MENDELOVA ZEMĚDĚLSKÁ A LESNICKÁ UNIVERZITA V BRNĚ
Provozně ekonomická fakulta Ústav účetnictví a daní
UKONČENÍ ÚČASTI SPOLEČNÍKA NA VYBRANÉ SPOLEČNOSTI S RUČENÍM OMEZENÝM
Vedoucí práce:
Vypracovala:
Ing. Danuše Nerudová, Ph.D.
Bc. Veronika Petrásková
Brno 2007
PROHLÁŠENÍ
Prohlašuji, že jsem diplomovou práci na téma „Ukončení účasti společníka na vybrané společnosti s ručením omezeným“ vypracovala samostatně, na základě pokynů vedoucí diplomové práce a s použitím zdrojů, které uvádím v seznamu použitých zdrojů informací. Diplomová práce je školním dílem a může být použita ke komerčním účelům jen se souhlasem vedoucího diplomové práce a děkana PEF MZLU v Brně.
V Brně, dne 20. 5. 2007
…...…………………………..
PODĚKOVÁNÍ
Děkuji vedoucí bakalářské práce Ing. Danuši Nerudové, Ph.D. za odborné vedení, náměty a připomínky, které mi poskytla v průběhu zpracování této diplomové práce. Dále děkuji společnosti s ručením omezeným XXX, že mi poskytla možnost praxi zpracovat, a to hlavně jednateli společnosti a ekonomickému úseku, kteří mi poskytovali cenné rady a informace o zpracovávané problematice.
SOUHRN
Smyslem této práce je vysvětlit, jaké základní možnosti má společník a společnost v případě, že společník se již dále nechce účastnit dalšího podnikání ve společnosti. Danou problematiku je popisována jak z teoretického, tak i z praktického hlediska. Jsou vysvětleny základní pojmy týkající se této problematiky a uvedeny základní možnosti odchodu společníka. Kromě toho je vysvětlen možný zákaz konkurence v tomto případě. Praktické řešení této tématiky je aplikováno ve společnosti s ručením omezeným XXX ve srovnání s dalšími příklady.
Klíčová slova: společnost s ručením omezeným, obchodní podíl, vypořádací podíl, volný obchodní podíl, nabývací cena účasti
SUMMARY
The purpose of this work is to interpret the basic possibility that has the companion and the company in the event of the situation when the companion will not participate in the next business in the company. These problems are described both from the theoretical and practical point of view. Basic concepts of these problems are explained and basic ways of vacation the companion are mentioned. Besides, the ban on competition in these case is explained. Practical solution of these subject is applied to company limited XXX as compared with the another example.
Keywords: company limited, business share, settlement amount, free business share, purchase price of share
OBSAH:
1
ÚVOD....................................................................................................................... 7
2
CÍL PRÁCE A METODIKA.................................................................................... 8
3
2.1
Cíl práce............................................................................................................ 8
2.2
Metodika práce ................................................................................................. 8
TEORETICKÁ ČÁST ............................................................................................ 10 3.1
Základní pojmy ............................................................................................... 10
3.1.1
Společnost s ručením omezeným............................................................ 10
3.1.2
Společníci................................................................................................ 11
3.1.3
Obchodní podíl ....................................................................................... 12
3.1.4
Den nabytí obchodního podílu................................................................ 12
3.1.5
Vypořádací podíl..................................................................................... 13
3.1.6
Nabývací cena účasti .............................................................................. 13
3.1.7
Řádná, mimořádná a mezitímní účetní závěrka...................................... 14
3.2
Možnosti ukončení účasti společníka na s. r. o............................................... 14
3.3
Převod (prodej) obchodního podílu ................................................................ 15
3.3.1
Právní pohled na úplatný převod (prodej) obchodního podílu ............... 16
3.3.2
Účetní provedení prodeje obchodního podílu......................................... 18
3.3.3
Daňové dopady prodeje obchodního podílu ........................................... 18
3.4
Ukončení účasti společníka na společnosti..................................................... 21
3.4.1
Důvody k odchodu společníka ze společnosti ........................................ 22
3.4.2
Vypořádací podíl odcházejícího společníka ........................................... 23
3.4.3
Stanovení výše vypořádacího podílu ...................................................... 24
3.4.4
Výplata vypořádacího podílu.................................................................. 27
3.4.5
Účtování a účetní doklady ...................................................................... 27
3.4.6
Daňové dopady ....................................................................................... 31
3.5
Zákaz konkurence ........................................................................................... 32
3.6
Notářský zápis................................................................................................. 33
4
PRAKTICKÁ ČÁST .............................................................................................. 34 4.1
Úvod k praktické části .................................................................................... 34
4.2
Profil společnosti s ručením omezeným XXX ............................................... 34
4.3
Organizační struktura společnosti................................................................... 35
4.4
Odchod společníka – úplatný převod obchodního podílu .............................. 36
4.4.1
Úvod do problematiky ............................................................................ 36
4.4.2
Účetní hledisko ....................................................................................... 37
4.4.3
Daňové hledisko ..................................................................................... 37
4.4.4
Právní hledisko ....................................................................................... 40
4.5
Ukončení účasti společníka na společnosti..................................................... 43
4.5.1
Výpočet vypořádacího podílu z vlastního kapitálu................................. 44
4.5.2
Výpočet vypořádacího podílu z čistého obchodního majetku ................ 53
5
DISKUZE ............................................................................................................... 54
6
ZÁVĚR ................................................................................................................... 55
7
ZDROJE INFORMACÍ .......................................................................................... 58 7.1
Externí zdroje informací ................................................................................. 58
7.2
Interní zdroje informací společnosti XXX s. r. o............................................ 59
8
SEZNAM POUŽITÝCH ZKRATEK..................................................................... 60
9
SEZNAM TABULEK ............................................................................................ 60
PŘÍLOHY ....................................................................................................................... 61
1
ÚVOD
V běžné praxi není ojedinělou záležitostí, že některý ze společníků společnosti s ručením omezeným se již dalšího podnikání v této firmě účastnit nechce. Ukončení své účasti ve společnosti může provést dvěma základními způsoby, které jsou pro obě zúčastněné strany velmi odlišné, a to jak z právního a účetního hlediska, tak i z daňového hlediska.
Ukončení účasti společníka na společnosti s ručením omezeným je poměrně specifická záležitost a osoba, která je pověřena vyřešením této skutečnosti (zpravidla to je zaměstnanec ekonomického úseku či účetní společnosti), musí obsáhnout značné množství vědomostí z oblasti obchodního práva, daňových zákonů, účetnictví a řady jiných oborů, jejichž obsah do této problematiky zasahuje.
V následujícím textu se tedy budu snažit vysvětlit právní, účetní a daňové souvislosti možných variant - jedná se buď o prodej obchodního podílu společníkem třetí osobě (či stávajícím společníkům), nebo o ukončení účasti společníka na společnosti ze zákonem stanovených důvodů (výplata vypořádacího podílu) – a všechny další souvislosti, které s těmito operacemi souvisí.
Tato problematika má v podmínkách České republiky oporu zejména v právních předpisech – jde hlavně o obchodní zákoník, který je stěžejní pro určení postupu při odchodu společníka ze společnosti, dále se jedná o zákon o účetnictví, zákon o daních z příjmů, notářský řád a další. Naopak tomu bohužel je, co se týká odborných knih a publikací na toto téma – problematika odchodu společníka ze společnosti s ručením omezeným není odborníky moc zpracovávaná, proto jsem se opírala zejména o právní předpisy.
7
2
CÍL PRÁCE A METODIKA
2.1 Cíl práce
Cílem mojí diplomové práce je objasnit právní, účetní a daňové souvislosti základních možností ukončení účasti společníka ve společnosti s ručením omezeným - jedná se buď o prodej obchodního podílu společníkem třetí osobě či stávajícím společníkům, nebo o ukončení účasti společníka na společnosti ze zákonem stanovených důvodů (výplata vypořádacího podílu) – a rovněž vysvětlit všechny další pojmy a souvislosti, které s těmito operacemi souvisí. Z toho vyvodím určité závěry a doporučení jak pro společnost, tak pro odcházejícího společníka.
2.2 Metodika práce Náplň mojí diplomové práce v českém i cizím jazyce je uvedena v kapitole „Souhrn“. Celá práce je pro přehlednost rozdělena do 9-ti kapitol, z nichž některé jsou rozděleny ještě do podkapitol. Diplomovou práci pojímám jak z hlediska teoretického, tak i z hlediska praktického.
Z hlediska teoretického se jedná o vymezení základních pojmů, které se této problematiky týkají, a objasnění základních postupů v případě ukončení účasti společníka na společnosti s ručením omezeným.
Z hlediska praktického analyzuji, jak postupovala mnou vybraná společnost s ručením omezeným při ukončení účasti jednoho ze společníků na této společnosti a jaké jiné zákonem povolené postupy mohla v dané situaci využít. K tomu uvádím praktické příklady pro lepší objasnění postupu společnosti nebo odcházejícího společníka z účetního, daňového a právního hlediska. Pro zpracování této praktické části používám ve většině případů údaje společnosti XXX s. r. o., pro srovnání uvádím příklady jiných
8
možností ukončení účasti společníka. Řešila jsem pouze případy a problémy, které se této problematiky týkají.
Informace jsem čerpala především z právních předpisů – zejména z obchodního zákoníku a zákona o daních z příjmů, ale také z internetových stránek a z odborné literatury – to vše uvádím v kapitole „Zdroje informací“. Zdroje informací člením na externí zdroje (odborná literatura, internetové stránky) a interní zdroje (informační zdroje společnosti – zápisy, smlouvy, směrnice) a uvádím je v podobě citací a poznámek pod čarou. Praktické informace a znalosti jsem získala od jednatele společnosti, u které jsem praxi zpracovávala, a dále od zaměstnanců ekonomického úseku společnosti, kteří mi ochotně odpovídali na všechny mé dotazy. Společnost nechtěla být jmenována, proto jsem si zvolila fiktivní název XXX s. r. o., ostatní údaje použité z dokumentů této společnosti jsou skutečné a pravdivé.
V kapitole „Diskuze“ vyvodím určité závěry a doporučení pro tuto vybranou společnost a odcházejícího společníka. V kapitole „Závěr“ vyvodím obecné závěry a doporučení pro jakoukoli společnost s ručením omezeným při ukončení účasti společníka na společnosti i pro odcházející společníky.
9
3
TEORETICKÁ ČÁST
V této části nejprve vymezím základní pojmy, které se této problematiky týkají, následně popíši základní postupy při ukončení účasti společníka na společnosti s ručením omezeným z účetního, daňového a právního hlediska. Vše je řešeno jak z pohledu společnosti, tak i z pohledu odcházejícího společníka.
3.1 Základní pojmy Nejprve bych chtěla vysvětlit několik základních pojmů, které s danou problematikou úzce souvisí a budou proto často užívány v následujícím textu.
3.1.1
Společnost s ručením omezeným
Společností s ručením omezeným (dále jen společnost) je dle obchodního zákoníku1 společnost, jejíž základní kapitál je tvořen vklady společníků a tito společníci ručí za závazky společnosti, dokud nebylo zapsáno splacení vkladů do obchodního rejstříku. Společnost však odpovídá za porušení svých závazků celým svým majetkem.
Společnost může být založena jednou osobou a může mít nejvíce padesát společníků. Základním dokumentem je zakladatelská listina (v případě 1 zakladatele) nebo společenská smlouva (v případě více zakladatelů) a stanovy - k jejich následné změně je nutný souhlas všech společníků nebo rozhodnutí valné hromady a pořízení notářského zápisu2.
1 2
Zdroj: Zákon č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, ve znění pozdějších předpisů Zdroj: Pelikánová, R. (2006)
10
Společnost s ručením omezeným je nejrozšířenějším typem obchodní společnosti v České republice. Její výhoda spočívá v omezeném ručení za závazky společnosti, relativně nízké hodnotě minimálního základního jmění a malé administrativní náročnosti. Jistým způsobem společnost subjektivně posunuje úroveň podnikání od fyzické osoby výše k profesionálnějšímu přístupu. Určitou nevýhodou pro začínající podnikatele je nutnost vedení podvojného účetnictví a vyšší úroveň v jednání s úřady3.
