Mendelova univerzita v Brně Provozně ekonomická fakulta
Účetní a daňové aspekty bytového družstva a společenství vlastníků jednotek
Diplomová práce
Vedoucí práce: Bc. Šárka Furchová
Ing. Patrik Svoboda, Ph.D. Brno 2011
Prohlášení
Prohlašuji, že jsem diplomovou pr{ci na téma Účetní a daňové aspekty bytového družstva a společenství vlastníků jednotek vypracovala samostatně pod vedením Ing. Patrika Svobody, Ph.D. a uvedla v seznamu literatury všechny použité liter{rní a odborné zdroje. V Brně dne 23. 5. 2011 <<<<<<<<<<<< Š{rka Furchov{
Poděkování
Na tomto místě bych r{da poděkovala Ing. Patriku Svobodovi, Ph.D. za odborné vedení mé diplomové pr{ce a za jeho cenné připomínky a rady, které jsem využila při zpracov{ní této pr{ce. D{le bych chtěla poděkovat bytovému družstvu J. Faimonové 10 a společenství vlastníků jednotek domů Úvoz 110, 112, 114, 116 za poskytnutí podkladů k pr{ci, účetním Ing. Ludmile Furchové a Marii Fadrusové a panu Ing. Miloslavu Bedn{řovi za to, že mi věnovali svůj čas a poskytli mi potřebné informace.
Abstrakt FURCHOV[, Š. Účetní a daňové aspekty bytového družstva a společenství vlastníků jednotek. Diplomov{ pr{ce. Brno, 2011. Předmětem diplomové pr{ce je z{kladní pr{vní vymezení a analýza účetního a daňového režimu bytových družstev a společenství vlastníků jednotek. Pr{ce se také zabýv{ porovn{ním těchto dvou pr{vnických osob a poukazuje na z{kladní rozdíly mezi nimi. Druh{ č{st pr{ce se věnuje zhodnocení účetního a daňového režimu konkrétního bytového družstva a společenství vlastníků jednotek a definuje z{kladní problémy, se kterými se tyto pr{vnické osoby v praxi setk{vají.
Klíčov{ slova: bytové družstvo, společenství vlastníků jednotek, účetnictví, daňový režim
Abstract FURCHOV[, Š. Accounting and tax aspects of housing associations and community of unit owners. Thesis. Brno, 2011. The subject of this thesis is a basic legal definition and analysis of accounting and tax treatment of housing cooperatives and home owners associations. Thesis also presents a comparison of the two legal entities and highlights the fundamental differences between them. The second part is devoted to evaluation of the accounting and tax treatment of housing cooperatives and individual owners of units and defines the basic problems encountered in these entities in general practice.
Key words: housing associations, community of unit owners, accounting, tax regime
Obsah 1. Úvod ...................................................................................................................................... 8 2. Cíl pr{ce a metodika ........................................................................................................ 10 3. Liter{rní rešerše................................................................................................................. 11 3.1. Pr{vní úprava bytových družstev a společenství vlastníků jednotek .............. 11 3.1.1. Bytové družstvo.................................................................................................. 11 3.1.1.1. Založení družstva ....................................................................................... 11 3.1.1.2. Org{ny družstva ......................................................................................... 12 3.1.1.3. Z{nik družstva ............................................................................................ 13 3.1.2. Společenství vlastníků jednotek (SVJ) ............................................................. 13 3.1.2.1. Vznik společenství...................................................................................... 14 3.1.2.2. Org{ny společenství ................................................................................... 15 3.1.2.3. Z{nik společenství ...................................................................................... 16 3.2. Účetní režim bytových družstev a společenství vlastníků jednotek ................. 16 3.2.1. Účetní předpisy .................................................................................................. 17 3.2.1.1. Z{kon o účetnictví ...................................................................................... 18 3.2.1.2. Vyhl{šky ...................................................................................................... 18 3.2.1.3. České účetní standardy ............................................................................. 19 3.2.2. Z{kladní principy účtov{ní – bytové družstvo ............................................. 19 3.2.2.1. Založení a vznik bytového družstva ....................................................... 19 3.2.2.2. Hospodaření vlastníka ............................................................................... 20 3.2.2.3. Technické zhodnocení domu .................................................................... 24 3.2.2.4. Služby spojené s užív{ním bytů ............................................................... 25 3.2.3. Z{kladní principy účtov{ní – SVJ .................................................................... 27 3.2.3.1. Příspěvek na úhradu spr{vy domu ......................................................... 28 3.2.3.2. Výnosy společenství................................................................................... 28 3.2.3.3. Služby spojené s užív{ním bytů ............................................................... 31 3.2.3.4. Technické zhodnocení a opravy společných č{stí domu ..................... 31 3.2.3.5. Bankovní úvěr a stavební spoření ............................................................ 32 3.2.3.6. Pořízení majetku ke spr{vě domu ........................................................... 33 3.2.4. Z{nik družstva a vznik společenství vlastníků jednotek ............................. 34 3.2.5. Účetní z{věrka .................................................................................................... 36 3.3. Daňový režim bytových družstev a společenství vlastníků jednotek ............... 38
3.3.1. Daň z příjmů pr{vnických osob ....................................................................... 38 3.3.2. Daň z příjmů fyzických osob ............................................................................ 42 3.3.2.1. Daňové povinnosti vlastníků jednotek – členů společenství ............... 42 3.3.2.2. Daňové povinnosti členů družstva .......................................................... 43 3.3.3. Daň z přidané hodnoty (DPH) ......................................................................... 43 3.3.4. Daň z nemovitostí .............................................................................................. 46 3.3.5. Daň dědick{, daň darovací a daň z převodu nemovitosti ........................... 48 3.3.6. Silniční daň .......................................................................................................... 49 3.3.7. Daně spotřební a daně ekologické (energetické) ........................................... 49 4. Vlastní pr{ce ...................................................................................................................... 50 4.1. Porovn{ní bytového družstva a SVJ ...................................................................... 50 4.2. Bytové družstvo J. Faimonové 10 ............................................................................ 56 4.2.1. Účetní režim ........................................................................................................ 58 4.2.1.1. Účetní případy vztahují se k nemovitosti – pořízení domu, opravy, technické zhodnocení.............................................................................................. 58 4.2.1.2. Úvěr a poskytnuté dotace ......................................................................... 60 4.2.1.3. N{jemné a služby spojené s užív{ním bytů ........................................... 62 4.2.1.4. Mzdy a odměny statut{rním org{nům ................................................... 65 4.2.1.5. Ostatní n{klady a výnosy družstva ......................................................... 67 4.2.1.6. Rozdělení hospod{řského výsledku družstva ....................................... 69 4.2.2. Daňový režim ..................................................................................................... 71 4.2.2.1. Daň z příjmů................................................................................................ 71 4.2.2.2. Ostatní daně ................................................................................................ 74 4.3. Společenství vlastníků jednotek domů Úvoz 110, 112, 114, 116 ......................... 74 4.3.1. Účetní režim ........................................................................................................ 76 4.3.1.1. Příspěvek na úhradu spr{vy domu a služby spojené s užív{ním bytů .................................................................................................................................... 76 4.3.1.2. Dohody o provedení pr{ce a odměny statut{rním org{nům .............. 79 4.3.1.3. Technické zhodnocení a jeho financov{ní prostřednictvím úvěru, dotace ........................................................................................................................ 81 4.3.1.4. N{klady a výnosy SVJ ............................................................................... 82 4.3.2. Daňový režim ..................................................................................................... 84 4.3.2.1. Daň z příjmů................................................................................................ 84 4.3.2.2. Ostatní daně ................................................................................................ 85
4.4. Problémy, se kterými se bytov{ družstva a SVJ setk{vají ................................. 86 5. Diskuze ............................................................................................................................... 89 6. Z{věr .................................................................................................................................... 92 7. Seznam použité literatury ............................................................................................... 94 8. Přílohy................................................................................................................................. 97
1. Úvod Problematika bydlení je v posledních letech velice aktu{lní. Během posledních dvou desetiletí doch{zelo k tzv. privatizaci obecního bytového fondu. Obce ve velkém prod{valy obecní n{jemné domy, a to často za velice příznivých podmínek pro jejich obyvatele, neboť vlastnictví těchto domů pro ně představovalo velkou finanční z{těž. K odkupu domu, ve kterém se nach{zelo několik samostatných bytových jednotek, bylo potřeba založit n{jemníky pr{vnickou osobu – bytové družstvo. Bytov{ družstva a SVJ vznikají také odloučením se od již existujících velkých bytových družstev a v nově postavených domech. U bytového družstva je vlastníkem domu i jednotlivých bytů družstvo a družstevníci jsou vůči družstvu v n{jemním vztahu. Kromě bytových družstev vznikala také společenství vlastníků jednotek zn{m{ pod zkratkou SVJ, a to v domech, ve kterých s odkupem bytu souhlasili všichni n{jemníci, a každý z nich si odkoupil vlastní byt. Společenství vlastníků jednotek je zvl{štní pr{vnickou osobou, kdy jsou na rozdíl od družstva vlastníky bytů a spoluvlastníky společných č{stí domu jednotliví členové společenství, společenství býv{ založeno pouze za účelem spr{vy domu. Každ{ z těchto dvou forem bydlení je upravov{na zvl{štními z{kony. Problematiku bytového družstva řeší obchodní z{koník, zatímco problematiku společenství vlastníků jednotek z{kon zn{mý jako z{kon o vlastnictví bytů z roku 1994. Tento z{kon byl v průběhu let novelizov{n, přičemž nejzn{mější a nejpodstatnější novelizace proběhla v roce 2000 přijetím z{kona č. 103/2000 Sb. Díky této novelizaci získala SVJ pr{vní subjektivitu a vznikají přímo ze z{kona, pokud nastanou podmínky vzniku dané z{konem. S rozdílnou pr{vní úpravou souvisí také rozdílné účetní postupy, které vyplývají především z toho, že bytové družstvo je povinno vést účetnictví podle účetních předpisů určených pro podnikatelskou sféru, zatímco společenství vlastníků jednotek od účinnosti z{kona č. 451/2001 Sb. (novela z{kona o vlastnictví bytů) podle účetních předpisů určených účetním jednotk{m, u kterých hlavním předmětem činnosti není podnik{ní. Se založením pr{vnické osoby a odkupem domu souvisí spousta povinností a problémů, které musí noví majitelé řešit. Je potřeba zvolit statut{rní org{ny, vytvořit stanovy, zajistit spr{vu domu a jeho údržbu a mimo jiné také vést účetnictví a odv{dět st{tu daně. S pronajím{ním bytů a nebytových prostor členům družstva 8
či n{jemníkům vznikají vlastníkovi domu různé n{klady spojené se spr{vou domu. Z pron{jmu plynou také výnosy, přičemž by mělo být zajištěno, aby n{klady tyto výnosy nepřesahovaly, neboť potom by hospodaření vlastníka bytového domu bylo ztr{tové. Bydlení v bytech je spojeno s využív{ním celé řady služeb, jako jsou například dod{vka vody, vyt{pění, užív{ní výtahu a úklid společných prostor. Zabezpečení těchto služeb je povinností vlastníka domu, který služby může zajišťovat s{m nebo zprostředkov{vat od dodavatelů. O tom, jak kvalitně a spokojeně budou vlastníci bytů, družstevníci či n{jemníci bydlet rozhodují pr{vě majitelé obytných domů, v případě bytových družstev a SVJ pak především statut{rní org{ny. Členy statut{rních org{nů se st{vají obyvatelé domu, což jsou ve většině případů osoby, které až do doby založení družstva či SVJ neměli o této problematice ani potuchy. Pro mnohé z nich proto hospodaření s domem a vedení účetnictví představuje velkou nezn{mou a vyvol{v{ obavy. Někter{ družstva a společenství vlastníků jednotek řeší problém vedení účetnictví svěřením účetnictví externí osobě či profesion{lní účetní firmě, mnoh{ bytov{ družstva a SVJ se však rozhodnou zpracov{vat si účetnictví vlastními silami. O účetnictví byla naps{na spousta knih, brožur a jiných publikací, ale některé z nich jsou příliš odborné a pro laika zbytečně složité, navíc účetnictví bytových družstev a SVJ se od účtov{ní ostatních pr{vnických osob v určitých ohledech liší. Vzhledem k tomu, že poch{zím z rodiny účetní a bydlím v družstevním domě, který prošel privatizací, přičemž můj blízký rodinný příslušník byl členem představenstva a později i předsedou družstva, setk{vala jsem se často ve svém životě s problematikou hospodaření bytového družstva a vedení účetnictví vlastníků bytových domů. Zjistila jsem také, že mnoho lidí nerozlišuje mezi bytovým družstvem a SVJ a nedok{že popsat rozdíl mezi nimi. Z těchto důvodů jsem se rozhodla tímto tématem zabývat v r{mci své diplomové pr{ce.
9
2. Cíl práce a metodika Problematika bytových družstev společenství vlastníků jednotek (SVJ) je v současné době aktu{lní, neboť v posledních letech počet bytových družstev a SVJ narůst{, a to nejen díky privatizaci panelových domů. N{jemníci bytových domů často zakl{dají bytov{ družstva a společenství vlastníků jednotek bez dostatečných znalostí o dané problematice a bez přehledu o tom, co vše hospodaření vlastníka bytového domu zahrnuje. Proto si kladu za cíl seps{ní podstatných účetních a daňových aspektů bytových družstev a SVJ. Budu analyzovat pr{vní úpravu, účetní a daňový režim bytových družstev a SVJ a na z{kladě platných z{konů a existující odborné literatury provedu shrnutí této problematiky. Dílčím cílem pr{ce je porovn{ní bytových družstev a SVJ a pouk{z{ní na rozdíly mezi nimi. Získané znalosti z liter{rní rešerše využiji na zhodnocení hospodaření konkrétního bytového družstva a SVJ z pohledu účetního a daňového. V případě nesrovnalostí v hospodaření těchto subjektů sestavím doporučení. Zaměřím se především na způsoby účtov{ní a na interní předpisy účtov{ní těchto vybraných pr{vnických osob. V r{mci bytového družstva, které m{ interní předpis účtov{ní vytvořen, tento předpis zhodnotím a v případě nesrovnalostí upravím. V r{mci SVJ, které nem{ interní předpis účtov{ní vůbec vytvořen, si kladu za cíl navrhnutí tohoto interního předpisu, a to formou tabulek v r{mci jednotlivých podkapitol vlastní pr{ce. Nakonec se v pr{ci pokusím vystihnout nejčastější problémy, které v r{mci hospodaření těchto subjektů vyvstaly. Při zpracov{ní zadaného tématu využiji především metodu analýzy dat. Po prostudov{ní odborné literatury sepíšu z{kladní a podstatné body týkající se účetního a daňového režimu bytových družstev a SVJ, které by měli členové statut{rních org{nů zn{t. Za účelem analýzy účetního a daňového režimu si rozložím zkoumanou problematiku na jednotlivé č{sti, v r{mci účetnictví se budu postupně zabývat jednotlivými účetními případy, se kterými se mohou bytov{ družstva a SVJ setkat, a v r{mci daňového režimu se budu zabývat jednotlivými daněmi. Pomocí metody komparace shrnu rozdíly mezi účetním a daňovým režimem bytového družstva a účetním a daňovým režimem SVJ. V praktické č{sti diplomové pr{ce při hodnocení hospodaření konkrétního bytového družstva a SVJ využiji metodu deskripce. Během psaní pr{ce budu problematiku konzultovat s účetními daných subjektů. Pro zobrazení účetních souvztažností a pro navržení interním účetních předpisů využiji tabulek. 10
3. Literární rešerše 3.1. Právní úprava bytových družstev a společenství vlastníků jednotek 3.1.1. Bytové družstvo Podle obchodního z{koníku (z{kon č. 513/1991 Sb.) je družstvo společenstvím neuzavřeného počtu osob založeným za účelem podnik{ní nebo zajišťov{ní hospod{řských, soci{lních nebo jiných potřeb svých členů. Bytovým družstvem je pak družstvo, které zajišťuje bytové potřeby svých členů. Podle Schődelbauerové, Nov{kové a kol. (2011) m{ bytové družstvo ve sféře družstev zvl{štní povahu v tom
smyslu, že jeho z{kladní posl{ní vymezuje přímo z{kon a toto posl{ní se realizuje v jedné z velmi citlivých soci{lních oblastí společnosti, tj. v oblasti bydlení. V praxi se často setk{v{me s pojmem „malé bytové družstvo“. Malým družstvem je každé družstvo s méně než 50 členy.
3.1.1.1. Založení družstva Z{klad pr{vní úpravy založení a vzniku družstva je obsažen v § 224 a § 225 obchodního z{koníku. Pro založení družstva se vyžaduje kon{ní ustavující schůze družstva, na které se určuje zapisovaný z{kladní kapit{l, schvalují stanovy a volí statut{rní org{ny družstva. Ustavující schůze družstva vede k jeho založení, jestliže se na ní uchazeči o členství zav{zali k členským vkladům dosahujícím stanovené č{stky zapisovaného z{kladního kapit{lu. Družstvo pak vznik{ dnem z{pisu do obchodního rejstříku. Před pod{ním n{vrhu na tento z{pis musí být splacena alespoň polovina zapisovaného z{kladního kapit{lu. Družstvo musí mít minim{lně pět členů (fyzických osob) nebo musí být jeho členem alespoň dvě pr{vnické osoby. Družstvo je pr{vnickou osobou, za porušení svých z{vazků tedy odpovíd{ celým svým majetkem, přičemž členové družstva za z{vazky neručí. Z{kladní kapit{l musí činit minim{lně 50 tisíc Kč a je tvořen členskými vklady členů družstva. Družstvo je povinno při svém vzniku zřídit nedělitelný fond ve výši 10 % zapisovaného z{kladního kapit{lu. Z{kladním vnitřním dokumentem družstva jsou stanovy. Stanovy jsou jakousi „ústavou“ družstva, kde jsou obsaženy všechny z{kladní n{ležitosti pr{vních poměrů družstva v n{vaznosti na obchodní z{koník (Schődelbauerov{, Nov{kov{ a kol., 2011). 11
3.1.1.2. Orgány družstva Statut{rními org{ny družstva jsou člensk{ schůze, představenstvo a kontrolní komise. Funkční období členů org{nů družstva určují stanovy, ž{dné funkční období však nesmí být delší než pět let. První funkční období po založení družstva je omezeno na období tří let. Neurčují-li stanovy jinak, mohou být členové org{nů družstva voleni opětovně. V malém bytovém družstvu (družstvo s méně než pades{ti členy), mohou stanovy určit, že působnost představenstva a kontrolní komise plní člensk{ schůze. Statut{rním org{nem je v tomto případě předseda, popřípadě další člen pověřený členskou schůzí. Členská schůze
Člensk{ schůze je nejvyšším org{nem družstva a sch{zí se nejméně jednou do roka. Do působnosti členské schůze patří například měnění stanov, volby a odvol{v{ní členů představenstva a kontrolní komise, schvalov{ní účetní z{věrky, rozhodov{ní o rozdělení a užití zisku či způsobu úhradu ztr{ty, rozhodov{ní o změně z{kladního kapit{lu a o zrušení či přeměně družstva, rozhodov{ní o z{kladních ot{zk{ch koncepce rozvoje družstva atd. Představenstvo
Představenstvo je statut{rním org{nem družstva, řídí činnost družstva a rozhoduje o všech
z{ležitostech
družstva,
které
nejsou
vyhrazeny
jinému
org{nu.
Představenstvo plní usnesení členské schůze a odpovíd{ jí za svou činnost. Ze svých členů volí předsedu družstva, popřípadě místopředsedu, pokud stanovy neurčují, že jsou voleni členskou schůzí. Místopředseda zastupuje předsedu v době jeho nepřítomnosti.
Předseda
družstva
organizuje
a řídí
jedn{ní
představenstva
a za představenstvo také jménem družstva jedn{ navenek. Kontrolní komise
Kontrolní komise je opr{vněn{ kontrolovat veškerou činnost družstva a projedn{v{ stížnosti jeho členů. Odpovíd{ pouze členské schůzi a je nez{visl{ na ostatních org{nech družstva. Kontrolní komise m{ nejméně tři členy. Na zjištěné nedostatky upozorňuje představenstvo a vyžaduje z jedn{ní n{pravy. Sch{zí se dle potřeby, nejméně však jednou za tři měsíce, a může vyžadovat od představenstva jakékoliv informace týkající se hospodaření družstva. Funkce člena představenstva a člena kontrolní komise jsou vz{jemně neslučitelné. 12
3.1.1.3. Zánik družstva Družstvo zanik{ výmazem z obchodního rejstříku. Družstvo se podle obchodního z{koníku zrušuje z n{sledujících důvodů: usnesením členské schůze, zrušením konkursu po splnění rozvrhového usnesení nebo zrušením konkursu z důvodu, že majetek dlužníka je zcela nepostačující, rozhodnutím soudu, uplynutím doby, na kterou bylo družstvo zřízeno, dosažením účelu, k němuž bylo družstvo zřízeno. Nestanoví-li z{kon jinak, vstupuje zrušené družstvo do likvidace. Likvid{toři jsou jmenov{ni způsobem uvedeným ve stanov{ch družstva, jinak je jmenuje člensk{ schůze. Likvidační zůstatek se rozdělí mezi členy způsobem určeným ve stanov{ch.
3.1.2. Společenství vlastníků jednotek (SVJ) Dle současné pr{vní úpravy platné od 1. 7. 2000 je společenství vlastníků jednotek zvl{štním druhem pr{vnické osoby, kter{ vznik{ a uskutečňuje svoji činnost podle z{kona o vlastnictví bytů (Schődelbauerov{, Nov{kov{ a kol., 2011). 1. července 2000 vstoupila v účinnost rozs{hl{ novela z{kona č. 72/1994 Sb., z{kona o vlastnictví bytů, kter{ přinesla mnoho podstatných změn. Podle Z{kona o vlastnictví bytů je společenství vlastníků jednotek pr{vnick{ osoba, kter{ je způsobil{ vykon{vat pr{va a zavazovat se pouze ve věcech spojených se spr{vou, provozem a opravami společných č{stí domu, popřípadě vykon{vat činnosti v rozsahu tohoto z{kona a činnosti související s provozov{ním společných č{stí domu, které slouží i jiným fyzickým nebo pr{vnickým osob{m. Společenství může nabývat věci, pr{va, jiné majetkové hodnoty, byty nebo nebytové prostory pouze k účelům uvedeným ve větě první. Charakteristickými rysy společenství vlastníků jednotek podle Holejšovského, Neplechové a Olivové (2004) jsou: Účelový vznik společenství – společenství vznik{ přísně účelově ke spr{vě společných č{stí domu a dalším činnostem dle z{kona.
13
Společenství vznik{ nez{visle na vůli vlastníků jednotek – společenství vznik{ okamžikem, kdy jsou splněny podmínky jeho vzniku dané z{konem, není zapotřebí jakýkoliv projev vůle ze strany vlastníků. Členství ve společenství vznik{ a zanik{ nez{visle na vůli vlastníků jednotek – členství ve společenství vznik{ a zanik{ spolu se vznikem a z{nikem vlastnictví jednotky, tedy členem společenství se automaticky st{v{ každý vlastník jednotky. Předmět činnosti společenství je určen z{konem – předmět činnosti společenství je vymezen kogentní z{konem a nelze jej rozšířit. Rozsah pr{vních úkonů společenství je určen z{konem – společenství při svém jedn{ní navenek vůči třetím osob{m smí činit pr{vní úkony pouze v rozsahu svého předmětu činnosti, tento rozsah nesmí překročit. Z{konem omezena vlastnick{ pr{va společenství – společenství může nabývat věci, pr{va, jiné majetkové hodnoty, byty nebo nebytové prostory pouze k účelům spr{vy domu.
3.1.2.1. Vznik společenství Společenství vznik{ podle z{kona o vlastnictví bytů v domě s nejméně pěti jednotkami, z nichž alespoň tři jsou ve vlastnictví tří různých vlastníků, a to dnem doručení listiny s doložkou o vyznačení vkladu do katastru nemovitostí nebo jiné listiny, kterou příslušný st{tní org{n osvědčuje vlastnické vztahy k jednotce, poslednímu z těchto vlastníků. Příslušný katastr{lní úřad vyrozumí ostatní vlastníky jednotek o provedení vkladu vlastnictví jednotky do katastru nemovitostí. Vznik společenství není v{z{n na z{pis do obchodního rejstříku. Pro pr{vní skutečnosti, na z{kladě kterých společenství vznik{, je určující vlastnictví domu, v němž společenství vznik{, a d{le okamžik vzniku podmínek pro vznik společenství. Důležité je rozlišit, zda podmínky pro vznik společenství nastaly před či po 1. červenci 2000. V tento den vstoupil v účinnost z{kon č. 103/2000 Sb. – novela z{kona o vlastnictví bytů.
Den vzniku společenství je skutečností povinně
zapisovanou do rejstříku (Holejšovský, Neplechov{, Olivov{, 2004). Od tohoto dne vznikají společenství pr{va a povinnosti. Ve všech domech s alespoň pěti jednotkami a minim{lně třemi různými vlastníky těchto jednotek, kteří je nabyli do vlastnictví před 1. červencem 2000 a do tohoto data 14
jim byly doručeny listiny dokl{dající vlastnické pr{vo, vzniklo ze z{kona společenství k 1. červenci 2000. Vznik společenství vlastníků jednotek (SVJ) vyplýv{ ze z{kona a není možné se mu vyhnout (Z{mečník, 2010). Členové společenství se musí nejpozději do 60 dnů od vzniku společenství sejít na shrom{ždění. Na této schůzi, kter{ se musí konat za účasti not{ře, by měly být schv{leny stanovy společenství a zvoleny org{ny společenství. Z{kladním dokumentem společenství jsou stejně jako u družstva stanovy. Před vytvořením vlastních stanov se společenství řídí stanovami vzorovými. Vzorové stanovy obsahují nejen z{konem předepsané n{ležitosti, ale také další ustanovení, díky čemuž často slouží jako vzor pro tvorbu stanov společenství. Aktu{lní vzor stanov společenství vlastníků jednotek vych{zí z nařízení vl{dy č. 371/2004 Sb. ve znění změny č. 151/2006 Sb.
3.1.2.2. Orgány společenství Statut{rními org{ny společenství vlastníků jednotek je shrom{ždění vlastníků jednotek a výbor. V případě, kdy není zvolen výbor, je statut{rním org{nem pověřený vlastník, který plní úkoly ve stejném rozsahu jako výbor. Shromáždění vlastníků jednotek
Shrom{ždění vlastníků jednotek je nejvyšším org{nem společenství. První schůzi shrom{ždění m{ svolat původní vlastník budovy ve lhůtě 60 dnů od vzniku společenství. Schůze shrom{ždění se kon{ minim{lně jednou ročně a je svol{v{na na podnět výboru (pověřeného vlastníka) nebo vlastníky bytů, kteří mají alespoň jednu čtvrtinu hlasů. Při hlasov{ní rozhoduje velikost spoluvlastnických podílů na společných č{stech domu. Shrom{ždění je usn{šeníschopné, jsou-li přítomni vlastníci, kteří mají většinu hlasů. Do výlučné pravomoci shrom{ždění patří dle z{kona o vlastnictví bytů například schvalov{ní nebo změna stanov, volba typu účetní soustavy, rozhodov{ní o výši příspěvků na n{klady spojené se spr{vou společných č{stí domu, výši z{loh na úhradu za jednotlivé služby a způsobu rozúčtov{ní úhrad za služby na jednotlivé vlastníky. Výbor
Výbor je statut{rním a výkonným org{nem společenství. Musí být nejméně tříčlenný. Členy výboru volí a odvol{v{ shrom{ždění. Funkční období určují stanovy, nesmí 15
však přes{hnout pět let. Za výbor jedn{ navenek předseda, který je volen z řad členů výboru. Výbor je opr{vněný rozhodovat ve věcech, které nespadají do působnosti shrom{ždění nebo jiného org{nu. Zajišťuje například vedení účetnictví, sestavení účetní z{věrky a předkl{d{ účetní z{věrku ke schv{lení shrom{ždění. D{le realizuje rozhodnutí shrom{ždění a jedn{ za společenství vlastníků navenek. (Holejšovský, Neplechov{, Olivov{, 2004)
3.1.2.3. Zánik společenství Společenství zanik{ dnem z{niku domu nebo z{nikem spoluvlastnictví vlastníků jednotek (vlastníci všech jednotek v domě mohou uzavřít dohodu formou not{řského z{pisu, že vlastnictví jednotek změní na podílové spoluvlastnictví budovy) nebo stane-li se vlastníkem všech bytových i nebytových jednotek v domě jedna
osoba
(změna
vlastnictví
jednotek
na vlastnictví
budovy).
Vkladem
vlastnického (spoluvlastnického) pr{va do katastru nemovitostí zanik{ vlastnictví jednotek a vznik{ vlastnictví (podílové spoluvlastnictví) budovy. Ot{zky z{niku by měly být upraveny ve stanov{ch, v obecných postupech se řídí přiměřeně obchodním z{koníkem (Růžičkov{, 2009).
