Daňová exekuce z pohledu správce daně

MENDELOVA ZEMĚDĚLSKÁ A LESNICKÁ UNIVERZITA V BRNĚ

PROVOZNĚ EKONOMICKÁ FAKULTA

Ústav práva a humanitních věd

Daňová exekuce z pohledu správce daně Diplomová práce

Vedoucí JUDr. Bohumila SALACHOVÁ, Ph.D.

Brno 2007

Vypracovala Bc. Veronika FILOVÁ

Prohlašuji, že jsem svou diplomovou práci na téma „Daňová exekuce z pohledu správce daně“ vypracovala samostatně a použila pramenů, které cituji a uvádím v přiloženém seznamu literatury. Souhlasím, aby moje práce byla uložena v knihovně Mendelovy zemědělské a lesnické univerzity v Brně a zpřístupněna ke studijním účelům.

V Brně, květen 2007

……………………………….

3

Ráda bych touto cestou poděkovala JUDr. Bohumile Salachové, Ph.D., vedoucí mé diplomové práce za její odborné vedení, významné připomínky a cenné rady v průběhu zpracování práce. Touto cestou chci také vyjádřit poděkování své rodině, která mne při tvorbě práce podporovala.

4

Abstrakt Filová, V. Daňová exekuce z pohledu správce daně. Diplomová práce. Brno, 2007.

Předložená diplomová práce se zabývá problematikou daňové exekuce z pohledu finančních úřadů. Cílem je blíže popsat oblast vymáhání daňových nedoplatků a seznámit čtenáře s okruhem vymáhání jak z teoretické, tak i praktické stránky. Jsou zde uvedeny konkrétní možné formy vymáhání prostřednictvím správce daně realizované na území České republiky. K jednotlivým formám jsou uvedeny konkrétní příklady.

Abstract Submitted graduation theses deals with questions of tax execution from tax offices‘ point of view. The aim of this work is to describe issues of delinquent taxes and to acquaint public with exaction in both theoretical and practical way. There are also mentioned particular forms of exaction by means of the tax administrator which could be realized in the Czech Republic. There are added concrete exemplifications corresponding to particular forms.

5

OBSAH 1

ÚVOD.............................................................................................................................8

2

CÍL ...............................................................................................................................10

3

METODIKA................................................................................................................12

4

VYMÁHÁNÍ DAŇOVÝCH NEDOPLATKŮ..........................................................13

4.1

Základní druhy exekucí .............................................................................................................13

4.2

Standardní způsoby vymáhání pohledávek po lhůtě splatnosti.................................................16

4.3

Správa daní ...............................................................................................................................20

4.4

Právní úprava vymáhání daňových nedoplatků........................................................................21

5

PRÁVNÍ PŘEDPOKLADY VYMÁHÁNÍ DAŇOVÉHO NEDOPLATKU .........26

5.1

Procesní podmínky vymáhání daňového nedoplatku ................................................................26

5.1.1 5.1.2 5.1.3 5.1.4

Pravomoc správce daně ...........................................................................................................................27 Příslušnost správce daně..........................................................................................................................28 Způsobilost být daňovým dlužníkem, procesní způsobilost ....................................................................29 Vyloučení pracovníků správce daně........................................................................................................31

5.2

Věcné podmínky vymáhání daňového nedoplatku.....................................................................32

5.2.1 5.2.2 5.2.3

Exekuční titul - podmínka vymáhání daňového nedoplatku....................................................................32 Nečinnost daňového dlužníka..................................................................................................................34 Nemožnost vymáhání daňového nedoplatku ...........................................................................................36

6

PRŮBĚH VYMÁHACÍHO ŘÍZENÍ ........................................................................41

6.1

Činnost správce daně před zahájením daňové exekuce ............................................................41

6.1.1 6.1.2

Vyhledávací činnost ................................................................................................................................41 Předvolání daňového dlužníka k ústnímu jednání ...................................................................................42

6.2

Zahájení a průběh vymáhacího řízení.......................................................................................44

6.2.1 6.2.2 6.2.3 6.2.4

Zahájení a nařízení daňové exekuce ........................................................................................................44 Provedení daňové exekuce ......................................................................................................................45 Odložení daňové exekuce........................................................................................................................45 Zastavení řízení a zrušení daňové exekuce..............................................................................................47

7

DAŇOVÁ EXEKUCE ................................................................................................49

7.1

Přiznání pohledávky..................................................................................................................51

7.1.1 7.1.2

Přikázání pohledávky na peněžní prostředky na účtu..............................................................................52 Přikázání jiné pohledávky .......................................................................................................................55

7.2

Srážky ze mzdy, jiné odměny nebo jiného příjmu......................................................................56

7.2.1 7.2.2 7.2.3

Nařízení a provádění splátek ...................................................................................................................57 Pořadí srážek ze mzdy .............................................................................................................................59 Výpočet srážek ze mzdy ..........................................................................................................................60

7.3

Exekuce na prodej movitých věcí ..............................................................................................65

7.4

Exekuce na prodej nemovitostí.................................................................................................69

7.5

Exekuční náklady ......................................................................................................................71

6

7.5.1 7.5.2 7.5.3

Náhrada nákladů za výkon zabavení .......................................................................................................72 Náhrada nákladů za výkon prodeje..........................................................................................................72 Náhrada hotových výdajů správce daně ..................................................................................................73

8

PROBLEMATIKA VYMÁHÁNÍ V PRAXI FÚ .....................................................74

8.1

Poznatky z daňových kontrol.....................................................................................................75

8.2

Vymáhání daňových nedoplatků za rok 2005............................................................................76

8.3

Nejčastěji zjištěné nedostatky při kontrolní činnosti podle jednotlivých daní .........................78

9

ZÁVĚR ........................................................................................................................83

10

LITERATURA............................................................................................................86

11

PŘÍLOHY....................................................................................................................89

7

1 ÚVOD Statistiky v České republice dokládají, že druhotná platební neschopnost je jedním z hlavních důvodů bankrotů podnikatelských subjektů, a to bez ohledu na to, že dnešní legislativa a trh nabízejí hned několik způsobů řešení pohledávek po lhůtě splatnosti. Vymáhání daňových nedoplatků je velmi citlivou záležitostí. Finanční úředníci vidí v lidech daňové poplatníky. Znamená to, že nejen podnikatelé, ale také každý, kdo je zaměstnán nebo si přivydělává, musí vyplňovat každoročně daňové přiznání a hlavně - daně včas platit. Tuto povinnost však přehlížejí nejen mnozí malí poplatníci, ale také ti velcí. Finanční úřady stíhají malé dlužníky daní, velcí jim unikají. Stát je poškozován, ekonomika trpí. Obecně lze konstatovat, že systém právních vztahů v moderní společnosti, který je založený na přikazujících, zakazujících a dovolujících normách hmotného práva, se může v běžném životě uplatňovat pouze tehdy, jestliže k jejich prosazení stát poskytuje oprávněným subjektům možnost použití účinných donucovacích prostředků. Dodržování právních norem musí být dostačujícím způsobem sankcionováno. Vynutitelnost práva předpokládá uplatnění odpovídajících mocenských prostředků. Právní a mocenské prostředky musejí být ve vzájemném souladu. Použití pouhé moci bez právního základu je pro jednotlivce i společnost stejně nebezpečné, jako nedostatečně účinný právní řád, jehož subjekty nemohou použít potřebné prostředky k jeho prosazení. Postavení státu je v pozici monopolu. Zásadně mu přísluší rozhodování všech právních sporů a každé rozhodnutí jiných než státních orgánů (např. smírčích soudců) musí být přezkoumatelné státními soudními orgány. Z monopolu státu na zajišťování a nucené prosazování právního řádu nevyplývá pouze oprávnění státu k zajišťování právní ochrany. S monopolem na zajišťování

právní ochrany stát převzal také povinnost vůči všem

občanům, fyzickým a právnickým osobám, k poskytování účinné a včasné ochrany subjektivních práv a zákonem chráněných zájmů. Monopolu státu na zajišťování právní ochrany tedy přímo odpovídá nárok občanů, resp. všech soukromoprávních subjektů vůči státu, aby jim byla státem poskytnuta účinná právní ochrana proti osobám, které odmítají

8

splnit právní povinnosti, jež pro ně vyplývají z vykonatelných rozhodnutí státních, zejména soudních orgánů. Stát by se měl při vymáhání prezentovat jako rozhodný mocný „pán“ a dobrý hospodář. Vždyť každý dobrý hospodář musí svědomitě pečovat o své pohledávky. Navíc by také měl mít dostatek účinných prostředků, aby mohl svoje práva uplatnit. Dobrý hospodář musí ale také myslet na své budoucí výnosy, a proto by měl současně volit co nejšetrnější formy a metody exekuce. A to z toho důvodu, aby neohrožoval majetkovou podstatu a budoucí ekonomickou aktivitu subjektů. Tento požadavek hledání co nejméně omezujícího způsobu vymáhání je odvozen od respektování základních lidských práv. Bez prostředků, které má správce daně by jistě celý proces správy daní nebyl účinný. Prostřednictvím těchto nástrojů je schopen daňový subjekt, resp. daňového dlužníka donutit, aby uhradil svoji splatnou daňovou povinnost. Základním donucovacím prostředkem je daňová exekuce. Cílem vymáhání daní je především, aby v co nejrychlejším čase a s co nejmenšími náklady byly vybrány daně a jejich příslušenství, které již byly splatné. Při vymáhání daní však není zjišťováno samotné zavinění. Je zde pouze snaha naplnit objem veřejných příjmů. Úspěšné a pokud možno rychlé vymáhání daní spolu daňových povinností tvoří jádro celého daňového řízení. Malá účinnost exekučních prostředků má nejen negativní vliv na státní pokladnu, ale také vede ke snižování platební morálky daňových subjektů. Země s takovými parametry se stává vítaným útočištěm pro praní špinavých peněž a mezinárodní daňové defraudace. A tak vymáhání daní jako určitá represe by měla mít i demonstrativní a tím preventivní účinky na ostatní daňové subjekty. Vymáhání daňových nedoplatků resp. realizace daňové exekuce v praxi finančních úřadů představuje velmi zajímavou problematiku, nejenom z hlediska právního. Zejména pro každodenní možnost setkání se s daňovou exekucí je dle mého názoru informovanost o jejich možnostech velice důležitá.

9

2 CÍL Téma „daňová exekuce“ jsem si pro svou práci zvolila proto, že jako každého člověka, i mne, zajímají možnosti jednotlivých práv a oprávnění, která jednotlivec má, lze v běžné životní praxi vlastně využít. Všem zainteresovaným v procesu vymáhání daňových nedoplatků při přiznávání jednotlivých oprávnění jde vždy o to, aby toto oprávnění bylo i realizováno, a to jak dobrovolně, tak třeba i pomocí k tomu určeného právního nástroje a tím je vlastně exekuce jako taková. Hlavním cílem bylo blíže popsat problematiku vymáhání daňových nedoplatků, konkrétně tedy realizace daňové exekuce z pohledu správce daně a seznámit čtenáře s problematikou vymáhání jak z teoretické, tak i praktické stránky. Zpracovat ustanovení Zákona o správě daní a poplatků v platném znění se záměrem poukázat na vznikající problémy. Postoupit zkušenosti finančních úřadů nejen studentům, podnikatelům, ale i subjektům nepodnikatelským, kteří se s touto problematikou denně nesetkávají. Jde převážně o základní orientaci v poměrně složité oblasti, kde se prolíná několik druhů právních norem, zejména občanský soudní řád s daňovými zákony. Práce má několik dílčích cílů rozdělených do jednotlivých kapitol, ve kterých se prolíná s teoretickou částí praktická část. V úvodní kapitole je nastíněn pohled na čtyři základní druhy exekucí, ke kterým v České republice dochází, a standardní způsoby vymáhání pohledávek po lhůtě splatnosti. Dále informuje o právní úpravě vymáhání daňových nedoplatků prostřednictvím finančních úřadů. Základní právní předpoklady tj. věcné a procesní, jenž musí být naplněny, aby mohlo dojít k zahájení a nařízení daňové exekuce, rozebírá druhá. Třetí kapitola mapuje vlastní průběh vymáhacího řízení. Samotný rozbor daňové exekuce a exekučních nákladů, dle jednotlivých exekučních prostředků, jejichž prostřednictvím lze realizovat daňovou exekuci, je následující kapitolou. Těmito prostředky jsou exekuční příkaz na přikázání pohledávky, exekuční příkaz na srážku ze mzdy, jiné odměny za závislou činnost nebo náhrady za pracovní příjem, důchody, sociální a nemocenské dávky, stipendia apod., exekuční příkaz na prodej movitých věcí a exekuční příkaz na prodej nemovitostí.

10

V praktické části se zabývám problémy, jež se objevily v činnosti územních finančních orgánů v roce 2005 a negativně ovlivnily efektivitu výběru daní. Jde o problémy, které v zásadě stále přetrvávají v podobě, v jaké se projevily již v předchozích letech.

11

3 METODIKA Diplomová práce je zpracována na základě prostudované odborné literatury a příslušných právních norem. V práci jsou využívány základní logické metody. Při zpracování daného tématu byly použity metody deskripce neboli popisu, metody komparace neboli srovnání údajů v čase. Pro proniknutí do problematiky a pro lepší pochopení je práce doplněna řadou příkladů. Bylo využito také řízeného rozhovoru přímo s pracovníky finančního úřadu z vymáhacího oddělení. Teoretická část vychází z porovnávání textů v odborné literatuře související s problematikou vymáhání daňových nedoplatků určených pro pracovníky finančních úřadů v České republice, ale i ze zkušeností, které jsem získala na praxi. Čerpala především z české odborné právnické literatury. Jako vhodný zdroj informací mi posloužily také metodické pokyny Ministerstva financí, právní předpisy, judikatura Ústavního soudu, Nejvyššího správního soudu, Nejvyššího soudu a soudů obecných a jiné dokumenty. Informace jsem čerpala také z internetových zdrojů. V době zpracování práce byly k dispozici statistické údaje o vymáhání daňových nedoplatků za rok 2005. Praktická část je průběžně zdůrazňována v teoretické části. Poukazuje na případy, ke kterým v praxi často dochází. Samostatná kapitola v závěru se zabývá vymáháním pohledávek v praxi finančních úřadů. Jsou v ní zmíněny poznatky z kontrol a jejich zhodnocení podle jednotlivých druhů daní. Jedna z kapitol praktické části je věnována nejčastějším nedostatkům, se kterými se pracovníci finančních úřadů při kontrolách setkávají. Celá práce je doplněna řadou příloh, které usnadní pochopení nastíněné problematiky a zajistí tak ucelený názor a detailnější pohled čtenáře na dané téma. Práce by měla sloužit jako názorný průvodce všem, kdo se pohybují ve světě financí a chtějí se vyvarovat nepříjemností a rizik spojených s nedodržováním platební morálky, a z toho plynoucích sankcí finančních úřadů.

12

4 Vymáhání daňových nedoplatků 4.1 Základní druhy exekucí V právní úpravě v České republice lze vymezit tyto základní druhy exekucí: 1. Exekuce v občanském soudním řízení, která je upravena zákonem č. 99/1963 Sb., občanský soudní řád, ve znění pozdějších právních předpisů. V rámci této exekuce je nutné zmínit i zákon č. 120/2001 Sb., exekuční řád, na základě kterého mohou tuto občanskoprávní exekuci vykonávat i soukromé podnikatelské subjekty (soudní exekutoři). Výši konkrétního soudního poplatku vypočítá zákon o soudních poplatcích č. 541/1991 Sb., v platném znění.1 2. Exekuce daňová, která je upravena zákonem č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších právních předpisů. 3. Exekuce správní, která je upravena zákonem č. 500/2004 Sb., správní řád, ve znění pozdějších právních předpisů. 4. Exekuce trestněprávní, jedná se o exekuci v trestním řízení soudním, která je upravena zákonem č. 141/1961 Sb., trestní řád, ve znění pozdějších právních předpisů. V občanském soudním řízení - tedy v rámci civilního procesu - jsou projednávány všechny věci, které náležejí do civilní pravomoci soudů - tj. věci z občanskoprávních, pracovních, rodinných a obchodních vztahů. Nejdříve je popsáno řízení v prvním stupni, poté řízení před soudy stupně druhého - odvolání a konečně i mimořádné opravné prostředky. Závěrem je zmíněn výkon rozhodnutí - exekuce, a to jak soudní, tak i mimosoudní. Soudní řízení je zahájeno na návrh navrhovatele (žalobce) podáním příslušného návrhu k místně i věcně příslušnému soudu. Dnem, kdy došel soudu návrh na jeho zahájení nebo kdy bylo vydáno usnesení, dle něhož se řízení zahajuje bez návrhu.

1

KOCIÁNOVÁ, L. Businessinfo.cz [online]. 1997-2007 [cit. 2007-03-18]. Dostupný z WWW: .

13

Návrh na výkon rozhodnutí, tzv. exekuci se podává k obecnému soudu povinného. Náležitosti návrhu na exekuci jsou pevně stanovené zákonem obdobné, jako u žaloby; u exekuce, kterou vykoná soud je navíc třeba uvést, jakým způsobem má být exekuce provedena (kupř. u exekuce přikázáním pohledávky z účtu u peněžního ústavu je třeba přesně specifikovat jak peněžní ústav, tak i konkrétní číslo účtu). U exekuce mimosoudní rozhoduje o jejím způsobu až soudní exekutor.2 Obrázek 1 Exekuce v občansko-soudním řízení

zdroj:www.busineesinfo.cz

Daňová exekuce je posledním stádiem daňového řízení.3 Nezaplatí-li daňový dlužník splatný daňový nedoplatek včetně nedoplatku na pokutách uložených podle zákona o správě daní a poplatků v zákonné lhůtě, zpravidla ho správce daně vyzve, aby daňový nedoplatek zaplatil v náhradní lhůtě. Jestliže nedoplatek není uhrazen ani v náhradní lhůtě přikročí správce daně bez dalšího k vymáhání daňového nedoplatku. Vymáhání lze však 2

KOCIÁNOVÁ, L. Businessinfo.cz [online]. 1997-2007 [cit. 2007-03-18]. Dostupný z WWW: . 3 Daňové řízení je upraveno zákonem č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, v platném znění. Daňové řízení se rozpadá na tyto dílčí stádia: řízení přípravné, vyměřovací, řízení o opravných prostředcích, placení daní a daňová exekuce.

14

zahájit i bez výzvy, pokud hrozí nebezpečí, že účel vymáhání bude zmařen, nepřistoupí-li se k vymáhání neprodleně. Vymáhání nedoplatku provádí správce daně, u něhož je daňový dlužník evidován, daňovou exekucí. O provedení exekuce může správce daně požádat též soud nebo soudního exekutora. Je tedy zřejmé, že finanční úřady v oblasti vymáhání mají stejné postavení jako soudy s tím, že vymáhají pouze daňové nedoplatky. Daňovou exekuci provádí správce daně vydáním exekučního příkazu na:


přikázání pohledávky na peněžní prostředky daňových dlužníků na účtech vedených u bank nebo jiné pohledávky,




srážku ze mzdy, jiné odměny za závislou činnost nebo náhrady za pracovní příjem, důchody, sociální a nemocenské dávky apod.,




prodej movitých věcí,




prodej nemovitostí.4 Správní exekucí podle správního řádu se má na mysli takový podstup, kterým

exekuční správní orgán vymáhá splnění povinnosti, a to jak povinnosti peněžité, tak i povinnosti nepeněžité, která byla uložena exekučním titulem, jestliže ji povinný subjekt v určené lhůtě nesplnil dobrovolně. Výkon rozhodnutí správních orgánů je obecně upraven ve správním řádu. Tento kodex správního procesu vymezuje postup správních orgánů při nařizování a provádění exekuce pravomocného a vykonatelného rozhodnutí individuálního správního aktu ukládajícího plnění.5 Exekuci správního rozhodnutí pak lze, obdobně jako ve správním řádu účinném, realizovat stejnými formami jako v předešlých typech exekucí. V rámci občanského práva je na místě přiblížit si trestněprávní exekuci. Exekuce trestněprávní se ve své podstatě týká výkonu uložených trestů v rámci trestního řízení. Trestným činem je pro společnost nebezpečný čin, jehož znaky jsou uvedeny v trestním zákoně, přičemž stupeň nebezpečnosti činu pro společnost musí být větší než nepatrný (pokud jeho stupeň nebezpečnosti je nepatrný, nejedná se o trestný čin, může se jednat 4

Redakce BusinessInfo.cz. [online]. 2007. 1997-2007 [cit. 2007-03-18]. Dostupný z WWW: . 5 PEČINKA , Hynek . Správní exekuce na peněžitá plnění. Právní rádce [online]. 2006 [cit. 2007-03-18]. Dostupný z WWW: .

15

např. o přestupek).6 Laická veřejnost chápe trestně právní exekuci jako „tak trochu něco jiného“ než je exekuce dle ostatních výše uvedených právních úprav. Je zřejmé, že v případě, že pachatel trestného činu, pokud je odsouzen a je mu uložen trest, musí počítat s tím, že bude tento trest také vykonán.

4.2 Standardní způsoby vymáhání pohledávek po lhůtě splatnosti Pokud jsou odběratelé solventní, pohledávky nemusí věřitele trápit a prevence může být přirozeně odmítána jako nepotřebná. Pohledávky po splatnosti k podnikání však přirozeně patří. Prevence předchází vzniku pohledávky a je levnější než pozdější vymáhání pohledávek. V případě, že se vedení věřitelské firmy rozhodlo přistoupit k vymáhání svých pohledávek, okamžitě vzniká další dilema, tj. volba cesty vedoucí k úspěchu s co nejmenšími ztrátami. Dnes si běžný věřitel vybírá z následujících variant využití standardních způsobů řešení pohledávek: Právní kanceláře, soudy, exekutoři, konkursní vyrovnání, policie, firmy a agentury na vymáhání pohledávek, odprodej pohledávek a řešení za pomoci vlastního oddělení pohledávek. Ve své práci se snažím přiblížit vymáhání pohledávek správcem daně prostřednictvím daňové exekuce.

Právní kanceláře - málokterý právník přizná svému klientovi, že existují pouze omezené možnosti, jak věřiteli skutečně pomoci. Pomoc právníka je nejčastěji zapotřebí v těchto případech: 1. Sporná pohledávka. 2. Předání a dohled nad případem u soudu. 3. Správa pohledávek vůči úpadci. Institut právní pomoci ve své podstatě nabízí pouze využití již existujících mechanizmů včetně přísně definovaných paragrafů a zákonů. V praxi bývá častým výsledkem právní pomoci a dlouhého trmácení fakt, že pohledávka byla předána 6

BOUČEK, M. Businessinfo.cz [online]. 20.01.2006. 1997-2007 [cit. 2007-03-18]. Dostupný z WWW: .

16

k soudnímu řešení. Přičemž každý právník dobře ví, že kladné rozhodnutí soudu vůbec neznamená automatickou úhradu pohledávky. Navíc je to v mnohých případech zcela slepá cesta. Problém spočívá v tom, že ne vždy je právní kancelář finančně přímo zainteresována na konečném výsledku.

Soudy - základní zápory:


nutnost uhradit soudní poplatek ve výši cca 4 % z žalované pohledávky,




zdlouhavá procedura řešení, trvající někdy i celé roky (podle Ministerstva spravedlnosti je průměrná délka soudních sporu cca 3,6 roku),




kladné řešení soudu vůbec neznamená automatickou úhradu pohledávky dlužníkem, a nejčastěji je pro věřitele jen další etapou na nekonečné cestě útrap.