3.1.2
Společníci
Společníci jsou svébytnou skupinou osob, a to ať fyzických či právnických, bez jejichž existence a účasti by nemohla být založena a ani by nemohla vzniknout žádná obchodní společnost. Nemusí však zastávat pouze roli zakladatelů společnosti, jejichž hlavní úloha spočívá v poskytnutí nějaké formy vkladu a následně v očekávání budoucího zisku z něj. Mohou se i aktivně podílet na chodu firmy, jejímiž jsou společníky, a to ať již v roli jednatelů, zaměstnanců, členů představenstva, dozorčí rady apod4. Společníci ručí dle obchodního zákoníku5 za závazky společnosti společně a nerozdílně do výše souhrnu nesplacených částí vkladů všech společníků podle stavu zápisu v obchodním rejstříku. Dnem zápisu splacení všech vkladů do obchodního rejstříku ručení zaniká. Při zaplacení kterémukoliv z věřitelů ručení nezaniká a ani se nesnižuje jeho rozsah. Plnění za společnost poskytnuté z důvodu ručení se započítává na splacení vkladu toho společníka, který plnění věřiteli poskytl. Pokud to není z nějakého důvodu možné, může společník požadovat náhradu od společnosti. Nemůže-li této náhrady dosáhnout, pak může požadovat náhradu od společníka, jehož vklad splacen nebyl. Pokud svůj vklad splatili všichni společníci, pak může požadovat náhradu od každého ze společníků v rozsahu jeho účasti na základním kapitálu společnosti.
3
Zdroj: Oficiální portál pro podnikání a export Business center.cz Zdroj: Cardová, Z., Carda, J. (2007) 5 Zdroj: Zákon č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, ve znění pozdějších předpisů 4
11
3.1.3
Obchodní podíl
Obchodní podíl představuje dle obchodního zákoníku účast společníka na společnosti a práva a povinnosti, které mu z této účasti vyplývají. Jeho výše se určuje podle poměru vkladu společníka k základnímu kapitálu společnosti, nestanoví-li jinak společenská smlouva. Každý společník má pouze jeden obchodní podíl na dané společnosti6.
3.1.4
Den nabytí obchodního podílu
Pro posouzení doby trvání časového testu od nabytí do prodeje obchodního podílu, který je rozhodující pro uplatnění osvobození příjmů z prodeje obchodního podílu, je nezbytné stanovit správně datum nabytí obchodního podílu. Tímto dnem se rozumí: •
den vzniku společnosti s ručením omezeným, tj. den zápisu do obchodního rejstříku - v případě zakládajícího účastníka společnosti,
•
den zápisu zvýšení jmění společnosti do obchodního rejstříku - v případě nového společníka, který přebírá závazek k novému vkladu do již existující společnosti,
•
den doručení smlouvy o převodu obchodního podílu - v případě nabytí podílu převodem od jiného společníka,
•
den nabytí původního podílu - v případě, že společník navýší svůj obchodní podíl převodem podílu od jiného společníka,
•
den úmrtí zůstavitele - v případě zděděného podílu na společnosti7.
Časový test od nabytí do prodeje obchodního se této problematiky týká v tom smyslu, že pokud byl odcházející společník ve společnosti déle než 5 let, pak je jeho veškerý příjem z prodeje obchodního podílu osvobozen dle zákona o daních z příjmů8.
6
Zdroj: Cardová, Z., Carda, J. (2007) Zdroj: Pilařová, I. (2006) 8 Zdroj: Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů 7
12
3.1.5
Vypořádací podíl
Při přechodu obchodního podílu na společnost vzniká společníku, jehož účast ve společnosti zanikla, nebo jeho právnímu nástupci právo na vypořádací podíl. Vypořádací podíl se určí poměrem obchodních podílů, nestanoví-li něco jiného společenská smlouva. Osoba (odcházející společník), které vzniklo právo na vypořádací podíl, ručí za splacení dosud nesplaceného vkladu nabyvatelem obchodního podílu9.
3.1.6
Nabývací cena účasti
Společník, jehož účast na společnosti končí, nemá téměř žádné povinnosti – jedinou jeho povinností je prokázat nabývací cenu účasti. Nabývací cenou účasti se rozumí hodnota splaceného peněžitého a nepeněžitého vkladu.
V případě nepeněžitého vkladu se u společníka – právnické osoby jedná o daňovou zůstatkovou cenu vkládaného hmotného a nehmotného majetku a dále o účetní hodnotu ostatního vkládaného majetku.
U společníka – fyzické osoby, který měl vkládaný hmotný a nehmotný majetek zahrnut v obchodním majetku, se ocení tento majetek také daňovou zůstatkovou cenou. Ostatní majetek se ocení pořizovací cenou při pořízení nákupem, vlastními náklady při pořízení ve vlastní režii nebo cenou zjištěnou pro účely daně dědické či darovací u majetku, který byl nabyt děděním nebo darem. Pokud nebyl vkládaný majetek v obchodním majetku fyzické osoby zahrnut a byl pořízen úplatně v době kratší než 5 let před splacením vkladu, pak se ocení pořizovací cenou. Pokud byl pořízen ve vlastní režii, ocení se vlastními náklady a pokud byl nabyt děděním nebo darem, ocení se cenou zjištěnou pro účely daně dědické nebo darovací9.
9
Zdroj: Cardová, Z., Carda, J. (2007)
13
3.1.7
Řádná, mimořádná a mezitímní účetní závěrka
Účetní závěrka je dle zákona o účetnictví
10
nedílný celek a tvoří ji rozvaha, výkaz zisku
a ztráty a příloha, která vysvětluje a doplňuje informace obsažené v těchto dokumentech (např. informace o výši splatných závazků pojistného na sociální zabezpečení a veřejné zdravotní pojištění). Může zahrnovat i přehled o peněžních tocích nebo přehled o změnách vlastního kapitálu.
Sestavuje se k rozvahovému dni, což je den, kdy účetní jednotky uzavírají účetní knihy. Řádnou účetní závěrku sestavují účetní jednotky k poslednímu dni účetního období, v ostatních případech se sestavuje mimořádná účetní závěrka.
Mezitímní účetní závěrka je zákonem o účetnictví definována jako účetní závěrka, která se sestavuje v případech, kdy účetní závěrku vyžaduje obchodní zákoník či jiné zvláštní předpisy. Neuzavírají se účetní knihy a probíhá jen omezená inventarizace ve vztahu k účelu sestavení mimořádné účetní závěrky.
3.2 Možnosti ukončení účasti společníka na s. r. o. Odchod společníka ze společnosti s ručením omezeným je poměrně běžná, ale nikoliv jednoduchá záležitost, nicméně i s takovou eventualitou je v české legislativě počítáno.
V rámci legislativy je případům odchodu společníka ze společnosti, které mají za následek zánik účasti společníka ve společnosti, věnována patřičná pozornost. Horší je tomu, co se týká odborných knih, proto si zájemci o tuto problematiku musí vystačit zejména s právními předpisy.
Společník má prakticky dvě základní možnosti, jak ukončit (zrušit) svou účast ve společnosti.
10
Zdroj: Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů
14
Ukončení účasti společníka na společnosti11: •
převodem podílu (úplatně i bezúplatně) zbývajícím společníkům nebo třetí osobě, pokud to je zakotveno ve společenské smlouvě, a to na základě smlouvy o převodu obchodního podílu, odcházející společník (prodávající) pak realizuje výnos z prodeje obchodního podílu,
•
ukončením účasti ve společnosti z důvodů, které jsou stanoveny obchodním zákoníkem, kdy při splnění zákonem stanovených podmínek je společnost povinna vyplatit společníkovi vypořádací podíl.
Prvním případem se ve své práci budu zabývat v rámci teorie i praxe (reálný příklad z praxe). Jedná se o soukromou aktivitu společníka a mimo to, že dojde ke změně společníka, se prodej obchodního podílu v účtování společnosti prakticky nezobrazí.
Naopak ve druhém případě jde o vztah mezi společníkem a společností, kdy společník má nárok a společnost má povinnost vyplatit společníkovi při zániku jeho účasti vypořádací podíl. Je nutné zdůraznit, že právo společníka na vypořádací podíl vzniká jen tehdy, pokud zároveň nedojde k převodu obchodního podílu. V rámci praxe budu tuto variantu vysvětlovat pomocí fiktivních příkladů.
3.3 Převod (prodej) obchodního podílu
Majetková účast na společnosti s ručením omezeným se nazývá obchodní podíl. Pokud vlastník (majitel účasti na společnosti) o této majetkové účasti účtuje v soustavě podvojného účetnictví, hovoří se o dlouhodobém finančním majetku. Při prodeji obchodního podílu se společník - prodávající musí sám postarat o správné zdanění příjmů z prodeje obchodního podílu. V praxi dochází velmi často k zaměňování prodeje obchodního podílu a povinnosti společnosti vyplatit vypořádací podíl při zániku účasti společníka ve společnosti, proto v následujícím textu vysvětlím základní odlišnosti12.
11 12
Zdroj: Zákon č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, ve znění pozdějších předpisů Zdroj: Pilařová, I. (2006)
15
3.3.1
Právní pohled na úplatný převod (prodej) obchodního podílu
O prodeji obchodního podílu se společník rozhoduje sám - nikde nejsou stanoveny podmínky, podle kterých by společník byl nucen svůj podíl převést na někoho jiného. Je zde ale nutnost mít souhlas valné hromady s prodejem obchodního podílu společníka, pokud společenská smlouva nestanoví jinak.
3.3.1.1 Převod obchodního podílu na jinou osobu Převod obchodního podílu na jinou osobu než je společník obchodní zákoník upravuje poněkud odlišně od převodu na jiného společníka. Převod na jinou osobu musí společenská smlouva zcela jednoznačně připouštět. Prodávající společník je i po převodu svého obchodního podílu na jinou osobu odpovědný za splacení vkladu, pokud ještě není splacen. Nabyvatel obchodního podílu, který doposud nebyl společníkem, pak musí samozřejmě přistoupit ke společenské smlouvě, případně ke stanovám společnosti - podpisy musí být úředně ověřeny13.
3.3.1.2 Rozdělení obchodního podílu Dalším právem společníka je dle obchodního zákoníku14 možnost rozdělení obchodního podílu – odcházející společník může převést obchodní podíl na několik společníků či na několik jiných osob, tzn. že rozdělí svůj obchodní podíl na několik obchodních podílů, které následně na tyto další osoby převede. Ve společenské smlouvě toto nemusí být zakotveno, společenská smlouva toto pouze nesmí zakazovat. Dále je zde omezení maximálním počtem společníků v s. r. o. a minimálním vkladem jednoho společníka po rozdělení obchodního podílu, který nesmí být nižší než 20.000 Kč. Celá tato záležitost musí být následně schválena valnou hromadou.
13 14
Zdroj: Pilařová, I. (2006) Zdroj: Zákon č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, ve znění pozdějších předpisů
16
Převod (prodej) obchodního podílu se uskutečňuje na základě písemné smlouvy o převodu obchodního podílu dle obchodního zákoníku15. Důležité je správné vymezení dne, kdy nastávají právní účinky převodu obchodního podílu na nového společníka. Za tento den se považuje den doručení smlouvy o převodu obchodního podílu společnosti. Společnost by si také měla opravit analytickou evidenci účtu 411 - Základní kapitál tak, aby odpovídala novému složení společníků.
3.3.1.3 Stanovení ceny za převod obchodního podílu Výše ceny za převod obchodního podílu není nikde závazně stanovena či upravena, záleží tak pouze na společníkovi, za jakou hodnotu je ochoten a schopen svůj obchodní podíl prodat. Pokud by tato smlouva byla uzavírána mezi osobami, které jsou ekonomicky, personálně či jinak spojené, bylo by kvůli daňovým účelům nutné respektovat ustanovení o cenách obvyklých.
Úhrada ceny za prodej obchodního podílu probíhá mezi prodávajícím - původním společníkem a kupujícím - novým společníkem. Prodávaný obchodní podíl (část společnosti) je předmětem prodeje a společnost tedy není a nemůže být účastníkem tohoto prodeje. Je tomu tak proto, že majetek společnosti zůstává zcela nedotčen, změnili se pouze vlastníci této společnosti – jde tedy pouze o jejich soukromou aktivitu a veškeré dopady leží na těchto obchodujících společnících.
Přesto se v praxi poměrně často vyskytuje, že kupující společník použije prostředky společnosti na úhradu kupovaného obchodního podílu. K této hrubé chybě dochází zejména v případech, kdy obchodní vztah je uzavírán mezi dvěma společníky téže společnosti a společník, který je kupujícím, tedy zvětšuje svůj obchodní podíl na téže společnosti16.
