VYSOKÁ ŠKOLA POLYTECHNICKÁ JIHLAVA. Majetek podniku BETA s.r.o

VYSOKÁ ŠKOLA POLYTECHNICKÁ JIHLAVA Katedra ekonomických studií

Majetek podniku „ BETA s.r.o. ” bakalářská práce

Autor práce: Pavla Doležalová Vedoucí práce: Ing. Marie Borská

Jihlava 2011

Anotace Cílem této práce je přesné vymezení dlouhodobého hmotného majetku a analýza veškerých možností jeho pořízení, ocenění, odepsání a vyřazení. Práce je rozdělena do dvou částí. V teoretické části práce se zabývám charakteristikou a rozdělením dlouhodobého majetku, dále se zabývám problematikou pořízení, ocenění, odpisování a vyřazení dlouhodobého hmotného majetku. V praktické části se seznámíme se společností Autoservis a pneuservis „ BETA s.r.o. “, na které je zobrazeno účtování dlouhodobého hmotného majetku v praxi a výpočet daňových odpisů a jejich posouzení. Klíčová slova: dlouhodobý hmotný majetek, pořízení, účtování majetku, daňové odpisy

Annotation My graduation thesis is concerned with the definition of these terms: long-term tangible property, property valuation, deprecation and liquidation of property. The thesis is divided into two parts. The theoretical part is focused on characteristic of longterm tangible property and its division. In the second part there will be introduced the company named BETA s.r.o. and there is demonstrated property accounting and tax depreciations as well.

Keywords: long-term tangible property, acquisition, property accounting, tax depreciations

Na tomto místě bych chtěla poděkovat vedoucí bakalářské práce, Ing. Marii Borské, za vedení mé práce, ochotu, trpělivost a věcné rady, které mi poskytla během řešení této práce. Ráda bych poděkovala i svým rodičům a blízkým, kteří mě podporovali a pomáhali mi po celou dobu studia.

Prohlašuji, že předložená bakalářská práce je původní a zpracovala jsem ji samostatně. Prohlašuji, že citace použitých pramenů je úplná, že jsem v práci neporušila autorská práva (ve smyslu zákona č. 121/2000 Sb., o právu autorském, o právech souvisejících s právem autorským a o změně některých zákonů, v platném znění, dále též „AZ“). Souhlasím s umístěním bakalářské práce v knihovně VŠPJ a s jejím užitím k výuce nebo k vlastní vnitřní potřebě VŠPJ. Byla jsem seznámena s tím, že na mou bakalářskou práci se plně vztahuje AZ, zejména § 60 (školní dílo). Beru na vědomí, že VŠPJ má právo na uzavření licenční smlouvy o užití mé bakalářské práce a prohlašuji, že s o u h l a s í m s případným užitím mé bakalářské práce (prodej, zapůjčení apod.). Jsem si vědoma toho, že užít své bakalářské práce či poskytnout licenci k jejímu využití mohu jen se souhlasem VŠPJ, která má právo ode mne požadovat přiměřený příspěvek na úhradu nákladů, vynaložených vysokou školou na vytvoření díla (až do jejich skutečné výše), z výdělku dosaženého v souvislosti s užitím díla či poskytnutím licence. V Jihlavě dne 10. 5. 2011 ...................................................... Podpis

OBSAH 1

ÚVOD ................................................................................................................ 8

2

TEORETICKÁ ČÁST ..................................................................................... 9 2.1

Dlouhodobý majetek ................................................................................... 9

2.1.1 Dlouhodobý hmotný majetek (02x a 03x) ............................................ 10 2.1.2 Dlouhodobý nehmotný majetek (01x) .................................................. 12 2.1.3 Dlouhodobý finanční majetek (06x) ..................................................... 13 2.2

Krátkodobý majetek .................................................................................. 14

2.3

Rozdíl mezi dlouhodobým a krátkodobým majetkem .............................. 16

2.4

Technické zhodnocení dlouhodobého hmotného majetku........................ 16

2.5

Způsoby pořízení dlouhodobého hmotného majetku................................ 17

2.5.1 Pořízení nákupem .................................................................................. 17 2.5.2 Pořízení vlastní výrobou (činností) ....................................................... 17 2.5.3 Pořízení bezúplatným převodem (darováním) ...................................... 17 2.5.4 Pořízení převodem z osobního majetku podnikatele ............................ 17 2.5.5 Pořízení finančním leasingem ............................................................... 18 2.5.6 Pořízení vkladem majetku společníky .................................................. 18 2.5.7 Pořízení novým zjištěním ...................................................................... 18 2.6

Oceňování dlouhodobého hmotného majetku .......................................... 18

2.6.1 Pořizovací cena ..................................................................................... 19 2.6.2 Vlastní náklady...................................................................................... 19 2.6.3 Reprodukční pořizovací cena ................................................................ 19 2.7

Inventarizace dlouhodobého hmotného majetku ...................................... 20

2.8

Odpisy dlouhodobého hmotného majetku ................................................ 20

2.8.1 Účetní odpisy ........................................................................................ 21 2.8.2 Daňové odpisy....................................................................................... 22 2.8.3 Postup při výpočtu daňových odpisů .................................................... 23

3

2.9

Rezervy ..................................................................................................... 27

2.10

Evidence dlouhodobého hmotného majetku ............................................. 29

2.11

Vyřazení dlouhodobého hmotného majetku ............................................. 29

PRAKTICKÁ ČÁST ...................................................................................... 32 3.1

Autoservis a pneuservis „ BETA s.r.o. “ .................................................. 32 6

3.2

Účtování pořízení dlouhodobého hmotného majetku ............................... 33

3.2.1 Účtování pořízení formou nákupu ........................................................ 33 3.2.2 Účtování pořízení vlastní činností ......................................................... 34 3.2.3 Účtování pořízení darováním ................................................................ 35 3.2.4 Účtování bezúplatného předání po skončení finančního leasingu ........ 35 3.2.5 Účtování pořízení vkladem od jiné osoby............................................. 36 3.3

Účtování finančního leasingu ................................................................... 36

3.4

Účtování inventarizace dlouhodobého hmotného majetku ....................... 38

3.5

Účtování technického zhodnocení dlouhodobého hmotného majetku ..... 38

3.6

Účtování odpisů dlouhodobého hmotného majetku ................................. 39

3.7

Účtování rezerv na opravu dlouhodobého hmotného majetku ................. 39

3.8

Účtování vyřazení dlouhodobého hmotného majetku .............................. 41

3.8.1 Účtování vyřazení formou prodeje........................................................ 42 3.8.2 Účtování vyřazení formou likvidace důsledkem manka a škody.......... 42 3.8.3 Účtování vyřazení darováním ............................................................... 43 4

Výpočet daňových odpisů společnosti .......................................................... 44 4.1

Porovnání rovnoměrného a zrychleného odpisování ................................ 52

5

ZÁVĚR ............................................................................................................ 61

6

SEZNAM POUŢITÝCH ZDROJŮ .............................................................. 63

7

SEZNAM OBRÁZKŮ, TABULEK A GRAFŮ ........................................... 65

8

SEZNAM POUŢITÝCH ZKRATEK A ÚČTŮ .......................................... 66

9

SEZNAM PŘÍLOH ........................................................................................ 67

7

1 ÚVOD Hlavním důvodem, proč jsem si toto téma bakalářské práce vybrala, je, že dlouhodobý majetek má v každém podniku své nepostradatelné zastoupení a žádná účetní jednotka se při své činnosti bez majetku neobejde. Ať už se jedná o majetek v podobě budov, strojního nebo kancelářského zařízení, automobilů či dalšího hmotného majetku, je to základní prvek pro fungování podniku. Každá podnikatelská činnost vyžaduje vybavení takovým majetkem, který odpovídá danému typu podnikání. Majetek obecně je souhrn veškerých statků, se kterými daný majitel (fyzická nebo právnická osoba) může volně nakládat a kterými také ručí za své závazky. Majetek se dělí podle funkce a formy na dlouhodobý a krátkodobý (oběžný) majetek. Oblast dlouhodobého majetku je upravena řadou předpisů, které jsou velmi často novelizovány. Dlouhodobý majetek je obecně upraven zákonem 563/1991 Sb., o účetnictví, vyhláškou 500/2002 Sb. a Českými účetními standardy pro účetní jednotky, které účtují dle vyhlášky 500/2002 Sb. Tato práce se zabývá přesným vymezením dlouhodobého hmotného majetku a analýzou veškerých možností jeho pořízení, ocenění, odpisování a vyřazení. V první teoretické části jsem použila odbornou literaturu a podle toho vysvětlila, co je majetek a jeho rozdělení na dlouhodobý majetek a krátkodobý majetek, který je zde popsán jen velmi stručně. Dále je popsán dlouhodobý hmotný majetek a také jeho rozdělení na dlouhodobý hmotný, nehmotný a finanční, které jsou také blíže popsány. V pokračování teoretické části je hlavně vysvětleno a rozděleno pořízení, oceňování, odpisování a vyřazení dlouhodobého hmotného majetku. Krátká část je zde věnována technickému zhodnocení, inventarizaci a rezervám na opravu dlouhodobého hmotného majetku. Praktická část nejprve popisuje Autoservis a pneuservis „ BETA s.r.o. “. Následně jsou uvedeny ukázky účtování jednotlivých situací jako je pořízení, odpisování, vyřazení aj. Velkou pozornost v praktické části věnuji odpisům, konkrétně daňovým odpisům dlouhodobého hmotného majetku společnosti. U každého majetku jsou použity rovnoměrné a zrychlené způsoby odpisování. Následně jsem se pokusila vybrat nejvhodnější variantu odpisování pro společnost.

8

2 TEORETICKÁ ČÁST Majetek tvoří fyzické (hmotné) nebo duševní (nehmotné) statky vlastněné konkrétní osobou, firmou nebo institucí, s nimiž může majitel volně disponovat. Majetek se dělí na dlouhodobý majetek a krátkodobý finanční majetek (oběžný). Dlouhodobý majetek se dále dělí na hmotný, nehmotný a finanční. Krátkodobý finanční majetek se dělí na peněžní prostředky v bance a v hotovosti, ceniny, zásoby, pohledávky a cenné papíry ve vlastnictví 1 roku. (Prudký, Lošťák 1997). Účtování majetku se řídí příslušnými ustanoveními zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, a vyhláškou č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví a opatření MF čj. 281/89 759/2001, kterými se stanoví účtová osnova a postupy účtování pro podnikatele.

2.1 Dlouhodobý majetek DM je upraven Zákonem o účetnictví č. 563/1991 Sb. a přesněji je ještě vymezen vyhláškou Ministerstva financí č. 500/2002 Sb., v platném znění a přesněji v § 6-8. Dlouhodobý majetek je takový majetek, který slouží podniku po dobu delší než 1 rok a tvoří podstatu jeho majetkové struktury. Majetek se během používání postupně opotřebovává a tím se snižuje jeho cena. Opotřebení může být:  fyzické (vlastním použitím, vlivem klimatických podmínek),  morální (zastarávání, rozvoj vědy a techniky). Roční opotřebení dlouhodobého majetku v korunách se v účetnictví vyjadřuje odpisy a součet odpisů jsou oprávky. Rozdíl mezi oprávkami a pořizovací cenou je zůstatková cena. Dlouhodobý majetek se člení do tří základních skupin:  dlouhodobý hmotný majetek (DHM) – odepisovaný a neodepisovaný,  dlouhodobý nehmotný majetek (DNM),  dlouhodobý finanční majetek (DFM).

9

Dlouhodobý majetek dále můžeme dělit na movitý a nemovitý, kdy movitý majetek (= dá se přesouvat) jsou např. stroje, kancelářské zařízení a dopravní prostředky a nemovitý majetek (= má pevný základ) jsou stavby, budovy a pozemky. Pro dlouhodobý majetek je v účetnictví stanovena účtová třída 0, kde je dále rozdělen do účtových skupin. (Štohl 2004). Rozvaha = Bilance Aktiva (Majetek) Dlouhodobý majetek

Pasiva (Kapitál) Vlastní kapitál Cizí zdroje (dluhy)

Oběţný majetek

Krátkodobé závazky

Dlouhodobý majetek budovy, stavby, pozemky, software, ochranné známky, goodwill, stroje, automobily, inventář, obchodní podíly, zřizovací výdaje, akcie, dluhopisy,… Obr. 1: Dlouhodobý majetek (zdroj: Hálek 2006, vlastní úprava)

2.1.1 Dlouhodobý hmotný majetek (02x a 03x) Dlouhodobý hmotný majetek je podrobně definován v § 26 odst. 2 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, v platném znění s účinností od 1.1.1998. „DHM se stávají věci uvedené do užívání. Uvedením do užívání se rozumí zabezpečení všech technických funkcí potřebných k užívání a plnění všech povinností stanovených právními předpisy.“ (Petrlíková 1998, str. 30). DHM je vždy pořízen za účelem užívání v běžné činnosti a očekává se, že bude užíván několika účetních období. Doba držení a použitelnosti je delší než 1 rok (na rozdíl od materiálu nevstupuje do výrobku určeného k prodeji). Pořizovací cena dlouhodobého hmotného majetku je vyšší než 40.000 Kč nebo nižší, kterou stanoví podnik ve své směrnici. Pokud je pořizovací cena nižší jak 40.000 Kč, tak se účtuje na účet 501 – Spotřeba materiálu (Rubáková 2010, TPA Horwath Notia Audit 2010):

10

Stavby (účet 021, odepisovaný) - evidují se zde všechny budovy, haly, stavby, otvírky lomů, důlní díla, důlní stavby pod povrchem, pískovny, hliniště, technické rekultivace, byty, nebytové prostory a to bez ohledu na jejich trvanlivost, materiál, z kterého jsou postaveny, jejich použitelnost nebo cenu. Samostatné movité a soubory movitých věcí (účet 022, odepisovaný) - doba použitelnosti je delší jak 1 rok a vstupní cena, kterou stanoví účetní jednotka je nad 40.000 Kč. Například stroje, přístroje, zařízení, inventář, dopravní prostředky, apod. Pěstitelské celky trvalých porostů (účet 025, odepisovaný) - zahrnují se sem ovocné stromy, vinice, chmel a keře vysázené na souvislém pozemku o výměře 0,25 ha v hustotě nejméně 90 stromů nebo 1000 keřů na 1 ha. Doba plodnosti je delší než 3 roky, bez ohledu na cenu. Základní stádo a taţná zvířata (účet 026, odepisovaný) - jako dlouhodobý majetek se účtují plemenná zvířata skotu, koní, ovcí, koz, hus, prasat, dostihoví a sportovní koně, osli a muly s dobou chovu nad 4 roky, bez ohledu na jejich pořizovací cenu. Ostatní dlouhodobý hmotný majetek (účet 029, odepisovaný) - tento účet slouží k zachycení položek hmotných aktiv, které nelze zařadit do předchozích skupin. Účtujeme zde, jen pokud dojde k technickému zhodnocení na pronajatém majetku. Oceňovací rozdíl k nabytému majetku (02x, např. 027) – obsahuje kladný nebo záporný rozdíl mezi oceněním podniku nebo jeho části nabyté např. vkladem, koupí nebo oceněním majetku a závazků v rámci přeměn společností. Pozemky (účet 031, neodepisovaný) - na tomto účtu účtujeme o pozemcích bez ohledu na cenu (výši ocenění), pokud nejsou zbožím. Do pořizovací ceny (PC) pozemku se zahrne hodnota koupeného lesa, pokud byl koupen za účelem pěstování.

