BIBF | Beroepsinstituut van erkende Boekhouders en Fiscalisten
INHOUD p. 1/ De fiscale bepalingen in de programmawet van 29 maart 2012
De fiscale bepalingen in de programmawet van 29 maart 2012
Programmawet van 29 maart 2012 Met de programmawet van 29 maart 2012 (BS 6 april 2012) voert de regering Di Rupo verder de fiscale maatregelen uit die in het regeerakkoord waren aangekondigd. In dit artikel worden deze fiscale maatregelen thematisch besproken. Aan het einde van dit artikel vindt u een overzicht van wat er nog in de pijplijn zit.
Voordeel auto Berekening voordeel volgens de wet van 28 december 2011 De wet houdende diverse bepalingen van 28 december 2011 heeft een nieuwe berekeningswijze ingevoerd voor het voordeel van alle aard dat voortvloeit uit de gratis terbeschikkingstelling van een auto. Voor deze nieuwe berekeningswijze is de ‘cataloguswaarde’ van de auto essentieel. De cataloguswaarde werd in de wet van 28 december 2011 gedefinieerd als ‘de gefactureerde waarde inclusief opties en btw, zonder rekening te houden 1
met enige korting, vermindering, rabat of restorno’s. Deze definitie leidde echter tot discriminatie tussen nieuwe auto’s en tweedehandsauto’s, omdat een tweedehandsauto uiteraard lager wordt gefactureerd dan een auto in nieuwe staat. Om deze discrimatie op te heffen, heeft de regering nu ten eerste de definitie van cataloguswaarde gewijzigd en ten tweede een systeem ingevoerd waarbij de cataloguswaarde daalt volgens de leeftijd van de auto.
Nieuwe definitie van de ‘cataloguswaarde’ Volgens de programmawet is de cataloguswaarde, zowel voor nieuw als voor tweedehands gekochte auto’s, ‘de catalogusprijs van het voertuig in nieuwe staat bij verkoop aan een particulier, inclusief opties en werkelijk betaalde btw, zonder rekening te houden met enige korting, vermindering, rabat of restorno’ (wijziging artikel 36, § 2, tweede lid WIB 1992). Merk op : – Er is nog altijd een verschil tussen een nieuw gekochte auto en een tweedehands gekochte auto. Voor een tweedehandse auto is er immers vaak geen ‘werkelijke betaalde btw’. Wordt de auto gekocht van een particulier dan is er door de verkoper helemaal geen btw verschuldigd. Wordt de tweedehandsauto gekocht van een beroepsverkoper, dan moet de verkoper btw betalen op de winstmarge (zgn. margeregeling), maar die btw P a c i ol i N r . 341 B I B F - I P C F / 14 - 27 m ei 2012
P 309340 – Afgiftekantoor 9000 Gent X – Tweewekelijks – Verschijnt niet in de weken 28-33
De programmawet van 29 maart 2012 bevat het tweede pakket fiscale maatregelen van de regering Di Rupo. De belangrijkste wijzigingen betreffen het voordeel auto, de vrijstelling van meerwaarden op aandelen gerealiseerd door vennootschappen, de thin cap-regeling, en de algemene antimisbruikbepaling.