15 16
Zdroj: Zákon č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, ve znění pozdějších předpisů Zdroj: Pilařová, I. (2006)
17
3.3.2
Účetní provedení prodeje obchodního podílu
Pokud obchodní podíl prodává fyzická osoba, která nemá tento podíl zařazen ve svém obchodním majetku, nebude se u prodávajícího společníka účtovat o ničem - celá záležitost tak spadá jen do daňové oblasti. Pokud je ale vlastníkem obchodního podílu fyzická osoba, která má tento obchodní podíl zařazen ve svém obchodním majetku, nebo pokud je vlastníkem právnická osoba, pak bude účtováno o prodeji dlouhodobého finančního majetku17.
3.3.3
Daňové dopady prodeje obchodního podílu
Zdanění příjmů z prodeje obchodního podílu je pouze a zcela záležitostí prodávajícího společníka. Pokud se jedná o společníka - fyzickou osobu, je velmi podstatné si ujasnit, jestli je prodávaný obchodní podíl součástí obchodního či osobního (tedy ne obchodního) majetku fyzické osoby17. Obchodní majetek je dle zákona o daních z příjmů18 souhrn majetkových hodnot, které jsou ve vlastnictví poplatníka a o kterých bylo nebo je účtováno. Společníci, kteří jsou právnickými osobami, nemají dva druhy majetku a nemusí tak zařazení obchodního podílu zjišťovat.
3.3.3.1 Daňové dopady u fyzické osoby, pokud obchodní podíl není součástí obchodního majetku
Společník - fyzická osoba by měl zjistit, jestli prodej obchodního podílu, který uskutečnil, není osvobozen od daně dle zákona o daních z příjmů18. Takový příjem by totiž nebyl vůbec zahrnut do daňového přiznání a také nabývací cena obchodního podílu by v daňovém přiznání uvedena nebyla.
17 18
Zdroj: Pilařová, I. (2006) Zdroj: Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů
18
Osvobození se však vztahuje pouze na prodej obchodního podílu, který není součástí obchodního majetku fyzické osoby. Další podmínkou je splnění pětiletého časového testu od nabytí do prodeje obchodního podílu – tzn. pokud je odcházející společník společníkem 5 let a více, takový příjem vůbec nezdaňuje.
V případě, že se nejedná o osvobozený příjem kvůli nesplnění časového testu, zdaňuje se tento příjem jako příjem ostatní dle § 10 zákona o daních z příjmů19. Jako výdaj se pak rozumí nabývací cena obchodního podílu. Pokud dojde v jednom zdaňovacím období k prodeji více obchodních podílů, kompenzují se zisky a ztráty všech prodejů. Celkově dosažený zisk je pak součástí dílčího základu daně z ostatních příjmů. Pokud by byla zaznamenána ztráta, pak se k této ztrátě při sestavování celkového základu daně nepřihlíží - je tedy daňově neuznatelná, a to jak v rámci dílčího, tak i v rámci celkového základu daně.
Sazba pro zdanění příjmů z prodeje obchodního podílu je klouzavě progresivní, tzn. že závisí na celkové výši základu daně (§ 16 ZDP).
Tab. č. 1: Sazby pro zdanění příjmů Základ daně od Kč do Kč 0 121.200 121.200 218.400 218.400 331.200 331.200 a více
Daň 12% 14.544 Kč + 19% 33.012 Kč + 25% 61.212 Kč + 32%
Ze základu přesahujícího 121.200 Kč 218.400 Kč 331.200 Kč
Případ prodeje a následného osvobození příjmů z prodeje obchodního podílu občany, kteří podíl nemají zařazen v obchodním majetku, je v současné době velmi využíván. Je proto velmi podstatné a důležité správně vypočítat pětiletý časový test, který je pro uplatnění osvobození rozhodující.
19
Zdroj: Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů
19
3.3.3.2 Daňové dopady u fyzických osob podnikatelů a u právnických osob
Pokud je obchodní podíl součástí obchodního majetku fyzické osoby, je příjem z prodeje obchodního podílu vždy zdanitelným příjmem dle zákona o daních z příjmů20. V daňovém přiznání se jedná o dílčí základ daně z podnikání. Jako náklad proti příjmu z prodeje obchodního podílu lze vždy postavit nabývací cenu obchodního podílu.
Ztráta z prodeje obchodního podílu je však daňově neúčinná. V případě, že se jedná o ztrátový prodej obchodního podílu, který je součástí obchodního majetku, se pak výsledek každého prodeje posuzuje samostatně (nikoliv v kumulaci za celé zdaňovací období jako u předchozího). Zisk je součástí celkového základu daně a každá jednotlivě vzniklá ztráta je daňově neúčinná a zároveň i nepoužitelná v následujících obdobích. Stejné daňové účinky má i prodej obchodního podílu, kde je prodávajícím právnická osoba.
Daňová neúčinnost ztráty z prodeje obchodního podílu je pojímána odlišně podle toho, v jakém dílčím základu daně vznikla. Pokud se jedná o ztrátový prodej obchodního podílu, který není součástí obchodního majetku a je zdanitelný jen díky nesplnění časového testu, lze v rámci jednoho zdaňovacího období načítat výsledky prodejů více obchodních podílů. Pokud je výsledkem kumulace zisk, je součástí celkového základu daně, pokud je výsledkem kumulace ztráta, je plně daňově neuznatelná a nepoužitelná ani v následujících letech.
Při prodeji obchodního podílu přichází v úvahu také posouzení dopadů na DPH. Dle ustanovení zákona o DPH21 není převod obchodního podílu zdanitelným plněním. Tato skutečnost znamená, že z převodu obchodního podílu daňová povinnost na DPH nevznikne a ani nárok na odpočet daně na vstupu nijak krácen nebude.
20 21
Zdroj: Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů Zdroj: Zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů
20
Aby prodávající společník alespoň orientačně věděl, jakou hodnotu má prodávaný obchodní podíl na společnosti, zřejmě nejprve nahlédne do účetních knih, aby zjistil, jaká je účetní hodnota jím vlastněného podílu. Tato částka však nemusí být nutně sjednanou prodejní cenou. Při stanovení výše prodejní ceny však bude prodávající (i kupující) z účetní hodnoty podílu pravděpodobně vycházet. Každopádně však musí přihlížet k určitým rozdílům účetního vyjádření jeho podílu na vlastním kapitálu společnosti a reálné hodnoty obchodního podílu. Nejčastěji jde o následující rozdíly22: •
rozdíl účetních (historických) a tržních cen majetku, který tvoří součást aktiv společnosti,
•
existence závazků, ale i pohledávek, které nemohou být v účetnictví – např. vztahy vyplývající z nenárokovaných úroků z prodlení a smluvních pokut,
•
existence dobrého jména společnosti a postavení společnosti na trhu (goodwillu), které také není zachyceno v účetnictví,
•
účetnictví není zcela v souladu se zákonem o účetnictví – přijala se určitá zjednodušení, která nejsou na závadu z hlediska daňového, ale zkreslují věrný obraz, o který nyní především jde (např. účetní a daňové odpisy se rovnají, veškerý drobný majetek se účtoval ihned jednorázově do spotřeby, netvořily se účetní opravné položky k nedobytným pohledávkám, netvořily se účetní rezervy na předpokládaná rizika, nebyla počítána a vykazována odložená daňová povinnost apod.).
3.4 Ukončení účasti společníka na společnosti Jde o vztah mezi společníkem a společností, kdy společník má nárok a společnost má povinnost vyplatit společníkovi při zániku jeho účasti vypořádací podíl. Společnost má v celém procesu kolem ukončení účasti společníka ve společnosti řadu povinností, navíc výplatou vypořádacího podílu dojde k odčerpání prostředků společnosti. Naopak společník, jehož účast na společnosti končí, nemá téměř žádné povinnosti (až na prokázání nabývací ceny účasti). 22
Zdroj: Pilařová, I. (2006)
21
V konečné fázi společník obdrží vypořádací podíl zdaněný zvláštní sazbou daně, který již dále nezdaňuje a nenese žádnou odpovědnost za případné chyby, jichž se dopustí společnost - ať již při stanovení výše vypořádacího podílu či při jeho zdanění23.
3.4.1
Důvody k odchodu společníka ze společnosti
Existuje řada důvodů, které mohou vést k odchodu společníka ze společnosti a poté vyvolat nárok na vypořádací podíl. Jsou vymezeny taxativně v obchodním zákoníku24:
1) Vyloučení společníka valnou hromadou, a to z důvodů: •
společník nesplnil svou povinnost splatit vklad ani v dodatečně stanovené lhůtě,
•
společník nesplnil dodatečně uloženou povinnost valnou hromadou přispět na vytvoření vlastního kapitálu příplatkem, např. z důvodu úhrady ztráty.
2) Zrušení účasti společníka na společnosti (nejde-li o jednoho společníka) soudem: •
na žádost společníka - z důvodů, které mu neumožňují, aby dále setrval ve společnosti,
•
na žádost společnosti – pokud společník závažným způsobem porušuje své povinnosti.
3) Zánik účasti společníka prohlášením konkurzu na majetek společníka – v případě jediného společníka nedochází k zániku jeho účasti, ale obchodní podíl tohoto společníka se stává součástí konkurzní podstaty.
4) Zánik právnické osoby jako společníka – pokud podíl nepřechází na právního nástupce (dle obchodního zákoníku).
23 24
Zdroj: Pilařová, I. (2006) Zdroj: Zákon č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, ve znění pozdějších předpisů
22
5) Dohodou všech společníků o ukončení účasti společníka (dle obchodního zákoníku) – toto ustanovení je v současné době jistě nejčastější důvod ukončení účasti společníka na společnosti. Vyžaduje se písemná jednomyslná dohoda s úředně ověřenými podpisy všech společníků, i odcházejícího.
6) Vedle těchto přirozených, ať již dobrovolných nebo nucených odchodů ze společnosti, které mají za následek zánik účasti společníka ve společnosti, existuje ještě další důvod zániku účasti, kterým je úmrtí společníka.
Obchodní zákoník v tomto případě stanoví, že se obchodní podíl dědí. Společenská smlouva může dědění obchodního podílu vyloučit či upravit, nejdeli o společnost o jednom společníku. Dědic se může domáhat zrušení své účasti ve společnosti u soudu, pokud na něm nelze spravedlivě požadovat, aby byl společníkem, a to ve lhůtě tří měsíců od právní moci rozhodnutí soudu o dědictví, jinak toto právo zaniká. Dědic, který se domáhá zrušení své účasti ve společnosti soudem, není povinen se osobně podílet na činnosti společnosti, ani když společenská smlouva tuto povinnost stanoví.
3.4.2
Vypořádací podíl odcházejícího společníka
Povinností společnosti je vyplatit vypořádací podíl bez zbytečného odkladu poté, co splnila povinnost převést obchodní podíl podle obchodního zákoníku25, jestliže byl vklad společníka splacen. Není-li vklad společníka splacen, je společnost povinna vyplatit vypořádací podíl bez zbytečného odkladu po splacení tohoto vkladu. Ve společenské smlouvě může být lhůta pro splatnost vypořádacího podílu prodloužena.
25
Zdroj: Zákon č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, ve znění pozdějších předpisů
23
3.4.2.1 Nárok na vyplacení vypořádacího podílu
Nárok na výplatu vypořádacího podílu společníkovi vznikne za předpokladu, že splatil celý svůj upsaný vklad. Odcházející společník musí nutně zaplatit doplatek svého vkladu, pokud se řeší jeho odchod ve společnosti snížením ZK o výši jeho vkladu.
V případě, že dojde k převzetí podílu za úplatu ostatními společníky nebo třetí osobou, povinnost splacení vkladu má nabyvatel (nový společník), ale povinnost ručitele je stále na odcházejícím společníkovi, takže je tu opět blokování vyplacení vypořádacího podílu až do doby splacení vkladu26.
3.4.2.2 Právo na vyplacení vypořádacího podílu
Společník má právo na vyplacení vypořádacího podílu uplynutím 3 měsíců, a to: •
ode dne schválení účetní závěrky (řádné, mimořádné či mezitímní sestavené ke dni zániku účasti společníka),
•
ode dne, kdy měla být účetní závěrka schválena, ale schválena nebyla, a to bez udání vážného důvodu,
•
ode dne doručení posudku znalce,
neurčí-li něco jiného zákon, dohoda společníků nebo společenská smlouva26.
3.4.3
Stanovení výše vypořádacího podílu
Ve výši vypořádacího podílu by se mělo objektivně promítnout zhodnocení či znehodnocení vkladu společníka v závislosti na hospodaření společnosti do doby jeho odchodu ze společnosti.