Exekutoři - exekutor může svoji činnost vykonávat pouze při existenci pravomocného rozhodnutí soudu o výkonu exekuce. V těch případech, kdy je již majetek dlužníka zatížen jinými závazky se zástavními právy, a nebo dlužník včas převedl svá aktiva na jiné osoby, či prostě nemá žádný majetek, je exekutor bezmocný. Praxe exekutorů ukazuje, že ve valné většině případů je dlužník, na něhož bylo vydáno rozhodnutí soudu o výkonu exekuce, buď zcela „potopen“ v dluzích, a nebo se včas na příchod exekutora připravil a převedl svá aktiva na jiné subjekty.

Konkurzní vyrovnáni - všem podnikatelům známá procedura, dovolující věřiteli získat zpět jen zlomek částky pohledávky.

Policie - policie nikdy neřeší problémy neuhrazených pohledávek. V lepším případě je naděje, že pokud policie odhalí zjevné porušení trestního zákona, pak bude dlužník předán soudu. Avšak peníze díky tomu věřitel nezíská. Situace se ještě komplikuje tím, že i když bude dlužník ochoten uhradit pohledávku a tím hledat cestu k ukončení trestního stíhání, nelze toto trestní stihání z těchto důvodů ukončit. Cesta trestního oznámení je v nejlepším případě cestou získání jen morální satisfakce.

Agentury na vymáhání pohledávek - v současné době lze s pomocí internetu značně jednoduše vyhodnotit nabídky těchto firem. Agentury u nás by se daly rozdělit do tří základních skupin, nabízejících pomoc při řešení pohledávek:

17

1. Agentury, které využívají právně-písemné formy vymáhání pohledávek Jedná se o agentury založené velkými většinou zahraničními společnostmi. Základní formou a metodou práce je zavalováním dlužníka písemnými a telefonickými výzvami k zaplacení. Nejtvrdším krokem je jeho osobní návštěva. Velkým přínosem těchto firem je poskytnutí ucelených ekonomických informací o firmě dlužníka a schopnost zpracovávat současně stovky drobných pohledávek. Nedostatkem je pracovat v českých podmínkách s dlužníky, kteří své dluhy jednoduše platit nechtějí. Problém těchto firem tkví v tom, že to, co úspěšně funguje v zahraničí, nemusí být efektivní v Čechách. 2. Agentury, jejichž jádro tvoří kriminalizované skupiny Jsou možná úspěšné ve vymáhání, ale zato jsou velmi nebezpečnými partnery pro spolupráci. Spolupráce s těmito agenturami může vést jedině k dalším kriminálním činům, jež tvoří půdu pro nečestná jednání ve společnosti. Smutným faktem zůstává, že některé agentury si neuvědomují, že jsou zde proto, aby celospolečensky pomáhaly a nikoliv škodily. 3. Agentury založené bývalými příslušníky silových resortů státu Ukazují se jako nejmobilnější a znalé podmínek na tuzemském trhu. Jednou z jejich výhod je jejich znalost zákonů, umění získat operativní informace a schopnost vytvářet důrazný tlak na dlužníky. Je potřeba se však vyvarovat před agenturou, které začnou pracovat teprve na základě klientem poskytnuté zálohy popř. kauce anebo před těmi, které jsou ochotny pracovat již za velmi nízkou provizi. Oba případy jsou jasným signálem jejich nízké profesionality. Pouze agentury složené ze zkušených, vysoce profesionálních kolektivů jsou schopny úspěšně vyřešit složité úkoly na kvalitní úrovni.

Odprodej pohledávek - nehledě k velkému množství reklamních inzerátů zaměřených na koupi pohledávek, nejde o nic víc, než o další absurditu na dnešním českém trhu, která je založena na triku některých vymahačských agentur se záměrem přilákat klienta. Jednotlivé profesionální firmy-hráče na trhu pohledávek můžeme rozhodně najít. Příkladem může posloužit tvrdá vzájemná konkurence několika firem směřovaná na právo koupě miliardového balíku pohledávek od České Konsolidační Agentury. Avšak reálné obchody s pohledávkami probíhají zatím jen v bankovním sektoru. Tyto transakce

18

probíhají především proto, ze tyto pohledávky jsou srovnatelně kvalitní: mají majetkové zajištění, nesporný titul vzniku, právně jsou kvalifikovaně připravené a hlavně - levné. Cena prodávaných balíků pohledávek z bankovního sektoru se pohybuje od 7 do 20 %. Na tomto pozadí pak vypadají pokusy některých velkých podniků prodat své ničím nezajištěné, nedobytné pohledávky za 40-50 % jejich nominální hodnoty jako absolutně naivní. V těchto podmínkách se malí věřitelé s velkými ambicemi a se svými jednotlivými pohledávkami jeví jako zcela neperspektivní7

Řešení za pomoci vlastního oddělení pohledávek - u většiny velkých a středních českých společností vypracoval top-management soubor pravidel a metod, kterými se snaží problematiku práce s pohledávkami řešit. Jednou z cest je vytvoření nebo oživení již existujícího vlastního oddělení pohledávek. Ve většině velkých podniků jsou zaměstnáni v odděleních pohledávek desítky spolupracovníků, včetně profesionálních právníků, kteří se každoročně, každodenně zabývají jen prací s dlužníky. Výsledky této "efektivní" práce může společnost ocenit v ročních účetních závěrkách Jak je však možné, že při vší snaze vedení velkých podniků vyřešit problémy neplatičů, situace kolem nich je tak skličující? Nepřímých negativních příčin je zde hned několik, a pouze jejich analýza jako celku dává možnost pochopit hloubku hlavního problému. Nejvíce zarážející je skutečnost, že aktivity oddělení pohledávek jsou vesměs pouze pod částečnou a povrchní kontrolou vedení společnosti. Zapříčiněno je to asi tím, že konkrétní řešení pohledávek po splatnosti je úzce specializovanou a velmi specifickou činností. Často oslniví byznysmeni, organizátoři výroby a profesionálové topmanagementu nejsou schopni hlouběji proniknout do dané problematiky jenom proto, že znalosti v tomto oboru lze získat pouze v každodenní praxi. Problematikou vymáhání pohledávek se nezabývá žádná z vysokých škol. Problém efektivního řešení pohledávek po lhůtě splatnosti je dnes zvláště palčivý a aktuální. Nalézt jeho řešení v rámci makrosystému trhu není prozatím možné

7

Revital Eurogroup : Realizace pohledávek [online]. 2005 [cit. 2007-03-18]. Dostupný z WWW: .

19

a zřejmě jediným konstruktivním způsobem je využívání služeb těch několika profesionálních firem, jejichž úroveň odpovídá požadavkům současného businessu.8

4.3 Správa daní Správu daní vymezuje zákon č. 531/1990 Sb. o územních finančních orgánech ve znění pozdějších předpisů §1 vymezuje pravomoc finančních úřadů a finančních ředitelství. Správou daně se rozumí právo činit opatření potřebná ke správnému a úplnému zjištění, stanovení a splnění daňových povinností. Jde zejména o právo vyhledávat daňové subjekty, daně vyměřit, vybrat, vyúčtovat, vymáhat nebo kontrolovat jejich splnění ve stanovené výši a době. Územní finanční orgány vystupují jako správci daně, kteří mají dle zákona i procesní způsobilost v občanském soudním řízení, pokud jde o věci správy daní. Správa daní je výchozím pojmem daňového procesního práva, jehož pramenem jsou i ostatní daňové zákony. Úlohou i cílem každého procesu (nezávislého procesu v českém právu vedle trestního, občanského a správního) je ochrana a prosazení právního řádu tj. prosazení práv či splnění povinností subjektů práva prostřednictvím činností orgánů státu soudu, správního či daňového orgánu. Při správě daní jednají správci daně v daňovém řízení, v němž se uskutečňuje dvoustranný daňově procesní poměr mezi správce daně a daňovými subjekty, resp. osobami třetími. Základním účelem daňového řízení je stanovení, tj. vyměření daňových povinností a zabezpečení jejich splnění, tj. zaplacení. Jestliže daňový subjekt (dlužník) dobrovolně nesplní stanovené daňové povinnosti, správce daně zabezpečí její splnění státním donucením, tj. výkonem rozhodnutí.9 Nedílnou součástí správy daní je oblast vymáhání daňových nedoplatků. Tuto oblast nelze v daňovém procesu oddělit od dalších fází, jenž se v daňovém řízení realizují podle příslušných daňových zákonů a dalších obecně závazných právních předpisů. Od

8

Revital Finance : Problematika českého trhu [online]. 2006-2007 [cit. 2007-03-25]. Dostupný z WWW: . 9 Kolektiv právního kolegia ředitele Finančního ředitelství v Brně. Daňová exekuce v praxi finančních úřadů.: Ediční středisko Vzdělávacího zařízení MF ČR Přehrada, 1995. 43 s.

20

vzniku daňové povinnosti až do okamžiku její úhrady existuje na straně poplatníka, plátce daně nebo právního nástupce fyzické či právnické osoby, je-li jako daňový subjekt vymezen zákonem, daňový dluh. Na straně správce daně jde o daňovou pohledávku (v širším slova smyslu jde o pohledávku na straně veřejného rozpočtu).10 Vzniká tak právní vztah, v němž se povinnost daňového subjektu splnit daňový dluh prolíná s právem správce daně na úhradu existující daňové pohledávky daňovým dlužníkem. Tím je osoba (fyzická či právnická), která je podle zvláštního zákona povinna platit daň nebo vybranou a sraženou daň odvádět.11 Cílem daňového řízení je stanovení a vybrání daně tak, aby nebyly zkráceny daňové příjmy. Uplyne-li marně lhůta k úhradě daně, daňový nedoplatek se stane splatným. Pak právní ochrana správce daně na plnění daňové povinnosti daňovým subjektem spočívá v tom, že zaplacení daně je ze zákona vynutitelné i proti vůli daňového subjektu, a to buď prostřednictvím soudu nebo výkonem daňové exekuce. Úloha správce daně, resp. jeho zaměstnanců, jenž zajišťují výkon daňové exekuce, je velmi významná, neboť především v tomto řízení jsou správcem daně uplatňována některá zákonná oprávnění, jenž znamenají výrazný zásah do majetkových a někdy i do osobních svobod občanů.12

4.4 Právní úprava vymáhání daňových nedoplatků 1. dílčí speciální úprava řízení o vymáhání daňových nedoplatků, která by byla obsažena v platných hmotněprávních daňových zákonech. V současné době se v těchto zákonech prakticky nevyskytuje. Vykonává-li se rozhodnutí vydané podle hmotně právního předpisu, platného do 31.12. 1992, které některá taková ustanovení obsahují (zejména zákon č. 73/1952 Sb., o dani z obratu), tato procesní ustanovení se od 1.1. 1993 vzhledem k neplatnosti těchto zákonů nebudou tedy aplikována),13

10

CINKAJZL, V. Vymáhání daňových nedoplatků – daň jako právní vztah . Daňová a hospodářská kartotéka. 1999, č. 4, s. 68. 11 § 57 odst. 1 Zákon o správě daní a poplatků (ZSDP) 12 GELETI, J. Právní úpravy vymáhání daňových nedoplatků. Daně a právo v praxi. 2002, č. 6, s. 2. 13 Metodický pokyn Ministerstva financí DS-2 – Pokyn o postupu při výkonu daňové exekuce

21

2. zákon č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění p.p.jako speciální právní předpis o daňovém řízení včetně řízení exekučního. Pro exekuci v daňovém řízení, resp. v řízení o vymáhání daňových nedoplatků, se použijí speciální ustanovení o daňové exekuci, jejíž úprava je uvedená v ustanoveních § 73 a násl. ZSDP . 3. zákon č. 99/1963 Sb., občanský soudní řád, ve znění. p.p. („dále jen OSŘ“), Při výkladu právní úpravy je tedy třeba vždy vycházet nejprve ze speciální úpravy ZSDP, která má absolutní přednost. Protože tato úprava není komplexní, zákon připouští v § 73 odst. 7 ZSDP, že se pro výkon daňové exekuce použije přiměřeně OSŘ. Při přiměřeném použití OSŘ je obecně třeba termíny soud, předseda senátu překládat do terminologie daňové exekuce jako správce daně, resp. zejména finanční úřad, za který jedná jeho ředitel nebo osoba jej zastupující. Soudní vykonavatel má při exekuci podle ZSDP svůj ekvivalent v podobě pracovníka správce daně písemně pověřeného správcem daně (ředitelem finančního úřadu) prováděním jednoduchých úkonů při exekuci.14 Tato právní úprava se použije na vymožení následujících příjmů státního rozpočtu republiky, územních rozpočtů a státních fondů: a) daňových nedoplatků, tj. nedoplatků na daních, poplatcích a odvodech (s výjimkou odvodů příspěvkových organizací), a to včetně příslušenství daně (s výjimkou pokut uložených podle ZSDP) . Příslušenstvím je -

penále, zvýšení daně, náklady

daňového řízení, úroky a pokuty uložené podle ZSDP nebo jiného daňového zákona. Příslušenství daně (s výjimkou již zmiňovaných pokut), obecně sleduje osud daně, jiný režim může stanovit správce daně. Rozpočtové určení výnosu daně a výnosu příslušenství daně může být rozdílné. 15 b) nedoplatků na pokutách uložených podle tohoto zákona, c) odvodů a poplatků sankční povahy, pokut a penále (ukládaných podle jiných než daňových zákonů), je-li zvláštním zákonem územním finančním orgánům a jiným správním orgánům ČR, jakož i orgánům obcí v ČR věcně příslušným podle zvláštních

14 15

Metodický pokyn Ministerstva financí DS-2 – Pokyn o postupu při výkonu daňové exekuce MRKÝVKA, P. a kol. Finanční právo a finanční správa, 2. díl, Brno, Masarykova univerzita, 2004, s. 29

22

zákonů ke správě daní svěřeno jejich vybírání. Pokud orgán oprávněný k ukládání těchto sankčních platebních povinností není zvláštním zákonem zmocněn současně k jejich vybírání (včetně vymáhání), přísluší vybírání finančním úřadům. Finanční úřad podle uvedených ustanovení zákona vykonává jako správu daní i správu dávek, poplatků, odvodů, sankčních odvodů za porušení rozpočtové kázně, příspěvků, pokut a penále, odváděných do státního rozpočtu, územních samosprávných celků

a státních fondů.

Správa daní je upravena normami správního práva, které jsou obsaženy jednak v ZSDP a jednak v jednotlivých daňových zákonech.16 ZSDP chápe správu daní jako právo činit opatření potřebná ke správnému a úplnému zjištění, stanovení a splnění daňových povinností, zejména právo vyhledávat daňové subjekty, daně vyměřit, vybrat, vyúčtovat, vymáhat nebo kontrolovat dle tohoto zákona jejich splnění ve stanovené výši a době. 17 Ve všech případech jde o vymožení peněžité, nikoliv nepeněžité povinnosti. Exekucí podle ZSDP se vymáhá splnění daňových povinností uložených podle: -

již zrušených zákonů, zejména

1) č. 172/1988 Sb., o zemědělské dani, ve znění p.p., 2) č. 156/1989 Sb., o odvodech do státního rozpočtu, ve znění p.p., a to navzdory jeho ustanovení § 12 odst. 2 včetně pokut za nesplnění povinnosti registrace k dani, neboť se jedná o pokutu, na kterou se vztahuje ustanovení § 1 odst. 4 ZSDP, 3) č. 157/1989 Sb., o důchodové dani, ve znění p.p., opět včetně pokut za nesplnění povinnosti registrace k dani, 4) č. 73/1952 Sb., o dani z obratu, ve znění p.p., 5) č. 389/1990 Sb., o dani z příjmů obyvatelstva, ve znění p.p., 6) č. 76/1952 Sb., o dani ze mzdy, ve znění p.p. 7) č. 36/1965 Sb., o dani z příjmů z literární a umělecké činnosti, ve znění p.p. 8) č. 146/1984 Sb., o notářských poplatcích, ve znění p.p. -

od 1.1. 1993 účinných zákonů, zejména 1. č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění p.p.,

16 17

MRKÝVKA, P. a kol. Finanční právo a finanční správa, 2. díl, Brno, Masarykova univerzita, 2004, s. 28 § 1 odst. 2 ZSDP

23

2. původní z.č. 588/1992 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění p.p., jenž byl zrušen zákonem č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění p.p. 3. původní z.č. 587/1992 Sb., o spotřebních daních, ve znění p.p., jenž byl zrušen zákonem č. 353/2004 Sb., o spotřebních daních, ve znění p.p. 4. č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitostí, ve znění p.p. 5. č. 16/1993 Sb., o dani silniční, ve znění p.p. 6. č. 357/1992 Sb., o dani dědické, darovací a z převodu nemovitostí,ve znění p.p., 7. č. 368/1992 Sb., o správních poplatcích, ve znění p.p. -

ostatních zákonů, zejména 1. č. 576/1990 Sb., o pravidlech hospodaření s rozpočtovými prostředky České republiky a obcí v ČR (rozpočtová pravidla republiky), ve znění p.p., a to při vymáhání odvodu neoprávněně použitých nebo zadržených prostředků rozpočtů ("dotace"), 2. č. 202/1990 Sb., o loteriích a jiných podobných hrách, ve znění p.p 3. č. 526/1990 Sb., o cenách, ve znění p.p 4. č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění p.p 5. řady dalších zákonů v případě odvodů a poplatků sankční povahy, pokut a penále ... podle ust. § 1 odst. 4 ZSDP, odváděných do rozpočtu republiky, do územních rozpočtů a fondů, ukládaných obvykle jinými orgány, k jejichž vymáhání jsou příslušní správci daně.18 Procesní postavení správce daně v řízení o vymáhání (výkonu daňové exekuce) je

svým způsobem zvláštní. V tomto řízení, které je řízením veřejnoprávním, je správce daně ve vztahu k daňovému dlužníkovi v autoritativním, nadřízeném postavení, na rozdíl od řízení veřejnoprávního, v němž je uplatňován princip rovnosti procesního postavení jeho účastníků, a proto je nutno zabránit tomu, aby při sledování cíle daňového řízení nedošlo ke zneužití tohoto postavení správce daně, jak je dáno povahou založeného

18

Metodický pokyn Ministerstva financí DS-2 – Pokyn o postupu při výkonu daňové exekuce

24

administrativněprávního vztahu mezi účastníky řízení19 V řízení o vymáhání daňového nedoplatku je správce daně současně v postavení vykonavatele a oprávněného.20 Vedle toho je správce daně oprávněn požádat o vymáhání pohledávek také soud (podáním návrhu na soudní výkon rozhodnutí) nebo soudního exekutora. V těchto případech se řízení zahajuje na návrh oprávněného. Účastníky řízení jsou oprávněný a povinný, přičemž správce daně v nich vystupuje v postavení oprávněného.

19 20

Rozsudek Krajského soudu v Plzni ze dne 29.4.2002, sp.zn. 30 Ca 2/2002 GELETI, J. Právní úpravy vymáhání daňových nedoplatků, Daně a právo v praxi, 2002, č. 6, s. 6

25

5 Právní předpoklady vymáhání daňového nedoplatku Charakteristickým rysem daňové exekuce na rozdíl od exekuce soudní, je, že ji zahajuje správce daně, vždy z úřední povinnosti, tzn. bez návrhu oprávněného. Daňová exekuce jako výkon rozhodnutí dle ZSDP je relativně nezávislým daňovým řízením, jehož zahájení, průběh i ukončení jsou vázány na jisté podmínky – předpoklady, které je povinen správce daně zkoumat před samostatným zahájením daňové exekuce, resp. v samotném jejím průběhu.21 Tyto předpoklady lze rozdělit na: 1) Procesní podmínky, kam patří a) pravomoc správce daně, b) příslušnost správce daně, c) způsobilost být daňovým dlužníkem, jeho procesní způsobilost, d) vyloučení pracovníků správce daně. 2) Věcné předpoklady, za kterých správce daně může daňovou exekuci zahájit, kam patří: a) exekuční titul, b) nečinnost daňového dlužníka, který ani po výzvě k zaplacení v náhradní lhůtě nezaplatí splatný daňový nedoplatek, c) nemožnost vymáhání daňového nedoplatku.22

5.1 Procesní podmínky vymáhání daňového nedoplatku Procesními podmínkami jsou takové předpoklady, za nichž správce daně může činit opatření ve věci daňové exekuce.

21

Kolektiv právního kolegia ředitele Finančního ředitelství v Brně: Daňová exekuce v praxi finančních úřadů, 1995, Ediční středisko Vzdělávacího zařízení MF ČR Přehrada, s. 11 22 Kolektiv právního kolegia ředitele Finančního ředitelství v Brně: Daňová exekuce v praxi finančních úřadů, 1995, Ediční středisko Vzdělávacího zařízení MF ČR Přehrada, s. 11

26

5.1.1 Pravomoc správce daně Pravomoc je definována jako souhrn oprávnění a povinností, které stát přiznává prostřednictvím zákona svým orgánům k výkonu jejich činností. Jde o vymezení nejen obsahu, ale zejména rozsahu oprávnění a povinností. 23 Státní orgán nesmí vykonávat žádné činnosti, které jsou nad rámec jeho zákonem vymezené pravomoci. Pravomoc ÚFO je vymezena v zákoně č. 531/1990 Sb., o územních finančních orgánech, ve znění p.p. (dále jen "ZÚFO"), Tímto zákonem byly k 1.1.1991 zřízeny finanční ředitelství a finanční úřady, které tvoří soustavu územních finančních orgánů. Podle ustanovení § 1 ZÚFO jako orgány státní správy: 1. vykonávají správu daní podle zvláštního právního předpisu, 2. vykonávají finanční kontrolu podle zvláštního právního předpisu, 3. provádějí řízení o přestupcích v oboru své působnosti, 4. vykonávají finanční revize (tj. kontrolu dodržování povinností stanovených zákonem o účetnictví a ukládají účetním jednotkám pokuty a povinnost odstranit protiprávní stav podle zvláštního právního předpisu), 5. vykonávají cenovou kontrolu a ukládají pokuty podle zvláštního právního předpisu, 6. z pověření Ministerstva financí poskytují podle zvláštního právního předpisu mezinárodní pomoc při správě daní a při vymáhání některých finančních pohledávek 7. převádějí výnosy daní, které vybírají a vymáhají a které nejsou příjmem státního rozpočtu, podle zvláštního právního předpisu, 8. vykonávají dozor nad loteriemi a jinými podobnými hrami podle zvláštního právního předpisu, 9. vykonávají kontrolu označení provozovny a ukládají pokuty a povinnost odstranit nedostatky podle živnostenského zákona, 10. vykonávají kontrolu - dodržování povinností při barvení a značkování některých uhlovodíkových paliv maziv podle zvláštního právního předpisu,

23

Kolektiv právního kolegia ředitele Finančního ředitelství v Brně: Daňová exekuce v praxi finančních úřadů, 1995, Ediční středisko Vzdělávacího zařízení MF ČR Přehrada, s. 12

27

- zda jsou skladovány nebo prodávány pouze značené tabákové výrobky , - zda je dodržován zákaz nabídky a prodeje lihovin a tabákových výrobků, 11. vykonávají správu odvodů za porušení rozpočtové kázně, 12. kontrolují výkon správy poplatků, které jsou příjmem státního rozpočtu, jsou-li k jejich správě věcně příslušné jiné orgány, 13. vybírají a vymáhají peněžitá plnění, která podle tohoto nebo zvláštního zákona uložily 14. vykonávají další činnosti, stanoví-li tak zvláštní právní předpis.24 Rozsah působnosti při správě daní je vymezen především v ustanoveních §1 ZSDP. Podle tohoto zákona postupují ÚFO a další správní i jiné státní orgány České republiky, jakož i orgány obcí v České republice, věcně příslušné podle zvláštních zákonů ke správě daní (dále jen "správce daně"), jakož i třetí osoby stanovené v tomto zákoně. Postup správců daní v daňovém řízení, jehož součástí je řízení o vymáhání daňových nedoplatků, je striktně podmíněn dodržováním zákonů a jiných obecně závazných právních předpisů.