3.2. Účetní režim bytových družstev a společenství vlastníků jednotek Z{kon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, vymezuje v § 1 odst. 2 subjekty, které jsou účetními jednotkami a mají povinnost vést účetnictví. Mezi účetní jednotky se podle tohoto z{kona mimo jiné řadí i pr{vnické osoby, které mají sídlo na území České republiky. Bytov{ družstva a společenství vlastníků jednotek jsou pr{vnickými osobami a mají tedy povinnost vést účetnictví, a to podle § 4 odst. 1 z{kona o účetnictví ode dne jejich vzniku až do dne jejich z{niku. Družstvo vznik{ dnem z{pisu do obchodního rejstříku. Dnem vzniku společenství je den, kdy nastanou podmínky vzniku společenství. Z{pis v rejstříku společenství u příslušného soudu určeného z{konem k vedení obchodního rejstříku na rozdíl od obchodních společností a družstev není rozhodující (Neplechov{, 2008). Předmětem účetnictví je účtov{ní o stavu a pohybu majetku a jiných aktiv, z{vazků a jiných pasiv, d{le o n{kladech a výnosech a o výsledku hospodaření.
16
Podle Schődelbauerové, Nov{kové a kol. (2011) je v případě vlastníků domu s byty a nebytovými prostory předmětem účetnictví: a) stav majetku (aktiv) – zejména budova (dům), dlouhodobý nehmotný majetek, peněžní prostředky, pohled{vky a poskytnuté z{lohy dodavatelům služeb; b) stav pasiv – vlastní a cizí zdroje účetní jednotky (z{kladní kapit{l, fondy ze zisku, ostatní kapit{lové fondy, výsledek hospodaření, kr{tkodobé a dlouhodobé z{vazky); c) n{klady vlastníka domu – zejména n{klady na opravu a údržbu, mzdové n{klady, ostatní provozní n{klady (pojištění domu, revize zařízení), finanční n{klady (bankovní poplatky, daně, úroky z úvěrů); d) výnosy vlastníka – zejména n{jemné z bytů a nebytových prostor. Stejně jako pro ostatní účetní jednotky platí pro bytov{ družstva i SVJ ustanovení § 5 z{kona o účetnictví, že účetní jednotky mohou pověřit vedením svého účetnictví i jinou pr{vnickou nebo fyzickou osobu. Pověřením jiné osoby se ale účetní jednotka nezbavuje odpovědnosti za vedení účetnictví. Podle § 7 z{kona o účetnictví jsou účetní jednotky povinny vést účetnictví tak, aby účetní z{věrka sestaven{ na jeho z{kladě pod{vala věrný a poctivý obraz předmětu účetnictví a finanční situace účetní jednotky. Podle § 8 z{kona o účetnictví jsou pak účetní jednotky povinny vést účetnictví
spr{vné,
úplné,
průkazné,
srozumitelné,
přehledné
a způsobem
zaručujícím trvalost účetních z{znamů.
3.2.1. Účetní předpisy Z{kladní povinností všech účetních jednotek je dodržov{ní účetních předpisů. Bytové
družstvo
vede
účetnictví
podle
účetních
předpisů
určených
pro podnikatelskou sféru. Pro stanovení účetních předpisů, podle kterých postupuje společenství vlastníků jednotek, je rozhodující charakter společenství z hlediska jeho činnosti. S účinností z{kona č. 451/2001 Sb. je jednoznačné, že činnost společenství nem{ (a nemůže mít) charakter podnik{ní. (Neplechov{, 2008) Společenství vlastníků jednotek se tedy řídí předpisy určenými účetním jednotk{m, u kterých hlavním předmětem činnosti není podnik{ní.
17
3.2.1.1. Zákon o účetnictví Pro všechny účetní jednotky bez ohledu na charakter jejich činnosti je podle Schődelbauerové, Nov{kové a kol. (2011) z{kladním účetním předpisem z{kon
o účetnictví (z{kon č. 563/1991 Sb., ve znění pozdějších předpisů). Z{kon o účetnictví (ZÚČ) stanovuje v § 9 účetním jednotk{m povinnost vést účetnictví v plném rozsahu. Bytov{ družstva, kter{ nemají povinnost mít účetní z{věrku ověřenou auditorem, a družstva, kter{ jsou založena výhradně za účelem zajišťov{ní hospod{řských, soci{lních nebo jiných potřeb svých členů, mohou vést účetnictví ve zjednodušeném rozsahu (Neplechov{, 2008). Účetnictví ve zjednodušeném rozsahu mohou vést i společenství vlastníků jednotek. Účetní jednotky, které vedou účetnictví ve zjednodušeném rozsahu, mohou podle ZÚČ zejména: sestavit účtový rozvrh, v němž mohou uvést pouze účtové skupiny, nevyžadujeli zvl{štní pr{vní předpis členění podrobnější; spojit účtov{ní v deníku s účtov{ním v hlavní knize; nepoužívat ustanovení § 25 odst. 3, s výjimkou odpisů – tj. nemusí dodržovat z{sadu opatrnosti a br{t při oceňov{ní v úvahu všechna předvídateln{ rizika a možné ztr{ty; nepoužívat ustanovení § 26 odst. 3 týkající se rezerv a opravných položek, s výjimkou rezerv a opravných položek podle zvl{štních pr{vních předpisů; nepoužívat ustanovení § 27 s výjimkou odst. 3 při přeměně bytových družstev; sestavit účetní z{věrku ve zjednodušeném rozsahu.
3.2.1.2. Vyhlášky Na bytov{ družstva se vztahuje vyhl{ška č. 500/2002 Sb., ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví. Pro účetní jednotky, u kterých hlavním předmětem činnosti není podnik{ní je určena vyhl{ška č. 504/3002 Sb., ve znění pozdějších předpisů. Tyto vyhl{šky stanovují a upravují zejména: rozsah a způsob sestavov{ní účetní z{věrky; uspoř{d{ní, označov{ní a obsahové vymezení položek majetku a jiných aktiv, z{vazků a jiných pasiv v účetní z{věrce; 18
uspoř{d{ní, označov{ní a obsahové vymezení n{kladů a výnosů a výsledku hospodaření v účetní z{věrce; uspoř{d{ní a obsahové vymezení doplňujících informací v příloze účetní z{věrky; směrnou účtovou osnovu; účetní metody; metody přechodu z daňové evidence na účetnictví.
3.2.1.3. České účetní standardy Ustanovení § 4 z{kona o účetnictví předepisuje účetním jednotk{m mimo jiné i povinnost dodržovat při vedení účetnictví účetní metody. Za účelem docílení souladu při použív{ní účetních metod účetními jednotkami vydalo Ministerstvo financí k 1. 1. 2004 České účetní standardy (Klainov{, 2004). Standardy nejsou pr{vním předpisem, představují výklad či doporučení účetních postupů, které nejsou v rozporu s účetními předpisy. První účetní standardy byly zveřejněny ve Finančním zpravodaji č. 11-12/2003. Ve Finančním zpravodaji se také zveřejňují vydané změny Českých účetních standardů. Rozlišujeme České účetní standardy pro podnikatele (č. 001 až 023), kterými se řídí bytov{ družstva, a České účetní standardy pro účetní jednotky, které účtují podle vyhl{šky č. 504/2002 Sb. (č. 401 až 414), jimiž se řídí SVJ.
3.2.2. Základní principy účtování – bytové družstvo 3.2.2.1. Založení a vznik bytového družstva Vznik pr{vnické osoby založené podle obchodního z{koníku se datuje dnem zaps{ní v obchodním rejstříku. Se zřízením družstva souvisejí nutně určité výdaje, které je nutno vynaložit ještě před samotným vznikem. Takovými výdaji jsou například not{řské poplatky, poplatky za poradenské služby, soudní a spr{vní poplatky, cestovné či pron{jem místnosti pro ustanovující schůzi družstva. Od 1. 1. 2003 účetní předpisy nestanovují hranici pro vymezení dlouhodobého nehmotného majetku a výši této hranice si volí sama účetní jednotka. Pokud výdaje spojené se založením pr{vnické osoby – bytového družstva, splní hranici pro zařazení do dlouhodobého nehmotného majetku, lze je dle Vyštajnové (2009) klasifikovat jako zřizovací výdaje a je o nich účtov{no jako o nehmotném majetku. Pokud n{klady spojené se založením družstva nedos{hnou stanovené hranice, jsou jednor{zově zaúčtov{ny 19
jako běžné provozní n{klady. Zřizovací výdaje jako dlouhodobý nehmotný majetek se odpisují do n{kladů, a to nejvýše po dobu pěti let. Postupy účtov{ní uv{dí Český účetní standard č. 013 – Dlouhodobý nehmotný a hmotný majetek (Neplechov{, 2008). Z{kladní kapit{l družstva tvoří souhrn všech členských vkladů, k nimž se členové družstva zav{zali. Zapisovaný z{kladní kapit{l je č{st z{kladního kapit{lu, kter{ se zapisuje do obchodního rejstříku. Výši zapisovaného z{kladního kapit{lu určují stanovy, přičemž musí činit minim{lně 50 tisíc Kč. Členové družstva se mohou zav{zat k dalšímu členskému vkladu, avšak tyto případné vklady nemusí být předmětem z{pisu v obchodním rejstříku. Zvl{štností založení družstva je povinnost zřídit při svém vzniku nedělitelný fond nejméně ve výši 10 % zapisovaného z{kladního kapit{lu, který se doplňuje v dalším období z čistého zisku a po dobu trv{ní družstva se nesmí použít k rozdělení mezi členy (Neplechov{, 2008). Z{kladní kapit{l družstva je účtov{n v účtové skupině 41 – Z{kladní kapit{l a kapit{lové fondy. Na tomto účtu se zachycují rovněž změny z{kladního kapit{lu. Postupy účtov{ní na tomto účtu uv{dí Český účetní standard č. 012 – Změny vlastního kapit{lu. Pohled{vky za upsaný vklad se zaúčtují na účet 353 – Pohled{vky za upsaný z{kladní kapit{l se souvztažným z{pisem na účet 411 – Z{kladní kapit{l. Zřízení nedělitelného fondu se účtuje na speci{lní účet 422 – Nedělitelný fond. Založení bytového družstva souvisí v mnoha případech s pořízením bytového domu. Při prodeji domu vznik{ povinnost pož{dat příslušný katastr{lní úřad o vklad do katastru nemovitostí. Ž{dost o provedení vkladu pod{v{ obvykle prod{vající, který rovněž hradí daň z převodu nemovitosti. Vyd{ní rozhodnutí o vkladu do katastru nemovitostí, které
potvrzuje
převod vlastnického
pr{va, býv{
dlouhodobější z{ležitostí. Účetní jednotka účtuje v aktivech pouze o majetku, který m{ ve svém vlastnictví (Schődelbauerov{, Nov{kov{ a kol., 2011). Kupní smlouvy proto mohou obsahovat ujedn{ní o tom, že po dobu, než vlastnictví podle pr{va přejde na nabyvatele, uplatňuje vešker{ pr{va a povinnosti nový majitel. V případě, že vklad není povolen, se musejí účetní z{pisy zpětně opravit.
3.2.2.2. Hospodaření vlastníka Založením družstva vznikají určit{ pr{va, ale i povinnosti. Nezbytnou str{nkou hospodaření bytového družstva je zajištění finančních prostředků na zabezpečení 20
provozuschopnosti a obyvatelnosti domu, na opravy a běžnou údržbu nemovitosti a uhrazení ostatních provozních n{kladů souvisejících s provozem bytového domu. Prostředky
na
financov{ní
si družstvo
zajišťuje
především
prostřednictvím
n{jemného, které představuje hlavní výnosy bytového družstva. Členové družstva nejsou vlastníky bytů, nýbrž n{jemci družstva, z čehož jim plyne povinnost platit družstvu n{jemné. Bytov{ družstva často využívají věcně usměrňované n{jemné. Toto n{jemné m{ zvl{štní charakter, neboť musí družstvu zajistit uhrazení účelně vynaložených n{kladů na spr{vu domu. Podle výměru Ministerstva financí č. 06/2002, který byl později zrušen ústavním soudem, nezahrnuje n{jemné z bytů pronajatých členům družstva zisk, pouze ekonomicky opr{vněné n{klady (n{klady na opravy, údržbu a spr{vu domu, pojištění, odpisy, daň z nemovitostí a n{klady spojené s užív{ním pozemku) zvýšené o tvorbu rezerv k jejich úhrad{m a rezerv na rekonstrukce a modernizace domu, snížené o zdaněné příjmy z pron{jmu bytů jiným osob{m než členům a nebytových prostorů, případně o jiné příjmy. Pronajím{li družstvo byty pouze svým členům, nem{ ž{dné výnosy z pron{jmu a výsledek hospodaření je vyrovn{n. U bytových družstev doch{zí k instinktivnímu přebír{ní z{sad těchto zrušených cenových předpisů, neboť na uplatňov{ní cenové regulace je z{visl{ možnost uplatnění osvobození n{jemného z bytů od členů družstva. Bytov{ družstva mohou n{jemné účtovat dvojím způsobem. Z{lohové n{jemné je účtov{no jako přijat{ z{loha na předem rozpočtované n{jemné a v r{mci účetní z{věrky je tato z{loha zaúčtov{na do výnosů. V případě přeplatků z{loh družstvo jedn{ na z{kladě přijatých vnitřních předpisů, ve většině případů se však přeplatky nevrací a zvyšují přijaté dlouhodobé z{lohy na opravy. Oproti tomu kalkulované n{jemné se účtuje rovnou do výnosů. Případný rozdíl mezi celkovými vynaloženými n{klady a předepsaným n{jemným je souč{st výsledku hospodaření. Způsob účtov{ní n{jemného je z{ležitostí volby účetní jednotky, zvolený postup by však měl být zahrnut ve vnitřních předpisech družstva a také v příloze účetní z{věrky. Podle Schődelbauerové, Nov{kové a kol. (2011) je v účetnictví bytových družstev nutno odlišit v analytické evidenci n{jemné vlastních členů, které je ve smyslu daňových předpisů od daně osvobozeno, od n{jemného ostatních n{jemců a n{jemců nebytových prostorů, které je z hlediska daňových předpisů klasifikov{no jako podnik{ní, a proto podléh{ zdanění daní z příjmů pr{vnických osob. Vyhl{ška č. 85/1997 Sb., kterou bylo regulov{no n{jemné v bytech pořízených družstevní 21
bytovou výstavbou je zrušena bez n{hrady, a to k 31. 12. 2010 vyhl{škou č. 301/2010 Sb. Podle Har{kové (2011) to znamen{, že v uvedeném typu družstevních bytů není počínaje 1. lednem 2011 n{jemné regulov{no obecným pr{vním předpisem a je proto ž{doucí, aby si družstva upravila způsob stanovení n{jemného vnitřním předpisem s vazbou na své stanovy (není-li určen přímo n{jemními smlouvami). Postupy při účtov{ní n{kladů a výnosů obsahuje Český účetní standard č. 019 – N{klady a výnosy. Provozní n{klady bytového družstva zahrnují zejména: n{klady na opravu a údržbu domu a společných prostor v domě; n{klady na pojištění domu; osobní n{klady (odměny členům statut{rních org{nů); n{klady spojené s užív{ním pozemku (n{klady na péči o pozemek, n{jem pozemku v případě, že pozemek nebyl odkoupen); odpisy dlouhodobého majetku; daňovou povinnost; finanční n{klady (úroky z úvěru, bankovní poplatky); jiné provozní n{klady. Z{kladní povinností vlastníka domu je zajistit běžnou údržbu domu a potřebné opravy. Údržba představuje pravidelné vynakl{d{ní n{kladů, zatímco opravy bývají jednor{zové a často dlouhodobě pl{nované akce. Podle § 47 odst. 2 písm. a) vyhl{šky č. 500/2002 Sb. se opravou odstraňují účinky č{stečného fyzického opotřebení nebo poškození za účelem uvedení do předchozího nebo provozuschopného stavu. Uvedením do provozuschopného stavu se rozumí provedení opravy i s použitím jiných než původních materi{lů, dílů, souč{stí nebo technologií, pokud tím nedojde k technickému zhodnocení. Údržbou se pak rozumí soustavn{ činnost, kterou se zpomaluje fyzické opotřebení a předch{zí poruch{m a odstraňují se drobnější z{vady. Opravy domu jako jsou například oprava střechy, oprava fas{dy či výměna stoupaček jsou často velmi finančně n{ročné, proto je možno k tvorbě zdrojů na opravy přistoupit formou tvorby rezerv. Tvorbou rezerv se odstraní pro n{jemce jednor{zový finanční šok při úhradě celkové č{stky za provedenou opravu, kter{ 22
bude zúčtov{na do n{kladů, neboť při použití vytvořené rezervy na opravy v příslušném účetním období se n{klady sníží. V účetní z{věrce bude vyk{z{na pouze změna stavu rezervy na opravy, tj. rozdíl mezi konečným a poč{tečním stavem rezerv (Neplechov{, 2008). Tvorbou rezerv se zabýv{ Český účetní standard č. 004 – Rezervy. O tvorbě rezerv se účtuje ve prospěch příslušného účtu účtové skupiny 45 – Rezervy se souvztažným z{pisem na vrub příslušného účtu n{kladů. Rezervy na opravy lze zahrnout do daňových n{kladů pouze tehdy, pokud budou peněžní prostředky v odpovídající výši převedeny na samostatný účet v bance určený výhradně pro ukl{d{ní prostředků rezerv, a to nejpozději do termínu pro pod{ní daňového přizn{ní. Pokud tato podmínka není splněna, vznik{ povinnost rezervu zrušit. Nově, díky novelizaci z{kona č. 593/1992 Sb., o rezerv{ch pro zjištění z{kladu daně z příjmů, se zrušení rezervy, jejíž tvorba byla zah{jena v roce 2011 či později, neprovede v n{sledujícím zdaňovacím období, jako tomu bylo dosud, ale v tom zdaňovacím období, kdy podmínka nebyla splněna. Souč{stí provozních n{kladů bytového družstva jsou i odpisy dlouhodobého hmotného majetku. Podle vyhl{šky č. 500/2002 Sb., ve znění pozdějších předpisů, nemusí pr{vnické osoby založené za účelem, aby se staly vlastníkem domu s byty v n{jmu společníků, členů nebo zakladatelů, dlouhodobý nehmotný a hmotný majetek odepisovat, pokud neslouží k podnik{ní. O odpisov{ní majetku rozhodují statut{rní org{ny bytového družstva. Odpisov{ní hmotného a nehmotného majetku je smysluplné pouze za předpokladu, že bytové družstvo m{ výnosy podléhající dani z příjmu pr{vnických osob. Pokud družstvo pronajím{ byty či nebytové prostory jiným osob{m než vlastním členům, pak poměrn{ č{st účetních odpisů není daňově uznatelným n{kladem. Tyto odpisy pak snižují z{klad daně z příjmů. Tabulka č. 1: Příklady souvztažností – N{klady a výnosy Č. Účetní případy a) Náklady 1. Různé náklady vynaložené na provoz domu (materiál, opravy, osobní náklady) 2. Úhrada daně z nemovitosti 3. Nájemné za pozemek 4. Odměna statutárnímu orgánu 5. Úhrada pojistného 6. Tvorba zákonné rezervy na opravy 23
MD
D
5.. 532 518 523 548 552
321, 336, 221 221 221 366 221 451
7. Tvorba ostatních rezerv 554 8. Poplatky bance 568 9. Předpis daně z příjmů, kdy je účetní jednotka 379, 331, plátcem daně, nikoliv poplatníkem 366 10. Předpis daně z příjmů poplatníka daně 591 b) Výnosy 1. Nájemné od členů 311 AU 2. Nájemné ostatní 311 AU 3. Zúčtování zákonné rezervy na opravy 451 4. Zúčtování ostatních rezerv 459 5. Přijaté úroky od banky (běžný účet, termínovaný vklad) 221 6. Vnitropodniková aktivace služeb 315 AU 7. Přijaté poplatky z prodlení 221
459 221 342 341 602 AU 602 AU 552 554 662 622 644
Zdroj: Neplechov{, 2008 Pozn{mka: AU = analytické účty
Novela občanského z{koníku z roku 2006 (z{kon č. 107/2006 Sb.) přinesla možnost pronajímatelům bytů požadovat po nových n{jemcích kauci, a to až do výše trojn{sobku měsíčního n{jemného. Kaucí se majitel domu alespoň č{stečně zajišťuje proti riziku, že n{jemce nebude platit n{jem. Kauci je pronajímatel povinen vr{tit při ukončení n{jemní smlouvy. Podle Neplechové (2008) jde v podstatě o složení z{lohy v dlouhodobějším časovém horizontu, kter{ je při splnění podmínek daných smlouvou n{jemci vr{cena, a to včetně příslušenství, tj. úroků. Příjem kauce se účtuje obdobně jako přijat{ z{loha, tedy na účet 479 – Ostatní dlouhodobé z{vazky.
3.2.2.3. Technické zhodnocení domu Technickým zhodnocením se dle § 33 z{kona č. 586/1992 Sb., o dani z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, rozumí výdaje na dokončené n{stavby, přístavby a stavební úpravy, rekonstrukce a modernizace
majetku, pokud převýšily
u jednotlivého majetku v úhrnu počínaje zdaňovacím obdobím 1998 č{stku 40 000 Kč. Technickým zhodnocením jsou i uvedené výdaje nepřesahující stanovené č{stky, které poplatník na z{kladě svého rozhodnutí neuplatní jako výdaj (n{klad) podle § 24 odst. 2 písm. zb). Rekonstrukcí se pro účely tohoto z{kona rozumí z{sahy do majetku, které mají za n{sledek změnu jeho účelu nebo technických parametrů. Modernizací
se
pro
účely
tohoto
z{kona
rozumí
rozšíření
vybavenosti
nebo použitelnosti majetku. Technické zhodnocení zvyšuje podle § 47 vyhl{šky č. 500/2002 Sb., ve znění pozdějších předpisů, ocenění dlouhodobého majetku. 24
Postupy účtov{ní technického zhodnocení jsou zachyceny v Českém účetním standardu č. 013 – Dlouhodobý nehmotný a hmotný majetek. Financov{ní technického zhodnocení nemovitosti může probíhat z různých zdrojů, a to například z n{jemného, z dalších vkladů členů družstva, z dotací či prostřednictvím úvěru nebo stavebního spoření. Podle § 47 vyhl{šky č. 500/2002 Sb., ve znění pozdějších předpisů, se ocenění dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku a technické zhodnocení sníží o dotaci na pořízení majetku a o dotaci na úhradu úroků zahrnovaných do ocenění majetku. Za dotaci se podle dané vyhl{šky považují bezúplatn{ plnění, kter{ se poskytují přímo nebo zprostředkovaně podle zvl{štních pr{vních předpisů ze st{tního rozpočtu, st{tních finančních aktiv, N{rodního fondu, ze st{tních fondů, z rozpočtů územních samospr{vních celků na stanovený účel. Za dotaci se rovněž považují bezúplatn{ plnění na stanovený účel ze zahraničí z prostředků Evropského společenství nebo z veřejných rozpočtů cizího st{tu a granty poskytnuté podle zvl{štního pr{vního předpisu. Dotací se rovněž rozumí prominutí č{sti poplatků, pokud to pr{vní předpis umožňuje a příslušný org{n stanovil prominutou č{st poplatků za dotaci. Postupy účtov{ní dotací na úhradu n{kladů jsou obsaženy v Českém účetním standardu č. 017 – Zúčtovací vztahy a postupy účtov{ní dotací na pořízení dlouhodobého majetku pak v Českém účetním standardu č. 013 – Dlouhodobý nehmotný a hmotný majetek. Dotace k úhradě n{kladů se účtují do výnosů na účet 648 – Ostatní provozní výnosy, oproti tomu dotace na pořízení dlouhodobého majetku popřípadě dotace na technické zhodnocení snižují pořizovací cenu a jsou tedy účtov{ny na účet 042 – Nedokončený dlouhodobý hmotný majetek. Pokud bytové družstvo nedisponuje zdroji potřebnými na financov{ní rekonstrukce či modernizace domu, může technické zhodnocení financovat pomocí úvěru. Dle Vyštajnové (2009) je v souladu s vyhl{škou č. 500/2002 Sb. v kompetenci každé účetní jednotky kam zahrne bankovní poplatky či úroky z úvěru. Zda do doby kolaudace
budou
zahrnuty
v hodnotě
budovy
a n{sledně
v n{kladech
nebo od poč{tku účtov{ní akce samostatně na n{kladových účtech.
3.2.2.4. Služby spojené s užíváním bytů S užív{ním bytu je spojeno také užív{ní určitých služeb, které by měl zajistit vlastník domu. Jedn{ se např. o dod{vku tepla a teplé vody, dod{vku pitné vody, ústřední 25
vyt{pění, odvoz odpadů, užív{ní výtahu, úklid a osvětlení společných prostor domu a jiné. Jak uv{dí Har{kov{ (2011), zrušením vyhl{šky č. 85/1997 Sb. a změnou výměru MF č. 01/2010 provedenou výměrem MF č. 05/2010, nejsou ceny služeb a způsob jejich rozpočít{ní na n{jemce bytů (kromě tepla a vodného a stočného) upraveny obecným pr{vním předpisem. Způsob stanovení cen služeb a jejich rozúčtov{ní na jednotlivé družstevní byty je od 1. 1. 2011 v pravomoci příslušného org{nu družstva (není-li určeno přímo n{jemními smlouvami). Nad{le však platí vyhl{ška č. 372/2001 Sb., kterou se stanoví pravidla pro rozúčtov{ní n{kladů na tepelnou energii. Účtov{ní služeb spojených s užív{ním bytů může být řešeno vzhledem ke konkrétním podmínk{m různými postupy v r{mci platných účetních předpisů, v r{mci bytových družstev je řešeno jako zúčtovací vztah na z{kladě Českého účetního standardu č. 017 – Zúčtovací vztahy. N{klady na služby spojené s užív{ním bytů nejsou souč{stí n{jemného. Vlastník domu pouze obstar{v{ tyto služby jako prostředník mezi uživateli bytů a dodavateli. Faktury dodavatelů za dod{vky služeb se účtují jako pohled{vka za uživateli těchto služeb například účetním z{pisem MD 315 – Ostatní pohled{vky a D 321 – Z{vazky z obchodních vztahů, v n{kladech se tyto faktury vůbec neobjeví. Pokud jsou však některé dod{vky zabezpečov{ny přímo vlastníkem, jde o účtov{ní n{kladů a výnosů,
tzn.
n{klady
podle
druhů
aktivované
ve výnosech
(aktivace
vnitropodnikových služeb) jako pohled{vka za n{jemníky (Schődelbauerov{, Nov{kov{ a kol., 2011). Příkladem zabezpečov{ní služeb vlastními silami může být kromě úklidu domu také výroba tepla a teplé užitkové vody ve vlastní domovní kotelně. Faktury dodavatelů za dod{vky plynu, vody, elektřiny a revize tepelného zařízení se zaúčtují běžným způsobem. Tabulka č. 2: Příklady souvztažností – Zabezpečení služeb spojených s užív{ním bytů vlastními silami Č. Účetní případy Dohoda o provedení práce (např. úklid 1. společných prostor) 2. Daň z příjmů 3. Aktivace vnitropodnikových služeb 4. Vyplacení odměny za provedení práce Zdroj: Schődelbauerov{, Nov{kov{ a kol., 2011 Pozn{mka: AU = analytické účty
26
MD
D
521 331 315 AU 331
331 342 622 211
Na jednotlivé služby, poskytované s užív{ním bytů vybírají družstva od uživatelů bytů měsíční z{lohy jako podíl z předpokl{dané roční ceny, které družstva s nimi po skončení příslušného období vyúčtují (Vyštajnov{, 2009). O výši měsíčních z{loh se družstvo může také dohodnout se svými n{jemci – uživateli služeb. Na konci zúčtovacího období se provede zaúčtov{ní faktur dodavatelů se z{lohami, které uživatelé bytu za dané služby zaplatili v průběhu zúčtovacího období. Jednotlivým n{jemníkům se vyčíslí nedoplatky či přeplatky, které se poté zaúčtují jako pohled{vky či z{vazky vůči těmto n{jemníkům. Tabulka č. 3: Příklady souvztažností – Účtov{ní služeb spojených s užív{ním bytů Č. Účetní případy 1. Předpis nájemného a záloh na služby spojené s užíváním bytů nájemné záloha na služby 2. Úhrada měsíčních plateb nájemníky 3. Poskytnuté zálohy dodavatelům služeb 4. Vyúčtování dodavatelů za dodávky služeb 5. Zaúčtování záloh k faktuře dodavatele 6. Vyúčtování záloh za služby od nájemníků 7. Předpis výsledku vyúčtování doplatek (zálohy jsou nižší) vratka (zálohy jsou vyšší) 8. Úhrada doplatku vyúčtování nájemci 9. Vrácení přeplatku nájemcům
MD
D
311 AU 221 314 AU
602 324 AU 311 AU 221
315 AU 321
321 314
324 AU
315 AU
311 (378) AU
324 AU
324 AU 311 (379) AU 221 311 AU 324 AU, 311 AU 221
Zdroj: Neplechov{, 2008 Pozn{mka: AU = analytické účty
3.2.3. Základní principy účtování – SVJ SVJ účtuje podle vyhl{šky č. 504/2002 Sb. pro účetní jednotky, u kterých hlavním předmětem činnosti není podnik{ní (nevýdělečné organizace). Tyto účetní jednotky nepoužívají účtovou třídu 4, ale účtovou třídu 9 – Vlastní jmění, fondy, výsledek hospodaření, rezervy, dlouhodobé úvěry a půjčky, z{věrkové a podrozvahové účty.