26
Zdroj: Cardová, Z., Carda, J. (2007)
24
V případě, že je splněn některý z výše uvedených důvodů, to pak z pohledu společníka znamená, že ukončením jeho účasti ve společnosti mu vzniká nárok na vypořádací podíl. Společnost je dle obchodního zákoníku27 povinna stanovit výši vypořádacího podílu, vypočítat případnou srážkovou daň, stanovit výši čistého podílu a tuto hodnotu společníkovi vyplatit. Další povinností společnosti je naložit s volným obchodním podílem – splnění této povinnosti je pro společnost velmi důležité, jinak jí hrozí zrušení soudem a navržení do likvidace.
Výše vypořádacího podílu se stanoví ke dni zániku účasti společníka ve společnosti, a to28: •
z vlastního kapitálu zjištěného z účetní závěrky (řádné, mimořádné nebo mezitímní) ke dni zániku účasti společníka ve společnosti,
•
z čistého obchodního majetku na základě posudku znalce, avšak tento postup musí být stanoven ve společenské smlouvě, jinak se provádí výpočet z vlastního kapitálu.
Jako ve většině případů, tak i v případě odchodu společníka je zřejmě optimální pro obě strany, dojde-li ke zrušení účasti dohodou, od níž se odvíjí stanovení výše vypořádacího podílu. Tento způsob zániku účasti bývá také nejpoužívanější.
3.4.3.1 Den zániku účasti společníka
Pro propočet vypořádacího podílu je velmi důležitý den zániku účasti společníka. Odcházející společník od určitého dne končí svou účast na společnosti a vzdává se tak nároku na podíl na zisku, ale např. poplatky, pojištění majetku, dálniční známky platil spolu s ostatními společníky na daný rok zcela stejně – o poměrné částky by tedy mohl být upraven (navýšen) jeho vypořádací podíl (=společnost by mu tyto částky poměrně ke dni zániku jeho účasti vrátila). 27 28
Zdroj: Zákon č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, ve znění pozdějších předpisů Zdroj: Cardová, Z., Carda, J. (2007)
25
Dnem zániku účasti, kterým může být podle jednotlivých možností ukončení účasti společníka, se rozumí29: •
den rozhodnutí valné hromady, příp. den, který valná hromada určí jako den účinnosti svého rozhodnutí,
•
den, ke kterému byla zrušena účast soudem, resp. den právní moci rozhodnutí,
•
den prohlášení konkurzu na majetek společníka,
•
den stanovený v dohodě společníků,
•
den zániku společníka, který je právnickou osobou.
3.4.3.2 Problémy spojené se stanovením výše vypořádacího podílu z čistého obchodního majetku na základě znaleckého posudku
Při výpočtu vypořádacího podílu nabízí obchodní zákoník30 dvě základní možnosti. Prioritní je určitě propočet z vlastního kapitálu, který se vykazuje na straně pasiv. Druhý postup, který vyplývá ze znaleckého posudku, musí být výslovně uveden ve společenské smlouvě.
Tento druhý postup může být z hlediska vztahu společník – společnost o dost komplikovanější, časově i finančně náročnější, z hlediska odcházejícího společníka možná spravedlivější, ale z pohledu společnosti zase nepřijatelný. Je to dáno tím, že při znaleckém ocenění se vychází z veškerého majetku společnosti, a to i z toho, který není veden v účetnictví v souladu s účetní legislativou (např. drobný majetek v ocenění 40.000 Kč a méně).
Další problém může nastat s vlastním oceněním majetku, i toho, který je veden v účetnictví - tam je sledován v původní, historické ceně, bez ohledu na jeho cenu aktuální. I závazky, které se odečítají od obchodního majetku pro získání hodnoty čistého obchodního majetku, mohou být navýšeny při znaleckém posouzení o potenciální závazky nebo ty, které opět nejsou v účetnictví vedeny. 29 30
Zdroj: Cardová, Z., Carda, J. (2007) Zdroj: Zákon č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, ve znění pozdějších předpisů
26
3.4.4
Výplata vypořádacího podílu
Vypořádací podíl je vyplácen obvykle v penězích, ale nic nebrání tomu, jestli se obě strany dohodnou, aby byl vyplacen i bezhotovostní, v naturální podobě. Je to určitým způsobem ochrana pro společnost, protože většina společností nevlastní volné finanční zdroje v takovém dostatečném množství, které by v relativně krátké době mohla použít. Tím však vyplácející společnosti vzniká dle zákona o DPH31 další povinnost, a to tehdy, pokud byl u předmětu vypořádání uplatněn nárok na odpočet DPH. Jestliže tomu tak bylo, pak při výplatě vypořádacího podílu v naturální podobě vzniká zdanitelné plnění s povinností společnosti odvést DPH. Základem daně bude cena podle zákona o oceňování32. V případě, že je k tomuto ocenění využit znalecký posudek, mělo by v něm být zřetelně a jasně uvedeno, zda se jedná o cenu s daní nebo bez daně.
3.4.5
Účtování a účetní doklady
Co se týká evidování jednotlivých operací v účetnictví, zajímá mě účtování jak na straně společnosti, tak i na straně odcházejícího společníka. Účtování bude dále lépe vysvětleno na příkladech v praktické části.
3.4.5.1 Účtování z pohledu společnosti
Z pohledu společnosti přechází ke dni zániku účasti společníka ve všech výše uvedených případech obchodní podíl na společnost s ručením omezeným. Důsledkem této operace je to, že společnost nabývá tzv. vlastní nebo také volný obchodní podíl oceněný ve výši vypořádacího podílu.
31 32
Zdroj: Zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů Zdroj: Zákon č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku, ve znění pozdějších předpisů
27
Volný obchodní podíl představuje přechodné vlastnictví, protože společnost musí s tímto podílem naložit v co nejkratší době některým z následujících způsobů33: •
převede jej na třetí osobu nebo jiného společníka,
•
o vklad vyloučeného společníka sníží základní kapitál společnosti,
•
ostatní společníci převezmou obchodní podíl vyloučeného společníka v poměru svých obchodních podílů za úplatu ve výši vypořádacího podílu.
Jakékoli případy převodu volného obchodního podílu musí být potvrzeny rozhodnutím valné hromady, přičemž k tomuto rozhodnutí musí dojít nejpozději do šesti měsíců ode dne, kdy k vyloučení společníka došlo, jinak může soud společnost i bez návrhu zrušit a nařídit její likvidaci.
Účetně se volný obchodní podíl ve společnosti s ručením omezeným sleduje obdobně jako v akciové společnosti vlastní akcie.
Vypořádání volného obchodního podílu se provádí v závislosti na rozhodnutí valné hromady a účetně to znamená buď zúčtování do finančních nákladů v případě prodeje, anebo snížení vlastního, volně použitelného kapitálu společnosti v případě snížení základního kapitálu o vklad odcházejícího společníka.
Přitom je třeba mít na zřeteli, že výše vypořádacího podílu se obvykle odlišuje od původního vkladu (= jmenovitá hodnota vkladu) společníka, jenž představuje tu část, o kterou je možno základní kapitál snížit (zbytek vypořádacího podílu by pak snižoval účty vlastního kapitálu). Pro zúčtování zbytku vypořádacího podílu nelze použít rezervní fond tvořený do zákonné výše.
33
Zdroj: Cardová, Z., Carda, J. (2007)
28
Podle obchodního zákoníku34 musí společnost s ručením omezeným vlastnící volný obchodní podíl (vykáže-li jej v rozvaze v aktivech) vytvořit zvláštní rezervní fond ve stejné výši. Na jeho tvorbu může použít nerozdělený zisk nebo jiné volně použitelné fondy. Tento rezervní fond může snížit nebo zrušit v závislosti na vypořádání vlastního obchodního podílu prodejem nebo snížením ZK. Jiným způsobem tento rezervní fond nelze využít.
Nevypořádaný volný obchodní podíl může společnost vlastnit šest měsíců ode dne, kdy došlo k vyloučení společníka. Jinak jí hrozí i bez návrhu soudní zrušení a nařízení její likvidace.
Tab. č. 2: Účtování společnosti s ručením omezeným Číslo Účetní případ Závazek z titulu výplaty vypořádacího podílu 1. (zároveň nabytí vlastního obchodního podílu) 2. Srážková daň z vypořádacího podílu
MD
D
252
365
365
342
3.
Výplata vypořádacího podílu
365
221
4. 5.
Úhrada srážkové daně Prodej vlastního obchodního podílu: a) zrušení vlastního obchodního podílu b) výnos z prodeje vlastního obchodního podílu
342
221
561 355
252 661
Úhrada podílu novým společníkem Snížení ZK o část vlastního obchodního podílu, jež odpovídá vkladu společníka: a) na základě výpisu z OR b) zrušení vlastního obchodního podílu Snížení volně použitelných vlastních zdrojů o zbývající část vlastního obchodního podílu
221
355
411 419 413,427, 428,431
419 252
6. 7.
8.
252
Společnost by se měla zaměřit na otevření analytických účtů podle jednotlivých společníků, což se týká zejména účtů 355, 365 a 411.
34
Zdroj: Zákon č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, ve znění pozdějších předpisů
29
3.4.5.2 Účtování z pohledu odcházejícího společníka
Účetně se u společníka vypořádací podíl, na který má společník nárok, zúčtuje jako pohledávka proti výnosům v čisté výši (po odečtení srážkové daně zúčtované vyplácející společností). Dalším krokem je snížení finančního majetku, představujícího zrušenou účast ve společnosti s r. o35.
Tab. č. 3: Účtování odcházejícího společníka Číslo Účetní případ
MD
D
1.
Pohledávka z titulu výplaty vypořádacího podílu
378
665
2.
Zrušení účasti ve společnosti s r. o.
568
061, 062, 063
Společník by měl vést, má-li účasti ve více společnostech, analytické účty k účtům 061, 062 nebo 063. U použitých nákladových a výnosových účtů při zúčtování vypořádacího podílu je zase vhodné zavést nedaňové analytické účty.
Odpovědnost za srážkovou daň z vypořádacího podílu nese vyplácející společnost, proto společník zúčtovaný výnos dále nezdaňuje, ale zároveň není ani náklad na účtu 568 daňově uznatelný.
3.4.5.3 Účetní doklady
Účetní případy se účtují na základě vnitřního účetního dokladu a bankovních výpisů (příp. pokladních dokladů). VÚD účtující o pohledávkách a závazcích v souvislosti s vypořádacím podílem musí být vždy doloženy rozhodnutím valné hromady, příp. smlouvami o prodeji volného obchodního podílu. Zápis z valné hromady je také nezbytný pro doložení zúčtování snížení vlastních zdrojů. Účtování snížení ZK je přípustné na základě výpisu z OR35.
35
Zdroj: Cardová, Z., Carda, J. (2007)
30
3.4.6
Daňové dopady
I když společník, jak bylo uvedeno, nemá téměř žádné povinnosti ve vazbě na vypořádací podíl, může být jeho jediná povinnost, kterou je prokázání nabývací ceny účasti, velmi problémová, a to zejména v souvislosti s nepeněžitými vklady či převodem obchodního podílu koupí. Zvlášť při koupi obchodního podílu někteří společníci neradi „zveřejňují“ kupní cenu svého podílu.
Od 1. 1. 2001 je toto důkazní břemeno výlučně na společníkovi a záleží jenom na něm, zda vypořádací podíl, tj. základna pro výpočet srážkové daně, bude nebo nebude pro daňové účely snížena o nabývací cenu účasti. Nemá-li společnost věrohodný důkaz o výši nabývací ceny (např. společenskou smlouvu, výpis z OR s výší úpisu vkladu a potvrzení jeho úhrady nebo smlouvu o převodu obchodního podílu), nemůže tuto nabývací cenu uplatnit36.
Veškerá odpovědnost za zdanění vypořádacího podílu je na vyplácející společnosti. Zvláštní sazbě dle zákona o daních z příjmů37 podléhají vypořádací podíly vyplácené jak fyzickým, tak i právnickým osobám a sazba je 15 % z vypořádacího podílu (nejedná-li se o zahraničního společníka - tam může smlouva o zamezení dvojího zdanění stanovit sazbu nižší). Plátce daně je povinen provést srážku daně z vypořádacího podílu při výplatě, poukázání nebo připsání úhrady ve prospěch poplatníka.
Prodá-li společnost s r. o. volný obchodní podíl třetí osobě nebo zbylým společníkům, je nutno z hlediska ZDP posoudit výši nákladů a výnosů plynoucích s této transakce (účty 561 a 661).
Jestliže vznikne ztráta, není daňově uznatelná - nabývací cena podílu je daňově uznatelná jen do výše příjmů z prodeje tohoto podílu.