wordt niet op de factuur vermeld, wat volgens de Minister van Financiën betekent dat er geen werkelijk betaalde btw is (Parl. St., Kamer, 20112012, nr. 53-2081/016, p. 57) In beide gevallen (verkoop door een particulier en verkoop in de margeregeling) telt dus voor de berekening van het voordeel van alle aard enkel de catalogusprijs in nieuwe staat, exclusief btw. – Voor tweedehandsauto’s is de oorspronkelijke catalogusprijs (inclusief opties en zonder kortingen) vaak niet gekend, en soms is dat zelfs het geval voor nieuw aangekochte auto’s, aangezien een vermelding van de catalogusprijs op de factuur niet verplicht is. De Minister van Financiën zei hierover in de Kamercommissie voor Financiën dat de FOD Financiën momenteel in overleg met de beroepsfederaties werkt aan ‘een betrouwbare en voldoende uitgeruste database’ (Parl. St., Kamer, 2011-2012, nr. 53-2081/016, p. 56). – Speciale verbouwingskosten om personen met een handicap toe te laten om de auto te gebruiken worden niet beschouwd als een ‘optie’ bij de auto, en maken dus geen deel uit van de catalogusprijs (Parl. St., Kamer, 2011-2012, nr. 532081/016, p. 55-56). – Voor leasingauto’s is de ‘werkelijk betaalde btw’ de btw die door de leasinggever werd betaald op de aankoop van de auto, en niet de btw die de leasingnemer betaalt op de leasefacturen. De leasingnemer kan het voordeel dus maar correct berekenen wanneer de leasingmaatschappij de leasingnemer meedeelt hoeveel btw hij heeft betaald op de aanschaf van de auto. De leasingmaatschappij is daartoe echter niet verplicht en zal daar normaal ook niet geneigd toe zijn. Dit zal in de praktijk dus nog tot problemen leiden. Inwerkingtreding : aanslagjaar 2013, behalve op het vlak van de bedrijfsvoorheffing, waar de maatregel pas geldt voor de voordelen van alle aard die worden toegekend vanaf 1 mei 2012
Vermindering van de cataloguswaarde wegens veroudering De cataloguswaarde van de auto wordt verminderd met 6 % per 12 maanden die zijn verstreken vanaf de datum van eerste inschrijving. Een begonnen maand telt daarbij als een volledige maand (art. 36, § 2, nieuw derde lid WIB 1992). De vermindering kan maximaal 30 % zijn, m.a.w. wanneer er meer dan 60 maanden (vijf jaar) zijn verstreken sinds de eerste inschrijving, daalt de waarde niet meer. 2
Merk op : – De eerste inschrijving moet niet in België, bij de DIV, zijn gebeurd, ook een inschrijving in het buitenland telt als eerste inschrijving. Inwerkingtreding : aanslagjaar 2013, behalve op het vlak van de bedrijfsvoorheffing, waar de maatregel pas geldt voor de voordelen van alle aard die worden toegekend vanaf 1 mei 2012
Het centraal aanspreekpunt voor de bijkomende heffing Ingevoerd door de wet van 28 december 2011 De wet van 28 december 2011 heeft de bijkomende heffing op roerende inkomsten ingevoerd. Een belangrijke schakel in de controle op die heffing is een ‘centraal aanspreekpunt’, waaraan volgens de wet van 28 december 2011 de schuldenaars van de roerende voorheffing de gegevens moeten meedelen over de dividenden en interesten waarop ze de roerende voorheffing (RV) moeten inhouden, met identificatie van de verkrijgers. De programmawet wijzigt deze regeling nu op een aantal punten (wijziging art. 174/1, § 2 en § 3 WIB 1992), waarvan de belangrijkste zijn : – Het centraal aanspreekpunt zal niet, zoals in de wet van 28 december 2011 was bepaald, bij de Nationale Bank georganiseerd worden, maar wel binnen de FOD Financiën, in een dienst die afgescheiden is van de fiscale administraties. – Enkel voor effecten op naam zijn het nu nog de schuldenaars van de RV die de gegevens aan het centraal aanspreekpunt moeten melden. Voor andere gevallen (bv. effecten aan toonder, gedematerialiseerde effecten, …) moet de mededeling gebeuren door de ‘uitbetalende instanties bedoeld in artikel 2, § 1, 2° van het KB van 27 september 2009 ter uitvoering van het WIB 1992’. Dit KB spreekt echter enkel over instanties die interesten uitbetalen, wat de vraag oproept op wie de meldingsplicht rust voor bv. aandelen aan toonder of gedematerialiseerde aandelen. Merk op dat er voor de meldingsplicht door een BVBA niets verandert, aangezien alle effecten van een BVBA op naam zijn. – Wanneer de bijkomende heffing aan de bron wordt afgehouden, is er volgens de wet van 28 december 2011 geen meldingsplicht. De programmawet voegt daar nu aan toe dat deze vrijstelling P a c i ol i N r . 341 B I B F - I P C F / 14 - 27 m ei 2012
niet geldt wanneer de inhouding aan de bron van de bijkomende heffing niet effectief wordt gedragen door de verkrijger van de inkomsten. Inwerkingtreding : aanslagjaar 2013
Het centraal aanspreekpunt voor het bankgeheim Behalve het centraal aanspreekpunt voor de bijkomende heffing, bestaat er ook een centraal aanspreekpunt bij de Nationale Bank dat is opgericht in het kader van versoepeling van het fiscale bankgeheim (art. 55 van de wet van 14 april 2011, BS 6 mei 2011). Banken zijn verplicht om aan dit centraal aanspreekpunt de identiteit van de klanten en de nummers van de rekeningen en de contracten door te geven. Dit centraal aanspreekpunt blijft bij de Nationale Bank. De programmawet verduidelijkt echter wat er voor dit centraal aanspreekpunt nog bij KB moet worden geregeld en voert de verplichting in om buitenlandse bankrekeningen aan dit aanspreekpunt te melden.
