijn bij het EHRM. Vervolgens is de vraag wanneer de zesmaandstermijn voor een klacht bij het EHRM gaat lopen. Naar ons oordeel moet er van worden uitgegaan dat die voor alle gevallen waarin op 22 november 2013 nog bezwaar kon worden ingesteld, of waarin het bezwaar of beroep liep, de zesmaandstermijn op zijn vroegst aanving op 22 november 2013. Immers, vanaf die datum stond de beslissing in vergelijkbare gevallen al vast. Uit het arrest Koç and Tossun v Turkey van het EHRM volgt dat de termijn aanvangt wanneer de belanghebbende voldoende kennis draagt van de eindbeslissing. Uiteraard ligt de datum van dagtekening van de beslissing meer voor de hand als startdatum, maar veiligheidshalve kan men overwegen voor alle op 22 november 2013 lopende procedures en bezwaartermijnen uiterlijk voor 23 mei 2014 een klacht in te dienen bij het EHRM. In alle gevallen waarin de aanslag is opgelegd na 22 november 2013, ligt de datum van dagtekening van de aanslag als startmoment van de zesmaandstermijn voor de hand.
3
Inhoudelijke beoordeling door EHRM
3.1
Artikel 14 EVRM Uit de jurisprudentie van het EHRM blijkt dat de volgende criteria van belang zijn voor de beoordeling of sprake is van schending van artikel 14 EVRM:11 5. Het discriminatieverbod geldt voor individuen die zich in gelijke situaties bevinden. Gelijke gevallen dienen gelijk te worden behandeld en ongelijke gevallen ongelijk; 6. Voor de beoordeling of een onderscheid gerechtvaardigd is, komt de wetgever in fiscale zaken een zeer ruime beoordelingsvrijheid toe12; 7. Van discriminatie is geen sprake indien daarvoor een objectieve of redelijke rechtvaardigingsgrond voor bestaat; 8. Wanneer een regeling geen gelegitimeerd doel nastreeft of niet in verhouding staat tot het nagestreefde doel, is van een objectieve of redelijke rechtvaardiging geen sprake.
10
Collectieve uitspraak van 4 december 2013, Stcrt. 2013 34331, VN 2013/2692. Zie M.J. Hamer, Cursus Belastingrecht onderdeel formeel belastingrecht, FBR.5.1.1.A. 12 EHRM 22 juni 1999, nr. 46757/99 (Della Ciaja), BNB 2002/398. 11
© SRA-Vaktechniek
4
3.2
Artikel 1 van het Eerste Protocol EVRM Een belastingmaatregel die een inbreuk maakt op het ongestoorde eigendomsrecht, dient volgens vaste jurisprudentie van het EHRM gerechtvaardigd te zijn.13 Vaststaat dat bij de toetsing daarvan het EHRM de volgende factoren van belang acht:14 1. Berust de belastingmaatregel op wetgeving die voldoende toegankelijk en precies is en die voorzienbaar is in de uitoefening? 2. Is met de belastingmaatregel een legitieme doelstelling van algemeen belang gediend? 3. Bestaat er een redelijke mate van evenredigheid tussen de inbreuk op het individuele eigendomsrecht en het algemene belang dat met de belastingmaatregel wordt nagestreefd? 4. Gaat de maatregel vergezeld van procedurele garanties die de mogelijkheid bieden tot een effectieve betwisting van de rechtmatigheid van die maatregel? Indien één van de bovenstaande vragen ontkennend wordt beantwoord, dan is de rechtsregel in strijd met deze bepaling.
3.3
Arrest van de Hoge Raad en resterende rechtsmiddelen De Hoge Raad heeft in zijn arresten van 22 november 2013 de verschillende criteria voor de strijdigheid met het EVRM in acht genomen. De Hoge Raad komt tot de slotsom: “dat de faciliteit zoals die gold in het onderhavige jaar en ook in andere jaren, berust op een keuze van de fiscale wetgever waarvan niet kan worden gezegd dat zij evident van redelijke grond is ontbloot. De wetgever heeft daarom met de faciliteit de in onderdeel 3.3.1 bedoelde grenzen van de hem toekomende ruime beoordelingsvrijheid niet overschreden.” Het is zeer de vraag of het EHRM tot een andere beoordeling zou komen. Uiteraard is dat een mogelijkheid die niet kan worden uitgesloten en om die reden is een toetsing van de beslissing bij het EHRM ook te billijken. De uitkomst van een procedure bij het EHRM is daarom interessant. Echter, het is niet nodig in alle gevallen zelf naar het EHRM te stappen.