27
3.2.3.1. Příspěvek na úhradu správy domu Společenství vlastníků jednotek je podle z{kona způsobilé vykon{vat pr{va a zavazovat se pouze ve věcech spojených se spr{vou, provozem a opravami společných č{stí domu. Při spr{vě domu vznikají společenství určité n{klady, které spolufinancují vlastníci jednotek formou příspěvku na úhradu spr{vy domu. K tomutu účelu skl{dají vlastníci jednotek předem určené finanční č{stky formou z{loh, které podléhají vyúčtov{ní. Výše těchto z{loh musí společenství vlastníků stanovit dopředu tak, aby tyto z{lohy pokryly předpokl{dané n{klady Za běžné n{klady na spr{vu můžeme dle Klainové (2004) považovat: n{klady účtované (fakturované) spr{vcem podle uzavřených smluv (spr{vní poplatky a odměna za vedení účetnictví); n{klady účtované (fakturované) jinými osobami – např. n{klady na opravy a revize, n{klady na vedení účtu a jiné poplatky bance, n{klady na pojištění domu; n{klady vyúčtované členy výboru SVJ (kancel{řské potřeby, kopírov{ní); odměny členům výboru SVJ a jiné. Přijaté z{lohy umožňují společenství průběžně financovat jeho činnost. Z § 13 z{kona o vlastnictví bytů vyplýv{, že vlastníci jednotek se podílí na spr{vě domu v rozsahu, který odpovíd{ jejich spoluvlastnickému podílu na společných č{stech domu, nedohodnou-li se jinak. Zaúčtov{ní předpisu z{loh vych{zí z Českého účetního standardu č. 017 – Zúčtovací vztahy a prov{dí se z{pisem MD 31. AU a D 324 AU. Během účetního období jsou n{klady na spr{vu domu podle druhů účtov{ny v účtové
třídě
5
–
N{klady
na
podkladě
zvoleného
účtového
rozvrhu.
K rozvahovému dni je vyúčtov{na úhrada na spr{vu domu ze z{loh do výnosů. (Schődelbauerov{, Nov{kov{ a kol., 2011) Vyúčtov{ní se prov{dí účetním z{pisem MD 324 AU a D 649.
3.2.3.2. Výnosy společenství Společenství vlastníků jednotek účtuje veškeré výnosy v průběhu účetního období ve prospěch účtů účtové třídy 6 – Výnosy. Jde o výnosy, kterými jsou hrazeny n{klady na činnost společenství, popřípadě další příjmy, které n{sledně budou zaúčtov{ny jako z{vazek vůči vlastníkům jednotek nebo jsou výnosem společenství – 28
pr{vnické osoby (Holejšovský, Neplechov{, Olivov{, 2004). Mezi specifika společenství vlastníků jednotek tedy patří to, že účtuje jak o příjmech, které jsou výnosem společenství, tak o příjmech, které jsou příjmem jednotlivých vlastníků jednotek. Účtov{ním výnosů se zabýv{ Český účetní standard č. 412 – N{klady a výnosy. Příjmy z úroků
Podle § 18 z{kona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, nejsou u poplatníků, kteří nejsou založeni za účelem podnik{ní, úroky z vkladu na běžném účtu předmětem daně z příjmů. Toto ustanovení se nevztahuje na úroky z termínovaných vkladů. Z tohoto důvodu je nutné úroky z běžného účtu a úroky z termínovaného účtu od sebe odlišit v analytické evidenci. Na z{kladě dohody vlastníků jednotek mohou být úroky po odečtení bankovních poplatků považov{ny za příjem vlastníků jednotek, avšak v praxi se často vzhledem k tomu, že se jedn{ o velmi malé č{stky, a vzhledem k daňové úlevě přistupuje k úrokům jako k příjmům společenství. Pokud se členové společenství dohodnou na tom, že úroky patří vlastníkům jednotek, pak se příjem úroků účtuje jako z{vazek vůči vlastníkům. V případě, že bankovní poplatky převýší přijaté úroky, vznik{ pohled{vka za členy společenství. Penále a úroky z prodlení
Z ustanovení z{kona o vlastnictví bytů vyplýv{ dle Schődelbauerové, Nov{kové a kol. (2011) pro SVJ opr{vnění k vym{h{ní plnění povinností svých členů, daných z{konem, ale taky povinností jiných osob, které se smluvně k plnění povinností zav{zaly
(například
dodavatelskoodběratelské
smlouvy).
Pen{le
za neplnění
dodavatelských smluv je výnosem společenství vlastníků jednotek. Úroky z prodlení za opožděné platby jednotlivých vlastníků jednotek jsou příjmem společenství, a tudíž se neprov{dí rozúčtov{ní mezi jednotlivé vlastníky (Neplechov{, 2008). Předpis vyměřených úroků stejně jako předpis pen{le se účtuje na vrub pohled{vek za vlastníky bytů a ve prospěch příslušného výnosového účtu (641 – Smluvní pokuty a úroky z prodlení). Oproti tomu úroky z prodlení za pron{jem nebytových prostor či jiných společných č{stí domu jsou příjmem
29
jednotlivých členů společenství. Ti se však mohou dohodnout, že tento příjem přenechají společenství. Dotace
Společenství vlastníků jednotek může být příjemcem dotace, a to například dotace na opravu společných č{stí domu, na úhradu úroku z úvěru nebo na technické zhodnocení domu. Opravy domu mohou být hrazeny z dotace plně nebo pouze z č{sti. N{klady hrazené dotací nejsou rozúčtov{ny na jednotlivé vlastníky jednotek, proto by měly být účtov{ny na samostatném analytickém účtu. Použití dotace na úhradu n{kladů se prov{dí prostřednictvím výnosového účtu 691 – Provozní dotace popřípadě účtu 649 – Jiné ostatní výnosy. V Českých účetních standardech je zúčtov{ní skutečných n{kladů označeno jako předpis n{roku na dotaci. O předpisu se dle Klainové (2004) účtuje až v okamžiku přijetí finančních prostředků. Souvztažným účtem je účet 346 – N{roky na dotace a ostatní zúčtov{ní se st{tním rozpočtem. Úroky z úvěru poskytnutého bankou na opravy domu zaúčtuje společenství vlastníků jednotek do n{kladů na účet 544 – Úroky. Pokud společenství obdrží dotaci na úhradu těchto úroků, zaúčtuje dotaci do výnosů na účet 644 – Úroky nebo do fondu oprav na účet 955. Souvztažným účtem je účet 221 – Účty v bank{ch. Zaúčtov{ní případné dotace na technické zhodnocení domu je účetní případ, kdy nelze vzhledem k charakteru SVJ postupovat podle Českého účetního standardu č. 413
–
Vlastní
zdroje
a dlouhodobé
z{vazky.
Účetní
předpisy
podle
Schődelbauerové, Nov{kové a kol. (2011) neobsahují řešení, které by odpovídalo zvl{štní situaci společenství vlastníků jednotek. Pokud společenství vlastníků obdrží na zateplení domu dotaci, pak v tomto případě nejde o příjem dotace na pořízení dlouhodobého majetku, neboť technické zhodnocení je provedeno na majetku vlastníků jednotek. Příjem dotace nelze zaúčtovat ve prospěch vlastního jmění (účet 901) dle vyhl{šky č. 504/2002 Sb., neboť tento postup by odporoval charakteru této účetní jednotky. (Holejšovský, Neplechov{, Olivov{, 2004) Dotace je účtov{na ve prospěch
toho zdroje,
ze
kterého
je
oprava
hrazena,
ve prospěch fondu oprav či dlouhodobých z{loh (účty 911, 955).
30
tedy
například
Příjmy z pronájmu společných částí domu
Společenství vlastníků jednotek může pronajmout společné č{sti domu. Výnosy z nebytových prostor i další výnosy ze společných prostor domu (z reklam na fas{dě domu, umístění mobilní antény, atp.) nelze použít přímo na opravy domu vzhledem k tomu, že nebytový ani společný prostor není ve vlastnictví společenství, ale je ve spoluvlastnictví vlastníků jednotek (Halík, 2007). SVJ pouze svým jménem uzavír{ se souhlasem členů společenství smlouvy o pron{jmu. Příjmy z pron{jmu společných č{stí domu se rozúčtují nejčastěji podle velikosti spoluvlastnických podílů, avšak vlastníci jednotek se mohou rozhodnout, že tento příjem ponechají společenství. Pak na z{kladě ozn{mení o výši příslušné č{stky příjmu vlastník jednotky zahrne tuto č{stku do svého daňového přizn{ní a ve společenství se celkov{ č{stka přeúčtuje např. na účet dlouhodobé z{lohy na opravy (Neplechov{, 2008).
3.2.3.3. Služby spojené s užíváním bytů Jednou ze z{kladních povinností společenství vlastníků jednotek je zajištění služeb spojených s užív{ním bytů. Jedn{ se například o dod{vku tepla a teplé vody, dod{vku pitné vody, dod{vku elektřiny, odvoz odpadů, úklid a osvětlení společných prostor
domu
a
jiné.
Společenství
vlastníků
jednotek
působí
pouze
jako zprostředkovatel těchto služeb mezi vlastníky jednotek a dodavateli. N{klady na služby jsou hrazeny z kr{tkodobých z{loh přijímaných měsíčně od vlastníků jednotek. Výše z{loh na služby se dle Klainové (2004) v průběhu roku může měnit v z{vislosti na počtu členů dom{cnosti, na změn{ch cen u dodavatelů služeb apod. Princip účtov{ní n{kladů na služby spojené s užív{ním bytů a nebytových prostorů a jejich vyúčtov{ní je shodný s postupem, který používají bytov{ družstva (Schődelbauerov{, Nov{kov{ a kol., 2011). O způsobu rozúčtov{ní cen služeb spojených s užív{ním bytů rozhoduje společenství, pokud tuto problematiku neupravuje zvl{štní pr{vní předpis.
3.2.3.4. Technické zhodnocení a opravy společných částí domu Mezi významné výdaje společenství vlastníků jednotek se řadí výdaje na opravy a technické zhodnocení společných č{stí domu. Technickým zhodnocením se dle § 33 z{kona č. 586/1992 Sb., o dani z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, rozumí výdaje na dokončené n{stavby, přístavby a stavební úpravy, rekonstrukce a modernizace majetku, pokud převýšily u jednotlivého majetku v úhrnu ve zdaňovacím období 31
č{stku 40 000 Kč. Nejčastějším případem technického zhodnocení je zateplení domu. Oprava je definov{na v § 32 odst. 2 vyhl{šky č. 504/2002 Sb., ve znění pozdějších předpisů. Opravou se odstraňují účinky č{stečného fyzického opotřebení nebo poškození za účelem uvedení do předchozího nebo provozuschopného stavu. Společné
č{sti
domu
jsou
ve spoluvlastnictví
členů
společenství,
nejedn{
se o vlastnictví samotného společenství. Účetní jednotka tento majetek nevykazuje ve svých aktivech. Při účtov{ní n{kladů na opravy a běžnou údržbu je proto nutno vych{zet z ustanovení § 26 odst. 2 písm. a) vyhl{šky č. 504/2002 Sb., ve znění pozdějších předpisů, podle kterého lze do n{kladů zahrnout pouze n{klady na opravu a udržov{ní majetku, ke kterému m{ účetní jednotka pr{vo vlastnické nebo jiné pr{vo k majetku a je povinna o něm účtovat dle § 28 z{kona (z{kona o účetnictví). Vzhledem k tomuto ustanovení a vzhledem k tomu, že pod pojmem spr{va domu je dle z{kona č. 72/1994 Sb., o vlastnictví bytů, ve znění pozdějších předpisů, zahrnuta i povinnost oprav a údržby společných č{stí domu, lze účtovat n{klady na opravu a údržbu domu dvojím způsobem. Zvolený postup účtov{ní by měl být souč{stí vnitřních předpisů účetní jednotky. Dle Schődelbauerové, Nov{kové a kol. (2011) lze postupovat n{sledovně: 1. faktury dodavatelů za opravy a veškeré n{klady na běžnou údržbu se zaúčtují na vrub zdroje určeného na opravy – nejčastěji dlouhodobé z{lohy na opravy; 2. n{klady na úpravu a udržov{ní domu se zaúčtují do n{kladů SVJ (účtov{ skupina 51 – Služby), tyto n{klady pak budou ve výnosech (účtov{ skupina 64 – Ostatní výnosy) uhrazeny na vrub přijatých dlouhodobých z{loh na opravy. 3.2.3.5. Bankovní úvěr a stavební spoření Nedostatek finančních prostředků, především na naléhavé opravy domu, může společenství vlastníků jednotek řešit bankovním úvěrem. Banka poskytne úvěr společenství jako pr{vnické osobě, ale je k tomu potřeba písemný souhlas vlastníků jednotek a pověření statut{rních org{nů k uzavření smlouvy s danou bankou. K zajištění pohled{vky vyplývající z úvěru poskytnutého na n{klady spojené se spr{vou domu je společenství opr{vněno sjednat také smlouvu o z{stavním pr{vu k jednotce (bytu) včetně spoluvlastnických podílů na společných č{stech domu 32
(Neplechov{, 2008). Předpokladem ovšem je souhlas příslušného vlastníka jednotky. Pro účtov{ní bankovních úvěrů nelze stanovit jednoznačný postup, ten musí být vždy přizpůsoben konkrétní smlouvě o poskytnutí úvěru, neboť jednotlivé banky poskytují úvěr za různých obchodních podmínek. Přijaté dlouhodobé bankovní úvěry jsou účtov{ny na účtu 951 – Dlouhodobé bankovní úvěry (Klainov{, 2004). Jednou z možností společenství vlastníků jednotek, jak získat výhodný úvěr, je uzavření stavebního spoření, které představuje nejvýhodnější formu spoření. Společenství mohou zprostředkovat stavební spoření svým členům a zajistit si tak potřebné zdroje na opravy s využitím st{tní podpory. Toto řešení může být v praxi často komplikované, mnohem jednodušší je stavební spoření, které si sjedn{v{ společenství jako pr{vnick{ osoba. V tomto případě je výsledek spoření sice nižší o st{tní podporu, avšak i zde může pr{vnick{ osoba získat výhodnější úrok a m{ možnost přístupu k výhodnému úvěru (Neplechov{, 2008).
3.2.3.6. Pořízení majetku ke správě domu Z § 9 odst. 1 z{kona o vlastnictví bytů vyplýv{, že společenství může nabývat věci, pr{va a jiné majetkové hodnoty, byty nebo nebytové prostory pouze k účelům týkajících se spr{vy domu, popřípadě k provozov{ní společných č{stí domu, které slouží i jiným fyzickým nebo pr{vnickým osob{m. Společenství si tedy může pořídit vlastní majetek, avšak pouze za účelem zajištění své činnosti. Ot{zkou je, z jakých zdrojů společenství tento majetek pořídí. Z účetního pohledu v každém případě půjde o cizí zdroje, tzn. finanční prostředky, které složili nebo složí vlastníci jednotek jako z{lohu na určené účely, nejedn{ se tudíž o vklady jako u družstev (Holejšovský, Neplechov{, Olivov{, 2004). Z{kon o vlastnictví bytů problém zdrojů pro pořízení dlouhodobého majetku a problematiku spoluvlastnictví majetku pořízeného k účelům spr{vy domu jednoznačně
neřeší,
proto se v doporučených
postupech
účtov{ní
pořízení
dlouhodobého majetku vych{zí z úvahy, že pořízený majetek je ve spoluvlastnictví vlastníků jednotek, neboť je pořízen z finančních prostředků členů společenství. Ustanovení pro účtov{ní pořízení dlouhodobého majetku obsahují vyhl{ška č. 504/2002 Sb., ve znění pozdějších předpisů a České účetní standardy č. 409 – Dlouhodobý majetek a 413 – Vlastní zdroje a dlouhodobé z{vazky. Podle publikovaných doporučení se o dlouhodobém majetku a z{sob{ch neúčtuje 33
na účtech účtové třídy 0 – Dlouhodobý majetek a 1 – Z{soby, ale pouze na podrozvahových účtech (Klainov{, 2004). V aktivech společenství vlastníků jednotek se tedy dlouhodobý majetek a z{soby neobjeví. Tabulka č. 4: Příklady souvztažností – Pořízení nebytového prostoru ke zřízení kancel{ře SVJ Č. 1. 2. 3.
Účetní případy Vyúčtování (faktura) prodávajícího Úhrada vyúčtování Souběžně k úhradě
MD 021 321 955
D 321 221 901
Zdroj: Schődelbauerov{, Nov{kov{ a kol., 2011
Tabulka č. 5: Příklady souvztažností – Zakoupení počítače pro vedení účetnictví SVJ Č. 1. 2. 3.
Účetní případy Faktura dodavatele Úhrada vyúčtování Zaúčtování do podrozvahy
MD D 955 321 321 221 úč. sk. 97 - 99
Zdroj: Neplechov{, 2008
3.2.4. Zánik družstva a vznik společenství vlastníků jednotek Členové bytového družstva nejsou vlastníky bytů, ve kterých bydlí. Chtějí-li se st{t individu{lními vlastníky bytů, musí na z{kladě rozhodnutí členské schůze bytového družstva zřídit společenství vlastníků jednotek podle z{kona o vlastnictví bytů. Podle § 4 z{kona č. 72/1994 Sb., z{kona o vlastnictví bytů, ve znění pozdějších předpisů, vlastník budovy svým prohl{šením určuje prostorově vymezené č{sti budovy, které se za podmínek stanovených tímto z{konem a v souladu se stavebním určením stanou jednotkami a společnými č{stmi domu. Družstvo tedy na z{kladě prohl{šení vlastníka převede jednotky do osobního vlastnictví a společné č{sti domu do
spoluvlastnictví
svých
členů.
Převedení
jednotky
z družstevního
do individu{lního vlastnictví člena družstva se děje prostřednictvím smlouvy o převodu vlastnictví jednotky, kterou bytové družstvo uzavír{ se svými členy. Vlastnictví člena družstva k jednotce (bytu nebo nebytovému prostoru) vznik{ registrací v katastru nemovitostí ke dni předložení smlouvy k tomuto z{pisu (Helešic, Such{nkov{, 2002). Může nastat situace, kdy nedojde k převedení všech bytů bytového družstva do osobního vlastnictví. V tomto případě nedojde k z{niku družstva, v jednom domě vedle sebe budou existovat dvě účetní jednotky – společenství vlastníků jednotek a bytové družstvo. 34
Členství v družstvu zanik{ převedením jednotky do vlastnictví bez n{roků na vr{cení prostředků, které byly zdrojem financov{ní pořízení domu. Místo vypoř{dacího podílu obdrží člen družstva do vlastnictví jednotku včetně spoluvlastnického podílu v ocenění, které vych{zí z pořizovací ceny domu (Neplechov{, 2008). Z účetního pohledu nem{ bytové družstvo po vypoř{d{ní se svými členy z{kladní kapit{l, čímž podle obchodního z{koníku nast{v{ důvod pro z{nik družstva. Pohled{vky za nevyúčtované služby, přijaté provozní z{lohy na služby spojené s užív{ním bytů a dlouhodobé z{lohy na opravy se přev{dí na pr{vnickou osobu, kter{ bude nad{le zajišťovat spr{vu domu, tzn. na SVJ. Postup v účetnictví bytového družstva lze dle Neplechové (2008) shrnout n{sledovně: 1. Člensk{ schůze schv{lí převedení jednotek do osobního vlastnictví, družstvo se zrušuje a vstupuje do likvidace. Statut{rní org{ny zabezpečí sestavení mezitímní účetní z{věrky ke dni předch{zejícímu dnu vstupu do likvidace. Likvid{tor sestaví zahajovací rozvahu družstva v likvidaci. 2. Družstvo
zabezpečí
vypracov{ní
prohl{šení
vlastníka
podle
z{kona
o vlastnictví bytů a pod{ n{vrh povolení vkladu vlastnického pr{va k jednotk{m na katastr nemovitostí, na jehož z{kladě je dům n{sledně rozdělen na jednotky. 3. Na z{kladě smluv o převodu jednotek v domě do osobního vlastnictví je proveden převod na listu vlastnictví v katastru nemovitostí. 4. Den doručení listiny s doložkou o vyznačení vkladu do katastru nemovitostí je z{roveň dnem vzniku společenství vlastníků jednotek, pokud je v domě alespoň pět bytových jednotek a tři různí vlastníci. K tomuto dni lze doporučit bytovému
družstvu
sestavit
mezitímní
účetní
z{věrku,
na
z{kladě
níž je vypočít{n vypoř{dací podíl členů. 5. Pokud družstvo během své existence zvýšilo vlastní kapit{l, č{stka převyšující z{kladní vklad je vyplacena v penězích a podléh{ ošetření podle daňových předpisů. 6. Z{nik družstva nastane dnem výmazu z obchodního rejstříku. Před pod{ním ž{dosti o výmaz je družstvo povinno uhradit své případné z{vazky vůči spr{vci daně. 35
3.2.5. Účetní závěrka Z{kon č. 563/1991 Sb., ve znění pozdějších předpisů, ukl{d{ účetním jednotk{m povinnost sestavit účetní z{věrku. Účetní z{věrka představuje sestavení účetních výkazů, které tvoří: 1. Rozvaha – pod{v{ informace o majetku účetní jednotky a zdrojů krytí tohoto majetku k určitému dni. 2. Výkaz zisku a ztr{ty – pod{v{ informaci o hospod{řském výsledku účetní jednotky ve sledovaném období. 3. Příloha – vysvětluje a doplňuje informace obsažené v rozvaze a výkazu zisku a ztr{t, obsahuje také další informace (například o výši splatných z{vazků pojistného na soci{lní zabezpečení a veřejného zdravotního pojištění, příspěvku na st{tní politiku zaměstnanosti či daňových nedoplatků). Účetní jednotky mají povinnost zachytit komplexní a věrný obraz účetnictví (Codjia, 2010). Účetní z{věrka může zahrnovat i přehled o peněžních tocích a přehled o změn{ch vlastního kapit{lu. Jednotlivé finanční výkazy pod{vají informace o celkovém hospodaření firmy, její finanční síle a schopnosti obst{t v budoucnosti (Gola, 2009). Účetní jednotky sestavují účetní z{věrku k rozvahovému dni, kterým je den, kdy uzavírají účetní knihy. Účetní z{věrka může být sestavena v plném nebo ve zjednodušeném rozsahu. Ve zjednodušeném rozsahu mohou sestavit účetní z{věrku účetní jednotky, které nejsou povinny mít účetní z{věrku ověřenou auditorem. Obchodní společnosti a družstva jsou povinny mít z{věrku ověřenu auditorem, pokud ke konci rozvahového dne účetního období, za nějž se účetní z{věrka ověřuje, a účetního období bezprostředně předch{zejícího, překročily nebo dos{hly alespoň dvou z n{sledujících tří kritérií: 1. aktiva celkem činí více než 40 000 000 Kč; 2. roční úhrn čistého obratu činí více než 80 000 000 Kč; 3. průměrný přepočtený stav zaměstnanců činí více než 50. Zveřejnění účetní z{věrky ukl{d{ § 21a z{kona o účetnictví účetním jednotk{m, které se zapisují do obchodního rejstříku, nebo těm, kterým to ukl{d{ zvl{štní z{kon v rozsahu, v jakém byla jimi sestavena. Povinnost zveřejnit účetní z{věrku se tedy týk{ i bytových družstev. Společenství vlastníků jednotek tuto povinnost nem{, 36
neboť se nezapisuje do obchodního rejstříku a ani zvl{štní z{kon tuto povinnost společenství neukl{d{. Účetní jednotky, které se zapisují do obchodního rejstříku, zveřejňují účetní z{věrku a výroční zpr{vu jejich uložením do sbírky listin obchodního rejstříku podle zvl{štního pr{vního předpisu, přitom účetní z{věrka může být uložena jako souč{st výroční zpr{vy. S účinností vyhl{šky č. 562/2006 Sb. se účetní z{věrka přev{dí do sbírky listin pouze v elektronické podobě. Před sestavením účetní z{věrky provede účetní jednotka uzavření účetních knih k rozvahovému dni účetním postupem daným účetními předpisy a také provede inventarizaci majetku a z{vazků. Podstata inventarizace, tak jak ji ukl{d{ z{kon, spočív{ dle Neplechové (2008) v porovn{ní majetku a z{vazků včetně některých dalších položek pasiv se stavem účetním. V této souvislosti se inventarizací ověřuje nejen stav majetku, ale současně i spr{vnost vyk{z{ní hospod{řského výsledku. Pro SVJ, pokud nevlastní nehmotný a hmotný majetek, přich{zí v úvahu inventura dokladov{, týkající se z{vazků a pohled{vek (Schődelbauerov{, Nov{kov{ a kol., 2011). Uzavír{ním účetních knih se zabývají České účetní standardy č. 002 a č. 402 – Otevír{ní a uzavír{ní účetních knih. Uzavír{ní účetních knih dle Neplechové (2008) představuje: 1. uzavření výsledkových účtů (účtů n{kladů a výnosů) – převod zůstatků jednotlivých účtů na účet 710 – Účet zisku a ztr{t; 2. uzavření rozvahových účtů (účtů aktiv a pasiv) – převod účtů na účet 702 – Konečný účet rozvažný; 3. výsledek hospodaření – zůstatek na účtu 710 – Účet zisku a ztr{t, který se přeúčtuje podle své povahy ve prospěch účtu 702 – Zisk, popřípadě na vrub účtu 702 – Ztr{ta. Schv{lení roční účetní z{věrky spad{ do působnosti členské schůze. Z{pis členské schůze je důležitým dokumentem i pro účetnictví. Přijaté usnesení tohoto nejvyššího org{nu v písemné podobě je podkladem pro další účtov{ní na účtu 431 – Výsledek hospodaření ve schvalovacím řízení. Tento účet nesmí mít na konci účetního období zůstatek (Neplechov{, 2008). V případě zisku bude nejdříve odveden příděl do nedělitelného fondu a n{sledně se bude postupovat podle ustanovení stanov týkajících se rozdělení zisku. 37
3.3. Daňový režim bytových družstev a společenství vlastníků jednotek Daňový systém České republiky je složen z daní přímých a daní nepřímých. Přímé daně platí s{m poplatník na vlastní účet, přičemž je odv{dí příslušnému finančnímu úřadu na z{kladě daňového přizn{ní. Mezi přímé daně se řadí daň z příjmů fyzických a pr{vnických osob, daň z nemovitosti, silniční daň, daň dědick{, daň darovací a daň z převodu nemovitosti. Mezi nepřímé daně patří daň z přidané hodnoty (DPH), spotřební daně a daně ekologické, přičemž u těchto daní se odlišuje osoba pl{tce a poplatníka daně. Nepřímé daně přizn{v{ a odv{dí pl{tce daně, ovšem na účet poplatníka, který je zaplatí například formou přir{žky k ceně zboží. Na bytov{ družstva a společenství vlastníků jednotek se vztahují daňové z{kony jako na každého jiného daňového poplatníka.