5.1.2 Příslušnost správce daně Příslušností rozumíme určení (vymezení okruhu působnosti) konkrétního z orgánů, do jejichž pravomoci je věc dána, který danou věc má projednat a

rozhodnout

25

, tzn.

vymezení okruhu působnosti mezi územními finančními orgány navzájem. Procesní teorie rozlišuje příslušnost věcnou, funkční a místní. Věcná příslušnost vymezuje rozsah působnosti mezi jednotlivými druhy ÚFO, zejména z hlediska, který druh ÚFO má rozhodnout o určitých věcech v prvém stupni (instanci).26 Funkční příslušnost vymezuje rozsah působnosti mezi ÚFO různého druhu při projednávání též věci po sobě. Vykonává správu daní v rozsahu stanoveném ZSDP (zejména se stává odvolacím orgánem) a přezkoumává rozhodnutí finančních úřadů vydaná ve správním řízení. 24

§ 1 zákona č. 531/1990 Sb. , o územních finančních orgánech, ve znění pozdějších předpisů STAVINOHOVÁ, J. -- HLAVSA, P. Civilní proces a organizace soudnictví, Brno, Doplněk, Masarykova univerzita, 2003, s. 193 26 Kolektiv právního kolegia ředitele Finančního ředitelství v Brně: Daňová exekuce v praxi finančních úřadů, 1995, Ediční středisko Vzdělávacího zařízení MF ČR Přehrada, s. 12 25

28

Místní příslušnost vymezuje rozsah působnosti mezi ÚFO, která mají stejnou věcnou i funkční příslušnost k dané věci a to z hlediska místa – sídla ÚFO. Místní příslušnost je speciálně vymezena v ZSDP. Z toho vyplývá, že k vymáhání daňových nedoplatků daňovou exekucí je místně příslušný ten správce daně, u kterého je daňový dlužník evidován. Ve výše uvedeném ustanovení je zmíněn odkaz na termín "evidence daní". Z něho lze odvodit, že k provedení daňové exekuce je místně příslušný ten správce daně, u něhož je daňová pohledávka evidována.27 Kterýkoliv jiný věcně příslušný správce daně, může být dožádán místně příslušným správcem daně o provedení daňové exekuce, zejména mobiliární exekuce, jestliže dožádaný správce daně může požadovaný úkon provést snáze, hospodárněji a rychleji. U daňové exekuce je tedy věcně příslušný finanční úřad v rámci výkonu správy daní první instancí. Je též funkčně příslušný. Při přezkoumání rozhodnutí v odvolacím řízení je funkčně příslušné finanční ředitelství, do jehož obvodu působnosti spadá finanční úřad, jehož rozhodnutí má být přezkoumáno.

5.1.3 Způsobilost být daňovým dlužníkem, procesní způsobilost Daňový dlužník je každý, kdo je dle daňového zákona povinen platit daň nebo vybranou a sraženou daň odvádět.28 Daňovými dlužníky jsou tedy daňové subjekty, které nezaplatily splatný daňový nedoplatek, resp. jejich právní nástupci. Kdo má postavení daňového subjektu – poplatník a či plátce, vymezují daňové zákony. Tyto také vymezují, kdy u daňového subjektu vzniká daňová povinnost a její splatnost. Pokud není v daňovém zákoně nebo v textu ZSDP jinak splatnost stanovena, je v § 40 ZSDP vymezena obecná splatnost daně a to ve lhůtě pro podání daňového přiznání či hlášení. V rámci vymáhacího řízení má postavení povinného jen daňový dlužník a má v něm zákonem vymezené povinnosti i práva.

27

RAŠOVSKÁ, I. Legislativní úprava daňové exekuce a právní předpoklady vymáhání daňového nedoplatku, Daně, 1995, č. 1, s. 15 28 MRKÝVKA, P. a kol. Finanční právo a finanční správa, 2. díl, Brno, Masarykova univerzita, 2004, s. 34

29

Způsobilost být daňovým dlužníkem v rámci vymáhacího řízení je speciálním případem právní subjektivity

tj. schopnosti nabývat práv a povinností jako daňový

subjekt v daňově – právním vztahu.29 Na rozdíl od právní subjektivity, kterou má každý daňový subjekt včetně nezletilé osoby, se odlišuje procesní způsobilost, tj. způsobilost k jednání. Způsobilost je podle ZSDP konstruována tím způsobem, že před správcem daně může každý jednat samostatně v tom rozsahu, v jakém má způsobilost vlastními úkony nabývat práva a brát na sebe povinnosti.30 Zastoupení fyzické osoby je možné: 1. zákonnými zástupci – pokud fyzická osoba nemůže před správcem daně samostatně jednat pro svoji nezpůsobilost či omezenou způsobilost k právním úkonům, 31 2. zástupcem pro daňové řízení určeným správcem daně – pokud nebyl osobě soudem ustanoven opatrovník, nebo pokud není správci daně pobyt osoby znám, nepodařilo se ji doručit písemnost na známou adresu (přičemž tato osoba si nezmocnila žádného zástupce), nebo osobě ztížené duševní nebo jinou poruchou, pro kterou nemůže v řízení jednat či osobě, která není schopna přirozeně s vyjadřovat, 3. zvoleným zástupcem. Pokud jde o osoby právnické, tak jejich způsobilost k jednání je ZSDP upravena poněkud nepřesně a proto je nutné vycházet opět z úpravy obsažené v občanském zákoníku tj. § 18 a násl. OZ. Za právnickou osobu jedná statutární orgán, resp. ten, kdo prokáže, že je oprávněn za ni jednat. 32 Podle ZSDP může správce daně ustanovit zástupce právnické osobě, pokud vzniknou pochybnosti o tom, kdo je oprávněn jednat jejím jménem. Ze zastoupení přitom nevznikají práva a povinnosti zástupci daňového subjektu, nýbrž pouze přímo zastoupenému.33

29

Kolektiv právního kolegia ředitele Finančního ředitelství v Brně: Daňová exekuce v praxi finančních úřadů, 1995, Ediční středisko Vzdělávacího zařízení MF ČR Přehrada, s. 13 30 § 9 odst. 1 ZSDP 31 § 10 odst. 1 ZSDP, § 26 a násl. OZ, § 36 zákona o rodině 32 § 9 odst. 2 ZSDP 33 Rozsudek Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 20.1.2004, sp. zn. Rd 15 Ca 28/2003

30

5.1.4 Vyloučení pracovníků správce daně Institut vyloučení pracovníků správce daně slouží k praktické realizaci zásady rovnosti daňových subjektů před správcem daně. V důsledku základní zásady daňového řízení mají všechny subjekty před správcem daně stejná procesní práva a povinnosti. Tuto procesní podmínku by měl zkoumat správce daně proto, aby předešel námitce daňového dlužníka o vyloučení pracovníků správce daně, kteří se účastní na vymáhacím řízení. Podjatost vyjadřuje určitý poměr pracovníka k jinému subjektu, jehož projevy nedávají záruku objektivního rozhodování v daňovém řízení. Pochybnosti o podjatosti mohou být dány i poměrem pracovníka správce daně k předmětu řízení či jeho zájmem na výsledku daňového řízení, který může být jak osobní, tak i majetkový. Pracovník správce daně je tedy z daňového řízení vyloučen vždy, jestliže by rozhodoval o daňových záležitostech vlastních nebo osob blízkých. V praxi se stává, že zejména při daňovém řízení, které vedou finanční úřady v menších městech, není nijak výjimečný případ, kdy se pracovník správce daně, který spravuje daně určitého subjektu, např. právnické osoby, dobře zná s jejími vedoucími pracovníky. Tato situace u daňových subjektů nevyvolává žádné nadšení, zvláště pokud "na berňáku sedí jeho osobní nepřítel". Je tedy možno říct, že výše uvedený stav je přímo živnou půdou pro spory mezi daňovými subjekty a pracovníky správce daně. ZSDP nabízí pro tyto a podobné případy řešení. I když procesní institut vyloučení pracovníků správce daně zajisté není všelékem pro tyto případy, má se za to, že pokud to okolnosti umožňují, je vhodné jej využít. Dalším důvodem pro vyloučení pracovníků správce daně, je absolutní vyloučení pracovníka správce daně z daňového řízení z důvodu, že se tento pracovník účastnil řízení jako pracovník správce daně nižšího stupně např. jako pracovník finančního ředitelství by měl rozhodovat o odvolání ve věci, ve které jako pracovník finančního úřadu vydal rozhodnutí, jenž je odvoláním napadeno a které má finanční ředitelství, jako odvolací orgán přezkoumat. Daňový subjekt, další osoby zúčastněné na řízení i pracovník správce daně jsou povinni oznámit neprodleně vedoucímu pracovníkovi správce daně skutečnosti, které

31

nasvědčují možnou podjatost pracovníka správce daně, a to nejen z výše uvedených důvodů.34 Pracovník, o jehož nepodjatosti jsou pochybnosti, smí

do doby, než bude

rozhodnuto o jeho podjatosti, provést ve věci jen nezbytné úkony.35 O vyloučení pracovníka z daňového řízení pro jeho podjatost rozhodně vedoucí pracovník správce daně. O vyloučení může rozhodnout i z vlastního podnětu. V případě, že je namítnuta podjatost vedoucího pracovníka správce daně, rozhoduje o jeho

vyloučení vedoucí pracovník

nadřízeného správce daně.

5.2 Věcné podmínky vymáhání daňového nedoplatku 5.2.1 Exekuční titul - podmínka vymáhání daňového nedoplatku Základním věcným předpokladem, bez něhož nelze daňovou exekuci zahájit je exekuční titul.36 Kolem něho se následně celé exekuční řízení „točí“. Podstatou exekučního řízení je nucený výkon rozhodnutí. Předpokládá se tedy, že zde existuje titul pro výkon rozhodnutí, podklad pro nařízení výkonu rozhodnutí – tj. exekuční titul.37 Titulem se rozumí listina, která je vydaná orgánem, jenž je k tomu oprávněn, která má předepsanou formu a ve které se ukládá určité osobě povinnost něco v určité době plnit. Každý titul musí splňovat určité náležitosti, které vyjadřují obsahovou určitost exekučního titulu, podle kterého se exekuce vede. Jde o to, aby práva, ale především vynucované povinnosti, byly ve vykonatelném rozhodnutí určeny přesným a nepochybným způsobem. Tato obsahová určitost musí být dána u každého titulu do té míry, že z něho musí být patrno, co má být exekucí vynuceno. Z hlediska materiální vykonatelnosti musí tedy každý titul obsahovat přesnou individualizaci oprávněného a povinného, přesné vymezení práva a jemu odpovídající povinnosti na plnění a konečně přesně stanovenou lhůtu

34

MRKÝVKA, P. a kol.:Finanční právo a finanční správa, 2. díl, Brno, Masarykova univerzita, 2004, s. 68 Metodický pokyn Ministerstva financí DS-2 – Pokyn o postupu při výkonu daňové exekuce 36 Kolektiv právního kolegia ředitele Finančního ředitelství v Brně: Daňová exekuce v praxi finančních úřadů, 1995, Ediční středisko Vzdělávacího zařízení MF ČR Přehrada, s. 14 37 TRIPES, A. Exekuce v soudní praxi. 2. vydání, Praha: C.H. Beck, 2001, s. 15 35

32

k plnění. Právě tyto náležitosti činí titul vykonatelným. Rozhodnutí, které tyto náležitosti nemá, není vykonatelným rozhodnutí a nemůže být podkladem pro výkon rozhodnutí. 38 Exekučním titulem pro vymáhání daňového nedoplatku tj. daňovou exekuci je podle ustanovení § 73 odst. 4 ZSDP : 1. vykonatelný výkaz nedoplatků sestavený z údajů evidence daní, 2. vykonatelné rozhodnutí, jímž se ukládá peněžité plnění, 3. splatná částka zálohy na daň. Vykonatelný výkaz nedoplatků není rozhodnutím. Je specifickým vnitřním aktem správce daně, jímž se evidují a současně potvrzují výše nedoplatků u daňového subjektu. Je sestaven z údajů evidence daní, vedené správcem daně. Musí obsahovat tyto náležitosti: a. přesné označení daňového dlužníka v prodlení, b. druh daně, c. výši nedoplatku na této dani, d. údaje o původní splatnosti daně, e. den k němuž je výkaz nedoplatků sestavován f. doložku vykonatelnosti.39 Doložkou vykonatelnosti opatří rozhodnutí, popřípadě výkazy nedoplatků ten orgán, který je vydal, tj. obvykle příslušný správce daně. V doložce o vykonatelnosti se zpravidla použijí slova: "Tento výkaz nedoplatků je vykonatelný,

toto rozhodnutí je

vykonatelné). V … dne ...... .", potvrzení se opatří kulatým razítkem a podepíše jej pracovník správce daně k tomu oprávněný.40 Výkaz je vykonatelný tedy tehdy, jsou-li vykonatelné všechny položky v něm uvedené, tzn. jsou-li vykonatelná všechna rozhodnutí, která byla podkladem pro zanesení příslušných částek do evidence daní a splatné všechny částky, do této evidence zanesené přímo na základě zákona (splatné částky záloh na daň). Výkaz nedoplatků není rozhodnutím správce daně a proto se daňovému dlužníkovi se nedoručuje.

Vzor výkazu

nedoplatků uvádím v příloze č. 2

38

TRIPES, A. Exekuce v soudní praxi. 2. vydání, Praha: C.H. Beck, 2001, s. 15 Kolektiv právního kolegia ředitele Finančního ředitelství v Brně: Daňová exekuce v praxi finančních úřadů, 1995, Ediční středisko Vzdělávacího zařízení MF ČR Přehrada, s. 14 40 Metodický pokyn Ministerstva financí DS-2 – Pokyn o postupu při výkonu daňové exekuce 39

33

Rozhodnutí, jímž se ukládá peněžité plnění, je vykonatelné, jestliže proti němu nelze podat řádný opravný prostředek a nebo jestliže jeho podání nemá odkladný účinek a uplynula zároveň lhůta plnění. Splatná částka zálohy na daň je peněžitá povinnost, vyplývající přímo ze zákona, který výši placení záloh stanoví (např. zálohy na daň silniční stanoví §10 zákona č. 16/1993 Sb., o dani silniční, ve znění p.p.), a nebo z rozhodnutí správce daně o zálohách. Tuto lze exekuovat samostatně, aniž by správce daně na ni vydal platební výměr anebo ji zahrnul do výkazu nedoplatků.41

5.2.2 Nečinnost daňového dlužníka Vedle existence exekučního titulu je dalším věcným předpokladem zahájení daňové exekuce skutečnost, že daňový dlužních nezaplatil splatný daňový nedoplatek a ani neučinil žádný úkon vůči správci daně, který by signalizoval, že se snaží o zaplacení daňového nedoplatku – např. podání žádosti o posečkání daně či povolení splátek. Řízení o vymáhání daňového nedoplatku zahajuje správce daně zpravidla výzvou k zaplacení daňového nedoplatku. Jedná se tedy o první úkon daňové exekuce. Daňovému dlužníkovi, který je v prodlení s platbou

splatného daňového nedoplatku

správce daně zašle tuto výzvu zaplacení a vyzve jej, aby daňový nedoplatek uhradil, a za tímto účelem mu v ní stanoví náhradní lhůtu k úhradě (nejméně 8 denní). Součástí výzvy je upozornění, že po marném uplynutí lhůty stanovené ve výzvě, správce daně přikročí bez dalšího k vymáhání nedoplatku daňovou exekucí. Výzva k zaplacení daňového nedoplatku má charakter rozhodnutí dle § 32 ZSDP a lze se proti ní odvolat ve lhůtě 15 dnů ode dne doručení dlužníkovi nebo ručiteli. Odvolání nemá odkladný účinek.42 Daňovému dlužníkovi je zákonem umožněno reagovat na záměr správce daně vymáhat splatný daňový nedoplatek, jestliže se domnívá, že splatný daňový nedoplatek již neexistuje, nebo existuje v jiné výši.43 V řízení o odvolání se neřeší otázka zákonnosti a správnosti rozhodnutí, která jsou exekučními tituly a řízení (které jejich vydání 41

VANČUROVÁ, A. Daňová správa v ČR,1. vydání, Praha,Vysoká škola ekonomická v Praze, 2000, s.289 Kolektiv právního kolegia ředitele Finančního ředitelství v Brně: Daňová exekuce v praxi finančních úřadů, 1995, Ediční středisko Vzdělávacího zařízení MF ČR Přehrada, s. 15 43 GELETI, J. Právní úpravy vymáhání daňových nedoplatků, Daně a právo v praxi, 2002, č. 6, s. 10 42

34

předcházelo) neboť tato rozhodnutí jsou již vykonatelná a obvykle i pravomocná a lze je přezkoumávat pouze mimořádnými opravnými prostředky. Naopak je-li exekučním titulem výkaz nedoplatků, je třeba zákonnost a správnost jeho sestavení a zejména jeho vykonatelnost v přezkumném řízení ověřit. Důvody pro částečné nebo úplné zrušení výzvy jsou zejména důvody, které jsou rozhodující pro zrušení daňové exekuce. Stanovení náhradní lhůty pro zaplacení daňového nedoplatku ve výzvě není rozhodnutím o odkladu placení a penále bude počítáno až do zaplacení nebo vymožení dlužné částky. Náhradní lhůta má v tomto smyslu procesní charakter. V této lhůtě nebude dlužná povinnost exekuována. V praxi se stává, že daňový dlužník se proti výzvě odvolá, ale místo toho, aby namítal argumenty proti výzvě, tedy např. to, že již zaplatil, že není daňovým dlužníkem, exekuční titul není vykonatelný apod., napadá obsah pravomocného, vykonatelného rozhodnutí. V tomto případě se osvědčil následující postup. Správce daně vyzve odvolatele, aby doplnil odvolání s poučením, aby bylo zejména upřesněno číslo jednací rozhodnutí, vůči němuž odvolání směřuje (§ 48 odst. 4 písm. c) ZSDP) a dále jej poučí o tom, že pokud nebude odvolání ve lhůtě doplněno dle ust. § 48 odst. 4 písm. d) ZSDP – uvedení rozporu s právními předpisy či skutkovým stavem, bude správce daně posuzovat odvolání podle jeho skutečného obsahu jako odvolání proti pravomocnému platebnímu výměru. Nevyhovíli odvolatel této výzvě v určené lhůtě, podepsaný správce daně odvolací řízení zastaví. Pokud bude vyhověno výzvě a budou uvedeny argumenty proti obsahu výzvy pak bude po obsahovém posouzení důvodů odvolání správce daně postupovat dle zákona.44 Ve výzvě se uvede výše daňového nedoplatku podle jednotlivých druhů povinností, ze kterých nedoplatek vznikl (např. neuhrazené zálohy na určitou daň, dosud naběhlé penále), za kterou dobu nedoplatek vznikl, ke které době je nedoplatek vykázán, případně exekuční titul. Neuvádějí se způsoby výkonu rozhodnutí (exekuční prostředky) způsob výkonu je stanoven až v exekučním příkazu a jeho předčasné uvedení ve výzvě by omezovalo možnost volby způsobu v době provedení výkonu nejvhodnějšího (případně nutilo k opakování výzvy) a zvyšovalo by riziko maření výkonu ze strany dlužníka. 44

Kolektiv právního kolegia ředitele Finančního ředitelství v Brně: Daňová exekuce v praxi finančních úřadů, 1995, Ediční středisko Vzdělávacího zařízení MF ČR Přehrada, s. 15

35

Uvedení exekučních prostředků ve výzvě není opodstatněné rovněž proto, že exekuce může být u jednoho exekučního titulu prováděna několika prostředky zároveň.45 Pokud má správce daně za to, že hrozí nebezpeční, že účel vymáhání bude zmařen (např. jestliže má podezření, informace či jiná zjištění, že majetek, proti kterému má být výkon exekuce veden může být „zašantročen“, převeden na jiného nebo znehodnocen), zahájí vymáhání daňového nedoplatku bez této výzvy, a to neprodleně.46 Nebezpečí zmaření účelu vymáhání musí být kvalifikované, musí mít potřebnou intenzitu a důvod. Důvody, které vedly správce daně k nařízení exekuce bez vydání výzvy by měly být uvedeny v úředním záznamu, který by byl vyhotoven při nařízení daňové exekuce a založen do spisu.47 Zahájení exekuce bez výzvy bude praktické zejména v mnoha případech vydání exekučního příkazu na věci. Jestliže správce daně přistoupí za výše uvedených podmínek k zahájení vymáhání bez výzvy, daňový dlužník může proti následně vydanému exekučnímu příkazu podat

odvolání.

