binnenwerk deel 15
17-12-2007
14:20
Pagina 59
59
6
De waarde van een ‘moderne’ public controller bij een uitvoeringsorganisatie Casus UWV door Peter Ploegsma, Teun Sluijters en Peter Smidt1
6.1
Inleiding In dit artikel bespreken wij de toegevoegde waarde van een public controller die verder gaat dan de traditionele overheidsrollen van administrateur en hoeder van de begrotings- en verantwoordingscyclus. Hierbij maken wij gebruik van het door Deloitte ontwikkelde CFO-framework en de daarin onderscheiden rollen van uitvoerder, rentmeester, strateeg en katalysator (Deloitte Development LLC, 2006). Onze stelling in dit artikel is dat de ‘moderne’ public controller extra waarde heeft voor overheidsorganisaties door een sterkere invulling te geven aan de ondersteuning van strategische discussies (strateeg) en aan het op één lijn houden van bedrijfsvoering en strategie (katalysator). Wij illustreren dit met voorbeelden over de rol van de afdeling Financieel Economische Zaken bij een aantal recente initiatieven van het UWV. De opbouw van dit artikel is als volgt. In paragraaf 2 wordt ter introductie van onze stelling een korte beschouwing gegeven van de ontwikkeling van de financiële functie bij overheidsorganisaties. Dit mondt uit in de behandeling van het CFO-framework voor de moderne public controller en een knipoog naar de lesstof van de public controllersopleiding. In paragraaf 3 verschuift de aandacht naar de praktijk van de controllersfunctie bij een grote uitvoeringsorganisatie, het UWV. Aan de hand van een aantal recente initiatieven worden de verschillende rollen die de controller kan spelen geïllustreerd, en wordt duidelijk gemaakt dat de financiële functie in toenemende mate waarde toevoegt vanuit de rollen van strateeg en katalysator. Paragraaf 4 sluit het artikel af met een samenvatting van de bevindingen, een korte bespreking van de competenties die de public controller als strateeg en katalysator nodig heeft, en een koppeling naar de bij de controllersopleiding gedoceerde vakken.
1
Drs P. W. Ploegsma MBA is directeur Financieel Economische Zaken bij het UWV. Mr. drs. A.H.J. Sluijters was tijdens het schrijven van dit artikel in dienst bij Deloitte, en is inmiddels werkzaam bij Corgwell. Dr. P. Smidt is consultant bij Deloitte, kerndocent bij het Public Management MBA van Nyenrode Business University en actief voor Deloitte Research.
binnenwerk deel 15
60
6.2
17-12-2007
14:20
Pagina 60
de waarde van de public controller
hoofdstuk 6
Van administrateur naar CFO Geschiedenis De financiële functie is de afgelopen jaren in veel instellingen in de publieke sector sterk veranderd. Twintig jaar geleden was de financiële functie in publieke organisaties gericht op de begroting en op de rechtmatigheid. Enerzijds kwantificeerde men beleidsvoornemens, anderzijds zorgde men dat de feitelijke besteding van gelden conform de begroting verliep (zie bijvoorbeeld Scheper, 2001; Smidt, 2003). Dit was ook wat de Algemene Rekenkamer controleerde (Algemene Rekenkamer, 2007). Inmiddels is de rol vooral in uitvoeringsinstellingen enorm uitgebreid. Hier speelt de financiële functie inmiddels een belangrijke rol bij strategische beslissingen, bij het vaststellen en vastleggen van de jaarlijkse uitvoeringsplannen, bij de aansturing van de organisatie via de vastlegging van verantwoordelijkheden en de interne planning & controlcyclus, bij het