3.3.1. Daň z příjmů právnických osob Bytov{ družstva i společenství vlastníků jednotek jsou jako pr{vnické osoby poplatníky daně z příjmů pr{vnických osob a mají povinnost pož{dat o registraci k dani příslušného spr{vce daně. Dne 1. 1. 2011 nabyl účinnosti z{kon č. 280/2009 Sb., daňový ř{d, který nahradil z{kon č. 337/1992 Sb., o spr{vě daní a poplatků. Podle § 125 odst. 1 tohoto z{kona je daňový subjekt, který obdrží povolení nebo získ{ opr{vnění vykon{vat činnost, kter{ je zdrojem příjmů, které jsou předmětem daně, nebo jejíž výsledky jsou předmětem daně, povinen podat přihl{šku k registraci do 30 dnů, přičemž tato lhůta běží ode dne n{sledujícího po dni účinnosti povolení nebo opr{vnění (u bytového družstva po dni z{pisu činnosti v obchodním rejstříku). Společenství vlastníků jednotek se řídí ustanovením § 10 odst. 5 z{kona o vlastnictví bytů a přihl{šku k registraci předloží do 30 dnů ode dne, kdy začalo pobírat příjmy podrobené dani nebo mu vznikla povinnost sr{žet daň nebo z{lohy na ni. Lhůta pro registrov{ní k dani z příjmů tedy na rozdíl od bytového družstva není spojena se z{pisem do rejstříku (rejstříku společenství). Předmětem daně u pr{vnických osob jsou podle § 18 odst. 1 z{kona č. 586/1992, o daních z příjmů (ZDP), ve znění pozdějších předpisů, příjmy (výnosy) z veškeré činnosti a z nakl{d{ní s veškerým majetkem, pokud z{kon d{le nestanoví jinak. Hlavním zdrojem příjmů u bytových družstev je n{jemné, přičemž některé příjmy z n{jemného jsou od daně osvobozeny – viz ustanovení § 19 odst. 1 pism. c) ZDP. 38
Příjmy z n{jemného z bytů a gar{ží od členů družstva jsou podle tohoto ustanovení od daně osvobozeny, avšak za předpokladu, že jsou dodrženy pravidla regulace platn{ do 17. prosince 2002. Pravidly regulace n{jemného z bytů se míní výměr Ministerstva financí č. 06/2002, podle kterého n{jemné z bytů pronajatých členům družstva neobsahuje zisk, pouze ekonomicky opr{vněné n{klady. Toto osvobození je opodstatněné, neboť pronajím{ní bytů členům družstva není obecně považov{no za podnik{ní. Po zrušení regulace n{jemného k 31. 10. 2010 ztr{cí bytov{ družstva zřízen{ po roce 1958, na jejichž výstavbu byla poskytnuta finanční, úvěrov{ a jin{ pomoc podle zvl{štních pr{vních předpisů, n{rok na osvobození od daně z příjmů, neboť toto osvobození se vztahuje pouze na cenově regulované n{jemné. Ministerstvo financí v současné době zvažuje přijetí novely z{kona, podle které by družstva případně mohla i v roce 2011 n{jemné osvobodit (bez vazby na zrušenou vyhl{šku). (Har{kov{, 2011) Společenství vlastníků jednotek vznik{ podle § 9 odst. 1 z{kona o vlastnictví bytů výhradně za účelem spr{vy domu. Činnost společenství tedy oproti činnosti družstva nem{ charakter podnik{ní. Podle § 18 odst. 3 ZDP, jsou předmětem daně u poplatníků, kteří nejsou založeni nebo zřízeni za účelem podnik{ní, vždy příjmy z reklam, z členských příspěvků a příjmy z n{jemného. SVJ se však toto ustanovení netýk{, neboť podobných příjmů nedosahuje. Příjmy z reklamy (například na fas{dě nebo střeše budovy) a z pron{jmu nejsou příjmem společenství, ale příjmem vlastníků jednotek, a peněžní prostředky, které vlastníci platí SVJ, mají charakter z{loh
nikoli členských
příspěvků.
Podle
ustanovení §
18
odst.
8 ZDP
se za poplatníky, kteří nejsou založeni nebo zřízeni za účelem podnik{ní, nepovažují družstva, a to ani v případě, že nebyly založeny za účelem podnik{ní. Podle § 18 odst. 4 ZDP nejsou u poplatníků, kteří nejsou založeni nebo zřízeni za účelem podnik{ní, předmětem daně mimo jiné příjmy: z činnosti vyplývající z jejich posl{ní za podmínky, že n{klady vynaložené podle tohoto z{kona v souvislosti s prov{děním těchto činností jsou vyšší (splnění této podmínky se posuzuje za celé zdaňovací období podle jednotlivých druhů činností); z dotací, příspěvků na provoz a jiných podpor ze st{tního rozpočtu, rozpočtu kraje a rozpočtu obce poskytnutých podle zvl{štních pr{vních předpisů, 39
z prostředků poskytnutých z rozpočtu Evropské unie nebo veřejných rozpočtů cizích st{tů; z úroků z vkladů na běžném účtu. Z § 18 odst. 7 ZDP vyplýv{ povinnost společenství vlastníků jednotek vést účetnictví tak, aby nejpozději ke dni účetní z{věrky byly vedeny odděleně příjmy, které jsou předmětem daně, od příjmů, které předmětem daně nejsou nebo předmětem daně jsou, ale jsou od daně osvobozeny. Příkladem může být oddělené vedení úroků z běžného účtu a úroků z termínovaného vkladu v účetnictví. Obdobně to platí pro vykazov{ní n{kladů (výdajů). Z{kladem daně je rozdíl, o který příjmy, s výjimkou příjmů, které nejsou předmětem daně,
a příjmů
osvobozených
od
daně,
převyšují
výdaje
(n{klady),
a to při respektov{ní jejich věcné a časové souvislosti v daném zdaňovacím období (§ 23 odst. 1 ZDP). Pro zjištění z{kladu daně se u poplatníků, kteří vedou účetnictví, vych{zí z výsledku hospodaření, který se upravuje o č{stky uvedené v § 23 odst. 3 ZDP. Do daňového z{kladu se nezahrnují příjmy, které jsou od daně osvobozeny – v r{mci bytového družstva se jedn{ především o příjmy z n{jemného od členů družstva, u SVJ pak především o příjmy z činností vyplývajících z jejich posl{ní a příjmy z úroků z běžného účtu. Výsledek hospodaření se zvyšuje o výdaje (n{klady) vztahující se k příjmům od daně osvobozených a o n{klady daňově neuznatelné (n{klady, které nelze uznat za n{klady vynaložené k dosažení, zajištění a udržení příjmů). V r{mci SVJ i bytového družstva se jedn{ zejména o n{klady na spr{vu domu. V případě bytového družstva se však jedn{ pouze o n{klady spojené se spr{vou bytů, z nichž plynoucí n{jemné je daňově osvobozeno (n{jemné od členů družstva). Pronajím{-li bytové družstvo byty členům i nečlenům družstva, nepřičít{ k výsledku hospodaření celou výši n{kladů na spr{vu domu, ale pouze č{st odpovídající podlahové
ploše bytů
pronajímaných
členům.
Stejný
princip
je uplatňov{n i u dalších daňově neuznatelných n{kladů (např. odměny statut{rním org{nům). Všechny pr{vnické osoby si mohou od z{kladu daně odečíst odčitatelné položky podle § 20 odst. 8 a § 34 ZDP. Společenství vlastníků jednotek si může podle § 20 odst. 7 ZDP d{le snížit z{klad daně až o 30 %, maxim{lně však o 1 000 000 Kč, použije-li prostředky získané takto dosaženou úsporou daňové povinnosti v n{sledujícím zdaňovacím období ke krytí n{kladů (výdajů) spojených se spr{vou 40
domu. V případě, že 30 % snížení činí méně než 300 000 Kč, lze odečíst č{stku ve výší 300 000 Kč, maxim{lně však do výše z{kladu daně. Tato odčitateln{ položka poskytuje neziskovým organizacím výhodnější daňový režim, než jaký mají organizace založené za účelem podnik{ní. Po uplatnění této specifické odčitatelné položky se ve většině případů z{klad daně společenství vlastníků jednotek vynuluje. Z{klad daně snížený o odčitatelné položky se zaokrouhluje na celé tisíce Kč dolů. Sazba daně z příjmů pr{vnických osob činí od 1. 1. 2010 19 %. Podle § 38b ZDP se daň neplatí, nepřes{hne-li 200 Kč. Tabulka č. 6: Z{kladní postup při výpočtu daně z příjmů pr{vnických osob 1. 2. 3. 4. 5. 6. 7. 8. 9. 10. 11. 12.
Výnosy za zdaňovací období celkem Náklady za zdaňovací období celkem Výsledek hospodaření (ř. 1 - ř. 2) Příjmy od daně osvobozené Náklady vztahující se k příjmům od daně osvobozených Daňově neuznatelné náklady (náklady, které nelze uznat za náklady vynaložené k dosažení, zajištění a udržení příjmů) Základ daně (ř. 3 - ř. 4 + ř. 5 + ř. 6) Snížení základu daně (odčitatelné položky) Základ daně po snížení (ř. 7 - ř. 8) Základ daně po zaokrouhlení (na celé tisícikoruny dolů) Sazba daně (19 %) Daň (ř. 10 * ř. 11)
Zdroj: Vlastní pr{ce
K výpočtu
z{kladu
daně
z příjmů
vlastníka
bytového
domu
je
nutno
dle Schődelbauerové, Nov{kové a kol. (2011) připravit tyto údaje: údaje z analytických účtů k účtu výnosu z n{jemného (účet 602), tj. o n{jemné osvobozené od daně (n{jemné od členů); o n{jemné zdaňované (n{jemné ostatních n{jemníků a n{jemníků nebytových prostorů); plocha bytů a nebytových prostorů celkem; z toho plocha bytů a gar{ží s osvobozeným n{jemným (užívané členy); celkové n{klady na dům (n{klady vynaložené v bytech a nebytových prostor{ch v členění na byty a gar{že s osvobozeným n{jemným a byty a nebytové prostory se zdaňovaným n{jemným); n{klady, které obecně nejsou daňově uznatelné. 41
Společenství vlastníků jednotek nem{ podle § 38m odst. 7 ZDP povinnost podat daňové přizn{ní, pokud nem{ příjmy, které jsou předmětem daně, nebo m{ pouze příjmy od daně osvobozené a příjmy, z nichž je daň vybír{na sr{žkou podle zvl{štní sazby daně. Oproti tomu bytové družstvo musí podat daňové přizn{ní i v případě, kdy je vyk{z{n z{klad daně ve výši nula nebo je vyk{z{na daňov{ ztr{ta.
3.3.2. Daň z příjmů fyzických osob Společenství vlastníků jednotek i bytové družstvo mohou zaměstn{vat fyzické osoby (např. na úklid společných prostor domu). Z § 6 odst. 2 ZDP je patrné, že zaměstnanec je sice poplatníkem daně, ale pl{tcem daně je zaměstnavatel. Bytové družstvo i společenství tak mohou vystupovat jako pl{tci daně z příjmů fyzických osob. Podle § 6 odst. 1 ZDP se za příjmy ze z{vislé činnosti (zdaňované daní z příjmů fyzických osob) považují i příjmy za pr{ci členů družstva a odměny statut{rním org{nům. Daň ze z{kladu daně sníženého o nezdanitelnou č{st z{kladu daně (§ 15 ZDP) a o odčitatelné položky od z{kladu daně (§ 34 ZDP) zaokrouhleného na cel{ sta Kč dolů činí podle § 16 z{kona o daních z příjmu 15 %. Podle § 38b ZDP se daň neplatí, nepřes{hne-li 200 Kč nebo celkové zdanitelné příjmy nečiní u fyzické osoby více než 15 000 Kč. To neplatí, byla-li z těchto příjmů vybr{na daň nebo z{loha na daň sr{žkou.
3.3.2.1. Daňové povinnosti vlastníků jednotek – členů společenství Příjmy plynoucí z majetku ve spoluvlastnictví jsou rozdělov{ny mezi vlastníky jednotek, kteří je daní prostřednictvím daně z příjmů fyzických osob. Příjmy členů SVJ – fyzických osob vstupují do z{kladu daně dle Toufarové (2003) v období, kdy byly v SVJ zaúčtov{ny bez ohledu na skutečnost, zda byly s členy společenství finančně vyrovn{ny. To znamen{ i v případě, že statut{rní org{n společenství rozhodne, že budou ponech{ny jako dlouhodob{ z{loha na činnosti spojené se spr{vou SVJ, případně budou převedeny do fondu společenství. U vlastníků jednotek se jedn{ především o příjmy z úroků (§ 8 odst. 1 pism. g) ZDP), z pronajím{ní společných prostor (§ 9 ZDP) a z prodeje majetku, který byl souč{stí společného zařízení (§ 10 ZDP). V r{mci příjmů z pron{jmu se dílčí z{klad daně snižuje o výdaje vynaložené na dosažení, zajištění a udržení těchto příjmů. Neuplatní-li poplatník konkrétní prokazatelně vynaložené výdaje, může si dílčí z{klad daně snížit o 30 % z těchto příjmů. Přesnější přehled zdanění příjmů 42
ve společenství vlastníků jednotek a rozčlenění příjmů podle toho, zda tvoří z{klad daně pr{vnické osoby nebo jsou daněny u jednotlivých vlastníků, uv{dí tabulka v příloze č. 2.
3.3.2.2. Daňové povinnosti členů družstva Členové družstva nemají na rozdíl od vlastníků jednotek v SVJ vlastnick{ pr{va k bytům, ve kterých bydlí, a jsou pouhými n{jemci těchto bytů. Z tohoto důvodu jim nejsou
vypl{ceny
příjmy
jako
v
případě
společenství vlastníků
jednotek
(např. příjmy z úroků a příjmy z pron{jmu společných či nebytových prostor). V případě, že bytové družstvo dos{hne kladného výsledku hospodaření, může být zbytek zisku po odečtení z{konem stanoveného příspěvku do nedělitelného fondu družstva na z{kladě ustanovení stanov rozdělen mezi členy. Podíly na zisku z členství
v
družstvu
se
řadí
mezi
příjmy
z
kapit{lového
majetku.
Podle § 8 odst. 3 ZDP jsou tyto příjmy samostatným z{kladem daně pro zdanění zvl{štní sazbou daně (15 %) podle § 36 tohoto z{kona.
3.3.3. Daň z přidané hodnoty (DPH) Osobou povinnou k dani z přidané hodnoty je podle § 5. odst. 1 z{kona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty (ZDPH), ve znění pozdějších předpisů, fyzick{ nebo pr{vnick{ osoba, kter{ samostatně uskutečňuje ekonomické činnosti, pokud tento z{kon nestanoví v § 5a jinak. Osobou povinnou k dani je i pr{vnick{ osoba, kter{ nebyla založena nebo zřízena za účelem podnik{ní, pokud uskutečňuje ekonomické činnosti. Ekonomickou činností se pro účely tohoto z{kona mimo jiné rozumí soustavn{ činnost výrobců, obchodníků a osob poskytujících služby, včetně soustavné činnosti vykon{vané podle zvl{štních pr{vních předpisů, a d{le soustavné využití hmotného a nehmotného majetku za účelem získ{ní příjmů. Od uplatňov{ní daně je osvobozena osoba povinn{ k dani, kter{ m{ sídlo nebo místo podnik{ní v tuzemsku,
pokud
12 bezprostředně
její
obrat
předch{zejících
nepřes{hne po
sobě
č{stku jdoucích
1
mil.
Kč
za nejvýše
kalend{řních
měsíců
(§ 6 odst. 1 ZDPH). Co se rozumí obratem a které úplaty jsou do obratu zahrnov{ny, stanovuje § 6 odst. 2 ZDPH.
43
V r{mci registrace osob povinných k dani rozlišujeme n{sledující registrace k DPH: dobrovoln{ registrace, tj. registrace na vlastní ž{dost (§ 95 odst. 7 ZDPH) – osoby, které nejsou opr{vněny podat přihl{šku k registraci, vymezuje § 95 odst. 10 ZDPH; registrace ze z{kona, tj.: o pokud obrat překročí stanovený limit 1 mil. Kč (§ 94 odst. 1 ZDPH) – vznik{ povinnost podat přihl{šku k registraci do 15 dnů po skončení kalend{řního měsíce, ve kterém k překročení limitu došlo (§ 95 odst. 1 ZDPH); o při splnění specifických podmínek vymezených v § 94 odst. 2 až 12 ZDPH. U bytových družstev nejsou považov{na za ekonomickou činnost plnění, kter{ spočívají v zajišťov{ní bytových potřeb a plnění přímo souvisejících s bytovými potřebami (včetně dod{vky tepla a teplé vody z vlastního zdroje), pokud jsou poskytov{na pro fyzické osoby – členy družstva. Pokud jsou obdobn{ plnění poskytov{na pr{vnickým osob{m či osob{m, které nejsou členy družstva, jedn{ se o ekonomickou činnost a úplaty za tyto činnosti (výnosy družstva plynoucí z těchto činností) vstupují do obratu bytového družstva rozhodného pro registraci k DPH. Ekonomickou činností je rovněž účtov{ní různých administrativních poplatků (např. povolení stavebních úprav, z{pisné nového člena). Do obratu nevstupují dle informací uvedených na str{nk{ch České daňové zpr{vy v roce 2004 č{stky, které nejsou v souladu s účetními postupy účtov{ny do výnosů, např. při přeúčtov{ní dod{vek elektrické energie, tepla, plynu, vody a podobně. Pro společenství vlastníků jednotek nestanovuje z{kon o DPH zvl{štní specifick{ pravidla pro uplatnění DPH, a proto je nutné pro zajištění spr{vného postupu při uplatnění DPH u těchto subjektů vych{zet z obecných ustanovení z{kona v n{vaznosti na odlišnosti, kterými se společenství vlastníků jednotek jako pr{vnick{ osoba vyznačuje (Schődelbauerov{, Nov{kov{ a kol., 2011). Příkladem ekonomické činnosti SVJ je ve smyslu § 5 odst. 2 ZDPH realizace dod{vky tepla prostřednictvím vlastní kotelny. Z vyj{dření Ministerstva financí lze dovodit, že pouze dod{vky tepla pro jiné osoby než členy SVJ – vlastníky jednotek v domě by se považovaly za ekonomickou činnost SVJ a SVJ by se z tohoto titulu mohlo (případně muselo) 44
registrovat k DPH (Har{kov{, 2010). Pokud pl{tce (SVJ) přijat{ zdaniteln{ plnění použije jak pro uskutečnění své ekonomické činnosti (dod{ní tepla jiným osob{m než členům SVJ), tak pro účely s ní nesouvisející (dod{ní tepla členům SVJ), m{ n{rok na odpočet pouze v poměrné výši odpovídající rozsahu použití pro ekonomickou činnost (§ 72 odst. 5 ZDPH). Pokud pl{tce u těchto přijatých zdanitelných plnění uplatní n{rok na odpočet daně v plné výši, považuje se č{st přijatých zdanitelných plnění, kterou použije pro účely nesouvisející s jeho ekonomickou činností, za dod{ní zboží nebo poskytnutí služby s povinností odvést daň. Ať už by SVJ dle Har{kové (2010) postupovalo jakkoliv, výsledkem by byla nižší cena tepla dodaného cizím osob{m v porovn{ní s teplem dodaným vlastním členům. Je to d{no tím, že hlavní cenotvornou složkou tepla je palivo nakoupené se z{kladní sazbou DPH 20 %, zatímco u zboží – tepla se uplatňuje snížen{ 10 % sazba. SVJ tedy nem{ důvod registrovat se k DPH dobrovolně, přičemž pravděpodobnost registrace ze z{kona je minim{lní. Společenství se může vyhnout veškeré agendě spojené s DPH a z{roveň dos{hnout nižší ceny tepla bez ohledu na to, komu je dod{v{no, pron{jmem kotelny pl{tci DPH, který může uplatnit odpočet daně v plné výši. N{jem pozemků, staveb, bytů a nebytových prostor patří podle § 51 odst. 1 pism. e) ZDPH do kategorie plnění osvobozených od daně bez n{roku na odpočet daně. Osvobození se podle § 56 ZDPH nevztahuje na kr{tkodobý n{jem nepřesahující 48 hodin nepřetržitě (s výjimkou n{jmu pozemků). Pl{tce se může rozhodnout, že u n{jmu pozemků, staveb, bytů a nebytových prostor jiným pl{tcům pro účely uskutečňov{ní jejich ekonomických činností se daň bude uplatňovat. V případě, že se pl{tce takto rozhodne, je povinen uplatnit podle § 47 odst. 4 ZDPH z{kladní sazbu daně ve výši 20 %. N{jemní vztahy jsou často spojeny s poskytov{ním určitých služeb (např. dod{vka energie či teplé vody). Bytov{ družstva a SVJ vystupující v pozici pronajímatele tyto služby ve většině případů pouze zprostředkov{vají, jinak řečeno pořizují je svým jménem od dodavatelů a n{sledně je vyúčtov{vají svým n{jemcům (členům). Doch{zí tak k přeúčtov{ní energií a služeb souvisejících s n{jmem. V případě, že pronajímatel (pl{tce daně) pořídí energii nebo služby od pl{tce daně, může při jejich pořízení uplatnit n{rok na odpočet daně na vstupu. Pokud pl{tce daně (pronajímatel) pořídí energie nebo služby od jiné osoby 45
a n{sledně příslušnou č{stku fakturuje n{jemci, jedn{ se z pohledu DPH podle Schődelbauerové, Nov{kové a kol. (2011) o:
dod{ní zboží podle § 13 odst. 1 ZDPH, pokud je pronajímatelem požadov{na úhrada za n{jemcem spotřebované energie; poskytnutí služby podle § 14 odst. 1 ZDPH, pokud je pronajímatelem požadov{na úhrada za n{jemci poskytované služby (úklid, ostraha atd.). Pl{tce je povinen přiznat daň na výstupu ke dni uskutečnění zdanitelného plnění (dod{ní zboží nebo poskytnutí služby) nebo ke dni přijetí úplaty (vystavení daňového dokladu), a to k tomu dni, který nastane dříve, pokud z{kon nestanoví jinak (§ 21 odst. 1 ZDPH). V případě přeúčtov{ní energií a služeb se podle § 21 odst. 6 pism. b) ZDPH zdanitelné plnění považuje za uskutečněné dnem odečtu z měřicího zařízení, popřípadě dnem zjištění skutečné spotřeby. Na z{lohy, které jsou přijaty pl{tcem na přeúčtované energie a služby související s n{jmem přede dnem uskutečnění zdanitelného plnění, se vztahuje povinnost přiznat daň k datu přijetí z{lohy (Schődelbauerov{, Nov{kov{ a kol., 2011).
3.3.4. Daň z nemovitostí Daň z nemovitosti tvoří podle § 1 z{kona č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitosti (ZDN), ve znění pozdějších předpisů, daň z pozemků a daň ze staveb. Předmětem daně z pozemků jsou podle § 2 ZDN pozemky vedené v katastru nemovitostí s výjimkou pozemků zastavěných stavbami v rozsahu půdorysu těchto staveb. Bytov{ družstva a členové SVJ ve většině případů nejsou vlastníky (spoluvlastníky) pozemků, proto se
touto
daní
nebudu
podrobněji
zabývat.
V případě,
že
by
existovalo
spoluvlastnictví pozemku a bylo by odvozeno od vlastnictví bytu nebo samostatného nebytového prostoru, budou platit daň z pozemku vlastníci bytů nebo nebytových prostorů poměrně k výši svého spoluvlastnického podílu. Předmětem daně ze staveb jsou podle § 7 ZDN byty a nebytové prostory včetně podílu na společných č{stech stavby, které jsou evidov{ny v katastru nemovitostí. Předmětem daně ze staveb nejsou stavby, v nichž jsou byty nebo samostatné nebytové prostory, které jsou předmětem daně. V případě bytového družstva je předmětem daně cel{ budova domu. Poplatníkem daně je podle § 8 odst. 1 ZDN vlastník stavby, bytu nebo samostatného nebytového prostoru. Z{kladem daně je podle § 10 ZDN výměra půdorysu nadzemní č{sti stavby v m2 (zastavěn{ plocha) a výměra podlahové plochy 46
bytu nebo samostatného nebytového prostoru v m2 vyn{soben{ koeficientem 1,2 (upraven{ podlahov{ plocha zohledňující podíl na společných č{stech stavby). Z{kladní sazba daně ze staveb činí od 1. 1. 2010 podle § 11 ZDN u obytných domů i bytů a samostatných nebytových prostorů 2 Kč/m2 zastavěné či upravené podlahové plochy, přičemž tato sazba se n{sledně upravuje dle ustanovení tohoto paragrafu. Obce mohou stanovit obecně z{vaznou vyhl{škou tzv. místní koeficient ve výši 2, 3, 4 nebo 5, kterým se celkov{ vypočten{ daň vyn{sobí (§ 12 ZDN). Poplatník je povinen podle § 13a ZDN podat daňové přizn{ni nejpozději do 31. ledna zdaňovacího období, přičemž přizn{ní nepod{v{, pokud ho podal v některém z předchozích zdaňovacích období a od tohoto období nedošlo ke změně okolností rozhodných pro vyměření daně. Nově od 1. 1. 2011 došlo ke změně při zdaňov{ní nemovitostí ve spoluvlastnictví více osob v r{mci § 13a odst. 5 ZDN. Jeli ve stanovené lhůtě pod{no daňové přizn{ní alespoň jedním ze spoluvlastníků nemovitosti za jeho spoluvlastnický podíl, m{ povinnost podat daňové přizn{ní každý spoluvlastník za svůj podíl na této nemovitosti. Nad{le však zůst{v{ možnost podat
daňové
přizn{ní
prostřednictvím
společného
z{stupce
–
jednoho
ze spoluvlastníků (§ 13a odst. 4 ZDN). Společenství vlastníků jednotek není pl{tcem daně z nemovitostí, neboť není vlastníkem domu, pl{tci jsou jednotliví vlastnící jednotek. Oproti tomu družstvo je vlastníkem domu a je tedy poplatníkem této daně. Členové družstva na rozdíl od vlastníků jednotek pl{tci daně nejsou, avšak daň se projeví v n{jemném. Z daňových osvobození podle § 9 ZDN připad{ v úvahu pouze osvobození týkající se změny systému vyt{pění podle odst. 1 pism. r) a osvobození obytných domů a bytů ve vlastnictví fyzických osob, které pobírají příspěvek na živobytí podle odst. 1 pism. n). Od zdaňovacího období 2009 již nelze uplatnit osvobození z důvodu snížení
tepelné
n{ročnost
stavby
(zateplení
domu)
s výjimkou
zateplení
dokončených do roku 2007, u kterých je možné uplatňovat toto osvobození do zdaňovacího období roku 2012, a od roku 2010 nelze uplatnit ani osvobození u nových staveb obytných domů a u bytů v těchto stavb{ch, pokud slouží k trvalému bydlení vlastníků či osob blízkých.
47
3.3.5. Daň dědická, daň darovací a daň z převodu nemovitosti Z{kon č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitosti (ZDDPN), byl od svého vzniku mnohokr{t novelizov{n. Významné změny tohoto z{kona přinesl z{kon č. 261/2007 Sb., o stabilizaci veřejných rozpočtů, který významně rozšířil možnosti uplatnění osvobození od daně dědické i darovací. Bytové družstvo může být poplatníkem všech těchto daní, i když v praxi se s tímto příliš často nesetk{v{me. U bytových družstev může dojít k převodu nemovitosti (např. bytů, nebytových prostorů, rodinných domků a gar{ží z vlastnictví družstva do vlastnictví členů – fyzických osob), avšak tyto převody jsou za podmínek stanovených v § 20 odst. 6 pism. g), pism. h), a pism. j) od daně darovací a daně z převodu nemovitostí osvobozeny. Převodem jednotky se podle ZOVB rozumí nejen převod vlastní jednotky (bytu nebo nebytového prostotu), ale i převod podílu na společných č{stech domu k nim n{ležící (Schődelbauerov{, Nov{kov{ a kol., 2011). Osvobození se tedy vztahuje i na podíly na společných č{stech domu. Společenství vlastníků jednotek může nabývat majetek, i když pouze k účelům spr{vy domu, proto teoreticky může být poplatníkem daně dědické a daně darovací, avšak v praxi se s placením těchto daní u společenství stejně jako u družstva téměř nesetk{me. Předmětem daně darovací není, jak uv{dí Růžičkov{ (2009), příjem dotací, příspěvků a podpor ze st{tního rozpočtu, rozpočtu územních samospr{vních celků, st{tních fondů a z obdobných veřejných rozpočtů ze zahraničí. U daně z převodu nemovitosti je situace jin{. Společenství není vlastníkem domu a z{roveň nemůže nabývat majetek k jiným účelům než ke spr{vě domu, z toho teoreticky vyplýv{, že SVJ by nemělo vlastnit nemovitost, jejíž převod by byl předmětem této daně. Na převody bytů v osobním vlastnictví fyzických osob (tedy i ve vlastnictví členů SVJ – vlastníků jednotek) se nevztahuje ž{dné osvobození. Úplatný převod (prodej) bytu je v tomto případě podle § 9 ZDDPN předmětem daně z převodu nemovitostí, přičemž poplatníkem je podle § 8 tohoto z{kona převodce (prodejce) bytu, tedy v r{mci SVJ vlastník jednotky. V případě výměny nemovitostí je poplatníkem převodce i nabyvatel. Oproti tomu bezúplatný převod bytu je podle § 6 ZDDPN předmětem daně darovací a poplatníkem je podle § 5 tohoto z{kona nabyvatel, s výjimkou darov{ní do ciziny, kdy je poplatníkem d{rce. V praxi často doch{zí v r{mci privatizace bytového fondu k převodu bytů z vlastnictví obcí nebo jiných územně
48
samospr{vných celků. U těchto převodů taktéž nelze uplatnit osvobození od daně. Poplatníkem daně z převodu nemovitosti je příslušný územně samospr{vní celek.
3.3.6. Silniční daň Předmětem daně jsou podle § 2 z{kona č. 16/1993 Sb., o dani silniční, ve znění pozdějších
předpisů,
mimo
jiné
silniční
motorov{
vozidla
registrovan{
a provozovan{ v České republice používan{ k podnik{ní nebo v přímé souvislosti s podnik{ním a u subjektů nezaložených za účelem podnik{ní k činnostem, z nichž plynoucí příjmy jsou předmětem daně z příjmů. Poplatníkem daně je podle § 4 z{kona o dani silniční fyzick{ nebo pr{vnick{ osoba, kter{ je provozovatelem vozidla a rovněž zaměstnavatel, pokud vypl{cí cestovní n{klady svému zaměstnanci za použití
osobního
automobilu,
pokud
daňov{
povinnost
nevznikla
již provozovateli vozidla. Bytové družstvo je poplatníkem silniční daně, jestliže vlastní vozidlo nebo vysíl{ své zaměstnance na služební cesty jejich osobním automobilem. Společenství vlastníků jednotek nemůže vlastnit automobil, neboť nesouvisí s předmětem činnosti společenství. V případě, že bude společenství vypl{cet cestovní příkaz, kdy k cestě bylo použito soukromé vozidlo člena nebo zaměstnance, je nutno, aby se registrovalo k silniční dani, a pokud půjde o jednor{zové případy, bude zřejmě platit denní sazbu (Taufarov{, 2003). Denní sazba činí podle § 6 odst. 4 z{kona o dani silniční 25 Kč za každý den použití automobilu. Pracovní cesta však v případě SVJ musí souviset s činností, ze které plynou zdaňované příjmy.