11

Umělecká díla a sbírky (účet 032, neodepisovaný) - účtují se zde výtvarná díla a umělecké předměty, které nejsou součástí stavebních objektů. O těchto dílech a předmětech uměleckého charakteru se účtuje na tomto účtu bez ohledu na výši pořizovací ceny. Drobný dlouhodobý hmotný majetek - pořizovací cena je jen do výše ocenění, kterou určila účetní jednotka. Účetní jednotka může rozhodnout, zda ho evidovat jako DM nebo jako zásoby (neboli ho účtovat přímo do nákladů na vrub účtu MD 501 – Spotřeba materiálu).

2.1.2 Dlouhodobý nehmotný majetek (01x) Dlouhodobý nehmotný majetek obsahuje zřizovací výdaje, nehmotné výsledky výzkumu a vývoje, software, ocenitelná práva a goodwill s dobou použitelnosti delší než 1 rok a od výše ocenění určené účetní jednotkou (pro účely zákona o daních z příjmů je určena vstupní cena 60.000 Kč, s výjimkou goodwillu), při splnění povinností stanovených zákonem, zejména respektování principu významnosti a věrného a poctivého zobrazení majetku. (Kolektiv autorů – Podvojné účetnictví 2005, str. 39). Pokud je cena pořízení menší jak 60.000 Kč účtuje se na účet 518 – Ostatní služby. Dobou použitelnosti se rozumí doba, po kterou je majetek využitelný nebo uchovatelný pro další činnosti, a může také sloužit jako podklad anebo součást zdokonalovaných nebo jiných postupů a řešení včetně doby ověřování nehmotných výsledků. (Rubáková 2010, TPA Horwath Notia Audit 2010): Dlouhodobý nehmotný majetek (účet 010) - tento účet je souhrnným účtem pro celou skupinu. Zřizovací výdaje (účet 011) - jsou výdaje spojené se zřízením a založením účetní jednotky (nového podniku), např. cestovné, mzdové náklady, nájemné, notářské poplatky a různé služby, které jsou vynaloženy ještě před otevřením účetních knih a jejich vstupní cena je vyšší jak 60.000 Kč. Zřizovací výdaje se odepisují rovnoměrně (60 měsíců). Nehmotné výsledky výzkumu a vývoje (účet 012) - příkladem jsou receptury, projekty a technologické postupy, které jsou využitelné a jsou úspěšně dokončené. 12

Software (účet 013) – „programové vybavení počítače je DNM, i když je předmětem autorských práv.“ (Mrkosová 2010). Software musí být nakoupen samostatně, tzn. že není součástí hardwaru a musí být vytvořen vlastní činností za účelem obchodování s ním. Jeho ocenění je vyšší jak 60.000 Kč v každém jednotlivém případě, doba použitelnosti je delší jak 1 rok a odepisujeme ho rovnoměrně bez přerušení 36 měsíců. Ocenitelná práva (účet 014) - na tomto účtu se účtuje o výrobně technických poznatcích (know-how), předmětech průmyslových práv, licencích a jiných výsledcích duševní tvořivé činnosti, které se staly předmětem ocenitelných práv, a to jak poskytovaných, tak nabývaných. Goodwill (účet 015) – jedná se o kladný nebo záporný rozdíl mezi oceněním podniku nebo jeho části, nabytého koupí, vkladem nebo oceněním majetku. Vyčíslí se jako rozdíl mezi kupní cenou a cenou stanovenou na základě znaleckého posudku. Goodwill se odepisuje rovnoměrně (60 měsíců) od nabytí podniku. Ostatní dlouhodobý nehmotný majetek (účet 019) - tento účet může sloužit k evidenci DNM, o kterém účetní jednotka rozhodne v rámci své kompetence. Jsou to ostatní majetkové položky, které nejsou vymezeny na jednotlivých účtech účtové skupiny 01x. Drobný dlouhodobý nehmotný majetek - rozumíme majetkové položky, pokud mají dobu použitelnosti delší jak 1 rok a cena pořízení je menší jak 60.000 Kč.

2.1.3 Dlouhodobý finanční majetek (06x) Finanční majetek upravují, v souladu se zákonem č. 563/1991 Sb., v návaznosti na vyhlášku č 500/2002 Sb., Český účetní standard č. 008 – Operace s cennými papíry a podíly a Český účetní standard č. 014 – Dlouhodobý finanční majetek. DFM se eviduje v účtové skupině 06x a tvoří jej majetkové účasti, dlužné cenné papíry, realizované cenné papíry a podíly držené do splatnosti a dále i půjčky poskytnuté podnikem, které mají dobu splatnosti delší než 1 rok (tj. mají dlouhodobý charakter). Tento majetek se používá déle než 1 rok bez ohledu na cenu, účtuje se v pořizovací ceně a neodepisuje se (TPA Horwath Notia Audit 2010): 13

Podílové cenné papíry a podíly v ovládaných a řízených osobách (účet 061) zachycují se zde upsané akcie akciových společností a obchodní podíly společníků obchodních společností. Podílové cenné papíry a podíly v podnicích s podstatným vlivem (účet 062) podstatný vliv má podnik, který vlastní 20 – 50 % podílu na základním kapitálu. Realizovatelné cenné papíry a podíly (účet 063) - zde se zachycují cenné papíry a podíly, které nejsou majetkovými účastmi ani cennými papíry drženými do splatnosti. Mají podíl do 20 % a menšinový vliv. Dluţné cenné papíry drţené do splatnosti (účet 065) - dlužné cenné papíry se splatností nad 1 rok, u kterých má účetní jednotka schopnost a úmysl držet je do doby splatnosti. Patří sem např. i přijaté směnky jako platební prostředky. Půjčky podnikům ve skupině (Půjčky a úvěry ovládaným a řízeným osobám a účetním jednotkám pod podstatným vlivem, účet 066) -

je to účet sloužící

k zachycení poskytnutých dlouhodobých půjček podnikům ve skupině, což jsou mateřské společnosti a podniky s rozhodujícím a podstatným vlivem při rozhodování. Ostatní půjčky (účet 067) - zachycují se zde dlouhodobé půjčky, kdy je jejich splatnost delší než 1 rok. Ostatní dlouhodobý finanční majetek (účet 069) - patří sem dluhopisy, které nejspíš prodáme ještě před lhůtou splatnosti.

2.2 Krátkodobý majetek „Základní postupy účtování o krátkodobém finančním majetku stanovuje Český účetní standard č. 016 v souladu se zákonem o účetnictví č. 563/1991 Sb., a vyhláškou č. 500/2002 Sb.“ (Kolektiv autorů – Podvojné účetnictví 2005, str. 87) Krátkodobý majetek nebo také oběžný majetek se tak nazývá proto, že neustále obíhá, neboli neustále mění svoji formu (od vstupu materiálu do výrobního procesu až po konečný výrobek, který je prodán a zaplacen). 14

Rozvaha = Bilance Pasiva (Kapitál)

Aktiva (Majetek)

Vlastní kapitál

Dlouhodobý majetek

Cizí zdroje (dluhy) Oběţný majetek

Krátkodobé závazky

Oběţný majetek Peníze na bankovních účtech a v pokladně, ceniny (stravenky), zásoby, nedokončené výroby, polotovary, pohledávky,… Obr. 2: Oběžný majetek (zdroj: Hálek 2006, vlastní úprava)

Oběžný majetek se spotřebovává jednorázově, tedy najednou do 1 roku. Dělí se na hmotný, nehmotný a finanční. Zahrnuje:  Peněžní prostředky (finanční majetek) – peníze v bance (na bankovním účtu), peníze v hotovosti (v pokladně), ceniny (známky, kolky, stravenky)  Zásoby (hmotný majetek) – nakoupené zásoby (materiál, zboží), zásoby vlastní výroby (výrobky, nedokončené výrobky, polotovary, zvířata)  Pohledávky (nehmotný majetek) – jsou to budoucí peníze (co mi kdo dluží), např. u odběratelů, u zaměstnanců  Cenné papíry ve vlastnictví 1 roku (finanční majetek)

úhrada

PENÍZE

Odběratelé

úhrada

Dodavatelé dodávka

prodej

Materiál

Výrobky

Odvod na sklad

Výroba

spotřeba

Obr. 3: Schéma koloběhu oběžného majetku (zdroj: Mrkosová 2010, vlastní úprava)

15

2.3 Rozdíl mezi dlouhodobým a krátkodobým majetkem Dlouhodobý majetek se používá déle než 1 rok a vstupní cena musí být vyšší než 40.000 Kč, pokud nejsou splněny tyto dvě podmínky, jedná se o krátkodobý majetek (např. kancelářská židle s dobou použitelnosti delší než 1 rok zakoupená v hodnotě 1.000 Kč je považována za krátkodobý majetek, stejně tak brusné kotouče pořízené za 100.000 Kč, které se používají jen půl roku).

2.4 Technické zhodnocení dlouhodobého hmotného majetku Technickým zhodnocením se podle zákona o daních z příjmů (§ 33) považují výdaje na dokončené přístavby, nástavby, stavební úpravy, modernizace a rekonstrukce HM, kterými se vstupní cena majetku za účetní období zvýšila v souhrnu o více než 40.000 Kč (stejně i u nehmotného majetku). Technické zhodnocení nelze zahrnout jednorázově do nákladů (účet 511), ale o jeho hodnotu se navyšuje pořizovací cena daného majetku, a to ve zdaňovacím období, kdy je uvedeno do užívání. Technické zhodnocení bývá velmi často zaměňováno za opravu nebo údržbu, které se účtují do nákladů jednorázově, takže jejich hodnota plně ovlivňuje hospodářský výsledek v okamžiku, kdy se o nich účtuje. Opravou se rozumí uvedení majetku do původního stavu, údržba slouží ke zpomalení fyzického opotřebení majetku a předcházení jeho poruchám. Za technické zhodnocení se nepovažuje vybavení motorového vozidla zimními pneumatikami. Jestliže není TZ samostatně odepisováno, zvyšuje tak vstupní cenu a zůstatkovou cenu daného hmotného majetku. Pokud chce poplatník mít právní jistotu, zda se jedná o technické zhodnocení u jím vynaložených nákladů, může požádat příslušného správce daně o vydání závazného posouzení skutečnosti, jestli zásah do majetku je technickým zhodnocením. V praxi je velice obtížné rozlišit modernizaci a rekonstrukci od opravy a udržování. Když se změní technické parametry a účel majetku, pak mluvíme o rekonstrukci. Za modernizaci se považuje rozšíření vybavenosti a využitelnosti (použitelnosti) majetku. U těchto případů tak dojde ke zvýšení ceny na majetkových účtech účtové třídy 0 (02x) a postupně se tak odepisují do nákladů pomocí odpisů. (Štohl 2004).

16

2.5 Způsoby pořízení dlouhodobého hmotného majetku Při pořízení dlouhodobého hmotného majetku máme různé možnosti, a to pořízení nákupem, vlastní výrobou (činností), bezúplatným převodem (darováním), finančním leasingem, vkladem majetku společníky, převodem z osobního majetku podnikatele a novým zjištěním. Dlouhodobý hmotný majetek se pořizuje při samotném zakládání nové firmy nebo při rozšíření kapacit, kdy pořizujeme nový dlouhodobý hmotný majetek, nebo jako náhrada již opotřebovaného dlouhodobého hmotného majetku novým. (Švarcová a kol. 2008).

2.5.1 Pořízení nákupem Je to nákup již použitého nebo nového DHM od dodavatele. Nakoupený majetek oceňujeme pořizovací cenou. U nákupu se musí dbát na to, aby do pořizovací ceny byly zahrnuty všechny vedlejší náklady související s pořízením jako např. clo, doprava, montáž, servis, aj. a to až do doby, kdy je majetek zařazen do používání.

2.5.2 Pořízení vlastní výrobou (činností) Jedná se o majetek, který je oceňován vlastními náklady a který si firma vyrobí vlastní činností, např. strojírenský podnik si vyrobí nový stroj nebo si stavební firma postaví novou výrobní halu, a zvyšují se tak její aktiva. Této činnosti se proto říká „ Aktivace “. Aktivace se zachycuje jednak jako výnos firmy a jednak jako zvýšení majetku. Aktivace používá účet 624 – Aktivace DHM.

2.5.3 Pořízení bezúplatným převodem (darováním) Tento způsob nejčastěji používají neziskové organizace. Např. firma daruje počítač na podporu vzdělání nebo stát daruje ekologické zařízení firmě na podporu ochrany životního prostředí.

2.5.4 Pořízení převodem z osobního majetku podnikatele Při ocenění majetku tímto způsobem pořízení je třeba využít znalecký posudek. Např. „truhlář vloží do firmy jako DM svou garáž, ve kterési zřídí dílnu.“ (Švarcová a kol. 2008, str. 78).

17

2.5.5 Pořízení finančním leasingem Jde o pronájem věci s následným odkupem. Jedná se o vztah mezi nájemcem a pronajímatelem

založený

na

smlouvě,

kdy

nájemcem

je

firma

(podnik)

a pronajímatelem je leasingová společnost. Výhodou finančního leasingu je, že si firma může pořídit DM, i když nemá dostatečné finance. Investice pořízená touto formou se rychleji dostává do nákladů. Nevýhodou zde je to, že když se firma dostane do finančních potíží a nemůže splácet, leasingová společnost si DM vezme zpět a již uhrazené splátky propadají.

2.5.6 Pořízení vkladem majetku společníky Používá se tehdy, když společník není schopen hradit své vklady formou peněžního plnění. Např. „dvě akciové společnosti se dohodnou na společné distribuci zboží a za tím účelem zřídí dceřinou společnost, do které vloží budovu se sklady expedice a dopravní prostředky.“ (Švarcová a kol. 2008, str. 78).

2.5.7 Pořízení novým zjištěním Jedná se o majetek, který podnikem dosud nebyl zachycen, např. inventarizační přebytek. (Rubáková 2010).

2.6 Oceňování dlouhodobého hmotného majetku Podle zákona č. 563/1991 Sb. o účetnictví jsou účetní jednotky povinny oceňovat majetek způsoby dle ustanovení tohoto zákona. Účetní jednotky musí dle § 24 odst. 2 oceňovat majetek dvěma okamžiky v souladu s platným zákonem o účetnictví, jednak k rozvahovému dni nebo jinému okamžiku, ke kterému se sestavuje účetní závěrka (§ 27) a také ke dni uskutečnění účetního případu (§ 25). (Strouhal a kol. 2010, Zákon o účetnictví - Způsoby oceňování 2011).

V souladu se zákonem o účetnictví se dlouhodobý hmotný majetek oceňuje pořizovací cenou, vlastními náklady a reprodukční pořizovací cenou. Pro oceňování DHM dále platí, že pořizovací cena dlouhodobého hmotného majetku se snižuje o přijatou dotaci poskytnutou na pořízení majetku a zvyšuje se o výdaje na dokončení technického zhodnocení a to vždy v roce dokončení a převzetí do užívání. (Štohl 2004).