Vzor výzvy k zaplacení nedoplatku

v náhradní lhůtě uvádím v příloze č. 1

5.2.3 Nemožnost vymáhání daňového nedoplatku Stejně jako vyměření daně není jednorázovým aktem, ale procesem, který probíhá v rámci lhůty pro vyměření daně, tak i časový prostor pro vymáhání daně není neomezený, ale je ohraničen lhůtou pro vymáhání daně. Daňový nedoplatek nelze vymáhat (nebo ve vymáhání pokračovat), namítne-li daňový dlužník oprávněně jeho promlčení podle ust. § 70 ZSDP. Podle zmíněného ustanovení se právo vybrat a vymáhat daňový nedoplatek promlčuje po šesti letech po roce, ve kterém se stal tento nedoplatek splatným.48 Formulace počátku běhu lhůty sice z hlediska obecných ustanovení o lhůtách není zcela přesná, nicméně v praxi nevznikají v tomto ohledu žádné větší problémy a veškeré výklady směřují k tomu, že promlčecí lhůta počíná běžet první dnem roku následujícího po roce, ve kterém se daňový nedoplatek

45

Metodický pokyn Ministerstva financí DS – 2 – Pokyn o postupu při výkonu daňové exekuce GELETI, J. Právní úpravy vymáhání daňových nedoplatků, Daně a právo v praxi, 2002, č. 6, s. 11 47 Metodický pokyn Ministerstva financí DS – 2 – Pokyn o postupu při výkonu daňové exekuce 48 KRÁLÍK, M. Několik úvah nad soudní exekucí správních rozhodnutí - Vztah k daňovému řízení, Právní rozhledy, 1997, č. 11, s. 562 46

36

stal splatným. To znamená, že pokud např. došlo ke splatnosti daně z příjmů fyzických osob za zdaňovací období roku 2006 v roce 2007 (31. 3.), je správce daně daňový nedoplatek oprávněn vybrat a vymáhat až do konce roku 2013.49 Běh promlčecí lhůty lze přerušit pouze tím, že přerušuje úkonem správce daně učiněným s úmyslem vybrat, zajistit nebo vymoci daňový nedoplatek a po uplynutí kalendářního roku, ve kterém byl daňový dlužník o přerušovacím úkonu zpraven, počíná běžet nová promlčecí lhůta. V této souvislosti samozřejmě vznikají otázky co je možné za takový úkon považovat. Existují úkony, o nichž neexistují žádné pochybnosti, že by nebyly úkonem přerušujícím běh promlčecí lhůty, a ze strany daňových subjektů nebývají zpochybňovány. Jedná se především o následující rozhodnutí či návrhy správce daně: 1. exekuční příkaz, 2. výzva k uhrazení daňového nedoplatku v náhradní lhůtě, 3. rozhodnutí o zřízení zástavního práva, 4. návrh správce daně na nařízení výkonu rozhodnutí či exekuce, 5. návrh na prohlášení konkursu, 6. návrh na zpeněžení zástavy, 7. žaloba na odporovatelnost právnímu úkonu.50 Správce daně však v rámci řízení o placení daní činí i další úkony, o jejichž povaze mohou existovat pochybnosti a výklad správce daně a daňového subjektu se v tomto směru může rozcházet. Takovými "spornými" úkony jsou například: 1) předvolání daňového dlužníka k výslechu za účelem zjištění jeho majetkové situace, 2) místní šetření v prostorách daňového dlužníka s cílem zjištění jeho majetkové situace 3) rozhodnutí o posečkání či splátkování daně, 4) rozhodnutí o odkladu výkonu rozhodnutí.51 Dle mého názoru, lze i tyto úkony považovat za úkony přerušující běh promlčecí lhůty, neboť správce daně tyto úkony činí s úmyslem vybrat či vymoci, popřípadě zajistit 49

ZACH, S. Výklad k lhůtám v daňovém řízení, Ekonom, 1999, č. 52, s. 55 Metodický pokyn Ministerstva financí DS – 2 – Pokyn o postupu při výkonu daňové exekuce 51 Metodický pokyn Ministerstva financí DS – 2 – Pokyn o postupu při výkonu daňové exekuce 50

37

daňový nedoplatek. V případě rozhodnutí o posečkání či splátkování daně by však povahu "přerušujícího" úkonu mělo mít pouze rozhodnutí, kterým je posečkání či splátkování daně povoleno. Zamítnutím žádosti o posečkání či splátkování daně totiž nedochází k vybrání, vymožení nebo zajištění daně. Správce daně je povinen provádět úkony směřující k výkonu rozhodnutí i u takového daňového nedoplatku, u něhož již proběhla promlčecí lhůta, a to do té doby, dokud : 1. buď právo nedoplatek vymáhat nezanikne 2. nebo není dlužníkem vznesena námitka promlčení. Dojde-li k těmto skutečnostem, řízení o vymožení daňového nedoplatku se zruší (částečně zruší), příp. zastaví. Za pomoci úkonů směřujících k vybrání, vymožení či zajištění daňových nedoplatků lze promlčecí lhůtu k jejich vymáhání či vybrání obnovit i opakovaně, nicméně daňové nedoplatky lze vymáhat nejdéle dvacet let počítaných od konce roku, ve kterém se stal nedoplatek splatným.52 Po uplynutí této dvacetileté lhůty sice nedoplatek nezaniká, ale správce daně již nemůže zahájit jeho vymáhání, neboť zahájená daňová exekuce by byla považována za neoprávněnou tj. po uplynutí této doby právo vymáhat nedoplatek zanikne (prekluduje). Obecná promlčecí lhůta k vybrání či vymožení daňového nedoplatku se však neuplatní v případě, že daňový nedoplatek je zajištěn zástavním právem na nemovitostech zápisem v příslušné evidenci. V těchto případech nelze namítat promlčení tohoto nedoplatku do třiceti let po provedení zápisu zástavního práva do příslušné evidence. Příslušnou evidencí je samozřejmě katastr nemovitostí.53 Domnívám se však, že vzhledem k obecnému vymezení pojmu evidence ("v příslušné evidenci.") se tato prodloužená promlčecí lhůta týká i daňových nedoplatků, zajištěných zástavním právem na nemovitostech, které nejsou předmětem evidence katastru nemovitostí. Po novele zákona OZ provedené zákonem č. 317/2001 Sb. s účinností od 1. 1. 2002 se tato zástavní práva zapisují do tzv. Rejstříku zástav vedeného Notářskou komorou České republiky. 52 53

Metodický pokyn Ministerstva financí DS – 2 – Pokyn o postupu při výkonu daňové exekuce CIGLE, M. Promlčecí lhůta v daňovém řízení. Promlčecí lhůta. Daně a právo v praxi, 2002, č. 12, s. 12

38

Vzhledem ke znění ustanovení § 70 odst. 2 ZSDP se v těchto případech neuplatní ani maximální dvacetiletá lhůta pro vymáhání daňových nedoplatků. Zástavní právo se nemůže promlčet, pokud je daňový nedoplatek zajištěn na movitých věcech a věřitel má zástavu v držení. V tomto případě, kdy je běh promlčecí lhůty vázán na držení zástavy, však zákonodárce nehovoří o promlčení daňového nedoplatku, ale o promlčení zástavního práva. Promlčení zástavního práva je upraveno v OZ . Zástavní práva se přitom nepromlčují dříve než zajištěná pohledávka. V této souvislosti vzniká otázka, zda se daňový nedoplatek zajištěný zástavním právem k věci movité, kterou má správce daně v držení, promlčí v obecné promlčecí lhůtě nebo až v okamžiku, kdy zástava bude vydána daňovému dlužníkovi nebo třetí osobě.54 Je nutné konstatovat, že nepromlčený daňový nedoplatek zajištěný zástavním právem k věci movité, kterou má správce daně v držení, lze vymáhat i po uplynutí dvaceti let od konce roku, ve kterém se stal daňový nedoplatek splatný (ani v tomto případě maximální lhůta pro vymáhání daňových nedoplatků neuplatní). Správce daně může daňový nedoplatek z důvodu zreálnění vykazovaných rozpočtových zdrojů odepsat pro nedobytnost tehdy, je-li zcela nedobytný. Za nedobytný se podle tohoto ustanovení považuje nedoplatek, který byl bezvýsledně vymáhán na daňovém dlužníkovi i na jiných osobách, na nichž mohl být vymáhán, nebo nevedlo-li by vymáhání zřejmě k výsledku nebo je-li pravděpodobné, že by náklady vymáhání přesáhly jeho výtěžek. Stejně se postupuje, není-li sice daňový nedoplatek nedobytný, avšak jeho vymáhání je spojeno se zvláštními a nepoměrnými obtížemi.55 Právo vymáhat daňový nedoplatek samotným jeho odepsáním nezaniká. Správce daně je povinen i v dané době nedobytný nedoplatek, který vyplyne z evidence daní a u něhož je dána možnost, že bude alespoň zčásti vymožen, exekučně zajistit a vymáhat, jakmile je k tomu dána možnost, nebo alespoň provést takový úkon, jímž se promlčení nedoplatku přerušuje. O odpisu pro nedobytnost se daňový dlužník nevyrozumí a jeho dluh trvá dále, dokud není vybrání daně promlčeno.

54 55

Metodický pokyn Ministerstva financí DS – 2 – Pokyn o postupu při výkonu daňové exekuce CIGLE, M. Promlčecí lhůta v daňovém řízení. Promlčecí lhůta. Daně a právo v praxi, 2002, č. 12, s.12

39

Samotné odepsání má pouze charakter zdůvodnění nebo deklarace event. nižší aktivity správce daně ve věci vymožení dluhu. Rozhodnutí o odepsání daňového nedoplatku se založí do spisu a na jeho základě se vystaví odpisný poukaz pro evidenci daní. Daňový nedoplatek pak nelze vymáhat, namítne-li daňový dlužník oprávněně jeho promlčení, příp. dojde-li k zániku práva prekluzí tak, jak bylo uvedeno výše.

40

6 Průběh vymáhacího řízení Průběhem řízení se většinou rozumí postup od zahájení řízení až po případný výkon rozhodnutí. Jde o proces, ve kterém správce daně využívá zákonem stanovené prostředky k tomu, aby donutil daňový subjekt k úhradě daňového nedoplatku. Prostředky sloužící k zajištění průběhu a účelu řízení jsou jednak prostředky více méně technické, které zaznamenávají skutečnosti rozhodné pro vydání rozhodnutí a současně i dokumentují regulérnost probíhajícího či proběhlého řízení a jednak prostředky k zajištění účasti, součinnosti a spolupráce osob zúčastněných na řízení, k zabránění zmaření účelu řízení a konečně k zajištění vyrozumění daňového subjektu o výsledku řízení.56 Z časového hlediska je vymáhací řízení poslední částí daňového řízení. Představuje jakousi pádnou tečku, která umožňuje státu, aby se za regulovaných a právně specifikovaných podmínek domohl svého práva na peněžní prostředky z donucení.57

6.1 Činnost správce daně před zahájením daňové exekuce Činnost správce daně před nařízením výkonu exekuce spočívá zejména: 1. ve vyhledávací činnosti, jejímž cílem je zjištění majetkových poměrů daňového dlužníka, 2. ve fakultativně možném předvolání daňového dlužníka k ústnímu jednání.58

6.1.1 Vyhledávací činnost Správce daně je povinen ověřovat úplnost evidence či registrace daňových subjektů a zjišťovat také všechny údaje týkajících se jejich příjmů, majetkových poměrů a dalších skutečností rozhodných pro správné a úplné vyměření a vymáhání daně. Správce daně má přitom stejná oprávnění jako při místním šetření, výsledky vyhledávací činnosti se pak využívají po zahájení daňového řízení. 56

MRKÝVKA, P. a kol. Finanční právo a finanční správa, 2. díl, Brno, Masarykova univerzita, 2004, s. 58 VANČUROVÁ, A. Daňová správa v ČR,1. vydání, Praha,Vysoká škola eko. v Praze, 2000, s. 279 58 Kolektiv právního kolegia ředitele Finančního ředitelství v Brně: Daňová exekuce v praxi finančních úřadů, 1995, Ediční středisko Vzdělávacího zařízení MF ČR Přehrada, s. 15 57

41

K tomuto účelu lze především využívat informačního systému v rámci ÚFO, tj. daňová přiznání k dani z nemovitostí, daňová přiznání a jejich přílohy z „trojdaní“ (tj. daň darovací, daň dědická a daň z převodu nemovitostí), oznamovací povinnost u daně z příjmu apod. Dále lze získávat informace o majetkových poměrech daňového dlužníka výzvami dle § 34 ZSDP, zejména u peněžních ústavů, stavebních spořitelen, katastrálních úřadů, pojišťoven, odborech dopravy městských úřadů apod.

6.1.2 Předvolání daňového dlužníka k ústnímu jednání Vedle výše zmíněné vyhledávací činnosti, která je vykonávána většinou bez přímé součinnosti s daňovým dlužníkem může správce daně po posouzení okolností týkajících se daňového dlužníka zvážit možnost ještě jisté součinnosti s daňovým dlužníkem před vlastním zahájením daňové exekuce. Pokud správce daně měl za to, že hrozí nebezpečí, že účel vymáhání bude zmařen, je třeba neprodleně zahájit vymáhací řízení. Pokud se však dojde k závěru, např. že je zde jistá naděje, že po projednání v ústním jednání dlužník zaplatí, správce daně předvolá daňového dlužníka.59 O ústním jednání je sepisován protokol. Protokol je veřejnou listinou a sepisuje jej správce daně při ústním jednání, přičemž součástí protokolu jsou i ujednání přijatá při ústním projednávání věci a rozhodnutí vyhlášená při jednání. Tento termín znamená, že protokol bez jakýchkoli pochybností má sílu důkazního prostředku, tj. může být použit jako důkaz v daňovém řízení, jinými slovy to, co je v něm uvedeno, je považováno za dokázané, není-li v dalším řízení prokázán opak.60. Ačkoliv je protokol veřejnou listinou, neplní informační funkci ve vztahu k veřejnosti tak, jako jiné veřejné listiny (např.: výpis z obchodního rejstříku), což je dáno zásadami neveřejnosti a mlčenlivosti v rámci daňového řízení. Z protokolu musí být zřejmé, kdo, kde a kdy daňové řízení prováděl, které osoby se zúčastnily, označení hlavního předmětu jednání, což je zpravidla řešení úhrady daňových nedoplatků daňového dlužníka, souvislé vylíčení jeho průběhu, označení dokladů a jiných listin, jestliže byly při jednání odevzdány, nebo podstatný obsah listin 59

Kolektiv právního kolegia ředitele Finančního ředitelství v Brně: Daňová exekuce v praxi finančních úřadů, 1995, Ediční středisko Vzdělávacího zařízení MF ČR Přehrada, s. 16 60 VANČUROVÁ, A. Výklad k některým úkonům v daňovém řízení, Daně a právo v praxi,1997, č. 19, s.19

42

předložených k nahlédnutí, udělená poučení, vyjádření poučených osob, jejich návrhy nebo námitky směřující proti obsahu protokolu, rozhodnutí o těchto návrzích či námitkách apod.61 Správce daně se jej při ústním jednání dotáže na jeho majetkové poměry, tj. zda a od koho pobírá mzdu nebo jiný pravidelný příjem, u kterého peněžního ústavu má účet a jaké je jeho číslo. Pokud se jedná o poplatníka, který má oprávnění k podnikatelské činnosti nebo provozuje jinou samostatně výdělečnou činnost a který je registrován na finančním úřadě, správce daně jej seznámí s jeho osobním daňovým účtem a prověří, zda nedošlo ke změně v údajích uvedených v přihlášce k registraci. Při ústním jednání s daňovým dlužníkem mohou nastat různé situace, správce daně má relativně dobré manévrovací možnosti v jednání. V praxi se často stává, že daňový dlužník vedle svého vyjádření, požádá správce daně do protokolu o posečkání daně či povolení splátek. Záleží pak na posouzení správce daně, zda posečkání či splátky povolí. Po seznámení se s obsahem protokolu, jej podepisují všechny osoby, které se zúčastnily jednání nebo provedení úkonu, včetně pracovníků správce daně. V případě, že by nebyl protokol hlasitě diktován, je třeba jej před podepsáním hlasitě přečíst a zapsat v něm, že se tak stalo a dále uvést, co bylo před podpisem protokolu opraveno nebo jinak změněno. Do protokolu je zaznamenáváno i odepření podpisu, důvod tohoto odepření a námitky proti obsahu protokolu. Bezdůvodné odepření podpisu nemá vliv na důkazní moc protokolu. Na tuto skutečnost, je třeba osobu odepírající podpis upozornit. Správce daně může zvolit před zahájením vymáhacího řízení místo ústního jednání formu písemného styku. Může např. zaslat upozornění na daňový nedoplatek daňovému dlužníkovi, na jehož osobním účtu vznikl. V praxi se tento postup nezdá být efektivní. Praktičtější by bylo písemně vyzvat daňového dlužníka, zda a od koho pobírá mzdu nebo jiný pravidelný příjem, resp. aby ve stanovené lhůtě přeložil prohlášení o svém majetku. Pokud by byla tato výzva posílána daňovému dlužníkovi společně s výzvou na jednu doručenku, je třeba z důvodů zajištění průkaznosti doručení každého z těchto rozhodnutí uvést na obálce všechna čísla jednací doručovaných aktů.62 61

MRKÝVKA, P. a kol. Finanční právo a finanční správa, 2. díl, Brno, Masarykova univerzita, 2004, s. 58 Kolektiv právního kolegia ředitele Finančního ředitelství v Brně: Daňová exekuce v praxi finančních úřadů, 1995, Ediční středisko Vzdělávacího zařízení MF ČR Přehrada, s .16

62

43

6.2 Zahájení a průběh vymáhacího řízení 6.2.1 Zahájení a nařízení daňové exekuce Lze rozlišit pojmy zahájení a nařízení daňové exekuce. Vymáhací řízení se zahajuje buď výzvou k zaplacení daňového nedoplatku nebo je zahájeno bez výzvy samotným nařízením daňové exekuce. Daňová exekuce je nařízena vydáním exekučního příkazu na některý z možných druhů výkonu. To, zda je daňová exekuce zahájena výzvou či samostatným exekučním příkazem má právní důsledky v tom, že pokud je vydán exekuční příkaz bez předchozí výzvy, musí obsahovat poučení o možnosti odvolání do 15 dnů ode dne doručení, v případě, že exekučnímu příkazu předchází výzva je opravným prostředkem námitka. Exekuční příkaz je rozhodnutím v daňovém řízení, a proto musí obsahovat základní náležitosti s právními důsledky jejich nedodržení, dále je třeba uvést konkrétní exekuční titul. Příkaz se doručuje daňovému dlužníkovi nebo ručiteli a dalším osobám, kterým jsou exekučním příkazem ukládány povinnosti. O případných námitkách rozhoduje správce daně, který exekuci nařídil. Při nařízení daňové exekuce musí správce daně dbát některých zásad vycházejících ze ZSDP a z přiměřeného použití OSŘ a to: 1. výkon rozhodnutí lze nařídit jen v takovém rozsahu, jaký stačí k uspokojení splatného daňového nedoplatku včetně příslušenství, 2. nabízí-li se k vydobytí daňového dluhu výkon rozhodnutí několika způsoby zároveň, ačkoli by k jejímu uspokojení zřejmě stačit pouze některý z nich, nařídí správce daně výkon rozhodnutí jen tím způsobem, který postačuje k uspokojení daňové pohledávky, 3. správce daně by neměl nařídit daňovou exekuci způsobem, který je zřejmě nevhodný, zejména vzhledem k nepoměru výše vymáhaného daňového nedoplatku a ceny předmětu, z něhož má být uspokojení tohoto dluhu dosaženo, 4. správce daně by neměl nařizovat daňovou exekuci v případě, kdy je zřejmé, že by výtěžek, kterého by se dosáhlo, nepostačil ani ke krytí nákladů výkonu rozhodnutí.63 63

Kolektiv právního kolegia ředitele Finančního ředitelství v Brně: Daňová exekuce v praxi finančních úřadů, 1995, Ediční středisko Vzdělávacího zařízení MF ČR Přehrada, s. 17

44

6.2.2 Provedení daňové exekuce Provedením exekuce včetně organizačně – technického zajištění provedení exekučního příkazu, zj. u prodeje movitých a nemovitých věcí, je ředitelem finančního úřadu pověřen výkonný úředník při výkonu exekuce.

6.2.3 Odložení daňové exekuce ZSDP umožňuje správci daně, aby výkon daňové exekuce rozhodnutím odložil v případě, že daňový dlužník nebo ručitel žádá: 1. o splátky či posečkání daně, 2. o prominutí daňového nedoplatku, 3. (i bez žádosti) šetří-li se skutečnosti rozhodné pro částečné nebo úplné zrušení výkonu rozhodnutí.64 V rozhodnutí o odložení daňové exekuce je nezbytné stanovit dobu, na jakou je odklad povolen, resp. podmínky, za jakých účinky povolení odkladu pominou (např. pozbude účinnosti rozhodnutí o prominutí daňového nedoplatku) nebo za jakých trvají (např. řádné placení splátek v případě povolení placení dlužné daně ve splátkách). Výčet důvodů pro odložení výkonu rozhodnutí je úplný a vyčerpávající tj. taxativní. Neuplatní se tedy přiměřené použití OSŘ tj. důvod odložení „jestliže se povinný bez své viny ocitl přechodně v takovém postavení, že by neprodlený výkon rozhodnutí mohl mít pro něho nebo pro příslušníky jeho rodiny zvláště nepříznivé následky a oprávněný by nebyl odkladem výkonu rozhodnutí vážně poškozen“. Uvedený důvod je však důvodem pro posečkání daně a povolení splátek i pro prominutí daně nebo daňového nedoplatku, pro účely odložení výkonu lze k němu přihlédnout v souvislosti s podáním příslušné žádosti a je tedy důvodem takto zprostředkovaně. Je-li odklad povolen, veškeré úkony provedené správcem daně při vymáhání daňové pohledávky do vydání rozhodnutí o odkladu výkonu rozhodnutí zůstávají zachovány po celou dobu trvání odkladu.65

64

Kolektiv právního kolegia ředitele Finančního ředitelství v Brně: Daňová exekuce v praxi finančních úřadů, 1995, Ediční středisko Vzdělávacího zařízení MF ČR Přehrada, s. 18 65 Metodický pokyn Ministerstva financí DS – 2 – Pokyn o postupu při výkonu daňové exekuce

45

Pominou-li důvody odložení daňové exekuce tím, že nedojde k rozhodnutí ve prospěch daňového dlužníka, vydá správce daně rozhodnutí o pominutí důvodů odložení daňové exekuce, které daňovému dlužníkovi doručí, a v daňové exekuci se pokračuje. Jde např. o případ, kdy byla rozhodnutím zamítnuta žádost o posečkání daně či povolení splátek. Je-li však povoleno posečkání či splátkování, výkon rozhodnutí je nutno zastavit a v případě neplnění podmínek, jenž jsou stanoveny v rozhodnutí o posečkání či splátkách, je nutno daňovou exekuci znovu zahájit.66 Správce daně podle pomůcek zjistí, zda jsou splněny podmínky, aby mohlo být ustanovení uplatněno. Výčet důvodů, na základě kterých může správce daně prominout daňový nedoplatek je rovněž taxativní. Prominutí daňového nedoplatku podle ust. § 65 odst. 2 ZSDP není trvalého rázu a rozhodnutí správce daně platí jen po dobu, po kterou trvají podmínky, za nichž bylo vydáno. Správce daně osvědčí pominutí podmínek rozhodnutím a současně stanoví lhůtu pro zaplacení nedoplatku. Proti tomuto rozhodnutí je přípustné odvolání, které má odkladný účinek. V případě prominutí daňového nedoplatku správce daně v zásadě nepředpokládá možnost prominutí podmínek a proto současně s vydáním rozhodnutí o prominutí nedoplatku případnou nařízenou exekuci zruší. Pokud se podmínky změní a daňový dlužník se dostane do lepší platební situace, osvědčí správce daně prominutí podmínek rozhodnutím a současně stanoví lhůtu pro zaplacení nedoplatku.67 K nové exekuci přistoupí tedy až po vydání rozhodnutí o pominutí podmínek a nezaplacení nedoplatku ve lhůtě stanovené pro zaplacení nedoplatku. V praxi se velice často stává, že se prominutí daňového nedoplatku zaměňuje s mimořádným opravným prostředkem uvedeným v § 55a ZSDP či s prominutím daně. Je nutné dávat pozor na to, že prominutím daňového nedoplatku daňová povinnost stále trvá, pouze se na dobu, po kterou trvají podmínky, za nichž bylo rozhodováno (tedy po dobu dočasnou), promíjí daňový nedoplatek. 66

Kolektiv právního kolegia ředitele Finančního ředitelství v Brně: Daňová exekuce v praxi finančních úřadů, 1995, Ediční středisko Vzdělávacího zařízení MF ČR Přehrada, s. 18 67 STŘÍBRNÝ, Z. Posečkání daně a povolení splátek, Daňová a hospodářská kartotéka, 1997, č. 13,s . 252

46

6.2.4 Zastavení řízení a zrušení daňové exekuce Daňový dlužník má po zahájení daňové exekuce určité procesní možnosti obrany svých práv. Může podávat řádné opravné prostředky proti výzvě (odvolání) či proti exekučnímu příkazu (odvolání či námitky), dále může při zákonem stanovených podmínkách u správce daně namítat důvody odložení výkonu rozhodnutí. Též může za přiměřeného použití OSŘ namítat důvody zastavení výkonu rozhodnutí. Podání námitek nemá odkladné účinky ve vztahu k provádění výkonu a lze je podat kdykoli poté, co byla daňová exekuce vykonatelně nařízena až do okamžiku, kdy provedení výkonu rozhodnutí je fakticky skončeno. Pokud byly odeslány dva exekuční příkazy na dva peněžní ústavy, po jejich doručení dlužník zaplatil podstatnou část dluhů, takže bylo potřeba zastavit zcela exekuční řízení u jednoho poddlužníka (právní důvod ovšem neodpadl) a částečně zastavit exekuční řízení u druhého poddlužníka tak, aby byl exekuován zbytek dluhu. ZSDP upravuje speciální případ zrušení daňové exekuce, kdy se v průběhu vymáhání prokáže, že bylo vymáháno neoprávněně.68 Občansko-právní teorie hovoří o zásadě ochrany povinného. Nebylo-li při exekuci dbáno ustanovení, která stanoví formální a věcné podmínky pro její nařízení, nebo byla-li při provádění exekuce porušena ustanovení daná na ochranu dlužníka, je taková exekuce nepřípustná. Nepřípustnost exekuce má za následek, že nesmí být nařízena, a byla-li již nařízena, musí být zastavena.69 K tomu může dojít zejména tehdy, nejsou-li splněny podmínky pro nařízení exekuce (došlo k omylu v osobě dlužníka nebo ručitele, vymáhá-li se bez exekučního titulu, před vydáním exekučního příkazu byly daňové nedoplatky v plné výši uhrazeny apod.) nebo je-li použit nelegální exekuční prostředek. Při neoprávněné exekuci se správce daně vystavuje riziku možné sankce. V případě neoprávněné exekuce by daňovému dlužníkovi nebo ručiteli náležel úrok v dvojnásobné výši než se poskytuje dle §64 odst. 6 ZSDP. Tento úrok se rovná 2x 140% diskontní úrokové sazby České národní banky, platné v první den kalendářního 68