3.3.7. Daně spotřební a daně ekologické (energetické) Bytov{ družstva ani SVJ nejsou vzhledem k charakteru jimi vykon{vaných činností pl{tci daní spotřebních ani daní ekologických. Zavedení ekologických daní mohou bytov{ družstva a SVJ pocítit pouze v případě vlastní kotelny, pomocí které realizují dod{vku tepla svým členům popřípadě jiným osob{m, a to zvýšením cen pevných paliv. Plyn určený pro výrobu tepla v dom{cnostech a domovních koteln{ch je podle § 8 odst. 1 pism. a) č{sti čtyřic{té p{té z{kona č. 261/2007 Sb., o stabilizaci veřejných rozpočtů, ve znění pozdějších předpisů, od daně osvobozený a tudíž u bytových družstev ani SVJ používajících plyn k výrobě tepla ke změně ceny odebíraného plynu důsledkem zavedení ekologických daní nedojde.
49
4. Vlastní práce 4.1. Porovnání bytového družstva a SVJ Z{kladním rozdílem mezi bytovým družstvem a SVJ je to, že u bytového družstva je vlastníkem domu družstvo a družstevníci jsou vůči družstvu v n{jemním vztahu, zatímco společenství vlastníků jednotek býv{ založeno pouze za účelem spr{vy domu a vlastníky bytů jsou jednotliví členové společenství. Bytové družstvo m{ oproti SVJ ziskový charakter a svoji činnost uskutečňuje podle obchodního z{koníku. Pr{vní úpravou SVJ je z{kon o vlastnictví bytů. Pr{vní předpisy týkající se SVJ jsou oproti pr{vním předpisům týkajících se bytových družstev mnohem novější, byly již mnohokr{t měněny a i do budoucnosti se pl{nují rozs{hlé změny, neboť v praxi se st{le vyskytují problémy. Družstvo může být založeno minim{lně 5 fyzickými osobami nebo 2 pr{vnickými osobami, za porušení svých z{vazků odpovíd{ celým svým majetkem, přičemž členové družstva za z{vazky neručí. Společenství vlastníků jednotek vznik{ ze z{kona v domě s nejméně pěti jednotkami, z nichž alespoň tři jsou ve vlastnictví tří různých vlastníků. K poskytnutí úvěru banky většinou požadují podpis ručitelského prohl{šení jednotlivých vlastníků nebo zřízení z{stavního pr{va k bytovým jednotk{m, vlastníci za z{vazky společenství ručí pouze do výše svého podílu na společných č{stech domu. Z{kladní kapit{l družstva musí činit minim{lně 50 tisíc Kč a družstvo je povinno při svém vzniku zřídit nedělitelný fond ve výši 10 % zapisovaného z{kladního kapit{lu. Společenství vlastníků jednotek nem{ ze z{kona povinnost vyv{řet z{kladní kapit{l ani ž{dný fond. Z{kladním vnitřním dokumentem družstva i SVJ jsou stanovy. Statut{rními org{ny družstva jsou člensk{ schůze, představenstvo a kontrolní komise, u SVJ jsou statut{rními org{ny shrom{ždění vlastníků jednotek a výbor (popřípadě pověřený vlastník). V r{mci bytového družstva lze převést byt na jinou osobu bez souhlasu družstva převodem členských pr{v spojených s pron{jmem bytu. O podn{jmu či výměně bytu však rozhoduje družstvo. Družstevní byt může mít pouze jednoho n{jemce, jedinou výjimkou jsou manželé, kteří se mohou st{t společnými n{jemci. V r{mci SVJ je možno byt libovolně přev{dět, přičemž s převodem bytu vznik{ povinnost uhradit
50
daň z převodu nemovitosti. Spoluvlastníky bytu může být i několik osob a o podn{jmu bytu rozhoduje s{m vlastník. Tabulka č. 7: Porovn{ní bytového družstva a SVJ z pr{vního hlediska
Ziskový
Společenství vlastníků jednotek Neziskový
Obchodní zákoník
Zákon o vlastnictví bytů
Vznik
Dnem zápisu do obchodního rejstříku
Dnem, kdy nastanou podmínky vzniku společenství (ze zákona)
Minimální počet členů (vlastníků jednotek)
5 fyzických osob nebo 2 právnické osoby
3 různí vlastníci (min. 5 bytových jednotek v domě)
Základní kapitál
min. 50 000 Kč
X
Bytové družstvo Charakter právnické osoby Zákon, podle kterého uskutečňuje svoji činnost
Povinnost vytvořit fond (ze zákona) Základní vnitřní dokument Základní orgány
Nedělitelný fond (10 % zapisovaného základního kapitálu) Stanovy Členská schůze, představenstvo, kontrolní komise
X Stanovy Shromáždění vlastníků jednotek, výbor společenství (pověřený vlastník)
Vztah členů (vlastníků jednotek) k bytům
Nájemci
Vlastníci
Vlastnické právo k domu
Ano
Ne
Zdroj: Vlastní pr{ce
Z{kladní povinností všech účetních jednotek a tedy i bytového družstva a SVJ je dodržov{ní účetních předpisů. Z{kladním účetním předpisem pro všechny účetní jednotky bez ohledu na charakter jejich činnosti je z{kon o účetnictví. Bytové družstvo vede účetnictví podle účetních předpisů určených pro podnikatelskou sféru, společenství vlastníků jednotek se řídí předpisy určenými účetním jednotk{m, u kterých hlavním předmětem činnosti není podnik{ní. Bytové družstvo se tedy řídí ustanoveními vyhl{šky č. 500/2002 Sb. pro podnikatele účtující v soustavě podvojného účetnictví a Českými účetními standardy pro podnikatele, zatímco SVJ se řídí vyhl{škou č. 504/2002 Sb. pro účetní jednotky, u kterých hlavním předmětem činnosti není podnik{ní, a Českými účetními standardy pro účetní jednotky, které účtují podle vyhl{šky č. 504/2002 Sb. Způsob účtov{ní je přesto u většiny účetních případů u bytového družstva a SVJ stejný. Výraznější změny jsou především 51
v použité směrné účtové osnově. Účtov{ třída 4 – Kapit{lové účty a dlouhodobé z{vazky
není
u
nevýdělečných
organizací
na
rozdíl
od
účtové
osnovy
pro podnikatelské subjekty využita. Místo této účtové třídy využívají nevýdělečné organizace a tedy i SVJ účtovou třídu 9 – Vlastní jmění, fondy, výsledek hospodaření, rezervy, dlouhodobé úvěry a půjčky, z{věrkové a podrozvahové účty. Účtov{ třída 7 je
v případě
účtové
osnovy
pro
podnikatele
obsazena
z{věrkovými
a podrozvahovými účty, zatímco v účtové osnově nevýdělečných organizací je spolu s účtovou třídou 8 určena pro vnitropodnikové účetnictví. Bytové družstvo musí při svém zřízení účtovat o celkové č{stce zapisovaného kapit{lu, přičemž musí rozlišit z{kladní vklad, další vklad a nedělitelný fond. SVJ vzhledem k tomu, že nem{ povinnost vytv{řet z{kladní kapit{l ani ž{dný fond, o podobných věcech neúčtuje. Členové družstva platí n{jemné, které m{ zajistit finanční prostředky na úhradu n{kladů spojených s hospodařením družstva. O výši n{jemného rozhoduje družstvo. Bytov{ družstva využívají tzv. ekonomického n{jemného, které nezahrnuje zisk, ale pouze ekonomicky opr{vněné n{klady. V n{jemném nejsou zahrnuty ceny služeb spojených s užív{ním bytů, n{klady na služby jsou hrazeny formou z{loh a na konci roku je provedeno vyúčtov{ní těchto z{loh se skutečnými n{klady. Stejný postup při účtov{ní služeb aplikuje i SVJ. Členové SVJ však jako vlastníci bytů a spoluvlastníci společných prostor na rozdíl od členů družstva neplatí n{jemné, jsou však povinni přispívat na n{klady spojené se spr{vou domu. Za tímto účelem skl{dají z{lohy ve formě příspěvku na úhradu spr{vy domu. Tyto z{lohy stejně jako z{lohy na služby podléhají na konci roku vyúčtov{ní. Vyúčtov{ní n{kladů na spr{vu lze spojit s vyúčtov{ním a vypoř{d{ním n{kladů na služby. Vlastníci platí také z{lohové příspěvky na opravy domu podle plochy bytu, výši příspěvků si stanovují hlasov{ním. Společenství vlastníků jednotek nemůže na rozdíl od bytového družstva neomezeně pořizovat majetek. SVJ si může pořídit majetek pouze k účelům výkonu předmětu své činnosti. Pořízený majetek je ve spoluvlastnictví vlastníků jednotek, neboť je pořízen z finančních prostředků členů společenství. O majetku se neúčtuje na účtech účtové třídy 0 – Dlouhodobý majetek, ale pouze na podrozvahových účtech. Dlouhodobý majetek se tedy neobjeví v aktivech SVJ. Bytov{ družstva i SVJ mohou pronajímat nebytové prostory. Příjem z pron{jmu je příjmem družstva 52
a je účtov{n do výnosů. Výnos je ve většině případů po zdanění použít jako finanční zdroj na opravy domu. V r{mci SVJ nelze výnosy z nebytových prostor a další výnosy ze společných prostor domu (např. z reklam na fas{dě domu) přímo použít na opravy domu, a to z toho důvodu, že dům a tím p{dem ani pronajímané prostory nejsou
ve
vlastnictví
společenství.
Hrubý
zisk
se
proto
rozděluje
mezi
spoluvlastníky, u kterých je daněn daní z příjmů fyzických osob, lze však ponechat společenství ve formě dlouhodobé z{lohy na opravy. Vlastníci bytových domů musí mnohdy kvůli špatnému stavu budovy prov{dět opravy či technick{ zhodnocení domu. Technické zhodnocení může být financov{no pomocí vlastních zdrojů, nejčastěji však probíh{ financov{ní prostřednictvím úvěru a mnohdy obdrží vlastníci domu dotaci od obce či od st{tu. Rozlišujeme dotace na úhradu n{kladů a dotace na technické zhodnocení. Dotace na úhradu n{kladů se účtuje v r{mci bytového družstva i SVJ do výnosů, dotace na technické zhodnocení se pak u každého účtuje jinak. U družstva snižuje dotace na technické zhodnocení pořizovací cenu a účtuje se na účet 042, zatímco u SVJ nelze tuto dotaci zaúčtovat ve prospěch vlastního jmění (na účet 901). Nejde o příjem dotace na pořízení dlouhodobého majetku, neboť technické zhodnocení je provedeno na majetku vlastníků jednotek. Dotace na technické zhodnocení se tak účtuje ve prospěch
toho zdroje,
ze
kterého
je
oprava
hrazena,
tedy
například
ve prospěch fondu oprav či dlouhodobých z{loh (účty 911, 955). Dalším rozdílem mezi bytovým družstvem a SVJ je to, že úroky z běžného účtu nejsou u SVJ jako u osoby, kter{ nebyla založena za účelem podnik{ní, předmětem daně z příjmů. V účetnictví SVJ se o přijatých úrocích účtuje jako u každé jiné pr{vnické osoby do výnosů, ale současně se účtuje do n{kladů o z{vazku vůči členům společenství, neboť úroky patří členům společenství. V účetnictví je nutné pomocí analytické evidence rozlišovat úroky z běžného a úroky z termínovaného účtu. V r{mci SVJ je oproti družstvu složitější i účtov{ní o bankovních úvěrech. Předpokladem pro získ{ní bankovního úvěru je písemný souhlas vlastníků jednotek v domě a je třeba vyřešit také problematiku z{ruky v bance. K zajištění pohled{vky vyplývající z úvěru je SVJ opr{vněno sjednat smlouvu o z{stavním pr{vu k bytu. Přijaté dlouhodobé bankovní úvěry jsou účtov{ny na účtu 951 – Dlouhodobé bankovní úvěry. 53
Tabulka č. 8: Porovn{ní bytového družstva a SVJ z účetního hlediska Společenství vlastníků jednotek Zákon o účetnictví, vyhláška Zákon o účetnictví, vyhláška č. č. 504/3002 Sb., České účetní 500/2002 Sb., České účetní standardy pro účetní standardy pro podnikatele (č. jednotky, jejímž hlavním 001 až 023) předmětem činnosti není podnikání (č. 401 až 414) Pouze k účelům výkonu předmětu své činnosti, o majetku se neúčtuje na Neomezeno účtech účtové třídy 0, ale pouze na podrozvahových účtech Příspěvek na úhradu správy Nájemné, úhrada služeb domu, úhrada služeb spojených s užíváním bytu spojených s užíváním bytu Příjem vlastníků jednotek, rozúčtovává se mezi ně, lze Příjem družstva, účtuje se do však ponechat společenství výnosů ve formě dlouhodobé zálohy na opravy Dotace k úhradě nákladů se účtuje do výnosů, dotace na Dotace k úhradě nákladů se technické zhodnocení nelze účtuje do výnosů, dotace na zaúčtovat ve prospěch technické zhodnocení snižuje vlastního jmění, neboť pořizovací cenu, účtuje se na technické zhodnocení není účet 042 provedeno na majetku SVJ, účtuje se na účet 911 (955) Bytové družstvo
Účetní předpisy
Pořízení majetku
Nájemné, příspěvky členů (vlastníků jednotek)
Příjem z pronájmu společných částí domu
Dotace
Zdroj: Vlastní pr{ce
Bytov{ družstva i společenství vlastníků jednotek jsou jako pr{vnické osoby poplatníky daně z příjmů pr{vnických osob. Bytové družstvo je povinno podat přihl{šku k registraci do 30 dnů ode dne n{sledujícího po dni z{pisu činnosti v obchodním rejstříku, u společenství vlastníků jednotek tato lhůta se z{pisem do obchodního rejstříku spojena není. SVJ předkl{d{ přihl{šku k registraci do 30 dnů ode dne, kdy začalo pobírat příjmy podrobené dani. Kromě daně z příjmů pr{vnických osob může být družstvo i SVJ poplatníkem daně z příjmů fyzických osob, pokud zaměstn{vají zaměstnance.
54
Hlavním zdrojem příjmů u bytových družstev je n{jemné, přičemž příjmy z n{jemného od členů družstva jsou za předpokladu uplatňov{ní ekonomického n{jemného od daně osvobozeny. U SVJ jsou naopak osvobozeny příjmy z úroků na běžném účtu a příjmy z činnosti vyplývající z jejich posl{ní za podmínky, že n{klady vynaložené v souvislosti s prov{děním těchto činností jsou vyšší. V r{mci SVJ i bytového družstva se n{klady na spr{vu domu považují za daňově neuznatelné n{klady, u bytového družstva se však jedn{ pouze o n{klady spojené se spr{vou bytů pronajímaných členům družstva. Pronajím{-li bytové družstvo byty i nečlenům, přičít{ k výsledku hospodaření pouze č{st n{kladů na spr{vu domu odpovídající podlahové ploše bytů pronajímaných členům. Stejný princip je uplatňov{n i u dalších odměn statut{rním org{nům. Společenství vlastníků jednotek si může nad r{mec běžných odčitatelných položek snížit z{klad daně až o 30 %, maxim{lně však o 1 000 000 Kč. Po uplatnění této specifické odčitatelné položky se ve většině případů z{klad daně společenství vlastníků jednotek vynuluje. Rozdílem mezi bytovým družstvem a SVJ je také to, že bytové družstvo musí podat daňové přizn{ní i v případě, kdy je vyk{z{n z{klad daně ve výši nula nebo je vyk{z{na daňov{ ztr{ta, což neplatí v případě SVJ – to povinnost podat daňové přizn{ní nem{. Většina malých bytových družstev a SVJ nejsou osobami povinnými k dani z přidané hodnoty, neboť jejich obrat z ekonomických činností nepřesahuje č{stku 1 mil. Kč za 12 po sobě jdoucích kalend{řních měsíců. Pokud však tohoto obratu dos{hnou, vznik{ jim povinnost podat přihl{šku k registraci do 15 dnů po skončení kalend{řního měsíce, ve kterém k překročení limitu došlo. U bytových družstev jsou považov{na za ekonomickou činnost pouze ta plnění, kter{ spočívají v zajišťov{ní bytových potřeb nečlenům družstva, a rovněž účtov{ní různých administrativních poplatků. Příkladem ekonomické činnosti SVJ je realizace dod{vky tepla prostřednictvím vlastní kotelny, avšak pouze pro jiné osoby než členy SVJ. Bytové družstvo je jako vlastník domu pl{tcem daně z nemovitosti, oproti tomu společenství vlastníků jednotek pl{tcem této daně není, neboť dům mají ve spoluvlastnictví členové SVJ. Členové družstva na rozdíl od vlastníků jednotek pl{tci daně nejsou, avšak daň se projeví ve výši n{jemného. Bytové družstvo může být také pl{tcem ostatních majetkových daní, tedy daně dědické, daně darovací a daně z převodu nemovitosti. SVJ na rozdíl od družstva nemůže být pl{tcem daně 55
z převodu nemovitosti, neboť společenství není vlastníkem domu. V praxi se však s placením majetkových daní u bytových družstev ani u SVJ příliš často nesetk{v{me. Stejně je tomu i u daně silniční. Vzhledem k charakteru vykon{vaných činností taktéž nejsou bytov{ družstva ani společenství vlastníků jednotek pl{tci daní spotřebních ani daní ekologických. Tabulka č. 9: Porovn{ní bytového družstva a SVJ z daňového hlediska Bytové družstvo Poplatník daně z příjmů PO
Ano
Společenství vlastníků jednotek Ano
Do 30 dnů ode dne, kdy začalo pobírat příjmy podrobené dani Úroky z vkladu na běžném účtu, příjmy vyplývající z Osvobození od daně z příjmů Nájemné od členů družstva poslání, pokud náklady PO vynaložené v souvislosti s těmito činnostmi jsou vyšší Ne (pokud nemá příjmy, které jsou předmětem daně, nebo Povinnost podat daňové Ano má pouze příjmy od daně přiznání osvobozené a příjmy, z nichž je daň vybírána srážkou) Příjmy z kapitálového majetku Příjmy z majetku ve Daňové povinnosti členů (rozdělení zisku mezi členy), spoluvlastnictví, příjmy z (daň z příjmů FO) zdaňováno zvláštní sazbou úroků, z pronájmu společných daně prostor a z prodeje majetku Do 30 dnů od zápisu činnosti Registrace k dani z příjmů PO v obchodním rejstříku
Ekonomické činnosti, z nichž plynou úplaty vstupující do obratu rozhodného pro registraci k DPH
Zajišťování bytových potřeb pro nečleny, administrativní poplatky
Realizace dodávky tepla prostřednictvím vlastní kotelny jiným osobám než členům
Poplatník daně z nemovitosti Ano
Ne, poplatníky jsou vlastníci jednotek
Předmět daně ze staveb
Byty a nebytové prostory včetně podílu na společných částech domu
Celá budova
Zdroj: Vlastní pr{ce
4.2. Bytové družstvo J. Faimonové 10 Bytové družstvo J. Faimonové 10 bylo zaps{no do obchodního rejstříku dne 6. 3. 2002. Zapisovaný z{kladní kapit{l činil 50 000 Kč a z{kladní členský vklad byl ve výši 3 100 Kč. Předmětem podnik{ní je pron{jem bytů a nebytových prostor 56
a poskytov{ní
z{kladních
služeb
spojených
s
užív{ním
bytů,
nebytových
a společných prostor. Ke dni 10. 1. 2003 odkoupilo bytové družstvo od města Brna bytový dům o celkové zastavěné ploše 361 m2. Kupní cena činila 4 495 801 Kč a kromě ceny samotného domu zahrnovala také všechny souč{sti a příslušenství domu včetně vodovodní a kanalizační přípojky a venkovních úprav (venkovní schody a z{bradlí). Ve vlastnictví družstva je 32 bytových jednotek a d{le pak společné prostory, které kromě chodeb tvoří např. býval{ pr{delna, suš{rna a koč{rk{rna. V domě se nenach{zí ž{dný nebytový prostor, ale doch{zí k pron{jmu některých společných prostor členům družstva. Počet zakl{dajících členů byl 18, v současné době je počet členů bytového družstva 27. Úklid a spr{vu domu zajišťuje bytové družstvo prostřednictvím vlastního zaměstnance, který je u družstva zaměstn{n na zkr{cený úvazek. V některých případech také využív{ služeb odborných firem nebo využív{ členy družstva, jimž za vykonané pr{ce vypl{cí odměny. Účetnictví bytovému družstvu zpracov{v{ osoba samostatně výdělečně činn{ na živnostenský list, kter{ je členem družstva. Členům představenstva je za jejich pr{ci v r{mci bytového družstva vypl{cena odměna. N{klady na služby jsou členům a n{jemcům družstva předepisov{ny formou z{loh na služby, po zjištění skutečných n{kladů daného roku pak doch{zí k vyúčtov{ní těchto z{loh. Mezi příjmy bytového družstva J. Faimonové 10 seřadí příjmy z pron{jmu bytů členům družstva (osvobozený příjem), příjem z pron{jmu bytů nečlenům družstva, pron{jmu společných prostor a příjmy z úroků z běžného a termínovaného účtu (příjmy podléhající dani PO). Bytový odbor magistr{tu města Brna schv{lil úhradu n{kladů vynaložených na opravu nemovitosti ve výši 1 348 438 Kč formou dotace na opravu nemovitosti. Tato dotace byla čerp{na v roce 2004 na opravu vodovodních stupaček a výměnu oken. V roce 2004 si bytové družstvo sjednalo u Hypoteční banky úvěr na kompletní rekonstrukci domu ve výši 5 500 000 Kč. Tuto č{stku však družstvo plně nevyčerpalo a výše poskytnutého úvěru nakonec činila 5 399 242 Kč, přičemž družstvo využilo dotaci na úhradu úroků v r{mci programu Panel, díky čemuž se snížilo úrokové zatížení z úvěru na financov{ní oprav domu o 3 %. Roční výše čerp{ní této dotace ve dvou spl{tk{ch činí celkem 89 118 Kč.
57
4.2.1. Účetní režim Bytové družstvo je pr{vnickou osobou a proto musí podle z{kona o účetnictví vést účetnictví ode dne z{pisu do obchodního rejstříku. Bytovému družstvu J. Faimonové 10 tedy vznikla povinnost vést účetnictví ke dni 6. 3. 2002. Z{kladními účetními předpisy, kterými se bytové družstvo v r{mci účetnictví řídí, jsou z{kon o účetnictví, vyhl{ška č. 500/2002 Sb. a české účetní standardy pro podnikatele. Bytové družstvo J. Faimonové 10 m{ vytvořený interní předpis k účtov{ní. Tento interní předpis byl ovšem vytvořen v době založení družstva a od té doby nebyl aktualizov{n. Některé informace v něm uvedené jsou již neplatné a předpis navíc není kompletní, proto navrhnu jeho aktualizaci, a to formou tabulek v r{mci jednotlivých podkapitol. Bytové družstvo m{ možnost vést účetnictví ve zjednodušeném rozsahu, ale vzhledem k tomu, že pro účely využití úvěru je třeba bank{m předložit výkazy v plném rozsahu, předkl{d{ pro zjednodušení administrativy bytové družstvo J. Faimonové 10 výkazy v plném rozsahu taktéž finančnímu úřadu, ovšem přílohu k z{věrce předkl{d{ ve formě zjednodušeného rozsahu. Z důvodu spr{vného vedení účetnictví by bylo vhodné spíše zpracovat výkazy oběma způsoby, pro potřeby banky v plném rozsahu a pro potřeby finančního úřadu ve zjednodušeném rozsahu.
4.2.1.1. Účetní případy vztahují se k nemovitosti – pořízení domu, opravy, technické zhodnocení Kupní smlouvou ze dne 10. 1. 2003 se stalo Bytové družstvo J. Faimonové 10 výlučným vlastníkem panelového domu. Při koupi domu se zajišťovalo finanční krytí z různých zdrojů: půjčky – úročené i bezúročné od členů představenstva; dodatečné členské vklady členů družstva; předplacené n{jemné od družstevníků na 1 nebo 2 roky dopředu. Příjem půjček od členů družstva byl účtov{n na účet 365 – Ostatní z{vazky ke společníkům a členům družstva se souvztažným z{pisem na účet 221 – Bankovní účet. Úroky z půjček se před zařazením dlouhodobého majetku do majetku družstva (do doby pod{ní ž{dosti o zaps{ní nemovitosti do katastru nemovitostí) účtovaly na účet 042 – Pořízení dlouhodobého hmotného majetku, po zařazení pak na účet 544 – Smluvní pokuty a úroky z prodlení. Druhým možným způsobem účtov{ní 58
je účtov{ní na účet 042 po celou dobu spl{cení půjčky. Pro družstvo je však zvolený způsob výhodnější, neboť při využití účtu 544 úroky v n{kladech příznivě ovlivňují výši daně z příjmů pr{vnických osob. To však platí pouze u bytového družstva, které m{ za n{jemníky nečleny družstva. V případě, že by n{jemníky byly pouze členové družstva,
pozbylo
by
toto
účtov{ní
významu,
neboť
n{klady
vztahující
se k osvobozeným příjmům jsou nedaňové. Všechny půjčky poskytnuté na pořízení domu byly v průběhu roku 2003 splaceny. Dodatečné členské vklady družstevníků se zaúčtovaly jako pohled{vky za upsaný z{kladní vklad 353AU/411AU. Ze z{kona vyplynula povinnost zřídit nedělitelný fond ve výši 10 % zapisovaného z{kladního kapit{lu, což se zaúčtovalo na účet 353AU – Pohled{vky za upsaný z{kladní kapit{l se souvztažným z{pisem na účet 422 – Nedělitelný fond. Předplacené n{jemné se jako výnosy příštích období zaúčtovalo na účet 384AU se souvztažným z{pisem na účet 311AE – Pohled{vky z obchodních vztahů-odběratelé. Tabulka č. 10: Pořízení domu – účtov{ní Č. 1. 2. 4. 5. 6. 6. 1. 6. 1. 1.
6. 1. 2. 6. 2. 6. 2. 1. 6. 2. 2.
6. 2. 3. 6. 3. 6. 3. 1. 6. 3. 2. 6. 3. 3.