18

2.6.1 Pořizovací cena PC je cena, za kterou je majetek pořízen, a to včetně nákladů související s jeho pořízením. Pořizovací cena se používá při úplatném pořízení, tj. nákupu od externího dodavatele. Ve výkazu Rozvaha pořizovací cenu nalezneme ve sloupci brutto. Mezi vedlejší náklady patří doprava, clo, montáž, náklady související s uvedením věci do používání, projektové práce a další. Do PC se nezahrnují výdaje na vybavení pořizované investice zásobami, výdaje na opravy, udržování DHM, kurzové rozdíly a dále na přípravu pracovníků pro budované zařízení a provozy. Důležité je, že výdaje, které zvyšují pořizovací cenu DHM nelze jednorázově zařadit do nákladů, ale do nákladů budou zahrnuty ve formě odpisů. Je proto důležité u dlouhodobého hmotného majetku správně stanovit, jestli je účtovaná částka součástí pořizovací ceny či nikoliv. (Štohl 2004).

2.6.2 Vlastní náklady Touto cenou oceňujeme dlouhodobý hmotný majetek pořízený vlastní činností, jestliže jsou vlastní náklady nižší jak RPC. Jedná se o přímé náklady vydané (vynaložené) na výrobu i jinou činnost a také nepřímé náklady, které jsou spojeny s danou výrobou i jinou činností (vlastní náklady = přímý materiál + přímé mzdy a ostatní přímé náklady + výrobní režie + ostatní náklady spojené s výrobou). Těmito náklady oceňujeme DHM a DNM vyrobený ve vlastní režii, zásoby vlastní výroby a také přírůstky zvířat.

2.6.3 Reprodukční pořizovací cena Takto oceňujeme majetek vyrobený ve vlastní režii, kde nejsme schopni určit výši vlastních nákladů, a v případě bezúplatného nabytí. Používá se tehdy, pokud firma nemá o hodnotě majetku doklad. Reprodukční pořizovací cenou se rozumí cena, za kterou byl majetek pořízen v době, kdy je o něm účtováno. Na stanovení této ceny je potřeba odborný odhad odhadcem, který je použit u dlouhodobého hmotného majetku nabytého darováním, vloženého do obchodní společnosti, družstva a nově zjištěného a v účetnictví ještě nezachyceného (např. inventarizační přebytek). (Rubáková 2010).

19

2.7 Inventarizace dlouhodobého hmotného majetku Inventarizaci majetku upravuje zákon o účetnictví (§ 26, 29 a 30) a musí se provádět u všech účtů. Zůstatky všech rozvahových účtů je nutno doložit inventurou (fyzická, dokladová podle § 30). Cílem inventarizace je kontrola věcné správnosti účetnictví (zjištění skutečného stavu veškerého majetku a ověření se stavem majetku v účetnictví) a kontrola reálnosti ocenění majetku. U dlouhodobého hmotného majetku je nutné zkontrolovat, jestli souhlasí stavy DHM v účetnictví s operativní evidencí DHM na inventárních kartách. Jedná se o kontrolu na účtech 042 – Pořízení DHM (stav k 31.12 musí být nulový), 021 - Stavby, 022 – Samostatné movité věci a soubory movitých věcí a 08x – Oprávky. Účetní jednotky mají povinnost prokázat provedení inventarizace veškerého majetku po dobu 5 let po provedení inventarizace. Inventarizační rozdíly – inventarizačním rozdílem rozumíme rozdíl mezi skutečným stavem a stavem v účetnictví. Účetní jednotky jej vyúčtují do účetního období, za které se inventarizační stav majetku ověřuje. (Štohl 2004, Zákon o účetnictví - Inventarizace majetku a závazků 2011).

Skutečný stav > účetní stav = PŘEBYTEK Skutečný stav < účetní stav = MANKO

2.8 Odpisy dlouhodobého hmotného majetku Dlouhodobý hmotný majetek se používáním postupně opotřebovává, ale neztrácí svoji formu a jeho hodnota se postupně přenáší do nákladů firmy prostřednictvím ročních odpisů. Odpis je částka, která vyjadřuje opotřebením majetku za určité období. Odpisováním tedy rozumíme postupné snižování hodnoty dlouhodobého hmotného majetku v průběhu jeho používání. Opotřebování se dělí na fyzické a morální. Fyzické vzniká v důsledku užívání, např. součástky se používáním ničí, nepoužíváním rezavějí. Další opotřebení je morální, které vzniká důsledkem zaostávání v technice a tím dochází ke ztrátě jeho hodnoty, např. technicky zastaralý může být i fyzicky skvěle zachovalý stroj.

20

Odepisuje se veškerý majetek zařazený v evidenci, který musí splňovat základní podmínky doby použitelnosti delší než 1 rok a výše vstupní ceny vyšší než 40.000 Kč. Majetkem vyloučeným z odpisování jsou např. pozemky, umělecká díla a kulturní památky. Odpisy provádí osoba či vlastník oprávněný s majetkem hospodařit a nájemce, pokud má písemný souhlas vlastníka s odpisováním (např. odpisy technického zhodnocení DM nebo odpisy najatého majetku). Odpisy se uplatňují jen do výše pořizovací (vstupní) ceny majetku. Způsob odepisování si účetní jednotka stanoví sama při zařazení do užívání, a to podle zásad stanovených v zákoně o účetnictví. Účetní jednotka si pro výpočet odpisů sestavuje odpisový plán, který obsahuje veškerý odpisovaný dlouhodobý majetek s určením procentního opotřebení. Odpisový plán je účetním dokladem pro výpočet odpisů a jeho zúčtování. „Odpis dlouhodobého majetku je odhadem částky (vyjádřené jako náklad), která co nejpřesněji vyjadřuje rozložení výnosů, které toto aktivum do podniku přináší. Jedná se o naplnění principu přiřazení nákladů souvisejících výnosům.“(Randáková a kol. 2009). Souhrn všech odpisů po celou dobu používání majetku se nazývá oprávky, kdy oprávky jsou ve výkazu Rozvaha uvedeny ve sloupci korekce. Rozdílem mezi oprávkami a pořizovací cenou je zůstatková cena (uvedená ve sloupci netto).

Oprávky = ∑ odpisů Zůstatková cena = PC – oprávky

Odpisy se používají pouze u dlouhodobého majetku, který se odepisuje do vstupní ceny nebo zvýšené vstupní ceny a rozdělují se na dva druhy, a to účetní a daňové. Odpisy se zaokrouhlují na celé koruny nahoru. Metoda odpisování (buď rovnoměrně anebo zrychleně) se volí při zahájení odpisování a po celou dobu odepisování se nesmí měnit. (Rubáková 2010).

2.8.1 Účetní odpisy Jsou dány zákonem č. 563/1991 Sb. o účetnictví a podle něj si účetní jednotka sestavuje odpisový plán neboli začátek odpisování a způsob odpisování, podle kterého postupuje při výpočtech odpisů. Odepisuje se do výše pořizovací ceny a začátkem odpisování rozumíme následující měsíc po zařazení majetku do užívání. (Štohl 2004). 21

Doba odpisování dlouhodobého hmotného majetku není účetními předpisy stanovena, ale tato doba nesmí být kratší než 1 rok. Účetní odpisy vyjadřují co nejobjektivnější skutečnou míru opotřebení a slouží pro dobrý přehled o skutečné výši majetku firmy. Většina firem je počítá častěji než jednou ročně – obvykle měsíčně. Firma však na konci účetního období musí u dlouhodobého hmotného majetku dopočítat rozdíl, a to z vypočtených účetních a daňových odpisů a uvést do daňového přiznání jen výši povolených daňových odpisů. (Švarcová a kol. 2008). V praxi se setkáváme s postupem, kdy účetní jednotka má ve svém odpisovém plánu stanoveno, že účetní odpisy jsou v úrovni daňových odpisů (takto je také nastavena řada počítačových programů pro výpočet odpisů). V případě, kdy se účetní odpisy rovnají odpisům daňovým, se žádná korekce základu daně (z titulu odpisů) neprovádí. Způsoby stanovení účetních odpisů se dělí podle doby ekonomické životnosti a podle výkonu dlouhodobého majetku. Podle doby ekonomické ţivotnosti – jde o lineární (rovnoměrné) odepisování a musíme znát dobu ekonomické životnosti a pořizovací cenu. Výpočet rovnoměrného odpisu je: RO 

PC , kde RO je zkratka pro roční odpis, PO je n

pořizovací cena a n značí dobu životnosti (počet let odpisování). Podle výkonu – jde o degresivní (zrychlené) odepisování a musíme znát pořizovací cenu odepisovaného majetku a předpokládaný výkon za dobu používání (km, vyrobené ks). (Štohl 2004). Výpočet zrychleného odpisu je: RO 

PC , kde RO je zkratka pro roční odpis, PV * SRV

PO je pořizovací cena, PV je předpokládaný výkon a SRV je skutečný roční výkon.

2.8.2 Daňové odpisy Daňové odpisy jsou upraveny zákonem č. 586/1992 Sb. o dani z příjmů. Odpis vypočtený tímto způsobem je uznatelný náklad pro účely stanovení daňového základu. Vypočítávají se z pořizovací ceny a odepisují se do výše pořizovací ceny. Odpisy se zaokrouhlují na celé koruny nahoru a neúčtují se přímo do účetnictví, ale na karty majetku. Firma si při pořízení majetku zvolí sama, jakou metodou bude odepisovat, zda rovnoměrně nebo zrychleně a po dobu odepisování se zvolená metoda nesmí měnit. 22

V příloze zákona je dlouhodobý majetek rozdělen do 6 odpisových skupin, kdy každé skupině odpovídá určitá doba životnosti (např. u budovy zařazené v páté odpisové skupině je doba životnosti 30 let). Od roku 2005 umožňuje zákon o dani z příjmů zemědělcům v prvním roce zvýšit odpisovou sazbu o 20%, vlastníkům úpraven vody zvýšit o 15% a prvním vlastníkům hmotného majetku o 10%. Podle § 26 odst. 8 zákona o dani z příjmů lze odepisování přerušit, ale při pokračování v odpisování je důležité pokračovat způsobem, kterým se odpisovalo, ještě než došlo k přerušení (jakoby odpisování nikdy nebylo přerušeno). V době přerušení poplatník nemůže uplatnit výdaje paušální částkou podle § 7 nebo § 9. (Švarcová a kol. 2008).

2.8.3 Postup při výpočtu daňových odpisů Poplatník zatřídí v prvním roce odpisování dlouhodobý hmotný majetek do odpisových skupin podle zákona o dani z příjmů. Podle § 30 je ve skupině 1 až 3 zařazen movitý hmotný majetek a ve skupině 4 až 6 je zařazen nemovitý hmotný majetek. (Zákon č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů). Tab. 1: Minimální doba odpisování dlouhodobého hmotného majetku v jednotlivých odpisových skupinách (zdroj: Švarcová a kol. 2008, vlastní úprava)

Odpisová skupina

Doba odepisování

1

3 roky

2

5 let

3

10 let

4

20 let

5

30 let

6

50 let

Majetek Kancelářské a školní potřeby, kancelářské stroje, ruční mechanizované nářadí a stroje Nákladní a osobní auta, stroje, trolejbusy, čerpadla, letadla, traktory, lešení, koberce, koně Trezory, výtahy, lodě, tramvaje, skleníky, klimatizační zařízení, jeřáby Budovy, domy a bazény ze dřeva a plastů, průmyslové komíny, vodovody, kanalizace Tunely, mosty, budovy, stavby, dálnice, ulice, silnice, dráhy letišť, studny Obchodní domy, budovy hotelů, školy, muzea, administrativní budovy

Pokud dojde během používání u DHM k technickému zhodnocení musí se o jeho hodnotu navýšit původní vstupní (pořizovací) cena a nezmění se jen VC, ale i sazby neboli koeficienty. Způsob odepisování si stanoví účetní jednotka pro každý nově pořízený DHM sama a nemůže ho měnit po celou dobu odpisování. Dále si poplatník na 23

začátku zvolí i metodu odepisování, a to buď rovnoměrný anebo zrychlený způsob. (Zákon č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů).

Rovnoměrný (lineární) způsob odpisování Pravidla o rovnoměrném odpisování jsou uvedeny v § 31 zákona o dani z příjmů. Odpisovým skupinám jsou zde přiřazeny maximální roční odpisové sazby. Při rovnoměrném odpisování se stanoví odpis HM za určité zdaňovací období ve výši jedné setiny součinu jeho vstupní ceny a přiřazené roční odpisové sazby. Pro výpočet rovnoměrného odpisování slouží: Roční odpis 

PC * OS 100

PC = pořizovací cena majetku OS = odpisová sazba v % Tab. 2: Roční běžné odpisové sazby pro hmotný majetek – bez omezení (zdroj: zákon č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů podle § 31 (2011), vlastní úprava)

Odpisová sazba v %

Odpisová skupina 1. rok

další roky

Zvýšená VC

1

20

40

33,3

2

11

22,25

20

3

5,5

10,5

10

4

2,15

5,15

5

5

1,4

3,4

3,4

6

1,02

2,02

2

Tab. 3: Roční odpisové sazby zvýšené v 1. roce o 20 % (zdroj: zákon č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů podle § 31 (2011), vlastní úprava)

Odpisová sazba v %

Odpisová skupina 1. rok

další roky

Zvýšená VC

1

40

30

33,3

2

31

17,25

20

3

24,4

8,40

10

24

Tuto tabulku může použít 1. vlastník stroje pro zemědělství a lesnictví. Poplatník musí mít převážně zemědělskou a lesní výrobu. Za poplatníka se považuje poplatník, jehož příjmy z této činnosti činily za předchozí zdaňovací období více než 50% z celkových příjmů. Tab. 4: Roční odpisové sazby zvýšené v 1. roce o 15 % (zdroj: zákon č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů podle § 31 (2011), vlastní úprava)

Odpisová sazba v %

Odpisová skupina 1. rok

další roky

Zvýšená VC

1

35

32,5

33,3

2

26

18,5

20

3

19

9

10

Může je použít poplatník, který je 1. vlastníkem zařízení pro čištění a úpravu vod využívaného ve stavbách. Tab. 5: Roční odpisové sazby zvýšené v 1. roce o 10 % (zdroj: zákon č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů podle § 31 (2011), vlastní úprava)

Odpisová sazba v %

Odpisová skupina 1. rok

další roky

Zvýšená VC

1

30

35

33,3

2

21

19,75

20

3

15,4

9,4

10

Může je použít 1. vlastník dlouhodobého hmotného majetku s výjimkou osobních automobilů, pokud nejsou používány provozovateli silniční dopravy a taxislužby. Dále je může použít poplatník, který je zatříděný dle tohoto zákona v odpisové skupině 1 až 3 s výjimkou Tab. 3 Roční odpisové sazby zvýšené v 1. roce o 20 % a Tab. 4 Roční odpisové sazby zvýšené v 1. roce o 15 %. Roční odpisové sazby uvedené v tabulkách 3 až 5 nelze uplatnit u letadel, pokud nejsou využívána provozovateli letecké dopravy, leteckých prací na základě vydané koncese a provozovateli leteckých škol, dále u motocyklů a osobních aut, pokud nejsou využívány provozovateli silniční motorové dopravy, provozovateli taxislužby na základě vydané koncese a provozovateli autoškol, osobních aut v provedení speciální 25

vozidlo podskupiny sanitní a pohřební a dále pak u přístrojů pro domácnost a i sportovních a rekreačních člunů. (Zákon č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů). Zrychlený (degresivní) způsob odpisování Zrychlené odpisy umožňují v 1. roce odepsat vyšší částku než u rovnoměrného odpisování. Tyto odpisy jsou stanoveny zákonem č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů dle § 32 a jejich výpočet je složitější než u rovnoměrných odpisů, protože se počítají pomocí tzv. koeficientů. Tab. 6: Koeficienty pro zrychlené odpisování hmotného majetku (zdroj: zákon 586/1992 Sb. o daních z příjmů podle § 32 (2011), vlastní úprava)

Koeficienty pro zrychlené odpisování

Odpisová skupina

1. rok

další roky

Zvýšená VC

1

3

4

3

2

5

6

5

3

10

11

10

4

20

21

20

5

30

31

30

6

50

51

50

V prvním roce se zrychlené odpisování stanoví jako podíl jeho vstupní (pořizovací) ceny a přiřazenému koeficientu platného v prvním roce odpisování.

