Vragen en antwoorden verhoging btw-tarief voor de vastgoedsector │25 juli 2012 Hieronder geven wij antwoord op de meest gestelde vragen over de btw-tariefsverhoging voor de vastgoedsector. Bij eerdere tariefswijzigingen heeft de staatssecretaris op een aantal onderdelen goedkeuringen gegeven. Voor een deel is dit in de parlementaire toelichting nu ook gedaan. Het is onduidelijk of nog meer goedkeurende regelingen zullen worden getroffen. Wel is reeds aangegeven dat ondernemers met de Belastingdienst praktische afspraken kunnen maken over de uitvoering van het overgangsrecht. Algemeen 1. Met ingang van welke datum wordt het btw-tarief verhoogd van 19% naar 21%? Het btw-tarief wordt met ingang van 1 oktober 2012 verhoogd naar 21%. 2. Hoe weet ik welk tarief van toepassing is? Uitgangspunt is dat het moment waarop de prestatie wordt verricht bepalend is voor toepassing van het tarief. Ligt dit moment vóór 1 oktober 2012, dan geldt het tarief van 19%. Ligt het moment op of na 1 oktober 2012, dan geldt het tarief van 21%. Voor de vastgoedsector geldt een specifieke overgangsregeling. Deze wordt onder punten 8 t/m 12 nader toegelicht. 3. Wanneer wordt voor de heffing van btw de prestatie verricht? Voor de heffing van btw moet een onderscheid worden gemaakt tussen leveringen en diensten. 1.
Levering van een goed
Een levering is aan de orde als de macht om als eigenaar over een goed te beschikken wordt overgedragen of overgaat. In de regel vindt de levering plaats op het moment van de juridische eigendomsoverdracht c.q. overgang van een (on)roerende zaak. Ook een turnkey-oplevering wordt voor de btw als levering beschouwd. Daarnaast worden bepaalde handelingen voor de btw gelijkgesteld aan een levering. De voor de vastgoedsector relevante gelijkstellingen worden hieronder besproken. a. Oplevering van een werk in onroerende staat Van een oplevering is sprake als een aannemer op de grond van zijn opdrachtgever een pand bouwt. De prestatie vindt plaats op het moment dat de oplevering van de nieuwbouw plaatsvindt. De betekenis van het begrip oplevering in de btw is overigens niet hetzelfde als dat wat doorgaans in de bouwsector onder oplevering wordt verstaan.
Zo zal de oplevering van een verbouwing vaak geen btw-oplevering zijn, maar vormt dit voor de btw een dienst (zie hieronder). De oplevering van een verbouwing vormt voor de btw wel een oplevering als de verbouwing leidt tot de vervaardiging van een ‘nieuwe’ onroerende zaak. Het is sterk afhankelijk van de feiten en omstandigheden of hiervan in een concreet geval sprake is. Het gaat dan om omvangrijke en ingrijpende verbouwingen, waarbij in wezen sprake is van nieuwbouw. b. Integratielevering Een integratielevering komt bijvoorbeeld op als een grondeigenaar een pand op eigen grond laat bouwen en dat vervolgens vrijgesteld gebruikt of verhuurt. De integratielevering vindt plaats op het moment dat het btw-vrijgesteld gebruik of de btwvrijgestelde verhuur aanvangt. De btw wordt geheven over de kostprijs. Tot de kostprijs behoort onder meer de ondergrond en eventuele aanwezige (oude) opstallen. Op de kostprijs mogen doorgaans nog een aantal correcties in mindering worden gebracht. Deze zullen wij hier niet bespreken. c.