monitoren van ontwikkelingen via prestatie-indicatoren en Dashboards, etc. (bijvoorbeeld Vrije Universiteit controllersopleiding, 2007; Boels et.al., 2003; Bossert et.al., 2006; Deloitte, 2006; Hood, 1995; Pollitt et.al., 1999; Smidt, 2004; Groot et.al., 2000). In veel grote uitvoeringsorganisaties is blijkens onze waarnemingen de Chief Financial Officer bovendien niet alleen verantwoordelijk voor de financiële functie, maar voor alle ondersteunende diensten, dus ook voor zaken als huisvesting, HRM en ICT. Twee factoren hebben bij deze ontwikkeling een belangrijke rol gespeeld: de ontwikkeling van het controllersvak in Nederland, en de wereldwijde versterking van de nadruk op bedrijfsmatig werken van (met name) uitvoeringsinstellingen. Internationaal vond in het bedrijfsleven sinds begin jaren tachtig een vergelijkbare ontwikkeling plaats. In 1985 werd aan de Vrije Universiteit in Amsterdam de eerste controllersopleiding gestart. Doel van deze opleiding was om in de geest van Harvard ‘controllers’ op te leiden, een voor Nederland nieuw begrip (Izeboud et.al.,1995; de With, 1995). In Amerika was de Harvard hoogleraar Kaplan kort daarvoor met de aanklacht gekomen dat door de boekhoudkundige kostenverdelingen en de nadruk op financial accounting informatie zinloos geworden was voor bedrijfsbeslissingen en voor Harvard’s ‘controllers’. Hij introduceerde Activity Based Costing en econometrische kostprijsanalyses als deel van de oplossing (Kaplan et.al., 1987). Midden jaren negentig sloot Kaplan bovendien aan bij een sinds de jaren zeventig steeds groeiende aandacht voor prestatie-indicatoren met de lancering van het concept ‘Balanced Scorecard’ (Kaplan, et.al., 1993). De Nederlandse controllers moesten ook financiële professionals worden die geen administrateur waren en ook geen accountant, maar iets anders: management accountants die op basis van financiële en niet-financiële gegevens de lijnmanagers van hun organisaties ondersteunden met relevante en juiste beslissingsinformatie. In vergelijking met de accountantsopleiding werd het hoofdvak Controleleer vervangen door het hoofdvak Case-based Management Accounting, met kostprijsanalyses, beslissingscalculaties, gebruik van prestatie-indicatoren, jaarrekeninganalyse en per afdeling gedifferentieerde besturingsconcepten gericht op kosten-, opbrengsten- of margeoptimalise-
binnenwerk deel 15
17-12-2007
hoofdstuk 6
14:20
Pagina 61
de public controller bij een uitvoeringsorganisatie
61
ring. Ondertussen werd de degelijkheid niet vergeten: het hoofdvak Administratieve Organisatie werd onverkort gehandhaafd, met dezelfde tentamens en normering als voor accountants. De opleiding tot controller was echter wel veel breder, met bijvakken variërend van ondernemingsrecht tot logistiek en van internationaal belastingrecht tot treasury management. De nieuwe controller was een business controller, die het management vanuit een brede kennisbasis bij allerlei beslissingen kon ondersteunen (Izeboud et.al., 1995; de With, 1995). Deze breed opgeleide controllers vonden in de loop der tijd ook steeds meer emplooi in de publieke sector, onder andere door de ontwikkelingen van het New Public Management die daar tegelijkertijd plaatsvonden. New Public Management (NPM) werd in de jaren tachtig door Reagan, Thatcher en de OECD geïntroduceerd als een nieuwe visie op effectief overheidsbestuur. In de kern kwam