Organisatie van het centraal aanspreekpunt De Koning zal het volgende bepalen over het centraal aanspreekpunt (gewijzigd art. 322, § 3, derde lid WIB 1992) : – de werking van het centraal aanspreekpunt en de bewaringstermijn van de gegevens die aan het centraal aanspreekpunt worden meegedeeld; – de modaliteiten en de periodiciteit van de mededeling door de banken van de gegevens; – de modaliteiten die gelden voor de raadpleging van de gegevens door de ambtenaar die door de minister is aangesteld in het kader van de opheffing van het bankgeheim. Inwerkingtreding : 16 april 2012 (tien dagen na publicatie van de programmawet in het Belgisch Staatsblad)
Buitenlandse rekeningnummers Belastingplichtigen in de personenbelasting die bankrekeningen hebben in het buitenland, moeten al sinds lange tijd het bestaan van die rekeningen melden in de aangifte personenbelasting. Voortaan zullen zij bovendien de nummers van die rekenin3
gen moeten melden bij het centraal aanspreekpunt bij de Nationale Bank, ten laatste gelijktijdig met de indiening van die aangifte, tenzij die melding reeds gebeurd is in een vorig aanslagjaar. In de aangifte personenbelasting zal de belastingplichtige moeten bevestigen dat de rekeningen bij dat centraal aanspreekpunt zijn aangemeld. Inwerkingtreding : aanslagjaar 2012, behalve voor wat het bevestigen van de melding aan het centraal aanspreekpunt betreft, wat pas vanaf aanslagjaar 2013 moet gebeuren
Meerwaarden en minderwaarden op aandelen verwezenlijkt door vennootschappen Meerwaarden op aandelen verwezenlijkt door vennootschappen – algemene regeling Meerwaarden die vennootschappen realiseren op aandelen, waren tot nu toe vrijgesteld van vennootschapsbelasting indien de aandelen voldeden aan de zgn. ‘taxatievoorwaarde’ voor de dbi-aftrek op de eventuele dividenden van de aandelen. Deze vrijstelling blijft in de regel behouden, maar voortaan is er een bijkomende voorwaarde voor de vrijstelling, nl. dat de aandelen gedurende een ononderbroken periode van ten minste één jaar in volle eigendom behouden moeten zijn (gewijzigd art. 192, eerste lid WIB 1992). Meerwaarden op aandelen die niet ten minste één jaar ononderbroken in volle eigendom zijn behouden, worden belast tegen 25 % (nieuw art. 217, 2° WIB 1992). Verhoogd met de aanvullende crisisbijdrage (art. 463bis, § 1, 1° WIB 1992) is dat een tarief van 25,75 %. Merk op : – Voor de minderwaarden en waardeverminderingen op aandelen wijzigt er niets, behalve voor zgn. tradingvennootschappen (zie hierna) : de algemene regel blijft dus dat enkel minderwaarden op aandelen geleden naar aanleiding van de gehele verdeling van het maatschappelijk vermogen van een vennootschap aftrekbaar zijn, tot ten hoogste het verlies aan gestorte kapitaal dat door die aandelen wordt vertegenwoordigd. Alle andere minderwaarden en alle waardeverminderingen op aandelen blijven in de algemene regeling verworpen uitgaven. P a c i ol i N r . 341 B I B F - I P C F / 14 - 27 m ei 2012
– De belasting tegen 25 % van de meerwaarden op aandelen die niet ononderbroken in volle eigendom zijn behouden voor ten minste één jaar, is geen ‘afzonderlijke aanslag’, zoals bv. de aanslag geheime commissielonen wel is. Dit houdt o.a. in dat van deze meerwaarden, anders dan van de grondslag van de aanslag geheime commissielonen, in principe alle aftrekposten in de vennootschapsbelasting (giften, dbi-aftrek, aftrek voor octrooi-inkomsten, notionele interestaftrek, verliezen, investeringsaftrek) in mindering kunnen worden gebracht. – Aandelen die in ruil zijn ontvangen ten gevolge van een belastingneutrale inbreng, fusie of splitsing worden geacht te zijn verkregen op de datum waarop de geruilde aandelen zijn verkregen om vast te stellen of aan de voorwaarde van behoud gedurende een ononderbroken periode van ten minste één jaar in volle eigendom is voldaan. Inwerkingtreding : aanslagjaar 2013, maar voor vennootschappen met een gebroken boekjaar eventueel ook al aanslagjaar 2012 voor zover het gaat om meerwaarden die zijn gerealiseerd vanaf 28 november 2011, tijdens een boekjaar dat afsluit ten vroegste op 6 april 2012 (datum van bekendmaking van de programmawet in het Belgisch Staatsblad). Elke wijziging die vanaf 28 november 2011 aan de datum van afsluiting van de jaarrekening wordt aangebracht is zonder uitwerking voor de toepassing van deze bepaling.