Zrychlený odpis pro 1. rok 

PC K1

PC = pořizovací cena K1 = koeficient pro 1. rok odepisování (používání) Poplatník, který je prvním vlastníkem může tento odpis navýšit o:  20 % vstupní ceny u strojů pro zemědělství a lesnictví u poplatníka s převážně zemědělskou a lesní výrobou,  15 % vstupní ceny u zařízení pro čištění a úpravu vod využívaného ve stavbách, 26

 10 % vstupní ceny u dlouhodobého hmotného majetku zatříděného do odpisové skupiny 1 až 3 s výjimkou osobních automobilů pokud nejsou využívány provozovateli silniční dopravy a taxislužby. V dalších letech se zrychlené odpisy počítají jako podíl dvojnásobku zůstatkové ceny a rozdíl mezi přiřazeným koeficientem pro další roky a počtem let, po které již byl majetek odepisován. Zrychlený odpis v dalších letech 

2 * ZC K2  n

ZC = zůstatková cena majetku K2 = koeficient pro další rok odpisování n = počet let, po které byl majetek již odepisován Pokud dojde během odepisování k technickému zhodnocení, tak jeho částka zvýší zůstatkovou cenu daného hmotného majetku a použije se koeficient pro zvýšenou vstupní cenu - třetí sloupec. (Štohl 2010, Zákon č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů).

2.9 Rezervy Rezervy upravuje zákon č. 593/1992 Sb. Považují se za dlouhodobý cizí zdroj a musí se tvořit nejdéle 2 roky. Vyjadřují dluhy účetní jednotky vzhledem k budoucím účetním obdobím (např. rezerva na opravy dlouhodobého hmotného majetku). Rezervy se člení na rezervy zákonné a rezervy ostatní. Rezervy zákonné vytvářejí účetní jednotky na ztráty, rizika, předpokládané výdaje v případech stanovených zákonem o rezervách č. 593/1992 Sb. Nejčastějším případem tvorby zákonných rezerv jsou rezervy na opravu hmotného majetku. Účetní jednotka tak může tvořit rezervu na opravu hmotného majetku dle zákona o rezervách za podmínek:  pokud má k příslušnému HM vlastnické právo nebo právo hospodaření,  rezervu lze tvořit jen na majetek, jehož zákonem je stanovena doba odpisování hmotného majetku 6 a více let,  rezerva je tvořena na opravu hmotného majetku, ne na technické zhodnocení nebo na pouhou údržbu HM.

27

Rezervu nelze tvořit na opravy hmotného majetku, a to na opravy majetku určeného k likvidaci, na každoročně se opakující opravy, na opravy v důsledku škody a nahodilých nebo jiných nepředvídatelných událostí. Tvorba ostatních rezerv je upravena vnitřním předpisem účetní jednotky. Nejsou zohledňovány při výpočtu základu daně z příjmů. Např. rezervu na opravy HM, která nesplňuje podmínky zákona o rezervách (např. jedná se o majetek v 1. odpisové skupině). „Výše rezervy na opravy hmotného majetku je rovna podílu rozpočtovaných nákladů na opravy a počtu let, které uplynou od zahájení tvorby rezervy do předpokládaného termínu zahájení opravy (rok provedení opravy nesmí být do počtu let započítán).“ (Štohl 2004, str. 148). Rezerva na opravu dlouhodobého hmotného majetku Rezervu na opravu dlouhodobého hmotného majetku lze vytvářet na majetek, jehož doba odepisování je stanovena na šest a více let dle zákona o dani z příjmů, a pokud má poplatník k tomuto majetku vlastnické právo nebo je nájemcem a je smluvně vázán k opravám najatého majetku. Výše rezervy ve zdaňovacím období je rovna podílu rozpočtu nákladů na danou opravu a počtu zdaňovacích období, které uplynou od zahájení tvorby rezerv až do předpokládaného data zahájení opravy. Rezerva na opravu dlouhodobého majetku nesmí být tvořena na jedno zdaňovací období. (TPA Horwath Notia Audit 2010).

Rezerva na opravu DM se vypočítá jako Roční tvorba rezerv 

R , kde R je rozpočet n

(cena opravy) a n je zkratka pro počet let tvorby rezervy. Tab. 7: Maximální doba tvorby rezervy u hmotného majetku podle zákona o rezervách (zdroj: TPA Horwath Notia Audit (2010))

Odpisová skupina

Zdaňovací období

2 3 4 5 6

3 6 8 10 10

28

2.10 Evidence dlouhodobého hmotného majetku Firma vkládá do dlouhodobého hmotného majetku spoustu finančních prostředků a slouží firmě po mnoho let. Proto je důležité a nezbytné, aby byl důsledně evidován. Evidence majetku slouží pro kontrolu majetku (inventarizaci), odpisování majetku, pro přehled o finanční hodnotě firmy a k úhradě škod na majetku pojišťovnou (ať ke škodě dojde úmyslně nebo kvůli živelné události). Evidence zahrnuje informace o majetku při jeho pořízení, vyřazení a vyjadřuje také jeho opotřebení. Hlavními dokumenty jsou zápis o zařazení majetku do používání, vyřazení majetku z užívání a odpisový plán. Základní evidenci jako takovou provádíme na inventárních kartách, které jsou vedené buď ručně, nebo na počítači. Pomocí ručně vedené evidence se většinou jedná o karty z tvrdšího (pevnějšího) papíru, které musí vydržet mnohaleté používání. Při počítačové evidenci jsou data uchovávána v paměti většinou formou jednoduchého formuláře a je proto výhodnější než ruční evidence. Povinně musí inventární karta obsahovat inventární číslo přidělené dlouhodobému hmotnému majetku, zvolený způsob odpisování, vstupní cenu a jednotlivé roční daňové odpisy (popř. účetní odpisy). Dále obsahuje stručný technický popis dlouhodobého hmotného majetku, datum pořízení, datum uvedení do používání a údaje o vstupní ceně. Po skončení odpisování majetku se zaznamenává na kartě i způsob vyřazení toho majetku a popřípadě jeho zničení, zcizení a prodej před dokončením odpisování. (Švarcová a kol. 2008).

2.11 Vyřazení dlouhodobého hmotného majetku Při vyřazení majetku z hlediska účetního je potřeba zachytit snížení stavu dané majetkové složky v ocenění pořizovací cenou - vyřazení z evidence a ještě porovnat pořizovací (vstupní) cenu s doposud vytvořenými oprávkami. Pokud vyřazovaný majetek nebyl zcela odepsán, tak je zapotřebí vyúčtovat jeho zůstatkovou cenu. Při vyřazení je účetním dokladem zápis o vyřazení, který by měl obsahovat potřebné údaje, a to ekonomického a technického rázu. Nejdůležitějšími údaji zde jsou důvod a způsob vyřazení, současný technický stav a možnosti dalšího využití. Dále se z ekonomických údajů nejčastěji uvádí pořizovací cena, zůstatková cena, výnosy z majetku, náklady související s vyřazením a mnoho dalších.

29

Vyřazení dlouhodobého hmotného majetku, který odepisujeme, lze rozdělit na dvě varianty, a to na zcela odepsaný DM (účtujeme pouze úbytek z majetkového účtu převedení pořizovací ceny DM na účet oprávky) a majetek odepsaný pouze částečně (oprávky jsou nižší než pořizovací cena). Majetek odepsaný pouze částečně se rozděluje na zaúčtování řádného odpisu DM za část běžného účetního období, doúčtování zůstatkové ceny na účet odpovídající účelu vyřazení DM a vyřazení z evidence neboli převod částky pořizovací ceny DM na příslušný účet oprávek. Dlouhodobý hmotný majetek můžeme vyřadit z důvodu likvidace, prodeje, darování (bezúplatného převodu), v důsledku škody a manka a přeřazením z podnikatelské činnosti do osobního užívání podnikatele. Vyřazení dlouhodobého hmotného majetku z hlediska zákona o dani z příjmů Poplatník může uplatnit odpis podle zákona o dani z příjmů ve výši jedné poloviny odpisu hmotného majetku vyřazeného před koncem zdaňovacího období. Zůstatková cena dlouhodobého majetku se zaúčtuje až po provedení polovičního odpisu. „V praxi to znamená, že například u majetku vyřazeného z titulu manka a škody, darovaného majetku, u majetku přeřazeného z obchodního majetku do osobního užívání individuálního podnikatele, kde zůstatková cena by nemusela být daňově uznatelná v plné výši, je vhodné uplatnit poloviční daňový odpis.“ (Štohl 2004, str. 60). Vyřazení likvidací v důsledku opotřebení K fyzické likvidaci dlouhodobého hmotného majetku dochází důsledkem úplného opotřebení, technické zaostalosti, velké poruchovosti a dalšími jinými příčinami. Účtuje se podle dokladu likvidačního protokolu neboli protokolu o vyřazení. Zůstatková cena DM je v důsledku opotřebení daňově uznatelným nákladem v plné výši. Výjimku tvoří fyzická likvidace stavebních děl. Zůstatková cena zlikvidovaného stavebního díla vstupuje do pořizovací ceny jen v případě, pokud je stavební dílo (stavba, budova, dům) zlikvidováno za účelem nového stavebního díla.

30

Vyřazení v důsledku škody a manka Pokud dojde k vyřazení následkem zavinění škod a ztrát, pak se musí náhrada placená odpovědnými osobami zaúčtovat do výnosů. Do výnosů se též účtuje náhrada od pojišťovny. Zůstatková cena je daňově uznatelným nákladem do výše náhrady. V plné výši je zůstatková cena uznatelným nákladem v případě, že dojde ke zcizení majetku, ale podnik musí od policie obdržet potvrzení, že škoda byla způsobena neznámým pachatelem. Při likvidaci vznikají náklady, jako je demontáž, odvoz aj. anebo eventuálně nějaké výnosy (tržba za vyřazený DM). Vyřazení prodejem Při vyřazení tímto způsobem se zůstatková cena odpisuje jednorázově. V případě prodeje se sjednává kupní cena, která se zahrne do zdanitelných výnosů v okamžiku splnění fakturačních podmínek a převodu vlastnických práv k danému prodanému majetku. Současně se zaúčtuje vyřazení prodaného dlouhodobého majetku z evidence. Pokud není zcela odepsán, je třeba zaúčtovat zůstatkovou cenu do nákladů. Pokud je prodán DM, který se neodepisuje, např. pozemek, tak lze vstupní cenu prodaného majetku zahrnout do daňových nákladů jen do výše příjmů z prodeje. U ostatního DM, který se daňově odpisuje, je zůstatková cena prodaného majetku plně daňově uznatelná. Vyřazení darováním (bezúplatným převodem) V tomto případě je nutné odvést finančnímu úřadu ještě DPH ze zůstatkové ceny (za předpokladu, že je podnikatel či podnik plátcem DPH), která zvyšuje náklady u dárce. Daň z přidané hodnoty se odvádí na základě daňového dokladu. Zůstatková cena darovaného majetku není daňově uznatelným nákladem, ale při splnění předepsaných podmínek, může být pro podnik odčitatelnou položkou od základu daně v daňovém přiznání. Přeřazením z podnikání do osobního uţívání u individuálního podnikatele Podnikatel neboli plátce DPH musí odvést z vyřazeného majetku daň z přidané hodnoty, pokud si převede majetek do osobního užívání, a to i když je již odepsán. Výjimkou je pouze vyřazení osobních automobilů, u kterých si podnikatel nemohl uplatnit nárok na odpočet daně, pak nemusí odvádět DPH. (Rubáková 2010, Štohl 2004).

31

3 PRAKTICKÁ ČÁST 3.1 Autoservis a pneuservis „ BETA s.r.o. “ Společnost, ve které hodlám daný problém řešit, si nepřeje být jmenována, tudíž její fiktivní název bude společnost BETA s.r.o. I když jsem na povinné semestrální praxi, kterou jsem vykonávala v roce 2009, byla u daňového poradce, tak veškeré poznatky, které jsem tam načerpala, se pokusím uplatnit v této práci. Společnost BETA s.r.o. vznikla 8. ledna 2003 a sídlo má v okrese Praha. Z počátku se na poli služeb motoristům prezentovali jako pneuservis s komplexním spektrem služeb týkajících se osobních, nákladních, zemědělských, moto i speciálních pneumatik. Postupem času se jejich nabízené služby rozšířili o služby autoservisu a to prodej a výměna olejů, filtrů, výfuků, brzd, tlumičů, autokosmetiky a provozních náplní. Nedílnou součástí nabízeného sortimentu se staly i drobné doplňky pro motoristy. Rok 2005 je v historii jejich autoservisu a pneuservisu zlomový. Do seznamu poskytovaných služeb mohli díky instalaci moderního diagnostického zařízení zařadit i kompletní diagnostiku podvozku včetně jeho seřízení. Profesionalita zaměstnanců, technické zázemí, komplexnost poskytovaných služeb s individuálním přístupem k uspokojování potřeb každého zákazníka je zárukou dosažení stanovených cílů a spokojenosti zákazníků. K základním atributům společnosti patří spolehlivost, odbornost a vstřícnost k zájmům a potřebám zákazníků. Společnost je zapsána v obchodním rejstříku, vedeným Krajským obchodním soudem v Praze dne 15. března 2003. Právní forma účetní jednotky je s.r.o. (společnost s ručením omezeným) a jejich předmětem podnikání je autoservis (opravy silničních motorových vozidel), pneuservis a koupě zboží za účelem jeho dalšího prodeje. Servis poskytuje kompletní služby a to např. diagnostiku ABS, airbagů, řídících jednotek, motorů a převodovek, opravy klimatizací, plnění a opravy tlakových hadic, autoelektrika, stáčení brzdových kotoučů a bubnů, výměna olejů a čištění interiérů. Mezi další poskytované služby patří opravy plášťů, vyvážení kol bez středového otvoru, demontáže a montáže pneumatik osobních, nákladních aut, včetně těžké techniky a mnoho dalších.

32

Ceny, za které společnost poskytuje služby jsou různé, a to např. cena základních služeb je 250 Kč / hod. a ceny za přezutí auta se pohybují od 100 do 300 Kč podle typu vozu. Dále se snaží ceny srovnávat s konkurencí, a pokud mají stálé zákazníky, tak jsou ceny individuální. Společnost má jedinou formu propagace, a to internetové stránky, kde je rozsáhlý popis všech poskytovaných služeb i ceníku. Společnost vlastní budovu s velkou dílnou v hodnotě 3 500 000 Kč bez pozemku, kterou odepisuje rovnoměrně jak daňově tak účetně. V roce 2005 došlo k technickému zhodnocení o 247 205 Kč. Dále vlastní pozemek pod budovou v hodnotě 1 500 000 Kč, který se neodepisuje a samostatné movité věci (SMV) v celkové hodnotě 1 985 000 Kč, které jsou odepisovány rovněž rovnoměrně. Společnost oceňuje majetek formou nákupu od dodavatele a tvoří pouze rezervní fond. Obchodní aktivity společnosti jsou provozovány výlučně na území ČR. U firmy nenastaly všechny možnosti účtování (např. při pořízení majetku, vyřazení majetku atd.) a proto jsou zmíněny pouze jako modelové příklady.