Účetní případy MD Pořízení nemovitosti a pozemku 042 Vedlejší náklady spojené s pořízením domu 042 Zařazení domu a pozemku do hmotného majetku 021, 031 Splátka závazku k obci 321 Finanční krytí z různých zdrojů Dodatečné členské vklady družstevníků Pohledávky za upsaný vklad základní vklad 353AU nedělitelný fond 353AU Splacení upsaného vkladu 221 Půjčky od členů představenstva Příjem půjčky od FO 211, 221 Úroky z půjčky do doby zařazení nemovitosti do HM 042 po zařazení nemovitosti do HM 544 Vrácení půjčky 365 Předplacené nájemné od družstevníků Poskytnutí předplaceného nájemného (včetně záloh na služby) - výnosy příštích období 311AU Platba předplaceného nájemného 221 Předpis předplaceného nájemného (včetně záloh na služby) v jednotlivých měsících 384AU
D 321, 325 321, 325 042 221
411AU 422 353AU 365 365 365 221, 211
384AU 311AU 324AU 602AU
Zdroj: Vlastní pr{ce na z{kladě interního předpisu účtov{ní bytového družstva J. Faimonové 10
59
Vzhledem k tomu, že odkoupený dům byl ve špatném stavu, bylo nutno provést celkovou rekonstrukci domu, a to formou technického zhodnocení a oprav. Technické zhodnocení nad č{stku 40 000 Kč v jednom roce zvyšuje vstupní cenu budovy a účtuje se na účet 042 – Pořízení dlouhodobého hmotného majetku. Po skončení oprav se tato č{stka převede na účet 021 – Stavby. Účetní jednotka se může rozhodnout, že na účet 042 bude účtovat technické zhodnocení v jakékoliv výši, tedy i v č{stce nižší než 40 000 Kč, ovšem způsob zvolený bytovým družstvem umožňuje ovlivnění konečné výše daně, neboť technické zhodnocení do 40 000 Kč jde přímo do daňově uznatelných n{kladů. Technické zhodnocení se odepisuje současně se stavbou. V případě technického zhodnocení nepřesahující č{stku 40 000 Kč se účetní jednotka může rozhodnout, zda č{stku zaúčtuje rovnou do n{kladů na účet 511 – Opravy a udržov{ní nebo navýší vstupní cenu budovy. Na účet 511 se taktéž účtují běžné opravy a údržba domu. Tabulka č. 11: Účtov{ní oprav a technického zhodnocení Č. Účetní případy 1. Faktura od dodavatele oprava technické zhodnocení 2. Převedení technického zhodnocení do vstupní ceny budovy 3. Úhrada faktury 4. Odpis budovy
MD
D
511 042
321 321
021 321 551
042 221 081
Zdroj: Vlastní pr{ce na z{kladě interního předpisu účtov{ní bytového družstva J. Faimonové 10
4.2.1.2. Úvěr a poskytnuté dotace Při odkupu domu od města Brna schv{lil Bytový odbor magistr{tu města Brna č{stečnou úhradu n{kladů vynaložených na opravu nemovitosti formou dotace. Bytové družstvo tuto dotaci začalo čerpat v roce 2004 na opravu vodovodních stupaček a výměnu oken. Předpis dotace byl zaúčtov{n na účet 347 – Ostatní dotace se souvztažným z{pisem na účty 648 – Ostatní provozní výnosy pro první rok čerp{ní dotace a 384 – Výnosy příštích období pro roky n{sledující. V těchto n{sledujících letech pak byl předpis dotace rozpouštěn do výnosů z{pisem 384/648 podle skutečně vynaložených n{kladů na opravy v daném roce. Na další rekonstrukci domu si bytové družstvo J. Faimonové 10 sjednalo úvěr u Hypoteční banky, přičemž využilo dotaci na úhradu úroků v r{mci programu 60
PANEL. Dotace byla vypl{cena prostřednictvím Českomoravské z{ruční a rozvojové banky, proto si družstvo u této banky sjednalo z{ruku na spl{cení úvěru. Po tři roky platilo družstvo Českomoravské z{ruční a rozvojové bance č{stku 24 000 Kč, za což se banka zaručila spl{cet úvěr družstva u Hypoteční banky v případě, že by se družstvo dostalo do finančních problémů. Poskytnutí bankovní z{ruky bylo zaúčtov{no jednor{zovým předpisem na účet 325 – Ostatní z{vazky se souvztažným z{pisem na účty 568AE – Ostatní finanční n{klady pro první rok a 381AE – N{klady příštích období pro všechny ostatní roky. V n{sledujících letech se pak toto časové rozlišení postupně rozpouštělo do n{kladů účetním z{pisem 468AE/381AE. Na účet 568 se také zaúčtovaly poplatky bance za zpracov{ní z{ruky a vyřízení smlouvy na dotaci PANEL. Předpis dotace PANEL byl zaúčtov{n stejným způsobem jako předpis dotace od Magistr{tu města Brna, tedy na účet 347 se souvztažným z{pisem na účty 648 a 384AE. V n{sledujících letech pak byl účet 384 postupně rozpouštěn dle smlouvy o poskytnutí dotace. S Hypoteční bankou si družstvo sjednalo poskytnutí úvěru formou propl{cení dodavatelských faktur. Veškeré faktury od dodavatelů související s rekonstrukcí domu předkl{dalo bytové družstvo bance, kter{ pak tyto faktury n{sledně uhradila. O poskytnutí dlouhodobého úvěru se účtovalo na účet 461 – Bankovní úvěry se souvztažným z{pisem na účet 261 – Peníze na cestě. Účet 261 je využit z toho důvodu, že převod poskytnuté č{stky na běžný čerpací účet neproběhne okamžitě, ale trv{ nějakou dobu, po kterou peníze nejsou na účtu, ale i přesto je třeba je v účetnictví zachytit. Podmínkou banky pro vyplacení úvěru ovšem bylo, že družstvo převede na čerpací účet z vlastních finančních prostředků 10 % ze sjednané č{stky úvěru. V období čerp{ní úvěru družstvo účtovalo o z{vazcích vůči bance na účet 379 – Jiné z{vazky se souvztažným z{pisem na účty 562AE – Úroky z úvěru a 568AE – Ostatní finanční n{klady-bankovní poplatky. Po dočerp{ní úvěru začalo družstvo kromě spl{cení úroků také s úmorem jistiny (461/379). Tabulka č. 12: Účtov{ní dotací a úvěru Č. Účetní případy Dotace 1. Předpis dotace pro daný rok pro následující roky 61
MD
D
347 347
648 384AU
2. Převod předpisu dotace v následujících letech 3. Příjem dotace na běžný účet Dlouhodobý úvěr 1. Přijetí faktury od dodavatele Proplacení faktury bankou (úvěrem) – výpis 2. z úvěrového účtu 3. Převod poskytnuté částky na běžný čerpací účet 4. Zaplacení faktury 5. Poskytnutí vlastních finančních prostředků zaslání částky na běžný čerpací účet příjem částky na čerpacím účtu 6. Předpis platby úroků v průběhu čerpání úvěru 7. Poplatky bance 8. Splátka (úvěr, úroky, poplatky) v průběhu čerpání úvěru Předpis úvěrových splátek po dočerpání úvěru dle 9. splátkového kalendáře úmor jistiny splátka úroků 10. Splátka z běžného účtu Účtování poskytnuté záruky 1. Předpis poskytnutí záruky pro daný rok pro následující roky 2. Převod předpisu záruky v následujících letech 3. Poplatky bance za poskytnutí záruky za zpracování záruky a vyřízení smlouvy na dotaci PANEL
384AU 221
648 347
042, 511
321
261AU 221AU 321
461 261AU 221AU
261 221AU 562AU 568AU
221 261 379 379
379
221AU
461 562AU 379
379 379 221
568AU 381AU 568AU
325 325 381AU
325
221
568
221
Zdroj: Vlastní pr{ce na z{kladě interního předpisu účtov{ní bytového družstva J. Faimonové 10
4.2.1.3. Nájemné a služby spojené s užíváním bytů Vzhledem k tomu, že do bytového družstva vstoupila jen č{st n{jemníků, vznikl v r{mci účetnictví specifický případ. Při účtov{ní se musí rozlišovat n{jemné od členů a n{jemné od nečlenů družstva. N{jemcům družstva je vypočít{no n{jemné sazbou na metr čtvereční, které je označov{no jako tzv. ekonomické (čisté) n{jemné. Sazba na metr čtvereční se liší u členů a nečlenů družstva, přičemž u nečlenů družstva se sazba od roku 2007 přepočít{v{ dle deregulace n{jemného (z{kon č. 107/2006 Sb., o jednostranném zvyšov{ní n{jemného z bytu). Z důvodu rozdílného n{jemného u členů a nečlenů družstva nebylo určeno, jak{ č{stka bude odv{děna jako dlouhodob{ z{loha na fond oprav. Vzhledem k tomu, že družstvo nebylo 62
založeno za účelem zisku, ale pouze za účelem poskytov{ní služeb spojených s užív{ním bytů, musí vybrané ekonomické n{jemné pokrýt veškeré n{klady družstva. Ekonomické n{jemné musí pokrýt n{sledující n{klady: n{klady na režijní materi{l (např. kancel{řské potřeby pro zajištění chodu bytového družstva, odborn{ literatura); n{klady na vedení účetnictví; n{klady na spr{vu domu; udržov{ní domu a drobné opravy; n{klady na pr{vní služby; odměny statut{rním org{nům; poplatky úřadům; bankovní poplatky; daně (daň z příjmu PO, daň z nemovitosti); spl{tky úvěru a úroků z úvěru; odpisy nemovitosti. Na účet 311 jsou běžně účtov{ny pohled{vky z obchodněz{vazkových vztahů za odběrateli. V případě bytového družstva jsou v pozici odběratelů jednotliví n{jemníci bytů a účet 311 je analyticky členěn dle jednotlivých n{jemníků. Pohled{vky za n{jemníky jsou členěny na ekonomické n{jemné a z{lohu na služby. Z{lohy na služby se účtují na účet 324 s analytikou opět dle jednotlivých n{jemníků a ekonomické n{jemné se účtuje na účet 602 s analytikou rozčleňující družstevníky (01), n{jemníky (02) a pron{jem společných prostor (03). Z{lohy zaplacené n{jemci v průběhu roku mají charakter z{vazku až do doby jejich vyúčtov{ní. Bytové družstvo odpisuje nemovitost, přičemž při výpočtu odpisů využív{ možnosti dle § 31 odst. 7 z{kona o daních z příjmu, tedy možnosti snížení odpisu. Odpisy jsou snižov{ny do té výše, aby se součet všech n{kladů včetně odpisů rovnal vybranému ekonomickému n{jemnému. V případě, že vybrané ekonomické n{jemné by bylo vyšší než n{klady v daném roce, rozdíl by se převedl na účet 475 – Fond dlouhodobých z{loh. Pokud by se tento rozdíl nepřevedl na účet 475, podléhal by zdanění.
63
Souč{stí n{jemného není úhrada n{kladů na služby spojené s užív{ním bytů. Bytové družstvo
jako
vlastník
domu
služby
spojené
s užív{ním
bytů
pouze
zprostředkov{v{. Účtuje se z{lohově, nikoliv n{kladově. Při účtov{ní dodavatelskoodběratelských vztahů s dodavateli energií a služeb, které se zúčtov{vají se z{lohou hrazenou družstevníky a n{jemníky družstva, se během roku neúčtuje o n{kladech v účtové třídě 5, ale pouze o zúčtovacích vztazích prostřednictvím účtu 315 popřípadě účtu 314 v případě z{lohové faktury od dodavatelů. Analytickým účtem k účtu 315 je účet 321 – Z{vazky z obchodních vztahů-dodavatelé. Nevyfakturované dod{vky služeb k 31. 12. daného roku se zaúčtují místo na účet 321 na účet 389 – Dohadné účty pasivní se souvztažným z{pisem na účet 315 – Ostatní pohled{vky. Faktury k těmto dod{vk{m přijaté v n{sledujícím roce se pak účtují 389/315AE. Z důvodu účtov{ní z{lohových faktur u některých dodavatelů služeb (vyúčtov{vají se v n{sledném účetním období) na účet 314AE a účtov{ní nevyfakturovaných dod{vek k 31. 12. na účet 389 jsou kr{tkodobé pohled{vky v rozvaze k 31. 12. oproti skutečnosti navýšeny. Tabulka č. 13: Účtov{ní n{jemného a služeb spojených s užív{ním bytů Č. Účetní případy Nájemné 1. Předpis nájemného od členů i nečlenů družstva 2. Platba nájemného 3. K 31. 12. převod rozdílu vybraného nájemného a veškerých nákladů v daném roce na fond oprav Služby spojené s užíváním bytů 1. Zálohová faktura od dodavatelů 2. Faktura za dodávku služeb 3. Platba faktury 4. Předpis zálohy na služby 5. Zaplacená záloha na služby od nájemníků 6. Nevyfakturované dodávky služeb k 31. 12. dohadné položky 7. V následujícím roce storno dohadných položek 8. Přijatá faktura v následujícím období 9. Aktivace vnitropodnikových služeb (např. úklid domu vlastním zaměstnancem) 10. Vyúčtování dodavatelských služeb 11. Odpočet zaplacené zálohy 12. Vyúčtování záloh na služby v nájemném s dodavateli 64
MD
D
311AU 221
602AU 311AU
- 475
- 602AU
314AU 315AU 321 311AU 221
321 321 221 324AU 311AU
315AU 389 315AU
389 315AU 321
315AU 315AU 321
622 321 314AU
324AU
315AU
13. Zúčtování vybraných záloh se skutečnými náklady doplatek (zálohy jsou nižší) přeplatek (zálohy jsou vyšší)
311AU 324AU
324AU 311AU
Zdroj: Vlastní pr{ce na z{kladě interního předpisu účtov{ní bytového družstva J. Faimonové 10
Struktura předepsaných měsíčních z{loh na služby je n{sledující: voda; teplo; tepl{ voda; úklid; výtah; elektrick{ energie na osvětlení společných prostor a výtah; společn{ anténa. Úklid domu je zajišťov{n vlastním zaměstnancem a je tedy účtov{no o mzdových n{kladech. Odměna za úklid není stejně jako ostatní n{klady na služby spojené s užív{ním bytů souč{stí n{jemného, proto je nutno přeúčtovat tuto položku do oblasti
služeb.
Přeúčtov{ní
je
zajištěno
prostřednictvím
aktivace
vnitropodnikových služeb účetním z{pisem 315AE/622. Na konci zúčtovacího období se prov{dí zúčtov{ní faktur dodavatelů se z{lohami vybranými od n{jemníků (členů i nečlenů družstva) v průběhu tohoto zúčtovacího období. Vzniklé přeplatky či nedoplatky se vyčíslují ve vztahu k jednotlivým n{jemníkům jako z{vazky či pohled{vky vůči těmto n{jemníkům. Jsou-li vybrané z{lohy nižší než skutečné n{klady na služby, vznik{ n{jemníkům povinnost doplatit tento rozdíl bytovému družstvu. Tento doplatek se účtuje 311AE/324AE. Jsou-li vybrané z{lohy vyšší než skutečné n{klady na služby, vznik{ n{jemníkům pr{vo na vyplacení tohoto rozdílu. Přeplatek se účtuje 324AE/311AE.
4.2.1.4. Mzdy a odměny statutárním orgánům Z{vazky vůči zaměstnancům za výkon jejich pr{ce jsou účtov{ny ve formě hrubé mzdy na účet 331 – Zaměstnanci. Na vrub tohoto účtu je sr{žena z{lohov{ daň z příjmů fyzických osob (331/342AE), placeno soci{lní a zdravotní pojištění zaměstnancům (331/336AE) a vypl{cena čist{ mzda zaměstnancům (331/221). Zaměstnavatel hradí zaměstnancům soci{lní a zdravotní pojištění v z{konné výši, přičemž úhrada tohoto pojištění je účtov{na na účet 524 – Z{konné soci{lní 65
a zdravotní
pojištění.
Bytové
družstvo
trvale
zaměstn{v{
pouze
jednoho
zaměstnance, jehož mzda je nižší než 5 000 Kč. Z této mzdy je placena sr{žkov{ daň, kter{ se účtuje na účet 342AE – Ostatní přímé daně-sr{žkov{ daň. Ze z{kona vyplýv{ povinnost pojištění odpovědnosti zaměstnavatele za škodu při pracovním úrazu nebo nemoci z povol{ní, předpis tohoto pojištění je účtov{n na účet 548 – Ostatní provozní n{klady se souvztažným z{pisem na účet 379 – Jiné z{vazky. Členům představenstva je za jejich pr{ci v r{mci bytového družstva vypl{cena odměna, kter{ je účtov{na na účet 523 – Odměny členům org{nů společnosti a družstva se souvztažným z{pisem na účet 366 – Z{vazky ke společníkům a členům
družstva ze z{vislé činnosti. Není-li tato odměna předem určen{, jedn{ se o nedaňový n{klad. Na rozdíl od mezd se u odměn členům statut{rních org{nů družstva vždy odv{dí daň z{lohov{, a to i v případě odměny nižší než 5 000 Kč. Sr{žka z{lohy na daň se účtuje 366/221 a odvod daně 342AE/221. Z odměn členům statut{rních org{nů družstva, které nejsou předem určeny, se neodv{dí soci{lní pojištění. Odv{dí se pouze zdravotní pojištění. Odměny ze zisku po zdanění se mohou použít na tvorbu fondu odměn ze zisku (431/427), který pak může sloužit k výplatě (427/331,366). Tuto možnost však v současné době bytové družstvo J. Faimonové 10 nevyužív{. V případě, že by toho chtělo využít, muselo by bytové družstvo přijmout vnitřní směrnici, kter{ by určila rozdělení výsledku hospodaření tak, že by č{st zisku byla použita na tvorbu fondu odměn ze zisku (vyj{dřeno pevnou č{stkou nebo procenty ze zisku). Stanoven by musel být i konkrétní způsob čerp{ní tohoto fondu (například za mimoř{dnou činnost členů statut{rních org{nů nad r{mec povinností). Tabulka č. 14: Účtov{ní mezd zaměstnancům a odměn statut{rním org{nům Č. Účetní případy Výplata mezd zaměstnancům 1. Hrubá mzda 2. Sociální a zdravotní pojištění zaměstnance od družstva za zaměstnance 3. Srážková (zálohová) daň 4. Předpis pojištění odpovědnosti zaměstnavatele za škodu při pracovním úrazu nebo nemoci z povolání 5. Odvody srážkové (zálohové) daně 66
MD
D
521
331
331 524 331
336AU 336AU 342AEU
548
379
342AU
221
sociálního a zdravotního pojištění pojištění odpovědnosti 6. Výplata čisté mzdy Odměny statutárním orgánům 1. Předpis odměny 2. Předpis srážky zálohy na daň 3. Předpis odvodu zdravotního pojištění 4. Odvody daně zdravotního pojištění 5. Výplata odměny 6. Tvorba fondu odměn ze zisku po zdanění 7. Použití fondu odměn k výplatě
336AU 379 331
221 221 221
523 366 366
366 342AU 336AU
342AU 336AU 366 431 427
221 221 221, 211 427 331,366
Zdroj: Vlastní pr{ce na z{kladě interního předpisu účtov{ní bytového družstva J. Faimonové 10
4.2.1.5. Ostatní náklady a výnosy družstva Bytové družstvo m{ zřízený účet u Komerční banky. Na běžný účet bytové družstvo přijím{ veškeré n{jemné, poplatky a pen{le od n{jemníků a z tohoto účtu pak hradí potřebné výdaje. Za vedení účtu platí družstvo bance poplatky. O poplatcích se účtuje do n{kladů na účtu 568 – Ostatní finanční n{klady. V r{mci běžného účtu jsou družstvu pravidelně připisov{ny úroky, o kterých se v účetnictví bytového družstva účtuje jako u každé jiné pr{vnické osoby. Příjem úroků se na z{kladě bankovních výpisů účtuje do výnosů na účet 662 – Úroky. Družstvo m{ zřízený taktéž termínovaný účet, o kterém účtuje stejně jako o běžném účtu, avšak účtov{ní je analyticky odlišeno. D{le m{ družstvo účet u Hypoteční banky, který slouží ke spl{tk{m a vyrovn{ní úvěru, a účet u Českomoravské z{ruční a rozvojové banky, který je určen k čerp{ní dotací PANEL. Bytové družstvo si účtuje spr{vní poplatek za převod členských pr{v, povolení k podn{jmu a za povolení oprav v bytě. Spr{vní poplatky jsou účtov{ny jako pohled{vky vůči členům družstva na účet 355 – Ostatní pohled{vky za společníky a členy družstva se souvztažným z{pisem do výnosů na účet 648 – Ostatní provozní výnosy. Jako pohled{vky vůči členům družstva se taktéž účtuje pen{le za pozdní úhradu n{jemného či členského vkladu. Pen{le se ovšem na rozdíl od poplatků neúčtuje na účet 355, ale na účet 315 – Ostatní pohled{vky se souvztažným z{pisem na účet 644 – Smluvní pokuty a úroky z prodlení.
67
Mezi n{klady bytového družstva se řadí kromě mezd, odměn členům statut{rních org{nů a bankovních poplatků také například pojištění domu, kolky, spr{vní poplatky, pr{vní služby, vedení účetnictví, revize, n{kup drobného režijního materi{lu a kancel{řských potřeb, poštovné, drobné opravy budovy a daně. Všechny tyto položky se účtují v r{mci účtové třídy 5 – N{klady. N{kup drobného režijního materi{lů a kancel{řských potřeb se v účetnictví zaznamen{v{ na účet 501 – Spotřeba materi{lu, drobné opravy budovy se účtují na účet 511 – Opravy a udržov{ní, na účtu 518 – Ostatní služby se účtuje o využitých služb{ch (např. ověření podpisů, zhotovení klíčů, vedení účetnictví, revize), kolky a spr{vní poplatky se účtují na účet 538 – Ostatní daně a poplatky a na účtu 548 – Ostatní provozní n{klady se účtuje o pojištění budovy. Pojistné může být placeno na několik let dopředu, v tomto případě se na účet 548 zaúčtuje pouze předpis pojistného pro daný rok a předpisy pro roky n{sledující se účtují pomocí časového rozlišení na účet 381 – N{klady příštích období. Do n{kladů se účtují taktéž odpisy budovy, které jsou účtov{ny běžným způsobem na účet 551 – Odpisy dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku se souvztažným z{pisem na účet 081 – Opr{vky ke stavb{m. Bytové družstvo J. Faimonové 10 m{ pro zjednodušení určeno, že účetní odpisy se rovnají odpisům daňovým a v účetnictví uv{dí na účtu 551 odpisy daňové. Vzhledem k věrnému zobrazení účetnictví by však bylo vhodnější účetní a daňové odpisy odlišovat. Na účtu 551 by se mělo účtovat o skutečných účetních odpisech a daňové odpisy by se měly uplatnit pouze v daňovém přizn{ní. V souvislosti s odlišov{ním účetních a daňových odpisů by měla účetní jednotka vytvořit odpisový pl{n. Tabulka č. 15: Účtov{ní ostatní n{kladů a výnosů družstva Č. Účetní případy Výnosy 1. Připsané úroky z bankovních účtů 2. Předpis správních poplatků 3. Úhrada správních poplatků 4. Předpis penále 5. Úhrada penále Náklady 1. Poplatky bance 2. Předpis na ceniny (např. kolky) 3. Koupě cenin 4. Správní poplatky 68
MD
D
221AU 355 211, 221 315AU 211, 221
662 648 355 644 315AU
568 538 213 538
221 213 211, 221 211, 221
5. Ostatní služby (např. vedení účetnictví, právní služby, poštovné) 6. Nákup drobného režijního materiálu a kancelářských potřeb 7. Úhrada faktury (služby, nákup materiálu) 8. Odpis budovy 9. Předpis daně z příjmů PO z nemovitosti 10. Úhrada daně z příjmů PO z nemovitosti 11. Předpis doměrku daně vratky daně 12. Vyrovnání doplatek daně vratka daně
518
211, 321
501AU 321 551
211, 321 221 081
591 532
341 345
341 345
221 221
595 341
341 595
341 221
221 341
Zdroj: Vlastní pr{ce na z{kladě interního předpisu účtov{ní bytového družstva J. Faimonové 10
Bytové družstvo je daňovým poplatníkem a stejně jako jak{koliv jin{ pr{vnick{ či fyzick{ osoba m{ povinnost platit daně. Bytové družstvo J. Faimonové 10 je poplatníkem daně z příjmů pr{vnických osob a z{roveň je také jako zaměstnavatel pl{tcem daně z příjmů fyzických osob. Předpis daně z příjmů PO se v účetnictví zachycuje v n{kladech na účtu 591 – Daň z příjmů z běžné činnosti-splatn{ se souvztažným z{pisem na účtu 341 – Daň z příjmů. Případný doměrek daně či vratka za minulé roky se účtují na účet 595 – Dodatečné odvody daně z příjmů. Účtov{ní daně z příjmů FO již bylo pops{no v kapitole věnující se mzd{m a odměn{m statut{rních org{nů. Jako vlastník domu musí bytové družstvo platit taktéž daň z nemovitosti, kter{ je zachycena v n{kladech na účtu 532 – Daň z nemovitosti se souvztažným z{pisem na účtu 345 – Ostatní daně a poplatky.
4.2.1.6. Rozdělení hospodářského výsledku družstva Rozhodov{ní o rozdělení hospod{řského výsledku, o přídělu fondům a popřípadě o způsobu úhrady ztr{ty spad{ do působnosti členské schůze bytového družstva. Usnesení tohoto org{nu družstva ovlivňuje účtov{ní na účtu 431 – Výsledek hospodaření ve schvalovacím řízení. Pravidlem je, že tento účet nesmí mít na konci účetního období zůstatek. V případě zisku (účetní z{pis 701/431) se nejdříve odv{dí příděl do nedělitelného fondu ve výši 10 % ze zisku, a to až do doby, než nedělitelný 69
fond dos{hne výše stanové z{konem. V účetnictví se příděl do nedělitelného fondu zachycuje z{pisem na účet 422 – Nedělitelný fond. Bytové družstvo J. Faimonové 10 bylo v prvním roce své existence ve ztr{tě, přičemž ztr{tu přev{dělo na účet 429 – Neuhrazen{ ztr{ta minulých let. Tento způsob účtov{ní o ztr{tě není jediným možným řešením, ztr{ta (účetní z{pis 431/701) se může v účetnictví uhrazovat několika způsoby. Jedním ze způsobů je snížení účtu 428 – Nerozdělený zisk minulých let, d{le je možno ztr{tu uhradit z účtu 422 – Nedělitelný fond, z dlouhodobé z{lohy na opravy (účet 475 – Dlouhodobé přijaté z{lohy) či prostřednictvím jednotlivých členů (účet 354 – Pohled{vky za společníky při úhradě ztr{ty). V dalších letech již družstvo dosahovalo zisku. Prvotně se odv{děl příděl ve výši 10 % na účet nedělitelného fondu, zbytek zisku se přev{děl na účet 428 – Nerozdělený zisk minulých let. S tímto účtem se n{sledně vyrovnal účet 429 – Neuhrazen{ ztr{ta minulých let. Od doby dosažení z{konem stanovené výše nedělitelného fondu se na účet 428 přev{dí cel{ č{stka zisku. Taktéž jako u ztr{ty se nejedn{ o jediné řešení. Zisk může být dle rozhodnutí členské schůze rozdělen členům (účet 364 – Z{vazky ke společníkům při rozdělov{ní zisku). Tabulka č. 16: Rozdělení hospod{řského výsledku družstva Č. Účetní případy Zisk 1. Příděl do nedělitelného fondu (10 % ze zisku) 2. Převod do nerozděleného zisku let minulých 3. Snížení účtu neuhrazené ztráty let minulých 4. Rozdělení zisku členům Ztráta 1. Převod na neuhrazenou ztrátu let minulých 2. Úhrada ztráty z nedělitelného fondu 3. Úhrada z dlouhodobé zálohy na opravy 4. Úhrada od jednotlivých členů 5. Snížení účtu nerozdělený zisk let minulých
MD 701 431 431 431 431 431 429 422 475 354 428
D 431 422 428 429 364 701 431 431 431 431 431
Zdroj: Vlastní pr{ce na z{kladě interního předpisu účtov{ní bytového družstva J. Faimonové 10
70
4.2.2. Daňový režim 4.2.2.1. Daň z příjmů Předmětem daně bytového družstva J. Faimonové 10 jsou výnosy z veškeré činnosti družstva a z nakl{d{ní s majetkem družstva. Daňov{ povinnost družstva v letech 2002 až 2010 je zachycena v tabulce č. 15. Hlavním zdrojem příjmů družstva je n{jemné, přičemž n{jemné od členů družstva je od daně osvobozeno a nezahrnuje se tedy do z{kladu daně. Do příjmů od daně osvobozených se počít{ i adekv{tní díl přijaté dotace vztahující se k přepočtené podlahové ploše domu n{ležící členům družstva. Od výsledku hospodaření se d{le odečítají příjmy, které nejsou předmětem daně dle § 18 odst. 2 ZDP a č{stky, o které se podle § 23 odst. 3 ZDP snižuje VH. Do příjmů, které nejsou předmětem daně, je zahrnuta aktivace vnitropodnikových služeb,
tedy
mzdy
zaměstnanců
včetně
družstvem
placeného
soci{lního
a zdravotního pojištění a pojištění odpovědnosti zaměstnavatele za škodu při pracovním úrazu nebo nemoci z povol{ní. Tato položka se v tabulce zachycující výpočet daňové povinnosti družstva vyskytuje až od roku 2005. V roce 2002 nezaměstn{valo
družstvo
ž{dného
zaměstnance,
v letech
2003
a
2004
pak již družstvo zaměstnance mělo, avšak aktivaci vnitropodnikových služeb zapomnělo do daňového přizn{ní zahrnout. Díky tomu družstvo v těchto dvou letech odv{dělo o něco vyšší daně, než podle z{kona mělo. V roce 2003 zahrnulo družstvo do výnosů předpis pen{le pro člena družstva za nezaplacený n{jem. Toto pen{le však v daném roce nebylo zaplaceno, proto muselo být v daňovém přizn{ní z výnosů vyčleněno a výsledek hospodaření se tak o č{stku pen{le snížil. V roce 2004 bylo pen{le zaplaceno, avšak nebylo zahrnuto ve výnosech daného roku, proto se naopak výsledek hospodaření o č{stku pen{le navýšil. Za účelem zjištění z{kladu daně z příjmů PO se k výsledku hospodaření musí přičítat n{klady vztahující se k příjmům od daně osvobozených, tedy č{st n{kladů na spr{vu domu odpovídající podlahové ploše bytů pronajímaných členům, a n{klady, které nelze uznat za n{klady vynaložené k dosažení, zajištění a udržení příjmů. Daňově neuznatelnými n{klady jsou v r{mci družstva odměny členům statut{rních org{nů. Vzhledem k tomu, že družstvo pronajím{ byty členům i nečlenům družstva, je zde uplatněn stejný princip jako u n{kladů vztahující se k příjmům od daně osvobozených. K výsledku hospodaření se přičte pouze 71
adekv{tní č{st odměn, tedy výše odměn přepočítan{ na podlahovou plochu bytů pronajímaných nečlenům družstva. Daňov{ povinnost družstva se neust{le zvyšovala, a to i přes to, že sazba daně ve sledovaných letech postupně klesala. V roce 2002 byla sazba daně z příjmů pr{vnických osob 31 %, v roce 2010 už jen pouhých 19 %. Výši daní ovlivňovalo především navyšov{ní sazby na metr čtvereční nečlenům družstva v r{mci deregulace n{jemného, což vedlo k růstu daňových příjmů. Na druhou stranu však také rostly osvobozené příjmy, neboť družstvo postupně navyšovalo počet členů, díky čemuž se zvyšoval podíl podlahové plochy pronajímané členům. Příjmy z n{jemného od členů družstva jsou od daně osvobozeny pouze za předpokladu, že jsou dodrženy pravidla regulace platn{ do 17. prosince 2002, tedy že toto n{jemné neobsahuje zisk, pouze ekonomicky opr{vněné n{klady. Ot{zkou je, jak by se změnila daňov{ povinnost družstva, pokud by n{jemné od členů družstva nebylo považov{no za ekonomické. Nebylo by možné uplatnit daňové osvobození a k výsledku hospodaření by se naopak v r{mci daňově neuznatelných n{kladů přičetly odměny členům statut{rních org{nů v plné výši. To by vedlo ke zvýšení z{kladu daně a v důsledku toho i daňové povinnosti. Kromě daně z příjmů pr{vnických osob je bytové družstvo také pl{tcem daně z příjmů fyzických osob, neboť může zaměstn{vat fyzické osoby (např. na úklid společných prostor domu). Poplatníkem daně z příjmů fyzických osob je sice zaměstnanec, ale pl{tcem daně je zaměstnavatel. Za příjmy ze z{vislé činnosti zdaňované daní z příjmů fyzických osob se považují i příjmy za pr{ci členů družstva a odměny statut{rním org{nům. Případný vypl{cený podíl na zisku družstva by jeho členové zdanili sr{žkovou daní ve výši 15 %.