NPM er op neer dat de overheid bedrijfsmatig moest gaan werken met duidelijke prestatiedoelstellingen en voor prestaties verantwoordelijke managers. Typische NPMproducten zijn meerjarenbegrotingen, prestatieafspraken, resultaatverantwoordelijkheid voor managers en/of organisatieonderdelen, en de invoering van de bedrijfsboekhouding voor uitvoeringsorganisaties (het zogenaamde baten-lastenstelsel) en het sturen op kostprijzen per eenheid publiek product (Hood, 1995; Pollitt & Bouckaert, 1999; Bossert et.al., 2006; Goldsmith et.al., 2004). Al deze instrumenten zijn de afgelopen tien jaar voor Nederlandse uitvoeringsinstellingen als het UWV verplicht gesteld (Ministerie van Financiën, 2001; IBO, 2004; interne stukken UWV). Uiteraard had dit ook grote consequenties voor de eisen die gesteld werden aan de financiële functie: die gingen steeds meer lijken op die van business controllers in het bedrijfsleven. Management accounting werd belangrijk, doelmatigheid en doeltreffendheid worden steeds belangrijker: de Algemene Rekenkamer controleert er inmiddels op, publieke controllers zijn er mee bezig (Algemene Rekenkamer, 2007; Smidt, 2004; Boels et.al., 2003). De functie beslaat inmiddels een mix van de klassieke overheidselementen rond begroting, beleid en doelmatigheid en de business controllers elementen van prestatiesturing, management accounting en intern financieel advies. Het curriculum van de Public Controllersopleiding drukt dit ook uit, waarbij de vakken Ketensamenwerking en Professioneel Communiceren en Adviseren laten zien dat van de moderne publieke controller wordt verwacht dat hij of zij veel verder kijkt dan de eigen begrotingsregels (Vrije Universiteit, 2007). Het CFO-framework Een nieuwe rol voor de financiële functie en een nieuwe rol voor de controller vraagt om een nieuwe functiebeschrijving. Welke rollen kunnen nu voor de moderne publieke controller worden onderscheiden? In dit artikel gebruiken wij hiervoor een framework uit de internationale consultancypraktijk. Voor het structureren van haar dienstverlening en voor het evalueren van de financiële functie van organisaties wereldwijd ontwikkelde accountancy en adviesfirma Deloitte haar zogenaamde CFO-framework (Deloitte, 2006; Deloitte, 2007). In dit framework onderscheidt Deloitte voor de moderne publieke hoogste financiële functionaris, de CFO, vier rollen: Rentmeester, Uitvoerder, Strateeg en Katalysator.
binnenwerk deel 15
62
17-12-2007
14:20
Pagina 62
hoofdstuk 6
de waarde van de public controller
De Rentmeester zorgt dat de informatiesystemen voor het management voldoende zijn ontwikkeld en bewaakt de zorgvuldigheid van registratie. Onder deze rol valt de bemoeienis van de CFO met ICT en Administratieve Organisatie. De Uitvoerder verzorgt de klassieke financiële functies, zoals de planning & controlcyclus, het betalingsverkeer en de verantwoordingsrapportages. Om het overzicht te behouden op de veelheid en verscheidenheid aan producten en diensten die geleverd worden vanuit de financiële functie, heeft Deloitte een zevental kernprocessen gedefinieerd: 1 Tijdig, juist en betrouwbaar rapporteren en adviseren 2 Uitvoeren van diverse (bedrijfseconomische) analyses 3 Invoeren (en controleren) van financiële transacties 4 Besturing en beheersing 5 Treasury 6 Toetsing, beoordeling en verbetering van de AO/IC en informatiesystemen 7 Risicomanagement en analyses.