Zakelijke rechten
Als levering van goederen wordt mede aangemerkt de vestiging, overdracht, wijziging, afstand en opzeggen van rechten waaraan onroerende zaken zijn onderworpen (de zogeheten zakelijke rechten), met uitzondering van hypotheek en grondrente. Voorbeelden van zakelijke rechten zijn erfpacht, recht van opstal en erfdienstbaarheid. Zakelijke rechten worden alleen dan aangemerkt als levering als de vergoeding voor het zakelijk recht (koopsom en contante waarde van de schuldplichtigheid), vermeerderd met de btw, gelijk is aan of meer is dan de waarde in het economisch verkeer van die rechten. Deze wordt ten minste gesteld op de kostprijs van de onroerende zaak, inclusief btw, zoals die zou zijn ontstaan bij de voortbrenging door een onafhankelijke derde op het tijdstip van de verkrijging. Wordt niet aan deze voorwaarde voldaan (de vergoeding, vermeerderd met de btw, bedraagt minder dan de waarde in het economisch verkeer), dan is er sprake van een dienst (zie hieronder). 2.
Dienst
Van een dienst is sprake als een prestatie niet kan worden aangemerkt als een levering (zie hierboven). Voorbeelden zijn het verstrekken van adviezen, het doen van taxaties, het uitvoeren van deskundigenonderzoek, het verrichten van verbouwingswerkzaamheden die niet tot een ‘nieuwe’ vervaardigde onroerende zaak leiden, het verhuren van een pand, et cetera. Uitgangspunt is dat een dienst plaatsvindt op het moment waarop deze overeenkomstig de overeenkomst wordt voltooid. Bij een verbouwing betreft het dus de bouwkundige ‘oplevering’.
Doorlopende prestaties Bij doorlopende prestaties, zoals verhuur, property management en het leveren van gas, water en elektra, vindt de prestatie plaats aan het einde van de periode waarop de afrekeningen of betalingen betrekking hebben. Facturering 4. Is het zinvol om mijn afnemer eerder te facturen of om mijn leverancier te vragen om eerder een factuur uit te reiken, zodat 19% in plaats van 21% btw verschuldigd is? Nee, dit is niet zinvol. Voor toepassing van het tarief is het moment waarop de prestatie plaatsvindt bepalend. Het maakt voor de toepassing van het tarief dus niet uit op welk moment de factuur wordt uitgereikt. Vindt de prestatie plaats vóór 1 oktober 2012, maar vindt de facturering plaats op of na 1 oktober 2012, dan dient de factuur 19% btw te vermelden. Andersom: als er vooruit wordt gefactureerd tegen 19% en de prestatie vindt plaats op of na 1 oktober 2012, dan is op 1 oktober 2012 alsnog 2% extra btw verschuldigd. In totaal komt dit neer op 21%. In deze situatie mag er ook voor worden gekozen om reeds meteen met 21% btw te factureren (zie vraag 6). 5. Wanneer moet een factuur uiterlijk worden uitgereikt? Een factuur moet worden uitgereikt vóór de vijftiende dag van de maand volgende op de maand waarin de prestatie werd verricht. Overigens is dit niet nieuw en was dit altijd al zo. Bij vooruitbetalingen, zoals bij verhuur veelal het geval is, moet de factuur worden uitgereikt vóór het tijdstip van de opeisbaarheid van de vooruitbetaling. 6.
Mag ik bij de facturering vóór 1 oktober 2012 al rekening houden met de tariefsverhoging?
Ja. In de parlementaire behandeling is goedgekeurd dat ondernemers al rekening mogen houden met het nieuwe tarief. Als voor 1 oktober 2012 al duidelijk is dat 21% btw verschuldigd is (omdat de prestatie op of na 1 oktober 2012 zal plaatsvinden), mag de factuur die vóór 1 oktober wordt uitgereikt 21% btw (in plaats van 19% btw) vermelden. Hiermee wordt voorkomen dat vóór de tariefsverhoging een factuur met 19% btw moet worden uitgereikt en dat na de tariefsverhoging een aanvullende factuur moet worden uitgereikt voor de resterende 2% btw. Als u bijvoorbeeld uw huurder nu al een huurnota wilt sturen voor het vierde kwartaal 2012, dan mag u 21% btw op de factuur vermelden. Voor zover de huurder recht heeft op aftrek van btw mag hij deze 21% btw in aftrek brengen. 7. Mag ik bij doorlopende prestaties de afrekenperiode splitsen, om een deel toch te kunnen belasten met 19%? Uitgangspunt bij doorlopende prestaties is dat het tarief van toepassing is dat geldt op het moment waarop de periode eindigt waarop een afrekening of betaling betrekking heeft. In de
parlementaire behandeling is echter goedgekeurd dat de afrekenperiode mag worden gesplitst in een periode die eindigt vóór en een periode die aanvangt na de tariefswijziging. Overgangsregeling 8.