72
Tabulka č. 17: Výpočet daňové povinnosti bytového družstva J. Faimonové 10 v r{mci daně z příjmů PO v jednotlivých letech 2002 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 Výnosy za zdaňovací období celkem 2221,61 547446,44 1971876,11 1155601,20 1138634,39 1080551,50 1087405,80 999399,96 881001,05 Náklady za zdaňovací období celkem 21269,40 521165,00 1964512,70 890334,37 837516,27 749461,56 752527,10 752591,20 658553,80 Výsledek hospodaření (zaokrouhlený) -19048 26281 7363 265267 301118 331090 334879 246809 222447 Příjmy, které nejsou předmětem daně dle § 18 odst. 2 ZDP 0 0 0 64779 67403 63692 78453 66776 77846 Příjmy od daně osvobozené 0 340474 1395743 758677 787756 724783 631100 507390 449546 Částky, o které se podle § 23 odst. 3 ZDP snižuje VH 0 1072 0 0 0 0 0 0 0 Částky, o které se podle § 23 odst. 3 ZDP zvyšuje VH 0 0 1072 0 0 0 0 0 0 Náklady vztahující se k příjmům od daně osvobozených 0 343363 1413308 609465 616413 567202 597506 604331 542978 Daňově neuznatelné náklady 0 13568 11036 15960 8117 7380 5954 6304 4651 Základ daně -19048 41666 37036 67236 70489 117197 228786 283278 242684 Snížení základu daně (odčitatelné položky) 0 19048 0 0 0 0 0 0 0 Základ daně po snížení -19048 22618 37036 67236 70489 117197 228786 283278 242684 Základ daně po snížení - zaokrouhlený 0 22000 37000 67000 70000 117000 228000 283000 242000 Sazba daně v % 31 31 28 26 24 24 21 20 19 Daň 0 6820 10360 17420 16800 28080 47880 56600 45980 Zdroj: Vlastní práce na základě účetních výkazů bytového družstva J. Faimonové 10 Poznámka: Údaje jsou v Kč
73
4.2.2.2. Ostatní daně Družstvo je mimo jiné jako vlastník domu poplatníkem daně z nemovitosti. Vlastnictví domu se posuzuje k 1. 1. daného roku. Družstvo vzniklo v roce 2002, ale vlastníkem domu je až od 10. 1. 2003. V roce 2002 a 2003 tedy bytové družstvo J. Faimonové 10 nebylo pl{tcem daně z nemovitosti. V roce 2004 zaplatilo družstvo daň ve výši 7995 Kč. Od roku 2005 pak družstvo opět daň neplatilo, neboť využilo možnosti osvobození podle § 9 ZDN z důvodu snížení tepelné n{ročnost stavby (zateplení domu). Toto osvobození bylo možné uplatnit po dobu 5 let, tedy až do roku 2009. Od roku 2009 již není možné toto osvobození od daně z nemovitosti využít s výjimkou zateplení dokončených do roku 2007, u kterých je možné uplatňovat toto osvobození do zdaňovacího období roku 2012. Od roku 2010 je bytové družstvo opět pl{tcem daně z nemovitosti, přičemž v tomto roce zaplatilo daň ve výši 9262 Kč. Oproti roku 2004 se daň navýšila, což je způsobené změnou koeficientů používaných pro její výpočet. Bytové družstvo může být také poplatníkem daně silniční a vyloučeny nejsou ani ostatní majetkové daně, ovšem bytové družstvo nevlastní automobil a není ani příjemcem daru či dědictví, proto se ho tyto daně netýkají. Osobou povinnou k dani z přidané hodnoty se vzhledem ke své velikosti bytové družstvo st{t nemůže, neboť jeho roční obrat nepřekročí 1 milion Kč.
4.3. Společenství vlastníků jednotek domů Úvoz 110, 112, 114, 116 Společenství vlastníků jednotek domů Úvoz 110, 112, 114, 116 vzniklo ke dni 1. 4. 2006. Domy byly postaveny v roce 1960 a v průběhu 70. let se společně s domem Úvoz 108 staly v r{mci integrace souč{stí bytového družstva Průkopník. Obyvatelé domu vznesli v roce 2004 požadavek na převzetí domů do vlastnictví. Vzhledem ke 100 % shodě obyvatel a splnění podmínky splacení anuity nest{lo vzniku společenství vlastníků jednotek nic v cestě. Ustanovující schůze se konala dne 24. 4. 2004. Podmínkou pro převzetí domů do vlastnictví však bylo uzavření smlouvy s bytovým družstvem Průkopník o spr{vě domu. Spr{va domu však neprobíhala podle představ výboru SVJ a navíc bylo zjištěno, že bytové družstvo neúčtuje o SVJ jako o samostatné účetní jednotce, proto v roce 2007 převzalo 74
Společenství vlastníků jednotek domů Úvoz 110, 112, 114, 116 spr{vu do vlastních rukou. SVJ domů Úvoz 110, 112, 114, 116 spravuje 80 bytů a společné prostory o celkové ploše 4309 m2, přičemž každý byt m{ jednoho či dva vlastníky (manželé). Velikost hlasovacího podílu je stanovena dle metr{že bytu ve vlastnictví, hlasovací podíl tedy odpovíd{ velikosti bytu. Společné prostory nejsou pronajím{ny pr{vnickým ani fyzickým osob{m, jsou využív{ny vlastníky jednotek (např. suš{rna) nebo slouží pro účely spr{vy SVJ (např. kancel{ř). Úklid a spr{vu domu zajišťuje společenství prostřednictvím dohod o provedení pr{ce, kterých m{ celkově uzavřených patn{ct. Dohody o provedení pr{ce jsou uzavřeny i se členy výboru, neboť ti se podílí na přípravě podkladů pro účetnictví a zajišťují rozúčtov{ní služeb, tedy vykon{vají pr{ci nad r{mec svých povinností. Za činnosti související s působením ve výboru členové tohoto statut{rního org{nu nepobírají ž{dné odměny. Díky tomu však mohou vzniknout různ{ nedorozumění. V roce 2010 například doměřila Odborov{ zdravotní pojišťovna jednomu ze členů výboru doplatek zdravotního pojištění včetně pen{le, neboť předpokl{dala, že uzavřen{ dohoda o provedení pr{ce se vztahuje na povinnosti související s působením ve výboru. Z odměn statut{rním org{nům se odv{dí zdravotní pojištění, oproti tomu z odměn vyplacených v r{mci dohody o provedení pr{ce ne. Účetnictví m{ SVJ zpracov{v{no taktéž na dohodu o provedení pr{ce. Účetnictví je vedeno ručně, díky čemuž je jeho zpracov{ní pomalejší, hůře se kontroluje a opravuje, ale již delší dobu se uvažuje o přechodu na účtov{ní pomocí účetního programu. N{klady na služby jsou vlastníkům jednotek předepisov{ny formou z{loh na služby, po zjištění skutečných n{kladů daného roku pak doch{zí k vyúčtov{ní těchto z{loh. Společenství vlastníků jednotek se po převzetí spr{vy do vlastních rukou rozhodlo pro revitalizaci domů a výměnu výtahů. S revitalizací započalo SVJ v roce 2007, kdy proběhlo zateplení domů a výměna oken. Někteří vlastníci jednotek uhradili výměnu oken z vlastních peněz, jiní si na to vzali úvěr. Členové, kteří využili možnosti úvěru, platí oproti ostatním vyšší příspěvky do fondu oprav. Celkov{ výše úvěru u stavební spořitelny Wűstenrot činí 8 milionů Kč. Výměna výtahů byla odsunuta na pozdější dobu, neboť SVJ nemělo naspořené peníze, úvěr si sjednalo ve formě překlenovacího úvěru a nechtělo se příliš zadlužit. V současné době platí 75
společenství úroky a spoří, umořov{ní dluhu začne až po naspoření alespoň 40 % ze sjednané č{stky. SVJ využilo dotaci na úhradu úroků z překlenovacího úvěru v r{mci programu Panel. Celkov{ č{stka dotace činí 2 091 941,05 Kč, přičemž probíh{ roční čerp{ní této dotace ve dvou spl{tk{ch ve výši 93 857 Kč. Společenství se n{sledující rok po započetí revitalizace rozhodlo i pro výměnu výtahů, neboť výtahy zastavovaly v mezipatrech a jejich použív{ní nebylo efektivní, navíc nebyl zajištěn bezbariérový přístup do domů. Nové výtahy zastavují v patrech a výtahový prostor je obehn{n bezpečnostním nerozbitným sklem. Na výměnu výtahů si SVJ sjednalo další úvěr ve výši 5,9 milionů Kč. V r{mci tohoto úvěru opět využilo možnosti dotace v programu Panel, kter{ činí 1 524 910 Kč a je vypl{cena ročně ve dvou spl{tk{ch ve výši 52 343 Kč. Díky rozdělení revitalizace do dvou f{zí a využití dvou úvěrů čerp{ společenství vlastníků jednotek domů Úvoz 110, 112, 114, 116 dotace pouze ve výši 2,5 % bodu. V případě jednor{zové revitalizace a zřízení jednoho úvěru by byla čerp{na dotace ve výši 4 % bodu.
4.3.1. Účetní režim Účetnictví společenství vlastníků jednotek domů Úvoz 110, 112, 114, 116 je zpracov{v{no ručně, díky čemuž je obtížnější kontrola účetnictví a také zpětné vyhled{v{ní jednotlivých účetních případů. SVJ nem{ vytvořený interní předpis účtov{ní, v průběhu účetního období jsou jednotlivé účetní případy účtov{ny dle aktu{lního uv{žení, nemusí být tedy zajištěna jednotnost účetních z{pisů. V r{mci této pr{ce proto navrhnu interní předpis účtov{ní, a to stejně jako u bytového družstva formou tabulek v r{mci jednotlivých podkapitol.
4.3.1.1. Příspěvek na úhradu správy domu a služby spojené s užíváním bytů Z charakteru SVJ vyplýv{, že tato účetní jednotka nem{ ve smyslu účetních předpisů vlastní jmění, ale pouze spravuje majetek vlastníků jednotek. Pro vlastníky bytů zajišťuje společenství spr{vu domu a také zprostředkov{v{ služby spojené s užív{ním bytů od dodavatelů. Vztahy mezi společenstvím, vlastníky bytů a ostatními subjekty jsou obdobou obchodně-z{vazkových vztahů. Vlastníci jednotek přitom mají povinnost úhrady n{kladů se spr{vou domu spojených. Z výše uvedeného vyplýv{, že v r{mci spr{vy domu a zprostředkov{ní služeb nevznikne z činnosti společenství hospod{řský výsledek. Pohled{vky jsou účtov{ny na účet 76
311 – Odběratelé. Příspěvky na úhradu spr{vy domu i úhrada n{kladů na služby spojené s užív{ním bytů mají povahu z{loh. Struktura z{loh je n{sledující: z{lohy na spr{vu: o spr{va a účetnictví; o odměny statut{rnímu org{nu; o provozní n{klady; z{lohy na služby: o teplo pro otop; o vodné a stočné; o n{klady na ohřev vody; o elektřina – společné prostory; o úklid domu; o rozúčtov{ní tepla pro otop; o pojištění domů; dlouhodobé z{lohy na opravy (příspěvky do fondu oprav). Tabulka č. 18: Hospod{řský pl{n SVJ domů Úvoz 110,112,114,116 na rok 2011 Položka
Ročně
Správa domů Správa a účetnictví Odměny statutárnímu orgánu Provozní náklady Fond oprav Služby
153 600 Kč 96 000 Kč 36 000 Kč 21 600 Kč 1 636 482 Kč 2 037 743 Kč
ÚT (teplo pro otop) Ohřev vody (TUV) Vodné a stočné Úklid domů Elektřina - společné prostory Rozúčtování ÚT Pojištění domů
866 109 Kč 635 970 Kč 373 184 Kč 74 880 Kč 34 400 Kč 13 200 Kč 40 000 Kč
Měsíčně 12 800 Kč 160 Kč/byt 8 000 Kč 3 000 Kč 1 800 Kč 136 374 Kč 169 813 Kč 72 176 Kč 16,75 Kč/m2 52 998 Kč 31 099 Kč 6 240 Kč 2 867 Kč 1 100 Kč 3 333 Kč 0,77 Kč/m2
Zdroj: Hospod{řský pl{n SVJ domů Úvoz 110,112,114,116
77
Kr{tkodobé z{lohy (z{lohy na služby a spr{vu domu) se účtují na účet 324 – Přijaté z{lohy a dlouhodobé z{lohy (příspěvky do fondu oprav) na účet 955 – Přijaté dlouhodobé z{lohy. Z{lohy přitom nejsou re{lnými příjmy společenství, až do jejich vyúčtov{ní se skutečnými n{klady n{leží vlastníkům jednotek. Finanční prostředky poskytnuté vlastníky jednotek jsou pro SVJ cizími zdroji na úhradu spr{vy domu a služeb spojených s užív{ním bytů. Účtov{ní předpisů z{loh probíh{ účetním z{pisem 311/324AU (311/955). Z{lohy na úhradu jednotlivých výdajových položek jsou od sebe odlišeny použitím analytických účtů k účtu 324 (popřípadě 955), a to: 324 100 – spr{va domu; 324 200 – služby; 324 300 – energie; 955 100 – fond oprav. Úhrada z{loh se projeví snížením pohled{vky. Po zaplacení předepsaných z{loh vlastníky jednotek je poč{teční stav pohled{vek na účtu 311 na zač{tku n{sledujícího roku nulový, poč{teční stav účtu 324 je roven výši oček{vaných n{kladů na spr{vu a služby. Z{vazky k dodavatelům služeb spojených se spr{vou domu nebo služeb spojených s užív{ním bytu jsou účtov{ny na účtu 321 – Dodavatelé se souvztažným z{pisem na účtu 314 – Poskytnuté provozní z{lohy. K odlišení jednotlivých druhů služeb se použív{ v r{mci účtu 314 analytick{ evidence, přičemž každý rok je použita kvůli odlišení let jin{ analytika. Analytiku doporučuji se zavedením účetního programu sjednotit. Na účtu 315 se v průběhu roku kumulují pohled{vky za členy společenství, přičemž jejich výše odpovíd{ skutečným n{kladům na spr{vu a služby. Na konci účetního období jsou tyto skutečné n{klady vyúčtov{ny oproti přijatým z{loh{m účetním z{pisem 324AU/315AU. Tabulka č. 19: Účtov{ní příspěvků na úhradu spr{vy domu a služeb spojených s užív{ním bytů Č. Účetní případy 1. Předpis příspěvku na úhradu správy domu zálohy na služby zálohy na energie příspěvku do fondu oprav 2. Přijaté platby příspěvků a záloh 78
MD 311AU
221
D 324 100 324 200 324 300 955 100 311AU
3. 3. 4. 5. 6. 7.
Faktura přijatá - správa Zálohová faktura od dodavatelů Faktura za dodávku služeb Odpočet zaplacené zálohy Platba faktur Nevyfakturované dodávky služeb k 31. 12. dohadné položky 8. Přijatá faktura v následujícím období Navýšení pohledávek v případě větší částky 9. na faktuře oproti dohadné položce 10. Aktivace vnitroorganizačních služeb (např. úklid domu vlastním zaměstnancem) 11. Roční zúčtování příspěvku na úhradu správy domu 12. Vyúčtování záloh na služby záloh na energii 13. Zúčtování vybraných záloh se skutečnými náklady doplatek (zálohy jsou nižší) přeplatek (zálohy jsou vyšší)
5.. 314AU 315AU 321AU 321AU
321AU 321AU 321AU 314AU 221
315AU 389
389 321
315AU
321
315AU
622
324 100
649
324 200 324 300
315AU 315AU
311AU 324AU
324AU 311AU
Zdroj: Vlastní pr{ce
4.3.1.2. Dohody o provedení práce a odměny statutárním orgánům SVJ domů Úvoz 110, 112, 114, 116 m{ sjedn{no 15 dohod o provedení pr{ce. Díky uzavír{ní těchto dohod vznik{ daňov{ povinnost k dani z příjmů fyzických osob. Odměny vypl{cené na z{kladě těchto dohod se nezahrnují do vyměřovacího z{kladu pro výpočet soci{lního a zdravotního pojištění. Pouze u jedné dohody o provedení pr{ce nebylo podeps{no prohl{šení k dani z příjmu ze z{vislé činnosti, neboť osoba, se kterou byla dohoda sjedn{na, m{ toto prohl{šení podepsané jinde. Výše odměny činí pouze 1 000 Kč, proto je odv{děna daň sr{žkov{. V r{mci ostatních 14 dohod je placena daň z{lohov{. Hrub{ výše odměn je účtov{na do n{kladů na účet 521 – Mzdové n{klady souběžně se z{pisem na účet 331 – Zaměstnanci. Na vrub účtu 331 je sr{žena z{lohov{ (sr{žkov{) daň. Členům výboru nebyla až do roku 2010 za povinnosti v r{mci tohoto statut{rního org{nu vypl{cena ž{dn{ odměna, ale vzhledem k tomu, že členové výboru vykon{vají pr{ci nad r{mec svých povinností, jsou s nimi uzavřeny dohody o provedení pr{ce. To v roce 2010 posoudila Odborov{ zdravotní pojišťovna jako 79
snahu vyhnout se placení zdravotního pojištění a vyměřila jednomu ze členů výboru doplatek zdravotního pojištění včetně pen{le. Aby se SVJ do budoucna vyhnulo podobným nedorozuměním, doporučuji odsouhlasit na shrom{ždění vlastníků jednotek alespoň minim{lní výši odměn. Z pravidelných a předem zn{mých odměn členům statut{rního org{nu se musí uhradit důchodového pojištění, pokud se však jedn{ o odměny schvalované dodatečně za předch{zející období, důchodové pojištění se neplatí. Z jakékoliv odměny členům statut{rních org{nů se hradí zdravotní pojištění. Předpis doměřeného pojištění v celkové výši 13,5 % včetně pen{le se zapíše na účet 336 – Zúčtov{ní s institucemi soci{lního zabezpečení a veřejného zdravotního pojištění,
je
ale
třeba
rozlišit
pojištění
placené
zaměstnancem
(4,5 %),
které se zaúčtuje z{pisem 331/336, a pojištění hrazené zaměstnavatelem (9 %), které se zaúčtuje z{pisem 524/336. Pen{le se pak zaúčtuje na účet 542 – Ostatní pokuty a pen{le. Tabulka č. 20: Účtov{ní odměn v r{mci DPP a odměn statut{rním org{nům Č. Účetní případy Výplata mezd v rámci DPP 1. Hrubá mzda 2. Srážková (zálohová) daň 3. Odvod daně 4. Výplata čisté mzdy 5. Předpis doměřeného pojištění placené zaměstnancem hrazené zaměstnavatelem 6. Předpis penále 7. Úhrada doměřeného pojištění zaměstnancem 8. Úhrada doměřeného pojištění včetně penále Odměny statutárním orgánům 1. Předpis odměny 2. Předpis srážky zálohy na daň 3. Předpis odvodu zdravotního pojištění 4. Odvody daně zdravotního pojištění 5. Výplata odměny Zdroj: Vlastní pr{ce
80
MD
D
521 331 342AU 331
331 342AU 221 221
331 524 542
336 336 336
221 336
331 221
523 379 379
379 342AU 336AU
342AU 336AU 379
221 221 221, 211
4.3.1.3. Technické zhodnocení a jeho financování prostřednictvím úvěru, dotace Po převedení domů do vlastnictví rozhodlo SVJ, že je třeba provést celkovou revitalizaci domů včetně výměny výtahů. Revitalizace proběhla ve dvou f{zích, kdy v první
f{zi
došlo
ke kompletní výměně
k zateplení
výtahů.
Na
domů
a výměně
financov{ní
oken
a
technického
ve druhé zhodnocení
si společenství vyřídilo dva překlenovací úvěry u stavební spořitelny Wűstenrot. V současné době platí SVJ úroky a spoří, umořov{ní dluhu začne až po naspoření alespoň 40 % ze sjednaných č{stek. V r{mci obou sjednaných úvěrů využilo společenství dotaci na úhradu úroků v r{mci programu Panel. Předpis dotace na technické zhodnocení majetku a opravy majetku, který je ve spoluvlastnictví členů SVJ, se účtuje ve prospěch účtu fondu oprav (účet 955) se souvztažným z{pisem na účet 346 – N{roky na dotace a ostatní zúčtov{ní se st{tním rozpočtem, přičemž se využív{ časové rozlišení s využitím účtu 384 – Výnosy příštích období. Z důvodu sjedn{ní dvou překlenovacích úvěrů je třeba v účetnictví všechny účty vztahující se k účtov{ní úvěru rozlišovat pomocí analytické evidence, a to například 955 200 – Fond oprav-úvěr 1 (zateplení a výměna oken) a 955 300 – Fond oprav-úvěr 2 (výměna výtahů). Stejn{ analytika se použív{ i pro ostatní účty (315, 378 a 951). Podle některé odborné literatury se m{ účtovat přijat{ faktura od dodavatele přímo na fond oprav, ale vzhledem k tomu, že by mohl vzniknout minusový fond oprav, se účetní jednotka rozhodla účtovat přes účet 315 – Ostatní pohled{vky s tím, že na konci každého účetního období se tento účet s fondem oprav vyrovn{. V r{mci účtov{ní dotací Panel na úhradu úroků z úvěru se opět musí používat analytické evidence, neboť dotace je vyřízena ke každému úvěru zvl{šť v různých výších. Tabulka č. 21: Účtov{ní technického zhodnocení prostřednictvím úvěrů a dotací Č. Účetní případy MD Technické zhodnocení a jeho financování prostřednictvím úvěru 1. Platba spoření a úvěru 378AU 2. Převod částky spoření a úvěru na analytický účet fondu oprav 955 100 3. Poplatek stavební spořitelně 955AU 4. Poplatek z úvěrového účtu 955AU 5. Úrok z naspořené částky 378AU 6. Faktura od dodavatele 315AU 81
D 221 955AU 378AU 951AU 955AU 321
7. Postupné vyrovnávání účtu 315 s fondem oprav 8. Platba faktury 9. Úroky ze spoření na konci roku 10. Splátka úvěru 11. Převod konečného zůstatku stavebního spoření Dotace Panel na úhradu úroků z úvěru 1. Předpis dotace pro daný rok pro následující roky 2. Převod předpisu dotace v následujících letech 3. Příjem dotace
955 AU 321 955AU 951AU 955AU
315AU 951AU 644AU 378AU 955 100
346AU 346AU 384 221
955AU 384 955AU 346AU
Zdroj: Vlastní pr{ce
4.3.1.4. Náklady a výnosy SVJ Společenství vlastníků jednotek m{ zřízený jediný účet, a to běžný účet u České spořitelny. Za vedení účtu platí SVJ bance poplatky, o kterých účtuje do n{kladů na účet 549 – Jiné ostatní n{klady. V r{mci tohoto účtu jsou z{roveň společenství pravidelně připisov{ny úroky. Úrokové příjmy jsou příjmem osoby, na jejíž jméno je účet zřízen, a to bez ohledu na zdroj uložených peněz. Členové společenství nemají s SVJ uzavřou dohodu, že úrokové příjmy jim budou rozúčtov{ny, proto se jedn{ o příjem SVJ. Tento příjem však díky neziskovému charakteru SVJ nepodléh{ zdanění daní z příjmů. Úroky z termínovaného vkladu by zdaněny byly, avšak SVJ domů Úvoz 110, 112, 114, 116 termínovaný účet zřízený nem{. Pokud by úroky byly rozděleny mezi členy SVJ, podléhaly by u nich dani z příjmů. Povinnost zdanění úroků by platila i v případě, kdy by úroky nebyly členům SVJ vyplaceny, ale s jejich souhlasem by byly ponech{ny na účtu SVJ jako z{loha na úhradu budoucích oprav domu. Příjmy z n{jemného společných prostor jsou vždy příjmem vlastníků jednotek, ti si je mohou rozdělit podle objektivního kritéria (např. velikosti spoluvlastnických podílů) nebo tyto příjmy ponechat společenství jako finanční zdroj na opravy, avšak SVJ domů Úvoz 110, 112, 114, 116 ž{dné společné prostory nepronajím{ a tudíž příjmy z n{jemného nem{. Společenství neúčtuje svým členům ž{dné poplatky ani pen{le. Na rozdíl od bytového družstva si SVJ nemůže ž{dné poplatky (např. poplatky za povolení podn{jmu) účtovat, neboť byty jsou ve vlastnictví členů. Pen{le (úrok z prodlení) by však mohlo být požadov{no v případě pozdní úhrady příspěvku na úhradu 82
spr{vy domu, z{lohy na služby či příspěvku do fondu oprav některým z členů SVJ. Úrok z prodlení za opožděné platby by v takovém případě byl příjmem společenství a neprov{dělo by se tedy rozúčtov{ní mezi jednotlivé vlastníky jednotek. Úrok z prodlení plateb by se zaúčtoval do výnosů na účet 641 – Smluvní pokuty a úroky z prodlení se souvztažným z{pisem na účet 378 – Jiné pohled{vky. Mezi n{klady SVJ se kromě odměn vypl{cených v r{mci dohod o provedení pr{ce a bankovních poplatků řadí například využití pr{vních služeb, poštovné, drobné opravy budovy či n{kup drobného materi{lu a kancel{řských potřeb za účelem spr{vy domu. Všechny tyto položky se v průběhu roku účtují na n{kladové účty, které se na konci účetního období vyrovnají s fondem oprav. Mezi n{klady společenství nepatří daně, neboť SVJ domů Úvoz 110, 112, 114, 116 využív{ specifické odčitatelné položky dle § 20 odst. 7 ZDP a jeho daňov{ povinnost v r{mci daně z příjmů PO je nulov{. SVJ neplatí ani daň z nemovitosti, neboť není vlastníkem domů. Tabulka č. 22: Účtov{ní n{kladů a výnosů SVJ Č. Účetní případy Výnosy 1. Připsané úroky z bankovních účtů 2. Předpis penále 3. Úhrada penále Náklady 1. Poplatky bance 2. Předpis na ceniny (např. kolky) 3. Koupě cenin 4. Správní poplatky 5. Ostatní služby (např. právní služby, poštovné) 6. Drobné opravy budovy 7. Nákup drobného režijního materiálu a kancelářských potřeb pro účely správy domu 8. Úhrada faktury (služby, nákup materiálu) Zdroj: Vlastní pr{ce
83
MD
D
221 378 211, 221
644 641 378
549 538 213 538 518 511
221 213 211, 221 211, 221 211, 321 211, 321
501AU 321
211, 321 221
4.3.2. Daňový režim 4.3.2.1. Daň z příjmů Vzhledem k povaze SVJ jsou pouze některé příjmy příjmem společenství, ostatní podléhají zdanění u jednotlivých vlastníků jednotek. Vzhledem k tomu, že SVJ většinou jen spravuje majetek, který je ve spoluvlastnictví jeho členů, nejsou výnosy plynoucí z využív{ní tohoto majetku účtov{ny jako výnosy SVJ, ale jsou pro společenství z{vazkem vůči vlastníkům. Daňov{ povinnost SVJ domů Úvoz 110, 112, 114, 116 v letech 2008 až 2010 je zachycena v tabulce č. 23. Od výsledku hospodaření se odečítají příjmy, které nejsou předmětem daně dle § 18 odst. 4 a 13 ZDP. Takovými příjmy jsou příjmy z úroků z vkladu na běžném účtu. Z{klad daně se v jednotlivých letech pohyboval v r{mci tisícikorun. Společenství vlastníků jednotek však může uplatnit specifickou odčitatelnou položku a snížit si z{klad daně až o 1 milion Kč. SVJ domů Úvoz 110, 112, 114, 116 této odčitatelné položky využilo a díky tomu se mu z{klad daně vynuloval a společenství tak nevznikla ž{dn{ daňov{ povinnost. Tabulka č. 23: Výpočet daňové povinnosti SVJ domů Úvoz 110, 112, 114, 116 v r{mci daně z příjmů PO v jednotlivých letech Výsledek hospodaření Příjmy, jež u poplatníků, kteří nebyli založeni za účelem podnikání, nejsou předmětem daně podle § 18 odst. 4 a 13 ZDP Základ daně Snížení základu daně (odčitatelné položky) Základ daně po snížení Základ daně po snížení - zaokrouhlený Sazba daně v % Daň
2008 4193
2009 6633
2010 9571
792 3401 3401 0 0 21 0
1179 5454 5454 0 0 20 0
129 9442 9442 0 0 19 0
Zdroj: Vlastní pr{ce na z{kladě účetních výkazů SVJ domů Úvoz 110,112,114,116 Pozn{mka: Údaje jsou v Kč
Díky uzavír{ní dohod o provedení pr{ce vznik{ daňov{ povinnost k dani z příjmů fyzických osob ze z{vislé činnosti. Poplatníkem této daně je sice osoba, se kterou byla dohoda uzavřena, ale pl{tcem daně je SVJ jako zaměstnavatel. Odměny vypl{cené 84
na z{kladě těchto dohod se nezahrnují do vyměřovacího z{kladu pro výpočet soci{lního a zdravotního pojištění. Zdanění odměny prov{dí společenství, a to s přihlédnutím k tomu, zda zaměstnanec u něj podepsal či nepodepsal prohl{šení k dani z příjmu ze z{vislé činnosti. V případě, že zaměstnanec prohl{šení nepodepsal, odv{dí SVJ u příjmů do 5 000,- Kč měsíčně z každé dohody o provedení pr{ce sr{žkovou daň se sazbou 15%. V případě vyšších příjmů se platí stejn{ daň z příjmu jako v případě hlavního pracovního poměru a zaměstnanec pod{v{ daňové přizn{ní s{m. V případě, že zaměstnanec podepsal prohl{šení, se platí z{lohov{ daň ve výši 15 %, kterou opět odv{dí společenství jako zaměstnavatel. SVJ domů Úvoz 110, 112, 114, 116 m{ sjedn{no 15 dohod o provedení pr{ce, přičemž pouze u jedné z nich nebylo podeps{no prohl{šení k dani z příjmu ze z{vislé činnosti, neboť osoba, se kterou byla dohoda sjedn{na, m{ toto prohl{šení podepsané jinde. Výše odměny činí pouze 1 000 Kč, proto je odv{děna daň sr{žkov{. V r{mci ostatních 14 dohod je placena daň z{lohov{.