vennootschapsbelasting. Omgekeerd zijn de minderwaarden op zulke aandelen voortaan aftrekbaar. Merk op : – De interne overdracht van aandelen van of naar de handelsportefeuille wordt beschouwd als een vervreemding. – Voor meerwaarden op aandelen die niet tot de handelsportefeuille behoren, blijft de algemene regeling van toepassing. Inwerkingtreding : aanslagjaar 2013, maar voor vennootschappen met een gebroken boekjaar eventueel ook al aanslagjaar 2012 voor zover het gaat om meerwaarden, waardeverminderingen en minderwaarden gerealiseerd vanaf 28 november 2011, minderwaarden en waardeverminderingen die in de boekhouding zijn opgenomen vanaf 28 november 2011, en voor verrichtingen of overbrengingen die plaatsvinden vanaf 28 november 2011, tijdens een boekjaar dat ten vroegste afsluit op 6 april 2012 (datum van bekendmaking van de programmawet in het Belgisch Staatsblad). Elke wijziging die vanaf 28 november 2011 aan de datum van afsluiting van de jaarrekening wordt aangebracht, is zonder uitwerking voor de toepassing van deze bepalingen.
Een wijziging van de ‘thin cap’regeling De bestaande thin cap-regeling
Meerwaarden en minderwaarden op aandelen verwezenlijkt door tradingvennootschappen De programmawet voert een bijzondere regeling in voor de meerwaarden en minderwaarden die zgn. tradingvennootschappen realiseren op sommige aandelen (art. 192, § 1, nieuwe leden 4-7 WIB 1992). Tradingvennootschappen zijn vennootschappen waarvoor het KB van 23 september 1992 op de jaarrekening van de kredietinstellingen, de beleggingsondernemingen en de beheervennootschappen van instellingen voor collectieve belegging van toepassing is, m.a.w. vennootschappen die handel in aandelen als gebruikelijke activiteit hebben. De meerwaarden die zulke vennootschappen realiseren op effecten die behoren tot de handelsportefeuille zijn niet langer vrijgesteld van 4
De Belgische vennootschapsbelasting kent al lang een zgn. ‘thin cap(italisation)’-regeling, d.i. een regeling die de aftrek van interesten voor vennootschappen beperkt op basis van een verhouding tussen het eigen vermogen van de vennootschap die de interesten betaalt en de leningen waarop die interesten worden betaald. In de tot nu bestaande regeling zijn betaalde of toegekende interesten van leningen niet aftrekbaar : – wanneer de werkelijke verkrijger gevestigd is in een belastingparadijs (volgens de letterlijke wettekst : ‘wanneer de werkelijke verkrijger ervan niet onderworpen is aan een inkomstenbelasting of, voor die inkomsten, onderworpen is aan een aanzienlijk gunstigere aanslagregeling dan die welke voortvloeit uit de bepalingen van gemeen recht van toepassing in België’); EN – indien, en in de mate van die overschrijding, het totale bedrag van deze leningen (andere dan P a c i ol i N r . 341 B I B F - I P C F / 14 - 27 m ei 2012
obligaties of andere gelijksoortige effecten uitgegeven door een openbaar beroep op het spaarwezen), hoger is dan zeven maal de som van de belaste reserves (bij het begin van het boekjaar) en het gestort kapitaal (bij het einde van het boekjaar).
dienen voor leasing- en factoringactiviteiten) en door vennootschappen waarvan de voornaamste activiteit bestaat in het uitvoeren van een project van publiek-private samenwerking (gegund na inmededingingstelling conform de reglementering inzake overheidsopdrachten).
De tot nu toe geldende regeling kon dus niet toegepast worden wanneer de leninggever een andere Belgische vennootschap was.
