Kupní smlouva po rekodifikaci Specifika nového versus ojetého automobilu v DPH Darovaný a zděděný majetek použitý k podnikání

Kupní smlouva po rekodifikaci Specifika nového versus ojetého automobilu v DPH Darovaný a zděděný majetek použitý k podnikání

obsah rekodifikace

Vážení „aktivovaní“ čtenáři, jsem moc ráda, Ïe Vás mÛÏu pfiivítat na stránkách mimofiádného elektronického ãísla ãasopisu Úãetnictví, danû a právo v zemûdûlství, ve kterém jsme pro Vás pfiipravili to nejlep‰í z podzimní „dílny“ nakladatelství Wolters Kluwer. V úvodu se nejprve spoleãnû podíváme na novinky závazkového práva a budeme se vûnovat nûkter˘m specifick˘m otázkám kupní smlouvy z pohledu nového obãanského zákoníku.

2

Rekodifikace soukromého práva od 1. 1. 2014 – závazkové právo a kupní smlouva movité věci Ing. Pavel Běhounek

tip na publikace

6

daň z přidané hodnoty

7

Specifika nového versus ojetého automobilu v DPH Ing. Martin Děrgel

naše poradna

15

Dále Vám na mnoÏství konkrétních pfiíkladÛ objasníme specifika danû z pfiidané hodnoty u nového a ojetého dopravního prostfiedku.

daň z příjmů

16

Poradíme Vám, jak daÀovû odpisovat darovan˘ nebo zdûdûn˘ majetek, kter˘ je následnû pouÏíván k podnikání fyzické osoby.

Daňové řešení darovaného a zděděného hmotného majetku použitého k podnikání

Také Vám pfiipomeneme, jak a kdy správnû pouÏít opravné poloÏky. A v samotném závûru se budeme vûnovat ukonãení pracovního procesu z pohledu pracovního práva a zdravotního poji‰tûní. NezapomeÀte, Ïe k elektronick˘m souãástem Va‰eho pfiedplatného patfií kromû archivu v‰ech ãlánkÛ z ãasopisu také elektronick˘ t˘deník T˘den oãima úãetní s hork˘mi novinkami za uplynut˘ t˘den a bezplatná poradenská sluÏba! Dûkuji, Ïe jste váÏili svou „registraãní“ cestu na stránky na‰í Úãetní kavárny, a vûfiím, Ïe se Vám na nich bude líbit. âeká Vás pfiíjemné prostfiedí, rychl˘ servis, uÏiteãné poãtení a pfiínosné diskuze.

Ing. Ivan Macháček

účetnictví

20

Jak a kdy použít opravné položky Ing. Pavlína Vančurová, Ph.D.

tipy na semináře Wolters Kluwer

27

pracovní právo a pojistné

28

Skončení zaměstnání z pohledu pracovního práva a zdravotního pojištění Ing. Antonín Daněk

Pfieji Vám krásn˘ listopad.

Jaroslava Bûlková odpovûdná redaktorka Úãetnictví, danû a právo v zemûdûlství

účetnictví v zemědělství

listopad 2013

1

rekodifikace

Rekodifikace soukromého práva od 1. 1. 2014 – závazkové právo a kupní smlouva movité věci Ing. Pavel Běhounek Zásadní oblastí související s podnikáním je uzavírání a posuzování smluv. Tento pfiíspûvek upozorÀuje na nûkteré novinky a zásady závazkového (smluvního, obligaãního) práva, které pfiiná‰í nov˘ obãansk˘ zákoník. Samostatná pozornost je vûnována nûkter˘m otázkám kupní smlouvy movité vûci.

Odstranění duplicity občanského a obchodního závazkového práva Souãasná úprava soukromého závazkového (obligaãního, smluvního) práva je zásadním zpÛsobem komplikována tím, Ïe jeho obecné zásady i jednotlivé smluvní typy jsou upraveny jak v zákonû ã. 40/1964 Sb., obãansk˘ zákoník, ve znûní pozdûj‰ích pfiedpisÛ (dále jen „ObãZ“), tak v zákonû ã. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, ve znûní pozdûj‰ích pfiedpisÛ (dále jen „ObchZ“). Rozdílem dosavadní úpravy v obecn˘ch zásadách je napfi. odli‰ná promlãecí lhÛta – tfiíletá podle ObãZ, resp. ãtyfiletá podle ObchZ. Duplicitnû k ObãZ je jako smluvní typ dnes v ObchZ napfi. upravena smlouva o koupi movité vûci (duplicita ke kupní smlouvû podle ObãZ) nebo mandátní smlouva (duplicita k pfiíkazní smlouvû). Dvojí úprava závazkového práva byla znaãnû nepfiehledná – fiada omylÛ vznikala napfi. z toho, Ïe ObãZ upravoval smlouvu o pÛjãce (kterou ov‰em mohli uzavfiít mezi sebou i podnikatelé) a ObchZ upravoval smlouvu o úvûru (kterou zase uzavírali i nepodnikatelé). Zákon ã. 89/2012 Sb., obãansk˘ zákoník (dále jen „NOZ“), pfiiná‰í zásadní zjednodu‰ení, kdyÏ obsahuje pouze jedinou úpravu závazkového práva, která se pouÏije i pro obchodní vztahy mezi podnikateli. K 1. 1. 2014 je totiÏ zru‰en ObchZ a úprava obchodnû-závazkov˘ch vztahÛ jiÏ není fie‰ena zvlá‰tním pfiedpisem – zákon ã. 90/2012 Sb., o obchodních korporacích (dále jen „ZOK“) je jen ãásteãn˘m nástupcem ObchZ, kdyÏ upravuje pouze právo obchodních spoleãností a druÏstev. Smluvní typy upravené od 1. 1. 2014 dle NOZ se pouÏijí pro v‰echny subjekty, tedy i pro obchodní vztahy mezi podnikateli.

2

listopad 2013

účetnictví v zemědělství

Nová úprava v‰ak pfieci jen urãité odchylky pro smluvní strany, které jsou podnikatelem, obsahuje. Pro podnikatele, kter˘ uzavírá smlouvu v rámci své podnikatelské ãinnosti, napfi. platí, Ïe: ● není spotfiebitelem (viz § 419 NOZ) a nevztahuje se na nûho ustanovení o závazcích ze smluv uzavíran˘ch se spotfiebitelem podle § 1810 aÏ 1867 NOZ (napfi. moÏnost odstoupení od smlouvy bez udání dÛvodu ve 14denní lhÛtû podle § 1846 NOZ); ● nemÛÏe na základû úpravy v § 1793 odst. 1 NOZ poÏadovat zru‰ení smlouvy z dÛvodu hrubého nepomûru mezi sjednanou cenou a hodnotou poskytnutého plnûní (viz § 1797 NOZ); ● nemÛÏe se dovolávat ochrany pfied lichvou upravenou v § 1796 NOZ; ● je-li v postavení kupujícího, nevztahuje se na nûj zvlá‰tní úprava kupní smlouvy pfii prodeji zboÏí v obchodû podle § 2158 a násl. NOZ. Podle § 433 NOZ podnikatel vystupující vÛãi dal‰ím osobám v hospodáfiském styku nesmí svou kvalitu odborníka ani své hospodáfiské postavení zneuÏít k vytváfiení nebo k vyuÏití závislosti slab‰í strany a k dosaÏení zfiejmé a nedÛvodné nerovnováhy ve vzájemn˘ch právech a povinnostech stran. Pfiitom se má za to (není-li prokázán opak), Ïe osoba vystupující v hospodáfiském styku vÛãi podnikateli je slab‰í stranou.

Obecně k závazkovému (smluvnímu) právu Obecné zásady smluvního práva NOZ upravuje v rámci v‰eobecn˘ch ustanovení o závazcích v § 1721 aÏ 2054. Je v‰ak nutno vzít do úvahy i obecné zásady NOZ z jeho úvodní obecné ãásti, napfi.: ● moÏnost ujednat podle § 1 odst. 2 NOZ práva a povinnosti odchylnû od zákona (dispozitivnost úpravy),

rekodifikace ● jednotná tfiíletá subjektivní promlãecí lhÛta (§ 629 NOZ), ● moÏnost sjednat si odchylnou promlãecí lhÛtu v rozmezí 1 rok aÏ 15 let (§ 630 NOZ). Dispozitivnost úpravy práv a povinností smluvních stran v NOZ (není-li to zákonem v˘slovnû zakázáno, nejsou-li poru‰eny dobré mravy, vefiejn˘ pofiádek nebo právo t˘kající se postavení osob vãetnû práva na ochranu osobnosti) je pomûrnû velkou novinkou. ObãZ byl dispozitivnosti naklonûn podstatnû ménû, kdyÏ umoÏÀoval odch˘lit se od tûch zákonn˘ch ustanovení, jestliÏe z jejich povahy nevypl˘valo, Ïe se nelze odch˘lit a nebylo-li to zákonem v˘slovnû zakázáno. Dosavadní úprava dispozitivnosti v ObãZ v praxi vedla k upfiednostÀování kogentního pohledu na jednotlivá ustanovení – to znamená, Ïe nebylo moÏné se dohodou smluvních stran odch˘lit od úpravy obsaÏené v zákonû. Napfi. úprava nájemní smlouvy dávala povinnost pronajímateli udrÏovat pronajímanou vûc na své náklady ve stavu zpÛsobilém smluvenému uÏívání (§ 664 ObãZ, § 2205 a 2207 NOZ) a byla dosud chápána jako úprava kogentní. Stejnû tak otázka finanãní kompenzace za zhodnocení pronajaté vûci na náklady nájemce (§ 667 ObãZ) byla chápána jako kogentní – – práva na finanãní vypofiádání za zhodnocení vûci pfii ukonãení pronájmu dokonce nebylo moÏné se dopfiedu ani platnû vzdát. Problémy s dispozitivností smluvní úpravy práv a povinností sjednané odchylnû od zákona do znaãné míry NOZ odstraÀuje. Praxe si v‰ak na dispozitivnost bude muset zvykat, zejména kdyÏ NOZ upravuje nûkteré záleÏitosti zdánlivû obdobnû jako ObãZ. Napfi. pro smlouvu o nájmu podle NOZ obdobnû jako pro nájemní smlouvu podle ObãZ platí, Ïe: ● Podle § 2205 NOZ se pronajímatel zavazuje udrÏovat vûc v takovém stavu, aby mohla slouÏit tomu uÏívání, pro které byla pronajata. ● Podle § 2207 NOZ jinou neÏ bûÏnou údrÏbu vûci a její nezbytné opravy provádí pronajímatel, ledaÏe se k nûkterému zpÛsobu nebo druhu údrÏby a k opravû nûkter˘ch vad zavázal nájemce. ● Podle § 2220 NOZ má nájemce právo provést zmûnu vûci jen s pfiedchozím souhlasem pronajímatele; byla-li nájemní smlouva uzavfiena v písemné formû, vyÏaduje i souhlas pronajímatele písemnou formu. Zmûnu vûci provádí nájemce na svÛj náklad; dojde-li zmûnou vûci k jejímu zhodnocení, pronajímatel se s nájemcem pfii skonãení nájmu vyrovná podle míry zhodnocení.

Zásadním rozdílem v‰ak proti úpravû ObãZ je, Ïe v˘‰e uvedené pfiíklady ze zákonné úpravy smlouvy o nájmu jsou s jednou jedinou v˘jimkou dispozitivní, tzn. Ïe: ● smluvnû se mÛÏe pronajímatel zbavit své povinnosti udrÏovat pronajatou vûc ve stavu zpÛsobilém k uÏívání, pro které byla pronajata; ● pronajímatel se mÛÏe smluvnû zavázat provádût i bûÏnou údrÏbu, nebo naopak se mÛÏe nájemce zavázat provádût i jinou neÏ bûÏnou údrÏbu; ● pronajímatel mÛÏe smluvnû dát nájemci právo provádût zmûny pronajaté vûci i bez souhlasu pronajímatele; ● pronajímatel se mÛÏe smluvnû zavázat hradit zmûny pronajaté vûci provádûné nájemcem; ● smluvnû si mohou smluvní strany dohodnout jinou kompenzaci zhodnocení pronajaté vûci provedeného nájemcem, neÏ je vyrovnání podle míry zhodnocení (napfi. ve v˘‰i nákladÛ vynaloÏen˘ch nájemcem sníÏené podle míry ohodnocení). Jedin˘m kogentním ustanovením z v˘‰e uveden˘ch pfiíkladÛ zákonné úpravy smlouvy o nájmu je forma souhlasu pronajímatele – ten musí b˘t v písemné formû, pokud je smlouva uzavfiena písemnû. O kogentní ustanovení se jedná z toho dÛvodu, Ïe ustanovení nezakládá Ïádné právo ãi povinnost. Podle obecn˘ch pravidel NOZ by v‰ak nedostatek formy souhlasu zakládal pouze relativní neplatnost tohoto souhlasu (to znamená, Ïe by neplatnost z dÛvodu nedodrÏení formy souhlasu mohla uplatnit pouze nûkterá ze smluvních stran a nikoli tfietí osoba). Dispozitivnost NOZ je sice siln˘m nástrojem liberalizace soukromého práva, ale nelze ji chápat tak, Ïe v‰e si mohou smluvní strany ujednat a NOZ pouÏijí jen tehdy, pokud si nûkterou záleÏitost smluvnû neujednali. Dispozitivnost se vztahuje pouze na práva a povinnosti, nepfiipadá tedy do úvahy, aby si smluvní strany ujednali jin˘ okamÏik pfiechodu vlastnictví k nemovité vûci a odch˘lili se od zákonného fie‰ení tohoto problému apod. Obecná tfiíletá subjektivní promlãecí lhÛta má dÛleÏité úãetní a daÀové souvislosti zejména u penûÏních pohledávek (nutnost zru‰ení zákonn˘ch opravn˘ch poloÏek apod.). To, Ïe je tfiíletá promlãecí lhÛta pojata jako subjektivní (zjednodu‰enû fieãeno v pfiípadû penûÏních pohledávek poãíná bûÏet okamÏikem, kdy se oprávnûná osoba dozvûdûla, resp. mohla dozvûdût, Ïe pohledávka nebyla ve lhÛtû splatnosti uhrazena, a nikoli okamÏikem splatnosti), nebude v bûÏné úãetní a daÀové praxi zásadním problémem, ale v dne‰ní dobû elektronického bankovnictví spí‰e jen drobností. Z praktického daÀového a úãetního hlediska je zásadní novinkou moÏnost sjednat si promlãecí lhÛtu dohodou smluvních stran v rozsahu 1 rok aÏ 15 let.

účetnictví v zemědělství

listopad 2013

3

rekodifikace Pomûrnû dlouhou dobu se bude prolínat nová úprava NOZ s úpravou ObãZ, resp. ObchZ. Podle pfiechodného ustanovení § 3028 odst. 3 NOZ smluvní vztahy uzavfiené pfied 1. 1. 2014 dobûhnou „postaru“. Napfi. pro smlouvu uzavfienou do konce roku podle ObchZ zÛstává obecná ãtyfiletá promlãecí lhÛta podle souãasného ObchZ, a to i kdyÏ by promlãecí lhÛta zapoãala bûÏet (napfi. by nastala splatnost) aÏ po 1. 1. 2014 (potvrzuje § 3036 NOZ).

Úprava závdavku není dle mého názoru zcela jednoznaãná. NOZ totiÏ pojem závdavek nedefinuje ani nijak nenaznaãuje jeho obsah, a tak lze jen tûÏko usuzovat, zda zákonodárce povaÏoval pojem závdavek za v‰eobecnû znám˘ pojem, anebo zda má b˘t závdavkem pouze to, o ãem to bylo smluvními stranami dohodnuto. Obãansk˘ zákoník ABGB z roku 1811, ze kterého NOZ jinak úpravu závdavku pfiebírá, byl v § 908 podstatnû srozumitelnûj‰í:

Smluvní strany se v‰ak mohou rozhodnout, Ïe vztah existující k 31. 12. 2013 od 1. 1. 2014 podfiídí nové úpravû. Mohou se tak na základû § 3028 odst. 3 NOZ dopfiedu dohodnout, anebo mohou závazkov˘ vztah podfiídit nové úpravû dodatkem ke smlouvû uzavfien˘m poãínaje 1. 1. 2014. Potom by se mohla zmûnit promlãecí lhÛta. Pokud by smluvní strany svÛj závazkov˘ vztah podfiídili nové úpravû a promlãecí lhÛta by zapoãala bûÏet za úãinnosti nové úpravy (napfi. by se jednalo o dluh splatn˘ v roce 2014), uplatnila by se jiÏ promlãecí lhÛta dle NOZ – tj. tfiíletá, pokud by smluvní strany uzavfienou smlouvu neroz‰ífiily o dohodu o jiné promlãecí lhÛtû v rozmezí umoÏnûném zákonem, tj. 1 rok aÏ 15 let. Pokud by v‰ak promlãecí lhÛta zapoãala bûÏet do 31. 12. 2013, podfiízením smlouvy novému reÏimu by nedo‰lo ke zmûnû její délky (§ 3036 NOZ) – – u smlouvy uzavfiené v reÏimu ObchZ by tedy stejnû platila ãtyfiletá promlãecí lhÛta.

Co se dává pfii uzavfiení smlouvy napfied, jest povaÏovati, pokud není nic zvlá‰tního umluveno, jen za znamení, Ïe smlouva byla uzavfiena, nebo za jistotu, Ïe smlouva bude splnûna, a naz˘vá se závdavkem.

Ze v‰eobecn˘ch ustanovení o závazcích v § 1721 aÏ 2054 NOZ upozorÀuji zejména na nov˘ obsah, resp. na dÛsledné pouÏívání pojmu závazek, coÏ povaÏuji za dÛleÏité zejména z hlediska úãetní terminologie. Podle § 1721 NOZ má vûfiitel ze závazku vÛãi dluÏníku právo na urãité plnûní jako na pohledávku a dluÏník má povinnost toto právo splnûním dluhu uspokojit. Závazek je tedy právní pouto (vzniklé z právního dÛvodu, typicky ze smlouvy) zakládající vztah vûfiitele a dluÏníka. Vûfiitelem je ten, kter˘ má právo na plnûní (ten, kter˘ má pohledávku). DluÏníkem je ten, kter˘ je povinen nûco dát, nûco konat, nûãeho se zdrÏet, nûco strpût (ten, kter˘ nûco dluÏí). Dne‰nímu úãetnímu termínu závazek se tedy budeme muset od 1. 1. 2014 nauãit fiíkat dluh. Navíc v‰ak musíme rozli‰ovat dluh v právním a úãetním smyslu. V právním smyslu není dluhem pouze penûÏit˘ dluh za poskytnuté plnûní, ale dluhem je napfi. i povinnost dodat objednané zboÏí, poskytnout objednanou sluÏbu apod. Z daÀového a úãetního hlediska povaÏuji za dÛleÏitou napfi. úpravu zálohy (§ 1807 NOZ) a závdavku (§ 1808 a 1809 NOZ). Zatímco úprava zálohy byla pfievzata z ObãZ (má se za to, Ïe co dala jedna strana druhé pfied uzavfiením smlouvy, je záloha), závdavek je staronov˘m institutem, ke kterému se NOZ vrací.