4
Rechten veilig stellen, overleg met Ministerie Uit de nieuwsberichten lijkt het welhaast zeker dat de SMCO een procedure bij het EHRM zal starten. Los van de vraag of het beroep door het EHRM ontvankelijk zal worden verklaard en het verzoek zal worden toegewezen, is het voor belanghebbenden niet per se noodzakelijk zich aan te sluiten bij deze procedure. Men kan ook overwegen een brief te sturen naar de Nederlandse staat, in casu het Ministerie van Financiën, waarin wordt aangegeven dat de belastingplichtigen meent dat sprake is van strijdigheid met het EVRM en daarom een vordering op de staat bestaat. Vervolgens kan men voorstellen om de uitkomst van de procedure bij het EHRM af te wachten. Voor aanslagen die nog worden opgelegd of gevallen waarin de bezwaartermijn momenteel loopt, kan men bezwaar maken bij de Belastingdienst en eveneens voorstellen de bezwaarprocedure aan te houden. Over de administratieve afhandeling van een en ander vindt momenteel overleg plaats tussen diverse beroepsorganisaties en het Ministerie. Zodra daarover meer bekend is, informeren wij vanzelfsprekend de SRA-leden daarover.
5
Conclusie De discussie of de vrijstelling voor ondernemingsvermogen ook moet gelden voor privévermogen, is nog steeds gaande. Weliswaar heeft de Hoge Raad geoordeeld dat de vrijstelling niet van overeenkomstige toepassing is op privévermogen, nu zullen procedures bij het EHRM worden opgestart. De SMCO heeft 13
Zie bijdrage A.J.H van Suilen, ‘Toetsing aan art. 1 Eerste Protocol bij het EVRM in ’Met oog voor detail, SDU uitgevers 2013. Van Suilen refereert in zijn bijdrage voor een uitgebreid overzicht van de door het EHRM gewezen jurisprudentie omtrent art. 1 Eerste Protocol EVRM onder andere naar A.J.P. Schild, De invloed van het EVRM op het ondernemingsrecht, Kluwer 2012. 14 Zie bijdrage A.J.H van Suilen, ‘Toetsing aan art. 1 Eerste Protocol bij het EVRM in ’Met oog voor detail, SDU uitgevers 2013.
© SRA-Vaktechniek
5
zich daartoe opgeworpen en men kan zich daar aanmelden. De SMCO laat zich daarbij assisteren door S.M.O. B.V., zo blijkt uit de website van de stichting. Of een procedure bij het EHRM zinvol is, is de vraag. Er is alleen sprake van ontvankelijkheid bij het EHRM als men zich uiterlijk zes maanden na de definitieve beslissing in het individuele geval bij het EHRM meldt en bovendien moeten de nationale rechtsmiddelen uitgeput zijn geweest. In alle gevallen waarin men voor 22 november 2013 niet heeft doorgeprocedeerd tot en met de Hoge Raad, lijkt daarom geen beroep bij het EHRM meer mogelijk. In alle andere gevallen (aanslag opgelegd na 22 november 2013 of bezwaartermijn liep nog), zou men ontvankelijk zijn, ook als uiteindelijk niet tot aan de Hoge Raad is doorgeprocedeerd. Voorwaarde is wel dat uiterlijk zes maanden na de beslissing een beroep bij het EHRM is ingesteld. Momenteel vindt nog overleg plaats met het Ministerie over de administratieve verwerking van de – naar verwachting - vele procedures die hierover nu zullen worden opgestart. Hopelijk ontstaat daarover snel uitsluitsel. In afwachting daarvan lijkt het niet noodzakelijk dat men zich nu al aanmeldt bij de SMCO om in beroep te komen of los daarvan een advocaat in te schakelen. Wel is het van belang om bij momenteel nog lopende bezwaartermijnen of binnenkort op te leggen aanslagen, bezwaar in te dienen tot behoud van rechten, zulks onder verwijzing naar de verwachte procedure. In de komende maanden informeren wij de SRA-leden nader over de verdere ontwikkelingen.
© SRA-Vaktechniek
6