Inwerkingtreding : te bepalen bij een na overleg in de Ministerraad vastgesteld KB en uiterlijk op 1 juli 2012
De nieuwe thin-cap-regeling
Maatregelen voor een betere inning van de belasting
De programmawet wijzigt de thin cap-regeling op drie punten (gewijzigd art. 198, 11° WIB 1992) : – de beperking van de interest is voortaan ook van toepassing wanneer de werkelijke verkrijger van de interesten deel uitmaakt van een groep waartoe de vennootschap-schuldenaar behoort; – het volstaat voor de beperking voortaan dat de leningen hoger zijn dan vijf maal de som van de belaste reserves (bij het begin van het boekjaar) en het gestort kapitaal (bij het einde van het boekjaar); – de uitzondering voor obligaties en andere gelijksoortige effecten uitgegeven door een openbaar beroep op het spaarwezen wordt uitgebreid met een uitzondering voor leningen die zijn toegekend door banken en andere financiële instellingen. Merk op : – Met de term ‘groep’ bedoelt de wet het geheel van verbonden vennootschappen in de zin van artikel 11 van het Wetboek van Vennootschappen. – De thin cap-regeling kan nu dus ook van toepassing zijn wanneer de werkelijke verkrijger een andere Belgische vennootschap is. – Wanneer iemand anders dan de leninggever waarborgen verschaft voor de leningen, of aan de leninggever de nodige middelen verschaft om de leningen te financieren en geheel of gedeeltelijk de aan de leningen verbonden risico’s draagt, wordt die geacht de werkelijke verkrijger van de interesten te zijn, indien de waarborg of het verschaffen van middelen als hoofddoel belastingontwijking heeft. – De aftrekbeperking geldt niet voor leningen die zijn aangegaan door vennootschappen voor roerende leasing, vennootschappen waarvan de voornaamste activiteit bestaat uit factoring of onroerende leasing (binnen de financiële sector en voor zover de ontleende kapitalen effectief 5
Onder deze noemer bevat de programmawet de volgende maatregelen : – een uitbreiding van de bevoegdheden van de ontvanger van de belastingen om vorderingen in te stellen, bv. de mogelijkheid om voortaan een schuldenaar van de Belgische Staat in faillietverklaring te dagvaarden (art. 154 en 155 programmawet, geen wijziging van het WIB 1992); – in procedures waarin een ontvanger van de FOD Financiën optreedt, kan voortaan, zoals al een tijd het geval is voor een controleambtenaar van de FOD Financiën, de verschijning in persoon namens de Belgische Staat worden gedaan door de betrokken ontvanger of elke ambtenaar van de FOD Financiën worden gedaan (art. 156 programmawet, geen wijziging van het WIB 1992); – de met de invordering belaste btw-ambtenaren (dus niet de btw-controleurs) hebben voortaan, zoals hun collega’s van de directe belastingen, geen machtiging meer nodig om onderzoeksdaden te verrichten bij een bank (wijziging art. 63bis WBTW); – notarissen die gevraagd worden om een akte of attest van erfopvolging op te maken (attest dat bedoeld wordt in art. 1240bis B.W.) moeten dit voortaan met een elektronisch bericht laten weten aan de fiscus en dezelfde verplichting geldt voor elke persoon die bevoegd is om een attest van erfopvolging op te maken. De fiscus stuurt dan in antwoord een ‘kennisgeving’ waarin vermeld staat of er nog belastingschulden openstaan op naam van de overledene of een andere persoon vermeld in het bericht, en in voorkomend geval, het bedrag van de belastingschuld per persoon. Iemand die nog schuldenaar is van tegoeden van de overledene kan die tegoeden maar vrijgeven wanneer uit de akte of het attest van erfopvolging blijkt dat er geen belastingschulden meer openstaan. Zowel de notaris of andere voor het P a c i ol i N r . 341 B I B F - I P C F / 14 - 27 m ei 2012
opstellen van het attest bevoegde persoon die nalaat het bericht aan de fiscus te sturen als de schuldenaar die tegoeden van de overledene vrijgeeft zonder akte of attest waaruit blijkt dat er geen belastingschulden meer openstaan, zijn persoonlijk aansprakelijk voor de betaling van de belastingen en hun bijbehoren die door de fiscus in de kennisgeving zijn vermeld (art. 157163 programmawet). Inwerkingtreding : de eerste drie maatregelen treden in werking op 16 april 2012 (tien dagen na publicatie van de programmawet in het Belgisch Staatsblad); de laatste maatregel treedt in werking op een datum die wordt bepaald bij een na overleg in de Ministerraad vastgesteld KB en uiterlijk op 1 juli 2012
Nieuwe algemene antimisbruikbepaling De oude algemene antimisbruikbepaling De ondertussen bijna twintig jaar oude algemene antimisbruikbepaling bleek in de praktijk maar zelden te kunnen worden toegepast door de fiscus. Een belangrijk struikelblok was dat volgens de rechtspraak (waaronder meerdere arresten van het Hof van Cassatie) de juridische herkwalificatie van een akte (of meerdere akten die eenzelfde verrichting tot stand brengen) door de fiscus gelijkaardige niet-fiscale juridische gevolgen moest hebben als de juridische kwalificatie die de partijen zelf aan de verrichting hadden gegeven. Zo kon bv. volgens de rechtspraak een vruchtgebruik in principe niet geherkwalificeerd worden in huur en een (niet-proportionele) inkoop van eigen aandelen niet in een gewone dividenduitkering.