CINKAJZL, V. Vymáhání daňových nedoplatků – důsledky neoprávněné exekuce , Daňová a hospodářská kartotéka, 1999, č. 4, s. 75 69 SCHELLEOVÁ, I. Exekuční řízení. 1. vyd. Praha: Eurolex Bohemia, 2005, str. 89-90

47

čtvrtletí, tj. 280%. V případě, že by skutečná přiznaná škoda, způsobená daňovému dlužníkovi nezákonným rozhodnutím nebo nesprávným úředním postupem správce daně byla vyšší než úrok přiznaný podle tohoto ustanovení, započítává se tento uhrazený úrok na úhradu přiznané náhrady škody. Úrok se nepřizná v případě, že činí méně než 50 Kč. Důvodem pro úplné nebo částečné zrušení daňové exekuce může být proto zj.: 1. byl-li výkon exekuce proti někomu, kdo není dlužníkem ani ručitelem, 2. daňový nedoplatek byl zaplacen nebo prominut, 3. výkon exekuce se vztahuje na věci, které dlužníku nepatří nebo nemohou být sepsány, 4. je dán jiný závažný důvod, který činí výkon exekuce nepřípustným (právo vymáhat daňový nedoplatek zaniklo) 5. prekludovalo, byl zrušen exekuční titul, a pod., 6. důvodem případně může být i skutečnost, že by výtěžek, kterého by se exekucí dosáhlo, nestačil ani na úhradu jeho nákladů. 70 Zrušení daňové exekuce a zastavení řízení ukončují zcela nebo zčásti zahájené řízení, avšak nezakládají obdobu překážky věci pravomocně rozhodnuté a ve výkonu lze (nevyskytne-li se jiná překážka) kdykoliv znovu pokračovat resp. Nařídit jiným nebo stejným způsobem až do vymožení dlužné částky (zrušené úkony nebo jejich části je přitom třeba zopakovat). Rovněž bezvýslednost exekuce nevylučuje exekuci novou, ať již prováděnou stejným, nebo jiným způsobem. Zastavení nebo zrušení exekuce má ty účinky, že se na exekuci díváme tak, jako by vůbec nebyla nařízena. Jednotlivé provedené úkony není třeba samostatně rušit. O ukončení řízení uspokojením pohledávky nebo o bezvýslednosti exekuce se žádné formální rozhodnutí nevydává.71

70

Metodický pokyn Ministerstva financí DS – 2 – Pokyn o postupu při výkonu daňové exekuce CINKAJZL, V. Vymáhání daňových nedoplatků – důsledky neoprávněné exekuce , Daňová a hospodářská kartotéka, 1999, č. 4, s. 75

71

48

7 Daňová exekuce Charakteristickým rysem daňové exekuce, na rozdíl od exekuce soudní, je, že ji vždy zahajuje správce daně, tj. je zahájena z moci úřední. Po marném uplynutí náhradní lhůty (resp. ve výjimečných případech bez náhradní lhůty) zahájí správce daně výkon daňové exekuce vydáním exekučního příkazu. Ten musí obsahovat vymezení exekučního titulu, vymáhá-li se současně více jednotlivých dlužných povinností, náklady řízení a zvolený způsob výkonu rozhodnutí. Postup, jímž se provádí nucená realizace plnění k tomu oprávněnými orgány je dle našich právních předpisů nazýván výkon rozhodnutí neboli exekuce. Exekuce je procesními normami svěřena různým orgánům, mezi nimiž rozhodující místo zaujímá soud. Jde o činnost soudu a dalších zúčastněných subjektů. Celý proces správy daně by asi nevedl k požadovanému efektu, kdyby správce daně neměl k dispozici prostředky, kterými může daňového dlužníka donutit, aby uhradil svoji splatnou daňovou povinnost. K tomu slouží vymáhací řízení, jehož podstatou je daňová exekuce. Daňový nedoplatek může vymáhat jen ten správce daně, u kterého je nedoplatek evidován, a nikdo jiný. Na této skutečnosti nic nemění to, že správce daně může exekuci provádět prostřednictvím soudní exekuce.72

Obecná část Daňová exekuce je tedy vázána na exekuční příkaz, který může být na: 1. přikázání pohledávky na peněžní prostředky daňových dlužníků na účtech vedených u bank nebo jiné pohledávky, 2. srážku ze mzdy, jiné odměny za závislou činnost nebo náhrady za pracovní příjem, důchody, sociální a nemocenské dávky, stipendia apod., 3. prodej movitých věcí, 4. prodej nemovitostí.

72

VANČUROVÁ, A. Daňová správa v ČR,1. vydání, Praha,Vysoká škola eko. v Praze, 2000, s. 286

49

Výkon daňové exekuce by neměl být nařízen ve větším rozsahu, než je třeba k uspokojení vymáhané pohledávky a jejího příslušenství.73 Exekuční příkaz je rozhodnutím správce daně v daňovém řízení. Vedle základních náležitostí, obsahuje exekuční příkaz (s přihlédnutím ke zvolenému způsobu nařízení výkonu daňové exekuce) další důležité náležitosti, zejména přesné vymezení práv a povinností k plnění, jako např. příkazy, zákazy, povinnosti účastníků řízení (daňový dlužník, ručitel, popř. jiné osoby, kterým jsou exekučním příkazem ukládány povinnosti), poučení o povinnosti zachovávat mlčenlivost, poučení o opravných prostředcích, přesný rozsah a obsah plnění, vyplývajících z exekučního titulu, údaje o nákladech řízení apod. 74 Exekuční příkaz se doručuje daňovému dlužníkovi nebo ručiteli a dalším osobám, kterým jsou tímto příkazem ukládány povinnosti. Všechny tyto osoby mohou proti němu podat do patnácti dnů námitky, o kterých rozhodne správce daně, který exekuci nařídil. Pokud byla nařízena exekuce bez výzvy k zaplacení daňového nedoplatku v náhradní lhůtě, je proti exekučnímu příkazu připuštěno odvolání. Než správce daně zahájí daňovou exekuci, musí uskutečnit velmi zásadní rozhodnutí. Musí zvolit tu nejsprávnější formu daňové exekuce, která zajistí co nejrychlejší a nejspolehlivější vymožení nedoplatku, a to při minimálních nákladech. Při volbě vhodné formy daňové exekuce je správce daně povinen řídit se zásadou přiměřenosti. Může k tomu využít předvolání daňového dlužníka, dlužník je povinen mu sdělit čísla svých účtů, stav a rozsah jeho majetku, popřípadě skutečnost, zda pobírá pravidelný příjem ( např. mzdu nebo starobní důchod).

73

GELETI, J. Právní úpravy vymáhání daňových nedoplatků, Daně a právo v praxi, 2002, č. 6, s.10 CINKAJZL, V. Vymáhání daňových nedoplatků – exekuční příkaz jako procesní rozhodnutí, Daňová a hospodářská kartotéka, 1999, č. 4, s. 72 74

50

Formy daňové exekuce: FORMY DAŇOVÉ EXEKUCE

přikázání pohledávky na peněžní prostředky u bank

jiné pohledávky

srážka z příjmu

mzda nebo jiný pracovní příjem

některé sociální dávky

prodej majetku

movitého

nemovitého

Je-li dlužná částka v průběhu uhrazována postupně, potom je správce daně povinen řídit se pořadím úhrady na daň. Výkonem daňové exekuce je pověřen jeden pracovník exekutor. Ten může exekuci ukončit z vlastního rozhodnutí, pokud mu dlužník v hotovosti uhradí částku, která má být exekuována.

Výkon daňové exekuce podle jednotlivých exekučních způsobů Exekuce k vymožení peněžitého plnění se vede na jednotlivé majetkové předměty povinného. Je tedy exekucí reálnou, a to exekucí speciální. Exekucí se má docílit zpeněžení jednotlivých majetkových předmětů povinného a z docíleného výtěžku má být oprávněný uspokojen. Přitom majetkem povinného mohou být pohledávky povinného v nejširším smyslu, movité věci i nemovitosti.

7.1 Přiznání pohledávky Zpravidla první vybranou formou exekuce je přiznání pohledávky. Nejčastěji se jedná o pohledávku znějící na peněžní prostředky na účtu u banky. Tato forma umožňuje exekuovat daňový nedoplatek nejrychleji s nejmenšími náklady, za předpokladu, že dlužná částka je na příslušném účtu k dispozici. Dále se týká jiných pohledávek, jež má daňový dlužník vůči třetím osobám.

51

7.1.1 Přikázání pohledávky na peněžní prostředky na účtu U tuzemské banky lze použít nejen na běžné účty, ale i na účty vkladové, a to v jakékoli měně, na druhou stranu tímto způsobem nelze exekuovat peněžní prostředky na vkladních knížkách, dále například směnky a šeky, které podléhají exekuci movitého majetku. Úspěšnost této formy exekuce závisí zj. na spolehlivém a urychleném zjištění peněžních ústavů a čísel účtů, na nichž má dlužník soustředěny peněžní prostředky a jejichž je majitelem. Za nejosvědčenější prostředek ke zjištění stavu peněžních prostředků lze považovat výzvy k poskytnutí součinnosti zasílané peněžním ústavům.75 Tím je sice na jedné straně prolomena povinnost banky zachovávat bankovní tajemství, na straně druhé mohou být tyto informace podány jen zákonem stanoveným subjektům za současného splnění zákonem stanovených podmínek.76 V našem případě finančním orgánům ve věci daňového řízení, jehož je klient účastníkem. Žádost musí být písemná a musí obsahovat údaje, podle nichž může banka příslušnou záležitost identifikovat. Po vyhodnocení takto získaných informací lze přistoupit k vydání exekučního příkazu na přikázání pohledávky na peněžní prostředky. Přesné označení daňového dlužníka, ale i peněžního ústavu a čísla počtu dlužníka jsou dalšími podmínkami provedení rychlé exekuce. Exekuční příkaz se doručí daňovému dlužníkovi a peněžnímu ústavu do vlastních rukou. Vzhledem k tomu, že v praxi dochází k případům dřívějšího doručení příkazu dlužníkovi, než dojde k zablokování jeho účtu u peněžního ústavu, je vhodné odeslat příkaz zpravidla ve dvoudenním předstihu nejprve bance. Podstata výkonu rozhodnutí přikázáním pohledávky z účtu u peněžního ústavu spočívá jednak v zákazu povinnému tj. daňovému dlužníku, aby do výše vymáhané pohledávky s jejím příslušenstvím disponoval prostředky na účtu, tedy aby si je vybral nebo dal příkaz k jejich použití na úhradu jiné pohledávky, než je pohledávka vymáhaná, jednak v příkazu peněžnímu ústavu, aby zablokoval na účtu daňového dlužníka peněžní 75

Kolektiv právního kolegia ředitele Finančního ředitelství v Brně: Daňová exekuce v praxi finančních úřadů, 1995, Ediční středisko Vzdělávacího zařízení MF ČR Přehrada, s. 34 76 VAJGANT, M. K exekučnímu příkazu na prostředky u banky, Právní rádce, 1997, č. 4, s. 60

52

prostředky až do výše vymáhané pohledávky s příslušenstvím a pak je odepsal z tohoto účtu a vyplatit. Zákazy daňovému dlužníku a peněžnímu ústavu platí již od doručení exekučního příkazu.77 Nařídí-li správce daně výkon rozhodnutí na více účtů daňového dlužníka, uvede v exekučním příkazu také pořadí, v jakém z nich bude vymáhaná pohledávka a jejího příslušenství odepsána. Komplikací daňové exekuce bývá skutečnost, že exekuovat nelze částky, které jsou výslovným prohlášením dlužníka určeny pro výplatu mezd v nejbližším výplatním termínu po doručení exekučního příkazu. Jde ale pouze o částku určenou pro výplaty zaměstnancům. Společnosti BACH byl doručen 10. září 2006 exekuční příkaz znějící na jediný běžný účet společnosti u banky. Po doručení exekučního příkazu společnost zjistila, že díky obstavení účtu nemá prostředky na výplatu mezd příští týden ani na odvod pojistného a záloh na daň za zaměstnance. Nejlepším řešením bylo, aby se společnost obrátila na banku s tím, že prohlašuje, že nemá prostředky na výplatu mezd. Zároveň by společnost musela doložit výplatní listinu se seznamem zaměstnanců, důvody výplaty s jednotlivými částkami a čestné prohlášení. Listiny musí být úředně ověřeny. Banka musí vyhovět a doručí správci daně i dlužníkovi rozhodnutí o tom, že uvolňuje částku maximálně rovnou vypočtené výplatě čistých mezd v následujícím výplatním termínu. Pomalejším řešením by bylo podat námitku proti exekučnímu příkazu finančnímu úřadu. Exekuční příkaz nabude právní moci marným uplynutím 15-ti denní lhůty, která je stanovena pro podání řádného opravného prostředku popřípadě doručením rozhodnutí správce daně o těchto opravných prostředcích, pokud byly z strany dlužníka nebo peněžního ústavu proti exekučnímu příkazu podány. Odvolání proti exekučnímu příkazu však může podat pouze daňový dlužník, ne banka, a to pouze v případě, že exekuce byla zahájena bez výzvy k zaplacení daňového nedoplatku v náhradní lhůtě.78

77

STAVINOHOVÁ, J. -- HLAVSA, P. Civilní proces a organizace soudnictví, Brno, Doplněk, Masarykova univerzita, 2003, s. 529 78 Kolektiv právního kolegia ředitele Finančního ředitelství v Brně: Daňová exekuce v praxi finančních úřadů, 12/1995, Ediční středisko Vzdělávacího zařízení MF ČR Přehrada, s. 35

53

Druhou fází povinnosti banky je převod peněžních prostředků z účtu povinné osoby na účet určený správcem daně. Tento úkon provede banka až po vyrozumění o nabytí právní moci exekučního příkazu. Výkon se provede také tehdy, postačuje-li pohledávka jen k částečnému uspokojení správce daně. Pokud není pohledávka a její příslušenství zcela uhrazena, provede banka výkon rozhodnutí také ve dni následujícím po dni, v němž na účet dojdou peněžní prostředky v takové výši, která je potřebná k plnému uspokojení správce daně. Provedením výkon rozhodnutí zaniká. Není tím však dotčeno právo správce daně vést později jiný výkon daňové exekuce.79 Vzor vyrozumění o právní moci

uvádím v příloze č. 9.

Banka není oprávněna zasahovat do daňového řízení, vyjma toho, že jako osoba zúčastněná na daňovém řízení má právo podat proti exekučnímu příkazu námitky, o nichž je správce daně povinen rozhodnout. Zákon činí banku zodpovědnou za splnění povinností při výkonu daňové exekuce, které pro ní vyplývají z příslušných ustanovení OSŘ . Pokud by tuto povinnost nesplnila, může se správce daně domáhat zaplacení žalobou u soudu. Jedná se

tzv. poddlužnickou žalobu, neboť peněžní ústav je

dlužníkem daňového

dlužníka, tedy poddlužníkem. Správce daně by k této žalobě nebyl věcně legitimován, protože on sám není s peněžním ústavem v daném případě v právním vztahu, ale aktivní legitimaci mu zde propůjčuje procesněprávní předpis. Poddlužnická žaloba připadá v úvahu i pokud jde o částku, kterou již nelze pokrýt z prostředků na účtu povinného.80 Závěrem je vhodné upozornit na situaci, kdy poté, co je exekuční příkaz doručen peněžnímu ústavu, dojde ke snížení vymáhané částky, například použitím přeplatku na jiné dani. Dosavadní praxe ukazuje, že jako nejschůdnější a administrativně nejméně náročné se jeví řešení – oznámit snížení vymáhané částky přímo ve vyrozumění o nabytí právní moci exekučního příkazu, i když ze strany některých peněžních ústavů jsou proti tomu vznášeny námitky.81

Vzor exekučního příkazu na přikázání pohledávky na peněžní prostředky dlužníků na účtech

vedených u bank a spořitelních a úvěrních družstev uvádím v příloze č. 3

79

VANČUROVÁ, A. Vymáhací řízení - finanční úřad versus podnikatelé, Daně a právo v praxi, 1998, č.2, s.

22 80

STAVINOHOVÁ, J. -- HLAVSA, P. Civilní proces a organizace soudnictví, Brno, Doplněk, Masarykova univerzita, 2003, s. 531 81 Kolektiv právního kolegia ředitele Finančního ředitelství v Brně: Daňová exekuce v praxi finančních úřadů, 1995, Ediční středisko Vzdělávacího zařízení MF ČR Přehrada, s. 36

54

7.1.2 Přikázání jiné pohledávky Informace o těchto pohledávkách lze získat poněkud obtížněji, ale i přesto je tento způsob daňové exekuce ve srovnání s jinými způsoby zpravidla časově méně náročný, pokud je poddlužník ochoten dobrovolně dlužnou pohledávku vyplatit. Při získávání informací se vychází jak z účetnictví samotného daňového dlužníka (např. z knihy nezaplacených faktur), tak i z poznatků získaných při místním šetření (např. pohledávky na nájemném). Lze použít i výzvy k poskytnutí součinnosti. Předmětem této formy exekucí nemohou být ovšem všechny peněžité pohledávky. Pojmově jsou jinými peněžitými pohledávkami takové peněžité pohledávky, které nejsou pohledávkou na výplatu z prostředků z účtu u peněžního ústavu ani pohledávkou na výplatu listin, které jsou pojmovým znakem uplatnění nároku (např. výplata vkladu na vkladní knížce). Exekuce se provádí zákazem výplaty pohledávky zakáže daňovému dlužníkovi. Tomu je zároveň zakázáno s pohledávkou i jinak nakládat, např. ji započíst atd. Postup při exekuci jiné pohledávky je formálně obdobný postupu při exekuci peněžních prostředků na bankovním účtu. tj. správce daně doručí poddlužníkovi exekuční příkaz do vlastních rukou a následně sdělení o nabytí jeho právní moci opět do vlastních rukou. I použití řádných opravných prostředků je shodné. 82

. Vzor exekučního příkazu na přikázání

jiné pohledávky uvádím v příloze č. 4

Může se jednat jak o splatnou pohledávku, tak i o pohledávku, jejíž splatnost nastane až v budoucnosti (např. nájemné, které je postupně splatné). Tímto způsobem lze provádět exekuci obstavením prakticky jakékoliv pohledávky na peněžité nebo penězi ocenitelné plnění. Daňové exekuci vůbec nepodléhají pohledávky náhrady, kterou podle pojistné smlouvy vyplácí pojišťovna, má-li být náhrady použito k novému vybudování nebo opravě budovy, dále pohledávky podpory při narození dítěte, pohledávky pohřebného a jednorázové peněžité dávky sociální péče, částka určené podle výslovného prohlášení

82

VANČUROVÁ, A. Daňová správa v ČR,1. vydání, Praha,Vysoká škola ekon. v Praze, 2000, s. 297

55

dlužníka na výplatu mezd zaměstnancům pro nejbližší výplatní období po doručení exekučního příkazu.. Částečně podléhají daňové exekuci pohledávky autorské odměny (3/5), je-li dlužníkem autor, stejně jako pohledávky z práv příbuzných autorskému právu (práva výkonných umělců) a pohledávky fyzických osob z jejich podnikatelské činnosti, je-li tato uskutečňována v souladu s předpisy o živnostenském podnikání, i když podnikatel nebude zapsán v obchodním rejstříku. Tyto pohledávky podléhají daňové exekuci přikázáním jiné pohledávky se zřetelem k poměrům povinného až do tří pětin.83

7.2 Srážky ze mzdy, jiné odměny nebo jiného příjmu Dalším poměrně často používaným způsobem exekuce je srážka z příjmu (zpravidla pravidelného). Správce daně v tomto případě vystaví exekuční příkaz na plátce daného příjmu. K tomuto účelu se nejčastěji používá srážka ze mzdy, dále jde o pracovní odměny členů družstev, důchod, nemocenské, peněžitou pomoc v mateřství, stipendium, náhradu ušlého výdělku (vč. náhrad poskytovaných za výkon společenské funkce), podporu v nezaměstnanosti, odměnu dohody o provedení práce. Exekuční příkaz může být vydán pouze proti fyzické osobě, neboť právo na mzdu a na obdobný příjem může mít jen fyzická, nikoliv právnická osoba.84 Při výkonu rozhodnutí srážkami ze mzdy lze provádět srážky ze mzdy, a to bez dohody s daňovým dlužníkem o těchto srážkách - srážky ze mzdy prováděné v rámci výkonu rozhodnutí nařízeného soudem nebo orgánem státní správy (tedy i správce daně). Mzdu dlužníka nelze postihnout v plném rozsahu. OSŘ především v § 276 stanoví, že srážky ze mzdy lze provádět jen do výše přiznané pohledávky s příslušenstvím. Tím je vyjádřena obecná zásada ochrany povinného, podle níž výkon rozhodnutí může být nařízen a proveden pouze v takovém rozsahu, jaký postačí k uspokojení oprávněného.85

83

VANČUROVÁ, A. Vymáhací řízení - finanční úřad versus podnikatelé, Daně a právo v praxi, 1998, č. 2, s. 22 84 CIGLE, M. Daňová exekuce srážkami za mzdy. Právní úprava exekuce srážkami ze mzdy, Mzdy a personalistika v praxi, 2002, č. 9, s. 6 85 STAVINOHOVÁ, J. -- HLAVSA, P. Civilní proces a organizace soudnictví, Brno, Doplněk, Masarykova univerzita, 2003, s. 515

56

Ze mzdy je možno před její výplatou provádět srážky, ale určitá část mzdy musí být dlužníkovi vyplacena.86 Srážka se provádí z čisté měsíční mzdy po zdanění (tj. z hrubé mzdy po odpočtu sraženého pojistného na sociální zabezpečení a pojistného na zdravotní pojištění a vypočtené zálohy na daň z příjmu fyzických osob.