Geldt er een overgangsregeling voor de vastgoedsector?
Ja, er geldt er een (beperkte) overgangsregeling voor koop/-aannemingsovereenkomsten als in termijnen wordt betaald. Deze lichten wij hieronder nader toe. Tevens hebben wij de overgangsregeling geïllustreerd in dit stroomschema.
Levering en oplevering
Een ondernemer die op grond van een overeenkomst van vóór 1 oktober 2012 ná 30 september 2012 een onroerende zaak (op)levert, mag het 19%-tarief toepassen op termijnen die vóór 1 oktober 2012 vervallen. Termijnen die na 1 oktober 2012 vervallen zijn onderworpen aan 21% btw. Integratielevering Als er bij een ondernemer op grond van een (bouw)overeenkomst van vóór 1 oktober 2012 ná 30 september 2012 een integratielevering plaatsvindt, mag het 19%-tarief worden toegepast op termijnen die vóór 1 oktober 2012 vervallen. Daarnaast mag het 19%-tarief worden toegepast op de grondcomponent (inclusief eventueel nog aanwezige opstallen) als de grond vóór 1 oktober 2012 ter beschikking is gesteld.
Specifieke regeling woningen
Een ondernemer die op grond van een aanneemovereenkomst van vóór 28 april 2012 ná 30 september 2012 een woning levert, mag het 19%-tarief toepassen op termijnen die vóór 1 oktober 2013 vervallen. Termijnen die na 1 oktober 2013 vervallen zijn onderworpen aan 21% btw. Let wel: deze specifieke regeling geldt niet voor andere onroerende zaken dan woningen en geldt niet bij verbouwingen. Naar onze mening zou deze beperking voor verbouwingen uitsluitend mogen gelden voor verbouwingen die niet leiden tot de vervaardiging van een ‘nieuwe’ onroerende zaak. Hiervoor gelden nadere regels (zie vragen 13 en 14). 9.
Wat is een woning?
Onder woning wordt verstaan een onroerende zaak die bestemd is voor permanente bewoning door particulieren. Voor de verdere invulling van het begrip wordt aangesloten bij de definitie van woning, die eerder door de staatssecretaris is gegeven bij toepassing van het verlaagd btw tarief van 6% op onder meer het schilderen en stukadoren van woningen en het aanbrengen van op energiebesparing gericht isolatiemateriaal. Op deze werkzaamheden is het verlaagd tarief van toepassing als de woning meer dan twee jaar terug voor het eerst in gebruik genomen is.
10.
Wat betekent de specifieke overgangsregeling voor woningen voor beleggers?