ling of een geheel van rechtshandelingen een verrichting tot stand brengt : – waarbij hij zichzelf in strijd met de doelstellingen van een bepaling van het WIB 1992 of de ter uitvoering daarvan genomen besluiten buiten het toepassingsgebied van die bepaling plaatst; – waarbij aanspraak wordt gemaakt op een belastingvoordeel voorzien door een bepaling van het WIB 1992 of de ter uitvoering daarvan genomen besluiten en de toekenning van dit voordeel in strijd zou zijn met de doelstellingen van die bepaling en de verrichting in wezen het verkrijgen van dit voordeel tot doel heeft. De belastingplichtige kan bewijzen dat de keuze voor zijn rechtshandeling of het geheel van rechtshandelingen door andere motieven verantwoord is dan het ontwijken van inkomstenbelastingen. Levert de belastingplichtige dit tegenbewijs niet, dan worden de belastbare grondslag en de belastingberekening zodanig hersteld dat de verrichting aan een belastingheffing overeenkomstig het doel van de wet wordt onderworpen alsof het misbruik niet heeft plaatsgevonden. Inwerkingtreding : aanslagjaar 2013 maar voor vennootschappen met een gebroken boekjaar eventueel ook al aanslagjaar 2012 voor zover het gaat om rechtshandelingen of een geheel van rechtshandelingen gesteld tijdens een boekjaar dat afsluit ten vroegste op 6 april 2012 (datum van publicatie van de programmawet in het Belgisch Staatsblad). Elke wijziging die vanaf 28 november 2011 aan de datum van de afsluiting van de jaarrekening wordt aangebracht is voor de toepassing van de antimisbruikbepaling zonder uitwerking.
Identieke antimisbruikbepaling inzake registratierechten en successierechten
De nieuwe algemene antimisbruikbepaling Volgens de nieuwe tekst van artikel 344, § 1 WIB 1992 kan een rechtshandeling of een geheel van rechtshandelingen die eenzelfde verrichting tot stand brengt, niet aan de fiscus worden tegengeworpen wanneer de fiscus door vermoedens of andere in artikel 340 WIB 1992 bedoelde bewijsmiddelen en aan de hand van objectieve omstandigheden aantoont dat er sprake is van fiscaal misbruik. Er is sprake van fiscaal misbruik wanneer de belastingplichtige door middel van een rechtshande6
Ook inzake registratierechten en successierechten bestaat er een algemene antimisbruikbepaling, en die wordt nu ook gewijzigd. De tekst is mutatis mutandis identiek aan die inzake directe belastingen (gewijzigd artikel 18 § 2 W.Reg., via artikel 106 W.Succ. ook van toepassing in de successierechten). Inwerkingtreding : rechtshandelingen of het geheel van rechtshandelingen die zijn gesteld vanaf 1 juni 2012 (de eerste dag van de tweede maand na de maand van publicatie van de programmawet in het Belgisch Staatsblad). P a c i ol i N r . 341 B I B F - I P C F / 14 - 27 m ei 2012
Enkele verduidelijkingen door de Minister van Financiën De Minister van Financiën heeft in de Kamercommissie voor Financiën een aantal verduidelijkingen gegeven over de nieuwe antimisbruikbepaling (Parl. St., Kamer, 2011-2012, nr. 53-2081/016), waarvan wij u hier de belangrijkste geven : – De fiscus is niet verplicht om de juridische kwalificatie die niet tegenwerpelijk is, te vervangen door een andere kwalificatie. De fiscus is m.a.w. niet verplicht tot herkwalificatie, en dus is het probleem van de ‘gelijkaardige juridische gevolgen’ niet langer aan de orde. – De Brepolsdoctrine wordt niet afgeschaft. Belastingplichtigen hebben nog altijd het recht om de minst belaste weg te kiezen, zolang er geen sprake is van fiscaal misbruik. – De nieuwe antimisbruikbepaling kan niet worden toegepast op het louter hebben van een vennootschap. Aangezien bij de oprichting van een