ÚČETNÍ SOUVZTAŽNOSTI PODNIKATELSKÝCH SUBJEKTŮ. J. KRAJČOVÁ, M. PALOCHOVÁ, Y. PŠENKOVÁ a kol

ÚČETNÍ SOUVZTAŽNOSTI PODNIKATELSKÝCH SUBJEKTŮ J. KRAJČOVÁ, M. PALOCHOVÁ, Y. PŠENKOVÁ a kol.

Vzor citace: KRAJČOVÁ, J., PALOCHOVÁ, M., PŠENKOVÁ, Y. a kol. Účetní souvztažnosti podnikatelských subjektů. Praha: Wolters Kluwer, a. s., 2014, s. 372

KATALOGIZACE V KNIZE – NÁRODNÍ KNIHOVNA ČR Krajčová, Jiřina Účetní souvztažnosti podnikatelských subjektů / J. Krajčová, M. Palochová, Y. Pšenková a kol. – Vyd. 1. – Praha: Wolters Kluwer, 2014. – xvii, 372 s. ISBN 978-80-7478-486-6 657 * (437.3) - účetnictví – Česko - kolektivní monografie 657 – Účetnictví [4]

Na zpracování této publikace se podíleli: Ing. Hana Bartková, Ph.D. – kapitola 1 doc. Ing. Dagmar Bařinová, Ph.D. – kapitola 6 prof. Dr. Ing. Renáta Hótová – kapitola 2 Ing. Jiřina Krajčová – kapitoly 7, 8 a 9 Ing. Šárka Kryšková, Ph.D. – kapitola 10 Ing. Marcela Palochová, Ph.D. – kapitola 4 Ing. Yvetta Pšenková, Ph.D. – kapitola 5 doc. Ing. Jiří Strouhal, Ph.D. – kapitola 3 Recenzenti: doc. Ing. Alžbeta Bieliková, Ph.D. doc. Ing. Marie Paseková, Ph.D. Právní stav publikace k 1. 1. 2014 © Ing. Jiřina Krajčová, Ing. Marcela Palochová, Ph.D., Ing. Yvetta Pšenková, Ph.D. a kol., 2014 ISBN: 978-80-7478-486-6 (brožovaná) ISBN: 978-80-7478-487-3 (pdf)

Obsah

Seznam zkratek některých použitých právních předpisů . . . . . . . . . . . . . . . . . . XV Seznam ostatních použitých pojmů a zkratek . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . XVI Předmluva . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . XVII

1 ÚVOD . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1 1.1 1.2 1.3 1.4 1.5

Předmět a charakteristika účetnictví . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Metodické prvky účetnictví . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Všeobecně uznávané zásady a předpoklady . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Právní rámec účetnictví . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů . . . . .

1 2 3 6 7

2 ÚČTOVÁ TŘÍDA 0 – DLOUHODOBÝ MAJETEK . . . . . . . . . . . . . . . . . . 13 2.1 Obecné principy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.2 Účtová skupina 01 – Dlouhodobý nehmotný m ajetek . . . . . . . . . . . . . . 2.2.1 Účet 011-Zřizovací výdaje . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.2.2 Účet 012-Nehmotné výsledky výzkumu a vývoje . . . . . . . . . . . . 2.2.3 Účet 013-Software . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.2.4 Účet 014-Ocenitelná práva . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.2.5 Účet 015-Goodwill . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.2.6 Účet 019-Jiný dlouhodobý nehmotný majetek . . . . . . . . . . . . . . 2.3 Účtová skupina 02 – Dlouhodobý hmotný m ajetek odepisovaný . . . . . 2.3.1 Účet 021-Stavby . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.3.2 Účet 022-Samostatné hmotné movité věci a soubory hmotných movitých věcí . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.3.3 Účet 025-Pěstitelské celky trvalých porostů . . . . . . . . . . . . . . . . 2.3.4 Účet 026-Dospělá zvířata a jejich skupiny . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.3.5 Účet 029-Jiný dlouhodobý hmotný majetek . . . . . . . . . . . . . . . . 2.4 Účtová skupina 03 – Dlouhodobý hmotný majetek neodepisovaný . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.4.1 Účet 031-Pozemky . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.4.2 Účet 032-Umělecká díla a sbírky . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