36 37
Zdroj: Cardová, Z., Carda, J. (2007) Zdroj: Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů
31
3.5 Zákaz konkurence Dle ustanovení obchodního zákoníku nesmí jednatel společnosti s ručením omezeným mimo jiné vykonávat činnost jako statutární orgán nebo člen statutárního orgánu jiné právnické osoby se stejným nebo obdobným předmětem podnikání. I když jde o zákaz určený primárně jednatelům společnosti, může společenská smlouva společnosti upravit, v jakém rozsahu se zákaz konkurence vztahuje i na společníky. Společenská smlouva tak může rozšířit zákaz konkurence i na společníky společnosti s ručením omezeným. Pokud takové ustanovení ve společenské smlouvě chybí, zákaz konkurence nelze na společníky aplikovat38.
Obchodní zákoník tedy umožňuje, aby společnost ve společenské smlouvě zakázala např. společníkům vyvíjet konkurenční činnost. Bez svolení ostatních společníků pak nesmí společník podnikat v předmětu podnikání společnosti, a to ani ve prospěch jiných osob, ani zprostředkovávat obchody společnosti pro jiného. Nemůže být ani statutárním nebo jiným orgánem nebo členem orgánu společnosti s obdobným předmětem podnikání.
Společenská smlouva však může upravit zákaz konkurence jinak. Jde tedy o určité omezení podnikání společníků a omezuje se pouze na činnost, kterou nevykonávají v pracovněprávních vztazích. Pokud by společník vykonával určitou činnost ke společnosti v pracovněprávním vztahu, může se uplatnit tzv. konkurenční doložka podle novely zákoníku práce. Umožňuje uvést do smlouvy závazek, podle kterého nebude zaměstnanec po stanovenou dobu (nejdéle do jednoho roku po skončení pracovního poměru) vykonávat pro jiného zaměstnavatele nebo na vlastní účet činnost, která je předmětem činnosti zaměstnavatele nebo jinou činnost soutěžní povahy. Za porušení tohoto závazku může být sjednána přiměřená smluvní pokuta. V praxi se jedná o pracovní, ale i o manažerskou smlouvu, v níž může být tento závazek.
38
Zdroj: Sum, T. (2006)
32
Konkurencí není jen pracovní poměr, který má zaměstnanec sjednaný s jinou společností, ale i např. dohoda o provedení práce, činnost podle živnostenského listu, výdělek podle občanského zákoníku a další formy činnosti. Musí se však jednat pouze o výdělečnou činnost (konkurenční nebo soutěžní jednání) ve stejném předmětu činnosti, jaký má společnost, u níž je zaměstnanec v pracovním poměru39.
3.6 Notářský zápis Jakákoli změna týkající se společenské smlouvy musí být sepsána a potvrzena notářem. Pokud chce tedy společník vystoupit ze společnosti, tato skutečnost musí být zaznamenána – mění se tím společenská smlouva. Změna musí být úředně sepsána a potvrzena notářem, kterou pověřil stát notářským úřadem – společnost či odcházející společník si ho mohou vybrat ze seznamu notářů. Notářskou činností se pro účely zákona o notářích a jejich činnosti40 (notářský řád) rozumí sepisování veřejných listin o právních úkonech, osvědčování právně významných skutečností a prohlášení, přijímání listin do úschovy a dále přijímání peněz a listin do úschovy za účelem jejich vydání dalším osobám.
Notáři sepisují notářské zápisy o právních úkonech. Notářský zápis obsahuje určení místa a dne úkonu, určení notáře včetně jeho sídla, určení účastníků a dalších zúčastněných osob, prohlášení účastníků, že jsou způsobilí k právním úkonům, údaj, jak byla ověřena totožnost všech zúčastněných osob, dále obsah úkonu, údaj o tom, že byl zápis po přečtení účastníky schválen a na závěr podpisy zúčastněných osob a otisk úředního razítka notáře a jeho podpis.
39 40
Zdroj: Jouza, L. (2003) Zdroj: Zákon č. 358/1992 Sb., o notářích a jejich činnosti
33
4
PRAKTICKÁ ČÁST
V této části budu analyzovat, jak postupovala mnou vybraná společnost s ručením omezeným při ukončení účasti jednoho ze společníků a další možný postup, který zákon povoluje – to vše pro srovnání jak z účetního, tak i z daňového a právního hlediska. K tomu uvádím praktické příklady pro lepší objasnění postupu společnosti nebo odcházejícího společníka a vyvodím určitá doporučení pro obě zúčastněné strany.
4.1 Úvod k praktické části Pro zpracování praktické části této práce jsem si vybrala společnost XXX s. r. o., která mi umožnila tuto praxi vypracovat a jejíž zaměstnanci mi byli plně nápomocni při získávání jednotlivých údajů. Tuto společnost jsem si vybrala z toho důvodu, že znám jednoho ze společníků, který mi následně poskytl možnost zpracovat praktickou část diplomové práce v této společnosti. Jak on, tak i další zaměstnanci společnosti mi velmi ochotně poskytovali nejrůznější informace v průběhu zpracování této práce.
Jak jsem uvedla již výše, společnost si nepřeje být jmenována, proto jsem si zvolila fiktivní název XXX s. r. o. Pro zpracování této praktické části používám ve většině případů údaje společnosti XXX, pro srovnání uvádím příklady jiných možností odchodu společníka. Řešila jsem pouze případy a problémy, které se této problematiky týkají.
4.2 Profil společnosti s ručením omezeným XXX XXX s. r. o. je spediční firma, kterou založili roku 2004 dva společníci, kteří se na základním kapitálu podíleli poměrně – každý vložil 100.000 Kč, což tvořilo 200.000 Kč povinného základního kapitálu.
34
Společnost se zabývá zajišťováním přepravy nejen po celém území České republiky, ale i přepravy po celé Evropě, Balkánu či do států bývalé Jugoslávie. K přepravě zásilek společnost využívá spolehlivé tuzemské i zahraniční dopravní firmy. Potenciálním klientům může nabídnout všechny druhy vozidel, od malých dodávek až po velké soupravy a návěsy, a zabezpečit tak přepravy do všech relací, množství a termínů podle požadavků zákazníků.
Společnost nabízí dokládkové zásilky, přepravy kusové a sběrné již od jedné palety, expresní přepravu kusových zásilek, přepravy celovozové (až 35 palet), přepravy nebezpečného nákladu, přepravy nadměrného nákladu, přepravu leteckou i námořní. Dále nabízí poradenskou činnost, kurýrní službu, možnost zastupování klienta v celním řízení apod.
4.3 Organizační struktura společnosti
Valná hromada
Statutární orgán (jednatel) Sekretariát
Ekonomický úsek
Účetní
Obchodní úsek
Fakturant
Obchodní referent
Dispečeři spedice Řidiči
35
4.4 Odchod společníka – úplatný převod obchodního podílu V této kapitole se budu snažit popsat a analyzovat skutečný postup společnosti XXX s. r. o. při odchodu jednoho ze společníků ze společnosti a uvést další příklady postupu v případě, že by společníků bylo více apod.
4.4.1
Úvod do problematiky
Společnost XXX s. r. o. založili 2 společníci (pan Novák a pan Polák) roku 2004 – každý z nich vložil do podnikání peněžitý vklad 100.000 Kč, což dohromady tvoří minimální výši povinného základního kapitálu společnosti s ručením omezeným a oba dva zastupovali funkci jednatele.
V průběhu roku 2005 se však společník pan Polák rozhodl odejít ze společnosti XXX s tím, že chtěl začít podnikat v této oblasti sám.
Společníci se snažili danou situaci vyřešit a šli se poradit na ekonomický úsek společnosti. Účetní si nejdříve podle obchodního zákoníku vyhledal možnosti ukončení účasti společníka pana Poláka na společnosti XXX a poté, co je prostudoval a zjistil výhody a nevýhody jednotlivých variant, doporučil jim tu nejjednodušší možnost – doporučil jim, aby se dohodli na prodeji obchodního podílu.
Protože účast pana Poláka na společnosti byla krátkodobá a od založení společnosti nevznikl nerozdělený zisk z minulých let, dohodli se tak, že pan Polák prodá svůj obchodní podíl na společnosti panu Novákovi, který jej samozřejmě koupí, to vše za předem dohodnutou cenu 100.000 Kč (což je výše původního vkladu do podnikání – nabývací cena podílu). V tomto případě by pan Polák státu neodváděl žádnou daň z příjmů. Navíc se dohodli na převedení leasingu auta cesí na odcházejícího společníka, který o toto auto projevil zájem, stejně jako na odkupu osobního počítače a nábytku za dohodnutou cenu.
36
Toto vyrovnání se ale zpočátku nelíbilo panu Polákovi, který očekával vyšší prodejní cenu obchodního podílu. Nicméně později se na této ceně dohodli s tím, že pan Novák upravil ve společenské smlouvě doložku o zákazu konkurence – při zakládání společnosti sepsali tito společníci společenskou smlouvu, kde si stanovili zákaz konkurence při odchodu kteréhokoli společníka ze společnosti – pan Polák s tím tedy souhlasil, protože hlavní důvod jeho odchodu bylo také to, že chtěl začít podnikat sám, což by mu právě doložka o zákazu konkurence ve společenské smlouvě zakazovala.
Společníci se tedy nakonec domluvili na základě doporučení zaměstnanců ekonomického úseku společnosti na úplatném prodeji (převodu) obchodního podílu za 100.000 Kč.
4.4.2
Účetní hledisko
V tomto případě nedošlo ve společnosti k žádnému účtování, protože jde o prodej mezi společníky na základě smlouvy o úplatném převodu obchodního podílu (viz přílohy), společnosti se toto nijak nedotýká – došlo jen ke změně majitele společnosti. Protože ve společnosti zůstal jediný společník (a majitel) – pan Novák – muselo dojít k sepsání zakladatelské listiny, která nahradila dosavadní společenskou smlouvu.
4.4.3
Daňové hledisko
Velmi důležité bylo provedení pětiletého testu – pokud by pan Polák byl společníkem této společnosti více než 5 let, nezdaňoval by tento příjem vůbec v jakékoli výši (což však není tento případ).
Určitou výhodou bylo to, že pan Polák nemusel částku, za kterou prodal svůj obchodní podíl, zdaňovat ve svém daňovém přiznání – na počátku podnikání vložil do společnosti vklad 100.000 Kč (= nabývací cena účasti) a svůj podíl prodával rovněž za 100.000 Kč, nic tedy zdanit nemusel.
37
Základní výpočet, pokud je kupní cena obchodního podílu vyšší než nabývací cena účasti, je následující:
Příklad č. 1:
Pan Polák prodal svůj obchodní podíl panu Novákovi za kupní cenu 400.000 Kč – zdaní se pouze částka převyšující nabývací cenu účasti, tj. nad 100.000 Kč (= 300.000 Kč) – tato skutečnost se objeví v daňovém přiznání pana Poláka jako účast na kapitálovém majetku. Celou částku pak panu Polákovi zaplatí pan Novák s tím, že částka 100.000 Kč představuje „přecházející obchodní podíl“ (tzn. že tuto částku pan Novák opravdu zaplatí) a částka 300.000 Kč se panu Novákovi „vrátí“ ze zisku v momentu, kdy bude sestavena řádná účetní závěrka (k 31. 3. 2006) a tedy vypočten disponibilní zisk (zisk by se zdanil daní z příjmů => disponibilní zisk, a pokud by si jej chtěl pan Novák vybrat, musel by částku zdanit ještě srážkovou daní jakožto svůj podíl na zisku – ten nepodléhá SZ ani ZP). Tento disponibilní zisk by pak patřil v celé výši panu Novákovi, jakožto jedinému společníkovi a majiteli společnosti.
Další problém by nastal, pokud by pan Polák prodal panu Novákovi svůj obchodní podíl za kupní cenu do 100.000 Kč – pokud by totiž chtěl pan Novák někdy prodat svůj obchodní podíl na společnosti jiné osobě, musel by vzít v úvahu skutečnost, uvedenou v příkladu č. 2.
Příklad č. 2:
Pan Polák prodal svůj obchodní podíl panu Novákovi za 80.000 Kč – pan Polák tedy nic nezdaňuje. Za 2 roky chce pan Novák prodat celý svůj obchodní podíl ve společnosti (tj. celou společnost) a nabízí jej za kupní cenu 250.000 Kč panu Macháčkovi, který je ochoten tuto cenu zaplatit. Pan Novák pak nezdaňuje pouze částku 180.000 Kč (100.000 Kč za svůj obchodní podíl a 80.000 Kč za koupený podíl od pana Poláka) a zbytek, tj. 70.000 Kč, musí uvést ve svém daňovém přiznání jako účast (podíl) na kapitálovém majetku.