to
r
De vier rollen van control
De strateeg voorziet in tijdige, juiste en betrouwbare rapportages en adviseert het management bij het sturen en beheersen van bedrijven
e t nt ze ië in fic n Ef dele id M
(fi Afst n) em st m ra in te g gi e
Ka
eg
ta
te
ly
ra
sa
St
De katalysator voert diverse (bedrijfseconomische) analyses uit en ondersteunt de strateeg bij de adviserende rol richting het management
er
e ig ld ies vu at rg tr Zo egis R
ee
tv
De rol uitvoerder richt zich met name op de kernprocessen gericht op het uitvoeren van (financiële) transacties
st
Ui
m
oe
nt
rd
Re er
De rentmeester is verantwoordelijk voor de toetsing, beoordeling en verbetering van de AO/IC en de inrichting en het onderhoud van de informatiesystemen
In Op fra ti st ma ru le ct uu r
Controlfunctie
Figuur 1: Rollen en bijbehorende processen Deze processen worden in het framework ook gekoppeld aan de rollen van de CFO. De moderne CFO heeft echter een veel breder werkterrein, met name als strateeg en katalysator. In de rol van Strateeg adviseert de CFO of de controller vanuit zijn financiële deskundigheid over gevolgen van verschillende strategische keuzes van een lijnmanager en van de raad van bestuur en stemt de financiële strategie af op de gemaakte keuzen. De CFO dient voor strategische beslissingen het bedrijfseconomisch geweten van de orga-
binnenwerk deel 15
17-12-2007
hoofdstuk 6
14:20
Pagina 63
de public controller bij een uitvoeringsorganisatie
63
nisatie te zijn. Overigens is het niet juist als de CFO hierbij het laatste woord en vetorecht heeft: uiteindelijk is deze functie dienend, en de financiële afweging is niet meer dan één belangrijke dimensie in strategische beslissingen. In de rol van Katalysator doet de CFO of de controller voorstellen en jaagt initiatieven aan om de bedrijfsmiddelen ten behoeve van de strategische bedrijfsdoelstellingen (nog) efficiënter en effectiever in te zetten. Het uitvoeren van analyses is hierbij een belangrijk hulpmiddel. De financiële functie bemoeit zich hierbij dus met het primair proces, zij het op een beleefde manier. De financiële functie heeft hier niet de leiding of de macht, maar prikkelt door vragen en suggesties. Overigens vraagt dit een hele andere houding en ook andere communicatieve vaardigheden dan de klassieke rol van rentmeester. De vier rollen zijn samengevat in figuur 1 op de pagina hiernaast De kernprocessen kunnen nu worden verdeeld over de vier rollen (zie figuur 2). Kernproces
Strateeg
Katalysator
Rentmeester
Uitvoerder
Tijdig, juist en betrouwbaar rapporteren Uitvoeren van diverse (financiële) analyses Invoeren (en controleren) van financiële transacties Besturing en beheersing Treasury Toetsing, beoordeling en verbetering van de AO/IC en informatiesystemen Risicomanagement en analyses
Figuur 2: Relatie kernprocessen en de verschillende rollen (Deloitte, 2007) In figuur 2 wordt de primaire focus van elk kernproces aan een rol gekoppeld. Het zal echter duidelijk zijn dat verschillende processen meerdere rollen ondersteunen: in de rol van uitvoerder en van strateeg spelen financiële analyses bijvoorbeeld ook een belangrijke rol. Het CFO-framework dat Deloitte internationaal ontwikkelde om het werkterrein van de moderne financiële functie in kaart te kunnen brengen, blijkt ook voor de praktijk van Nederlandse publieke uitvoeringsorganisaties zeer herkenbaar. Recent onderzoek van Deloitte Research laat zien dat de financieel directeuren van de grotere Nederlandse uitvoeringsinstellingen deze nieuwe rolinvulling al op brede schaal oppakken. Hun taakinvulling zich goed laat vergelijken met die van vergelijkbare functies in het bedrijfsleven. CFO’s en financieel directeuren spelen een steeds
binnenwerk deel 15
64
17-12-2007
14:20
Pagina 64
de waarde van de public controller
hoofdstuk 6
belangrijkere rol bij het nemen van strategische beslissingen, bij het nadenken over de wijze waarop beleidsdoelstellingen effectief en efficiënt kunnen worden gerealiseerd, en als het geweten van de organisatie (Deloitte, 2007). In de volgende paragraaf willen wij de rollen van de CFO die in dit framework worden onderscheiden en de manier waarop deze rollen bij het UWV worden ingevuld in meer detail beschrijven. Voor het realiseren van de visie bij UWV zijn de rollen Strateeg en Katalysator het zwaartepunt. In deze rollen moeten veranderingen plaatsvinden in de zin van: sterke positionering, kwaliteit van dienstverlening, vaardigheden van dienstverleners en beschikbaarheid van informatie. Wanneer dit lukt wordt de ambitie gerealiseerd om ‘partner in business’ te zijn voor de raad van bestuur. De andere rollen moeten dan wel goed worden ingevuld. Dat is een voorwaarde waaraan altijd voldaan moet zijn om als financiële functie succes te kunnen behalen. UWV schat in dat deze rollen op dit moment voldoende tot goed worden ingevuld. Het is dus mogelijk om nu de volgende stap te zetten!