4

listopad 2013

účetnictví v zemědělství

Pokud si tedy smluvní strany chtûjí ujednat poskytnutí závdavku, doporuãuji smluvnû sjednat, Ïe urãité plnûní bude povaÏováno za závdavek. Úprava závdavku je jen vodítkem pro pfiípad, Ïe si smluvní strany neujednají jiná pravidla závdavku. DÛleÏité je, Ïe pokud smluvní strana poskytující závdavek odstoupí od smlouvy, mÛÏe si druhá strana závdavek ponechat. Pokud od smlouvy odstoupí pfiíjemce závdavku, vrací dvojnásobek jeho hodnoty. Uvedená úprava není nevyváÏená, jak by se na prv˘ pohled mohlo zdát – – sankce za odstoupení od smlouvy je totiÏ hodnotovû pro obû strany stejná (poskytovatel závdavku pfiichází o hodnotu závdavku; pfiíjemce závdavku závdavek vrací, ãímÏ vlastnû o nic nepfiichází, protoÏe za závdavek nic neposkytl a navíc poskytuje hodnotu závdavku). Z praktického hlediska závdavek nepochybnû najde své praktické uplatnûní namísto v praxi ãasto nesprávnû pouÏívan˘ch „nevratn˘ch záloh“ apod. Je-li závdavek poskytnut ve formû budoucího dluhu (napfi. jej poskytne kupující v penûzích), není dÛvod nepouÏít ustanovení o záloze a zapoãíst jej na tento budoucí dluh (zapoãítat jej na úhradu kupní ceny). Z hlediska právní jistoty doporuãuji v‰ak uveden˘ zápoãet smluvnû ujednat a pfiedejít tak v˘kladov˘m problémÛm. Bude-li závdavek zapoãten na úhradu kupní ceny, je tfieba na jeho poskytnutí hledût z pohledu DPH jako na ãásteãnou úhradu kupní ceny a z této úhrady pfiiznat DPH. DÛleÏitou praktickou záleÏitostí je úprava úrokÛ z prodlení v § 1970 NOZ. Souãasná úprava úrokÛ z prodlení je ponûkud odli‰ná v ObãZ a v ObchZ: ● Podle ObãZ se úroky z prodlení uplatÀují ve v˘‰i stanovené nafiízením vlády (v souãasné dobû 8,05 % p.a.) s tím, Ïe tato úprava je povaÏována za kogentní (smluvní strany si nemohou sjednat úrok z prodlení ani vy‰‰í, ani niωí). ● Podle ObchZ je v˘‰e úrokÛ z prodlení dána dohodou smluvních stran, a pokud takové dohody není, uplatní se úroky z prodlení podle pravidel ObãZ (v souãasné dobû tedy ve v˘‰i 8,05 % podle provádûcího nafiízení vlády k ObãZ).

rekodifikace NOZ se ubírá cestou ObchZ, to znamená, Ïe upfiednostÀuje dohodu smluvních stran (novû i pro neobchodní vztahy), a pokud dohody není, uplatní se úroky z prodlení ve v˘‰i dané nafiízením vlády. NOZ, prakticky stejnû jako od 1. 7. 2013 stanovuje ObchZ, omezuje maximální dobu splatnosti (§ 1963 NOZ), tj. del‰í neÏ 60denní splatnost, není-li to vÛãi vûfiiteli hrubû nespravedlivé, a v pfiípadû dodávky vefiejnoprávní korporaci nesmí doba splatnosti nikdy pfiesáhnout dobu 60 dnÛ (dobu 30 dnÛ mÛÏe pfiekroãit jen, je-li to odÛvodnûno povahou závazku).

Kupní smlouva movité věci Koupû je spolu s darováním a smûnou základním smluvním typem upravujícím pfievedení do vlastnictví jiného. NOZ soustfiedí úpravu koupû a na jednom místû nalezneme: ● Obecná ustanovení pro koupi (§ 2079 aÏ 2084 NOZ), tj. zejména charakteristika kupní smlouvy (prodávající se zavazuje, Ïe kupujícímu odevzdá vûc, která je pfiedmûtem koupû, a umoÏní mu nab˘t vlastnické právo k ní, a kupující se zavazuje, Ïe vûc pfievezme a zaplatí prodávajícímu kupní cenu), a dále napfi. urãitost ujednání kupní ceny, náklady spojené s odevzdáním a pfievzetím vûci, pfiechod nebezpeãí ‰kody atd. ● Úpravu koupû movité vûci (§ 2085 aÏ 2127 NOZ), tj. základní ustanovení (pravidla pro posouzení smlouvy jako koupû movité vûci a pro urãení kupní ceny bez jejího ujednání), povinnosti prodávajícího (napfi. pfiedání ãi odeslání pfiedmûtu koupû), pfiedmût koupû (napfi. mnoÏství, jakost a provedení pfiedmûtu koupû, zabalení vûci), práva z vadného plnûní (napfi. v § 2106 a 2107 NOZ právo kupujícího pro pfiípad, kdy je dodání vadného pfiedmûtu koupû podstatn˘m a nepodstatn˘m poru‰ením smlouvy, v § 2112 NOZ právo na reklamaci skryté vady ve lhÛtû dvou let od odevzdání vûci). ● Úpravu koupû nemovité vûci (§ 2128 aÏ 2131 NOZ). ● Vedlej‰í ujednání pfii kupní smlouvû (§ 2132 aÏ 2157 NOZ) jako v˘hrada vlastnického práva, v˘hrada zpûtné koupû, v˘hrada zpûtného prodeje, pfiedkupní právo, koupû na zkou‰ku, v˘hrada lep‰ího kupce, cenová doloÏka a jiná vedlej‰í ujednání. ● Zvlá‰tní úpravu pro prodej zboÏí v obchodû (§ 2158 aÏ 2174 NOZ) vãetnû zvlá‰tní úpravy odpovûdnosti za vady pfiedmûtu koupû nahrazující dne‰ní úpravu záruãní doby. ● Zvlá‰tní úpravu pro koupi závodu (§ 2175 aÏ 2183 NOZ).

I na kupní smlouvu se vztahují obecné zásady závazkového práva, tedy i obecná úprava obsahu závazkÛ – – napfi. neúmûrné zkrácení podle § 1793 NOZ, lichva podle § 1796 NOZ, adhezní smlouva podle § 1798 NOZ (smlouva, jejíÏ obsah není v˘sledkem jednání, ale je pfiipravena jednou stranou a druhá strana nemá moÏnost ovlivnit její obsah) apod. Dal‰ím pfiíkladem pouÏití obecn˘ch zásad závazkového práva na kupní smlouvu jsou podmínky pro odstoupení od smlouvy podle § 2001 NOZ – od kupní smlouvy je tak moÏno podle tohoto obecného ustanovení upravujícího jeden z jin˘ch zpÛsobÛ zániku závazku (základním zpÛsobem zániku závazku je splnûní dluhu) odstoupit (stejnû jako od jiné smlouvy) jen tehdy, bylali moÏnost odstoupení smluvnû dohodnuta, anebo pokud tak stanovuje zákon (pro pfiípad kupní smlouvy NOZ obsahuje napfi. zvlá‰tní úpravu pro odstoupení od smlouvy z dÛvodu dodání vadného zboÏí). I na kupní smlouvu se v‰ak vztahuje také speciální úprava pro závazky ze smluv uzavíran˘ch se spotfiebitelem (§ 1810 NOZ a násl.), tedy napfi. speciální úprava pro odstoupení od smlouvy, kterou spotfiebitel uzavfie na dálku (e-shop, teleshopping apod.) anebo mimo obchodní prostory (zájezdy spojené s propagací a prodejem v˘robkÛ) – v tomto pfiípadû mÛÏe podle § 1829 NOZ spotfiebitel odstoupit od kupní smlouvy ve 14denní lhÛtû ode dne pfievzetí zboÏí. Z úãetního a daÀového hlediska je nepochybnû dÛleÏitou otázkou, kdy k movité vûci pfiechází na základû kupní smlouvy vlastnické právo (napfi. jako splnûní podmínky pro uplatnûní daÀového odpisu). DÛleÏitou zmûnou oproti dne‰nímu stavu je okamÏik pfiechodu vlastnictví – podle obecné úpravy pfievodu vlastnického práva v § 1099 NOZ se vlastnické právo k vûci urãené jednotlivû (nikoli tedy druhovû) pfievádí uÏ samotnou smlouvou k okamÏiku její úãinnosti, ledaÏe je jinak ujednáno nebo stanoveno zákonem. V˘jimka stanovená zákonem pro jin˘ okamÏik úãinnosti se movit˘ch vûcí urãen˘ch jednotlivû pfiíli‰ net˘ká – – jedná se o § 1102 NOZ, podle kterého se vlastnické právo k movité vûci zapsané ve vefiejném seznamu nab˘vá zápisem do takového seznamu (ledaÏe jin˘ právní pfiedpis stanoví jinak). Vefiejn˘m seznamem je napfi. katastr nemovitostí, nikoli v‰ak napfi. registr vozidel. V pfiípadû hmotn˘ch movit˘ch vûcí se s jejich registrací ve vefiejném seznamu setkáváme jen zfiídka, napfi. u lodí registrovan˘ch v námofiním rejstfiíku. Ve vût‰inû pfiípadÛ bude tedy vlastnické právo k movit˘m vûcem novû pfievádûno k datu úãinnosti smlouvy – toto datum se mÛÏe nûkdy v˘raznû odli‰ovat od data uskuteãnûní zdanitelného plnûní. V rámci právní úpravy vedlej‰ích ujednání koupû NOZ upravuje v § 2132 aÏ 2134 napfi. v˘hradu pfiechodu

účetnictví v zemědělství

listopad 2013

5

tip na publikace vlastnictví – vyhradí-li si prodávající k vûci vlastnické právo, má se za to, Ïe se kupující stane vlastníkem teprve úpln˘m zaplacením kupní ceny. DÛleÏité je, Ïe podle § 2134 NOZ v˘hrada vlastnického práva pÛsobí vÛãi vûfiitelÛm kupujícího jen tehdy, bylo-li ujednání pofiízeno ve formû vefiejné listiny, popfi. bylo-li pofiízeno v písemné formû a podpisy stran úfiednû ovûfieny. Pomûrnû velk˘m v˘kladov˘m problémem praktické aplikace NOZ bude zru‰ení zákonné 24mûsíãní záruãní doby podle § 620 ObãZ (v rámci zvlá‰tních ustanovení úpravy kupní a smûnné smlouvy o prodeji zboÏí v ObãZ). NOZ v obecné úpravû koupû v § 2112 stanovuje, Ïe kupující má právo z vadného plnûní jen tehdy, pokud vadu oznámí bez zbyteãného odkladu poté, co ji mohl pfii vãasné prohlídce a dostateãné péãi zjistit. Skrytou vadu mÛÏe kupující oznámit do 24 mûsícÛ od pfievzetí vûci. Tato úprava odpovídá dne‰ní odpovûdnosti za vady prodávajícího u kupní smlouvy podle ObchZ a je prolomením obecné ‰estimûsíãní lhÛty na oznámení skryté vady plnûní podle § 1921 NOZ. Pro prodej zboÏí v obchodû je obecná úprava smlouvy o koupi movité vûci doplnûna zvlá‰tní úpravou v § 2158 a násl. NOZ. V § 2165 NOZ stanovuje, Ïe kupující je oprávnûn uplatnit práva z vady, která se vyskytne v dobû 24 mûsícÛ od pfievzetí. Nová úprava je nûkdy vykládána tak, Ïe se jedná jen o jinou formulaci staré úpravy – napfi. tisková zpráva Ministerstva spravedlnosti z 14. 5. 2013 uvádí: Dle ustanovení § 2165 kupující bude moci stejnû jako dnes uplatnit práva z vady, která se u spotfiebního zboÏí vyskytne v dobû 24 mûsícÛ od jeho pfievzetí. Uveden˘ v˘klad je ponûkud zavádûjící, protoÏe dne‰ní 24mûsíãní záruãní doba je zárukou za jakost, coÏ by ve smyslu úpravy za jakost u koupû podle NOZ (§ 2113) znamenalo, Ïe vûc bude po urãitou dobu zpÛsobilá k pouÏití pro obvykl˘ úãel nebo Ïe si zachová obvyklé vlastnosti. Obvykle u spotfiebního zboÏí asi platí, Ïe pokud není po dobu 24 mûsícÛ zpÛsobilé pro pouÏití k obvyklému úãelu, anebo Ïe si nezachová obvyklé vlastnosti, Ïe bylo vadné jiÏ v okamÏiku dodání. Absolutnû v‰ak uveden˘ závûr platit nemÛÏe, a proto NOZ v § 2161 stanovuje, Ïe projeví-li se vada v prÛbûhu ‰esti mûsícÛ od pfievzetí, má se za to, Ïe vûc byla vadná jiÏ pfii pfievzetí. Rozdíl proti dne‰ní úpravû tedy existuje:

Knižní novinky www.obchod.wkcr.cz 6

listopad 2013

účetnictví v zemědělství

● Vyskytne-li se vada v dobû 6 mûsícÛ od pfievzetí, mÛÏe prodávající prokázat, Ïe vûc byla v okamÏiku dodání bez vady, a odpovûdnosti za vadu by se tak zbavil. Praxe a judikatura ukáÏe, zda prodávající touto cestou pÛjdou, a jak budou úspû‰ní. Proti dne‰ní praxi by se o zásadní posun jednat nemûlo. ● Vyskytne-li se vada v dobû 6 aÏ 24 mûsícÛ od pfievzetí, mÛÏe prodávající poÏadovat, aby kupující prokázal, Ïe vûc byla v okamÏiku dodání vadná, a pokud by kupující neprokázal, Ïe se jedná o skrytou vadu, prodávající by se odpovûdnosti za vadu zbavil. Zde vidím (alespoÀ u nûkterého zboÏí a nûkter˘ch prodejcÛ) riziko, Ïe prodávající budou reklamace odmítat, a Ïe by alespoÀ v nûkter˘ch pfiípadech mohlo b˘t toto odmítnutí právnû úspû‰né. Je tfieba pfiipomenout, Ïe rozmezí 6 aÏ 24 mûsícÛ od pfievzetí pro uplatnûní reklamace podle § 2165 NOZ odpovídá dne‰ní 24mûsíãní lhÛtû pro uplatnûní skryté vady pfii koupi movité vûci dle ObchZ, a pokud se prodávající v tomto pfiípadû nezavázal k záruce za jakost, obvykle reklamace zejména na konci této lhÛty jako reklamace skryt˘ch vad odmítal. Také stojí za pfiipomenutí, Ïe ObãZ obsahoval ‰estimûsíãní lhÛtu v souvislosti s úpravou vad prodávaného zboÏí – podle § 616 odst. 4 ObãZ platí, Ïe rozpor s kupní smlouvou, kter˘ se projeví bûhem ‰esti mûsícÛ ode dne pfievzetí vûci, se povaÏuje za rozpor existující jiÏ pfii jejím pfievzetí, pokud to neodporuje povaze vûci nebo pokud se neprokáÏe opak. K této úpravû se váÏe napfi. judikát Nejvy‰‰ího soudu sp. zn. 33 Cdo 2281/2008, ze dne 26. 10. 2010. V daném pfiípadû byl koupen ojet˘ automobil, u kterého v okamÏiku prodeje byly funkãní svûtlomety a v dobû ‰esti mûsícÛ od prodeje se svûtlomety porouchaly. Nejvy‰‰í soud konstatoval, Ïe v tomto pfiípadû bylo prokázáno, Ïe v okamÏiku prodeje byly svûtlomety funkãní a následná porucha tedy nebyla projevem skryté vady, ale vadou, která se vyskytla aÏ po prodeji. Uveden˘ judikát je pochopitelnû nutno vnímat v souvislosti prodeje pouÏitého zboÏí a v této souvislosti je dle mého názoru stále pouÏiteln˘ (zvlá‰tní ustanovení o prodeji zboÏí v obchodû se vztahují i na pouÏité zboÏí). U nového automobilu lze pfiedpokládat, Ïe pokud by se v dobû ‰esti mûsícÛ objevila závaÏnûj‰í závada na svûtlometech, Ïe automobil nebyl dodán ve standardní jakosti.

daň z přidané hodnoty

Specifika nového versus ojetého automobilu v DPH Ing. Martin Děrgel V pfiípadû univerzální nepfiímé danû, jakou je daÀ z pfiidané hodnoty (dále jen „DPH“), se zdá b˘t jaksi nepatfiiãné hovofiit o specifikách automobilÛ, aÈ uÏ nov˘ch nebo ojet˘ch. Ale skuteãnû tomu tak je, za coÏ nemÛÏeme dûkovat nebo spílat na‰im zákonodárcÛm, protoÏe „noty“ byly napsány o stupeÀ v˘‰e – v Bruselu. U nov˘ch automobilÛ – resp. obecnûji nov˘ch dopravních prostfiedkÛ – spoãívá v˘jimka v povinnosti kaÏdého kupujícího pfiiznat DPH z pofiízení vozidla z jiného státu EU, a to i kdyÏ nejde o plátce. Naproti tomu pfii prodeji ojet˘ch automobilÛ – – resp. obecnû „pouÏitého“ zboÏí – dojde na pfiíznivûj‰í v˘jimku, díky níÏ mÛÏe prodávající plátce vypoãíst DPH na v˘stupu nejen z celkové prodejní ceny, ale jen ze své obchodní pfiiráÏky.

Dodání a pořízení nových automobilů mezi státy EU Povinnost pfiiznat DPH a podat pfiiznání k této dani mají samozfiejmû zejména plátci registrovaní k DPH. Ale nejen oni. Dále mÛÏe jít o podnikatele, kter˘ se kvÛli obchodÛm s podnikateli z jin˘ch státÛ EU stal „identifikovanou“ osobou. A spí‰e v˘jimeãnû pfiiznává DPH a podává pfiiznání také „skupina“ coby uskupení nûkolika spojen˘ch osob – zpravidla matefiská spoleãnost a její dcefiiné spoleãnosti. To ale pofiád nejsou v‰ichni.

Jak bylo pfiedesláno, mÛÏe za to Smûrnice Rady 2006/112/ES ze dne 28. listopadu 2006, o spoleãném systému DPH, ve znûní pozdûj‰ích pfiedpisÛ (dále jen „Smûrnice EU“), v jejímÏ ãlánku 2 pod písmenem b) v bodû ii) se praví: ● Pfiedmûtem DPH jsou tato plnûní: (...)
pofiízení zboÏí za úplatu uvnitfi Spoleãenství uskuteãnûné v rámci ãlenského státu: (...) • v pfiípadû nov˘ch dopravních prostfiedkÛ, osobou povinnou k dani nebo právnic-

Nûkdy totiÏ musí DPH samostatnû správci danû zaplatit a podat pfiiznání také soukromû jednající obãan, kter˘ není plátcem nebo identifikovanou osobou a ani nepodniká. Je tomu právû tehdy, kdyÏ si pofiizuje (kupuje) nov˘ automobil z jiného státu EU. âlenské státy se totiÏ dohodly na tom, Ïe pfii pofiízení nov˘ch dopravních prostfiedkÛ („NDP“) – v praxi jde zejména o nové automobily – z jednoho státu EU do jiného, nebude DPH nikdy placena v zemi dodavatele (a pokud zde jiÏ byla zaplacena, je moÏno poÏádat o její vrácení, resp. uplatnit nárok na odpoãet danû), ale vÏdy (!) bude DPH zaplacena v zemi pofiizovatele. V principu tedy dodání a pofiízení NDP mezi státy EU vypadá takto:

kou osobou nepovinnou k dani, jejíÏ ostatní pofiízení nejsou pfiedmûtem danû podle ãl. 3 odst. 1, nebo jakoukoli jinou osobou nepovinnou k dani. K tomu je nutno doplnit, Ïe v souladu s ãlánkem 20 Smûrnice EU se jedná o pofiízení z jiného státu EU: ● „Pofiízením zboÏí uvnitfi Spoleãenství“ se rozumí nabytí práva nakládat jako vlastník s movit˘m hmotn˘m majetkem, kter˘ byl pofiizovateli odeslán