vennootschap naast eventuele fiscale motieven normaal gesproken ook andere motieven spelen (bv. beperking van de aansprakelijkheid), zal de nieuwe antimisbruikbepaling geen toepassing vinden. – Het is goed mogelijk dat er in bepaalde situaties wel sprake is van misbruik op het vlak van de directe belastingen, maar niet op het vlak van de registratierechten. – De rulingcommissie kan zich niet uitspreken over de toepassing van de antimisbruikbepaling, aangezien die bepaling een bewijsmiddel is van de fiscus in de aanslagprocedure, nadat de geplande verrichting effectief tot stand wordt gebracht. De rulingcommissie kan wel uitsluitsel geven over de vraag of er ook andere dan enkel fiscale motieven bestaan voor de rechtshandeling. Juridisch is dit correct, maar feitelijk maakt dit niet zoveel uit. Indien de belastingplichtige de verrichting ook effectief tot stand brengt zoals voorgesteld aan de rulingcommissie, heeft een ruling die erkent dat er niet-fiscale motieven zijn, hetzelfde effect als een ruling waarin zou beslist worden dat de antimisbruikbepaling niet van toepassing is, nl. dat de rechtshandeling of het geheel van rechtshandelingen wél kan tegengeworpen worden aan de fiscus.
Evaluatie
den door zich te beroepen op de verschillen tussen de juridische gevolgen van hun kwalificatie en de herkwalificatie door de fiscus. Dit is dus een ‘ontsnappingsroute’ die afgesloten wordt. Zoals in de oude antimisbruikbepaling blijft de door de belastingplichtige gekozen weg echter tegenwerpelijk aan de fiscus wanneer de belastingplichtige ten minste één werkelijk niet-fiscaal motief aantoont dat zijn keuze verantwoordt. In de memorie van toelichting stelt de regering dat er bv. strijdigheid met de doelstellingen van de fiscale wetgeving is (m.a.w. fiscaal misbruik) wanneer een handeling een ‘volstrekt kunstmatige constructie’ is (Parl. St., Kamer, 2011-2012, nr. 532081/001, p. 114). Een concreet voorbeeld van een ‘volstrekt kunstmatige constructie’ is volgens de minister «de oprichting van fictieve vennootschappen in het buitenland die geen enkele reële economische activiteit uitoefenen, zoals brievenbusvennootschappen of lege vennootschappen» (Parl. St., Kamer, 2011-2012, nr. 53-2081/016, p. 38). De vraag van volksvertegenwoordiger Arens wat de juridische nuance is tussen een gesimuleerde verrichting (waartegen de fiscus kan optreden met de simulatieleer en waarvoor hij dus geen antimisbruikbepaling nodig heeft) en een volstrekt kunstmatige verrichting, werd door de minister echter niet beantwoord. Het is onze indruk dat de herschrijving van de algemene antimisbruikbepaling eerder beperkte gevolgen zal hebben voor de fiscale praktijk. Het is in elk geval niet zo dat de fiscus met de nieuwe bepaling zonder discussie verrichtingen zal kunnen aanpakken die met de oude bepaling niet konden worden aangepakt, zoals bv. een gesplitste aankoop in vruchtgebruik en blote eigendom of de inkoop van eigen aandelen1.
Aanpassingen antiwitwaswet De antiwitwaswet is wel geen fiscale wetgeving, maar voor uw klanten is het wel belangrijk om te weten dat de programmawet de bedragen waarboven het verboden is om in contanten te betalen verlaagt :
1
Belastingplichtigen kunnen de toepassing van de antimisbruikbepaling voortaan niet meer vermij7
Merk op dat de wet van 28 december 2011 de RV op inkoopboni heeft verhoogd van 10 % naar 21 %, zodat een inkoop van eigen aandelen nog maar zelden fiscaal interessanter is dan een dividend of m.a.w. zodat belastingplichtigen nog maar zelden louter om fiscale motieven zullen kiezen voor een inkoop van eigen aandelen i.p.v. voor een gewoon dividend.