6.3
Public controller bij het UWV Inleiding Het UWV is een grote uitvoeringsorganisatie in het domein van de Sociale Zekerheid. Als Zelfstandig BestuursOrgaan (ZBO) is het UWV met circa 16.000 medewerkers verantwoordelijk voor de uitvoering van de Werkloosheidswet (WW) en de arbeidsongeschiktheidswetten WAO, WIA en Wajong. De organisatiekosten bedragen jaarlijks circa 1,5 miljard euro, de totale uitkeringslasten bedragen elk jaar ruim 20 miljard. De klassieke rollen van de public controller Ook bij het UWV speelt vanuit de directie Financiën en Economische Zaken (directie FEZ) de controller de klassieke rollen van Rentmeester en Uitvoerder. De rol van uitvoerder is binnen de directie FEZ belegd bij de afdeling Gegevens&Informatie (G&I). Bij dit organisatieonderdeel wordt met behulp van een ERP-softwarepakket de geconsolideerde administratie gevoerd voor het gehele UWV. De rol van rentmeester krijgt inhoud via maandelijkse managementrapportages. Op basis van divisie rapportages wordt een geconsolideerde rapportage maandelijks besproken in de raad van bestuur. De rapportage informeert over de realisatie van de prestatieafspraken met de Minister van Sociale Zaken in relatie tot de bedrijfsvoering en de uitvoeringskosten. De niet financiële informatie komt uit een datawarehouse. Het beheer van het datawarehouse is eveneens belegd bij de directie FEZ. Meer nadruk op rol van katalysator Om meer samenhang te brengen in de strategische doelstellingen van de organisatie en de inzet van middelen is de afgelopen jaren cost accounting geïntroduceerd bij het UWV.
binnenwerk deel 15
17-12-2007
hoofdstuk 6
14:20
Pagina 65
de public controller bij een uitvoeringsorganisatie
65
Hiermee is de beweging gemaakt om niet meer alleen te sturen op budgetten en budgetuitputting, maar ook op de kostprijs per product. In het cost accounting-model zijn normen voor verschillende onderdelen van de bedrijfsvoering vastgelegd. Sturing op basis van ‘toegestane’ kosten heeft daarmee zijn intrede gedaan. Fluctuaties in het werkaanbod worden daarmee vertaald naar fluctuaties in de toegestane kosten en daarmee naar sturing op inzet van capaciteit en middelen. Een goed draaiende economie leidt tot minder aanvragen voor een werkloosheidsuitkering. Bij het UWV vertaalt zich dat naar een bijstelling van het budget voor de divisie WW. Dit gebeurt niet alleen bij de vaststelling van het jaarbudget, maar ook gedurende het jaar op basis van jaareindeprognoses. Daarmee wordt reallocatie van middelen mogelijk op basis van wijzigende omstandigheden. Op deze wijze heeft de raad van bestuur een instrument in handen om de inzet van middelen in lijn te houden met externe ontwikkelingen en de strategie. Door de toepassing van cost accounting komt de controller nadrukkelijk in de rol van katalysator. Naast de permanente toets op de samenhang tussen middelen en doelen via cost accounting, wordt op belangrijke onderdelen van de bedrijfsvoering ook de effectiviteit van de inzet van middelen in relatie tot de strategische doelstellingen getoetst. Ter ondersteuning van de missie ‘Werk boven uitkering’ heeft het UWV 625 coaches voor re-integratie in dienst. Deze coaches begeleiden klanten met een werkloosheidsuitkering via de kortste weg