účetnictví v zemědělství

listopad 2013

7

daň z přidané hodnoty nebo pfiepraven prodávajícím nebo samotn˘m pofiizovatelem nebo na úãet jednoho z nich do jiného ãlenského státu neÏ státu zahájení odeslání nebo pfiepravy zboÏí. Toto pravidlo je pro státy EU závazné, proto je i v na‰em zákonû ã. 235/2004 Sb., o dani z pfiidané hodnoty, ve znûní pozdûj‰ích pfiedpisÛ (dále jen „ZDPH“), v § 2 odst. 1 písm. c), § 16 odst. 1: ● Pfiedmûtem danû je (...)
pofiízení: • zboÏí z jiného ãlenského státu za úplatu (poznámka: zde obecnû spadají také „NDP“ vãetnû nov˘ch automobilÛ) uskuteãnûné v tuzemsku osobou povinnou k dani v rámci uskuteãÀování ekonomické ãinnosti nebo právnickou osobou nepovinnou k dani, • NDP z jiného ãlenského státu za úplatu osobou nepovinnou k dani (poznámka: pofiízení jiného zboÏí odjinud z EU jiÏ u tûchto osob není pfiedmûtem DPH). ● Pofiízením zboÏí z jiného ãlenského státu se pro úãely tohoto zákona rozumí nabytí práva nakládat jako vlastník se zboÏím od osoby registrované k dani v jiném ãlenském státû, která není osvobozenou osobou, pokud je zboÏí odesláno nebo pfiepraveno z tohoto jiného ãlenského státu do tuzemska nebo do jiného ãlenského státu:
osobou, která uskuteãÀuje dodání zboÏí,
pofiizovatelem, kter˘m se pro úãely tohoto zákona rozumí osoba, která pofiizuje zboÏí z jiného ãlenského státu, nebo
zmocnûnou tfietí osobou. Leckoho moÏná napadne, jak donutit kupujícího neplátce, aby pfiiznal ãeskou DPH z pofiízení (koupû) nového automobilu z jiného státu EU. Zvlá‰tû v situaci, kdy prodávajícím je rovnûÏ neplátce. V tûchto pfiípadech bylo vyuÏito toho, Ïe k provozování automobilu v tuzemsku je nutno jej registrovat u dopravního úfiadu. A právû tato registrace je podmínûna prokázáním zaplacení pfiíslu‰né DPH. Staãí

nahlédnout do § 6 zákona ã. 56/2001 Sb., o podmínkách provozu vozidel na pozemních komunikacích, ve znûní pozdûj‰ích pfiedpisÛ: ● KaÏd˘, kdo hodlá provozovat na území âR silniãní motorové vozidlo a pfiípojné vozidlo, je povinen tato vozidla pfiihlásit k registraci na pfiedepsaném tiskopisu u pfiíslu‰ného obecního úfiadu obce s roz‰ífienou pÛsobností, s v˘jimkou osob, jejichÏ pobyt na území âR netrvá déle neÏ 185 dnÛ v pfiíslu‰ném kalendáfiním roce (dále jen „Ïadatel“). ● Do registru silniãních vozidel lze zapsat silniãní motorové vozidlo a pfiípojné vozidlo,
jehoÏ technická zpÛsobilost k provozu na pozemních komunikacích byla schválena, a
je-li splnûna povinnost poji‰tûní odpovûdnosti z provozu vozidla t˘kající se takového vozidla,
byla-li pfii pofiízení NDP z jiného ãlenského státu EU zaplacena DPH podle zvlá‰tního právního pfiedpisu (poznámka: tuto skuteãnost je nutno úfiadu prokázat pfiíslu‰n˘m potvrzením správce danû). Podrobnosti a specifika jednotliv˘ch daÀov˘ch reÏimÛ dodání a pofiízení NDP do, resp. z jiného ãlenského státu EU („JâS“) najdeme hezky pohromadû v § 19 ZDPH. V prvních ‰esti odstavcích jsou rozebrány jednotlivé varianty podle daÀového charakteru úãastníkÛ obchodÛ a my si je pfiehlednû znázorníme v ‰esti schématech. Sedm˘ odstavec § 19 ZDPH umoÏÀuje pofiizovateli poÏádat správce danû o potvrzení o zaplacení zálohy ve v˘‰i pfiíslu‰né DPH, pokud chce auto registrovat je‰tû pfied podáním daÀového pfiiznání, na jehoÏ základû poté bude tato daÀ vymûfiena. A poslední osm˘ odstavec stanoví povinnost na daÀov˘ doklad – o dodání NDP do JâS – uvést i údaj, Ïe se jedná o NDP a údaje tuto skuteãnost potvrzující. Je pfiitom tfieba mít na pamûti, Ïe tento specifick˘ postup DPH se t˘ká v˘hradnû nov˘ch doparvních prostfiedkÛ dodan˘ch, resp. pofiízen˘ch z jednoho státu EU do jiného státu EU, tedy nikoli jen v rámci âeska!

1) Dodavatel: plátce v âR – pofiizovatel: osoba registrovaná k dani v jiném ãlenském státû („ORD v JâS“)

8

listopad 2013

účetnictví v zemědělství

daň z přidané hodnoty 2) Dodavatel: ORD v JâS – pofiizovatel: plátce v âR

3) Dodavatel: plátce v âR – pofiizovatel: osoba neregistrovaná k dani v JâS („OND v JâS“)

4) Dodavatel: OND v JâS – pofiizovatel: plátce v âR

5) Dodavatel: není plátce v âR – pofiizovatel: kdokoli v jiném státû EU

účetnictví v zemědělství

listopad 2013

9

daň z přidané hodnoty 6) Dodavatel: kdokoli v jiném státû EU – pofiizovatel: není plátce v âR

Zvlá‰tû poslední 6. varianta je pro vût‰inu lidí zcela neznámá a nepoãítají s povinností dodanit pofiízení NDP z JâS, aÈ uÏ jej pofiídili od kohokoli! CoÏ samozfiejmû v˘znamnû sníÏí v˘hodnost takovéto koupû. Navíc je zde velmi krátká lhÛta 10 dnÛ od pofiízení pro podání daÀového pfiiznání, hlá‰ení a kopie daÀového dokladu místnû pfiíslu‰nému finanãnímu úfiadu („FÚ“). Pro neplátce DPH, kter˘m je soukromû jednající obãan, to pfiedstavuje nepoznané a pomûrnû znaãné byrokratické komplikace. Solidní prodejce NDP v JâS by mûl na tuto okolnost a daÀovou povinnost kupujícího pfiedem upozornit. Îádnou takovou informaãní povinnost mu ale pfiedpisy neukládají, a tak mnohdy prodejce s vidinou okamÏitého zisku tuto stûÏejní informaci kupujícímu „neználkovi“ zamlãí, ãímÏ mu pfiipraví v budoucnu velmi horké chvíle.

příklad V˘hodnû nev˘hodná koupû nového auta v cizinû Pan Novák je ãesk˘m zamûstnancem, nepodniká a není plátcem DPH. Na dovolené v Polsku vyuÏil nabídky niωí prodejní ceny o 15 % a koupil zde nov˘ osobní automobil od prodejce (ORD v JâS). Vozidlo si pan Novák ihned odvezl domÛ do âR. ProtoÏe jsme v celní unii, nemusel pfii pfievozu vozidla do âR platit Ïádné clo. Jaké v‰ak bylo jeho pfiekvapení, kdyÏ mu na obecním úfiadû odmítli vozidlo zaregistrovat k provozu v âR, dokud jim nepfiedloÏí potvrzení o DPH zaplacené v âR. Pan Novák tedy musel váÏit cestu na jeho FÚ a podat zde pfiiznání k DPH (byÈ není plátce danû) z dÛvodu pofiízení NDP z JâS a zaplatit 21 % DPH z pofiizovací ceny! Pokud by je‰tû v rámci limitÛ vymezujících „NDP“ (viz dále) stihnul pan Novák dané vozidlo dále prodat opût do jiného státu EU (napfi. známému na Slovensku), mohl by uplatnit nárok na odpoãet ãeské danû, kterou zaplatil pfii pofiízení auta z Polska. Za tímto úãelem by si ale musel pospí‰it na FÚ, neboÈ toto druhé pfiiznání k DPH musí podat do 10 dnÛ od dodání (prodeje) auta.

10

listopad 2013

účetnictví v zemědělství

Specifikum zdanûní vÏdy v jiném státû (EU) pofiízení – – bez ohledu na daÀov˘ statut smluvních stran – se t˘ká jen nov˘ch automobilÛ, resp. obecnûji NDP. Dozrál ãas, abychom se seznámili s pfiesnou definicí inkriminovaného pfiedmûtu zdanûní. Najdeme ji v ustanovení § 4 odst. 3 písm. b) ZDPH: ● Vozidlo urãené k provozu na pozemních komunikacích:
s obsahem válcÛ vût‰ím neÏ 48 cm3 nebo s v˘konem vût‰ím neÏ 7,2 kW,
pokud bylo dodáno do 6 mûsícÛ ode dne prvního uvedení do provozu,
nebo má najeto ménû neÏ 6 000 km. ● Loì del‰í neÏ 7,5 m,
pokud byla dodána do 3 mûsícÛ ode dne prvního uvedení do provozu,
nebo má najeto ménû neÏ 100 hodin,
s v˘jimkou námofiních lodí uÏívan˘ch k obchodní, prÛmyslové, rybáfiské nebo záchranáfiské ãinnosti. ● Letadlo o maximální vzletové hmotnosti vût‰í neÏ 1 550 kg,
pokud bylo dodáno do 3 mûsícÛ ode dne prvního uvedení do provozu,
nebo má nalétáno ménû neÏ 40 hodin,
s v˘jimkou letadel vyuÏívan˘ch leteck˘mi spoleãnostmi pro mezinárodní leteckou pfiepravu. Pomûrnû sloÏité vymezení pojmu „první uvedení do provozu“ pfiitom najdeme aÏ o hezkou fiádku paragrafÛ dále v § 19 odst. 1 ZDPH, pfiiãemÏ u aut jde obvykle o den registrace k provozu ve státu v˘robce. ProtoÏe NDP se t˘kají specifické daÀové povinnosti – – a to nejen u plátcÛ ! – je tfieba mít v patrnosti, jednak Ïe se nejedná o v‰echny „NDP“, ale pouze o ty s odpovídající kubaturou nebo v˘konem motoru. TakÏe dneska koupen˘ pfiívûs za auto ani elektrokolo pfiímo od v˘robce nejsou, resp. nikdy nebyly „NDP“. A jednak je zapotfiebí pamatovat, Ïe u motorov˘ch vozidel

daň z přidané hodnoty postaãí splnûní jedné z uveden˘ch definiãních podmínek – buì necel˘ch 6 mûsícÛ ode dne prvního uvedení do provozu – nebo najeto ménû neÏ 6 000 km. Proto napfi. i více neÏ rok staré auto, které bylo málo jeté, mÛÏe je‰tû b˘t „NDP“, coÏ má pro prodávajícího z jednoho státu EU a kupujícího v jiném ãlenském státu v˘znamné dopady z hlediska DPH.

Povinná registrace k DPH kvůli pořízení NDP z JČS Do konce roku 2012 platilo, Ïe tuzemsk˘ „podnikatel“, alias osoba povinná k dani, se z dÛvodu pofiízení NDP z JâS za úplatu v rámci uskuteãÀování ekonomické ãinnosti stal okamÏitû plátcem DPH. VÛbec pfiitom nezáleÏelo na jeho obratu ani na pofiizovací cenû pfiedmûtného NDP. Zkrátka se dotyãná osoba povinná k dani stala bez pardonu plátcem DPH, proãeÏ mûla „pro formu“ do 15 dnÛ podat pfiihlá‰ku a ihned musela zaãít zdanitelná plnûní zatûÏovat DPH na v˘stupu; samozfiejmû tímto ale také získala moÏnost odpoãtu danû. Povinná registrace vypl˘vala z ãlánku 214 odst. 1 písm. b) Smûrnice EU, podle které musejí ãlenské státy pfiidûlit osobní identifikaãní ãíslo (v na‰em pojetí DIâ) kaÏdé osobû povinné k dani (nebo právnické osobû nepovinné k dani), která uvnitfi Spoleãenství, tj. jiného ãlenského státu EU, za úplatu pofiídila NDP. Na‰tûstí se ãasem ukázalo, Ïe k této jednotné unijní povinnosti lze pfiistoupit ‰alamounsky, sice registrovat dotyãnou osobu k DPH, ale zároveÀ na ni neuvalit bfiemeno plátcovství. A tak od roku 2013 se osoba povinná k dani, která není plátcem (nebo právnická osoba nepovinná k dani) z dÛvodu pofiízení NDP z JâS, stává „jen“ tzv. identifikovanou osobou. Jak stanoví § 6g ve vazbû na § 2 a 2a ZDPH. NaãeÏ musí do 15 dnÛ podat správci danû pfiihlá‰ku k registraci identifikované osoby. Podstatné je, Ïe identifikovaná osoba se tímto jakoby stává „omezen˘m plátcem“ pouze na pfieshraniãní transakce, tedy vÛãi zahraniãním dodavatelÛm, zatímco z pohledu sv˘ch tuzemsk˘ch zdaniteln˘ch plnûní zÛstává i nadále neplátcem (pokud nepfiekroãí limit obratu nebo se dobrovolnû nestane plátcem). Nev˘hodou identifikované osoby je, Ïe nemá nárok na odpoãet DPH a podává daÀová pfiiznání, pokud ji v daném mûsíci vznikla daÀová povinnost.

příklad Registrace k DPH kvÛli koupi nového auta Paní Nováková podniká jako kadefinice a její obrat nepfiekraãuje 1 mil. Kã za rok. A není u ní ani jin˘ dÛvod povinné registrace za plátce DPH, kter˘m se nechce stát ani dobrovolnû.

Dne 8. 8. 2013 si z dovolené na Slovensku pfiivezla nové osobní auto. Stala se tímto identifikovanou osobou? Bez bliωích údajÛ o tomto pofiízení nelze jednoznaãnû odpovûdût, protoÏe moÏné jsou obû varianty:
Pokud paní Nováková koupila auto v rámci uskuteãÀování své ekonomické ãinnosti, neboli pro úãely svého podnikání, pak se automaticky stala 8. 8. 2013 identifikovanou osobou a do 23. 8. mûla podat pfiihlá‰ku k registraci finanãnímu úfiadu. Na v˘‰i obratu pfiitom vÛbec nezáleÏí. A jiÏ u tohoto pofiízení auta – NDP – z JâS musí pfiiznat ãeskou DPH. ProtoÏe ale není plátcem DPH, nemÛÏe si tuto daÀ nárokovat k odpoãtu. Naproti tomu pro ãeské zákazníky zÛstane neplátcem a ceny kadefinick˘ch sluÏeb nemusí zvy‰ovat o DPH.
JestliÏe ale paní Nováková auto nekoupila v rámci své ekonomické ãinnosti (pro úãely podnikání), ale pro své soukromé, rodinné potfieby, pak se nestala identifikovanou osobou. Nicménû, jak jsme si v˘‰e uvedli, i pfiesto musí v pfiípadû pofiízení NDP z JâS pfiiznat ãeskou DPH a podat v âesku pfiiznání k dani spolu s pfiíslu‰n˘m hlá‰ením o pofiízení a kopií daÀového dokladu. Odpoãet danû si samozfiejmû uplatnit nemÛÏe. Tfietí variantou, kterou by mûla podnikatelka uváÏit, je dobrovolná registrace za plátce DPH je‰tû pfied pofiízením NDP ze Slovenska. V tom pfiípadû by sice opût musela pfiiznat ãeskou DPH z tohoto pofiízení zboÏí z jiného ãlenského státu. Ov‰em coby plátce DPH by si souãasnû mohla tuto daÀ nárokovat k odpoãtu, a to s ohledem na vyuÏití vozidla podle standardních podmínek § 72 aÏ 76 ZDPH. Pro její ãeské zákazníky by ov‰em bylo nepfiíjemné, Ïe by kvÛli plátcovství musela pfiiznávat DPH na v˘stupu u v‰ech sv˘ch tuzemsk˘ch zdaniteln˘ch plnûní, coÏ by nejspí‰e znamenalo zv˘‰ení prodejních cen jejich kadefinick˘ch sluÏeb a zboÏí.

Dodejme, Ïe zru‰ení registrace identifikované osoby závisí na iniciátorovi (viz § 107 a 107a ZDPH): ● z moci úfiední:
pokud jiÏ dva kalendáfiní roky nevznikla povinnost pfiiznat daÀ (odvolání má odkladn˘ úãinek), nebo
pokud se stala plátcem, pak se zru‰í registrace identifikované osoby k pfiedcházejícímu dni; ● na Ïádost (zjednodu‰eno):
za 6 pfiedcházejících mûsícÛ nevznikla povinnost pfiiznat daÀ nebo podat souhrnné hlá‰ení,
v pfiíslu‰ném ani minulém roce nepofiídila zboÏí v celkové hodnotû pfies 326 000 Kã, nebo
pfiestala uskuteãÀovat ekonomické ãinnosti.

účetnictví v zemědělství

listopad 2013

11

daň z přidané hodnoty

Zvláštní režim obchodníka s ojetými automobily Princip DPH u tuzemsk˘ch zdaniteln˘ch plnûní u plátcÛ je jednoduch˘. Pfii nákupu si nárokují odpoãet danû z kupní ceny a pfii prodeji zatíÏí celou prodejní cenu DPH a obû tyto danû vypofiádají se správcem danû. V nûkter˘ch pfiípadech by ale takov˘to postup byl nespravedlivû krut˘ a vedl by fakticky k dvojímu zdanûní DPH jedné a téÏe (nepfiidané) hodnoty. Typicky jde o situaci, kdy autobazar – plátce DPH – – odkoupí ojet˘ automobil od neplátce (kter˘ si pfii jeho pofiízení samozfiejmû nemohl uplatnit odpoãet DPH),

naãeÏ toto vozidlo obchodník dále prodá. Pfii klasickém prodeji autobazar vypoãte DPH na v˘stupu z celkové prodejní ceny, takÏe vût‰ina této hodnoty je fakticky podruhé zdanûna DPH (kromû obchodní pfiiráÏky, marÏe, zisku obchodníka, která je zdaÀována poprvé). Proto je umoÏnûn také druh˘ zvlá‰tní daÀov˘ reÏim obchodníka s pouÏit˘m zboÏím. Pfii prodejích ojet˘ch automobilÛ tak mÛÏe plátce (obchodník) obecnû uplatnit dvojí daÀov˘ reÏim: ● BûÏn˘, kdy základem danû je celková sjednaná prodejní cena (nejen obchodní pfiiráÏka), souãasnû má tento prodejce nárok na odpoãet danû jak z kupní ceny vozidla, tak u souvisejících plnûní (opravy apod.).

příklad Zdanûní celé prodejní ceny ojetého auta Pan Jifií pfied ãasem koupil osobní automobil za 250 000 Kã vãetnû DPH (22, 19, 20 nebo 21 %), kterou coby neplátce nemohl nárokovat k odpoãtu. Po ãase vÛz prodal autobazaru (plátci DPH) za dohodnutou cenu 100 000 Kã, kter˘ si k ní pfiirazil marÏi 10 000 Kã a prodal vÛz paní Jifiinû, která není plátcem. Autobazar pfii prodeji vypoãetl DPH na v˘stupu standardnû z celkové prodejní ceny bez danû = 21 % ze 110 000 Kã = 23 100 Kã.

● Zvlá‰tní reÏim obchodníka s pouÏit˘m zboÏím, kdy je základem danû pouze obchodní pfiiráÏka, pak nemá nárok na odpoãet danû z kupní ceny auta; u souvisejících plnûní (opravy,...) ale odpoãet danû uplatnit mÛÏe.

příklad Zdanûní jen obchodní pfiiráÏky u ojetého auta Stejná situace, ale autobazar vypoãte DPH jen z obchodní pfiiráÏky = 21 % z 10 000 Kã = 2 100 Kã.