38
Pokud by naopak kupní cena byla vyšší než 100.000 Kč, postup by byl následující:
Příklad č. 3:
Pan Polák prodal svůj obchodní podíl panu Novákovi za 120.000 Kč – pan Polák si ve svém daňovém přiznání zdaní pouze částku 20.000 Kč (nabývací cenu účasti 100.000 jako počáteční vklad zdanit nemusí). Za 2 roky chce pan Novák prodat celý svůj obchodní podíl ve společnosti a nabízí jej za kupní cenu 250.000 Kč panu Macháčkovi, který je ochoten tuto cenu zaplatit. Pan Novák pak nemusí zdanit maximálně částku 220.000 Kč (100.000 Kč za svůj obchodní podíl a 120.000 Kč za koupený podíl od pana Poláka) a zbytek, tj. 30.000 Kč opět zdaní jako účast na kapitálovém majetku. Pokud pan Macháček bude v budoucnu chtít celý svůj podíl na společnosti prodat, opět nemusí z prodejní ceny zdanit pouze nabývací cenu účasti, tj. 250.000 Kč, částku nad jeho nabývací cenu opět zdaní.
Postup při výpočtu v případě, že by společníků bylo více, ukáži na následujícím příkladu č. 4 a č. 5, tento postup je ale obdobný jako u předchozích.
Příklad č. 4:
Společnost ZZZ, s. r. o. má 3 společníky – A, B, C – z nichž každý je jednatel a vložili tyto vklady: * společník A vložil počáteční vklad 50.000 Kč, * společník B vložil počáteční vklad 50.000 Kč, * společník C vložil počáteční vklad 100.000 Kč.
Vklady byly plně splaceny na začátku podnikání v souladu s obchodním zákoníkem. Po 3 letech se společník C rozhodl ukončit svou účast na společnosti a nabídl svůj obchodní podíl společníkovi B za kupní cenu 150.000 Kč. Pak tedy společník C musí zdanit rozdíl kupní ceny a vkladu, který vložil na počátku podnikání (= nabývací cena účasti), tj. 50.000 Kč. Společník B zaplatí kupní cenu 150.000 Kč a je na něj převeden obchodní podíl společníka C – žádný jiný výpočet neprovádí, ani se ho netýká.
39
Pokud by svůj obchodní podíl prodával společník B společníkovi A za stejnou kupní cenu, tj. 150.000 Kč, postup by byl stejný – rozdíl je pouze v tom, do jaké výše je příjem u společníka B osvobozen od daně (v tomto případě by 50.000 Kč bylo osvobozeno od daně z příjmů, zbývajících 100.000 Kč by zdanil ve svém daňovém přiznání jako účast na kapitálovém majetku).
Příklad č. 5:
Budu vycházet ze zadání předchozího příkladu č. 4 – změna je pouze v tom, že ukončit účast se rozhodli společníci A a B. Oba společníci nabídli svůj obchodní podíl společníkovi C – každý z nich za kupní cenu 80.000 Kč. Jejich počáteční vklad do podnikání ale byl u každého 50.000 Kč, tzn. že každý společník ve svém daňovém přiznání zdaní rozdílných 30.000 Kč.
Z předchozích příkladů je patrné, že nezáleží na počtu stávajících společníků či na počtu odcházejících společníků, postup je vždy analogický – záleží pouze na tom, jestli kupní cena obchodního podílu převyšuje splacený počáteční vklad (nabývací cenu) odcházejícího společníka a rozdíl se tedy musí zdanit v daňovém přiznání odcházejícího společníka jako účast na kapitálovém majetku.
4.4.4
Právní hledisko
Pokud chce kterýkoli společník – v tomto případě je to pan Polák – tímto způsobem (úplatným převodem obchodního podílu) ukončit svou účast na společnosti, musí buď on nebo jiný společník (který je k tomu oprávněn) vyzvat k uspořádání valné hromady, a to písemně do 30-ti dnů před termínem uspořádání valné hromady, nebo se společníci dohodnou, že valnou hromadu takto nesvolají a že vše vyřeší před notářem – tam se také dle obchodního zákoníku musí sepsat, že se dohodli jinak než písemně na valné hromadě (např. ústně). Např. sepíší, že „společníci výslovně prohlašují, že se vzdávají práva na svolání valné hromady ve lhůtě stanovené společenskou smlouvou, a tedy nevznáší proti způsobu svolání valné hromady, jakož i termínu a místu konání této
40
valné hromady nějaké připomínky, protinávrhy nebo protesty“. Pan Polák a pan Novák se tedy dohodli, že vše sepíší před notářem.
Dne 30. 6. 2005 ve 12. hodin byl notářem vyhotoven „zápis o jednání“ (viz přílohy) – bylo zde jednáno o tom, že s ohledem na skutečnost, že pan Polák zvažuje převod obchodního podílu na pana Nováka a současně bude podnikat jako fyzická osoba, prohlašuje, že se vzdává svého nároku na podíl na zisku a že se vzdává práva na odměnu jednatele počínaje měsícem červencem 2005. Tento návrh usnesení byl přijat jednomyslně.
Další „zápis o jednání“ (viz přílohy) byl vyhotoven téhož dne o hodinu později a bylo jednáno o odvolání jednatele pana Poláka z funkce jednatele. Tento návrh usnesení byl taktéž přijat jednomyslně. Pan Novák musel následně požádat o výmaz pana Poláka jako jednatele z obchodního rejstříku.
Dále byla téhož dne před notářem sepsána „dohoda o změně společenské smlouvy“ (viz přílohy), kde byla upravena doložka o zákazu konkurence (konkrétně byl vypuštěn poslední odstavec v článku XVI. Zákaz konkurence společenské smlouvy).
Dne 9. 8. 2005 pak byl sepsán „notářský zápis“ (viz přílohy) – „Smlouva o úplatném převodu obchodního podílu“, kde bylo jednáno o třech bodech:
1. Valná hromada udělila dne 9. 8. 2005 souhlas k převodu celého obchodního podílu společníka pana Poláka na stávajícího společníka pana Nováka.
2. Pan Polák úplatně převádí celý svůj obchodní podíl ve výši ½ v obchodní společnosti s obchodní firmou XXX s. r. o. za dohodnutou kupní cenu ve výši 100.000 Kč do vlastnictví stávajícího společníka pana Nováka, který tento obchodní podíl ve výši ½ za takto dohodnutou kupní cenu do svého vlastnictví kupuje. Kupní cena byla uhrazena v hotovosti v plné výši při sepisu této smlouvy.
41
3. Pan Novák a pan Polák shodně prohlašují, že ani pan Polák, ani pan Novák nebudou uplatňovat žádné nároky jak vůči společnosti, tak vůči společníkovi (stávajícímu či odcházejícímu), které by znamenaly jakékoliv finanční plnění ze strany společnosti nebo ze strany společníka (odcházejícího či stávajícího).
Tímto zápisem to pro pana Poláka končí – kupní cenu obchodního podílu převzal v hotovosti, daň z tohoto příjmu neplatí.
Téhož dne byl sepsán další „notářský zápis“ (viz přílohy) – „Rozhodnutí jediného společníka obchodní společnosti s obchodní firmou XXX s. r. o.“ a „Zakladatelská listina obchodní společnosti s ručením omezeným“. Zde bylo jednáno o tom, že pan Novák, jakožto jediný společník XXX rozhodl tímto o změně společenské smlouvy na zakladatelskou listinu, která obsahuje 7 bodů:
1. Pan Novák je jediným společníkem XXX. 2. Určení, co je předmětem podnikání této obchodní společnosti. 3. Skutečnosti o základním kapitálu. 4. Skutečnosti o rezervním fondu. 5. Skutečnosti o statutárním orgánu. 6. Skutečnosti o valné hromadě a dozorčí radě. 7. Skutečnosti o obchodním podílu.
Tímto zápisem to končí pro pana Nováka – s panem Polákem má vše vyřešeno, taktéž je vyřešena změna společenské smlouvy tím, že bylo sepsána zakladatelská listina. Zbývá upravit seznam společníků – vymazat z něj pana Poláka jako společníka.
42
4.5 Ukončení účasti společníka na společnosti Další možností společníka, který chce ze společnosti odejít, je ukončení účasti společníka na společnosti. Jak jsem uvedla již výše v teoretické části, jde o vztah mezi společníkem a společností, kdy společník má nárok a společnost má povinnost vyplatit společníkovi při zániku jeho účasti vypořádací podíl.
Zde existují 2 základní možnosti, jak vypořádací podíl vypočítat:
1. z vlastního kapitálu zjištěného z účetní závěrky (řádné, mimořádné nebo mezitímní) ke dni zániku účasti společníka ve společnosti,
2. z čistého obchodního majetku na základě posudku znalce, tento postup musí být stanoven ve společenské smlouvě, jinak se provádí výpočet z vlastního kapitálu.
Optimální pro obě strany je, dojde-li ke zrušení účasti dohodou, od níž se odvíjí stanovení výše vypořádacího podílu. Tento způsob zániku účasti bývá také nejpoužívanější.
Při řešení následujících příkladů budu vycházet z předchozího příkladu – tzn. jak by se tato situace řešila ve společnosti XXX s. r. o., pokud by se společníci rozhodli danou skutečnost řešit prostřednictvím vypořádacího podílu.
43
4.5.1
Výpočet vypořádacího podílu z vlastního kapitálu
V tomto případě by se z řádné, mimořádné či mezitímní účetní závěrky stanovila částka vlastního kapitálu, ze které bych vzala ½ - oba společníci dali do podnikání stejný vklad, rozděluji tedy vlastní kapitál poměrně.
Vypočtenou částku bych následně upravila o ½ položek, které se týkaly prvního pololetí roku 2005 – např. poplatky, pojištění majetku, dálniční známky. Pan Polák se od poloviny roku 2005 vzdává nároku na podíl na zisku, není tedy důvod, proč by měl platit např. pojištění majetku společnosti XXX na celý rok (proto jen ½ položek). Takto vypočtená částka pak představuje vypořádací podíl pana Poláka.
Příklad č. 6:
Pan Polák chce po 1 roku ukončit svou účast na společnosti – má nárok na vypořádací podíl. Povinný počáteční vklad obou společníků je stejný – 100.000 Kč každý (pan Novák a pan Polák).
Základní kapitál ….…………………………..200.000 Kč Zákonný rezervní fond ………………………..20.000 Kč Ostatní fondy – sociální fond ............................15.000 Kč Nerozdělený zisk minulých let ……………....400.000 Kč Výsledek hospodaření po zdanění …………...165.000 Kč Vlastní kapitál ….....………………………….800.000 Kč
Vypořádací podíl pana Poláka = ½ vlastního kapitálu = 400.000 Kč
a)
vypořádací podíl se společnost rozhodla vyplatit z nerozděleného zisku minulých let
b)
vypořádací podíl se společnost rozhodla vyplatit ze zisku vypočteného z mimořádné účetní závěrky
44
ad a) platba z nerozděleného zisku minulých let
Pokud se společnost rozhodla vyplatit vypořádací podíl z nerozděleného zisku minulých let, pak je tento zisk již snížen o daň z příjmů právnických osob a vypořádací podíl musí společnost zdanit srážkovou daní: - z toho 100.000 Kč se zdanit nemusí (je to nabývací cena podílu odcházejícího společníka), zbývajících 300.000 Kč však ano – daňová povinnost je na společnosti (tj. daň vypočítat a odvést) – srážková daň 45.000 Kč (= 15% z 300.000 Kč)
Pan Polák tedy dostane vypořádací podíl 355.000 Kč, který je již upravený o srážkovou daň. Společnost jej zaplatí z bankovního účtu či v hotovosti a je na ni převeden volný obchodní podíl od odcházejícího společníka. Povinností společnosti je však tento volný obchodní podíl vypořádat (tzn. zrušit jej) dle výše uvedených zákonných podmínek (viz teoretická část) – společnost se rozhodla, že o vklad pana Poláka sníží základní kapitál. Ve skutečnosti to znamená, že společnost sníží ZK o částku 100.000 Kč (na základě výpisu z OR nebo zápisu z valné hromady) a o zbývající částku 300.000 Kč sníží nerozdělený zisk minulých let (vyplaceno z BÚ či z pokladny).