terug naar betaald werk. In samenspraak met de opdrachtgever van het UWV, het Ministerie van SZW, wordt de effectiviteit van de coach geëvalueerd. Doel van de evaluatie is om te onderzoeken of meer mensen tegen lagere kosten aan het werk worden geholpen door een interventie. De structurele financiering van de coaches voor re-integratie is afhankelijk van de uitkomsten van deze evaluatie. Dit is een van de voorbeelden waaruit blijkt dat de public controller bij het UWV niet kan volstaan met de uitvoering van zijn klassieke rollen als uitvoerder en rentmeester. Nadrukkelijk betrokken bij strategie Een aantal ontwikkelingen in de samenleving stelt nieuwe eisen aan het UWV. De verdergaande digitalisering van de overheid en samenleving en de toegenomen aandacht voor kwaliteit van dienstverlening stellen andere eisen aan de bedrijfsvoering. Bij het UWV wordt gewerkt aan een fundamenteel herontwerp van de bedrijfsvoering op basis van een projectmatige aanpak genaamd ‘De Vernieuwing’. Doel van het programma is om op basis van vereenvoudiging van processen en systemen niet alleen te komen tot een efficiëntere werkwijze, maar nog belangrijker een klantvriendelijkere bedrijfsvoering. Korte doorlooptijden van bijvoorbeeld de beoordeling van een uitkeringsaanvraag betekent voor de klant sneller duidelijkheid. Ook digitalisering speelt een belangrijke rol. Waarom nog schriftelijk formulieren invullen als dat ook digitaal kan via het internet. Nog mooier, informatie die de overheid al eerder heeft verzameld over de burger is alvast ingevuld. De controller speelt een belangrijke rol bij het programma De Vernieuwing. De controller denkt inhoudelijk mee over de procesvereenvoudiging en vertaalt deze naar de benodigde inzet van middelen. Het programma vraagt forse investeringen in met name
binnenwerk deel 15
66
17-12-2007
14:20
Pagina 66
de waarde van de public controller
hoofdstuk 6
ICT, maar per saldo worden kosten bespaard op de uitvoering; De Vernieuwing heeft een positieve business case. De realisatie van de business case wordt bewaakt door de controller. Door zijn rol in het programma levert de controller een belangrijke bijdrage aan de strategische richting van het UWV. Een ander voorbeeld van de strategische rol van de controller bij het UWV betreft de bijdrage aan de participatiedoelstelling van het UWV. De missie van het UWV is Werk boven inkomen; het UWV begeleidt mensen die (tijdelijk) niet kunnen werken zo snel mogelijk weer naar werk en verstrekt tot dat moment een uitkering. De vertaling van deze missie naar organisatiedoelstellingen en de inzet van middelen vereist inzicht in ontwikkelingen in het klantenbestand en inzicht in de effectiviteit van middelen. De controller speelt een initiërende rol in dat proces. Daarbij is ook het denken in scenario’s geïntroduceerd. Op basis van scenario’s in de ontwikkelingen van klantgroepen en beschikbare middelen worden strategie en ambitie bepaald. Ook hier is duidelijk dat de controller veel meer is binnen het UWV dan uitvoerder en rentmeester. De vervulling van deze rollen is meer randvoorwaardelijk voor de invulling van de rollen die de organisatie UWV en haar omgeving van de public controller verwacht, namelijk die van katalysator en strateeg.