3.2 Účtování pořízení dlouhodobého hmotného majetku Jak jsem již zmínila v teoretické části, tak můžeme majetek pořídit koupí, vlastní činností, darem, převodem z osobního majetku podnikatele aj. Majetek se považuje za investici, pokud není převeden do používání. Společnost BETA s.r.o. nejčastěji majetek pořizuje formou nákupu od dodavatele.

3.2.1 Účtování pořízení formou nákupu Tímto způsobem účtujeme na účtu 042 – Pořízení dlouhodobého hmotného majetku na straně Má Dáti na základě faktury od dodavatele, a to i veškeré náklady spojené s pořízením. Při převedení do používání je majetek zaúčtován na majetkový účet účtové skupiny 02x – Dlouhodobý hmotný majetek odpisovaný nebo na 03x – Dlouhodobý hmotný majetek neodpisovaný, a to v pořizovací ceně na základě dokladu o zařazení nebo kolaudaci. Pokud s pořízením nejsou spojeny žádné vedlejší náklady, můžeme účtovat přímo na účty účtové skupiny 02x nebo 03x. Pořízení dlouhodobého hmotného majetku můžeme financovat různými způsoby, jako například z peněžních prostředků společnosti (pokladna, bankovní účet), z poskytnutého úvěru nebo účetní jednotka poskytne zálohu dodavateli. Tato záloha představuje částečnou úhradu před konečným vyúčtováním dodávky. (Mrkosová 2010). 33

Příklad modelové situace: Přijatá faktura od dodavatele za nákup automobilu

500 000,-

042 / 321

Automobil převeden do používání

500 000,-

022 / 042

40 000,-

042 / 211

2 500,-

042 / 211

42 500,-

022 / 042

500 000,-

321 / 221

Nákup nábytkové stěny do společnosti v hotovosti Platba za montáž a dopravu stěny za hotové Zařazení stěny do dlouhodobého hmotného majetku Z bankovního účtu úhrada faktury za automobil

Účtování pořízení dlouhodobého hmotného majetku formou záloh Jedná se o zálohy, které jsou poskytnuté na pořízení dlouhodobého hmotného majetku a představují přeměnu peněžních prostředků účetní jednotky na pohledávku vůči dodavateli. Zaplacenou zálohu zachycujeme na účtě 052 – Poskytnuté zálohy na dlouhodobý hmotný majetek. Po vyúčtování dodávky dodavatelem zaúčtujeme poskytnutou zálohu na vrub účtu, neboli na stranu Má Dáti dodavatele (účet 321), snižuje se tak závazek o již zaplacenou zálohu a účetní jednotka pak zaplatí jenom rozdíl mezi částkou faktury a poskytnutou zálohou. Příklad modelové situace: Výpis z běžného účtu – záloha na nákup budovy

1 000 000,-

052 / 221

Přijatá faktura od dodavatele - za budovu

2 481 500,-

042 / 321

1 000 000,-

321 / 052

18 500,-

042 / 211

Výpis z dlouhodobého úvěru na úhradu přijaté faktury 1 481 500,-

321 / 461

Zařazení budovy do používání

021 / 042

- zúčtování zálohy Výdajový pokladní doklad za přepis budovy

2 500 000,-

3.2.2 Účtování pořízení vlastní činností U tohoto způsobu pořízení vznikají náklady, které se účtují na vrub příslušných účtů účtové skupiny 5. Uplatnit tyto náklady můžeme pouze formou odpisů, protože se jedná o pořízení dlouhodobého hmotného majetku. Je nutné zaúčtovat tyto částky do výnosů jako ekvivalent nákladů. Tyto výnosy se zachycují na výnosovém účtě „ Aktivace “ neboli v účtové skupině 62x, jelikož vytvořením majetku vlastní činností se zvyšují aktiva. Vnitropodnikové služby jako je doprava nebo montáž se také mohou vyskytovat při pořízení majetku od externího dodavatele. Tím dochází k tzv. kombinovanému 34

způsobu pořízení dlouhodobého hmotného majetku, a to když stroj nakoupíme od externího dodavatele, ale montáž si provedou sami zaměstnanci. Účtujeme zde na účet 042 – Pořízení DHM se souvztažným zápisem na výnosový účet 624 – Aktivace DHM. Pokud jsou součástí pořízení i nějaké vedlejší náklady, účtujeme je ve prospěch účtu, neboli na stranu Dal na účet 622 – Aktivace vnitropodnikových služeb. Příklad modelové situace na sestavení počítače pro vlastní potřebu: Výdej ze skladu na spotřebované součástky

30 000,-

501 / 112

Přijatá faktura za monitor

14 700,-

501 / 321

Hrubá mzda připadající na sestavení počítače

10 000,-

521 / 331

Zákonné pojištění placené společností za zaměstnance 3 400,-

524 / 336

Aktivace počítače na úrovni vlastních nákladů

58 100,-

042 / 624

1 500,-

042 / 622

50 600,-

022 / 042

Vlastí doprava počítače na místo určení Zařazení počítače do používání

3.2.3 Účtování pořízení darováním Darováním společnosti přibude majetek, na který musí vytvořit zdroj krytí k tomuto majetku 413 – Ostatní kapitálové fondy. Pokud získá společnost majetek darováním, oceňuje ho v reprodukční pořizovací ceně. Příklad: Darování počítače v reprodukční pořizovací ceně

45 000,-

042 / 413

Převod darovaného počítače do užívání

45 000,-

022 / 042

3.2.4 Účtování bezúplatného předání po skončení finančního leasingu Majetek zaúčtujeme na příslušný majetkový účet 02x – Dlouhodobý hmotný majetek na stranu Má Dáti se souvztažným zápisem ve prospěch účtu (na stranu Dal) 08x – Oprávky k dlouhodobému hmotnému majetku. Příklad modelové situace: VÚD – auto získané bezúplatným převodem

35

266 900,-

022 / 082

3.2.5 Účtování pořízení vkladem od jiné osoby Pod tímto způsobem pořízení si můžeme představit např. vklady společníků do společnosti. Jestli se jedná o vklad majetku do základního kapitálu (účet 411) nebo mimo základní kapitál, závisí na typu účtu ve 4. účtové třídě. U tohoto vkladu musíme rozlišovat, zda jde o vklad při vzniku účetní jednotky nebo vklad jako navýšení základního kapitálu (používá se syntetický účet 419 – Změny základního kapitálu). Příklad modelové situace: Vklad společníka do společnosti ve věcné formě

160 000,-

022 / 411

3.3 Účtování finančního leasingu Finanční leasing je pronájem, ve kterém pronajímatel převádí na nájemce všechna rizika a prospěch vyplývající z vlastnictví zařízení. Je zpravidla dlouhodobým pronájmem, kdy po skončení pronájmu se majetek převede do vlastnictví nájemce a stává se tedy jeho majetkem. Splátky nájemného umožňují během nájemního období pronajímateli získat vynaložený kapitálový vklad a také jeho zhodnocení. Doba nájmu trvá u hmotného movitého majetku zařazeného v 1. odpisové skupině 36 měsíců, ve 2. odpisové skupině minimálně 54 měsíců, ve 3. odpisové skupině alespoň 114 měsíců a u nemovitostí musí doba finančního pronájmu trvat nejméně 30 let. Všechny tyto minimální doby nájmu jsou stanovené v § 24, odst. 4, zákona o daních z příjmu. Kupní cena pronajatého majetku nesmí být vyšší než zůstatková cena, kterou by majetek měl při rovnoměrném odpisování. Pronajímatel je vlastníkem majetku, majetek pronajímá a dostává nájemné. Provádí odpisování dlouhodobého hmotného majetku podle odpisového plánu. Jako vlastník počítá a účtuje odpisy majetku. Přijaté nájemné na běžné období je zde tržbou, kterou účtuje na stranu Dal na účet 648 – Ostatní provozní výnosy nebo 602 – Tržby z prodeje služeb. Nájemce je ten, kdo si pronajímá majetek, platí nájemné a pronajatý majetek účtuje v podrozvahové evidenci, protože mu nepatří. Pronajatý majetek tedy neodepisuje, ale splátky leasingu jsou daňovým nákladem. Bohužel leasingová smlouva není vypověditelná, pokud by přece jen došlo k odstupu od smlouvy, tak se udělují vysoké pokuty. Po zaplacení všech splátek nájemce odkoupí od pronajímatele majetek za zůstatkovou cenu. 36

Leasingové splátky za běžné období účtujeme jako náklad na účtě 518 – Ostatní služby na straně Má Dáti se souvztažným účtem 379 – Jiné závazky na straně Dal. Z běžného účtu pak hradíme jednotlivé splátky, kdy dochází k úbytku na účtu 221 – Běžný účet na straně Dal a souvztažně na straně Má Dáti na účtu 379. Po skončení leasingu pak přechází majetek do vlastnictví nájemce. Poté se zaúčtuje zařazení do používání na účet 02x na stranu Má Dáti a souvztažně na účet 04x na stranu Dal. (Štohl 2004).

Příklad: Společnost je v pozici nájemce, má pronajatý osobní automobil značky Audi na 3 roky (od 1.8.2004 – 31.7.2007) s následnou koupí 1 000 Kč. Vozidlo bylo převzato 1.8.2004 a tehdy byla splatná první zvýšená splátka 70 000 Kč, dalších 36 měsíčních splátek činí 4 500 Kč. Celková hodnota nájemného je 232 000 Kč (70 000 + (4 500 * 36 měsíců)). Průměrná měsíční splátka je 6 445 Kč (232 000 / 36 měsíci). Tab. 8: Výpočet leasingu osobního automobilu značky Audi (zdroj: autor)

Rok 2004 2005 2006 2007

Počet měsíců 5 12 12 7

Splátky

Zůstatková cena leasingu

32 225 Kč (5 * 6 445) 77 340 Kč (12 * 6 445) 77 340 Kč (12 * 6 445) 45 096 Kč (7 * 6 445)

199 775 Kč (232 000 - 32 225) 122 435 Kč (199 775 – 77 340) 45 095 Kč (122 435 – 77 340) 0 Kč

Nájem placený v roce 2004 (70 000 + (4500 * 5)

92 500,-

381 / 379

Časové rozlišení výše nájemného za rok 2004

32 225,-

518 / 381

Nájem placený v roce 2005 (4500 * 12)

54 000,-

381 / 379

Časové rozlišení výše nájemného za rok 2005

77 340,-

518 / 381

Nájem placený v roce 2006 (4500 * 12)

54 000,-

381 / 379

Časové rozlišení výše nájemného za rok 2006

77 340,-

518 / 381

Nájem placený v roce 2007 (4500 * 7)

31 500,-

381 / 379

Časové rozlišení výše nájemného za rok 2007

45 095,-

518 / 381

Odkoupení najímaného automobilu

1 000,-

042 / 221

Převod majetku do vlastnictví nájemce

1 000,-

022 / 042

(nebo bez převodu do vlastnictví, jen odkoupení

1 000,-

501 / 221)

(průměrná splátka za měsíc)

37

3.4 Účtování inventarizace dlouhodobého hmotného majetku Inventarizace dlouhodobého hmotného majetku se provádí k okamžiku, ke kterému je sestavována účetní uzávěrka. Při uzavírání účetních knih se zaúčtují inventarizační rozdíly podle vyhlášky č. 500/2002 Sb. U dlouhodobého hmotného majetku odpisovaného v případě, že se jedná o manko, tak zůstatková cena majetku se zaúčtuje na stranu Má Dáti příslušného účtu účtové skupiny 54x – Jiné provozní náklady a na stranu Dal do účtové skupiny 08x – Oprávky k DHM. Pokud se jedná o přebytek, tak inventarizační rozdíl se zaúčtuje do účtové skupiny 02x – DHM odpisovaný a na stranu Dal do účtové skupiny 08x. U dlouhodobého hmotného majetku neodpisovaného v případě že se jedná o manko, tak se vyřazovaný majetek se zaúčtuje na stranu Má Dáti příslušného účtu účtové skupiny 54x a na stranu Dal do účtové skupiny 03x – Dlouhodobý hmotný majetek neodpisovaný a přebytek se zaúčtuje na stranu Má Dáti do účtové skupiny 03x a na stranu Dal do účtové skupiny 41x – Základní kapitál a kapitálové fondy. (ČÚS č. 007 - Inventarizační rozdíly a ztráty v rámci norem přirozených úbytků zásob 2011).

Příklad modelové situace: Přebytek na stroji

20 000,-

022 / 082

Přebytek na pozemku

50 000,-

031 / 413

5 000,-

549 / 082

Manko na stroji

3.5 Účtování

technického

zhodnocení

dlouhodobého

hmotného

majetku Jak jsem již zmínila v teoretické část, tak technickým zhodnocením se rozumí výdaje na přístavbu, nástavbu, rekonstrukci, modernizaci a stavební úpravy majetku. Technické zhodnocení při překročení limitu 40 000 Kč zvyšuje pořizovací cenu DHM, na kterém je technické zhodnocení prováděno, neboli se zvýší cena na účtech účtové skupiny 02x. Do nákladů se hodnota TZ dostává pomocí odpisů na základě odpisového plánu dané účetní jednotky. U technického zhodnocení na pronajatém majetku provedené nájemcem se doporučuje využít obdobných syntetických účtů, na kterých byl zaúčtován majetek, jenž je zhodnocován. Účtujeme jej na účtu 029 – Ostatní dlouhodobý hmotný majetek. Dále 38

účtujeme technické zhodnocení u stavby na účet 021 a samostatné movité věci a soubory movitých věcí na účet 022. Technické zhodnocení dlouhodobého hmotného majetku, kdy jeho ocenění je nižší než 40 000 Kč, zaúčtujeme do nákladů na účet 548 – Ostatní provozní náklady.

3.6 Účtování odpisů dlouhodobého hmotného majetku Vypočítané odpisy dlouhodobého hmotného majetku jsou pro účetní jednotku nákladem. Odpisy snižují pořizovací cenu dlouhodobého hmotného majetku nepřímo pomocí oprávek. Odpisy se účtují na jeden nákladový účet 551 – Odpisy dlouhodobého hmotného (a nehmotného) majetku se souvztažným zápisem na účet oprávek 08x – Oprávky k DHM. Na účtu oprávek soustřeďujeme odpisy po celou dobu životnosti majetku. V rozvaze jsou oprávky vykazovány na straně aktiv se záporným znaménkem. Odpisy se účtují od prvního dne následujícího po měsíci, ve kterém byl majetek pořízen a při vyřazení se odpis účtuje i v měsíci, ve kterém byl majetek vyřazen. Příklad modelové situace: VÚD – odpis automobilu

82 057,-

551 / 082

VÚD – odpis budovy

49 000,-

551 / 081

Majetek, který nemůžeme odepsat, je např. finanční majetek, pozemky, pěstitelské celky trvalých porostů, umělecká díla a sbírky, movité kulturní památky, předměty muzejní a galerijní hodnoty.