12

listopad 2013

účetnictví v zemědělství

daň z přidané hodnoty Poznamenejme, Ïe zvlá‰tní daÀov˘ reÏim obchodníka s pouÏit˘m zboÏím není omezen pouze na ojeté automobily, ale obecnû pro ve‰keré „pouÏité“ zboÏí, ov‰em nejvût‰í uplatnûní má v praxi právû u ojetin aut. Jak známo, DPH je tzv. harmonizovanou daní, pro niÏ jsou stûÏejní pravidla jednotnû nastavena pro v‰echny státy EU, a to zejména v˘‰e zmínûnou Smûrnicí EU. Sice v mnoha dílãích pfiípadech zÛstaly ãlensk˘m státÛm urãité kompetence, jimiÏ mohou ovlivnit pravidla uplatÀování DPH na jejich území, nicménû vÏdy je nutno zaãít pohledem do Smûrnice DPH, zda v daném pfiípadû umoÏÀuje státÛm manévrovací prostor a jak˘. Zvlá‰tní reÏim pro obchodníky povinné k dani je konkrétnû náplní ãlánkÛ 311 aÏ 325 Smûrnice EU, s nimiÏ se ale nemusíme blíÏe seznamovat, jelikoÏ jde pro celou EU povinnû o jednotn˘ systém, takÏe stejná pravidla musela b˘t a byla promítnuta do na‰eho ZDPH, kde je najdeme hezky pohromadû v § 90. ● PouÏit˘m zboÏím se pro úãely tohoto ustanovení rozumí:
hmotn˘ movit˘ majetek,
kter˘ je vhodn˘ k dal‰ímu pouÏití
v nezmûnûném stavu nebo po opravû.
S v˘jimkou: • umûleck˘ch dûl, sbûratelsk˘ch pfiedmûtÛ a staroÏitností uveden˘ch v pfiíloze ã. 4 ZDPH, pro které je v témÏ ustanovení upraven ponûkud odli‰n˘ zvlá‰tní reÏim obchodníkÛ, a • drah˘ch kovÛ a drahokamÛ. ● Obchodníkem s pouÏit˘m zboÏím se rozumí:
plátce nebo osoba registrovaná k dani v jiném ãlenském státû,
která v rámci uskuteãÀování ekonomick˘ch ãinností
pofiizuje nebo dováÏí pouÏité zboÏí
za úãelem dal‰ího prodeje,
jednající: • na vlastní úãet nebo • na úãet jiné osoby,
pokud jí náleÏí odmûna. Zv˘hodnûn˘ zvlá‰tní daÀov˘ reÏim je moÏno vyuÏít – – není tedy povinn˘ – jen pfii prodeji „ojet˘ch“ aut, nikoli u NDP! Podmínkou je, Ïe auto muselo b˘t obchodníkovi dodáno v rámci obchodování na území EU: ● Osobou nepovinnou k dani (napfi. soukromû jednajícím obãanem, aÈ uÏ z âR nebo z jiného státu EU). ● Osobou povinnou k dani („OPD“) se sídlem v tuzemsku, která není plátcem (napfi. ãesk˘ podnikatel s podlimitním obratem, kter˘ se dobrovolnû ani povinnû nestal plátcem, mÛÏe jít o identifikovanou osobu).

● Osvobozenou osobou, která není plátcem [jde o OPD se sídlem nebo provozovnou v JâS, která je tam v obdobném postavení jako v tuzemsku OPD se sídlem v âR, která není plátcem, viz § 4 odst. 1 písm. o)]. ● Jinou osobou povinnou k dani, pro kterou je dodání tohoto zboÏí osvobozeno od danû podle § 62 (jde o dodání zboÏí osvobozené bez nároku na odpoãet danû z dÛvodu jeho pouÏití pro plnûní osvobozená od danû, nebo Ïe mûlo slouÏit pro reprezentaci) nebo obdobnû podle platného pfiedpisu jiného ãlenského státu. ● Jin˘m obchodníkem, pokud byl pfii dodání tohoto zboÏí tímto jin˘m obchodníkem pouÏit zvlá‰tní reÏim (mÛÏe jít o tuzemského plátce nebo o osobu registrovanou k dani v jiném ãlenském státû EU). Zvlá‰tní reÏim je tedy vylouãen zejména, pokud byl dodavatelem plátce, kter˘ není obchodníkem.

příklad Zvlá‰tní reÏim obchodníka Plátce DPH v âR koupil v SRN za úãelem dal‰ího prodeje tfii ojeté automobily, kaÏd˘ za 400 000 Kã:
terénní automobil od nepodnikajícího nûmeckého obãana,
osobní automobil od nûmeckého obchodníka, kter˘ uplatnil zvlá‰tní reÏim,
uÏitkové auto od osoby registrované k dani v SRN, která uplatnila osvobození od danû. Plátce následnû v âR prodal v‰echna vozidla s obchodní pfiiráÏkou á 100 000 Kã, jak bude postupovat?
U terénního auta mÛÏe uplatnit zvlá‰tní reÏim obchodníka a zdanit 21 % DPH jen pfiiráÏku.
Také u osobního auta mÛÏe uplatnit zvlá‰tní reÏim a zdanit 21 % ãeské DPH jen pfiiráÏku, pfii pofiízení vozidla od obchodníka z Nûmecka pfiitom nepfiiznával ãeskou DPH.
U uÏitkového auta plátce nemÛÏe uplatnit zvlá‰tní reÏim obchodníka, ale standardnû zdaní 21 % DPH plnou prodejní cenu 500 000 Kã, navíc musel pfiiznat ãeskou DPH ze 400 000 Kã z titulu pofiízení zboÏí z EU (§ 16 ZDPH), kterou si mohl uplatnit k odpoãtu.

Nev˘hodou tohoto zvlá‰tního reÏimu ov‰em je, Ïe plátce, kter˘ takto „ménû“ zdanûné pouÏité zboÏí koupí, nemá nárok na odpoãet DPH z pfiiráÏky, kterou zaplatil v prodejní cenû obchodníkovi. S tím souvisí i preventivní opatfiení, Ïe obchodník pfii dodání zboÏí ve zvlá‰tním reÏimu nesmí samostatnû uvést na daÀovém dokladu daÀ t˘kající se pfiiráÏky. Jedinou v˘jimku najdeme v § 85 odst. 6 ZDPH, kde slouÏí kupujícím z fiad osob se zdravotním postiÏením, ktefií

účetnictví v zemědělství

listopad 2013

13

daň z přidané hodnoty chtûjí vyuÏít speciální moÏnosti vrácení DPH z koupeného osobního auta.

příklad Pro kupujícího plátce nemusí b˘t zvlá‰tní reÏim v˘hodn˘ Autobazar (plátce DPH) koupil od neplátce ojet˘ automobil za 100 000 Kã, naãeÏ jej prodává jinému plátci. Autobazar coby „obchodník s pouÏit˘m zboÏím“ pfiitom chce na prodeji vydûlat alespoÀ 10 000 Kã. Pokud by autobazar uplatnil zvlá‰tní reÏim, zdanil by pouze obchodní pfiiráÏku 10 000 Kã – rozdíl mezi prodejní a pofiizovací cenou – 21 % DPH na v˘stupu, tj. DPH ãiní 2 100 Kã. Tuto by ale nesmûl zvlá‰È uvést na daÀov˘ doklad a i kdyby tak uãinil, kupující – plátce (stavební firma) – nemá nárok na její odpoãet, takÏe propadne státu. Anebo se mohou strany dohodnout, Ïe autobazar pouÏije bûÏn˘ daÀov˘ reÏim, takÏe pfiizná 21 % DPH na v˘stupu z celkové prodejní ceny 110 000 Kã, tedy ve v˘‰i 23 100 Kã, a tuto uvede na bûÏn˘ daÀov˘ doklad. Potom si bude moci kupující – plátce (stavební firma) – – obvykl˘m postupem nárokovat odpoãet celé této DPH. Na tomto druhém, klasickém postupu pfiitom vydûlají oba dva, staãí ãíselné srovnání obou variant: 1) Uplatnûní zvlá‰tního reÏimu obchodníka (autobazaru):
V˘nosov˘ zisk obchodníka = 10 000 Kã.
DPH na v˘stupu 21 % z 10 000 Kã = 2 100 Kã. Obchodník odvede, kupující nemá nárok na odpoãet.
Prodejní cena vãetnû DPH = 112 100 Kã.
Nákladová kupní cena pro zákazníka = 112 100 Kã. 2) Uplatnûní bûÏného (a nikoli zvlá‰tního) daÀového reÏimu obchodníkem:
V˘nosov˘ zisk obchodníka = 10 000 Kã. Stejn˘ jako v pfiípadû ad 1).
DPH na v˘stupu 21 % ze 110 000 Kã = 23 100 Kã. Obchodník daÀ odvede, kupující si ji odpoãte.
Prodejní cena vãetnû DPH = 133 100 Kã.
Nákladová kupní cena pro zákazníka = 110 000 Kã. Niωí neÏ ad 1), a tedy pro kupujícího v˘hodnûj‰í.

Hlavní v˘hodou a rozli‰ovacím znakem pouÏití zvlá‰tního reÏimu obchodníka s pouÏit˘m zboÏím je v˘‰e nastínûné speciální pravidlo, Ïe základem danû je pfiiráÏka sníÏená o daÀ z pfiiráÏky. Tato pfiiráÏka se stanoví jako rozdíl mezi prodejní cenou obchodníka a pofiizovací cenou tohoto zboÏí, pfiiãemÏ: ● Prodejní cenou se rozumí: – úplata, která byla nebo má b˘t získaná obchodníkem – od osoby, které je zboÏí dodáno, nebo od tfietí strany, • vãetnû dotace k cenû, daní, cel, poplatkÛ

14

listopad 2013

účetnictví v zemědělství

a vedlej‰ích v˘dajÛ jako provize, náklady na balné, pfiepravu a poji‰tûní poÏadované obchodníkem od osoby, které je zboÏí dodáno; • s v˘jimkou slevy poskytnuté k datu uskuteãnûní plnûní, zaokrouhlovacího rozdílu z v˘poãtu DPH a pfiefakturovávané ãástky, kterou plátce obdrÏel od jiné osoby na úhradu ãástky vynaloÏené jménem a na úãet této jiné osoby (pokud nepfievy‰uje uhrazenou ãástku a neuplatnil nárok na odpoãet danû). ● Pofiizovací cenou se rozumí: – obdobnû vymezená úplata, – která byla nebo má b˘t získána od obchodníka osobou, která mu zboÏí dodává.

příklad Prodej ojetého auta ve zvlá‰tním reÏimu Obchodník koupil osobní auto od neplátce (obãana), pfiíp. jako firemní auto bez DPH za 100 000 Kã. Obchodník mûl s vozidlem následující v˘daje ve v˘‰i 25 000 Kã + DPH (kterou si uplatnil k odpoãtu):
Opravu jin˘m plátcem za 10 000 Kã + DPH 2 100 Kã (uplatnil nárok na odpoãet DPH na vstupu).
Opravu neplátcem za 10 000 Kã (sluÏba od neplátce pochopitelnû DPH nepodléhá).
Technickou kontrolu za 5 000 Kã + DPH 1 050 Kã (uplatnil nárok na odpoãet DPH na vstupu). Obchodník chce mít u prodeje tohoto auta obchodní pfiiráÏku (zisk) 15 000 Kã pfied zdanûním DPH:
Celková pfiiráÏka = 40 000 Kã (jedná se o základ pro v˘poãet DPH „metodou shora“).
DPH z pfiiráÏky = 40 000 x 0,1736 = 6 944 Kã (DPH na v˘stupu patfií do fiádku 1 pfiiznání k DPH).
Cena bez danû = 40 000 – 6 944 = 33 056 Kã (patfií do Základu danû na fiádku 1 pfiiznání k DPH). Prodejní cena tedy vychází = 100 000 + 40 000 = = 140 000 Kã, která je vãetnû danû 6 944 Kã.
Do fiádku 26 pfiiznání k DPH je ale tfieba uvést údaj o hodnotû ve‰ker˘ch ostatních plnûní s nárokem na odpoãet danû, která se neuvádûjí v pfiedchozích fiádcích pfiiznání. Pfii pouÏití zvlá‰tního reÏimu obchodníka s pouÏit˘m zboÏím sem proto patfií ãástka za zdanitelná plnûní uskuteãnûná v tomto zvlá‰tním reÏimu sníÏená o pfiiráÏku (tato je jiÏ na fiádku 1), takÏe se zde uvede zb˘vající ãástka 100 000 Kã.
Dodejme, Ïe celá prodejní cena bez danû (tedy ãástka 133 056 Kã) se rovnûÏ plnû zapoãítává do obratu pro úãely DPH, nejen zdaÀovaná pfiiráÏka bez danû. Tato se oddûlila pouze pro úãely v˘poãtu danû.

naše poradna Pfii prodeji vystaví obchodník více ménû bûÏn˘ daÀov˘ doklad s tím, Ïe na nûm nesmí samostatnû uvést daÀ z pfiiráÏky, tj. 6 944 Kã (ledaÏe by byl kupující osobou se zdravotním postiÏením). Kupující totiÏ nemá nárok na odpoãet této danû z pfiiráÏky, a to bez ohledu na zpÛsob vyuÏití koupeného pouÏitého zboÏí, aÈ uÏ je plátcem DPH nebo není. A dále na daÀovém dokladu musí b˘t uveden informativní údaj „zvlá‰tní reÏim – – pouÏité zboÏí“.

?

Spolupracující osoba – převod zařízené provozovny Podnikatel – fyzická osoba, plátce DPH – vede daňovou evidenci. Manželka je spolupracující osoba (ta není plátcem DPH). V dubnu letošního roku dosáhne podnikatel důchodového věku. Může podnikatel převést zařízenou provozovnu na manželku a sám by se stal spolupracující osobou? Činnost provozovny je volnou živností, manželka by si ke svému živnostenskému listu zažádala o potřebný živnostenský list. Odpisy ve firmě jsou pouze na budovu. Zařízení a stroje, rovněž vozový park jsou v majetku firmy. Zaměstnance podnikatel nemá.

odpověď: Je-li majetek uveden˘ v dotazu (tj. budova, zafiízení, stroje a vozidla) ve spoleãném jmûní manÏelÛ, pak není tfieba uvaÏovat o jeho pfievedení na manÏelku. Majetek, kter˘ tvofií spoleãné jmûní manÏelÛ, uÏívají a udrÏují oba manÏelé spoleãnû. Majetek ve spoleãném jmûní manÏelÛ mÛÏe k podnikání pouÏívat kter˘koliv z manÏelÛ, pokud se tak manÏelé dohodnou. Podle ustanovení § 7 odst. 9 zákona ã. 586/1992 Sb., o daních z pfiíjmÛ, ve znûní pozdûj‰ích pfiedpisÛ, mÛÏe nemovitost nebo movitou vûc ve spoleãném jmûní manÏelÛ, která je vyuÏívána pro podnikání nebo jinou samostatnou v˘dûleãnou ãinnost jedním z manÏelÛ, vloÏit do obchodního majetku pro úãely danû z pfiíjmÛ jen jeden z manÏelÛ. V daném pfiípadû zfiejmû nic nebrání tomu, aby budovu, zafiízení, stroje a vozidla manÏel pfii dosaÏení dÛchodového vûku vyfiadil ze svého obchodního majetku a následnû si tento majetek vloÏí do obchodního majetku manÏelka, která bude namísto manÏela pouÏívat tento majetek pfii svém podnikání za spolupráce s manÏelem. U manÏela dojde k vyfiazení budovy, zafiízení, strojÛ a vozidel z obchodního majetku ukonãením vedení daÀové evidence a manÏelka provede vloÏení tohoto majetku do svého obchodního majetku jeho uvedením v daÀové

➞

Poznámka: Pokud by se obchodníkovi nepodafiilo nalézt kupce za v˘hodnou (ziskovou) cenu a vÛz by po ãase prodal nev˘hodnû pod cenou (pod náklady) za cenu niωí neÏ byla pofiizovací cena, tak bude základem danû nula (a nikoli záporná ãástka). Do fiádku 1 pfiiznání pak neuvede nic a prodejní cenu pfiizná na fiádku 26.

evidenci. U budovy, kterou podle dotazu jedinou manÏel odpisoval (ostatní hmotn˘ majetek byl asi jiÏ dfiíve odepsán), bude manÏelka pokraãovat v odpisování zapoãatém manÏelem. Ing. Ivana Pilafiová, Ing. Jifií VychopeÀ, dotaz 9870/13

Náklady na zpracování žádosti o dotaci

?

Společnost s ručením omezeným si nechala zpracovat podklady pro dotační program Eko – energie na zateplení budovy. Částku ve výši 65 000 Kč za toto zpracování zaúčtovala na účet 042, avšak společnosti přišel dopis o zamítnutí žádosti o poskytnutí dotace. Může společnost tuto částku ve výši 65 000 Kč zaúčtovat do daňově uznatelných nákladů?

odpověď: Vzhledem k tomu, že přestože dotace snižuje pořizovací cenu majetku, tak její získání v podstatě nesouvisí s pořízením dlouhodobého majetku (ve Vašem případě s pořízením technického zhodnocení nemovitosti), ale „pouze“ s jeho financováním, nevstupují náklady na vypracování žádosti o dotaci do pořizovací ceny majetku (technického zhodnocení). Tento fakt je podpořen i tím, že i když nedostanete dotaci, zateplení budovy stejně provedete. Nicméně pokud by účetní jednotka chtěla, je dle mého názoru možné náklady na vypracování žádosti do pořizovací ceny zahrnout, stejně tak, jako je oprávněna tam zahrnout úroky z úvěru, pokud se takto rozhodne. Toto je ovšem její právo, nikoliv povinnost. Takže pokud je pro Vás přijatelnější zahrnout náklady na vypracování žádosti rovnou do nákladů, pak v tom nevidím žádný problém. Bez problémů cenu vypracované žádosti odúčtujte z účtu 042 na účet v účtové skupině 54 – Jiné provozní náklady. Ing. Zuzana Pšeničková, dotaz 9891/13

Bezplatná poradenská sluÏba pro vás Víte, Ïe jako pfiedplatitel ãasopisÛ a online sluÏeb Wolters Kluwer máte moÏnost zadat zdarma aÏ 7 vlastních dotazÛ?

Staãí se jen jednodu‰e doregistrovat na portálu www.otazkyaodpovedi.cz VyuÏijte v˘hody svého pfiedplatného a ptejte se, na co potfiebujete. účetnictví v zemědělství

listopad 2013

15

daň z příjmů

Daňové řešení darovaného a zděděného hmotného majetku použitého k podnikání Ing. Ivan Macháček V pfiíspûvku si ukáÏeme uplatnûní daÀov˘ch odpisÛ u darovaného nebo zdûdûného hmotného majetku, kter˘ je následnû pouÏíván k v˘konu podnikatelské nebo jiné samostatné v˘dûleãné ãinnosti poplatníkem danû z pfiíjmÛ fyzick˘ch osob (nabyvatel daru nebo dûdic).

Darovaný majetek použitý k podnikání V pfiípadû darovaného hmotného majetku, kter˘ je pou-

Ïit nabyvatelem daru k podnikání, vycházíme ze dvou ustanovení daÀov˘ch zákonÛ: ● Dle znûní § 3 odst. 4 písm. a) zákona ã. 586/1992 Sb., o daních z pfiíjmÛ, ve znûní pozdûj‰ích pfiedpisÛ (dále jen „ZDP“), nejsou pfiedmûtem danû z pfiíjmÛ pfiíjmy získané darováním nemovitosti nebo movité vûci anebo majetkového práva, s v˘jimkou pfiíjmÛ z nich plynoucích a s v˘jimkou darÛ pfiijat˘ch v souvislosti s v˘konem ãinnosti podle § 6 nebo s podnikáním, anebo s jinou samostatnou v˘dûleãnou ãinností. Pfiedmûtem danû z pfiíjmÛ u fyzick˘ch osob, provozujících ‰koly a ‰kolská zafiízení a zafiízení na ochranu opu‰tûn˘ch zvífiat, nebo ohroÏen˘ch druhÛ zvífiat, a u fyzick˘ch osob, které jsou poskytovateli zdravotních sluÏeb, není pfiíjem získan˘ nabytím daru v souvislosti s provozováním tûchto ãinností. ● Dle znûní § 6 odst. 4 písm. c) zákona ã. 357/1992 Sb., o dani dûdické, dani darovací a dani z pfievodu nemovitostí, ve znûní pozdûj‰ích pfiedpisÛ (dále „zákon o trojdani“), pfiedmûtem danû darovací nejsou bezúplatná nabytí majetku, která jsou pfiíjmem a jsou pfiedmûtem danû z pfiíjmÛ podle zákona o daních z pfiíjmÛ, nebo bezúplatná nabytí majetku, která jsou pfiedmûtem danû dûdické.

příklad 1 Otec daroval synovi osobní automobil v souvislosti s v˘konem jeho podnikatelské ãinnosti. Po obdrÏení automobilu ho syn vloÏil do svého obchodního majetku. U syna jde o dar (nepenûÏní pfiíjem) v souvislosti s jeho podnikáním, kter˘ podléhá dle § 3 odst. 4 písm. a) ZDP zdanûní daní z pfiíjmÛ na základû ocenûní

16

listopad 2013

účetnictví v zemědělství

daru podle zákona ã. 151/1997 Sb., o oceÀování majetku, ve znûní pozdûj‰ích pfiedpisÛ (dále jen „zákon o oceÀování majetku“). ProtoÏe dar podléhá zdanûní daní z pfiíjmÛ, není pfiedmûtem danû darovací ve smyslu znûní § 6 odst. 4 písm. c) zákona o trojdani.