6.4
Conclusie De moderne public controller blijkt echt te bestaan, en de praktijk bij het UWV laat zien dat de rollen van strateeg en katalysator daadwerkelijk steeds meer worden ingevuld. Dit sluit aan bij een brede trend bij grote publieke Nederlandse organisaties. Wij zien dit ook terug in de bij de Public Controllersopleiding gedoceerde vakken. Het vak Professioneel Communiceren en Adviseren sluit direct aan bij de rollen van Strateeg en (vooral) Katalysator. Hetzelfde geldt voor een vak als Ketensamenwerking. Tegelijk worden de klassieke rollen van Uitvoerder en Rentmeester niet verwaarloosd, met vakken als Management Control, Management & Financial Accounting en Bestuurlijke Informatieverzorging. Het UWV en andere Nederlandse Publieke organisaties zullen nog veel profijt kunnen trekken van de moderne controllers die bij zo’n opleiding worden gevormd.
binnenwerk deel 15
17-12-2007
hoofdstuk 6
14:20
Pagina 67
de public controller bij een uitvoeringsorganisatie
67
Literatuur • Algemene Rekenkamer, Algemene Rekenkamer, organisatie en werkwijze, Den Haag: Algemene Rekenkamer, 2007. • Boels, E., Rauwerda, P. & Smidt, P., ‘Het gebruik van management contracten bij Nederlandse overheden’, In: With, E. de & Traas L., Handboek Management accounting, Deventer: Kluwer Financieel Management, 2004. • Bossert, J., Leeuwen, H. van & Smidt, P., Governance beter verklaard – Goed bestuur in de zorgpraktijk, Assen: Van Gorcum, 2006. • Deloitte Research, Voorlopige onderzoeksresultaten Finance Transformation Framework voor de Nederlandse Publieke Sector, Deloitte Research NL, 2007. • Deloitte Development LLC, Breathing Lessons; how CFO’s can thrive under pressure, Straight Talk Book Series no. 7, 2006. • Goldsmith, S. & Eggers, W. D., Governing by Network: The New Shape of the Public Sector, Washington D.C.: The Brookings Institution, 2004. • Hood, C., ‘The New Public Management in the 1980s: Variations on a theme’, In: Accounting, Organizations and Society, Vol. 20, p. 93-109, 1995. • Izeboud, C. & Klaassen, J., De controller gepromoveerd, Alphen aan de Rijn: Samsom Bedrijfsinformatie, 1995. • Johnstone, H.T. & Kaplan, R.S., Relevance lost, the rise and fall of management accounting, Boston, Massachusetts: Harvard Business School Press, 1987. • Kaplan, R.S. en D.P. Norton, The balanced scorecard, measures that drive performance, HBR, September, October 1993, p. 71-79. • Ministerie van Financiën, Handleiding Government Governance - een instrument ter toetsing van de governance bij de rijksoverheid, Ministerie van Financiën, versie 2001. • IBO-Werkgroep Regeldruk en Controletoren, Verantwoordelijkheid en verantwoording, Den Haag, Ministerie van Financiën, 2004. • Pollitt, C. & Bouckaert, G. Public management reform: a comparative analysis. Oxford: University Press, 1999. • Scheper, W.J. et.al., Handen en voeten – Vormgeving van public governance in de praktijk van de gemeentelijke overheid, Public Governance Research Institute Nyenrode, 2001. • Smidt, P., Overheid en accountancy – Dubbelstudie naar gewenste management informatie over rechtmatigheid, doelmatigheid en doeltreffendheid bij Nederlandse gemeenten en Rijksoverheidsinstellingen, Public Governance Research Institute Nyenrode, 2004. • Smidt, P., ‘PTT Post, (a) PTT Post as a government bureaucracy, (b) Privatization of PTT Post, (c) PTT Post’s financial performance’, In: Groot,T & Lukka, K., Cases in Management Accounting: Current Practices in European Companies, Harlow: Prentice Hall/Pearson, 2000. • Vrije Universiteit, Collegeprogramma Controllersopleiding voor de publieke en non-profit sector, http://www.feweb-vu.nl/?ebiss/itemware/controller_publieke_en_non-profit_sector/2860/0/controller_publieke_en_non-profit_sector.html. • With, E. de, ‘Controllersopleidingen in Nederland en de Verenigde Staten: een vergelijking’, In: Izeboud, C. & Klaassen, J., De controller gepromoveerd, Alphen aan de Rijn: Samsom Bedrijfsinformatie, 1995.