In de meeste gevallen zal de specifieke overgangsregeling voor woningen voor beleggers weinig opleveren. Hoewel deze overgangsregeling strikt genomen wel van toepassing is als woningen worden geleverd aan een belegger, zal een belegger veelal worden geconfronteerd met een integratielevering. Hierop heeft de specifieke overgangsregeling voor woningen geen betrekking. Een integratieheffing komt (vanwege de uiteindelijk btw-vrijgestelde verhuur) bijvoorbeeld aan de orde als woningen in opdracht van een belegger worden gebouwd op door hem ter beschikking gestelde grond. Alleen als een belegger woningen turnkey aankoopt en de koopsom vervalt in termijnen (wat in de praktijk niet vaak zal voorkomen) zullen beleggers voordeel hebben bij de overgangsregeling voor woningen. Onduidelijk is of de wetgever bewust is van het – naar onze mening te – beperkte toepassingsbereik van de specifieke overgangsregeling voor woningen. 11. Wat zijn ‘vervallen termijnen’? Bij de vorige tariefsverhogingsverhoging in 2001 werd met het tijdstip waarop termijnen vervallen bedoeld het moment (afhankelijk van de voortgang van de bouw) dat daarvoor in de koop-/ aanneemovereenkomst was aangeduid. Het tijdstip waarop een termijnfactuur werd uitgereikt was hierbij niet van belang. Ook als aan de koper/opdrachtgever uitstel van betaling werd verleend tot een na de tariefswijziging gelegen datum waarop de grond aan hem werd geleverd, bleven vóór de tariefswijziging vervallen termijnen onderworpen aan het oude tarief. ‘Vervallen’ behoefde dus niet te worden opgevat als ‘opeisbaar’. Onder de huidige overgangsregeling ontbreekt een dergelijke definitie. In de parlementaire toelichting op de huidige overgangsregeling wordt wel opgemerkt dat voor de toepassing van de regeling wordt aangeknoopt bij het contractueel verschuldigd worden van de vergoeding. Daarbij is het niet van belang wanneer die termijnen in feite moeten worden voldaan; ook wanneer deze slechts aanleiding geven tot berekenen van rente is de overgangsregeling van toepassing. 12. Is een overeenkomst met een opschortende voorwaarde voor toepassing van de overgangsregeling een ‘gesloten overeenkomst’?
Dit is onduidelijk. Wij menen dat hiervan in ieder geval niet zonder meer moet worden uitgegaan.
Verbouwingen 13. Welk tarief (19% of 21%) mag worden toegepast op verbouwingen, waarbij in termijnen worden betaald? Volgens de staatssecretaris mag het tarief van 19% worden toegepast op de voor 1 oktober 2012 vervallen verbouwtermijnen, mits de werkzaamheden zijn gericht op een verandering van de inrichting, de aard of de omvang van de onroerende zaak. Dit is bijvoorbeeld het geval bij veranderingen aan/het plaatsen van keukens en badkamers, het aanbouwen van een serre en het aanbrengen van een dakkapel.
14.
Wat als er niet in termijnen wordt betaald?
Dan geldt in principe het tarief dat van toepassing op het moment dat de verbouwing wordt afgerond. Is dit op of na 1 oktober dan is op het geheel het tarief van 21% van toepassing. Als niet in termijnen wordt betaald, kan mogelijk worden gewerkt met deelopleveringen vóór 1 oktober 2012, om zodoende toch een deel van de verbouwing te onderwerpen aan 19% btw. Onderhouds- en herstelwerkzaamheden 15. Geldt de goedkeuring voor verbouwingen ook voor onderhouds- en herstelwerkzaamheden? Nee, de goedkeuring voor verbouwingen geldt niet voor onderhouds- of herstelwerkzaamheden. Onder onderhouds- en herstelwerkzaamheden zijn aan te merken werkzaamheden die (vrijwel) uitsluitend gericht zijn op de instandhouding van een onroerende zaak, zoals het vervangen van kozijnen of dakgoten en het vernieuwen van dakbedekking. Een uitzondering geldt voor onderhouds- en herstelwerkzaamheden die plaatsvinden in het kader van de uitvoering van hetzelfde contract op basis waarvan ook verbouwingswerkzaamheden worden verricht en de werkzaamheden als geheel niet (vrijwel) uitsluitend zijn gericht op de instandhouding van de onroerende zaak. Hierbij neemt de staatssecretaris aan dat de ondernemer dan ook het 19%-tarief berekent aan de klant. Meer-/minderwerk 16.
Hoe moet worden omgegaan met ‘meerwerk’?
Er is geen regeling getroffen voor meerwerk. Bij de tariefswijziging in 2001 was hiervoor wel een specifieke goedkeuring getroffen. Deze hield in dat als bij het verstrekken van de opdracht tot meerwerk vóór de tariefswijziging direct een bedrag moest worden betaald, dit bedrag mocht worden beschouwd als een ‘vervallen termijn’. Het maakte hierbij niet uit dat het meerwerk pas werd voltooid na de toenmalige tariefswijziging. 17.