Podmínky daňového odpisování darovaného hmotného majetku Podle znûní § 27 písm. ch) ZDP patfií mezi hmotn˘ majetek, kter˘ je vylouãen˘ z daÀového odpisování, takov˘ hmotn˘ majetek, jehoÏ bezúplatné nabytí bylo pfiedmûtem danû darovací a bylo v dobû nabytí od danû darovací osvobozeno. Podle ustanovení § 19 odst. 3 zákona o trojdani je od darovací danû osvobozeno bezúplatné nabytí majetku, pokud k nûmu dochází mezi osobami zafiazen˘mi v I. a II. skupinû. Podle znûní § 20 odst. 6 písm. f) zákona o trojdani jsou od danû darovací osvobozeny bezúplatné pfievody bytÛ a nebytov˘ch prostor z vlastnictví bytov˘ch druÏstev do vlastnictví ãlenÛ – fyzick˘ch osob, jde-li o bezúplatné pfievody uvedené v § 24 odst. 1 aÏ 4 zákona ã. 72/1994 Sb., kter˘m se upravují nûkteré spoluvlastnické vztahy k budovám a nûkteré vlastnické vztahy k bytÛm a nebytov˘m prostorÛm a doplÀují nûkteré zákony (zákon o vlastnictví bytÛ), ve znûní pozdûj‰ích pfiedpisÛ. Podle znûní § 20 odst. 10 zákona o trojdani je od danû darovací osvobozeno bezúplatné nabytí majetku fyzickou osobou s trval˘m pobytem v tuzemsku nebo na území jiného evropského státu, která je poskytovatelem zdravotních sluÏeb v souladu se zákonem upravujícím

daň z příjmů zdravotní sluÏby a podmínky jejich poskytování, nebo s obdobnou úpravou v jiném evropském státû, je-li bezúplatnû nabyt˘ majetek urãen na poskytování zdravotních sluÏeb. Obdobnû je osvobozeno bezúplatné nabytí majetku fyzickou osobou provozující zafiízení na ochranu opu‰tûn˘ch zvífiat nebo ohroÏen˘ch druhÛ zvífiat. Podle znûní § 29 odst. 1 písm. e) ZDP je pfii nabytí majetku darováním vstupní cenou nabytého hmotného majetku cena stanovená podle zákona o oceÀování majetku ke dni nabytí s v˘jimkou majetku odpisovaného právním nástupcem poplatníka [§ 30 odst. 10 písm. a) ZDP], pokud u poplatníka danû z pfiíjmÛ fyzick˘ch osob neuplyne od nabytí doba del‰í neÏ 5 let, zv˘‰ená u nemovitostí o náklady vynaloÏené na opravy a technické zhodnocení. Pfii nabytí majetku darováním je podle znûní § 29 odst. 1 písm. d) ZDP vstupní cenou nabytého majetku reprodukãní pofiizovací cena, je-li doba od nabytí del‰í neÏ 5 let. Z v˘‰e uveden˘ch ustanovení ZDP vypl˘vá, Ïe z fyzick˘ch osob mÛÏe u darovaného hmotného majetku uplatnit daÀové odpisování: 1) Fyzická osoba, která získala darem hmotn˘ majetek od skupiny osob zafiazen˘ch do III. skupiny, tedy od ostatních fyzick˘ch osob a od právnick˘ch osob (nejde o osoby zafiazené v I. a II. skupinû ve smyslu § 11 zákona o trojdani). Dary mezi tûmito osobami podléhají dani darovací, pokud se na nû nevztahuje nûkteré ustanovení zákona, t˘kající se osvobození od danû. 2) Fyzická osoba, která získala darem hmotn˘ majetek v souvislosti s v˘konem ãinnosti podle § 6 ZDP nebo s podnikáním nebo jinou samostatnou v˘dûleãnou ãinností, kter˘ vloÏí do svého obchodního majetku. Tento dar pfiedstavuje nepenûÏní pfiíjem ocenûn˘ podle zákona o oceÀování majetku a podléhá zdanûní daní z pfiíjmÛ a nikoliv daní darovací.

příklad 2 Obãan obdrÏel darem od svého dûdeãka byt 2+KK. Tento byt následnû pronajal a pfiíjmy z pronájmu zdaÀuje dle § 9 ZDP. Darovan˘ majetek je pfiedmûtem danû darovací, ale protoÏe jde o dar mezi osobami zafiazen˘mi ve skupinû I, je podle znûní § 19 odst. 3 zákona o trojdani bezúplatné nabytí majetku osvobozeno od danû darovací. Z toho dÛvodu není moÏno s odvoláním na znûní § 27 písm. ch) ZDP uplatnit odpis bytu pfii jeho následném pronájmu (hmotn˘ majetek je vylouãen z odpisování). Pro poplatníka bude v˘hodné uplatnit v˘daje pau‰álem ve v˘‰i 30 % z dosaÏen˘ch pfiíjmÛ z pronájmu.

příklad 3 Otec daroval dcefii volnou nemovitost, ve které si dcera zfiídí kosmetick˘ salon a provozuje podnikatelskou ãinnost. U dcery jde o dar (nepenûÏní pfiíjem) v souvislosti s jejím podnikáním, kter˘ podléhá dle § 3 odst. 4 písm. a) ZDP zdanûní daní z pfiíjmÛ na základû ocenûní daru podle zákona o oceÀování majetku. ProtoÏe dar podléhá zdanûní daní z pfiíjmÛ, není pfiedmûtem danû darovací ve smyslu znûní § 6 odst. 4 písm. c) zákona o trojdani. Na dceru se tudíÏ nevztahuje znûní § 27 písm. ch) ZDP a dcera mÛÏe odpisovat darovanou nemovitost ze vstupní ceny, která je stanovena podle zákona o oceÀování majetku ke dni nabytí daru.

příklad 4 Obãan obdrÏel garáÏ darem od firmy, ve které je zamûstnán. GaráÏ vloÏí do svého obchodního majetku a umístí v ní auto vyuÏívané ke svému podnikání. Na pfiípad se vztahuje § 3 odst. 4 písm. a) ZDP, protoÏe jde o dar v souvislosti s v˘konem ãinnosti podle § 6 ZDP. NepenûÏní pfiíjem zamûstnance podléhá dani z pfiíjmÛ s ocenûním podle zákona o oceÀování majetku. Pokud garáÏ vloÏí obãan do obchodního majetku a garáÏuje v ní svÛj automobil vyuÏívan˘ k podnikání, mÛÏe obãan garáÏ odpisovat rovnomûrn˘m nebo zrychlen˘m zpÛsobem.

příklad 5 Obãan daruje svému stomatologovi poãítaã ocenûn˘ ãástkou 42 000 Kã. Darovan˘ majetek je pfiedmûtem danû darovací, ale s odvoláním na znûní § 20 odst. 10 zákona o trojdani je darování osvobozeno od danû darovací. Ve smyslu znûní § 3 odst. 4 písm. a) ZDP není nepenûÏní pfiíjem pfiedmûtem danû z pfiíjmÛ. S odvoláním na znûní § 27 písm. ch) ZDP nemÛÏe stomatolog uplatnit daÀov˘ odpis poãítaãe.

příklad 6 Obãan daruje svému stomatologovi na základû darovací smlouvy ãástku 40 000 Kã. Lékafi si následnû zakoupí polohovací stomatologické zafiízení za ãástku 52 000 Kã. Dar finanãní ãástky podléhá dani darovací, ale s odvoláním na znûní § 20 odst. 10 zákona o trojdani je

účetnictví v zemědělství

listopad 2013

17

daň z příjmů osvobozen od této danû. Zakoupen˘ hmotn˘ majetek z poskytnuté darované ãástky mÛÏe stomatolog daÀovû odpisovat ze vstupní ceny 52 000 Kã.

v˘dûleãné ãinnosti a pfiíjmy zdaÀuje podle § 7 ZDP, anebo tento zdûdûn˘ majetek pronajímá a pfiíjmy zdaÀuje podle § 9 ZDP, mÛÏe z hlediska daÀového odpisování tohoto majetku dojít ke dvûma variantám:

Zděděný majetek použitý k podnikání

1. Pokraãování v odpisování zdûdûného hmotného majetku zahrnutého v obchodním majetku zÛstavitele

Zdûdûn˘ hmotn˘ majetek po zÛstaviteli mÛÏe dûdic vloÏit do svého obchodního majetku a pouÏívat ho k podnikání. Tím mÛÏe u tohoto hmotného majetku uplatnit jako daÀov˘ v˘daj i daÀové odpisy. Pfiitom je nutno vycházet z následujících ustanovení ZDP: ● § 29 odst. 1 písm. e) a d) ZDP hovofiící o vstupní cenû hmotného majetku nabytého zdûdûním, ● § 30 odst. 10 písm. a) ZDP stanovící postup odpisování hmotného majetku právního nástupce poplatníka (dûdice) v pfiípadû, Ïe pÛvodní vlastník (zÛstavitel) odpisoval hmotn˘ majetek, ● § 29 odst. 7 ZDP stanovící postup odpisování pfii zv˘‰ení nebo sníÏení vstupní ceny, ke kterému dochází u jiÏ odpisovaného hmotného majetku z jiného dÛvodu, neÏ je jeho technické zhodnocení. Podle znûní § 29 odst. 1 písm. e) ZDP je pfii nabytí majetku zdûdûním vstupní cenou nabytého hmotného majetku cena stanovená podle zákona o oceÀování majetku ke dni nabytí, s v˘jimkou majetku odpisovaného právním nástupcem poplatníka [§ 30 odst. 10 písm. a) ZDP], pokud u poplatníka danû z pfiíjmÛ fyzick˘ch osob neuplyne od nabytí doba del‰í neÏ 5 let, zv˘‰ená u nemovitostí o náklady vynaloÏené na opravy a technické zhodnocení. Pfii nabytí majetku zdûdûním je podle znûní § 29 odst. 1 písm. d) ZDP vstupní cenou nabytého majetku reprodukãní pofiizovací cena, je-li doba od nabytí del‰í neÏ 5 let. Ve smyslu znûní § 29 odst. 7 ZDP se pfii zv˘‰ení vstupní ceny, ke které dochází u jiÏ odpisovaného majetku z jiného dÛvodu, neÏ je technické zhodnocení majetku, stanoví odpis ze zmûnûné vstupní ceny (zÛstatkové ceny) pfii zachování platné sazby (koeficientu) podle § 31 nebo 32 ZDP. Podle znûní § 30 odst. 10 písm. a) ZDP pokraãuje právní nástupce poplatníka v odpisování zapoãatém pÛvodním vlastníkem ze vstupní ceny, ze které odpisoval pÛvodní vlastník, a to pfii zachování zpÛsobu odpisování. Pokud nabyvatel zdûdûného hmotného majetku vloÏí tento majetek do svého obchodního majetku a vyuÏívá jej k v˘konu podnikatelské nebo jiné samostatné

18

listopad 2013

účetnictví v zemědělství

Pokud mûl zÛstavitel hmotn˘ majetek zahrnut v obchodním majetku a odpisoval jej rovnomûrn˘m nebo zrychlen˘m zpÛsobem, mÛÏe právní nástupce poplatníka pokraãovat v odpisování hmotného majetku zapoãatém pÛvodním vlastníkem pfii zachování pfiíslu‰né metody daÀového odpisování tohoto majetku, pokud dûdic zahrne tento zdûdûn˘ majetek do svého obchodního majetku. Dûdic – – právní nástupce poplatníka odpisuje podle znûní § 30 odst. 10 písm. a) ZDP ze vstupní ceny, ze které odpisoval pÛvodní vlastník – zÛstavitel. V pfiípadû, Ïe dûdic pokraãuje v podnikatelské ãinnosti zÛstavitele jiÏ ve zdaÀovacím období, ve kterém pÛvodní vlastník hmotného majetku zemfiel, mÛÏe uplatnit odpis ve v˘‰i jedné poloviny roãního odpisu. Jedná se o pfiípad, kdy právní nástupce poplatníka (dûdic) nabyl hmotn˘ majetek v prÛbûhu zdaÀovacího období, eviduje jej na konci zdaÀovacího období a pokraãuje v odpisování zapoãatém pÛvodním vlastníkem (zÛstavitelem). Obdobnû pokraãuje v odpisování hmotného majetku dûdic, kter˘ zdûdil pronajíman˘ hmotn˘ majetek (nejãastûji nemovitost), kter˘ pronajímatel (zÛstavitel) pronajímal a souãasnû jej daÀovû odpisoval.

příklad 7 Podnikatel zakoupil v roce 2010 nákladní automobil, zahrnul jej do obchodního majetku a odpisoval jej rovnomûrn˘m zpÛsobem ze vstupní ceny 780 000 Kã. Podnikatel vedl daÀovou evidenci. Fyzická osoba v dubnu 2013 zemfiela, syn jakoÏto jedin˘ dûdic zdûdûn˘ automobil vloÏí do svého obchodního majetku a vyuÏívá jej ke svému podnikání od kvûtna 2013. Do daÀov˘ch v˘dajÛ roku 2013 lze uplatnit u zemfielého poplatníka polovinu roãního odpisu z hmotného majetku evidovaného k 1. 1. 2013. Syn mÛÏe pokraãovat v odpisování hmotného majetku zapoãatého pÛvodním vlastníkem pfii zachování odpisování rovnomûrn˘m zpÛsobem, tzn. Ïe odpisuje automobil ze vstupní ceny 780 000 Kã. Jde o pfiípad, kdy zÛstavitel mûl tento hmotn˘ majetek zahrnut v obchodním majetku a odpisoval jej, a dûdic zahrne tento zdûdûn˘ majetek do svého obchodního majetku.

daň z příjmů

Pfiehled uplatnûn˘ch odpisÛ ZdaÀovací období

Odpis u zÛstavitele v Kã

Odpis u dûdice v Kã

2010

780 000 x 11 / 100 = 85 800

2011

780 000 x 22,25 / 100 = 173 550

2012

780 000 x 22,25 / 100 = 173 550

2013

0,5 x 780 000 x 22,25 / 100 = 86 775

0,5 x 780 000 x 22,25 / 100 = 86 775

2014

2. Odpisování zdûdûného hmotného majetku nezahrnutého v obchodním majetku zÛstavitele Dûdic mÛÏe zdûdûn˘ hmotn˘ majetek, kter˘ zÛstavitel nemûl zahrnut˘ v obchodním majetku, zahrnout do svého obchodního majetku a zahájit jeho odpisování ze vstupní ceny, kterou je:
cena stanovená podle zákona o oceÀování majetku ke dni nabytí, pokud u poplatníka danû z pfiíjmÛ fyzick˘ch osob neuplynula od nabytí doba del‰í neÏ 5 let, zv˘‰ená u nemovitostí o náklady vynaloÏené na opravy a technické zhodnocení;
reprodukãní pofiizovací cena zji‰tûná podle zákona o oceÀování majetku ke dni oceÀování majetku, pokud je doba od nabytí u poplatníka danû z pfiíjmÛ fyzick˘ch osob del‰í neÏ 5 let.

příklad 8 Syn zdûdil v roce 2013 po svém zemfielém otci garáÏ, kterou otec nemûl v obchodním majetku ani ji nepronajímal. Syn zdûdûnou garáÏ pronajme od 1. 9. 2013 obãanovi za úãelem garáÏování jeho osobního automobilu. V daném pfiípadû pronajímá syn nemovitost, kterou otec neodepisoval. Syn zahájí odpisování nemovitosti ze vstupní ceny stanovené podle zákona o oceÀování majetku ke dni úmrtí otce, tj. ke dni nabytí nemovitosti. Tyto odpisy uplatní jako daÀové v˘daje k pfiíjmÛm z pronájmu.

příklad 9 ManÏelé vlastní byt, kter˘ je ve spoleãném jmûní manÏelÛ. Byt zakoupili v roce 2009 za ãástku 1 200 000 Kã a od roku 2010 tento byt pronajímají, pfiiãemÏ pfiíjem z pronájmu zdaÀuje manÏel. V jeho daÀov˘ch v˘dajích jsou uplatnûny k pfiíjmÛm z pronájmu odpisy z bytu stanovené ze vstupní ceny 1 200 000 Kã rovnomûrn˘m zpÛsobem. V roce 2013 manÏel zemfiel. Souãástí dûdického fiízení je polovina pfiedmûtného bytu a tato pfiipadla manÏelce (dûdiãce). Pro úãely dûdického fiízení je cena poloviny bytu stanovena soudním znalcem podle zákona o oceÀování majetku na ãástku 650 000 Kã. ManÏelka pokraãuje nadále v pronájmu bytu.

780 000 x 22,25 / 100 = 173 550 ManÏelka musí v roce 2013 upravit vstupní cenu pro odpisování pronajímaného bytu v návaznosti na § 29 odst. 7 ZDP následujícím zpÛsobem:
vstupní cena poloviny bytu, která pfiipadá v rámci SJM na manÏelku ãiní 600 000 Kã (polovina z ãástky 1 200 000 Kã),
vstupní cena zdûdûné poloviny bytu, která pfiipadá na základû dûdického fiízení manÏelce, ãiní 650 000 Kã (cena podle zákona o oceÀování majetku ke dni úmrtí manÏela). Dûdiãka tak bude pokraãovat v odpisování ze vstupní ceny 600 000 Kã + 650 000 Kã = 1 250 000 Kã s pouÏitím odpisové sazby 3,4 % (sazba pro odpisování v dal‰ích letech odpisování).

příklad 10 ManÏelé vlastní byt, kter˘ je ve spoleãném jmûní manÏelÛ. Byt zakoupili v roce 2009 za ãástku 1 200 000 Kã a od roku 2010 tento byt pronajímají, pfiiãemÏ pfiíjem z pronájmu zdaÀuje manÏel. V jeho daÀov˘ch v˘dajích jsou uplatnûny k pfiíjmÛm z pronájmu odpisy z bytu stanovené ze vstupní ceny 1 200 000 Kã rovnomûrn˘m zpÛsobem. V roce 2013 manÏelka zemfiela. Souãástí dûdického fiízení je polovina pfiedmûtného bytu a tato pfiipadla synovi. Pro úãely dûdického fiízení je cena poloviny bytu stanovena soudním znalcem podle zákona o oceÀování majetku na ãástku 650 000 Kã. Byt je nadále pronajímán. Na základû v˘sledkÛ dûdického fiízení se stávají otec a syn spoluvlastníky bytu v pomûru 50 : 50. Zdanûní pfiíjmÛ z pronájmu a uplatnûní v˘dajÛ k tûmto pfiíjmÛm probíhá dle § 11 ZDP. Postup pro úãely uplatnûní odpisÛ od roku 2013 bude následující:
otec pokraãuje v daÀovém odpisování ze vstupní ceny poloviny bytu 600 000 Kã – uplatní odpis pfii rovnomûrném odpisování ve v˘‰i 20 400 Kã,
syn jakoÏto podílov˘ spoluvlastník zdûdûné poloviny bytu uplatní do daÀov˘ch v˘dajÛ k pfiíjmÛm z pronájmu odpisy stanovené ze vstupní ceny 650 000 Kã pfii zachování odpisové sazby (pfii rovnomûrném odpisování) a koeficientu (pfii zrychleném odpisování) pro 4. rok odpisování – pokud syn zvolí rovnûÏ rovnomûrn˘ zpÛsob odpisování, uplatní za rok 2013 odpis ve v˘‰i 22 100 Kã.