3.7 Účtování rezerv na opravu dlouhodobého hmotného majetku Účetní jednotka může tvořit rezervu na opravu dlouhodobého hmotného majetku, pokud jsou splněny podmínky v § 7 zákona o rezervách. V praxi jsou rezervy vnímány spíše jako nástroj daňové optimalizace podle zákona o rezervách č. 593/1992 Sb. Tento zákon stanoví, kdo tak může rezervu tvořit, na jaký majetek a za jakým účelem rezerva může být tvořena. Dále určuje minimální dobu tvorby, její čerpání a následné zrušení rezervy. Účetní jednotka také musí velmi pečlivě sledovat datum předpokládaného zahájení oprav, ke kterým se daná rezerva vytvářela.

39

Výdaje na opravu majetku, na který byla rezerva vytvořena, se účtují do nákladů na příslušný nákladový účet, nejčastěji na účet 511 – Opravy a udržování. Do nákladů se účtuje tvorba rezervy, a to podle skupin nákladů, jedná se o účty 552, 554 – provozní náklady, 574 – finanční náklady, 584 – mimořádné náklady. Tvorba rezervy na opravu dlouhodobého hmotného majetku vychází z rozpočtu, ze kterého musí být viditelné, jaká je předpokládaná částka oprav a co se bude opravovat. Tvorba zákonných rezerv zvyšuje daňově uznatelné náklady a přímo snižuje daňový základ, zachycuje se na straně Má Dáti na účtech 552 – Tvorba a zúčtování zákonných rezerv a na Dal 451 – Rezervy podle zvláštních právních předpisů. (Mrkosová 2010). Rozpouštění, neboli čerpání rezervy se používá, aby se nezkresloval hospodářský výsledek. Musí se tedy zaúčtovat jako snížení nákladů na stranu Má Dáti na účtech 552, 554, 574. „Čerpání (tj. zrušení) rezervy je nutné zaúčtovat jako snížení nákladů v roce, kdy pominou důvody pro tvorbu rezervy. Nejčastějším případem zrušení rezervy je situace, že byla provedena zamýšlená oprava, nebo byl „opravovaný“ majetek prodán nebo jinak vyřazen z evidence. Zákon ale stanovuje i jiné okamžiky, kdy je zrušení rezerv povinné (například nezahájení oprav rok po předpokládaném termínu provedení oprav)“. (Štohl 2004). Příklad: Společnost BETA s.r.o. měla v roce 2003 ve vlastnictví budovu, kdy předpokládala, že v roce 2005 bude nutné provést opravu střechy, krytin a krovů v hodnotě přibližně 1 000 000 Kč. V roce 2005 byla oprava skutečně provedena a uhrazena za 1 100 000 Kč. Tvorba rezervy na opravu budovy v roce 2003

500 000,-

552 / 451

Tvorba rezervy na opravu budovy v roce 2004

500 000,-

552 / 451

Oprava střechy, krytiny a krovů v roce 2005

1 100 000,-

511 / 321

Zrušení (čerpání) rezervy v roce 2005

1 000 000,-

451 / 552

Úhrada faktury za opravu z účtu v roce 2005

1 100 000,-

321 / 221

40

3.8 Účtování vyřazení dlouhodobého hmotného majetku U odpisovaného dlouhodobého hmotného majetku se v pravidelných intervalech snižuje jeho hodnota. Pokles hodnoty se zachycuje na účtech účtové skupiny 08x – Oprávky k DHM. Zůstatková cena dlouhodobého hmotného majetku je rozdílem vstupní (pořizovací) ceny, která se účtuje na účty účtové skupiny 02x a hodnoty uplatněných odpisů jsou na účtech účtové skupiny 08x. Při vyřazování se doúčtují oprávky do výše vstupní ceny a pak se teprve účtuje na stranu Má Dáti do účtové skupiny 08x a na stranu Dal do účtové skupiny 02x. Odpisy se pravidelně účtují na nákladové účty na stranu Má Dáti na účet 551 – Odpisy a na stranu Dal na účty oprávek 08x. Dále se mohou používat jiné syntetické účty 541 – Zůstatková cena prodaného majetku, 543 – Dary, 549 – Manka a škody a 582 – Škody, podle toho jakým způsobem je majetek vyřazen. Odpisovaný majetek, který vyřazujeme, lze rozdělit na dvě varianty, a to zcela odepsaný majetek a majetek odepsaný pouze částečně. Zcela odepsaný dlouhodobý hmotný majetek Nastává pouze v případě, že pořizovací cena je rovna jeho oprávkám. Účtujeme tedy pouze úbytek z majetkového účtu převedením pořizovací ceny dlouhodobého hmotného majetku na příslušný účet oprávek. Příklad modelové situace: Vyřazení stroje v pořizovací ceně Vyřazení budovy

150 000,-

082 / 022

1 200 000,-

081 / 021

Pouze částečně odepsaný dlouhodobý hmotný majetek Tento případ nastává tehdy, pokud jsou oprávky nižší než pořizovací cena. V takovém případě nejprve zaúčtujeme řádný odpis dlouhodobého hmotného majetku za část běžného účetního období. Daňový odpis vypočítáme v poloviční výši řádného ročního odpisu a účetního odpisu podle odpisového plánu. Pak se musí doúčtovat zůstatková cena na účet odpovídající účelu vyřazení majetku. Úplně nakonec je vyřazení dlouhodobého hmotného majetku z evidence, neboli dojde k převodu částky pořizovací ceny majetku na příslušný účet oprávek.

41

Příklad modelové situace: Řádný odpis stroje za část roku

12 000,-

551 / 082

Zůstatková cena vyřazené stroje

36 500,-

5xx / 082

78 600,-

082 / 022

(zvolíme účet, podle způsobu vyřazení) Vyřazení stroje z evidence v pořizovací ceně

3.8.1 Účtování vyřazení formou prodeje Účetní jednotka v případě prodeje majetku zahrne sjednanou kupní cenu do zdanitelných výnosů na základě smlouvy a vydané faktury v okamžiku splnění fakturačních podmínek a převodu vlastnických práv k prodanému hmotnému majetku. Tržbu účtujeme na stranu Dal na účet 641 – Tržby z prodeje dlouhodobého hmotného (a nehmotného) majetku se souvztažným účtem na Má Dáti 311 – Odběratelé. Současně musíme zaúčtovat vyřazení prodaného majetku z evidence, a pokud není zcela odepsaný, tak musíme zaúčtovat zůstatkovou cenu do nákladů na účet 541 na stranu Má Dáti. Příklad modelové situace: Společnost se rozhodla v roce 2006 vyřadit počítač, který byl pořízen v roce 2005 za 42 000 Kč. Oprávky k 1.1.2006 činí 19 950 Kč (za rok 2005 činí odpis 12 600 Kč a za rok 2006 14 700 Kč – poloviční odpis je 7 350 Kč). Prodejní cena je 20 900 Kč. Zůstatková cena je 22 050 Kč (12 600 + 7 350 – 42 000). Vystavená faktura za prodej počítače

20 900,-

311 / 641

Vyřazení počítače – poloviční odpis

7 350,-

551 / 082

Doúčtování zůstatkové ceny

20 050,-

541 / 082

Vyřazení z evidence v pořizovací ceně

42 000,-

082 / 022

3.8.2 Účtování vyřazení formou likvidace důsledkem manka a škody Jestliže majetek není zcela odepsaný, tak musíme nejdřív zaúčtovat řádný odpis za část účetního období a potom se zůstatková cena zaúčtuje do nákladů na stranu Má Dáti na účet 549 – Manka a škody nebo na účet 582 – Škody. Účet 582 se používá pouze ve zcela mimořádných situacích, např. škody z požárů, povodní, škody způsobené v cizině válečnými nebo teroristickými akcemi. Při vyřazení v důsledku škod se předepsané náhrady zaúčtují do výnosů na účet 648 – Ostatní provozní výnosy, případně 688 Ostatní mimořádné výnosy se souvztažným zápisem na stranu Dal na účet 378 – Jiné pohledávky, případně účet 335 – Pohledávky za zaměstnance. 42

Daňově uznatelným nákladem zlikvidovaného majetku v důsledku poškození je zůstatková cena do výše náhrady. Výjimku tvoří zůstatková cena, která je daňově uznatelným nákladem v plné výši, a to například škody vzniklé v důsledku živelních pohrom nebo škody způsobené neznámým pachatelem díky potvrzení Policie ČR. Příklad modelové situace: Společnosti byl v roce 2007 odcizen notebook. Pořizovací cena v roce 2006 činila 55 000 Kč, oprávky k 1.1.2007 byly 26 125 Kč (za rok 2006 činí odpis 16 500 Kč a za rok 2007 19 250 Kč – poloviční odpis je 9 625 Kč) a zůstatková cena je 28 875 Kč (16 500 + 9 925 – 55 000). Notebook byl pojištěn ve výši 30 000 Kč. Poloviční odpis Notebooku

9 625,-

551 / 082

Zůstatková cena Notebooku

28 875,-

549 / 082

Vyřazení zlikvidovaného Notebooku z evidence

55 000,-

082 / 022

Předpis náhrady od pojišťovny

30 000,-

378 / 648

3.8.3 Účtování vyřazení darováním Při tomto způsobu vyřazení se zůstatková cena majetku zaúčtuje do nákladů na účet 543 – Dary. Při darování musí dárce, pokud je plátcem DPH, odvést DPH finančnímu úřadu. Zůstatková cena darovaného majetku může být odčitatelnou položkou od základu daně v daňovém přiznání, ale není daňově uznatelným nákladem. (Štohl 2004). Příklad modelové situace: Společnost poskytla v roce 2006 nemocnici dar v podobě počítače. Pořizovací cena počítače byla 42 000 Kč, oprávky k 1.1.2006 byly 19 950 Kč (za rok 2005 činí odpis 12 600 Kč a za rok 2006 14 700 Kč – poloviční odpis je 7 350 Kč) a zůstatková cena činila 22 050 Kč (12 600 + 7 350 – 42 000). Účetní jednotka může uplatnit poloviční odpis. Při převodu společnost vystavila doklad o použití, kdy odvedla finančnímu úřadu DPH ve výši 1 397 Kč (7 350 * 19 %). Poloviční odpis počítače

7 350,-

551 / 082

22 050,-

543 / 082

DPH na výstupu podle dokladu o použití

1 397,-

543 / 343

Vyřazení darovaného počítače z evidence

42 000,-

082 / 022

Zůstatková cena darovaného počítače

43

4 Výpočet daňových odpisů společnosti V této kapitole budu na základě podkladů počítat daňové odpisy společnosti BETA s.r.o. Odpisový plán společnosti se řídí zákonem č. 586/1992 Sb. o dani z příjmů. Odpisový plán obsahuje údaje jako je název majetku, odpisová skupina, doba odpisování a roční odpisová sazba. Majetkem, který společnost vlastní, je zděná budova, kde jsou kanceláře a ke které patří velká dílna. Dále počítač, notebook, vybavení kanceláří a strojní zařízení se zařízením pro diagnostiku aut. Dalším majetkem společnosti jsou dva automobily. První značky Audi je již ve vlastnictví společnosti po skončení finančního leasingu a tudíž se odepisovat nebude, jen se používá pro podnikání. Druhý automobil značky MercedesBenz M 3000 zakoupila v hodnotě 577 864 Kč společnost v roce 2006 v hotovosti. Společnost dosud odpisovala veškerý dlouhodobý hmotný majetek rovnoměrně, a pokud byla prvním vlastníkem, tak využila možnosti zvýšení odpisu v prvním roce odpisování. Mým úkolem bude posoudit, zda společností zvolený způsob odpisování je za těchto podmínek optimální a pokud ne, tak doporučit optimální formu odpisování. Rovnoměrné odpisování majetku společnosti Jak jsem již zmínila výše, tak společnost odpisuje všechen majetek rovnoměrně s využitím zvýšeného odpisu v prvním roce, pokud je prvním vlastníkem. Rovnoměrné odpisy jsou podrobněji popsány s uvedenými vzorečky v teoretické části v kapitole Postup při výpočtu daňových odpisů. Budova s velkou dílnou Byla pořízena v roce 2003 a zařazena do dlouhodobého hmotného majetku. Pořizovací cena je 3 500 000 Kč a podle zákona je zařazena do 5. odpisové skupiny, tudíž společnost nemá možnost zvýšení odpisu v prvním roce. Roční sazba pro první rok odpisování je 1,4 % a pro další roky 3,4 % (v mé práci Tab. 2, podle zákona tabulka A). V roce 2005 došlo k technickému zhodnocení v hodnotě 247 205 Kč a sazba je tedy 3,4 % (v tabulce 3. sloupec).

44

Odpis v roce 2003

3 500 000 *1,4  49 000, 100

ZC = 3 451 000,-

Odpis v roce 2004

3 500 000 * 3,4  119 000, 100

ZC = 3 332 000,-

Odpis v roce 2005

3 500 000  247 205 * 3,4  127 405, 100

ZC = 3 451 800,-

Odpis v roce 2006 – 2032 Odpis v roce 2033

3 747 205 * 3,4  127 405, 100

ZC = 11 866,-

3 747 205 * 3,4  11 866, (pouze do výše PC) 100

ZC = 0,-

Osobní automobil V roce 2006 zakoupen osobní automobil značky Mercedes-Benz M 3000 v hodnotě 577 864 Kč, který je podle zákona o dani z příjmů zatříděn do odpisové skupiny 1a. Pro tuto odpisovou skupinu platily maximální roční sazby pro první rok 14,2 % a pro další roky 28,6 %. V roce 2008 se osobní automobil musí přeřadit do 2. odpisové skupiny (skupina 1a byla zrušena), kde je roční sazba pro další roky 22,25 %.

Odpis v roce 2006

577 864 *14,2  82 057, 100

ZC = 495 807,-

Odpis v roce 2007

577 864 * 28,6  165 269, 100

ZC = 330 538,-

Odpis v roce 2008 - 2009 Odpis v roce 2010

577 864 * 22,25  128 575, 100

ZC = 73 388,-

577 864 * 22,25  73 388, (pouze do výše PC) 100

ZC = 0,-

Počítač Pořizovací cena počítače je 48 200 Kč, byl zakoupen v roce 2005 a byl zařazen do dlouhodobého hmotného majetku. Podle zákona č. 586/1992 Sb. o daních z příjmů ho společnost zatřídila do 1. odpisové skupiny, a protože je společnost prvním vlastníkem majetku, mají tudíž možnost uplatnit zvýšení odpisu v prvním roce o 10 %. Pro tuto odpisovou skupinu platí maximální roční sazby pro první rok 30 % a pro další roky 35 %.

45

Odpis v roce 2005

48 200 * 30  14 460, 100

ZC = 33 740,-

Odpis v roce 2006

48 200 * 35  16 870, 100

ZC = 16 870,-

Odpis v roce 2007

48 200 * 35  16 870, 100

ZC = 0,-

Notebook Společnost jej pořídila v roce 2008 v pořizovací ceně 45 500 Kč a byl zařazen do dlouhodobého hmotného majetku. Majetek zatřídili do 1. odpisové skupiny podle zákona o dani z příjmů a roční sazby pro první rok činí 30 % a pro další roky 35 %. Společnost je prvním vlastníkem majetku, proto si může uplatnit navýšení odpisu v prvním roce odpisování.