Hoe moet worden omgegaan met ‘minderwerk’?
Ook voor minderwerk is geen regeling getroffen. Bij de tariefsverhoging in 2001 mocht minderwerk (verrekend bij de eindafrekening) worden verrekend tegen het nieuwe tarief, voor zover het bedrag dat wegens minderwerk werd verrekend gelijk of lager was dan het bedrag van de na de tariefswijziging vervallen termijnen. Het nieuwe tarief werd dan berekend over het saldo van de eindtermijn minus het bedrag vanwege het minderwerk.
Bouwrente 18.
Tegen welk tarief is bouwrente belast?
Als een onroerende zaak wordt (op)geleverd tegen een vergoeding in termijnen komt het voor dat de koper/opdrachtgever tegen betaling van ‘bouwrente’ uitstel van betaling wordt verleend voor de vervallen termijnen (naar mate de bouw vordert) tot de datum waarop de grond wordt geleverd. Het gaat hierbij veelal om koop-/aanneemovereenkomsten. De bouwrente is belast met btw (zie bijvoorbeeld ook het model koop-/aanneemovereenkomst van de Overleggroep Garantiewoningen binnen het Zelfreguleringsoverleg van de SER). Bij de aanstaande tariefsverhoging is niet duidelijk hoe met bouwrente moet worden omgegaan. Bij de tariefsverhoging in 2001 merkte de staatssecretaris ten aanzien van bouwrente op dat indien en voor zover de bouwrente verschuldigd werd na de tariefswijziging, deze zou zijn belast tegen het nieuwe tarief, ook al werd de rente berekend over een vóór de tariefswijziging gelegen periode. Roerende zaken 19.
Is er ook een overgangsregeling voor roerende zaken?
Nee, deze is er niet. Dit heeft tot gevolg dat het moment waarop de levering van de roerende zaak plaatsvindt bepalend is voor toepassing van het tarief. Afrekening servicekosten 20.
Hoe moet worden omgaan met de (eind)afrekening van de servicekosten?
Servicekosten worden veelal afzonderlijk door een verhuurder aan de huurder bij wijze van voorschot en eindafrekening gefactureerd (zie bijvoorbeeld ook het ROZ-model). Bij woningverhuur zullen de servicekosten doorgaans opgaan in de btw-vrijgestelde verhuur. In de zakelijke vastgoedbranche (kantoren, winkels, e.d.) vormen servicekosten vaak een afzonderlijke, btw-belaste, prestatie. In deze situatie is het onduidelijk hoe moet worden omgegaan met de eindafrekening servicekosten voor toepassing van het tarief. Het ligt voor de hand om aan te sluiten bij de huur in geval van btw-belaste verhuur. Eventueel kunnen hierover praktische afspraken worden gemaakt met de Belastingdienst. Risico tariefsverhoging 21.
Kan een leverancier de verhoging van het btw-tarief doorberekenen aan zijn klant?
Ja, volgens de wet kan een ondernemer een verhoging van het btw-tarief doorberekenen aan zijn klant. Contractuele afspraken die hiermee in strijd zijn, zijn nietig.
Disclaimer Hoewel deze publicatie met grote zorgvuldigheid is samengesteld, aanvaarden Loyens & Loeff N.V. en alle andere entiteiten, samenwerkingsverbanden, personen en praktijken die handelen onder de naam ‘Loyens & Loeff’, geen enkele aansprakelijkheid voor de gevolgen van het gebruik van de informatie uit deze uitgave zonder hun medewerking. De aangeboden informatie is bedoeld ter algemene informatie en kan niet worden beschouwd als advies.
www.loyensloeff.com
AMSTERDAM • ARNHEM • BRUSSEL • EINDHOVEN • LUXEMBURG • ROTTERDAM • ARUBA • CURAÇAO DUBAI • FRANKFURT • GENÈVE • HONG KONG • LONDEN • NEW YORK • PARIJS • SINGAPORE • TOKIO • ZÜRICH