účetnictví v zemědělství

listopad 2013

19

účetnictví

Jak a kdy použít opravné položky Ing. Pavlína Vančurová, Ph.D., PADIA, s. r. o. Poslední ãtvrtletí úãetního období pro mnohé daÀové subjekty pfiedstavuje zahájení pfiípravn˘ch prací vztahujících se k úãetní závûrce. Jednou z v˘znamn˘ch oblastí úãetní závûrky je inventarizace majetku, posouzení dobytnosti pohledávek, zváÏení právních krokÛ k jejich vymoÏení a provûfiení moÏností tvorby opravn˘ch poloÏek („OP“). Jak a kdy má úãetní jednotka OP vhodnû pouÏít?

Opravné položky v rozvaze

majetku. V úãetnictví platí zásada, Ïe úãetní hodnota aktiva nikdy nesmí b˘t vy‰‰í, neÏ kolik ãiní potenciál tohoto aktiva, tzn., neÏ kolik lze díky uÏití daného majetku vydûlat. Pokud tedy majetek náhle ztratil svÛj potenciál pfiinést pfiedpokládan˘ v˘nos, je tfieba zaúãtovat tvorbu opravné poloÏky. Úãetnictví tak vyjadfiuje napfi. u dlouhodobého majetku zji‰tûní doãasnû v˘raznû niωí uÏitné hodnoty pfii inventarizaci, neÏ je jeho zÛstatková cena, nebo u pohledávek pochybnost, Ïe ji dluÏník zaplatí. U OP existuje pfiedpoklad, Ïe po urãité dobû dÛvod jejich existence pomine. Naproti tomu trvalé sníÏení hodnoty majetku je úãetnû zaznamenáváno v podobû odpisÛ. Odpis majetku vyjadfiuje, jaká ãást potenciálu aktiva zb˘vá k vyuÏití. V rozvaze tvofií dosavadní odpisy (tzv. oprávky) a OP náplÀ prostfiedního sloupce bûÏného úãetního období, kter˘ nese název korekce.

Rozvaha jako jeden ze základních úãetních v˘kazÛ obchodních spoleãností vypovídá o brutto a netto hodnotû aktiv v bûÏném úãetním období. Brutto hodnota pfiedstavuje aktiva uvedená v historick˘ch cenách, tedy ve skuteãn˘ch pofiizovacích cenách, nikoli cenách bûÏn˘ch trÏních. Pofiizovací cena se dá doloÏit dokladem, zatímco trÏní cena je dána rÛzn˘mi odhady, a to znemoÏÀuje podat objektivní obraz o spoleãnosti, srovnateln˘ s ostatními subjekty na trhu. DÛleÏitou informaci proto podává také netto hodnota aktiv, která pfiestavuje zpûtnû získatelné ãástky, vyjadfiující potenciál budoucího v˘nosu plynoucího z uÏití daného aktiva. Rozdíl mezi brutto a netto hodnotou tvofií korekce, které pfiedstavují trvalé ãi doãasné sníÏení hodnoty ROZVAHA v tis. Kã

BûÏné úãetní období brutto

Stavby Zásoby Pohledávky ...

– korekce

...

Doãasné sníÏení hodnoty aktiv je tedy v úãetnictví vyjádfieno OP. SníÏení úãetní hodnoty urãité majetkové sloÏky prostfiednictvím OP se vyjádfií souãasnû jako náklad. OP pfiedstavují doãasné sníÏení hodnoty toho majetku, kter˘ si tuto cenovou aktualizaci vyÏaduje. Pfiíkladem mÛÏe b˘t opravitelné po‰kození dlouhodobého majetku firmy pfii Ïivelné pohromû (vichfiici, poÏáru, povodních). V˘‰e OP je ãasto záleÏitost subjektivní a závisí na úsudku úãetního profesionála, kter˘ tvofií OP odpovídající realitû ve spolupráci s kolegy, ktefií jsou

listopad 2013

= netto

netto

...

...

oprávky opravné poloÏky

Podstata opravných položek

20

Minulé úãetní období

účetnictví v zemědělství

...

seznámeni s praktickou stránkou doãasného sníÏení hodnoty majetku. V pfiíloze k úãetním v˘kazÛm by mûlo b˘t jasnû fieãeno, jak˘m zpÛsobem se k OP pfiistupovalo a jaké podklady slouÏily pro jejich stanovení. Jak bylo uvedeno v˘‰e, OP se odráÏejí do navy‰ování nákladÛ, a tedy samozfiejmû také do poklesu vykázaného zisku. Princip tohoto opatfiení spoãívá v moÏnosti rozdûlit ménû zisku mezi akcionáfie ãi vlastníky obchodních podílÛ. SníÏením disponibilního zisku dochází nejenom k pfiízniv˘m daÀov˘m dÛsledkÛm, kdy za dané úãetní období bude v pfiípadû daÀovû úãinn˘ch OP placena niωí daÀ ze zisku, n˘brÏ právû i k zamezení pfiedãasnému rozdûlení zisku

účetnictví (napfi. vyplacením podílÛ na zisku spoleãníky), coÏ by se pfii naplnûní obav ze sníÏení potenciálu aktiv mohlo stát pfiíãinou finanãních potíÏí dané spoleãnosti. V praxi jde tedy o naplÀování úãetní zásady opatrnosti. Tu lze srozumitelnû uvést jako zásadu spoãívající v tom, Ïe „kaÏd˘ chytr˘ obchodník se dûlá chud‰ím, neÏ ve skuteãnosti je“. Na tuto skuteãnost reaguje i zákon ã. 563/1991 Sb., o úãetnictví, ve znûní pozdûj‰ích pfiedpisÛ (dále jen „ZU“), v § 25 odst. 3, kde se uvádí: „Úãetní jednotky pfii oceÀování ke konci rozvahového dne zahrnují jen zisky, které byly dosaÏeny, a berou v úvahu v‰echna pfiedvídatelná rizika a moÏné ztráty, které se t˘kají majetku a závazkÛ a jsou jim známy do okamÏiku sestavení úãetní závûrky, jakoÏ i v‰echna sníÏení hodnoty bez ohledu na to, zda je v˘sledkem hospodafiení úãetního období zisk nebo ztráta.“ Tato zásada znamená, Ïe se v úãetnictví vykazují a do v˘‰e zisku promítají v‰echny oãekávané a pfiedpokládané ztráty, rizika a znehodnocení majetku, které je‰tû nenastaly a jejich v˘‰e není spolehlivû zjistitelná. Naproti tomu zisky a zhodnocení majetku se do úãetnictví promítnou aÏ po skuteãné realizaci. V˘sledkem tohoto pfiístupu je opatrnûj‰í vykazování v˘‰e zisku, které se t˘ká také tvorby OP. O OP se úãtuje po provedené inventarizaci, coÏ nemusí b˘t vÏdy k rozvahovému dni, ale i v prÛbûhu úãetního období, pokud probûhla prÛbûÏná inventarizace a do‰lo k doãasnému sníÏení hodnoty majetku ãi pohledávek. Aplikace zásady opatrnosti v situaci, kdy trÏní ocenûní dlouhodobého majetku, zásob a pohledávek neodpovídá hodnotû tûchto aktiv zachycené v úãetnictví, se promítá do tfií moÏn˘ch variant: ● Úãetní hodnota je vût‰í neÏ trÏní hodnota – pak úãetní jednotka úãtuje o OP. ● Úãetní hodnota je rovna trÏní hodnotû – tato situace není spojena s Ïádnou úãetní operací. ● Úãetní hodnota je men‰í neÏ trÏní hodnota – opût o této skuteãnosti úãetní jednotka neúãtuje, protoÏe dlouhodob˘ hmotn˘ majetek stejnû jako zásoby a pohledávky nelze pfiecenit na vy‰‰í trÏní hodnotu.

Opravné položky se týkají pouze aktiv OP se t˘ká vÏdy konkrétního druhu majetku a má proto individuální charakter. OP se úãtují prÛbûÏnû nebo k roãní úãetní uzávûrce tak, jak se úãetní jednotka rozhodne. OP lze tvofiit k tûmto druhÛm majetku: ● k pohledávkám – v souladu se zákonem ã. 593/1992 Sb., o rezervách pro zji‰tûní základu danû z pfiíjmÛ,

ve znûní pozdûj‰ích pfiedpisÛ (dále jen „ZoR“), nebo podle uváÏení úãetní jednotky v pfiípadû nesplácení pohledávky nebo rizika jejího neuhrazení; ● k dlouhodobému majetku – v pfiípadû, kdy je jeho uÏitná hodnota zji‰tûná pfii inventarizaci v˘raznû niωí neÏ jeho zÛstatková cena a toto sníÏení hodnoty nelze povaÏovat za sníÏení trvalého charakteru, tzn., oãekávan˘ ekonomick˘ efekt zji‰tûn˘ pfii inventarizaci je niωí neÏ jeho ocenûní v úãetnictví po odeãtení oprávek; ● k zásobám – v pfiípadû, kdy je jejich uÏitná hodnota, napfi. prodejní cena sníÏená o náklady související s prodejem, niωí neÏ cena pouÏitá pro jejich ocenûní v úãetnictví; ● k cenn˘m papírÛm – v pfiípadû, kdy je jejich trÏní cena pfiechodnû niωí neÏ pofiizovací cena a nedochází-li k ocenûní reálnou hodnotou.

Daňová účinnost opravných položek Je tfieba rozli‰it OP zákonné a ostatní. DaÀovû úãinné jsou pouze OP zákonné. Tedy takové, jejichÏ tvorba, resp. ãerpání, má dopad na základ danû z pfiíjmÛ. Zákonné OP musí splÀovat podmínku, Ïe pfiedstavují náklad na dosaÏení, zaji‰tûní a udrÏení pfiíjmÛ. Lze je tvofiit pouze k pohledávkám v souladu se ZoR. OP úãetní daÀovû úãinné nejsou, tudíÏ jejich tvorba, resp. ãerpání, je záleÏitost úãetní jednotky. Tyto tzv. ostatní OP mají k dani z pfiíjmu absolutnû neutrální vztah. Neznamenají sníÏení daÀového základu, nicménû znamenají sníÏení úãetního zisku akcionáfiÛm a spoleãníkÛm, aby byl respektován princip opatrnosti, ãili aby úãetní jednotky mûly v pfiípadû ztráty a rizika dostateãné zdroje. Lze je tvofiit ke v‰em druhÛm majetku kromû penûz a majetku, kter˘ je ocenûn reálnou hodnotou. Pfiecenûní na reálnou hodnotu zákon povoluje pouze ve vybran˘ch pfiípadech, napfi. akcie obchodovatelné na burze cenn˘ch papírÛ.

Postup účtování opravných položek Vytváfiení OP je nástrojem k nepfiímému sníÏení ceny majetku. OP se úãtují na stranu MD pfiíslu‰ného nákladového úãtu a na stranu DAL úãtu OP k pfiíslu‰nému majetku. Vût‰inou se jedná o náklady daÀovû neuznatelné, pouze v pfiípadech uveden˘ch v ZoR pfiedstavují OP náklad daÀovû uznateln˘ (jak bylo jiÏ fieãeno pouze k pohledávkám). OP nesmí mít aktivní zÛstatek a nelze je tvofiit na zv˘‰ení hodnoty majetku. Tzn., Ïe se nevytváfií v pfiípadû, kdy je inventarizací

účetnictví v zemědělství

listopad 2013

21

účetnictví zji‰tûná hodnota vy‰‰í neÏ ocenûní majetku zaevidované v úãetnictví.

JestliÏe se uÏ vytvofiila z dÛvodu sníÏení hodnoty majetku rezerva, není moÏné souãasnû vytvofiit OP.

OP se tvofií napfi. pfii sezónním poklesu zájmu o zásoby, pfii existenci nedobytn˘ch pohledávek apod. Tvorba OP je nedílnou souãástí inventarizace. Jakmile se pfii inventarizaci zjistí, Ïe hodnota majetku je pfiechodnû niωí neÏ ocenûní majetku zachycené v úãetnictví na pfiíslu‰n˘ch majetkov˘ch úãtech, je tfieba zaúãtovat OP. Ta se úãtuje ve v˘‰i pfiechodného sníÏení hodnoty majetku, nikdy v‰ak nesmí pfiev˘‰it hodnotu aktiva, ke kterému je tvofiena. JestliÏe uÏ je OP vytvofiena, tak se pfii kaÏdé inventarizaci zji‰Èuje odÛvodnûnost OP a v˘‰e existující OP. OP se tak pfievádí z roku na rok. Pokud se pfii inventarizaci neprokáÏe opodstatnûnost v˘‰e OP, OP se buì sníÏí anebo zru‰í na vrub nákladÛ.

OP tedy musí b˘t vÏdy v okamÏiku, kdy zanikne dÛvod její tvorby, zru‰ena. Dûje se tak v pfiípadech, kdy hodnota majetku byla zv˘‰ena nebo byl majetek vyfiazen ãi prodán. OP se ru‰í opaãn˘m úãetním zápisem na stejné úãty, aby tyto operace nezvy‰ovaly umûle v˘nosov˘ obrat. Úãtování o OP se tedy úãtuje na vrub nákladÛ pfii jejich tvorbû a ve prospûch nákladÛ pfii jejich sníÏení a zru‰ení, pokud inventarizace neprokáÏe opodstatnûnost její v˘‰e. Úãetní zápis pro tvorbu a zúãtování OP se t˘ká úãtov˘ch skupin 09, 19, 29, 39 (OP) a nákladov˘ch úãtov˘ch skupin 55, 57, 58, jak znázorÀuje následující schéma.

U daÀovû uznatelného nákladu pfii tvorbû zákonn˘ch OP u pohledávek se jedná o uÏití úãtu 558-Tvorba a zúãtování zákonn˘ch OP v provozní oblasti.

Tvorba, ãerpání a úãtování OP se fiídí pfiíslu‰n˘mi ustanoveními ZU, ZoR a zákona ã. 586/1992 Sb., o daních z pfiíjmÛ, ve znûní pozdûj‰ích pfiedpisÛ (dále jen „ZDP“), jak vypl˘vá ze zmûn a doplnûní proveden˘ch pozdûj‰ími zákony, dále vyhlá‰kou ã. 500/2002 Sb., kterou se provádûjí nûkterá ustanovení zákona ã. 563/1991 Sb., o úãetnictví, ve znûní pozdûj‰ích pfiedpisÛ pro úãetní jednotky, které jsou podnikateli úãtujícími v soustavû podvojného úãetnictví, ve znûní pozdûj‰ích pfiedpisÛ (dále jen „VPU“), a dále âesk˘mi úãetními standardy („âÚS“), konkrétnû âÚS ã. 005 – – Opravné poloÏky, kter˘ obsahuje základní postupy úãtování o OP za úãelem docílení souladu pfii pouÏívání úãetních metod úãetními jednotkami. Postup úãtování OP na vrub ãi ve prospûch pfiíslu‰n˘ch úãtÛ nákladÛ je uveden v âÚS ã. 019 –Náklady a v˘nosy.

22

listopad 2013

účetnictví v zemědělství

Opravné položky k dlouhodobému majetku OP u odpisovaného dlouhodobého majetku se tvofií v pfiípadech, kdy jeho uÏitná hodnota zji‰tûná pfii inventarizaci je v˘raznû niωí, neÏ je jeho ocenûní v úãetnictví po odeãtení oprávek, a toto sníÏení hodnoty nelze povaÏovat za definitivní. U dlouhodobého majetku se OP tvofií k majetku, kter˘ je‰tû nebyl odepsán a pokud se k nûmu plánuje likvidace, zastavení provozu nebo prodej, kter˘ by se uskuteãnil se ztrátou. Pak by zÛstatková cena tohoto dlouhodobého majetku byla v rozvaze uvedena nesprávnû a nepodávala by reáln˘ obraz. Proto je v tomto pfiípadû nutné sníÏit ocenûní v˘‰e zmínûného majetku na realizaãní cenu pomocí OP. Dlouhodob˘ majetek neodepisovan˘ (napfi. pozemky) nemûní svoji úãetní hodnotu, OP se tedy u nûho nepouÏívají.

účetnictví Názorn˘m pfiíkladem mÛÏe b˘t trÏní cena dlouhodobû drÏen˘ch akcií obchodovan˘ch na burze cenn˘ch papírÛ, u kter˘ch se na konci úãetního období zjistilo, Ïe jejich skuteãná hodnota je niωí neÏ hodnota úãetní. Takovéto sníÏení se vyjádfií OP k pfiíslu‰nému majetkovému úãtu. V pfiípadû, Ïe je dlouhodob˘ majetek odpisován, ãili jeho uÏitná hodnota se sniÏuje opotfiebením, je moÏné vytvofiit OP pouze tehdy, jestliÏe

pfii inventarizaci je jeho uÏitná hodnota v˘raznû niωí neÏ úãetní hodnota po odeãtení oprávek. Poté, co pominou dÛvody pro tvorbu OP, se OP k majetku zru‰í. O pfiechodném sníÏení ocenûní dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku se úãtuje v rámci uzavírání úãetních knih pomocí OP na úãtech úãtové skupiny 09 – OP k dlouhodobému majetku.

příklad V rámci inventarizace k 31. 12. identifikovala spoleãnost doãasné sníÏení hodnoty v˘robní linky ve v˘‰i 270 000 Kã odpovídající jejímu po‰kození. V následujícím úãetním období bude provedena oprava v˘robní linky. Úãetní operace

âástka v Kã

MD

D

Tvorba OP k majetku (k 31. 12.)

270 000

559

092

Zru‰ení OP (následující rok)

270 000

092

559

Zv˘‰ení hodnoty majetku se neúãtuje, v˘jimku tvofií zaúãtování majetkov˘ch úãastí oceÀovan˘ch v ekvivalenci (tj. protihodnotou) nebo realizovateln˘ch cenn˘ch papírÛ a podílÛ oceÀovan˘ch reálnou hodnotou. Podle ZDP nemá tvorba, existence ani ru‰ení OP k dlouhodobému majetku Ïádn˘ pfiím˘ vliv na základ danû.

Opravné položky k zásobám OP k zásobám se vytváfií, pokud se pfii inventarizaci zjistí, Ïe prodejní cena zásob na skladû sníÏená o náklady s prodejem je niωí neÏ hodnota vedená v úãetnictví. Samozfiejmû pouze v pfiípadû, kdy sníÏení hodnoty není definitivního charakteru, n˘brÏ doãasného. Napfi. je na skladû evidováno zboÏí, které je neprodejné za pÛvodní cenu, protoÏe trh je pfiesycen nebo do‰lo k jeho morálnímu znehodnocení. Tvorba OP k zásobám se úãtuje na vrub pfiíslu‰ného úãtu úãtové skupiny 55 – Odpisy, rezervy, komplexní náklady pfií‰tích období a OP v provozní oblasti souvztaÏnû s pfiíslu‰n˘mi úãty úãtové skupiny 19 – OP k zásobám. ZDP neuvádí OP jako daÀovû uznatelné

náklady. SníÏení nebo rozpu‰tûní OP k zásobám se úãtuje na vrub pfiíslu‰n˘ch úãtÛ úãtové skupiny 19 souvztaÏnû ve prospûch pfiíslu‰ného úãtu úãtové skupiny 55. V pfiípadû prodeje zásob se OP k nim vytvofiená vyúãtuje ve prospûch pfiíslu‰ného úãtu úãtové skupiny 55. OP se vytváfií, aby sníÏila cenu konkrétní poloÏky zásob, proto je tfieba rozli‰it OP podle jednotliv˘ch sloÏek zásob, tedy 191-OP k materiálu, 192-OP k nedokonãené v˘robû, 193-OP k polotovarÛm vlastní v˘roby, 194-OP k v˘robkÛm, 195-OP k mlad˘m a ostatním zvífiatÛm a jejich skupinám, 196-OP ke zboÏí, 197-OP k poskytnut˘m zálohám na materiál, 198-OP k poskytnut˘m zálohám na zboÏí, 199-OP k poskytnut˘m zálohám na mladá a ostatní zvífiata a jejich skupiny. Zru‰ení (napfi. z dÛvodu prodeje zásob, zániku rizika atd.) nebo sníÏení OP k zásobám se pak provede ve prospûch nákladÛ a na vrub úãtu OP k zásobám. V pfiípadû zmûny charakteru poklesu ceny z doãasného na trval˘ se OP zru‰í a zaúãtuje se ‰koda na úãet 549. Úãtování tvorby a zru‰ení OP ke konkrétním druhÛm zásob je shodné pro úãtování zpÛsobem A i zpÛsobem B.

příklad Obchodní spoleãnost pfii inventarizaci k 31. 12. nezjistila Ïádné inventarizaãní rozdíly, ale bylo nutné zváÏit sníÏení hodnoty zásob materiálu. V pfiedcházejícím úãetním období spoleãnost vykázala doãasné sníÏení hodnoty materiálu ve v˘‰i 12 000 Kã v podobû OP. U poloviny materiálu, u nûhoÏ byla OP vytvofiena, se doãasné sníÏení hodnoty zmûnilo v trvalé ve v˘‰i 17 000 Kã. U zb˘vající ãásti zásob materiálu do‰lo ke zv˘‰ení jejich moÏné prodejní ceny o 1 600 Kã.