7.2.1 Nařízení a provádění splátek K vymáhání splatného daňového nedoplatku přistoupí správce daně zasláním výzvy k zaplacení daňového nedoplatku v náhradní lhůtě . Ve výzvě ho upozorní, že pokud splatný nedoplatek nezaplatí v náhradní lhůtě, přikročí bez dalšího vymáhání daňového nedoplatku exekucí. Daňovou exekuci nařídí správce daně zasláním exekučního příkazu. Příkaz zašle příslušný správce daně daňovému dlužníkovi a plátci mzdy do vlastních rukou. Plátci mzdy zasílá též dotazník „Vyjádření poddlužníka – plátce mzdy“. Plátcem mzdy rozumíme fyzickou nebo právnickou osobu, vůči které má povinný právo na mzdu, popřípadě na jiný příjem.87 V exekučním příkaze přikáže správce daně poddlužníkovi, jehož OSŘ nazývá plátcem mzdy, aby po tom, kdy mu bude exekuční příkaz doručen, prováděl ze mzdy daňového dlužníka stanovené srážky až do výše vymáhané pohledávky a jejího příslušenství a nevyplácel sražené částky dlužníkovi. Plátce mzdy nesmí povinnému srazit méně než je stanoveno v exekučním příkaze za srážku ze mzdy. Plátce mzdy má prakticky jen povinnosti, jejichž nesplněním se vystavuje nebezpečí, že proti němu bude oprávněným podána již zmiňovaná tzv. poddlužnická žaloba. Daňový dlužník ztrácí dnem, kdy je plátci mzdy doručen exekuční příkaz, právo na vyplacení té části mzdy, která odpovídá stanovené výši srážek. Jakmile nabude exekuční příkaz právní moci, vyrozumí o tom správce daně plátce, který je pak povinen vyplácet správci daně částky sražené ze mzdy dlužníka.

86

Kolektiv právního kolegia ředitele Finančního ředitelství v Brně: Daňová exekuce v praxi finančních úřadů, 1995, Ediční středisko Vzdělávacího zařízení MF ČR Přehrada, s. 27 87 STAVINOHOVÁ, J. -- HLAVSA, P. Civilní proces a organizace soudnictví, Brno, Doplněk, Masarykova univerzita, 2003, s. 519

57

Prováděné srážky ze mzdy povinného je plátce mzdy povinen vyplácet přímo oprávněnému. V případě pochybností je plátce mzdy oprávněn požádat správce daně či soud, aby určil jaké srážky má daňovému dlužníkovi z jeho mzdy srážet. V případě daňové exekuce se jeví praktičtější takovou žádost adresovat příslušnému finančnímu úřadu, který daňovou exekuci provádí. Odpověď finančního úřadu by pak měla být rozhodující pro postup plátce mzdy při provádění srážek. Návrh na určení výše srážek adresovaný soudu se uplatňuje především v případech, kdy plátce mzdy není s výpočtem srážek správcem daně spokojený a domnívá se, že tyto srážky byly určeny v nesprávné výši.88 Provedené srážky je plátce mzdy povinen odvádět, i když sám má vůči povinnému peněžitou pohledávku, kterou by si jinak mohl započíst. Je to důsledek okolnosti, že plátce mzdy plní jen povinnosti vyplývající ze zákonné úpravy srážek ze mzdy povinného, v níž lze uplatňovat jen práva mezi oprávněným a povinným. Jak jsem již uvedla výše, nesplní-li plátce mzdy povinnosti, uložené mu zákonem, tj. povinnost provádět ze mzdy povinného včas a ve stanovené výši příslušné srážky a vyplatit tyto srážky oprávněnému, může proti němu na základě ustanovení §292 OSŘ oprávněný podat žalobu, která je v praxi nazývána – poddlužnickou žalobou. Zvláštností této žaloby je, že v ní oprávněný neuplatňuje právo, které by vycházelo z jeho vlastního hmotněprávního vztahu k plátci mzdy, ale právo, které mu poskytuje procesněprávní předpis, a to právě v ustanovení §292 OSŘ). Poddlužnická žaloba je žalobou na plnění, její projednání se uskutečňuje v řízení dle třetí části občanského soudního řádu. Věcně příslušným je okresní soud. Místní příslušnost se řídí obecným soudem žalovaného (plátce mzdy), popřípadě podle §87 OSŘ (příslušnost daná na výběr). Podldlužnická žaloba se může týkat jen těch nároků, které se staly splatnými a nebyly oprávněnému zaplaceny do podání žaloby. Plátce mzdy, který plnil na základě úspěšné poddlužnické žaloby oprávněnému, má nárok vůči povinnému z titulu bezdůvodného obohacení na náhradu částky, které nebyla povinnému sražena.89

88

CIGLE, M. Daňová exekuce srážkami za mzdy. Výpočet srážek ze mzdy, Mzdy a personalistika v praxi, 2002, č. 9, s. 6-7 89 STAVINOHOVÁ, J. -- HLAVSA, P. Civilní proces a organizace soudnictví, Brno, Doplněk, Masarykova univerzita, 2003, s. 525

58

Oprávněný může vůči plátci mzdy podat žalobu také v případech, na které pamatuje ustanovení §296 odst. 1. V těchto případech však nejde o pravou poddlužnickou žalobu, ale o zvláštní poddlužnickou žalobu, v níž je uplatňováno ve své podstatě právo na náhradu škody, kterou plátce mzdy nedodržením svých povinností způsobil oprávněnému. Vzor poddlužnické žaloby uvádím v příloze č. 8. Vzor exekučního příkazu na srážku ze mzdy, jiné odměny za závislou činnost nebo náhrady za pracovní příjem, důchody, sociální a nemocenské dávky, stipendia uvádím v příloze č. 5.

7.2.2 Pořadí srážek ze mzdy Ze mzdy se nejprve srazí záloha na daň z příjmů fyzických osob, pojistné na sociální zabezpečení příspěvek na státní politiku zaměstnanosti a pojistné na všeobecné zdravotní pojištění. Ostatní dovolené srážky ze mzdy lze provádět jen v rozsahu umožněném v OSŘ v ustanoveních o výkonu soudních rozhodnutí srážkami ze mzdy. Pro pořadí pohledávek platí toto pravidlo: 1. Pohledávky, pro které byl soudem (popř. správním orgánem), což se týká zvláště daňových nedoplatků nařízen výkon rozhodnutí (exekuce) nabývají pořadí dnem, kdy je plátci mzdy doručeno nařízení výkonu rozhodnutí nebo usnesení obsahující toto vyrozumění - a to přesto, že rozhodnutí není ještě pravomocné. Bylo-li plátci mzdy doručeno téhož dne několik pohledávek, mají stejné pořadí (tuto zásadu je ovšem nutné analogicky uplatnit obecně, ve vztahu k jakýmkoliv pohledávkám). 2.

Peněžité tresty (pokuty), náhrady uložené vykonatelnými rozhodnutími příslušných orgánů, přeplatky a neprávem přijaté částky na dávkách nemocenského pojištění důchodového pojištění a státní sociální podpory, přeplatky a neprávem přijaté částky dávek sociálního zabezpečení a hmotného zabezpečení uchazečů o zaměstnání nabývají pořadí dnem, kdy bylo zaměstnavateli - plátci mzdy doručeno vykonatelné rozhodnutí příslušného orgánu.

3. Pořadí srážek na základě dohod o srážkách ze mzdy, uzavřených se zaměstnavatelem, se řídí dnem, kdy byla dohoda uzavřena. 4. Pořadí srážek na základě dohod o srážkách ze mzdy, uzavřených s jiným zaměstnavatelem

(např.

předchozím)

59

nebo

s fyzickou

osobou

(a obdobně

i s právnickou osobou), se řídí dnem, kdy byla zaměstnavateli - plátci mzdy dohoda doručena. 5. Pohledávky zaměstnavatele, které si může sám srazit ze mzdy zaměstnance i bez jeho souhlasu, nabývají pořadí dnem, kdy bylo započato s prováděním srážek. Začátek srážení však může být odsunován jinými pohledávkami, které získávají pořadí doručením příslušné listiny. Proto - jedná-li se o větší pohledávku zaměstnavatele - je pro něj i v těchto případech výhodnější uzavření dohody o srážkách ze mzdy. Pohledávky bodu 1. až 4. si zachovávají své pořadí i při nástupu zaměstnance k novému zaměstnavateli. Jde-li však o dohodu o srážkách ze mzdy, platí to jen tehdy pokud v ní nebyl tento důsledek výslovně vyloučen. Nový plátce mzdy začne provádět srážky dnem, ve kterém se od zaměstnance, dosavadního plátce mzdy nebo věřitele dozví, že byly prováděny srážky ze mzdy a pro jaké pohledávky. Za tím účelem uvádí zaměstnavatel při skončení pracovního poměru potřebné skutečnosti v potvrzení o zaměstnání - tzv. zápočtovém listu (zda a v čí prospěch jsou srážky prováděny, jak je vysoká pohledávka, výše dosud provedených srážek na ni a pořadí pohledávky). Srážky v případech bodu 5. nelze k novému plátci mzdy přenést. Proto by k jejich provádění měla být uzavřena dohoda o srážkách ze mzdy.

90

Za změnu plátce se však nepovažuje, získá-li

povinný nárok na peněžitou dávku nemocenského pojištění, nahrazující mzdu, která mu přísluší vůči plátci mzdy. Srážené částky se vypočtou podle podmínek a sazeb platných pro dlužníka v měsíci, za který se čistá mzda zjišťuje.

7.2.3 Výpočet srážek ze mzdy Exekuce srážkami ze mzdy nepostihuje mzdu daňového dlužníka v celém rozsahu. Z důvodu, že mzda plní určitou sociální funkci, připouští zákon, aby ze mzdy daňového dlužníka byly v rámci exekuce sráženy pouze srážky nad určitou, nastavenou výší mzdy. Vzhledem k vázanosti této nezabavitelné částky mzdy na životní minimum je zároveň zajištěna její valorizace. Postupuje se přitom takto: 90

Výplata mezd, sociálních podpor a důchodů [online]. 2002-2007 [cit. 2007-03-08]. Dostupný z WWW: .

60

1. Srážky se provádějí z čisté mzdy, která se vypočte tak, že se od mzdy odečtou zálohy na daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti, pojistné na sociální zabezpečení, příspěvky na státní politiku zaměstnanosti a pojistné na všeobecné zdravotní pojištění, vypočtených podle podmínek a sazeb platných pro povinného v měsíci, za který se čistá mzda zjišťuje. 2. Do čisté mzdy se započítají čisté mzdy a čisté odměny za vedlejší činnost, kterou zaměstnanec vykonává u zaměstnavatele, u něhož je v pracovním poměru tj. z dalších souběžných pracovních poměrů, včetně vedlejších a z dohod o pracovní činnosti. Nezapočítávají se ovšem částky poskytované zaměstnanci na náhradu nákladů spojených s pracovním výkonem, zejména cestovní náhrady, náhrady za opotřebení vlastního nářadí, zařízení a předmětů potřebných pro výkon práce a obdobná plnění. 3. Vypočte se základní nezabavitelná částka, která nesmí být povinnému sražena z měsíční mzdy při výkonu rozhodnutí a o stanovení částky, nad kterou je mzda postižitelná srážkami bez omezení. Výše nezabavitelných částek se stanoví příslušným procentem uvedeným v nařízení o nezabavitelných částkách z částky životního minima jednotlivce a částky normativních nákladů na bydlení pro jednu osobu. Tím dochází k automatické valorizaci základní nezabavitelné částky vždy při zvýšení životního minima. Pro výpočet základní částky se využívá součet a) částky životního minima jednotlivce podle zákona o životním minimu - tato částka od 1.1.2007 činí 3 126 Kč, b) částky normativních nákladů na bydlení pro jednu osobu stanovených pro byt užívaný na základě nájemní smlouvy v obci od 50 000 do 99 999 obyvatel - tato částka od 1.1.2007 činí 2 659 Kč. Pro další výpočty se používá součet částek, který je roven 5 785 Kč.

Nezabavitelné částky činí: a) základní nezabavitelná částka činí: 1. úhrn dvou třetin součtu částky životního minima jednotlivce a částky normativních nákladů na bydlení pro jednu osobu, což je po zaokrouhlení 3 857 Kč

61

2. na každou osobu, které je povinen poskytovat výživné 25 % z nezabavitelné částky, tj. po zaokrouhlení 965 Kč b) částka, nad kterou se zbytek čisté mzdy srazí bez omezení - je rovna součtu částky životního minima jednotlivce a částky normativních nákladů na bydlení pro jednu osobu (5 785 Kč); z toho vypočtená maximální výše jedné třetiny zbytku čisté mzdy tj. 1 928 Kč. Přitom platí že: -

na manžela povinného se částka 965 Kč započítává i když má samostatný příjem,

-

na dítě, jež manželé společně vyživují se částka 965 Kč započítává každému manželovi zvlášť, jsou-li srážky prováděny ze mzdy obou manželů,

-

částka uvedená v bodu a2) se nezapočítává na žádného z těch, v jejichž prospěch byl nařízen výkon rozhodnutí pro pohledávky výživného, jestliže výkon rozhodnutí (exekuce) dosud trvá (netýká se dohod o srážkách ze mzdy).

V ustanovení §3 č. 595/2006 Sb. je obsaženo pravidlo, že základní částka, která nesmí být povinnému sražena z měsíční mzdy, se zaokrouhluje na celé koruny nahoru. 4. Základní částka se odečte od čisté mzdy a takto zjištěný zbytek čisté mzdy se zaokrouhlí směrem dolů na částku dělitelnou třemi a vyjádřenou v celých korunách. Drobná částka (méně než 3 Kč), která zůstane po zaokrouhlení se vyplatí povinnému (přičte se k základní částce). Zaokrouhlení se neprovádí, přesahuje-li zbytek čisté mzdy součet částky životního minima jednotlivce a částky normativních nákladů na bydlení pro jednu osobu (tj. od 1.1.2007 částku 5 785 Kč). 5. Zaokrouhlený zbytek čisté mzdy se dělí třemi, tj. na třetiny. Přesahuje-li však zbytek čisté mzdy součet částky životního minima jednotlivce a částky normativních nákladů na bydlení pro jednu osobu (tj. 5 785 Kč), dělí se na třetiny jen tato částka (tj. mohou třetiny činit nejvýše 1 928 Kč).91

91

Výplata mezd, sociálních podpor a důchodů [online]. 2002-2007 [cit. 2007-03-08]. Dostupný z WWW: .

62

Příklady výpočtu srážek ze mzdy: A.

Čistá mzda povinného AB činí 13.502 Kč, povinný je ženatý a má tři nezaopatřené děti, výkon rozhodnutí je veden pro vymožení PŘEDNOSTNÍ POHLEDÁVKY.

Výpočet zbytku čisté mzdy po odečtení základní částky: Čistá mzda

13. 502

Základní mzda

- 7. 717

(3.857 Kč na osobu povinného + 965 Kč na manželku + 965 na každé dítě) Zbytek čisté mzdy

5. 785

(nepřesahuje částku životního minima jednotlivce + normativních nákladů na bydlení pro jednu osobu = 5. 785Kč) Zaokrouhlení

-1

Zbytek čisté mzdy po zaokr. 5.784 První třetina

-1.928 (sráží se vždy)

Druhá třetina

-1.928 (sráží se jen pro úhradu přednostní pohledávky)

Třetí třetina

1. 928 (zůstává vždy povinnému)

Sraženo: 3.856 Kč (1.928 + 1.928)

Zůstává: 9.643 Kč (7.717 + 1 + 1.928)

V daném případě zbytek čisté mzdy nepřesahuje částku 5 785 Kč, tzn. částku, nad kterou se zbytek mzdy srazí bez omezení, tzn. že plátce mzdy s touto veličinou při stanovení výše srážek nebude počítat. Při stanovení jednotlivých třetin se bude vycházet z částky 5 785 Kč. Tato částka, se zaokrouhlí směrem dolů na částku dělitelnou třemi (za předpokladu, že není třemi dělitelná) a vyjádřenou v celých korunách, tj. 5 785 Kč. Jedna třetina činí 1 928 Kč. Vzhledem k tomu, že se jedná o přednostní pohledávkou, bude plátce mzdy strhávat ze mzdy daňového dlužníky AB k uspokojení exekuované pohledávky první i druhá třetina. Daňovému dlužníkovi pak vyplatí částku 9.643 Kč (7.717 + 1 + 1.928). Na uspokojení pohledávky je ze mzdy daňového dlužníka určena částka 3 856 Kč.

63

B.

Čistá mzda povinného činí 13.502 Kč, povinný je svobodný a bezdětný, výkon rozhodnutí je veden pro vymožení BĚŽNÉ POHLEDÁVKY.

Výpočet zbytku čisté mzdy po odečtení základní částky: Čistá mzda

13. 502

Základní mzda

- 3.857

(3.857 Kč na osobu povinného) Zbytek čisté mzdy

9.642

(přesahuje částku životního minima jednotlivce + normativních nákladů na bydlení pro jednu osobu = 5. 785Kč) Částka přesahující součet částku životního minima jednotlivce + normativních nákladů na bydlení pro jednu osob)

-3.857

Zbytek čisté mzdy s úpravou 5.785 Zaokrouhlení

-1

Zbytek čisté mzdy po zaokr. 5.784 První třetina

-1.928 (sráží se vždy)

Druhá třetina

1.928 (nesráží se, nejedná se o přednostní pohledávku)

Třetí třetina

1. 928 (zůstává vždy povinnému)

Sraženo: 5.785 Kč (1.928 + 3.857)

Zůstává: 7.715 Kč (3.857 + 1.928 + 1 + 1.928)

Vzhledem k tomu, že zbytek čisté mzdy odpovídá částce 5 785 Kč, tzn. částce, nad kterou se zbytek mzdy srazí bez omezení, bude se při stanovení jednotlivých třetin vycházet právě z částky 5 785 Kč. Jedna třetina tedy činí 1 928 Kč. Zbytek, jež by zůstal v případě odpočtu (13 502 Kč – 3 857 Kč) by se připočetl k II. třetině k uspokojení běžných pohledávek. Vzhledem k tomu, že daň z přidané hodnoty je přednostní pohledávkou, bude plátce mzdy strhávat ze mzdy daňového dlužníka AB k uspokojení pohledávky první třetinu (ve výši 1 928 Kč). Daňovému dlužníkovi pak vyplatí částku 7 714 Kč. Na uspokojení pohledávky na dani z přidané hodnoty je ze mzdy daňového dlužníka určena částka 5 785 Kč. Výše měsíčních srážek se samozřejmě mění v závislosti na výši čisté mzdy daňového dlužníka, výši životního minima jednotlivce a počtu vyživovaných osob.

64

Provádět srážky ve větším rozsahu, než dovolují ustanovení občanského soudního řádu je nepřípustné, a to i když s tím daňový dlužník souhlasí. Jestliže plátce mzdy provede srážku ve větším rozsahu, jedná se o neodůvodněné krácení mzdy. Jestliže se daňový dlužník se správcem daně dohodne o srážkách ze mzdy nad rámec ustanovení občanského soudního řádu pojednávajících o exekuci srážkami ze mzdy, je část této dohody přesahující maximálně přípustnou výši srážek neplatnou a plátce mzdy jí při plnění svých povinností nemůže akceptovat.92 (Jedná se o kogentní ustanovení).

7.3 Exekuce na prodej movitých věcí Prodejem movitostí a nemovitostí mohou být postiženy věci, které se nachází ve vlastnictví povinného. Nemovitosti rozumíme pozemky a stavby, spojené se zemí pevným základem. Věci movité zákon nikde nedefinuje. Je proto nutné na základě logické úvahy za movitosti považovat všechny věci, které nejsou nemovitostmi. Exekuce formou prodeje movitého a nemovitého majetku je pro pracovníky, kteří se takovou exekucí zabývají, práce náročná, a to i psychicky. Uskutečňuje se méně často, dává se před ní přednost exekuci přikázáním pohledávky, či srážkou ze mzdy. Náklady jsou značně vysoké, průběh zdlouhavý a výsledek často nejistý. 93 Vzhledem k výše uvedenému je vhodné před vlastním výkonem provést přípravu. Je velice důležité důkladné zmapování movitého majetku daňového dlužníka, ať už vycházející z podkladů obsažených v účetnictví, případně zjištěných místní šetřením, nebo na základě různých odpovědí na výzvy správce daně k součinnosti třetích osob (odbory dopravy městských úřadů, katastr nemovitostí apod.). Je též vhodné před vlastním úkonem provést aktualizaci výkazů nedoplatků na všechny daně, aby nedocházelo k situacím, kdy bude muset být exekuce opakována několikrát po sobě v krátkém časovém úseku, čímž

92

CIGLE, M. Daňová exekuce srážkami za mzdy. Výpočet srážek ze mzdy, Mzdy a personalistika v praxi, 2002, č. 9, s. 7 93 VANČUROVÁ, A. Právní úpravy vymáhání daňových nedoplatků, Daně a právo v praxi, 2002, č. 98, s. 22

65

dojde k nadměrnému zatěžování daňového subjektu a porušování zásady hospodárnosti, v neposlední míře se bude riskovat i to, že nebude co zabavit.94 Provádí se podle občanského soudního řádu a k jejímu provedení je určen jeden pracovník správce daně, který je potom vykonavatelem neboli exekutor. Postup exekutora je potom relativně nezávislý na postupu správce daně jako takového. Provede následující kroky: -

soupis movitých věcí a zajištění sepsaných věcí,

-

vydání odebraných peněz správci daně nebo jejich složení na příslušný daňový nebo jiný účet správce daně,

-

provedení odhadu movitých věcí menší ceny nebo zajištění znaleckého posudku,

-

prodej sepsaných věcí v dražbě,

-

vydání výtěžku z prodaných věcí. Tento postup se použije v případě, že správce daně vydal obecní exekuční příkaz na

exekuci movitého majetku. Jinou možností je uplatnit zástavní právo na konkrétní movitý majetek a následně vydat exekuční příkaz znějící již na tento zajištěný majetek. Je například veřejným tajemstvím, že podnikatelé jsou „citliví“ na své luxusní automobily, a tak už jejich zajištění často přivede dlužníka k tomu, aby svůj dluh splatil, případně provedl zajištění svého dluhu složením požadované částky na správcem daně určený účet. Exekuční příkaz zpravidla obsahuje pověření k přijímání peněz v hotovosti k uhrazení vymáhané dlužné povinnosti před zahájením sepisování, případný souhlas ke vstupu do bytu (sídla, místa podnikání) daňového dlužníka a jeho osobní prohlídce, event. další pokyny správce daně k provedení exekuce, např. pokyn omezit sepisování pouze na věci, které stačí k uhrazení zbývající části dluhu v případě, že část bude zaplacena dlužníkem v hotovosti před provedením soupisu věcí. Vzor exekučního příkazu na prodej movitých věcí uvádím v příloze č. 6.