Odpis v roce 2008

45 500 * 30  13 650, 100

ZC = 31 850,-

Odpis v roce 2009

45 500 * 35  15 925, 100

ZC = 15 925,-

Odpis v roce 2010

45 500 * 35  15 925, 100

ZC = 0,-

Vybavení kanceláří Vybavení kanceláří bylo pořízeno v roce 2003 a zařazeno do dlouhodobého hmotného majetku v pořizovací ceně 322 886 Kč. Do vybavení kanceláří patří kancelářské stoly, židle, regály na účetní evidenci – šanony, skříně, koberce, konferenční stůl a židle v zasedací místnosti. Společnost zatřídila vybavení do 2. odpisové skupiny podle zákona, a i když je prvním vlastníkem majetku, nemůže si uplatnit navýšení odpisu pro první rok, protože to v té době zákon neumožňoval (platí až od roku 2005). Roční sazba daně pro první rok v roce 2003 je 8,5 % a pro další roky 18,3 %. Ke změně sazby došlo v roce 2005, kdy se sazba změní na 22,25 %.

46

Odpis v roce 2003

322 886 * 8,5  27 445, 100

ZC = 295 441,-

Odpis v roce 2004

322 886 *18,3  59 088, 100

ZC = 236 353,-

Odpis v roce 2005 - 2007 Odpis v roce 2008

322 886 * 22,25  71 842, 100

ZC = 20 827,-

322 886 * 22,25  20 827, (pouze do výše PC) 100

ZC = 0,-

Strojní zařízení Pořízeno v roce 2003 a zařazeno do dlouhodobého hmotného majetku v pořizovací ceně 895 550 Kč. Do strojního zařízení jsou zahrnuty zvedáky na automobily, kompresory, zařízení na výměnu pneu (vyzouvačka + vyvažovačka), senzorová měřící technologie pro měření geometrie s příslušenstvím a veškeré elektrické nářadí. Zařazeno do 2. odpisové skupiny, kdy roční sazba daně pro první rok v roce 2003 je 8,5 % a další roky 18,3 %. V roce 2005 došlo ke změně sazby, kdy se sazba změní na 22,25 %. A i když je prvním vlastníkem majetku, nemůže si uplatnit navýšení odpisu pro první rok, protože to v té době zákon neumožňoval (platí až od roku 2005).

Odpis v roce 2003

895 550 * 8,5  76 122, 100

ZC = 819 428,-

Odpis v roce 2004

895 550 *18,3  163 886, 100

ZC = 655 542,-

Odpis v roce 2005 - 2007 Odpis v roce 2008

895 550 * 22,25  199 260, 100

ZC = 57 762,-

895 550 * 22,25  57 762, (pouze do výše PC) 100

ZC = 0,-

Diagnostické zařízení s příslušenstvím V roce 2005 společnost pořídila diagnostické zařízení s příslušenstvím v pořizovací ceně 95 000 Kč. Zařadila jej do 2. odpisové skupiny a je prvním vlastníkem, proto si může uplatnit navýšení odpisu v prvním roce odpisování o 10 %. Vzhledem k tomu, že toto zařízení bylo pořízeno v jiném roce než zbytek strojního zařízení, musíme jej odpisovat zvlášť. Roční odpisová sazba v prvním roce bude 21 % a v dalších letech 19,75 %. 47

Odpis v roce 2005

95 000 * 21  19 950, 100

Odpis v roce 2006 - 2008 Odpis v roce 2009

ZC = 75 050,-

95 000 *19,75  18 763, 100

ZC = 18 761,-

95 550 *19,75  18 761, (pouze do výše PC) 100

ZC = 0,-

Zrychlené odpisování majetku společnosti Stejně jako u rovnoměrného odpisování je zde možnost zvýšení odpisu v prvním roce odpisování. Týká se to pouze majetku, které jsou podle zákona o dani z příjmů zatříděny do 1 až 3 odpisové skupiny. Zrychlené odpisy jsou stejně jako rovnoměrné odpisy podrobněji popsány s uvedenými vzorečky v kapitole Postup při výpočtu daňových odpisů. Budova s velkou dílnou Pro tuto formu odpisování se bude odpisovat podle jediné tabulky dle zákona o dani z příjmů, v prvním roce 30 % a dalších letech 31 %. Při technickém zhodnocení dojde ke změně sazby 30 % podle 3. sloupce v tabulce. Jelikož je budova zařazena v 5. odpisové skupině, tak i když je společnost prvním vlastníkem nelze použít zvýšení odpisu v prvním roce odpisování.

Odpis v roce 2003

3 500 000  116 667, 30

ZC = 3 383 333,-

Odpis v roce 2004

2 * 3 383 333  225 556, 31  1

ZC = 3 157 777,-

Odpis v roce 2005

2 * (3 157 777  247 205)  226 999, 30

ZC = 3 177 983,-

Odpis v roce 2006

2 * 3 177 983  219 171, 30  1

ZC = 2 958 812,-

Odpis v roce 2007

2 * 2 958 812  211 344, 30  2

ZC = 2 747 468,-

Odpis v roce 2008

2 * 2 747 468  203 516, 30  3

ZC = 2 543 952,-

Odpis v roce 2009

2 * 2 543 952  195 689, 30  4

ZC = 2 348 263,-

48

Odpis v roce 2010

2 * 2 348 263  187 861, 30  5

ZC = 2 160 402,-

Odpis v roce 2033

2 * 7 828  7 828, 30  28

ZC = 0,-

Osobní automobil Osobní automobil je zatříděný podle zákona v roce 2006 – 2007 do odpisové skupiny 1a, kde sazba pro první rok je 4 % a pro další roky 5 % a od roku 2008 do 2. odpisové skupiny, kdy se změní sazba pro další roky na 6 %. Pokud není využíván provozovatelem silniční motorové dopravy, taxislužby nebo speciálním vozidlem sanitní nebo pohřební služby, tak zde odpadá možnost zvýšení odpisu v prvním roce odpisování, i když je společnost prvním vlastníkem automobilu.

Odpis v roce 2006

577 864  144 466, 4

ZC = 433 398,-

Odpis v roce 2007

2 * 433 398  216 699, 5 1

ZC = 216 699,-

Odpis v roce 2008

2 * 216 699  108 350, 62

ZC = 108 349,-

Odpis v roce 2009

2 *108 349  72 233, 63

ZC = 36 116,-

Odpis v roce 2010

2 * 36 116  36 116, 64

ZC = 0,-

Počítač Společnost je prvním vlastníkem počítače, proto si může uplatnit zvýšení odpisů v prvním roce odpisování o 10 %. Podle zákona společnost zatřídila majetek do 1. odpisové skupiny a roční sazba odpisování pro první rok 3 % a pro další roky 4 %. 48 200 * 10 % = 4 820 Kč Odpis v roce 2005

48 200  16 067  4 820  20 887, 3

ZC = 27 313,-

Odpis v roce 2006

2 * 27 313  18 209, 4 1

ZC = 9 104,-

49

Odpis v roce 2007

2 * 9 104  9 104, 42

ZC = 0,-

Notebook Stejně jako je tomu u odpisování počítače je společnost prvním vlastníkem a může si uplatnit 10 % zvýšení odpisů v prvním roce. Podle zákona společnost zatřídila majetek do 1. odpisové skupiny a roční sazba odpisování pro první rok 3 % a pro další roky 4 %. 45 500 * 10 % = 4 550 Kč Odpis v roce 2008

45 500  15 167  4 550  19 717, 3

ZC = 25 783,-

Odpis v roce 2009

2 * 25 783  17 189, 4 1

ZC = 8 594,-

Odpis v roce 2010

2 * 8 594  8 594, 42

ZC = 0,-

Vybavení kanceláří Zatříděno do 2. odpisové skupiny, společnost je prvním vlastníkem, ale nemůže si uplatnit navýšení odpisu pro první rok, protože to v té době zákon neumožňoval (platí až od roku 2005). V roce 2003 - 2004 je roční odpisová sazba pro první rok 6 % a v dalších letech 7 %, poté v roce 2005 došlo ke změně sazby na 6 %.

Odpis v roce 2003

322 886  53 814, 6

ZC = 269 072,-

Odpis v roce 2004

2 * 269 072  89 691, 7 1

ZC = 179 381,-

Odpis v roce 2005

2 *179 381  89 691, 62

ZC = 89 690,-

Odpis v roce 2006

2 * 89 690  59 793, 63

ZC = 29 897,-

Odpis v roce 2007

2 * 29 897  29 897, 64

ZC = 0,-

50

Strojní zařízení Společnost je prvním vlastníkem strojního zařízení, zařazeného do 2. odpisové skupiny a nemůže si uplatnit navýšení odpisu pro první rok, protože to v té době zákon neumožňoval (platí až od roku 2005). V roce 2003 - 2004 je roční odpisová sazba pro první rok odpisování 6 % a v dalších letech 7 %, poté v roce 2005 došlo ke změně sazby pro další roky na 6 %.

Odpis v roce 2003

895 550  149 258, 6

ZC = 746 292,-

Odpis v roce 2004

2 * 746 292  248 764, 7 1

ZC = 497 528,-

Odpis v roce 2005

2 * 497 528  248 764, 62

ZC = 248 764,-

Odpis v roce 2006

2 * 248 764  165 843, 63

ZC = 82 921,-

Odpis v roce 2007

2 * 82 921  82 921, 64

ZC = 0,-

Diagnostické zařízení s příslušenstvím Společnost je prvním vlastníkem diagnostického zařízení, proto si může uplatnit zvýšení odpisů v prvním roce odpisování o 10 %. Podle zákona společnost zatřídila majetek do 2. odpisové skupiny a roční sazba odpisování pro první rok 5 % a pro další roky 6 %. 95 000 * 10 % = 9 500 Kč Odpis v roce 2005

95 000  19 000  9 500  28 500, 5

ZC = 66 500,-

Odpis v roce 2006

2 * 66 500  26 600, 6 1

ZC = 39 900,-

Odpis v roce 2007

2 * 39 900  19 950, 62

ZC = 19 950,-

Odpis v roce 2008

2 *19 950  13 300, 63

ZC = 6 650,-

Odpis v roce 2009

2 * 6 650  6 650, 64

ZC = 0,51

4.1 Porovnání rovnoměrného a zrychleného odpisování Abych lépe znázornila průběh rovnoměrného a zrychleného odpisování a porovnala, který způsob odpisování je pro společnost výhodnější, tak jsem odpisy jednotlivého majetku uspořádala do tabulek a grafů. Zaleží ovšem na společnosti, který z odpisů je pro ně přijatelnější. A jak jsem již zmínila výše, společnost používá u veškerého majetku rovnoměrný způsob odpisování.

Vzhledem k tomu, že tabulka je podstatně větší než ostatní a nevešla se na tuto stránku, umístila jsem ji na stránku následující.

52

Budova s velkou dílnou Tab. 9: Odpisy Budovy s velkou dílnou (zdroj: autor)

Rok

Rovnoměrný odpis

Zrychlený odpis

2003 2004 2005 2006 2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016 2017 2018 2019 2020 2021 2022 2023 2024 2025 2026 2027 2028 2029 2030 2031 2032 2033

49 000 Kč 119 000 Kč 127 405 Kč 127 405 Kč 127 405 Kč 127 405 Kč 127 405 Kč 127 405 Kč 127 405 Kč 127 405 Kč 127 405 Kč 127 405 Kč 127 405 Kč 127 405 Kč 127 405 Kč 127 405 Kč 127 405 Kč 127 405 Kč 127 405 Kč 127 405 Kč 127 405 Kč 127 405 Kč 127 405 Kč 127 405 Kč 127 405 Kč 127 405 Kč 127 405 Kč 127 405 Kč 127 405 Kč 127 405 Kč

116 667 Kč 225 556 Kč 226 999 Kč 219 171 Kč 211 344 Kč 203 516 Kč 195 689 Kč 187 861 Kč 180 034 Kč 172 206 Kč 164 378 Kč 156 551 Kč 148 723 Kč 140 896 Kč 133 068 Kč 125 241 Kč 117 413 Kč 109 586 Kč 101 758 Kč 93 931 Kč 86 103 Kč 78 275 Kč 70 448 Kč 62 620 Kč 54 793 Kč 46 965 Kč 39 138 Kč 31 310 Kč 23 483 Kč 15 655 Kč 7 828 Kč

11 866 Kč

53

Graf 1: Odpisy Budovy s velkou dílnou (zdroj: autor)

Odpisování budovy s velkou dílnou 250 000

Hodnoty

200 000 150 000 100 000 50 000

200 2003 2004 2005 2006 2007 2008 2019 2010 2011 2012 2013 2014 2015 2016 2017 2018 2029 2020 2021 2022 2023 2024 2025 2026 2027 2028 2039 2030 2031 2032 3

0

Roky

Rovnoměrný odpis

Zrychlený odpis

Z tabulky i grafu je patrné, že výše odpisu při zrychleném odpisování je v prvních 14-ti letech vyšší jak při rovnoměrném odpisování. Je tomu tak i proto, že společnost provedla na budově technické zhodnocení, a tím se zvýšila její vstupní i zůstatková cena. Odpisování budovy, která je zatříděná do 5. odpisové skupiny bude trvat až do roku 2033, pokud nenastanou další technická zhodnocení. Při rovnoměrném odpisování se výše ročních odpisů od roku 2005 nemění, až v roce 2033 bude společnost odpisovat částku 11 866 Kč pouze do výše pořizovací ceny. Zrychlené odpisování je náročnější na výpočet, ale výhodou je, že v prvních letech jsou odpisy vyšší a výrazněji ovlivní náklady společnosti. Vzhledem k počátečním investicím při rozjezdu podnikání, kdy podnik nemá stabilní příjmy a stálou klientelu, by byly výhodnější zrychlené odpisy, které markantně ovlivní náklady a tím bude mít podnik znatelně nižší základ daně pro výpočet daně z příjmů.

54

Osobní automobil Tab. 10: Odpisy Osobního automobilu (zdroj: autor)

Rok

Rovnoměrný odpis

Zrychlený odpis

2006 2007 2008 2009 2010

82 057 Kč 165 269 Kč 128 575 Kč 128 575 Kč 73 388 Kč

144 466 Kč 216 699 Kč 108 350 Kč 72 233 Kč 36 116 Kč

Graf 2: Odpisy Osobního automobilu (zdroj: autor)

Odpisování osobního automobilu 250 000 Hodnoty

200 000 150 000 100 000

Rovnoměrný odpis

50 000

Zrychlený odpis

0 2006

2007

2008

2009

2010

Roky

U osobního automobilu nelze podle zákona uplatnit navýšení odpisu v prvním roce o 10 %. Při této podmínce bych volila zrychlený způsob odpisování. Díky zákonu o dani z příjmů platného od 1.1.2008 musela společnost automobil přeřadit z 1a odpisové skupiny do 2. odpisové skupiny, zvýšil se koeficient nejen při rovnoměrném ale i zrychleném odpisování a doba odpisování se prodloužila ze 4 na 5 let. V prvních dvou letech jsou zrychlené odpisy znatelně vyšší a výrazně ovlivní základ daně. I přesto, že v dalších letech se jejich výše snižuje, byly by pro podnik výhodnější.