Protože byl ZK snížen na 100.000 Kč, stávající společník pan Novák má povinnost tento ZK doplnit na zákonem stanovenou minimální výši 200.000 Kč – vzniká tedy pohledávka společnosti za panem Novákem.
Účtování u odcházejícího společníka a účtování společnosti uvádím v následujících tabulkách. Tab. č. 4: Účtování odcházejícího společníka pana Poláka41
Číslo 1. 2. 3.
41
Účetní případ PZ Obchodní podíl Zrušení účasti ve společnosti Nárok na výplatu vypořádacího podílu Výplata vypořádacího podílu
Částka v Kč 100.000 100.000 355.000 355.000
Zdroj: Vlastní výpočty a zpracování, vnitropodniková účetní osnova
45
MD 062 568 378 221
D 062 665 378
Tab. č. 5: Účtování společnosti XXX při ukončení účasti společníka pana Poláka42 Číslo Účetní případ Částka v Kč PZ Základní kapitál 200.000 PZ Zákonný rezervní fond 20.000 PZ Ostatní fondy - sociální fond 15.000 PZ Nerozdělený zisk minulých let 400.000 PZ Výsledek hospodaření po zdanění 165.000 PZ Bankovní účty 800.000 1. Nabytí vlastního obchodního podílu při vypořádání s panem Polákem 400.000 2. Předpis srážkové daně 45.000 3. Výpis z bankovního účtu: a) úhrada srážkové daně 45.000 b) výplata vypořádacího podílu panu 355.000 Polákovi 4. Vypořádání vlastního obchodního podílu: a) snížením nerozděleného zisku min. let 300.000 b) snížením ZK 100.000 5. Snížení ZK dle zápisu z valné hromady 100.000 6. Vznik pohledávky společnosti za stávajícím společníkem, který má povinnost doplnit ZK 100.000 na zákonnou minimální výši 7. Povinné doplnění ZK stávajícím 100.000 společníkem dle zápisu z valné hromady 8. Zaplacení pohledávky stávajícím společníkem 100.000
MD
D 411000 421000 427000 428000 431000
221000 252000 365101 365101 342200 342200 221000 365101 221000 428000 252000 419000 252000 411000 419000
353000 419000 419000 411000 221000 353000
ad b) platba ze zisku vypočteného z mimořádné účetní závěrky
Pokud společnost nemá nerozdělený zisk minulých let, může se rozhodnout vyplatit vypořádací podíl ze zisku vypočteného z mimořádné účetní závěrky. Pak by se tento zisk nejprve musel zdanit 24% daně z příjmů právnických osob (dříve 26%) a zdaněný (disponibilní) zisk by se zdanil ještě 15% srážkovou daní, tzn. z částky 300.000 Kč by se odvedla daň z příjmů právnických osob (72.000 Kč) a ze zbývající částky 228.000 Kč dále srážková daň (34.200 Kč) => vypočtený vypořádací podíl pana Poláka ve výši 293.800 Kč (100.000 Kč opět osvobozeno od daně + 193.800 Kč). Skutečnosti o volném obchodním podílu a účtování je stejné jako u předchozí varianty.
42
Zdroj: Vlastní výpočty a zpracování, vnitropodniková účetní osnova
46
Postup při výpočtu vypořádacího podílu, skutečnosti o volném obchodním podílu společnosti i účtování v případě, že společníků je více, je obdobný.
Příklad č. 7:
Společnost XYZ s. r. o. má 3 společníky – X, Y, Z – z nichž každý je jednatel a vložili tyto počáteční vklady:
* společník X vložil počáteční vklad 100.000 Kč, * společník Y vložil počáteční vklad 100.000 Kč, * společník Z vložil počáteční vklad 200.000 Kč.
Vklady byly plně splaceny na začátku podnikání v souladu s obchodním zákoníkem. Po 4 letech se společník X rozhodl ukončit svou účast na společnosti.
Základní kapitál ….…………………………..400.000 Kč Zákonný rezervní fond ………………………..20.000 Kč Ostatní fondy – sociální fond ............................15.000 Kč Nerozdělený zisk minulých let ……………....400.000 Kč Výsledek hospodaření po zdanění …………...165.000 Kč Vlastní kapitál ….....………………………..1.000.000 Kč
Vypořádací podíl společníka X = ¼ vlastního kapitálu (dle jeho obchodního podílu, tj. nabývací ceny účasti) = 250.000 Kč
-
z toho 100.000 Kč se zdanit nemusí (nabývací cena jeho podílu),
-
zbývajících 150.000 Kč však ano – daňová povinnost je na společnosti (tj. daň vypočítat a odvést) => srážková daň 22.500 Kč (= 15% z 150.000 Kč)
47
Odcházející společník X tedy dostane vypořádací podíl 227.500 Kč vyplacený z bankovního účtu či v hotovosti – o částku 100.000 Kč (původní vklad) se musí snížit základní kapitál, o částku 127.500 Kč se sníží nerozdělený zisk minulých let. Protože základní kapitál po snížení přesahuje minimální zákonnou výši, nemusí se doplnit.
Zde opět záleží na tom, zda finanční prostředky použité k zaplacení vypořádacího podílu již byly nebo nebyly zdaněny daní z příjmů právnických osob (jako u předchozího příkladu).
Ve výše uvedeném příkladu č. 6 se společnost rozhodla, že volný obchodní podíl vypořádá prostřednictvím snížení základního kapitálu. Společnost má ale další možnosti vypořádání tohoto podílu – prodej volného obchodního podílu společníkovi či společníkům. Hlavní rozdíl je pak v tom, že společnost účtuje mimo snížení či zvýšení základního kapitálu i na výnosových a nákladových účtech.
Příklad č. 8:
Společnost s ručením omezeným RST s. r. o. založili 3 společníci. Společník R chce po 3 letech ukončit svou účast na společnosti – má nárok na vypořádací podíl. Povinný počáteční vklad všech společníků je stejný – 200.000 Kč každý.
Základní kapitál ….…………………………..600.000 Kč Zákonný rezervní fond ……………………….220.000 Kč Ostatní fondy – sociální fond ............................15.000 Kč Nerozdělený zisk minulých let ……………....400.000 Kč Výsledek hospodaření po zdanění …………...165.000 Kč Vlastní kapitál ….....………………………..1.200.000 Kč
Vypořádací podíl odcházejícího společníka R = 1/3 vlastního kapitálu = 400.000 Kč - z toho částka 200.000 Kč se opět nezdaní (nabývací cena účasti) a zbývající částka 200.000 Kč se zdaní srážkovou daní (daň 30.000 Kč – daňová povinnost opět na společnosti)
48
Odcházející společník R tedy dostane vypořádací podíl 370.000 Kč, který je již snížen o srážkovou daň. Společnost jej vyplatí z bankovního účtu či z pokladny a o částku 200.000 Kč sníží ZK a o částku 200.000 Kč sníží nerozdělený zisk minulých let či jiné fondy společnosti – snížení ZK neohrozí minimální výši, proto ZK nemusí být doplněn.
Společnost tímto nabyla volný obchodní podíl a rozhodla se, že jej nabídne k prodeji společníkovi S a společníkovi T v poměru 1:1. Společnosti tedy vznikne pohledávka za společníky a úhradou vznikne výnos z prodeje volného obchodního podílu a současně
i náklad
jakožto
zrušení
volného
obchodního
podílu.
Účtování
u odcházejícího společníka je obdobné jako u příkladu č. 6. Tab. č. 6: Účtování společnosti RST43 Číslo Účetní případ Částka v Kč Nabytí vlastního obchodního podílu, 1. závazek z titulu výplaty vypoř. podílu 400.000 2. Předpis srážkové daně 30.000 3. Výpis z bankovního účtu: a) úhrada srážkové daně 30.000 b) výplata vypořádacího podílu společníkovi R 370.000 4. Prodej vlastního obchodního podílu: a) zrušení vlastního obchodního podílu 400.000 b) výnos z prodeje vlastního obch. podílu 400.000 5. Úhrada podílu společníky: a) společník S 200.000 b) společník T 200.000 6. Snížení ZK: a) dle výpisu z OR 200.000 b) zrušení vlastního obchodního podílu 200.000 7. Snížení nerozděleného zisku minulých let 200.000
43
Zdroj: Vlastní výpočty a zpracování, vnitropodniková účetní osnova
49
MD
D
252000 365100
365100 342200
342200
221000
365100
221000
561000 355000
252000 661000
221000 221000
355000 355000
411000 419000 428000
419000 252000 252000
Je ale také možnost, kdy k výpočtu, jako u předchozích příkladů, dojít nemusí – to v případě, že oba společníci dospějí k vypořádacímu podílu v určité výši jiným výpočtem či dohodou.
Pokud částka vypořádacího podílu nepřesáhne částku původního vkladu pana Poláka do podnikání, pak se nic nedaní. Pokud ale částka vypořádacího podílu přesáhne částku původního vkladu do podnikání, pak se musí zdanit právě tato přesahující částka srážkovou daní 15% a daňová povinnost leží opět na společnosti.
Příklad č. 9:
Pan Novák se domluvil s panem Polákem na vypořádacím podílu ve výši:
a) 100.000 Kč b) 400.000 Kč
ad a) původní vklad byl 100.000 Kč, vypořádací podíl je také 100.000 Kč – nic se nedaní
ad b) původní vklad byl 100.000 Kč, vypořádací podíl je 400.000 Kč – společnost musí zdanit srážkovou daní pouze 300.000 Kč (100.000 Kč je osvobozeno od daně z příjmů), tzn. že srážková daň je 45.000 Kč a vypořádací podíl pana Poláka je tedy 355.000 Kč (300.000 Kč – 45.000 Kč + 100.000 Kč)
Účtování je pak obdobné jako u dříve uvedeného příkladu a stejně tak i zde se řeší otázka, zda finanční prostředky k výplatě vypořádacího podílu byly nebo nebyly zdaněny daní z příjmů právnických osob.
50
U předchozích příkladů byl vypořádací podíl vyplacen z nerozděleného zisku minulých let či ze zisku vypočteného z účetní závěrky. Pokud by však společnost tyto finanční prostředky neměla a nechtěla danou situaci řešit půjčkou, jediná možnost by pak byla vyplatit vypořádací podíl ze základního kapitálu.
Příklad č. 10:
Počátkem roku se 3 kamarádi rozhodli, že spolu začnou podnikat a že založí společnost s ručením omezeným ABC. Po 3 měsících se však společník A s ostatními nepohodl, proto se rozhodl ukončit účast na společnosti.
* společník A vložil počáteční vklad 60.000 Kč * společník B vložil počáteční vklad 70.000 Kč * společník C vložil počáteční vklad 70.000 Kč základní kapitál je tedy 200.000 Kč (min. částka ZK)
-
nebyl vytvořen žádný zisk, ani žádné fondy a společnost si finanční prostředky na vyplacení vypořádacího podílu půjčit nechce - společnost tedy vyplatí odcházejícímu společníkovi A vypořádací podíl 60.000 Kč (původní vklad – nic se nezdaní) ze základního kapitálu
-
zde nastává problém, protože tímto se základní kapitál sníží na 140.000 Kč – min. částka ZK je však 200.000 Kč, proto to společnost může vyřešit tím, že obchodní podíl odcházejícího společníka společnost nabídne k prodeji zbývajícím společníkům (např. každý koupí polovinu tohoto obchodního podílu v částce 30.000 Kč) a tím ZK opět navýší
51
Tab. č. 7: Účtování odcházejícího společníka A44
Číslo 1. 2. 3.
Účetní případ Pohledávka z titulu výplaty vypořádacího podílu Zrušení účasti v s. r. o. Výplata vypořádacího podílu
Částka v Kč 60.000 60.000 60.000
MD
D
378 568 221
665 061, 062, 063 378
Tab. č. 8: Účtování společnosti ABC44 Číslo Účetní případ 1. Nabytí vlastního obchodního podílu, závazek z titulu výplaty vypoř. podílu 2. 3.
4.
5.
Částka v Kč
Předpis srážkové daně
7.
D
60.000 252000 0 365101
365101 342200
Výpis z bankovního účtu: a) úhrada srážkové daně b) výplata vypořádacího podílu společníkovi A
0 342200
221000
60.000 365101
221000
Snížení ZK: a) dle zápisu z valné hromady
60.000 411000
419000
b) vypořádání vlastního obchodního podílu
60.000 419000
252000
60.000 561000 60.000 355000
252000 661000
a) společník B
30.000 221000
355000
b) společník C
30.000 221000
355000
60.000 419000 60.000 252000
411000 419000
Prodej vlastního obchodního podílu: a) zrušení vlastního obchodního podílu b) výnos z prodeje vlastního obch. podílu
6.