účetnictví v zemědělství

listopad 2013

23

účetnictví

Úãetní operace

âástka v Kã

Zru‰ení OP k zásobám materiálu Zaúãtování trvalého sníÏení hodnoty materiálu nelze provést, protoÏe zákon stanoví oceÀovat nakoupené zásoby v pofiizovací cenû. Materiál lze tedy pouze pfieskladnit na sklad vadn˘ch zásob (analytické znaãení napfi. V)

MD

D

6 000

191

559

17 000

112.V

112

Ze stejného dÛvodu nelze úãtovat ani o zv˘‰ení hodnoty zásob o 1 600 Kã.

Opravné položky ke krátkodobému finančnímu majetku TaktéÏ mÛÏe dojít ke sníÏení hodnoty u krátkodobého finanãního majetku, byÈ tomu tak b˘vá ve v˘jimeãn˘ch pfiípadech. Pokud se jedná o sníÏení doãasného charakteru, vytvofií se OP ke krátkodobému finanãnímu majetku, která se zaúãtuje souvztaÏnû ve prospûch nákladÛ. Na úãtech úãtové skupiny 29 – OP ke krátkodobému finanãnímu majetku se úãtují OP ke krátkodobému finanãnímu majetku vedenému na úãtech úãtové skupiny 25 – Krátkodob˘ finanãní majetek. Jakmile pominou dÛvody pro jejich tvorbu, zru‰í se OP na vrub nákladÛ. Pfiíkladem mÛÏe b˘t pfiechodné sníÏení hodnoty cenn˘ch papírÛ ke dni úãetní závûrky. V tomto pfiípadû se tvorba OP úãtuje na vrub úãtu 579-Tvorba a zúãtování OP ve finanãní ãinnosti a ve prospûch úãtu 291-OP k majetkov˘m cenn˘m papírÛm nebo 293-OP k dluÏn˘m cenn˘m papírÛm. OP se tvofií k dluÏn˘m cenn˘m papírÛm drÏen˘m do splatnosti. OP k tûmto cenn˘m papírÛm jsou tvofieny v ãástce, která odráÏí pouze zmûnu rizikovosti emitenta, nikoliv zmûny bezrizikov˘ch úrokov˘ch sazeb, a to podle jednotliv˘ch cenn˘ch papírÛ.

Opravné položky k pohledávkám V pfiípadû, Ïe má úãetní jednotka urãité pochybnosti o tom, zda jí dluÏník danou pohledávku uhradí, tvofií k této pohledávce v souladu s principem opatrnosti OP. OP k pohledávkám se podle jiÏ zmínûného âÚS ã. 005 vytváfiejí k pohledávkám za dluÏníky v konkursním a vyrovnacím fiízení a k nepromlãen˘m pohledávkám, které jsou zaúãtovány v úãetnictví a jsou splatné po 31. 12. 1994, a to ve v˘‰i stanovené ZoR, pfiíp. i ve v˘‰i pfiesahující tuto stanovenou tvorbu. JelikoÏ OP lze tvofiit pouze k nepromlãen˘m pohledávkám, je dÛleÏité myslet také na skuteãnost, Ïe

24

listopad 2013

účetnictví v zemědělství

zákonné OP se musí zru‰it, pokud nastalo promlãení pohledávky. V takovém pfiípadû se OP musí odúãtovat na úãty MD 391/D 558 s daÀov˘m dopadem. ZároveÀ je v‰ak moÏné do v˘‰e pÛvodnû vytvofiené zákonné OP provést daÀov˘ odpis pohledávky, ãímÏ se efekt zdanûní zru‰ením OP eliminuje. Jaké pohledávky jsou promlãené? Obecnû se právo promlãí tehdy, pokud nebylo vykonáno v zákonné lhÛtû, která bûÏí ode dne, kdy mohlo b˘t vykonáno poprvé. Promlãením právo (a tudíÏ i promlãená pohledávka) jako takové nezaniká, ale nemÛÏe b˘t pfiiznáno soudem, kdyÏ povinná osoba namítne promlãení, pfiiãemÏ nárok na úhradu vûfiiteli stále trvá. Promlãení je pro oblast obchodních závazkov˘ch vztahÛ upraveno v § 387 aÏ 408 zákona ã. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, ve znûní pozdûj‰ích pfiedpisÛ (dále jen „ObchZ“). Souãasn˘ ObchZ bude poãátkem roku 2014 nahrazen zákonem ã. 90/2012 Sb., o obchodních korporacích. Základní promlãecí doba podle § 397 ObchZ je ãtyfiletá. Uznáním dluhu podle ObchZ zaãne bûÏet nová ãtyfiletá promlãecí doba, a to i opakovanû. Celková promlãecí doba nesmí b˘t del‰í neÏ 10 let od doby, kdy zaãala bûÏet poprvé. Pokud neexistuje písemné uznání dluhu, lze za uznání dluhu povaÏovat ãásteãné plnûní závazku dluÏníkem a placení úrokÛ vztahujících se k pohledávce. Promlãení je pro oblast mimo rámec obchodních závazkov˘ch vztahÛ upraveno v zákonû ã. 40/1964 Sb., obãansk˘ zákoník, ve znûní pozdûj‰ích pfiedpisÛ (dále jen „ObãZ“). Základní promlãecí doba podle § 101 ObãZ je tfiíletá. Uznáním dluhu podle ObãZ zaãne bûÏet nová promlãecí doba, a to aÏ do deseti let od pÛvodního dne. DaÀovû úãinné jsou pouze OP k pohledávkám, které jsou tvofieny v souladu se ZoR. K nepromlãen˘m pohledávkám po lhÛtû splatnosti lze v souladu s § 8a ZoR tvofiit daÀovû úãinnou OP do v˘‰e 20 % hodnoty neuhrazené pohledávky, a sice za pfiedpokladu, Ïe od lhÛty splatnosti uplynula doba del‰í neÏ 6 mûsícÛ, a dále musí b˘t pohledávka aktivnû vymáhána, pokud pfiesahuje 200 000 Kã. U pohledávek po lhÛtû splatnosti nad 6 mûsícÛ, které zní na ãástku niωí neÏ 200 000 Kã, není aktivní vymáhání nutnou podmínkou daÀové úãinnosti tvorby OP.

účetnictví příklad Podnik eviduje pohledávku ve v˘‰i 400 000 Kã, která je k datu úãetní závûrky 8 mûsícÛ po splatnosti. V souladu s vnitropodnikovou úãetní smûrnicí tvofií podnik OP ve v˘‰i 50 % jmenovité hodnoty pohledávky. Tato pohledávka je aktivnû vymáhána, coÏ je podmínka pro uplatnûní daÀovû úãinné OP ve v˘‰i 20 % podle ZoR. Podnik pfiedpokládá proplacení pohledávky v následujícím roce, kalkuluje tedy odloÏenou daÀovou pohledávku z nedaÀové v˘‰e OP. Úãetní operace Tvorba OP k pohledávce DaÀovû úãinná OP DaÀovû neúãinná OP

Pokud bylo ohlednû pohledávky zahájeno rozhodãí, soudní nebo správní fiízení, kterého se úãetní jednotka fiádnû úãastní, je moÏné vytváfiet daÀovû uznatelné OP v následující v˘‰i: Pohledávka po lhÛtû splatnosti

OP tvofiena ve v˘‰i

12 mûsícÛ

33 % z hodnoty pohledávky

18 mûsícÛ

50 % z hodnoty pohledávky

24 mûsícÛ

66 % z hodnoty pohledávky

30 mûsícÛ

80 % z hodnoty pohledávky

36 mûsícÛ

100 % z hodnoty pohledávky

Stoprocentnû daÀovû úãinnou OP je moÏné podle ZoR vytváfiet k pohledávkám za dluÏníky v insolvenãním fiízení za pfiedpokladu, Ïe úãetní jednotka tuto pohledávku pfiihlásila k soudu, a to ve lhÛtû stanovené usnesením soudu o prohlá‰ení konkurzu ãi povolení vyrovnání. Pokud tuto pohledávku úãetní jednotka do dané lhÛty nestihne pfiihlásit, tato OP daÀovû uznatelná není. Úãetní jednotka bez ohledu na daÀovou úãinnost OP k pohledávkám sama urãuje v˘‰i OP prostfiednictvím vnitropodnikové smûrnice, ve které stanoví, v jaké v˘‰i a za jak˘mi pohledávkami OP vytváfií. U OP k mal˘m pohledávkám do 30 000 Kã, které jsou více neÏ 12 mûsícÛ po splatnosti, se obvykle nevyplatí zahájit jakékoliv soudní fiízení. Jsou-li tyto malé pohledávky nepromlãené, tzn., Ïe podnik vytvofiil OP vãas, nebo se úspû‰nû snaÏil jejich promlãecí dobu prodlouÏit, zastavit ãi pfietrhnout, je moÏné díky tvorbû OP pohledávku daÀovû úãinnû odepsat aÏ do v˘‰e 100 % neuhrazené hodnoty, aniÏ by bylo ohlednû vymáhání pohledávky zahájeno soudní, rozhodãí nebo správní fiízení. Rozvahová hodnota pohledávky bez pfiíslu‰enství nesmí v prÛbûhu zdaÀovacího období pfiesáhnout limit 30 000 Kã na jednoho dluÏníka. âástka

âástka v Kã

MD

D

200 000

x

391

80 000

558

x

120 000

559

x

30 000 Kã se u jednotlivé pohledávky posuzuje nikoliv k okamÏiku tvorby OP, ale k okamÏiku vzniku pohledávky, a do limitní hodnoty se nikdy nezapoãítává pfiíslu‰enství pohledávky, zejména úroky z prodlení. O pohledávce, k níÏ byla vytvofiena OP podle tohoto postupu, je poplatník povinen vést samostatnou evidenci. DaÀovû uznatelné OP nelze tvofiit, pokud se jedná o pohledávky vzniklé z titulu cenn˘ch papírÛ, úvûrÛ, pÛjãek, ruãení, záloh, plnûní ve prospûch vlastního kapitálu, úhrady ztráty spoleãnosti, smluvních pokut a úrokÛ z prodlení, poplatkÛ z prodlení, penále a jin˘ch sankcí, k pohledávkám nabyt˘m bezúplatnû a k souboru pohledávek, jestliÏe má vûfiitel k dluÏníkovi souãasnû splatné závazky a neprovede vzájemn˘ zápoãet pohledávek a závazkÛ, dále v prÛbûhu likvidace ãi v dobû trvání úãinkÛ prohlá‰ení konkursu. V˘‰e OP vytváfiené podle ZoR nebo nad jeho rámec nesmí pfiesáhnout úãetní hodnotu pohledávky na rozvahovém úãtu, k níÏ je OP tvofiena. V pfiípadech, ve kter˘ch bude OP vytvofiena ve v˘‰i 100 % hodnoty nepromlãené pohledávky, mÛÏe b˘t tato pohledávka odepsána a OP k ní zru‰ena, s v˘jimkou pohledávek za dluÏníky v konkursním a vyrovnacím fiízení. Takto odepsaná pohledávka se dále sleduje na podrozvahov˘ch úãtech s v˘jimkou tûch pohledávek, u kter˘ch do‰lo k jejich zániku. Pfiijatá úhrada odepsané pohledávky se vyúãtuje jako v˘nos na pfiíslu‰ném úãtu úãtové skupiny 64 – Jiné provozní v˘nosy a zachytí se na podrozvahov˘ch úãtech. Pfii prodeji majetku se OP, které se k nûmu váÏí, zru‰í vyúãtováním ve prospûch pfiíslu‰ného nákladového úãtu. JelikoÏ v˘‰e zákonné OP nesmí pfiesáhnout úãetní hodnotu pohledávky na rozvahovém úãtu, ke které je OP tvofiena, je velmi dÛleÏitá evidence pohledávek. Pfii nedostateãné evidenci pohledávek mÛÏe dojít k tvorbû zákonné OP v nesprávné v˘‰i, a tím i k nesprávnému stanovení základu danû z pfiíjmÛ. Pro úãely tvorby OP je proto nutné pro kaÏdou pohledávku vytvofiit inventární kartu, na které bude uvedeno ãíslo faktury, v˘‰e

účetnictví v zemědělství

listopad 2013

25

účetnictví pohledávky, datum splatnosti, datum promlãení, datum podání návrhu na soudní vymáhání, dal‰í podrobnosti o‰etfiení pohledávky, datum vytvofiení OP daÀovû neúãinné vãetnû % a v˘‰e, datum vytvofiení zákonné OP vãetnû % a v˘‰e, datum a v˘‰e rozpu‰tûní OP, pfiiãemÏ inventární karta musí b˘t aktuálnû doplÀována o novû zji‰tûné skuteãnosti. Na pfiíslu‰ném úãtu úãtové skupiny 39 – OP k zúãtovacím âíslo úãtu

vztahÛm a vnitfiní zúãtování se úãtuje tvorba OP k pohledávkám, jakoÏ i jejich sníÏení, popfi. zru‰ení. OP k pohledávkám je tfieba analyticky ãlenit na OP vytvofiené v souladu se ZoR a na ostatní OP k pohledávkám, napfi. na zákonné a ostatní. MoÏné analytické ãlenûní vyuÏitelné v praxi uvádí následující tabulka.

Název úãtu

391.10

OP k pohledávkám daÀové za dluÏníky v konkursním a vyrovnacím fiízení

391.19

OP k pohledávkám nedaÀové nevãasnû pfiihlá‰ené do konkursu

391.20

OP k pohledávkám daÀové do v˘‰e 20 % hodnoty pohledávek

391.33

OP k pohledávkám daÀové do v˘‰e 33 % hodnoty pohledávek

391.50

OP k pohledávkám daÀové do v˘‰e 50 % hodnoty pohledávek

391.66

OP k pohledávkám daÀové do v˘‰e 66 % hodnoty pohledávek

391.80

OP k pohledávkám daÀové do v˘‰e 80 % hodnoty pohledávek

391.90

OP k pohledávkám daÀové do v˘‰e 100 % hodnoty pohledávek

391.95

OP k pohledávkám daÀové malé pohledávky do 30 000 Kã

391.99

OP k pohledávkám nedaÀové ostatní

příklad Spoleãnost má pohledávku za jinou spoleãností ve v˘‰i 200 000 Kã splatnou 12. 12. 2010. Ke dni 31. 12. 2011 vytvofiila úãetní jednotka daÀovou OP ve v˘‰i 20 % rozvahové hodnoty pohledávky. V roce 2012 podala návrh na zahájení soudního fiízení. U pohledávky vyuÏila znûní ZoR § 8a odst. 2 a nav˘‰ila OP do úrovnû 66 % rozvahové hodnoty pohledávky, neboÈ uplynulo více neÏ 24 mûsícÛ od splatnosti a bylo zahájeno soudní fiízení. V srpnu 2013 byla pohledávka plnû uhrazena. Úãetní operace

âástka v Kã

MD

D

Tvorba zákonné OP k pohledávce (rok 2011)

40 000

558.20

391.20

Tvorba zákonné OP k pohledávce (rok 2012)

92 000

558.66

391.66

200 000

221

311

Zru‰ení zákonné OP k pohledávce (rok 2013)

40 000

391.20

558.20

Zru‰ení zákonné OP k pohledávce (rok 2013)

92 000

391.66

558.66

Úhrada pohledávky (rok 2013)

Spoleãnost se fiídila ustanovením ZoR § 8a odst. 5. Pominuly dÛvody pro niωí ocenûní pohledávky, a proto se OP v roce 2013 ru‰í. V roce 2012 a 2011 sniÏovala spoleãnost základ danû z pfiíjmÛ právnick˘ch osob o vytvofiené OP. JelikoÏ v roce 2013 do‰lo k úhradû pohledávky, je spoleãnost povinna odúãtovat OP a základ danû o ãástku 132 000 Kã nav˘‰it.

PŘIPOJTE SE K NÁM NA FACEBOOKU! www.facebook.com/ucetnikavarna 26

listopad 2013

účetnictví v zemědělství

tipy na semináře Wolters Kluwer

Důležitost tvorby opravných položek Úãetní jednotky pomûrnû ãasto opomíjí tvorbu úãetních OP, pfiestoÏe mají k rozvahovému dni napfi. neuhrazené pohledávky mnoho mûsícÛ po splatnosti, nebo neprodejné skladové zásoby. Nûkteré úãetní jednotky ãasto tvofií pouze zákonné OP k pohledávkám, ale netvofií jiÏ úãetní OP, pfiestoÏe existují dÛvody i pro jejich tvorbu. DÛvodem b˘vá pouze skuteãnost, Ïe nepfiiná‰í úsporu na dani, navíc zvy‰ují mnoÏství práce pro finanãní úãetní v období tvorby závûrky. Z v˘‰e uvedeného je zfiejmé, Ïe v praxi b˘vá problémem správné stanovení v˘‰e OP ke konkrétnímu majetku.

Tvorba OP má vliv na v˘‰i v˘sledku hospodafiení, tím ovlivÀuje také v˘‰i podílÛ na zisku (dividend). Dále také, pokud se tvofií OP podle zvlá‰tních právních pfiedpisÛ (ZoR), má vliv i na základ daÀové povinnosti. Proto je velmi dÛleÏité doloÏit a zdÛvodnit v˘‰i vytvofien˘ch OP k majetku pfii kaÏdé inventarizaci. Opomíjením úãtování o OP dochází k v˘znamnému poru‰ování úãetních principÛ. Dbát by na to mûly zejména spoleãnosti podléhající auditu, u nichÏ mÛÏe absence OP ovlivnit v˘rok auditora vzhledem k tomu, Ïe úãetní závûrka pak nemusí z dÛvodu nadhodnocení majetku vûrnû zobrazovat skuteãnost.

Zorientujte se v legislativních změnách a využijte slevu na semináře Novinky z pracovnûprávní oblasti a BPH 2013/2014 Lektor: Bc. Pavla Motyãková, Ministerstvo zdravotnictví âR 29. listopadu 2013, Praha 1, âSVTS, Novotného lávka 5 Z témat vybíráme: ● problematika kategorizace prací – podle novely vyhlá‰ky ã. 107/2013 Sb., ● seznámení se se zmûnami ve vyhlá‰ce a praktické zku‰enosti se zafiazováním prací do kategorií v návaznosti na pracovnû lékafiské prohlídky, ● seznámení se zmûnami v nové vyhlá‰ce a aplikace zakázan˘ch prací a pracovi‰È v praxi.

UplatÀování DPH od roku 2014 Lektor: Ing. Olga Holubová 3. prosince 2013, Praha 1, âSVTS, Novotného lávka 5 Seznámíte se s novelou zákona o DPH úãinnou od ledna 2014 provedenou v souvislosti s nov˘m obãansk˘m zákoníkem. Podle aktuální situace budou probrány i poslední novinky, judikatura a závûry koordinaãních v˘borÛ. Z témat vybíráme: ● úvod do nové úpravy, zmûny terminologie, ● samostatné subjekty pro úãely DPH, ● nové vymezení zboÏí, ● tfiístrann˘ obchod, ● právo stavby, nemovitá vûc dodání vybran˘ch nemovit˘ch vûcí – zásadní zmûny.