P a c i ol i N r . 341 B I B F - I P C F / 14 - 27 m ei 2012
– Bij de aankoop van een onroerend goed mocht tot nu toe 10 % van de verkoopprijs in contanten worden betaald, met een maximum van 15 000 euro. De notaris of vastgoedmakelaar die geconfronteerd wordt met partijen die deze beperking negeren, moet dit onmiddellijk schriftelijk of elektronisch melden aan de Cel voor Financiële Informatieverwerking (‘de witwascel’). Het grensbedrag wordt nu eerst verminderd tot 5 000 euro, en vanaf 1 januari 2014 is het volledig verboden om bij de aankoop van een onroerend goed nog in contanten te betalen (gewijzigd art. 20, eerste lid witwaswet). – Bij de aankoop van een roerend goed van een handelaar mocht tot nu toe niet in contanten worden betaald wanneer de verkoopprijs van het goed hoger was dan 15 000 euro. Dit bedrag wordt nu eerst verminderd tot 5 000 euro en vanaf 1 januari 2014 (of eventueel een vroegere, bij KB te bepalen datum) naar 3 000 euro. Dezelfde beperking geldt bovendien voortaan ook voor dienstverstrekkers. Er mag wel nog voor een bedrag tot ten hoogste 10 % van de prijs in contanten worden betaald, voor zover dit bedrag niet hoger is dan 5 000/3 000 euro. Tot nu toe was er hier geen meldingsplicht, maar voortaan moet, wanneer het verbod niet werd nageleefd, de betrokken handelaar of dienstverstrekker dit onmiddellijk schriftelijk of elektronisch melden aan de Cel voor Financiële Informatieverwerking. Dit is eigenaardig, want wanneer het verbod niet werd nageleefd, is dit niet enkel door de klant, maar ook door de handelaar of dienstverstrekker zelf (gewijzigd art. 21 witwaswet).
Inwerkingtreding : 16 april 2012 (tien dagen na de publicatie van de programmawet in het Belgisch Staatsblad)
Nog te verwachten maatregelen Er blijven nog een aantal fiscale maatregelen over die in het regeerakkoord worden aangekondigd, maar nog niet in een wettekst zijn gegoten. Personenbelasting2 : – omvorming van aftrekken van het belastbaar inkomen naar belastingverminderingen (woonbonus, kinderopvang, giften, …); – verhoging van het belastingtarief op het kapitaal van een groepsverzekering of individuele pensioentoezegging (IPT) bij pensionering vóór 62 jaar. Vennootschapsbelasting : – afschaffing van de overdraagbaarheid van de notionele interestaftrek; – wijziging 80 %-regel voor de aftrek van premies van een groepsverzekering of IPT; – afschaffing van de mogelijkheid om een fiscaal vrijgestelde pensioenvoorziening aan te leggen.
Felix VANDEN HEEDE Fiscaal jurist
2
De aangekondigde verhoging van de voordelen van alle aard van een gratis woning en van verwarming en elektriciteit is ondertussen geregeld, zie het KB van 23 februari 2012 (BS 28 februari 2012).
Noch deze publicatie, noch gedeelten van deze publicatie mogen worden gereproduceerd of opgeslagen in een retrievalsysteem, en evenmin worden overgedragen in welke vorm of op welke wijze ook, elektronisch, mechanisch of door middel van fotokopieën, zonder voorafgaande schriftelijke toestemming van de uitgever. De redactie staat in voor de betrouwbaarheid van de in haar uitgaven opgenomen info, waarvoor zij echter niet aansprakelijk kan worden gesteld. Verantwoordelijke uitgever : Jean-Marie CONTER, B.I.B.F. – Legrandlaan 45, 1050 Brussel, Tel. 02/626 03 80, Fax. 02/626 03 90 e-mail :
[email protected], URL : http: //www.bibf.be. Redactie : Jean-Marie CONTER, Gaëtan HANOT, Geert LENAERTS, Xavier SCHRAEPEN, Chantal DEMOOR. Adviesraad : Professor P. MICHEL, Professor Emeritus, Universiteit Luik, Professor C. LEFEBVRE, Katholieke Universiteit Leuven. Gerealiseerd in samenwerking met kluwer – www.kluwer.be
8
P a c i ol i N r . 341 B I B F - I P C F / 14 - 27 m ei 2012