Soupis věcí provádí exekutor na místě a daňový dlužník může být přítomen. Den, kdy dojde k sepsání věcí, se dlužníkovi nemusí oznamovat, aby se zabránilo zmaření tohoto úkonu. Na seznamu se mají ocitnou věci, které bude dlužník nejméně postrádat, 94

Kolektiv právního kolegia ředitele Finančního ředitelství v Brně: Daňová exekuce v praxi finančních úřadů, 12/1995, Ediční středisko Vzdělávacího zařízení MF ČR Přehrada, s. 38-39

66

přičemž jejich celková hodnota by měla být taková, aby podle odhadu umožnila uhradit celý nedoplatek na dani včetně nákladů na exekuci.95 Exekučním příkazem správce daně zakáže daňovému dlužníkovi, aby nakládal s věcmi, které výkonní úředníci sepíší. Při samotném soupisu musí být daňový dlužník poučen o sankcích, které je možno uložit v případě, že se dopustí porušení tohoto zákazu, tj. sepsané věci nesmějí být nikým zničeny, poškozeny, učiněny neupotřebitelnými, zatajeny, zcizeny nebo odstraněny, že takové jednání by bylo trestné a že eventuální prodej sepsané věci by byl neplatný. Dokud věc není sepsána, může s ní daňový dlužník volně nakládat, popř. připustit, aby s ní nakládaly jiné osoby.96 Daňový dlužník je povinen umožnit těm, kdo provádí výkon daňové exekuce, přístup na všechna místa, kde má své movité věci umístěny. Každý, v jehož objektu má daňový dlužník svůj byt (sídlo, místo podnikání) nebo jiné své místnosti, je povinen strpět, aby exekutoři mohli provést výkon exekuce, provést prohlídku bytu a jiných místností daňového dlužníka. Nesplní-li tuto povinnost je správce daně oprávněn zjednat si k bytu nebo jiné místnosti daňového dlužníka přístup.97 Přibrané osoby, jež jsou zúčastněny na daňovém řízení jsou povinny zachovávat mlčenlivost o tom, co se při daňovém řízení nebo v souvislosti s ním dozvěděly. Jsou poučeny o své povinnosti zachovávat mlčenlivost . Poučení je zaznamenáno v protokolu. Exekutor si dále zajistí ochranu u nejbližšího policejního orgánu, o kterou požádá na základě tzv. žádost o poskytnutí ochrany. O každém úkonu v daňové exekuci sepíše exekutor stručný protokol.98 V průběhu sepisování seznamu má dlužník právo podávat námitky proti jeho jednotlivým položkám. A to buď z důvodu, že se nejedená o jeho majetek nebo že jde

95

VANČUROVÁ, A. Právní úpravy vymáhání daňových nedoplatků, Daně a právo v praxi, 2002, č. 98, s. 23 96 Kolektiv právního kolegia ředitele Finančního ředitelství v Brně: Daňová exekuce v praxi finančních úřadů, 1995, Ediční středisko Vzdělávacího zařízení MF ČR Přehrada, s. 39 97 SCHELLEOVÁ, I. Exekuce prodejem movitých věcí a nemovitostí. Prodej movitých věcí, Právní praxe v podnikání, 1997, číslo 5, s. 7 98 Kolektiv právního kolegia ředitele Finančního ředitelství v Brně: Daňová exekuce v praxi finančních úřadů, 1995, Ediční středisko Vzdělávacího zařízení MF ČR Přehrada, s. 40

67

o předmět, který je v jeho případě svou podstatou z exekuce vyloučen. Exekutor může potom dlužníka vyzvat, aby doložil např. nezbytnost daného majetku k výkonu povolání. OSŘ vymezuje mimo jiné též i tituly, které nemohou být součástí exekuce. Konkrétní náplň omezení pro majetek, který lze exekuovat, je pochopitelně do značné míry věcí exekutora. Jádrem této formy exekuce je dražba (pokud exekutor nezajistil hotovost přesahující neexekvovatelné minimum nebo např. vkladní knížku). Dražbu vede licitátor, který u každé jednotlivé movité věci začíná vyvolávací cenou, ta se při exekuci stanoví ve výši 1/3 odhadní ceny. Dlužník se dražby zúčastnit nesmí, stejně jako správce daně. Předmět je vydražen osobě, která učiní nejvyšší nabídku. Neuhradí-li vydražitel přiklepnuté podání na místě v hotovosti, potom se v dražbě pokračuje od předešlé nejvyšší nabídky. Nenajde-li se vydražitel, který by alespoň souhlasil s vyvolávací cenou, potom se dražba musí opakovat, a to se stejnou vyvolávací cenou. Když ani opakovaná dražba není úspěšná, další dražba se nekoná. Přesáhne-li vydražená částka daňový dluh, je zbytek vrácen daňovému dlužníkovi.99 Obdobné postupy jsou u postižení peněžních prostředků v cizí měně, zlata či jiných drahých kovů a cenných papírů. Daňový subjekt ABC podal daňové přiznání k dani z příjmu fyzických osob. Dle tohoto přiznání mu správce daně vyměřil daň ve výši 120.000,- Kč, a to platebním výměrem č.j. xxxxxx, kde mu byla uložena povinnost daň zaplatit ve lhůtě 30 dnů od doručení, současně byl daňový subjekt poučen o právu na odvolaní proti platebnímu výměru ve stejné lhůtě. Tento platební výměr byl doručen daňovému dlužníku, jež nevyužil svého práva na odvolání proti zmíněnému výměru. Vzhledem k tomu, že ve stanovené lhůtě nedošlo k zaplacení daně, vyzval správce daně daňový subjekt k zaplacení daně v náhradní lhůtě (tj. vydal výzvu k zaplacení v náhradní lhůtě). Daňový subjekt opět nereagoval tzn. nezaplatil ani se

proti výzvě neodvolal. Proto správce daně přistoupil k vymožení

splatného nedoplatku prostřednictvím exekuce. Vydal exekuční příkaz na prodej movitých věci. Tento exekuční příkaz byl daňovému dlužníku doručen pracovníky správce daně při místním šetření v jeho provozovně. Zde došlo k provedení soupisu movitých věcí. Soupis je

99

VANČUROVÁ, A. Právní úpravy vymáhání daňových nedoplatků, Daně a právo v praxi, 2002, č. 98,

68

součástí ex. příkazu. S ohledem na to, že daňový dlužník nepodal proti exekučnímu příkazu námitky, tento nabyl právní moci. Na základě tohoto pravomocného příkazu byla vydána dražební vyhláška č.j. xxxxxx, v níž byl stanoven dražební den. Dražební vyhláška byla doručena způsobem dle OSŘ. Do začátku nedošlo k uhrazení nedoplatků vymáhaných předmětným exekučním příkazem ani dlužníkem, ani jinou osobou ochotnou za dlužníka nedoplatek uhradit, provedl správce daně dražbu movitých věci. Z výtěžku dražby byly uhrazeny exekuční náklady za zabavení (2% z vymáhané částky), exekuční náklady za prodej (2% z vymáhané částky), DPH a vymáhaná částka. Tímto byla daňová exekuce prodejem movitých věci úspěšně skončena.

7.4 Exekuce na prodej nemovitostí Poslední formou daňové exekuce je prodej nemovitého majetku. Postup při exekuci začíná tím, že správce daně musí prokázat vlastnictví nemovitosti daňovým dlužníkem a dále musí provést přesné označení dotčené nemovitosti, které zahrnuje výpis z katastru nemovitostí a smlouvu nebo jiný dokument o nabytí tohoto majetku daňovým dlužníkem. Potom správce daně vydá rozhodnutí o nařízení daňové exekuce. Vydaný exekuční příkaz pro daňového dlužníka znamená zákaz převodu a zatížení uvedené nemovitosti, a to buď pronájmem nebo věcným břemenem či zástavou. Exekuční příkaz se doručuje také spoluvlastníkům a osobám, které mají k nemovitosti předkupní nebo jiné věcné právo, příslušným finančním orgánům státní správy a orgánu územní samosprávy, v jehož obvodu se nemovitosti nachází, místnímu orgánu státní správy, v jehož obvodu je bydliště daňového dlužníka. K výkonu exekuce je třeba soudního odhadu nemovitosti, jehož vypracování je přítomen daňový dlužník i další spoluvlastníci a osoby, které mají jiné právo k nemovitosti.

Vzor exekučního příkazu na prodej

nemovitostí uvádím v příloze č. 7

Prodej se opět provádí formou dražby. Nejnižší podání stanoví správce daně ve výši dvou třetin výsledné ceny nemovitosti. Jistotu může správce daně obdobně jako soud stanovit tak, aby její výše neodrazovala případné zájemce od dražby, nejvýše však v částce

69

nepřevyšující tři čtvrtiny nejnižšího podání.

100

Jistotu lze zaplatit buď v hotovosti do

pokladny správce daně nebo platbou na příslušný depozitní účet správce daně. Nezaplatil-li vydražitel nejvyšší podání ani v dodatečné lhůtě, kterou mu určil správce daně a která nesmí být delší než jeden měsíc, rozhodnutí o příklepu se marným uplynutím dodatečné lhůty zrušuje a správce daně nařídí další dražební jednání. Při dalším dražebním jednání (tj. opakované dražbě) se nejnižší podání stanoví ve výši poloviny výsledné ceny.101 Jestliže není ani opakovaná dražba úspěšná, v exekuci se již dále nepokračuje. Přestože dosud byla

zmíněna především daňová exekuce, právě v případě prodeje

nemovitostí často dochází k souběhu se soudní exekucí, anebo se správce daně připojí k soudní exekuci.102 Daňový subjekt PFP podal daňové přiznání k dani z příjmu fyzických osob. Dle tohoto přiznání mu správce daně vyměřil daň ve výši 1.200.000,- Kč, a to platebním výměrem č.j. xxxxxx, kde mu byla uložena povinnost daň zaplatit ve lhůtě 30 dnů od doručení, současně byl daňový subjekt poučen o právu na odvolaní proti platebnímu výměru ve stejné lhůtě.

Tento platební výměr byl doručen daňovému dlužníku, tento

nevyužil svého práva na odvolání proti zmíněnému výměru. Vzhledem k tomu, že ve stanovené lhůtě nedošlo k zaplacení daně, vyzval správce daně daňový subjekt k zaplacení daně v náhradní lhůtě (tj. vydal výzvu k zaplacení v náhradní lhůtě). Daňový subjekt opět nereagoval tzn. nezaplatil ani se proti výzvě neodvolal. Proto správce daně přistoupil k vymožení splatného nedoplatku prostřednictvím exekuce. Vzhledem k výši nedoplatků se správce daně rozhodoval, jakou formu exekuce zvolí. Výzvou k součinnosti třetích osob správce daně zjistil, že daňový dlužník, je výlučným vlastníkem nemovitosti zapsané na LV …., v k.ú. ...., na nemovitosti nevázla žádná zástavní práva. Nemovitost rovněž nebyly předmětem výkonu rozhodnutí prodejem nemovitosti, a proto vydal exekuční příkaz na prodej nemovitostí. Tento exekuční příkaz byl daňovému dlužníku doručen. Nebyly podány 100

SLUKA, V. Aktuální právní stav výkonu rozhodnutí (exekuce) na peněžité plnění. Prodej nemovitostí., Daně a právo v praxi, 2003, č. 1, s. 25 101 BREBURDA, J. Rozvrh ve výkonu rozhodnutí prodejem nemovitostí po novele o.s.ř. , Právní rádce, 2000, č. 10 - Příručka 102 VANČUROVÁ, A. Právní úpravy vymáhání daňových nedoplatků, Daně a právo v praxi, 2002, č. 98, s. 24

70

námitky, a proto byl exekuční příkaz s doložkou právní moci zaslán na příslušný katastrální úřad. Dále správce daně ustanovil svým rozhodnutím č.j.xxxxx znalce k ohodnocení nemovitostí. Toto rozhodnutí rovněž bylo doručeno daňovému dlužníku. Dlužník opět nevyužil svého práva na odvolání. Na základě vyhotoveného znaleckého posudky bylo vydáno rozhodnutí o ceně nemovitostí.

Toto rozhodnutí bylo doručeno

daňovému dlužníku, který proti němu odvolání nepodal. Proto správce daně přistoupil k vydání dražební vyhlášky č.j. xxxxxx, v níž byl stanoven dražební den. Dražební vyhláška byla doručena způsobem dle OSŘ. Do začátku nedošlo k uhrazení nedoplatků vymáhaných předmětným exekučním příkazem ani dlužníkem, ani jinou osobou ochotnou za dlužníka nedoplatek uhradit, provedl správce daně dražbu nemovitostí. Z výtěžku dražby byly uhrazeny exekuční náklady za zabavení (2% z vymáhané částky), exekuční náklady za prodej (2% z vymáhané částky), jakož i hotové výdaje správce daně (za znalecký posudek) a uhrazena DPH a celá vymáhaná částka. Po uhrazení všeho výše uvedeného zbyla z výtěžku dražby ještě částka 2.000,- Kč. Tato byla vrácena daňovému dlužníku. Tímto byla daňová exekuce prodejem movitých věci úspěšně skončena.

7.5 Exekuční náklady Úprava exekučních nákladů je dána § 73a ZSDP . Vzhledem k tomu, že jde o speciální úpravu, nepoužije se obecná úprava o nákladech daňového řízení, které je obsažena v § 30 ZSDP. Exekuční náklady hradí daňový subjekt, pokud exekuce nebyla provedena neoprávněně. Jejich náhrada záleží: 1) jednak v náhradě nákladů za výkon zabavení a za výkon prodeje, 2) jednak v náhradě hotových výdajů správce daně. Náhrada nákladů řízení se předepisuje na osobní účet daňového subjektu. Pokud správce daně zálohoval exekuční náklady ze svých rozpočtových prostředků, je oprávněni si tyto exekuční náklady uspokojit přímo z osobního účtu daňového subjektu.

71

7.5.1 Náhrada nákladů za výkon zabavení Tyto náklady činí 2 % z vymáhaného nedoplatku, nejméně však 200,- Kč. Dlužník je povinen k úhradě exekučních nákladů u výkonu zabavení vždy, jakmile k výkonu exekuce pověřený pracovník správce daně nebo soudu oznámil dlužníku nebo jeho zástupci příčinu svého příchodu a sepsal úvodní větu soupisu věcí, nebo jakmile byl odeslán exekuční příkaz. První podmínka "oznámení příčiny příchodu a sepsání úvodní věty" se týká pouze exekuce vedené prodejem movitých věcí daňového subjektu. Na jejich úhradu sepíše správce daně movité věci subjektu a z výtěžku prodeje těchto věcí si je ve stanovené výši uhradí. 103 Druhá podmínka "odeslání exekučního příkazu" bývá častěji frekventována, souvisí s ostatními třemi exekučními prostředky - s přikázáním pohledávky na peněžní prostředky daňových subjektů na účtech vedených u bank nebo jiné pohledávky, se srážkou ze mzdy a s prodejem nemovitostí. V těchto případech správce daně sděluje předpis exekučních nákladů za výkon zabavení daňovému subjektu přímo exekučním příkazem.104

7.5.2 Náhrada nákladů za výkon prodeje Exekuční náklady za výkon prodeje činí 2 % vymáhaného nedoplatku, nejméně však 200,Kč. Daňový subjekt povinen k jejich úhradě vždy, jakmile došlo k zahájení dražby a byla sepsána úvodní věta dražebního protokolu. Tyto exekuční náklady daňovému subjektu vznikají při dražbách věcí movitých a nemovitostí prováděných správcem daně v daňové exekuci prodejem věcí. Jejich předpis sděluje správce daně daňovému subjektu rozhodnutím o výši exekučních nákladů.

103

CINKAJZL, V. Vymáhání daňových nedoplatků – náklady daňového řízení a exekuční náklady, Daňová a hospodářská kartotéka, 1999, číslo 4, s. 76-77 104 CINKAJZL, V. Vymáhání daňových nedoplatků – náklady daňového řízení a exekuční náklady, Daňová a hospodářská kartotéka, 1999, číslo 4, s. 77

72

Náhrada exekučních nákladů za výkon zabavení a za výkon prodeje se počítá z částky zaokrouhlené na celé stokoruny dolů, náhrada exekučních nákladů se vymáhá zároveň s nedoplatkem, pro který se exekuce provádí.

7.5.3 Náhrada hotových výdajů správce daně Hotové výdaje zálohuje ze svého rozpočtu správce daně a úhrada jejich náhrady daňovým dlužníkem se převede do jeho rozpočtu. Náhradu hotových výdajů správci daně hradí daňový subjekt ve skutečné výši do třiceti dnů ode dne, kdy mu jejich výše byla správcem daně písemně sdělena rozhodnutím o náhradě hotových výdajů. Proti tomuto rozhodnutí může daňový subjekt podat námitku. Správce daně, kterému svědčí náhrada hotových výdajů, je oprávněn zadržet si z výtěžku exekuce částku v jejich očekávané výši, kterou zúčtuje při rozhodnutí o jejich skutečné výši.105 I když nedošlo k výkonu prodeje je dlužník povinen hotové výdaje správci daně uhradit. Za hotové výdaje správce daně se považují částky účtované správci daně třetími osobami, které jsou jim hrazeny (např. úhrada za odtažení automobilu, úhrada za pronájem skladovacích prostor, úhrada za uschování věcí ve skladu třetí osoby, úhrada za odvoz věcí od daňového dlužníka do skladu či k úschově, náhrada hotových výdajů a odměn znalce apod.). Za hotové výdaje správce daně se nepovažují režijní náklady správce daně (např. mzdy pracovníků, poštovné, cestovní výdaje pracovníků správce daně při vyhledávací činnosti a při vlastním provádění exekuce apod.). Týká-li se výkon zabavení nebo výkon prodeje více dlužníků nebo je uskutečňován společně a hotové výdaje se těchto případů týkají, rozvrhuje se jejich výše podle poměru jednotlivých vymáhaných nedoplatků. V případě, že by byla provedena exekuce neoprávněně, tak pak náklady exekuce nese příslušný správce daně.106

105

Kolektiv právního kolegia ředitele Finančního ředitelství v Brně: Daňová exekuce v praxi finančních úřadů, 1995, Ediční středisko Vzdělávacího zařízení MF ČR Přehrada, s. 56 106 Kolektiv právního kolegia ředitele Finančního ředitelství v Brně: Daňová exekuce v praxi finančních úřadů, 1995, Ediční středisko Vzdělávacího zařízení MF ČR Přehrada, s. 57

73

8 Problematika vymáhání v praxi FÚ Přesto, že daňové nedoplatky jsou předávány k vymáhání v relativně velmi krátké době od naplnění podmínek pro vymáhání, ukazují se z velké části těžko vymahatelné s ohledem na to, že dlužník se již v předchozím období zbavil veškerého majetku, jež by mu mohl být postižen nebo takovýto majetek nevlastní a pokud už ano, je „přeúvěrován“. Exekuce přikázáním pohledávky na peněžní prostředky dlužníků na účtech vedených u bank -

jsou negativně ovlivňovány druhotnou platební neschopností řady daňových subjektů, ale i poklesem počtu daňových subjektů, které mají vedeny účty u peněžních ústavů. Přetrvává problém se zasíláním plateb dlužníkům na účty, které jsou však vedeny na jiné osoby, zejména na rodinné příslušníky aj.

Exekuce přikázáním jiné peněžní pohledávky -

je

ovlivněna

faktorem

problematičnosti

získávání

aktuálních

informací

o pohledávkách dlužníka a následně zpochybňování pohledávek (často bývají předkládány fiktivní doklady o úhradě přikázané pohledávky v hotovosti, popřípadě antidatované dohody o započtení a postoupení pohledávky před jejím přikázáním). Případné spory s poddlužníky jsou značně komplikované, často s velkým rizikem neúspěchu a v neposlední řadě časově náročné. Exekuce na srážku ze mzdy a jiných příjmů -

negativně ovlivňována omezenými možnostmi správce daně zjistit zaměstnavatele dlužníků včas. Zaměstnavatelé často vykazují mzdy dlužníků v minim. výši - zvyšuje se počet osob, které nemají oficiálně žádný příjem finančních prostředků, přestože pracují a jsou vypláceni peněžními prostředky mimo mzdovou evidenci svých zaměstnavatelů.

Exekuce prodejem movitých věcí nebo nemovitostí - jejich počet stále klesá a nízké jsou i samotné výtěžky dražeb, pokud se již podaří prodat. Nízkou efektivnost exekucí ovlivňuje mj. i množství relativně levného nového

74

spotřebního zboží na běžném trhu. Zejména se stále projevuje i dopad nedostatku materiálně-technického zázemí (vybavení motorovými vozidly, skladovací prostory, záznamová technika aj.). Vyskytují se případy, kdy daňový dlužník neoznámil soudnímu exekutorovi, že věc již byla sepsána při daňové exekuci, o dražbě movitých věcí sepsaných soudním exekutorem se správce daně včas nedozví a nepřihlásí tudíž své pohledávky, na movité věci však vázne zástavní právo správcem daně zapsané v Registru zástav, soudní exekutor tuto skutečnost zřejmě neprověřuje a správci daně tak z výtěžku nezašle nic.

8.1 Poznatky z daňových kontrol Na provádění daňových kontrol jsou kladeny rostoucí nároky zejména z procesního hlediska, kdy některé daňové subjekty, kterým hrozí dodatečné doměření daně, se různými podáními a stížnostmi snaží tento proces co nejvíce zkomplikovat a následně poukazovat na případné procesní chyby správce daně, jejichž opodstatněnost se dalším šetřením zpravidla nepotvrdí. V průběhu kontrol je často vydáváno několik výzev na prokázání skutečností, provádí se velké množství protokolů o ústním jednání, svědeckých výpovědí, některé kontroly se neobejdou bez dožádání na jiné finanční úřady, jiné orgány a osoby, čímž se prodlužuje délka potřebná na dokončení kontrol. Klasickým případem je také předkládání dodatečně „nalezených“ dokladů a důkazních prostředků ze strany daňových subjektů, což v případě, že daňové řízení není vedeno s naprostou důsledností, má za následek nemožnost úspěšného doměření případů zjevného krácení daně případně úspěšného dokončení řízení o opravných prostředcích proti rozhodnutím o dodatečném doměření daně. V některých případech u daňových subjektů, které jsou při daňové kontrole zastoupeny některými renomovanými daňovými poradci, jsou opakovaně na pracovníky správce daně v průběhu daňových kontrol podávány námitky proti postupu pracovníka správce daně, případně námitky podjatosti těchto pracovníků, které však v následném řízení nejsou potvrzeny jako oprávněné. Jejich cílem je především ovlivnit průběh daňové kontroly ve svůj prospěch, nejvíce znepříjemnit správci daně prováděnou kontrolu

75

a v neposlední řadě čerpat co nejdelší časový prostor z tříleté lhůty od okamžiku zahájení daňové kontroly. Toto jednání směřuje cíleně k prodlužování daňového řízení. Přetrvávají taktéž opakující se nedostatky z předchozích let - jedná se zejména o neúplné a neprůkazné účetnictví, ztráta či odcizení veškerých účetních dokladů, účtování technického zhodnocení do daňových nákladů, krácení tržeb, neprováděná inventarizace majetku, nesprávně uplatněná ztráta z podnikání, neúčtování o změně stavu nedokončené výroby, stále více se opakují případy tvorby a rozpouštění rezerv na opravu hmotného majetku, bez následné skutečné realizace těchto oprav. Nedostatky přetrvávají i v oblasti neziskových organizací. U těchto subjektů jsou zjišťovány případy nesprávného rozdělení výdajů na hlavní a vedlejší činnost, v menší míře pak rozdělení příjmů na tyto uvedené činnosti, dále pak nesprávnosti v přiřazování příjmů a souvisejících výdajů u hlavních činností. Je třeba podotknout, že proces daňové kontroly je rok od roku náročnější, a to jak z hlediska odborných znalostí, tak i z hlediska psychické zátěže kontrolních pracovníků. Na této skutečnosti se velkou měrou podílí složitost právních předpisů.