Úãetní a daÀové novinky pro rok 2014 Lektor: Ing. Ivana Pilafiová 17. prosince 2013, Praha 1, âSVTS, Novotného lávka 5 Získejte pfiehled ve velmi rozsáhlé problematice zmûn daÀov˘ch zákonÛ ve vztahu k rekodifikaci obãanského zákoníku a vzniku zákona o obchodních korporacích. Úkolem semináfie je seznámit se se základními zmûnami napfiíklad v: ● rozsáhle novelizovaném zákonu o daních z pfiíjmÛ, ● zákonu o DPH, kde základním problémem bude vyfie‰it realizaci skuteãnosti, kdy stavba je souãástí pozemku, ale i dal‰í zmûny, ● zákonu o dani z nemovit˘ch vûcí, kter˘ také musí zohlednit zmûny v definici nemovit˘ch vûcí, ● zákonu o úãetnictví, pfiípadnû i v dal‰ích provádûcích úãetních pfiedpisech, pokud budou schváleny, ● novém zákonu o nabytí nemovit˘ch vûcí, kter˘ nahrazuje zru‰en˘ zákon o dani z pfievodu nemovitostí.

Online pfiihlá‰ku a podrobné informace najdete na www.obchod.wkcr.cz/seminare

účetnictví v zemědělství

listopad 2013

27

pracovní právo a pojistné

Skončení zaměstnání z pohledu pracovního práva a zdravotního pojištění Ing. Antonín Daněk

V pfiímé návaznosti na skonãení (pfiípadnû pfieru‰ení) zamûstnání jsou ze strany zamûstnance i zamûstnavatele fie‰eny pfiedev‰ím tyto nároky: ● odstupné, ● náhrada mzdy za nevyãerpanou dovolenou, ● podpora v nezamûstnanosti, ● penûÏitá pomoc v matefiství, ● potvrzení o zamûstnání, ● pracovní posudek.

a) 1násobku jeho prÛmûrného v˘dûlku, jestliÏe jeho pracovní pomûr u zamûstnavatele trval ménû neÏ 1 rok, b) 2násobku jeho prÛmûrného v˘dûlku, jestliÏe jeho pracovní pomûr u zamûstnavatele trval alespoÀ 1 rok a ménû neÏ 2 roky, c) 3násobku jeho prÛmûrného v˘dûlku, jestliÏe jeho pracovní pomûr u zamûstnavatele trval alespoÀ 2 roky.

Jaké postupy uplatÀuje v této souvislosti zamûstnavatel a jak se jednotlivé skuteãnosti projevují v oblasti zdravotního poji‰tûní u zamûstnavatele, pfiípadnû u poji‰tûnce?

V tûchto pfiípadech se jedná o situace, kdy se zamûstnavatel ru‰í ãi pfiemísÈuje, anebo se stal zamûstnanec nadbyteãn˘m. Je-li obdobn˘m zpÛsobem ukonãen pracovní pomûr podle § 52 písm. d) ZP (pracovník nesmí konat práci z dÛvodu pracovního úrazu nebo onemocnûní nemocí z povolání), pfiíslu‰í zamûstnanci odstupné ve v˘‰i nejménû 12násobku prÛmûrného v˘dûlku.

Odstupné Odstupné jako forma kompenzace za rozvázání pracovního pomûru pfiíslu‰í ze zákona zamûstnanci pouze v pfiípadech rozvázání pracovního pomûru dohodou nebo v˘povûdí z organizaãních dÛvodÛ [§ 52 písm. a) aÏ c) zákona ã. 262/2006 Sb., zákoník práce, ve znûní pozdûj‰ích pfiedpisÛ (dále jen „ZP“)] nebo ze zdravotních dÛvodÛ [§ 52 písm. d) ZP]. Odstupné má pomoci zamûstnanci pfieklenout období od skonãení pracovního pomûru do doby, neÏ si bude moci zajistit dal‰í zdroj pfiíjmÛ. Odstupné se zamûstnanci obvykle vyplácí v nejbliωím v˘platním termínu po skonãení pracovního pomûru, pokud se strany nedohodnou jinak. DÛsledkem vyplacení odstupného je také odsunutí (nikoli zkrácení) podpÛrãí doby, po kterou je zamûstnanci poskytována podpora v nezamûstnanosti. Zákonn˘ nárok na v˘‰i odstupného je kodifikován v ustanovení § 67 ZP, a to ve vazbû na dobu trvání zamûstnání. Zamûstnanci, u nûhoÏ dochází k rozvázání pracovního pomûru v˘povûdí danou zamûstnavatelem z dÛvodÛ uveden˘ch v § 52 písm. a) aÏ c) ZP nebo dohodou z t˘chÏ dÛvodÛ, pfiíslu‰í od zamûstnavatele pfii skonãení pracovního pomûru odstupné ve v˘‰i nejménû:

28

listopad 2013

účetnictví v zemědělství

Ve zdravotním pojištění V takov˘ch pfiípadech se jedná o odstupné vyplacené podle ZP, proto se pojistné na zdravotní poji‰tûní neodvede [viz § 3 odst. 2 písm. b) zákona ã. 592/1992 Sb., o pojistném na vefiejné zdravotní poji‰tûní, ve znûní pozdûj‰ích pfiedpisÛ (dále jen „zákon ã. 592/1992 Sb.“)]. Naopak, pokud by zamûstnavatel zúãtoval zamûstnanci plnûní jako odstupné podle § 52 písm. e) ZP (zamûstnanec pozbyl zpÛsobilosti dlouhodobû vykonávat dosavadní práci), nejedná se o odstupné vyplacené podle ZP a jeho v˘‰e podléhá povinnosti placení pojistného.

Náhrada mzdy za nevyčerpanou dovolenou Pokud nebylo zamûstnavatelem nafiízeno ãerpání zbylé dovolené, pfiíslu‰í zamûstnanci pfii skonãení pracovního pomûru náhrada mzdy za nevyãerpanou dovolenou. Tato náhrada mzdy musí b˘t zamûstnanci vyplacena nejpozdûji v den splatnosti poslední mzdy, vyplácené zamûstnanci zamûstnavatelem.

pracovní právo a pojistné Ve zdravotním pojištění Zúãtovaná náhrada mzdy pfiedstavuje pfiíjem zdaÀovan˘ podle § 6 zákona ã. 586/1992 Sb., o daních z pfiíjmÛ, ve znûní pozdûj‰ích pfiedpisÛ, proto se zahrne do vymûfiovacího základu zamûstnance. Poznámka: Pokud by byl zamûstnanci zúãtován pfiíjem po skonãení zamûstnání, platí pro zamûstnavatele následující: ● pojistné se odvádí, v˘jimku pfiedstavuje pouze plnûní zúãtované poÏivateli starobního dÛchodu nebo invalidního dÛchodu pro invaliditu tfietího stupnû po uplynutí jednoho roku ode dne skonãení zamûstnání [§ 3 odst. 2 písm. f) zákona ã. 592/1992 Sb.]; ● pojistné se nedopoãítává do minimálního vymûfiovacího základu – osoba jiÏ není zamûstnancem; ● tuto osobu neuvádí zamûstnavatel v mûsíci zúãtování odmûny do Pfiehledu o platbû pojistného zamûstnavatele (jiÏ není zamûstnancem); ● pozor na pfiípadnou zmûnu zdravotní poji‰Èovny (standardnû k 1. 1. kalendáfiního roku) – pojistné se odvádí ve prospûch té zdravotní poji‰Èovny, u které je zamûstnanec poji‰tûn v mûsíci zúãtování pfiíjmu.

Potvrzení o zaměstnání Zamûstnanec má pfii skonãení pracovního pomûru nárok na vydání potvrzení o zamûstnání, a to i za situace, kdyÏ o vydání této písemnosti nepoÏádá. Jedná se o dokument se základními údaji o zamûstnání za úãelem jejich vyuÏití pfii dal‰ím zamûstnání. V potvrzení se uvádûjí údaje o zamûstnání, druhu práce, dosaÏené kvalifikaci a dal‰í skuteãnosti podle § 313 ZP. Zamûstnavatel není oprávnûn uvádût do tohoto potvrzení nejrÛznûj‰í varování pro budoucího zamûstnavatele.

Skončení zaměstnání ve zdravotním pojištění Poji‰tûnci, ktefií v dÛsledku ukonãení zamûstnání pfiestali b˘t (v tomto pfiípadû konkrétnû z hlediska zdravotního poji‰tûní) zamûstnanci, mají podle právních pfiedpisÛ platn˘ch ve zdravotním poji‰tûní bezproblémovû fie‰en svÛj pojistn˘ vztah je‰tû v tom mûsíci, ve kterém do‰lo k rozvázání pracovního pomûru (zániku úãasti na zdravotním poji‰tûní). JestliÏe byl pracovnûprávní vztah ukonãen napfiíklad k datu 10. 5., má poji‰tûnec za této situace ve zdravotním poji‰tûní „vyfie‰en“ mûsíc kvûten, za období 11. 5.–31. 5. není povinen platit Ïádné pojistné ani oznamovat vzniklou skuteãnost

zdravotní poji‰Èovnû. Nicménû od 1. 6. se jiÏ musí zaãít zajímat o to, aby byl v rámci mûsíce ãervna (a samozfiejmû i mûsícÛ následujících) registrován u zdravotní poji‰Èovny alespoÀ jeden kalendáfiní den v nûkteré z tûchto tfií kategorií: ● zamûstnanec v zamûstnání zakládajícím úãast na zdravotním poji‰tûní ve smyslu ustanovení § 5 písm. a) zákona ã. 48/1997 Sb., o vefiejném zdravotním poji‰tûní a o zmûnû a doplnûní nûkter˘ch souvisejících zákonÛ, ve znûní pozdûj‰ích pfiedpisÛ, ● osoba samostatnû v˘dûleãnû ãinná, ● osoba, za kterou platí pojistné stát. Pokud poji‰tûnec v prÛbûhu mûsíce ãervna nenastoupí do zamûstnání nebo nezaãne podnikat jako osoba samostatnû v˘dûleãnû ãinná, mÛÏe b˘t veden u zdravotní poji‰Èovny jako „státní“ poji‰tûnec (napfi. uchazeã o zamûstnání). JestliÏe by v‰ak nebyl v rámci celého kalendáfiního mûsíce ãervna ani jeden den evidován u zdravotní poji‰Èovny v nûkteré ze tfií v˘‰e uveden˘ch kategorií, musel by se (v zákonné osmidenní lhÛtû) pfiihlásit k placení pojistného jako tzv. osoba bez zdaniteln˘ch pfiíjmÛ a platit pojistné v aktuální v˘‰i 1 080 Kã mûsíãnû. V této souvislosti upozorÀuji, Ïe se na základû rozhodnutí vlády âeské republiky s úãinností od 1. 8. 2013 zv˘‰ila minimální mzda na ãástku 8 500 Kã, proto osoby bez zdaniteln˘ch pfiíjmÛ platí od srpna 2013 pojistné ve v˘‰i 1 148 Kã, coÏ je 13,5 % z nové hodnoty minimální mzdy. Dal‰ími moÏnostmi fie‰ení pojistného vztahu je vynûtí z ãeského systému vefiejného zdravotního poji‰tûní buì: a) v˘konem v˘dûleãné ãinnosti v nûkterém ze státÛ EU, pfiíp. v Norsku, na Islandu, v Lichten‰tejnsku nebo ve ·v˘carsku ve smyslu Nafiízení Evropského parlamentu a Rady (ES) ã. 883/2004 a provádûcího Nafiízení ã. 987/2009, nebo b) z titulu dlouhodobého pobytu v zahraniãí, kdy se musí jednat o nepfietrÏit˘ pobyt del‰í ‰esti mûsícÛ. Po návratu v‰ak musí poji‰tûnec prÛkaznû dokladovat zdravotní poji‰Èovnû dobu poji‰tûní, zamûstnání nebo bydlení v cizinû tak, aby po nûm nemohlo b˘t poÏadováno doplacení pojistného (a penále) za dobu poji‰tûním v zahraniãí nepokrytou.

Podpora v nezaměstnanosti Doba poskytování podpory v nezamûstnanosti se odvíjí od vûku jejího pfiíjemce. Lidé do 50 let mohou dostávat podporu pût mûsícÛ, lidé od 50 do 55 let ji mohou pobírat osm mûsícÛ a lidé nad 55 let pak nejv˘‰e jedenáct mûsícÛ. Maximální v˘‰e podpory je omezená a v roce 2013 ãiní 14 157 Kã mûsíãnû. Nárok

účetnictví v zemědělství

listopad 2013

29

pracovní právo a pojistné na podporu vznikne jen uchazeãi, kter˘ pracoval alespoÀ 12 mûsícÛ bûhem posledních dvou let. Do konce roku 2010 si mohl uchazeã o zamûstnání v˘konem ãinnosti na základû nekolidujícího pracovnûprávního vztahu „pfiivydûlat“ k podpofie v nezamûstnanosti, to znamená, Ïe byl moÏn˘ soubûh pobírání pfiíjmu z takového vztahu a podpory v nezamûstnanosti. Od 1. ledna 2011 v‰ak byla moÏnost legálního pfiiv˘dûlku k podpofie v nezamûstnanosti v tzv. nekolidujícím zamûstnání zru‰ena. Podle ustanovení § 39 odst. 2 písm. d) zákona ã. 435/2004 Sb., o zamûstnanosti, ve znûní pozdûj‰ích pfiedpisÛ (dále jen „zákon ã. 435/1997 Sb.“), nárok na podporu v nezamûstnanosti nemá uchazeã o zamûstnání, kter˘ ke dni, k nûmuÏ má b˘t podpora v nezamûstnanosti pfiiznána, vykonává nûkterou z ãinností podle § 25 odst. 3 cit. zákona. Po dobu trvání nekolidujícího zamûstnání tedy nenáleÏí uchazeãi o zamûstnání podpora v nezamûstnanosti. Doba, po kterou uchazeã o zamûstnání vykonává nekolidující zamûstnání a z tohoto dÛvodu mu není vyplácena podpora v nezamûstnanosti, se nezapoãítává do podpÛrãí doby, a její bûh se de facto pfieru‰uje. Po ukonãení nekolidujícího zamûstnání tak mÛÏe b˘t uchazeãi o zamûstnání nadále vyplácena podpora v nezamûstnanosti.

Ve zdravotním pojištění Registrace na úfiadû práce je jednou z moÏností poji‰tûnce, jak vyfie‰it touto „státní“ kategorií jeho pojistn˘ vztah. Od poãátku fungování systému vefiejného zdravotního poji‰tûní nepfiicházelo v úvahu, aby mohly tyto osoby souãasnû vykonávat v˘dûleãnou ãinnost. Vpravdû prÛlomovou zmûnu v‰ak v této souvislosti pfiinesl ve sféfie placení pojistného na zdravotní poji‰tûní zákon ã. 435/2004 Sb. Podle aktuálnû platného ustanovení § 25 odst. 3 tohoto zákona je od 1. 10. 2004 u poji‰tûnce ve zdravotním poji‰tûní pfiípustn˘ soubûh zamûstnání a kategorie, kde hradí pojistné stát – – uchazeã o zamûstnání. Ve smyslu tohoto zákonného ustanovení nebrání zafiazení a vedení v evidenci uchazeãÛ o zamûstnání: a) v˘kon ãinnosti na základû pracovního nebo sluÏebního pomûru, pokud mûsíãní v˘dûlek nepfiesáhne polovinu minimální mzdy, nebo b) v˘kon ãinnosti na základû dohody o provedení práce nebo dohody o pracovní ãinnosti, pokud mûsíãní odmûna nebo odmûna pfiipadající na jeden mûsíc za období, za které pfiíslu‰í, nepfiesáhne polovinu minimální mzdy. V pfiípadû v˘konu více ãinností se pro úãely splnûní podmínky mûsíãního v˘dûlku jednotlivé mûsíãní v˘dûlky (odmûny) sãítají.

30

listopad 2013

účetnictví v zemědělství

Pokud zamûstnavatel pfiijímá do zamûstnání osobou evidovanou na úfiadû práce, oznamuje na formuláfii Hromadné oznámení zamûstnavatele zdravotní poji‰Èovnû (kódem „P“), Ïe se pfiihla‰uje k platbû pojistného za tohoto zamûstnance. Souãasnû zamûstnavatel sdûluje zdravotní poji‰Èovnû skuteãnost rozhodnou pro vznik povinnosti státu platit za tohoto zamûstnance pojistné, a to kódem „I“. K ukonãení této kategorie se pak pouÏívá kód „J“.

Peněžitá pomoc v mateřství Základní podmínkou nároku na penûÏitou pomoc v matefiství (matefiskou) je trvání zamûstnání v dobû nástupu na matefiskou. Nástupem se rozumí den, jenÏ si zamûstnankynû sama urãí v období od poãátku 8. aÏ 6. t˘dne pfied oãekávan˘m dnem porodu, pfiíp. den porodu, ke kterému do‰lo pfied nástupem na matefiskou. JestliÏe si zamûstnankynû tento den v tomto období neurãí, rozumí se dnem nástupu na matefiskou poãátek 6. t˘dne pfied oãekávan˘m dnem porodu. Nárok na dávku má i Ïena, která nastoupí na matefiskou po skonãení zamûstnání v ochranné lhÛtû 180 kalendáfiních dnÛ. Pokud zamûstnání trvalo krat‰í dobu, ãiní ochranná lhÛta jen tolik kalendáfiních dnÛ, kolik dnÛ zamûstnání trvalo. Dal‰í podmínkou nároku na matefiskou je také zamûstnání alespoÀ po dobu 270 kalendáfiních dnÛ v posledních dvou letech pfiede dnem nástupu na matefiskou.

Ve zdravotním pojištění K nástupu zamûstnankynû na matefiskou dovolenou slouÏí ve zdravotním poji‰tûní kód „M“, kdy zamûstnavatel v zákonné osmidenní lhÛtû oznamuje zdravotní poji‰Èovnû její nárok na platbu pojistného státem za tuto osobu.

Pracovní posudek Na rozdíl od potvrzení o zamûstnání se pracovní posudek nevydává automaticky, ale na Ïádost zamûstnance. ZP stanoví pro vydání pracovního posudku lhÛtu 15 dnÛ ode dne, kdy zamûstnanec o pracovní posudek poÏádal. V pracovním posudku se uvádûjí údaje t˘kající se hodnocení práce zamûstnance, kvalifikace, schopnosti, skuteãnosti ve vazbû na vykonávanou práci a jiné informace po dohodû se zamûstnavatelem. Zamûstnanec se mÛÏe domáhat opravy tohoto dokumentu u soudu do tfií mûsícÛ od vydání zamûstnavatelem.

Roãník XV listopad 2013

odpovûdná redaktorka Ing. Jaroslava Bûlková odborní poradci doc. Ing. Antonín Valder, CSc. Ing. Bc. Marcel Pitterling Ing. Antonín Jefiábek Olga Holubová Randl Partners, advokátní kanceláfi adresa redakce Wolters Kluwer âR, a. s. U Nákladového nádraÏí 6 130 00 Praha 3 tel.: 246 040 458 e-mail: [email protected] inzerce Iva Suchnová tel.: 246 040 439 pfiedplatné tel.: 246 040 400 (informace) e-mail: [email protected] (objednávky) vydává Wolters Kluwer âR, a. s. tel.: 246 040 444 www.wkcr.cz sazba, litografie, tisk Serifa, s. r. o. Jinonická 80, Praha 5 NevyÏádané pfiíspûvky nevracíme. Pfietisk a jakékoli ‰ífiení dovoleno pouze se souhlasem vydavatele. Vydávání povoleno Ministerstvem kultury âeské republiky – E 8545, ISSN 1212-9453. Za správnost údajÛ uveden˘ch v ãláncích odpovídají jejich autofii. Pfiedplatné je automaticky prodluÏováno. V pfiípadû, Ïe pfiedplatitel nehodlá odebírat následující roãník, sdûlí tuto skuteãnost písemnou formou vydavateli, a to nejpozdûji do 14 dnÛ pfied zaãátkem nového pfiedplatitelského období. Rozesílka: 7. 11. 2013 Podávání novinov˘ch zásilek povoleno âP, s. p. – o. z. Pfieprava, ãj. 4393/97 dne 25. 11. 1997. Roãní pfiedplatné je 955 Kã bez DPH (1 098 Kã vãetnû DPH, po‰tovného a balného). © Wolters Kluwer âR, a. s., 2013