MD
Úhrada podílu společníky:
Navýšení ZK: a) dle zápisu z valné hromady b) vypořádání volného obchodního podílu
Tento příklad č. 10 ukazuje velmi krajní řešení, vhodnější a jednodušší by bylo jistě ukončení účasti společníka na základě prodeje obchodního podílu. Protože však tato možnost existuje, chtěla jsem ukázat postup v tomto případě řešení.
44
Zdroj: Vlastní výpočty a zpracování, vnitropodniková účetní osnova
52
4.5.2
Výpočet vypořádacího podílu z čistého obchodního majetku
Tento způsob výpočtu vypořádacího podílu musí být výslovně uveden ve společenské smlouvě, jinak jej použít nelze. V tomto případě se musí vždy provést mimořádná účetní závěrka.
Tento postup se moc často nepoužívá, a to z důvodu jeho složitosti a náročnosti, jak z hlediska časového, tak i z hlediska finančního. Je totiž nutné najmout odhadce, který stanoví tržní cenu společnosti (ocenění majetku, goodwillu, know how apod.) na základě předem daných tabulek – nemohou se použít účetní ceny pro ocenění společnosti. Odhadce si kterýkoli z jednatelů společnosti vybere ze seznamu odhadců (Asociace znalců a odhadců České republiky).
Základem je tedy stanovení odhadu tržní ceny společnosti odhadcem, pak už se při výpočtu vypořádacího podílu postupuje stejně, jako u předchozí kapitoly (4.5.1).
53
5
DISKUZE
Na základě poznatků, které jsem ukázala na příkladech, jsem zjistila, že společnost XXX s. r. o., resp. zaměstnanci ekonomického úseku společnosti doporučili za dané situace jak společnosti, tak i odcházejícímu společníkovi nejjednodušší způsob, jakým může společník ukončit svou účast na společnosti.
Jedná se o soukromou aktivitu odcházejícího společníka – šlo o prodej mezi společníky na základě smlouvy o úplatném převodu obchodního podílu, tzn. že ani ve společnosti, ani u odcházejícího společníka nedošlo k žádnému účtování, jak by tomu bylo v jiných případech. Došlo pouze ke změně v osobě společníka (majitele společnosti) – stávající společník tuto skutečnost musel zaznamenat tím, že nahradil společenskou smlouvu zakladatelskou listinou (zůstal ve společnosti jako jediný společník).
Významnou výhodou bylo také to, že došlo k dohodě mezi oběma společníky a odcházející společník pan Polák nemusel kupní cenu svého obchodního podílu zdaňovat ve svém daňovém přiznání – na počátku podnikání vložil do společnosti vklad 100.000 Kč a svůj podíl prodával rovněž za 100.000 Kč.
Jako jistá obtížnost by mohly být chápány právní záležitosti, které musely být v této situaci provedeny – svolání valné hromady, změna společenské smlouvy, výmaz jednatele z obchodního rejstříku apod. Tomu bychom se však nevyhnuli, ať už bychom si vybrali jakýkoli jiný možný zákonem povolený způsob odchodu společníka ze společnosti s ručením omezeným.
54
6
ZÁVĚR
Nezřídka se stává, že mezi společníky, kteří společně podnikají jako společníci s.r.o., dojde ke sporům vyplývajícím zejména z neshod při zásadních rozhodnutích společnosti anebo při nakládání s majetkem společnosti. Tomu předchází obvykle svolávání valných hromad a hlasování na těchto valných hromadách, přijímání rozhodnutí na zasedáních představenstev, zápisy do obchodního rejstříku atd.
V těchto záležitostech zákon vyžaduje splnění přísných formální náležitostí, které můžou mít vliv na úspěch resp. neúspěch při případném sporu mezi společníky. Proto je velmi důležité, aby se osoba, která je pověřena vyřešením této skutečnosti (zpravidla to je účetní společnosti), uměla pohybovat v dané problematice – musí mít
značné
množství vědomostí z oblasti obchodního práva, daňových zákonů, účetnictví a řady jiných oborů, jejichž obsah do této problematiky zasahuje.
Je potřeba vyvarovat se chyb, které se stávají nejčastěji – chybí některý zápis z valné hromady nebo v něm chybí některá zákonem předepsaná náležitost, chybí zápis o jednání pro doložení předpisu výplaty vypořádacího podílu, není doložena výše nabývací ceny pro výpočet srážkové daně (tzn. že srážková daň může být vypočtena a následně odvedena chybně), nebo může dokonce dojít k záměně prodeje obchodního podílu a povinnosti společnosti vyplatit vypořádací podíl při zániku účasti společníka ve společnosti.
Nejlepší situace, která může při ukončení účasti společníka na společnosti s ručením omezeným nastat, je ta, pokud účast odcházejícího společníka na společnosti je delší jak 5 let – pak je veškerý jeho příjem osvobozen od daně. Tzn. že i kdyby si společníci 5 let a více nevypláceli podíly na zisku a následně po 5-ti letech a více se jeden z nich rozhodl ukončit svou účast na společnosti, pak by tento veškerý příjem byl osvobozen od daně.
55
Pokud již dojde k ukončení účasti společníka, výpočet vypořádacího podílu z čistého obchodního majetku společnosti bych zavrhla asi nejdříve. V tomto případě se musí vždy provést mimořádná účetní závěrka. Dále je tento způsob výpočtu velmi finančně i časově náročný – je nutné najmout odhadce, který má za úkol projít všechny materiály a podklady k ocenění majetku společnosti k tomu, aby řádně určil tržní hodnotu společnosti, což jistě není ani levná, ani rychle proveditelná záležitost. Navíc musí být tento způsob výpočtu výslovně uveden ve společenské smlouvě, jinak jej použít nelze.
Další možností je ukončení účasti společníka na společnosti, kdy odcházející společník má nárok na vypořádací podíl stanovený z vlastního kapitálu. O této skutečnosti se již jak ve společnosti, tak i u odcházejícího společníka účtovat musí, je nutné vypočítat vypořádací podíl z vlastního kapitálu. Oproti výše uvedenému způsobu je tento způsob méně náročný, ale oba tyto způsoby padají plně finančně na společnost.
Nakonec zbývají dva nejvíce preferované způsoby, a to ukončení účasti společníka na společnosti, kdy odcházející společník převede na společnost obchodní podíl stanovený dohodou mezi společníky (tj. má nárok na vypořádací podíl), nebo odcházející společník převede za úplatu svůj obchodní podíl na jiného společníka.
Ukončení účasti společníka na společnosti s nárokem na vypořádací podíl, který je stanoven dohodou mezi společníky (nemusíme ho počítat), je výhodné zejména pro odcházejícího společníka, protože veškerá daňová povinnost, tj. daň spočítat a odvést, leží pouze na společnosti – odcházející společník se tedy nemusí o nic starat. Jeho jedinou povinností může být prokázání nabývací ceny účasti, což lze jednoduše doložit výpisem z obchodního rejstříku, kde jsou zapsány skutečnosti o splaceném vkladu a tedy i o splaceném původním vkladu odcházejícího společníka. Dále pokud se nabývací cena účasti rovná nebo je vyšší než vypořádací podíl odcházejícího společníka, pak se vypořádací podíl nezdaňuje (nabývací cena účasti je osvobozena od daně). Pokud je vypořádací podíl vyšší, pak společnost musí daň vypočítat a odvést státu a odcházející společník tak dostane o daň snížený vypořádací podíl.
56
Úplatný převod obchodního podílu mezi společníky nebo mezi společníkem a jinou osobou než je společník je výhodnější naopak pro společnost. Pokud odcházející společník svůj obchodní podíl prodá jinému společníkovi či jiné osobě, ve společnosti se neúčtuje o ničem, protože jde o vlastní aktivitu společníků, nikoli společnosti. Tím pádem je veškerý finanční dopad na společnících.
Pro společnost je tedy výhodnější, pokud odcházející společník převede úplatně svůj obchodní podíl a pro odcházejícího společníka je výhodnější, když má nárok na vypořádací podíl stanovený dohodou. Z tohoto srovnání je vidět, že zájmy společnosti a odcházejícího společníka se mohou podstatně lišit a záleží na ochotě společnosti i odcházejícího společníka dohodnout se, jaký způsob zvolí. Lze tedy říci, že každý z nich musí v některých podmínkách, které určil, ustoupit či musí zvolit určitý kompromis, aby k ukončení této spolupráce vůbec došlo.
Tato problematika má v České republice oporu spíše v právních předpisech (zejména v obchodním zákoníku), méně tak tomu je v rámci odborných knih – problematika ukončení účasti společníka není odborníky moc zpracovávaná. Proto lze říci, že tato práce může sloužit jako příručka případným zájemcům o tuto problematiku.
57
7
ZDROJE INFORMACÍ
7.1 Externí zdroje informací [1]
Cardová, Z., Carda J. a kolektiv autorů. Lexikon účetních souvztažností od A
do Z z hlediska právního, účetního a daňového. 2. svazek. Praha: Verlag Dashöfer. 2007. ISBN 80-86229-39-4.
[2]
Jouza, L. Podnikatelský týdeník Profit [online]. [cit. 2003-08-11]. Dostupné z: [http://www.profit.cz/archiv.php?iEd=200333&iArt=3793&iSearch=].
[3]
Oficiální portál pro podnikání a export Business center.cz [online]. Dostupné z: [http://business.center.cz/business/pravo/formypodn/sro/shrnuti.aspx]
[4]
Pelikánová, R. Oficiální portál pro podnikání a export BusinessInfo.cz. [online]. [cit. 2006-12-21]. Dostupné z: [http://www.businessinfo.cz/Default.asp?MainPage=pub/pubFullView.asp&pub NewsID=7236&for NewsID=7236&PubTreeID=1000831#b10]
[5]
Pilařová, I. Podnikatelský týdeník Profit [online]. [cit. 2006-01-26]. Dostupné z: [http://www.profit.cz/clanek.php?iArt=16025].
[6]
Sum,
T.
Epravo.cz
[online].
[cit.
2006-06-08]. Dostupné z:
[http://www.epravo.cz/v01/index.php3?s1=Y&s2=3&s3=2&s4=0&s5=0&s6=0 &m=1&recid_cl=41050&typ=clanky].
[7]
Zákon č. 358/1992 Sb., o notářích a jejich činnosti, ve znění pozdějších předpisů.
[8]
Zákon č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, ve znění pozdějších předpisů.
58
[9]
Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů.
[10]
Zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů
[11]
Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů.
[12]
Zákon č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku, ve znění pozdějších předpisů
7.2 Interní zdroje informací společnosti XXX s. r. o. [1]
Notářské zápisy – zápisy o jednání
[2]
Smlouva o úplatném převodu obchodního podílu
[3]
Společenská smlouva
[4]
Účetní osnova společnosti XXX s. r. o.
[5]
Zakladatelská listina
59
8
SEZNAM POUŽITÝCH ZKRATEK
BÚ
-
bankovní účet
Č.
-
číslo
D
-
dal
DPH
-
daň z přidané hodnoty
MD
-
má dáti
OR
-
obchodní rejstřík
S. r. o.
-
společnost s ručením omezeným
SZ
-
sociální zabezpečení
VÚD
-
vnitřní účetní doklad
ZDP
-
zákon o daních z příjmů
ZK
-
základní kapitál
ZP
-
zdravotní pojištění
9
SEZNAM TABULEK
Tab. č. 1: Sazby pro zdanění příjmů Tab. č. 2: Účtování společnosti s ručením omezeným Tab. č. 3: Účtování odcházejícího společníka Tab. č. 4: Účtování odcházejícího společníka pana Poláka Tab. č. 5: Účtování společnosti XXX při ukončení účasti společníka pana Poláka Tab. č. 6: Účtování společnosti RST Tab. č. 7: Účtování odcházejícího společníka A Tab. č. 8: Účtování společnosti ABC
60
PŘÍLOHY Příloha č. 1: Účetní osnova společnosti XXX s. r. o. Příloha č. 2: Společenská smlouva o založení společnosti s ručením omezeným XXX Příloha č. 3: Zápis o jednání – vzdání se nároku na podíl na zisku společníka a vzdání se práva na odměnu jednatele Příloha č. 4: Zápis o jednání – odvolání jednatele z funkce jednatele Příloha č. 5: Dohoda o změně společenské smlouvy Příloha č. 6: Smlouva o úplatném převodu obchodního podílu Příloha č. 7: Zakladatelská listina obchodní společnosti s ručením omezeným
61