8.2 Vymáhání daňových nedoplatků za rok 2005 Rozbor efektivnosti vymáhání daňových nedoplatků se vztahuje na činnost územních finančních orgánů v procesním postavení správce daně. Základní agregované údaje umožňující z dlouhodobějšího pohledu (období 2001 až 2005) posoudit vývoj vymáhaných a vymožených daňových nedoplatků evidovaných územními finančními orgány, jsou obsaženy v tabulce. Tabulka 1 Vývoj vymáhaných a vymožených daňových nedoplatků Zdroj http://cds.mfcr.cz/cps

Rok 2001 2002 2003 2004 2005

Nedoplatky vymáhané

Nedoplatky vymožené

počet případů

částka (mld. Kč)

počet případů

částka (mld. Kč)

195 548 223 015 1 234 535 1 434 436 1 608 868

46,219 48,489 54,164 64,385 68,205

134 622 169 054 349 375 376 258 412 234

6,716 827 3,96 4,073 5,111

76

Údaje v tabulce ukazují, že objem daňových nedoplatků ve vymáhání se v letech 2001 až 2005 každoročně zvyšoval řádově o 2,3 - 10,2 mld. Kč. Nejvyšší dynamiky meziročního růstu vymáhaných daňových nedoplatků bylo dosaženo v roce 2004 (10,2 mld. Kč) a v roce 2003 (5,7 mld. Kč). K 31. 12. 2005 vymáhaly územní finanční orgány celkem 68,2 mld. Kč daňových nedoplatků (tj. 67,1% z celkového objemu daňových nedoplatků evidovaných územními finančními orgány za rok 2005) a objem vymáhaných daňových nedoplatků meziročně vzrostl o 3,8 mld. Kč. Zvyšující se aktivita finančních úřadů při vymáhání daňových nedoplatků je patrná i z porovnání ukazatele podílu vymáhaných pohledávek k celkovému objemu evidovaných daňových nedoplatků v posledních letech (v roce 2001 činil 46,5%, v roce 2002 46,7%, v roce 2003 54,3%, v roce 2004 62,3% a v roce 2005 již dosáhl 67,1%). Celková částka vymožených daňových nedoplatků za rok 2005 se v porovnání s předchozím rokem zvýšila o více než 1 mld. Kč (nárůst 25,4%) a dosáhla přes 5,1 mld. Kč. Vývoj dynamiky meziročního růstu vymožených daňových nedoplatků a stejně tak i podíl vymožených nedoplatků k celkovému objemu vymáhaných daňových nedoplatků byl v roce 2005 podstatně příznivější, než tomu bylo v posledních letech (v roce 2003 činil tento podíl 7,3%, v roce 2004 klesl na 6,3% a v roce 2005 vzrostl na 7,5%). K vymáhání daňových nedoplatků využívají finanční úřady všech zákonných prostředků. V roce 2005 byl dosažen v daňovém řízení téměř 2,4 mld. Kč, tj. 46,4% z objemu daňových nedoplatků vymožených v roce 2005. Skoro stejná částka daňových nedoplatků (přes 2,4 mld. Kč) byla po jejich převzetí k vymáhání vybrána pracovníky správce daně ještě před zahájením exekuce vydáním exekučního příkazu (na základě výzev k zaplacení daňových nedoplatků v náhradní lhůtě, osobního doručení upozornění na nedoplatek, osobních jednáním s daňovými dlužníky apod.). Nejvíce využívaným exekučním prostředkem vymáhání je daňová exekuce vedená přikázáním pohledávek, zejména přikázáním pohledávky na peněžní prostředky daňových dlužníků na účtech vedených u bank. Tímto způsobem vymáhaly finanční úřady v roce 2005 téměř 6,8 mld. Kč, tj. 24,7% z celkového objemu daňových nedoplatků vymáhaných v roce 2005 a vymoženo bylo téměř 1,9 mld. Kč, tj. 37,1% z celkového objemu daňových nedoplatků vymožených v roce 2005. Exekucí prodejem věcí movitých bylo v roce 2005

77

vymáháno necelých 0,5 mld. Kč, tj. pouze 0,2% z celkového objemu daňových nedoplatků vymáhaných v roce 2005 a vymoženo bylo přes 0,1 mld. Kč daňových nedoplatků, tj. 2,5% z celkového objemu daňových nedoplatků vymožených v roce 2005. Exekucí prodejem nemovitostí bylo vymáháno necelých 0,4 mld. Kč, tj. 1,4% z celkového objemu daňových nedoplatků vymáhaných za rok 2005 a vymoženo bylo přes 0,1 mld. Kč daňových nedoplatků, tj. 2,1% z celkového objemu daňových nedoplatků vymožených v roce 2005. Relativně vyšší objem daňových nedoplatků byl vymáhán exekucí vedenou srážkou ze mzdy, jiné odměny za závislou činnosti nebo náhrady za pracovní příjem, důchody, sociální a nemocenské dávky, stipendia apod. Tímto způsobem bylo vymáháno 1,2 mld. Kč, tj. 4,6% z celkového objemu daňových nedoplatků vymáhaných v roce 2005, přičemž vymoženo bylo 0,2 mld. Kč daňových nedoplatků, tj. 4,7% z celkového objemu daňových nedoplatků vymožených v roce 2005. 107

8.3 Nejčastěji zjištěné nedostatky při kontrolní činnosti podle jednotlivých daní a) Daň z příjmu právnických osob -

uplatňování pojistného v daňově uznatelných nákladech, které nebylo daňovým subjektem uhrazeno nejpozději do konce měsíce následujícího po uplynutí zdaňovacího období,

-

uplatňování slev na dani dle § 35 zákon o dani z příjmu,

-

nesprávného zahrnutí členských příspěvků v daňových nákladech – dobrovolné členství,

-

náklady na fiktivní dodávky zboží a služeb v daňově uznatelných nákladech,

-

správnost dodržení věcné a časové souvislosti zúčtovaných nákladů a výnosů,

-

správnosti uplatnění odčitatelných položek od základu daně,

-

zatajené tržby, případně nepřiznané nepeněžní příjmy,

107

Česká daňová správa [online]. 2006 [cit. 2007-04-01]. Dostupný .

78

z

WWW:

-

nesprávnosti při vylučování příjmů ze základu daně např. příjmů u kterých není prokázáno zdanění zvláštní sazbou daně,

-

fiktivní tzv. papírové koloběhy zboží – objevuje se zejména u obchodních řetězců,

-

nesprávné tvorby opravných položek k pohledávkám - nedodržovány zákonné podmínky,

-

nesprávné tvorby rezerv na opravy hmotného majetku,

-

nesprávné uplatňování daňových odpisů hmotného a nehmotného majetku,

-

uplatňování nákladů na technické zhodnocení přímo do daňových výdajů,

-

výdaje spojené s vydáváním majetku třetích osob do konkurzní podstaty z titulu uplatnění zástavního práva nebo z titulu odporovatelnosti právního úkonu v zákonné lhůtě před prohlášením konkurzu,

-

nevedení skladové evidence a neprovádění inventarizací ,

-

náklady „na pracovní cesty“, které neuskutečnil poplatník, ale osoba, která nebyla s poplatníkem v pracovně právním vztahu ,

-

zdaňování příjmů zvláštní sazbou daně. Daňový subjekt (akciová společnost) podal přiznání k DPPO za zdaňovací období

2004, ve kterém uvedl na všech řádcích daň. přiznání. Bylo zahájeno vytýkací řízení, v jehož průběhu předložil daňový subjekt účetnictví včetně zpracovaných účetních výkazů, ve kterých vykázal HV – zisk ve výši 3 535 tis. Kč. Po vyloučení nákladů, které nelze daňově uznat byl stanoven základ daně 5 632 tis. Kč a vyměřena daň 1 577 tis. Kč. Zákon a ustanovení, která byla porušena: ustanovení § 23 odst.10 ve spojení s 23 odst. 3 zák.č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů Doměřená daň:

vyměřena daň ve výši 1 577 tis. Kč

b) Daň z příjmů fyzických osob -

nesprávné vedení skladové evidence formou knih zásob nebo skladových karet,

-

vedení skladové evidence jiným způsobem (např. evidence množství bez ocenění, evidence jen nákupu zboží a materiálu, evidence jen podle druhů, evidence na dodacích a prodejních dokladech), příp. nevedení skladové evidenci vůbec,

-

vykázání ztráty nebo základ daně bez výsledné daně,

79

Přetrvávají zjištění, kdy poplatníci – zejména obchodníci, poplatníci provozující hostinskou činnost, řezníci apod. vykazují sice v účetnictví (daňové evidenci) přijatelnou výši obchodní přirážky, ale nízký základ daně. Dochází ke krácení výdajů i příjmů, prokazování takovýchto zatajených příjmů je téměř nemožné a pravděpodobnost doměrku je minimální. Přetrvává snaha poplatníků zařadit do výdajů pro podnikání i položky, které s podnikáním nesouvisí a týkají se osobních výdajů podnikatele. Jde vesměs o náklady na provoz automobilů zařazených do podnikání a používaných k soukromým účelům, provoz a nákladné opravy a údržby budov, osobní spotřeby zboží z podnikání a podobně. Častým nedostatkem, který je kontrolou zjišťován a vzniká při ukončení nebo přerušení podnikatelské činnosti, je neúplné nebo nesprávné daňové vypořádání nespotřebovaných zásob, pohledávek a závazků v souladu se zákonem o daních příjmů. c) Daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti a funkčních požitků -

zohlednění nezdanitelných částí základu daně dle § 15 zákona o daních z příjmů i v případech, kdy zaměstnanec nepodepsal pro plátce prohlášení k dani,

-

chybné uznání nezdanitelné části základu daně při ročním zúčtování z titulu uhrazeného pojistného na životní pojištění v případech, kde dle uzavřené smlouvy nejsou splněny podmínky § 15 odst. 6 zákona o daních z příjmů,

-

zastírání závislé činnosti jinými smluvními vztahy (mandátními smlouvami apod.),

-

nesražení záloh z příjmů jednatelů a společníků společností s ručením omezeným a členů družstev za práci pro společnost (většinou zastřeny uzavřenými mandátními nebo zprostředkovatelskými smlouvami),

-

chybné přiznání daňového bonusu při nesplnění podmínek § 35c a § 35d zákona o daních z příjmů.

d) Daň z přidané hodnoty -

uplatnění odpočtu z přijatých zdanitelných plnění, u nichž daňový subjekt neprokáže jejich použití při podnikání či své ekonomické činnosti,

-

uplatnění daně na vstupu, k níž nejsou doloženy žádné doklady,

-

uplatnění duplicitních odpočtů daně na vstupu, např. z faktury, pokladního dokladu,

-

uplatňování odpočtu z dokladů od neplátců DPH,

80

-

uplatnění odpočtu u reklamních předmětů,

-

uplatňování odpočtu z dokladů, deklarující přijetí zdanitelného plnění, v daňovém řízení je potom prokázáno, že jde o plnění fiktivní,

-

vystavené dobropisy na plnění, u kterých byl při původním plnění uplatněn odpočet daně, při vrácení zboží není odpočet odveden zpět,

-

vystavování daňových dokladů před uskutečněním zdanitelného plnění,

-

prodej zboží mimo účetní evidenci – krácení daně na výstupu,

-

neodvedení daně při použití zboží pro účely nesouvisející s podnikáním,

-

u stavebních společností jsou odhalovány nevyúčtované stavby a stavební práce provedené na soukromém majetku s tím, že fakturace proběhne na daňový subjekt,

-

neoprávněné uplatnění snížené sazby daně,

-

nevypořádání DPH při zrušení registrace,

-

na dokladech uvedení správné základní sazby, ale daň je odvedena ve snížené sazbě,

-

rozdíly mezi evidencí pro daňové účely a daňovým přiznáním,

-

časté případy neprokázání oprávněnosti vystavení dobropisů, na jejichž základě daňový subjekt snížil DPH na výstupu,

-

uplatňován odpočet daně na obchodní majetek, který není evidován,

-

uplatněn odpočet daně na opravy majetku, který není používán k podnikání,

-

stále se opakuje prodej zboží a poskytnutí služeb bez dokladů.

e) Spotřební daně Agenda spotřebních daní je od 1.1.2004 ve správě celních úřadů a správci daně řeší pouze dokončení rozpracovaných kontrolních akcí. f) Silniční daň -

neuvedení vozidel, která jsou předmětem daně silniční, do daňového přiznání,

-

chybně stanovený základ daně,

-

neoprávněné uplatnění snížení sazby daně,

-

nezvýšení sazby daně u vozidel registrovaných v ČR do 31. 12. 1989,

-

chybně uplatněné snížení sazby daně u taženého vozidla ve vazbě na vozidlo tažné.

81

g) Daň z nemovitostí -

nepřiznané stavby a pozemky,

-

u pozemků s chybným stanovením základu daně (výměry) a druhu,

-

přes vydané stavební povolení nepřiznáním pozemku coby pozemku stavebního,

-

u staveb s chybným zařazením stavby do druhu stavby pro stanovení sazby daně,

-

uvedením nesprávného počtu nadzemních podlaží,

-

chybným zdaňováním zpevněných ploch a účelových komunikací,

-

užíváním zkolaudovaných staveb určených pro podnikatelskou činnost bez přihlášení k dani ze staveb,

-

nezdaněním nebytových prostor v obytném domě užívaných k podnikání.

82

9 ZÁVĚR Slovo exekuce lidé neradi slyší. Pravdou ale je, že v případě, že se dostanou do problému např. jim někdo dluží, okamžitě se začnou zajímat o informace, jak svoji pohledávku co nejrychleji na povinném vymoci. Pokud jsou v pozici věřitele, mají pocit, že je exekuce zdlouhavá, nepružná a tak nějak se moc s dlužníky „mazlí“. Pokud se situace otočí, tak potom zase lidé tvrdí, že exekutor postupoval moc rázně, rychle a nepřiměřeně. Při hodnocení exekuce v České republice jde tedy, dle mého názoru o to, na jaké straně se právě subjekt práva nachází. Proto je nutno exekuce hodnotit nezaujatě a ve chvíli, kdy člověk nestojí ani na jedné straně. Jak jsem již v úvodu této práce nastínila, rozhodla jsem se pro téma: Daňová exekuce z pohledu správce daně z toho důvodu, neboť se domnívám, že literatury, která by se problematikou daňových exekucí zabývala komplexněji a byla veřejně dostupná, u nás mnoho není. Správce daně má při vymáhání svých pohledávek speciální postavení, neboť je ve své podstatě nejen vymáhacím orgánem, ale i věřitelem daňového subjektu. Ze svého postavení disponuje prostředky, jak zjistit majetkové poměry dlužníka. Proto v případě, že daňový dlužník neplní řádně svoje povinnosti, může velmi rychle reagovat a exekuci nařídit. Ale je pravdou, že většina subjektů již před tím, než začne dlužit daně, má dluhy i u jiných subjektů a tyto, pokud včas exekuci uplatní, mohou být v konečné fázi úspěšnější než správce daně, neboť jejich exekuce může být nařízena dříve. Správci daně pak již třeba nic jiného nezbude, než, že se musí pouze se svými pohledávkami připojit do již nařízené exekuce. Správci daní také využívají toho, že při neplacení daní někdy hrozí povinnému daňovému dlužníkovi i trestní stíhání za spáchání tzv. daňových trestných činů. Správce daně tyto skutečnosti musí oznamovat trestním oznámením příslušným orgánům činným v trestním řízení. Pro mnohé daňové subjekty tato cesta představuje něco tak neúnosného, že se snaží této skutečnosti vyhnout a raději dobrovolně zaplatí dlužné daňové nedoplatky. Hrozba trestního stíhání může mít tedy v této souvislosti vlastně i „exekuční podtext“.

83

Stále je četná řada případů, kdy dlužník se po prověření možností vymáhání ukáže jako „prázdná“ obchodní společnost, vedle níž, samozřejmě zcela jiný subjekt, relativně bezproblémově funguje společnost nová, založená stejnými společníky, kteří v této nové společnosti

pokračují

v podnikatelských

aktivitách

dříve

prováděných

v dlužící

společnosti. Dále jsou jako obvyklá praxe dlužících společností zjišťovány změny statutárních orgánů, kterými se stávají nekontaktní osoby. Shodně existuje řada obchodních společností, u nichž je statutární orgán vymazán z obchodního rejstříku a nový není zapsán. Přetrvává problém se zasíláním plateb dlužníkům na účty, které jsou však vedeny na jiné osoby, zejména na rodinné příslušníky, jednatele dlužící společnosti aj. Dochází ovšem i k nárůstu nedoplatků i v tzv. „nepodnikatelské sféře“. Ze strany správce daně je činěno mnoho úkonů směřujících ke zjištění postižitelného majetku, avšak bezvýsledně. Daňovými subjekty jsou často osoby nemajetné, s nezjistitelným nebo nepostižitelným příjmem, žijící v podmínkách kde nelze přistoupit ani k exekuci movitých věcí a pokud už ano, výnosnost je minimální. Efektivnost vymáhacích řízení je negativně ovlivňována i nepropojeností veřejných registrů. Přístupné registry sloužící pro zjišťování informací využitelných pro vymáhání nejsou často aktuální, malý vliv má i nemožnost on-line přístupu k informacím potřebným pro oblast zajištění a vymáhání daňových nedoplatků. Z pozice časové náročnosti se nadále potvrzuje problematičnost stávající úpravy doručování písemností v daňovém řízení. Prodlevy takto způsobené se znatelně odráží v rychlosti i efektivitě vymáhacích kroků. Poměrně velkou časovou zátěží pro vymáhání vlastních, tj. daňových pohledávek, představuje pro vymáhací pracovníky správce daně zpracovávání odpovědí pro soudní exekutory, neboť zaslaných žádostí o součinnost je velký počet. Proces je ovlivněn počtem a kvalitou, ale i personálním obsazením vymáhacích útvarů správců daně.Pracovníci jsou vystavováni psychickému nátlaku a verbálnímu napadání ze strany daňových dlužníků, navíc z hlediska motivace má svůj vliv i časté znevažování hodnoty a kvality činnosti daňové správy ze strany medií.

84

Při zpracovávání tématu předkládané diplomové práce, při shromaždování listinných podkladů jakož i při samotném studování probírané problematiky jsem dospěla k následujícím doporučením, které by mohly problematiku vymáhání daňových nedoplatků urychlit a dle mého úsudku i zefektivnit. -

Měla by být přijata legislativní opatření, jež umožní zveřejňování jmen daňových dlužníků.

-

Prolomit povinnost mlčenlivosti správce daně tak, že by byl správce oprávněn zveřejnit jména těch daňových dlužníků, jejich nedoplatky by např. přesahovaly určitou výši a byly by určitou dobu po splatnosti.

-

V určitých případech exekučně postihnout účet manžela dlužníka fyzické osoby popř. účet jiné osoby, na který jsou prokazatelně zasílány peněžní prostředky dlužníka.

-

Umožnit správcům daně požadovat rozšířený okruh informací od orgánů sociálního zabezpečení a zdravotních pojišťoven, na úrovni vyřešit stále se vyskytující problémy s mlčenlivostí.

-

Urychlit propojení veřejnoprávních registrů resp. jednotného informačního systému mezi správními úřady.

-

Zavést vzájemnou povinnost soudních exekutorů poskytovat správci daně informace o majetku dlužníků.

-

Znemožnit

společníkům

zadlužených

obchodních

společností

zakládat

společnosti nové. -

Účinně podpořit personální posílení vymáhacích útvarů tak, aby bylo možné urychlit provádění úkonů potřebných k efektivnímu vymáhání.

-

Zvážit zřízení resp. fungování vybraných vymáhacích pracovišť, které by realizovaly pro několik dalších FÚ daňovou exekuci prodejem movitých věci a nemovitostí.

85

10 LITERATURA Monografie: Kolektiv právního kolegia ředitele Finančního ředitelství v Brně. Daňová exekuce v praxi finančních úřadů. Ediční středisko: Vzdělávacího zařízení MF ČR Přehrada, 1995. 56 s. MRKÝVKA, P. Finanční právo a finanční správa. Brno: Masarykova univerzita, 2004. 381 s. Edice učebnic Právnické fakulty Masarykovy univerzity v Brně. ISBN 80-2103579-X. SCHELLEOVÁ, I. Exekuční řízení. 1. vyd. Praha: Eurolex Bohemia, 2005. 272 s. ISBN 80-86861-46-5. STAVINOHOVÁ, J. -- HLAVSA, P. Civilní proces a organizace soudnictví. Brno: Masarykova univerzita, 2003. 660 s. Edice učebnic Právnické fakulty Masarykovy univerzity v Brně. ISBN 80-210-3271-5. TRIPES, A. Exekuce v soudní praxi. 2. vydání, Praha: C.H. Beck, 2001. VANČUROVÁ, A. Daňová správa v ČR. 1. vydání, Praha: Vysoká škola ekonomická v Praze, 2000, s.289.

www: Redakce BusinessInfo.cz [online]. 1997-2007 [cit. 2007-03-18]. Dostupný z WWW: . Revital Eurogroup: Realizace pohledávek [online]. 2005 [cit. 2007-03-18]. Dostupný z WWW: . Revital Finance: Problematika českého trhu [online]. 2006-2007 [cit. 2007-03-25]. Dostupný

z

WWW:


trhu.php>. Výplata mezd, sociálních podpor a důchodů [online]. 2002-2007 [cit. 2007-03-08]. Dostupný z WWW: .

86

Výplata mezd, sociálních podpor a důchodů [online]. 2002-2007 [cit. 2007-03-08]. Dostupný z WWW: .

Česká daňová správa [online]. 2006 [cit. 2007-04-01]. Dostupný z WWW: .

Články: BOUČEK, M. Businessinfo.cz [online]. 20.01.2006. 1997-2007 [cit. 2007-03-18]. Dostupný

z

WWW:


ciny/hospodarske-trestne-ciny/1000822/7051/#trestny>. CINKAJZL, V. Vymáhání daňových nedoplatků – daň jako právní vztah. Daňová a hospodářská kartotéka. 1999, č. 4, s. 68. a násl. CIGLE, M. Promlčecí lhůta v daňovém řízení. Promlčecí lhůta. Daně a právo v praxi. 2002, č. 12, s. 12 a násl. CIGLE, M. Daňová exekuce srážkami za mzdy. Právní úprava exekuce srážkami ze mzdy, Mzdy a personalistika v praxi. 2002, č. 9, s. 6 a násl. GELETI, J. Právní úpravy vymáhání daňových nedoplatků. Daně a právo v praxi. 2002, č. 6, s. 2. a násl. KOCIÁNOVÁ, L. Businessinfo.cz [online]. 1997-2007 [cit. 2007-03-18]. Dostupný z WWW:. KRÁLÍK, M. Několik úvah nad soudní exekucí správních rozhodnutí - Vztah k daňovému řízení, Právní rozhledy. 1997, č. 11, s. 562 PEČINKA , H. Správní exekuce na peněžitá plnění. Právní rádce [online]. 2006 [cit. 200703-18]. Dostupný z WWW: . RAŠOVSKÁ, I. Legislativní úprava daňové exekuce a právní předpoklady vymáhání daňového nedoplatku, Daně. 1995, č. 1, s. 15 SCHELLEOVÁ, I. Exekuce prodejem movitých věcí a nemovitostí. Prodej movitých věcí, Právní praxe v podnikání, 1997, číslo 5, s. 7

87

STŘÍBRNÝ, Z. Posečkání daně a povolení splátek, Daňová a hospodářská kartotéka, 1997, č. 13,s . 252 VAJGANT, M. K exekučnímu příkazu na prostředky u banky, Právní rádce, 1997, č. 4, s. 60 VANČUROVÁ, A. Výklad k některým úkonům v daňovém řízení, Daně a právo v praxi,1997, č. 19, s.19 VANČUROVÁ, A. Vymáhací řízení - finanční úřad versus podnikatelé, Daně a právo v praxi, 1998, č.2, s. 22 VANČUROVÁ, A.:Právní úpravy vymáhání daňových nedoplatků, Daně a právo v praxi, 2002, č. 98, s. 23 ZACH, S. Výklad k lhůtám v daňovém řízení, Ekonom, 1999, č. 52, s. 55

Právní , prováděcí a jiné předpisy: § 57 odst. 1 Zákon o správě daní a poplatků (ZSDP) § 1 odst. 2 ZSDP § 1 zákona č. 531/1990 Sb. , o územních finančních orgánech, ve znění pozdějších předpisů § 9 odst. 1 ZSDP § 10 odst. 1 ZSDP, § 26 a násl. OZ, § 36 zákona o rodině

Judikáty: Rozsudek Krajského soudu v Plzni ze dne 29.4.2002, sp.zn. 30 Ca 2/2002 Rozsudek Krajského soudu v Ústí nad Labem ze dne 20.1.2004, sp. zn. Rd 15 Ca 28/2003

Metodické pokyny: Metodický pokyn Ministerstva financí DS-2 – Pokyn o postupu při výkonu daňové exekuce

88

11 PŘÍLOHY

89