4.3.2.2. Ostatní daně Společenství není poplatníkem ani pl{tcem ž{dných jiných daní kromě daní z příjmů. Vlastníky domu jsou jednotliví členové SVJ, tudíž daň z nemovitosti platí oni a SVJ se tato daň netýk{. Společenství by mohlo být poplatníkem daně silniční, pokud by některý ze členů či zaměstnanců SVJ použil soukromé vozidlo ke služební cestě. V tomto případě by SVJ vyplatilo cestovní příkaz, přičemž by pravděpodobně využilo denní sazbu, a muselo by se registrovat k silniční dani. Osobní automobil, ze kterého by se platila daň silniční, společenství vlastnit nesmí. Společenství vlastníků jednotek může nabývat majetek za účelem spr{vy domu, proto teoreticky může být poplatníkem daně dědické a daně darovací, avšak v praxi se s placením těchto daní u společenství téměř nesetk{me, neboť předmětem daně darovací není příjem dotací, příspěvků ani podpor ze st{tního rozpočtu či rozpočtu územních samospr{vních celků. SVJ nemůže být poplatníkem daně z převodu nemovitosti, neboť není vlastníkem domu a ani nemůže vlastnit nemovitost, jejíž převod by byl předmětem této daně. Roční obrat SVJ vzhledem k jeho velikosti a charakteru nepřekročí 1 milion Kč, proto se společenství nemůže st{t osobou povinnou k dani z přidané hodnoty.
85
4.4. Problémy, se kterými se bytová družstva a SVJ setkávají Každý rok se v České republice navyšuje počet malých bytových družstev i společenství vlastníků jednotek. Většina z nich se v r{mci své činnosti potýk{ s různými problémy, a to jak pr{vními a ekonomickými, tak i účetními. V této č{sti pr{ce shrnu z{kladní problémy daných pr{vnických osob, které jsem odhalila na z{kladě analýzy konkrétního bytového družstva s SVJ a na z{kladě několika rozhovorů s účetními a představiteli statut{rních org{nů družstev a SVJ. Nez{jem a neznalost členů, neprofesion{lní vedení a spr{va domu – členové družstva a SVJ nerozumí dané problematice, často nemohou kvalifikovaně rozhodnout o projedn{vaných věcech. Většina členů, a to i z řad členů statut{rních org{nů, nem{ potřebné pr{vní, ekonomické ani účetní znalosti potřebné k rozhodov{ní a vedení těchto pr{vnických osob. Problémy s kvalifikací se vyskytují i u spr{vcovských firem, které nabízejí spr{vu a údržbu nemovitosti včetně vedení účetnictví, v důsledku čehož pak může doch{zet k finančním únikům a nesrovnalostem v účetnictví. Častým problémem bytových družstev a SVJ je také nez{jem členů o působení ve statut{rních org{nech. Většina malých bytových družstev a SVJ vznikla v důsledku snahy a z{jmu několika osob, kteří za sebe budou složitě hledat n{hradu. Neusn{šení
schopnost
členské
schůze
a
shrom{ždění
vlastníků
při rozhodov{ní o důležitých věcech pro chod bytového družstva a SVJ – neusn{šení schopnost vznik{ v důsledku malé doch{zky na daných schůzích a shrom{žděních popřípadě neschopností členů dohodnout se na jednotném řešení. Toto býv{ problémem především u SVJ s větším počtem členů. Problémy s financov{ním oprav a technického zhodnocení v r{mci SVJ – SVJ nedisponuje majetkem, kterým by mohlo poskytnout z{ruku plnění z{vazků. Banky nejsou vždy ochotné poskytnout těmto pr{vnickým osob{m úvěr. Předpokladem k získ{ní úvěru je mimo jiné souhlas vlastníků jednotek, kteří pověří
statut{rní
org{n
uzavřením
úvěrové
smlouvy.
Společenství
je opr{vněno sjednat smlouvu o z{stavním pr{vu k jednotce včetně spoluvlastnických podílu na společných č{stech domu, ovšem ale pouze 86
za souhlasu vlastníka dané jednotky. Jediným řešením pro SVJ je často uzavření překlenovacího úvěru u stavebních spořitelen, který je méně výhodný než běžný úvěr z důvodu vyšších úroků. Pokud se na úvěru souvisejícím s činností SVJ podílejí jen někteří vlastníci jednotek, je nutno rozdělit n{klady spojené s poskytnutím úvěru pouze na tyto zúčastněné vlastníky, nikoli na všechny, což také není vždy dodržov{no. Jednoduchou z{ležitostí v r{mci úvěru není ani jeho účtov{ní, pro které neexistuje jednoznačný postup. Působení dvou pr{vnických osob v jednom domě – členové družstva projeví z{jem o převod bytů do vlastnictví, v domě vedle bytového družstva vznik{ SVJ. SVJ se skl{d{ z vlastníků jednotek a družstva, přičemž vlastníci jednotek mohou zůstat členy družstva. Vlastníci se tak st{vají členy dvou pr{vnických osob, které však mají zcela odlišné majetkové poměry. Existence dvou pr{vnických osob v jednom domě znamen{ vedení dvojího účetnictví, dva účty u banky, dvoje stanovy a především odlišné způsoby hlasov{ní v r{mci statut{rních org{nů. V r{mci družstva m{ každý člen jeden hlas, v r{mci SVJ bývají hlasy rozděleny podle velikosti členských podílů. V praxi se také st{v{, že SVJ, které se vyčleňuje z družstva, uzavře s daným družstvem smlouvu o spr{vě domu. Ne vždy však družstva prov{dí tuto spr{vu dle z{kona a v plném rozsahu. Mnou analyzované SVJ se s tímto problémem setkalo. Bytové družstvo, které mělo vést SVJ účetnictví tak nečinilo a o SVJ účtovalo jako o souč{sti družstva, nikoli jako o samostatné účetní jednotce. Tento problém není v praxi ojedinělý. SVJ a bytov{ družstva oček{vají, že se při delegov{ní činností na spr{vce zbavují odpovědnosti za tyto činnosti, což ovšem není pravda. SVJ ani družstvo se delegov{ním činností pr{vní odpovědnosti nezbavují. Podceňov{ní z{konných ustanovení a ustanovení stanov – velice často doch{zí k porušení stanoveného způsobu a termínu pro svol{ní shrom{ždění vlastníků či členské schůze, d{le také u hlasov{ní v r{mci shrom{ždění vlastníků býv{ zjednodušov{no hlasov{ní tak, že každý vlastník m{ jeden hlas a není br{na v potaz v{ha hlasu, kter{ odpovíd{ velikosti podílu daného člena SVJ, jak by spr{vně dle z{kona mělo být. Častým problémem je také pozdní projedn{v{ní účetní z{věrky a celkového hospodaření družstva či SVJ, 87
a to až po termínu pod{ní daňového přizn{ní, v některých případech nedoch{zí ke schv{lení účetní z{věrky vůbec. U bytových družstev doch{zí také k porušov{ní povinnosti zveřejňovat účetní z{věrku v obchodním rejstříku. Obtížné
získ{v{ní
podkladů
potřebných
k činnosti
družstva
a
SVJ
od bývalých majitelů domů. Tento problém se týk{ bytových družstev vzniklých v r{mci privatizace a SVJ, které vznikly vyčleněním z již existujícího bytového družstva. Špatn{ znalost daňových z{konů, a to především co se týk{ daňově osvobozených příjmů a možnosti uplatnění odčitatelných položek. Důsledkem toho mohou být zaplacené daně vyšší, než jak dle z{kona být musí. Ne vždy jsou informace poskytnuté ze strany různých úřadů a ministerstev shodné a především spr{vné, jednotliví úředníci nejsou vždy dostatečně proškoleni a nedok{žou tak poskytnout potřebné informace.
88
5. Diskuze Ve vlastní č{sti pr{ce jsem se zaměřila především na zhodnocení hospodaření konkrétního bytového družstva a SVJ, a to jak z hlediska účetního, tak z hlediska daňového. Způsob účtov{ní bytového družstva J. Faimonové 10 i společenství vlastníků jednotek domů Úvoz 110, 112, 114, 116 v podstatě odpovíd{ účetním předpisům i charakteru těchto pr{vnických osob. V účetnictví bytového družstva a SVJ jsem se setkala pouze s drobnými nesrovnalostmi, jako byla například nejednotn{ analytick{ evidence či nerozlišov{ní účetních a daňových odpisů. V účetnictví bytového družstva jsem nalezla případy spr{vně využitých účetních postupů. Příkladem může být například účtov{ní úroků v r{mci půjček od členů družstva při odkupu domu. Úroky z půjček před zařazením dlouhodobého majetku do majetku družstva účtovalo bytové družstvo na účet 042 – Pořízení dlouhodobého hmotného majetku, po zařazení pak na účet 544 – Smluvní pokuty a úroky z prodlení. Dalším možným způsobem je účtov{ní na účet 042 po celou dobu spl{cení půjčky. Bytové družstvo však zvolilo výhodnější možnost, neboť při využití účtu 544 si pomocí úroků v n{kladech příznivě ovlivnilo výši daně z příjmů pr{vnických osob. Na druhou stranu jsem však v účetnictví odhalila také několik drobných nesrovnalostí. Bytové družstvo například v r{mci účtov{ní aktivace vnitropodnikových služeb používalo skupinový účet. Aktivace byla účtov{na na účet 620, spr{vně by však měla být účtov{na na účet 622. D{le si bytové družstvo J. Faimonové 10 pro zjednodušení určilo, že účetní odpisy se rovnají odpisům daňovým. Vzhledem k věrnému zobrazení účetnictví je však vhodné účetní a daňové odpisy odlišovat. Na účtu 551 by se mělo účtovat o skutečných účetních odpisech a daňové odpisy by se měly uplatnit pouze v daňovém přizn{ní. U bytového družstva mě také velice překvapila skutečnost, že družstvo i přes možnost vést účetnictví ve zjednodušeném rozsahu, předkl{d{ finančnímu úřadu výkazy
v plném
rozsahu,
ovšem
přílohu
k z{věrce
předkl{d{
ve
formě
zjednodušeného rozsahu. Výkazy v plném rozsahu tvoří bytové družstvo z důvodu, že je vytv{ří pro banku v r{mci sjednaného úvěru. V případě předkl{d{ní výkazu v plném rozsahu finančnímu úřadu by však měly být v plném rozsahu předkl{d{ny taktéž přílohy k z{věrce. Z důvodu spr{vného vedení účetnictví by bylo také vhodné 89
zpracovat
výkazy
oběma
způsoby,
pro
potřeby
banky
v plném
rozsahu
a pro potřeby finančního úřadu ve zjednodušeném rozsahu. I v r{mci daňového režimu bytového družstva jsem objevila nesrovnalosti. V letech 2003 a 2004 si družstvo zapomnělo zahrnout do daňového přizn{ní aktivaci vnitropodnikových služeb, díky čemuž v těchto dvou letech odv{dělo o něco vyšší daně, než podle z{kona mělo. Daňov{ povinnost družstva se neust{le zvyšovala, a to i přes to, že sazba daně ve sledovaných letech postupně klesala. Výši daní ovlivňovala především deregulace n{jemného, kter{ znamenala navyšov{ní sazby na metr čtvereční nečlenům družstva. Navyšov{ní sazby pak vedlo k růstu daňových příjmů a tedy i z{kladu daně. Vzhledem k tomu, že družstvo navyšovalo počet členů, však na druhou stranu rostly také osvobozené příjmy. Pokud by bytové družstvo neuplatňovalo tzv. ekonomické n{jemné, které nezahrnuje zisk, ale pouze pokrýv{ ekonomicky opr{vněné n{klady, nebylo by možné uplatnit daňové osvobození, zvýšil by se z{klad daně a v důsledku toho i daňov{ povinnost. Uplatňov{ní ekonomického n{jemného je tedy pro bytov{ družstva výhodné, i když nezahrnuje zisk. Co se týk{ SVJ domů Úvoz 110, 112, 114, 116, vytkla bych především ruční vedení účetnictví, díky kterému je zpracov{ní účetnictví pomalejší a hůře se kontroluje. V r{mci tohoto SVJ také mohu pouk{zat na problémy působení dvou pr{vnických osob vedle sebe. Domy, které jsou nyní ve spr{vě společenství, se v 70. letech v r{mci integrace staly souč{stí bytového družstva Průkopník, obyvatelé domů však vznesli v roce 2004 požadavek na převzetí domů do vlastnictví. Podmínkou pro převzetí domů do vlastnictví bylo uzavření smlouvy s bytovým družstvem Průkopník o spr{vě domu včetně vedení účetnictví. Bytové družstvo však neúčtovalo o SVJ jako o
samostatné
účetní
jednotce,
díky
čemuž
později
vznikaly
komplikace.
Na společenství vlastníků jednotek domů Úvoz 110, 112, 114, 116 také mohu uk{zat nevýhodnost rozdělení revitalizace domů do dvou etap. SVJ nemělo naspořené peníze, úvěr si sjednalo ve formě překlenovacího úvěru a nechtělo se příliš zadlužit, proto se rozhodlo revitalizovat postupně. Díky rozdělení revitalizace do dvou f{zí a využití dvou úvěrů čerp{ společenství vlastníků jednotek nižší dotace, než kdyby proběhla revitalizace jednor{zově a byl vyřízen pouze jeden úvěr. 90
Společenství vlastníků jednotek domů Úvoz 110, 112, 114, 116 jsem doporučila zavedení odměn pro členy výboru. Členům výboru nebyla až do roku 2010 za povinnosti v r{mci tohoto statut{rního org{nu vypl{cena ž{dn{ odměna, ale jsou s nimi vzhledem k tomu, že členové výboru vykon{vají pr{ci nad r{mec svých povinností, uzavřeny dohody o provedení pr{ce. To v roce 2010 posoudila Odborov{ zdravotní pojišťovna jako snahu vyhnout se placení zdravotního pojištění a vyměřila jednomu ze členů výboru doplatek zdravotního pojištění včetně pen{le. Zavedením odměn by se takovým nedorozuměním společenství do budoucna vyhnulo. U některých účetních případů v r{mci SVJ bylo obtížné určit spr{vný postup účtov{ní. To se týk{ především účtov{ní dotací na technické zhodnocení a bankovních úvěrů. Jednotlivé odborné literatury uv{dí odlišné postupy a většinou se jedn{ o obecné principy účtov{ní, které neodr{žejí re{lné podmínky. Problém v r{mci účtov{ní dotací u SVJ vznik{ díky tomu, že technické zhodnocení je prov{děno na majetku vlastníků jednotek a příjem dotace tak nelze zaúčtovat ve prospěch vlastního jmění společenství. V r{mci účtov{ní bankovního úvěru vznik{ problém s poskytnutím z{ruky bance, neboť dům není ve vlastnictví SVJ. Jediným řešením společenství vlastníků jednotek často býv{ překlenovací úvěr, který je ovšem méně výhodný než běžný úvěr, a to především díky vyšším úrokům. Mezi n{klady společenství nepatří ž{dné daně. SVJ není vlastník domu a tudíž neplatí daň z nemovitosti, vzhledem k tomu, že roční obrat SVJ nepřekročí 1 milion Kč, není společenství osobou povinnou k dani z přidané hodnoty a díky uplatnění specifické odčitatelné položky dle § 20 odst. 7 ZDP v r{mci daně z příjmů pr{vnických osob je i tato daň nulov{. Po provedené analýze účetního a daňového režimu bytových družstev a společenství vlastníků jednotek a po zhodnocení hospodaření konkrétního bytového družstva a SVJ mohu říci, že z pohledu vedení účetnictví je na tom lépe bytové družstvo. U SVJ vznik{ v r{mci účetnictví mnoho nesrovnalostí, které souvisí především s tím, že společenství spravují nemovitosti, které ovšem nejsou jejich majetkem. Z pohledu daňového je naopak oproti bytovému družstvu výhodnější SVJ, neboť v přev{žné většině případů nem{ společenství ž{dné daňové povinnosti.
91
6. Závěr Diplomov{ pr{ce se zabýv{ účetním a daňovým režimem bytových družstev a společenství vlastníků jednotek. Cílem pr{ce bylo shrnutí podstatných účetních a daňových aspektů těchto dvou pr{vnických osob a jejich porovn{ní. Analýze účetního a daňového režimu předch{zí stručný přehled pr{vní úpravy bytových družstev a SVJ vyplývající z občanského z{koníku a ze z{kona o vlastnictví bytů. Mezi bytovým družstvem a SVJ existují z{sadní rozdíly, které plynou především z rozdílného charakteru těchto pr{vnických osob. Bytové družstvo m{ ziskový charakter a může tedy vykazovat příznaky podnik{ní, oproti tomu společenství vlastníků jednotek m{ charakter neziskový a vznik{ výlučně ke spr{vě společných č{stí domu a k dalším činnostem dle z{kona. Z{kladním rozdílem mezi těmito pr{vnickými osobami je také vlastnictví domu. U bytového družstva je vlastníkem domu družstvo a jeho členové jsou k němu v n{jemním vztahu, v r{mci společenství vlastníků jednotek jsou vlastníky domu členové společenství a SVJ dům pouze spravuje. Z těchto podstatných rozdílů vyplýv{ odlišný účetní i daňový režim. Co se týk{ účetního režimu, zabývala jsem se především účetními případy, se kterými se můžeme ve vedení účetnictví bytových družstev a společenství vlastníků jednotek setkat nejčastěji, a to na straně n{kladů i výnosů. U vybraných účetních případů jsem uvedla příklady souvztažností. Zjistila jsem, že způsob účtov{ní je u podstatné většiny účetních případů u bytového družstva a SVJ stejný, výraznější změny jsou především v použité směrné účtové osnově. Rozdílné je například účtov{ní pořízení majetku, příjmu z pron{jmu společných č{stí domu a dotací na technické zhodnocení. V r{mci analýzy daňového režimu jsem se zabývala jednotlivými daněmi a zkoumala jsem, zda jsou bytov{ družstva a SVJ jejich poplatníky či pl{tci. Bytov{ družstva i společenství vlastníků jednotek jsou jako pr{vnické osoby poplatníky daně z příjmů pr{vnických osob, společenstvím se však většinou vzhledem k možnosti uplatnění specifické odčitatelné položky z{klad daně vynuluje a nevznik{ jim daňov{ povinnost. Bytové družstvo je jako vlastník domu pl{tcem daně z nemovitosti, oproti tomu společenství vlastníků jednotek pl{tcem této daně není, neboť dům mají ve spoluvlastnictví členové SVJ, kteří hradí daň z nemovitosti 92
sami. Většina malých bytových družstev a SVJ nejsou osobami povinnými k dani z přidané hodnoty, neboť jejich obrat z ekonomických činností nepřesahuje č{stku 1 mil. Kč za 12 po sobě jdoucích kalend{řních měsíců, což je limit k registraci k dani z přidané hodnoty stanovený z{konem. Bytov{ družstva ani SVJ nebývají pl{tci ani poplatníky jiných daní, i když teoreticky jimi být mohou. Ve druhé č{sti pr{ce jsem hodnotila hospodaření konkrétního bytového družstva a SVJ, a to jak z hlediska účetního, tak z hlediska daňového. Bytové družstvo J. Faimonové 10 m{ vytvořený interní předpis k účtov{ní, který byl ovšem vytvořen v době založení družstva a od té doby nebyl aktualizov{n. Interní předpis k účtov{ní nebyl kompletní, proto jsem navrhla jeho aktualizaci prostřednictvím tabulek. Společenství vlastníků jednotek domů Úvoz 110, 112, 114, 116 nem{ vytvořený ž{dný interní předpis účtov{ní, díky čemuž není stoprocentně zajištěna jednotnost účetních z{pisů, proto jsem tento interní předpis účtov{ní navrhla, a to stejně jako u bytového družstva formou tabulek. Tabulek jsem využila především z důvodu přehlednosti. Účetnictví SVJ je zpracov{v{no ručně, díky čemuž je obtížnější kontrola účetnictví a také zpětné vyhled{v{ní jednotlivých účetních případů, proto jsem společenství doporučila využití účetního programu. D{le jsem doporučila sjednocení analytiky a zavedení odměn pro členy výboru. V z{věru pr{ce jsem se věnovala shrnutí z{kladních problémů, se kterými se bytov{ družstva a společenství vlastníků jednotek setk{vají. Mezi tyto problémy patří například neznalost a nez{jem členů, neprofesion{lní vedení a spr{va domu, neusn{šení schopnost členské schůze a shrom{ždění vlastníků z důvodu malé doch{zky členů, problémy s financov{ním oprav a technického zhodnocení v r{mci SVJ, působení dvou pr{vnických osob v jednom domě, podceňov{ní z{konných ustanovení a ustanovení stanov, obtížné získ{v{ní podkladů potřebných k činnosti družstva a SVJ od bývalých majitelů domů a špatn{ znalost daňových z{konů, a to především co se týk{ daňově osvobozených příjmů a možnosti uplatnění odčitatelných položek.
93
7. Seznam použité literatury Monografie HOLEJŠOVSKÝ, J., NEPLECHOV[, M., OLIVOV[, K. Společenství vlastníků jednotek podle z{kona o vlastnictví bytů z pohledu pr{vního, daňového, účetního a katastru nemovitostí. 2. rozš. vyd. Beroun: IFEC, 2004. 356 s. ISBN 80-903409-0-3. HOLEŠIC,
F.,
SUCH[NKOV[,
J.
Mal{
bytov{
družstva.
1.
Vyd.
Praha:
PROSPEKTUM, 2002. 188 s. ISBN 80-7175-115-4. KLAINOV[, N. Společenství vlastníků jednotek. 1. vyd. Praha: BILANCE, 2004. 151 s. ISBN 80-86371-45-X. NEPLECHOV[, M. Účetnictví pro bytov{ družstva a společenství vlastníků jednotek od A do Z včetně příkladů souvztažností. 4. aktualizované vyd{ní. Olomouc: ANAG, 2008. 364 s. ISBN 80-7263-458-3. RŮŽIČKOV[, R. Neziskové organizace – vznik, účetnictví, daně. 10. aktualizované vyd{ní. Olomouc: ANAG, 2009. 248 s. ISBN 978-80-7263-538-2. SCHÖDELBAUEROV[, P., NOV[KOV[, H. a kol. Spr{va a pronajím{ní bytových a nebytových prostor, z{kladní dílo včetně 24. aktualizace. Praha: Verlag Dashőfer, 2011. 1360 s. ISSN 1801-8114. TOUFAROV[, Z. Společenství vlastníků jednotek a odpovědi čten{řům. Praha: Svaz účetních, 2003. 64 s. ISSN: 1211-4138. VYŠTAJNOV[, A. Účetnictví bytových družstev. 1. Vyd. Praha: Linde Praha, 2009. 144 s. ISBN 978-80-7201-790-4. Internetové zdroje CODJIA, M. The Definition of Financial Statement Translation [online]. c2011, poslední revize 1. 12. 2010 [cit. 2011-4-20+. Dostupné z:
.
94
ČESK[ DAŇOV[ SPR[VA. Uplatňov{ní DPH u bytových družstev [online]. c2006, poslední revize 3. 8. 2004 *cit. 2011-2-9+. Dostupné z: .
GOLA, P. Co je to finanční z{věrka? [online]. c2011, poslední revize 3. 12. 2009 [cit. 2011-01-24]. Dostupné z: . HALÍK, J. Porovn{ní družstevního a vlastnického bydlení [online]. c2007, poslední revize 3. 3. 2008 [cit. 2011-04-09]. Dostupné z: . HAR[KOV[, L. Ministerstvo financí upravilo vymezení ekonomické činnosti SVJ [online]. c2011, poslední revize 8. 9. 2010 *cit. 2011-02-12]. Dostupné z: . HAR[KOV[, L. Změny v daních a dalších předpisech v r. 2011 [online]. C2008, poslední revize 24. 1. 2011 [cit. 2011-02-13]. Dostupné z: < http://www.scmbd.cz/zmeny-v-danich-a-dalsichpredpisech-v-r-2011>.
Z[MEČNÍK, P. Jak vznik{ společenství vlastníků jednotek? [online+. c2010, poslední revize 10. 5. 2010 [cit. 2010-12-20]. Dostupné z: . Legislativa České účetní standardy pro účetní jednotky, které účtují podle vyhl{šky 504/2002 Sb., ve znění pozdějších předpisů. České účetní standardy pro podnikatele, ve znění pozdějších předpisů Vyhl{ška č. 500/2002 Sb., kterou se prov{dějí někter{ ustanovení z{kona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví, ve znění pozdějších předpisů
95
Vyhl{ška č. 504/2002 Sb., kterou se prov{dějí někter{ ustanovení z{kona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, u kterých hlavním předmětem není podnik{ní, pokud účtují v soustavě podvojného účetnictví, ve znění pozdějších předpisů Z{kon č. 513/1991 Sb., obchodní z{koník, ve znění pozdějších předpisů Z{kon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů Z{kon č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů Z{kon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů Z{kon č. 593/1992 Sb., o rezerv{ch pro zjištění z{kladu daně z příjmů, ve znění pozdějších předpisů Z{kon č. 16/1993 Sb., o dani silniční, ve znění pozdějších předpisů Z{kon č. 72/1994 Sb., kterým se upravují některé spoluvlastnické vztahy k budov{m a některé vlastnické vztahy k bytům a nebytovým prostorům a doplňují některé z{kony (z{kon o vlastnictví bytů), ve znění pozdějších předpisů Z{kon č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních, ve znění pozdějších předpisů Z{kon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty ve znění pozdějších předpisů. Z{kon č. 261/2007 Sb., o stabilizaci veřejných rozpočtů, ve znění pozdějších předpisů Z{kon č. 280/2009 Sb., daňový ř{d
96
8. Přílohy Příloha č. 1: Přehled tabulek Příloha č. 2: Přehled zdanění příjmů v účetní jednotce – SVJ Příloha č. 3: Výkaz zisku a ztr{ty bytového družstva J. Faimonové 10 v letech 2002 až 2010 Příloha č. 4: Výkaz zisku a ztr{ty SVJ domů Úvoz 110, 112, 114, 116 v letech 2007 až 2009