55

Počítač Tab. 11: Odpisy Počítače (zdroj: autor)

Rok

Rovnoměrný odpis

Zrychlený odpis

2005 2006 2007

14 460 Kč 16 870 Kč 16 870 Kč

20 887 Kč 18 209 Kč 9 104 Kč

Graf 3: Odpisy Počítače (zdroj: autor)

Odpisy Počítače 25 000

Hodnoty

20 000 15 000 10 000

Rovnoměrný odpis Zrychlený odpis

5 000 0 2005

2006

2007

Roky

U obou způsobů odpisování počítače bylo využito zvýšení v prvním roce odpisování. Z tabulky i grafu je patrné, že v prvních dvou letech zrychleného odpisování jsou částky vyšší, ale rozdíl zase není tak zásadní. Společnost by měla tedy způsob odpisování volit s ohledem na jejich finanční situaci. Způsob odpisování (rovnoměrný), který si společnost zvolila, je k tomu přizpůsoben.

56

Notebook Tab. 12: Odpisy Notebooku (zdroj: autor)

Rok

Rovnoměrný odpis

Zrychlený odpis

2008 2009 2010

13 650 Kč 15 925 Kč 15 925 Kč

19 717 Kč 17 189 Kč 8 594 Kč

Graf 4: Odpisy Notebooku (zdroj: autor)

Odpisy Notebooku 20 000 Hodnoty

15 000 10 000

Rovnoměrný odpis Zrychlený odpis

5 000 0 2008

2009

2010

Roky

Notebook (stejně jako počítače) je zařazen do 1. odpisové skupiny. Společnost využila zvýšení odpisu v prvním roce odpisování. Rozdíl mezi rovnoměrnými odpisy a zrychlenými odpisy není tak výrazný, proto způsob odpisování, který si společnost vybere, není tak zásadní jako například u budovy, kde cena budovy (3 500 000 Kč) a vypočítané odpisy jsou mnohem vyšší.

57

Vybavení kanceláří Tab. 13: Odpisy Vybavení kanceláří (zdroj: autor)

Rok

Rovnoměrný odpis

Zrychlený odpis

2003 2004 2005 2006 2007 2008

27 445 Kč 59 088 Kč 71 842 Kč 71 842 Kč 71 842 Kč 20 827 Kč

53 814 Kč 89 691 Kč 89 691 Kč 59 793 Kč 29 897 Kč 0 Kč

Graf 5: Odpisy Vybavení kanceláří (zdroj: autor)

Odpisy Vybavení kanceláří 100 000

Hodnoty

80 000 60 000 40 000

Rovnoměrný odpis

20 000

Zrychlený odpis

0 2003 2004 2005 2006 2007 2008 Roky

Vybavení kanceláří bylo zatříděno do 2. odpisové skupiny a společnost jej odepisuje rovnoměrně. Z porovnání je patrné, že kdyby společnost na začátku zvolila zrychlený způsob, který bych jim doporučila, měla by majetek odepsaný o rok dříve než u rovnoměrného odpisování. Zrychlené odpisy jsou první tři roky vyšší než u rovnoměrného odpisování, což je pro společnost výhodné – odpisy znatelně ovlivní náklady a tím i základ pro výpočet daně z příjmů.

58

Strojní zařízení Tab. 14: Odpisy Strojní zařízení (zdroj: autor)

Rok

Rovnoměrný odpis

Zrychlený odpis

2003 2004 2005 2006 2007 2008

76 122 Kč 163 886 Kč 199 260 Kč 199 260 Kč 199 260 Kč 57 762 Kč

149 258 Kč 248 764 Kč 248 764 Kč 165 843 Kč 82 921 Kč 0 Kč

Graf 6: Odpisy Strojní zařízení (zdroj: autor)

Odpisy Strojního zařízení 250 000 Hodnoty

200 000 150 000 100 000

Rovnoměrný odpis Zrychlený odpis

50 000 0 2003 2004 2005 2006 2007 2008 Roky

Zařízení je podle zákona zatříděno do 2. odpisové skupiny. Zrychleně odepíšeme majetek mnohem rychleji (2007) než při rovnoměrném odepisování (2008). Na začátku odpisování u zrychlených odpisů jsou částky mnohem vyšší, hlavně v prvním roce, kdy je zrychlený odpis o 49 % vyšší než rovnoměrný. A stejně jako v předchozím případě (u vybavení kanceláří) je zrychlený odpis výhodnější vzhledem k výraznému ovlivnění nákladů.

59

Diagnostické zařízení s příslušenstvím Tab. 15: Odpisy Diagnostického zařízení (zdroj: autor)

Rok

Rovnoměrný odpis

Zrychlený odpis

2005 2006 2007 2008 2009

19 950 Kč 18 763 Kč 18 763 Kč 18 763 Kč 18 761 Kč

28 500 Kč 26 600 Kč 19 950 Kč 13 300 Kč 6 650 Kč

Graf 7: Odpisy Diagnostického zařízení (zdroj: autor)

Hodnoty

Odpisy Diagnostického zařízení 30 000 25 000 20 000 15 000 10 000 5 000 0

Rovnoměrný odpis Zrychlený odpis

2005

2006

2007

2008

2009

Roky

U obou způsobů odpisování diagnostického zařízení bylo využito zvýšení v prvním roce odpisování o 10 %. Zařízení je odpisováno ve 2. odpisové skupině. Z výše uvedené tabulky i grafu je patrné, že v prvních dvou letech zrychleného odpisování jsou částky mnohem vyšší než u rovnoměrného odpisování. Pro společnost by proto bylo výhodnější zrychlené odpisování, kdy první dva roky odepíše vyšší odpisy a ještě třetí rok odepíše o 1 187 Kč více než u rovnoměrného odpisování. Zrychlené odpisy opět výrazněji ovlivní náklady podniku.

60

5 ZÁVĚR Mým úkolem v této práci bylo přesné vymezení dlouhodobého hmotného majetku a analýza veškerých možností jeho pořízení, ocenění, odpisování a vyřazení. Tato práce se dělí na dvě části, a to na první teoretickou část a druhou praktickou část. V prvé části jsem teoretické poznatky čerpala z odborné literatury a dalších podkladů. Snažila jsem se srozumitelně popsat vše o majetku a výše zmíněných pojmech. V druhé části jsem nejprve stručně charakterizovala společnost Autoservis a pneuservis „ BETA s.r.o. “, kdy pro zpracování této části jsem využila veškeré poskytnuté informace a podklady od společnosti. Následně jsem se zabývala už jenom dlouhodobým hmotným majetkem a vysvětlením účtování jednotlivých možností, které mohou nastat u dlouhodobého hmotného majetku. Nakonec jsem uvedla výpočet daňových odpisů majetku společnosti. Porovnala jsem rovnoměrné a zrychlené odpisy na jednotlivých druzích majetku, které společnost vlastní a navrhla nejefektivnější variantu daňového odpisování pro společnost. Pokud si společnost u pořízeného majetku zvolí způsob odpisování nelze ho již průběhu odpisování měnit. Společnost BETA s.r.o. u svého majetku zvolila vždy rovnoměrný způsob odpisování, kdy vlastně ve většině případů odpisuje mimo prvního roku stejnou částku. U zrychleného odpisování je to naopak, první roky jsou částky odpisů vyšší a pak se postupně snižují. Nejlépe je to vidět na mnou vytvořených tabulkách a grafech. Daňové odpisy, kterými se zabývám v praktické části nevyjadřují skutečné opotřebení majetku, ale slouží hlavně jako položka ovlivňující základ daně. Vybrat si správný způsob odpisování je velmi důležité. Každá společnost si sestavuje odpisový plán, na základě kterého provádí odpisování majetku. Společnost BETA s.r.o. odpisuje majetek rovnoměrně, což vzhledem k tomu, že při zakládání firmy vynaložila nemalé prostředky, není optimální řešení. Výhodnější by bylo odpisovat většinu majetku zrychleným způsobem (netýká se počítače a notebooku). Značná suma investovaných prostředků pak přechází do nákladů ve formě odpisů, a tím příznivě ovlivňuje základ pro výpočet daně z příjmů právnických osob, který bude nižší než když firma používá odpisy rovnoměrné. 61

Od 1.1.2008 vstoupila v platnost daňová reforma, která se dotkla i dlouhodobého majetku. V tomto roce byla zrušena u odpisovaného majetku odpisová skupina 1a, což je důležité pro společnost zmíněnou v této práci, která má v odpisové skupině 1a zařazen osobní automobil. Každá společnost by měla změny zákona neustále sledovat a přizpůsobit se jim. Tato práce měla přiblížit základní problematiku dlouhodobého hmotného majetku. Podle mého názoru jsem stanovený cíl této bakalářské práce naplnila, i když je možné toto téma více rozvíjet.

62

6 SEZNAM POUŢITÝCH ZDROJŮ HÁLEK, Vítězslav. Krizový management: Aplikace při řízení podniku. 1.vydání. Hradec Králové: GAUDEAMUS: Univerzita Hradec Králové, 2006. 317 s. Dostupné z WWW: . ISBN 80-7041-248-8. Kolektiv autorů. Podvojné účetnictví 2005, komplexní průvodce předpisy. Vyd. 5. Praha : GRADA Publishing, a.s., 2005. 536 s. ISBN 80-247-1233-4. MRKOSOVÁ, Jitka. Účetnictví 2010, učebnice pro SŠ a VOŠ. Vyd. 1. Brno : Computer Press, a.s., 2010. 283 s. ISBN 978-80-251-2925-8. PETRLÍKOVÁ, Blažena. Jednoduché účetnictví pro nadace, občanská sdružení, obecně prospěšné společnosti a jiné neziskové organizace. Vyd. 1. Praha : Nadace rozvoje občanské společnosti, 1998. 83 s. ISBN 80-902302-3-7. PRUDKÝ, Pavel; LOŠŤÁK, Milan. Hmotný a nehmotný majetek v praxi. Vyd. 1. Olomouc : ANAG , 1997. 196 s. ISBN 80-85646-65-X. RANDÁKOVÁ, Monika a kol. Finanční účetnictví pro podnikatele v příkladech. Vyd. 3. Praha : Oeconomica, 2009. 122 s. ISBN 978-80-245-1565-6. RUBÁKOVÁ, Věra. Účetnictví pro úplné začátečníky 2010. Vyd. 4. Praha : GRADA Publishing, a.s., 2010. 192 s. ISBN 978-80-247-3299-2. STROUHAL, Jiří a kol. Účetnictví 2010, velká kniha příkladů. Vyd. 1. Brno : Computer Press, a.s., 2010. 659 s. ISBN 978-80-251-2907-4. ŠTOHL, Pavel. Učebnice účetnictví 2004 - 2. díl pro střední školy a pro veřejnost. Vyd. 6. Znojmo : Vzdělávací středisko Ing. Pavel Štohl, 2004. 189 s. ŠTOHL, Pavel. Učebnice účetnictví 2010 - 1. díl pro střední školy a pro veřejnost. Vyd. 11., upravené . Znojmo : Vzdělávací středisko Ing. Pavel Štohl, 2010. 169 + vzorový účtový rozvrh s. ISBN 978-80-87237-23-6. ŠVARCOVÁ, Jena a kol. Ekonomie - stručný přehled teorie a praxe aktuálně a v souvislostech . Zlín : CEED, 2008. 295 s. ISBN 978-80-903433-7-5. TPA Horwath Notia Audit. Podvojné účetnictví 2010. Vyd. 17. Praha : GRADA Publishing, a.s., 2010. 224 s. ISBN 978-80-247-3197-1. 63

ČÚS č. 007 - Inventarizační rozdíly a ztráty v rámci norem přirozených úbytků zásob [online]. 2011 [cit. 2011-04-14]. České účetní standardy pro podnikatele. Dostupné z WWW: . Zákon o účetnictví - Část IV. - Způsoby oceňování [online]. 2011 [cit. 2011-04-05]. Zákon o účetnictví. Dostupné z WWW: . Zákon o účetnictví - Část V. - Inventarizace majetku a závazků [online]. 2011 [cit. 201104-05]. Zákon o účetnictví. Dostupné z WWW: .

Zákon č. 563/1991 Sb. o účetnictví Zákon č. 586/1992 Sb. o dani z příjmů Zákon č. 593/1992 Sb. o rezervách

64

7 SEZNAM OBRÁZKŮ, TABULEK A GRAFŮ Obr. 1: Dlouhodobý majetek...................................................................................................... 10 Obr. 2: Oběžný majetek ............................................................................................................. 15 Obr. 3: Schéma koloběhu oběžného majetku............................................................................. 15 Tab. 1: Minimální doba odpisování dlouhodobého hmotného majetku v jednotlivých odpisových skupinách ................................................................................................................. 23 Tab. 2: Roční běžné odpisové sazby pro hmotný majetek – bez omezení ................................ 24 Tab. 3: Roční odpisové sazby zvýšené v 1. roce o 20 % ........................................................... 24 Tab. 4: Roční odpisové sazby zvýšené v 1. roce o 15 % ........................................................... 25 Tab. 5: Roční odpisové sazby zvýšené v 1. roce o 10 % ........................................................... 25 Tab. 6: Koeficienty pro zrychlené odpisování hmotného majetku............................................. 26 Tab. 7: Maximální doba tvorby rezervy u hmotného majetku podle zákona o rezervách ......... 28 Tab. 8: Výpočet leasingu osobního automobilu značky Audi.................................................... 37 Tab. 9: Odpisy Budovy s velkou dílnou..................................................................................... 53 Tab. 10: Odpisy Osobního automobilu ...................................................................................... 55 Tab. 11: Odpisy Počítače ........................................................................................................... 56 Tab. 12: Odpisy Notebooku ....................................................................................................... 57 Tab. 13: Odpisy Vybavení kanceláří .......................................................................................... 58 Tab. 14: Odpisy Strojního zařízení ............................................................................................ 59 Tab. 15: Odpisy Diagnostického zařízení s příslušenstvím ....................................................... 60 Graf 1: Odpisy Budovy s velkou dílnou .................................................................................... 54 Graf 2: Odpisy Osobního automobilu ........................................................................................ 55 Graf 3: Odpisy Počítače ............................................................................................................. 56 Graf 4: Odpisy Notebooku ......................................................................................................... 57 Graf 5: Odpisy Vybavení kanceláří ........................................................................................... 58 Graf 6: Odpisy Strojního zařízení .............................................................................................. 59 Graf 7: Odpisy Diagnostického zařízení s příslušenstvím ......................................................... 60

65

8 SEZNAM POUŢITÝCH ZKRATEK A ÚČTŮ DFM

Dlouhodobý finanční majetek

DHM

Dlouhodobý hmotný majetek

DM

Dlouhodobý majetek

DNM

Dlouhodobý nehmotný majetek

DPH

Daň z přidané hodnoty

HM

Hmotný majetek

MD

Má Dáti

PC

Pořizovací cena

RPC

Reprodukční pořizovací cena

TZ

Technické zhodnocení

VC

Vstupní cena

ZC

Zůstatková cena

081

Oprávky ke stavbám

082

Oprávky k samostatným movitým věcem a souborům movitých věcí

112

Materiál na skladě

211

Pokladna

221

Bankovní účty

311

Odběratelé

321

Dodavatelé

331

Zaměstnanci

335

Pohledávky za zaměstnance

336

Zúčtování s institucemi sociálního zabezpečení a sociálního pojištění

343

DPH – Daň z přidané hodnoty

378

Jiné pohledávky

379

Jiné závazky

381

Náklady příštích období

501

Spotřeba materiálu

511

Opravy a udržování

521

Mzdové náklady

54x

Jiné provozní náklady 66

9 SEZNAM PŘÍLOH Příloha č. 1

Vzorový účtový rozvrh pro podnikatele

67