13 17 18 18 18 19 19 20 21 21 22 22 23 23 24 24 24 V

OBSAH

2.5 Účtová skupina 04 – Nedokončený d louhodobý nehmotný a hmotný majetek a pořizovaný d louhodobý finanční majetek . . . . . . . . . . . . . . . 2.6 Účtová skupina 05 – Poskytnuté zálohy a závdavky na dlouhodobý majetek . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.7 Účtová skupina 06 – Dlouhodobý finanční m ajetek . . . . . . . . . . . . . . . . 2.7.1 Účet 061-Podíly – ovládaná osoba Účet 062-Podíly v účetních jednotkách pod p odstatným vlivem . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.7.2 Účet 063-Ostatní dlouhodobé cenné papíry a podíly . . . . . . . . . . 2.7.3 Účet 066-Zápůjčky a úvěry – ovládaná nebo ovládající osoba, podstatný vliv . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.7.4 Účet 069-Jiný dlouhodobý finanční majetek . . . . . . . . . . . . . . . . 2.8 Účtová skupina 07 – Oprávky k dlouhodobému nehmotnému majetku Účtová skupina 08 – Oprávky k dlouhodobému hmotnému majetku . . 2.9 Drobný nehmotný a hmotný majetek . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2.10 Účtová skupina 09 – Opravné položky k dlouhodobému nehmotnému a hmotnému m ajetku . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

25 28 28 30 30 31 32 33 36 36

3 ÚČTOVÁ TŘÍDA 1 – ZÁSOBY . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 39 3.1 Účtová skupina 11 – Materiál . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.1.1 111-Pořízení materiálu . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.1.2 112-Materiál na skladě . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.1.3 119-Materiál na cestě . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.2 Účtová skupina 12 – Zásoby vlastní výroby . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.2.1 121-Nedokončená výroba . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.2.2 122-Polotovary vlastní výroby . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.2.3 123-Výrobky . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.2.4 124-Mladá a ostatní zvířata a jejich skupiny . . . . . . . . . . . . . . . 3.3 Účtová skupina 13 – Zboží . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.3.1 131-Pořízení zboží . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.3.2 132-Zboží na skladě a v prodejnách . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.3.3 139-Zboží na cestě . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.4 Účtová skupina 15 – Poskytnuté zálohy na zásoby . . . . . . . . . . . . . . . 3.4.1 151-Poskytnuté zálohy na materiál . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.4.2 152-Poskytnuté zálohy na zvířata . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.4.3 153-Poskytnuté zálohy na zboží . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.5 Účtová skupina 19 – Opravné položky k zásobám . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.5.1 191-Opravná položka k materiálu . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.5.2 192-Opravná položka k nedokončené výrobě . . . . . . . . . . . . . . . 3.5.3 193-Opravná položka k polotovarům vlastní výroby . . . . . . . . 3.5.4 194-Opravná položka k výrobkům . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . VI

44 44 45 47 48 48 49 49 50 52 52 53 54 55 55 56 56 57 58 58 58 59

OBSAH

3.5.5 195-Opravná položka ke zvířatům . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.5.6 196-Opravná položka ke zboží . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.5.7 197-Opravná položka k zálohám na materiál . . . . . . . . . . . . . . . 3.5.8 198-Opravná položka k zálohám na zboží . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.5.9 199-Opravná položka k zálohám na zvířata . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.6 Inventarizace zásob . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.7 Specifika vybraných kategorií zásob . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.7.1 Náhradní díly . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.7.2 Obaly . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 3.7.3 Zásoby ke zpracování . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

59 59 59 60 60 61 64 64 65 66

4 ÚČTOVÁ TŘÍDA 2 – KRÁTKODOBÝ FINANČNÍ MAJETEK A KRÁTKODOBÉ BANKOVNÍ ÚVĚRY . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 69 4.1 Účtová skupina 21 – Peníze . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 70 4.1.1 Účet 211-Pokladna . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 70 4.1.2 Účet 213-Ceniny . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 76 4.2 Účtová skupina 22 – Účty v bankách . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 77 4.2.1 Účet 221-Účty peněžních prostředků . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 78 4.3 Účtová skupina 23 – Krátkodobé bankovní úvěry . . . . . . . . . . . . . . . . . 80 4.3.1 Účet 231-Krátkodobé bankovní úvěry . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 81 4.3.2 Účet 232–Eskontní úvěry . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 82 4.4 Účtová skupina 24 – Krátkodobé finanční v ýpomoci . . . . . . . . . . . . . . 83 4.4.1 Účet 241-Emitované krátkodobé dluhopisy . . . . . . . . . . . . . . . . . 84 4.4.2 Účet 249-Ostatní krátkodobé finanční výpomoci . . . . . . . . . . . . 86 4.5 Účtová skupina 25 – Krátkodobé cenné papíry a podíly a pořizovaný krátkodobý finanční m ajetek . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 86 4.5.1 Účet 251-Majetkové cenné papíry k obchodování . . . . . . . . . . . 88 4.5.2 Účet 252-Vlastní akcie a vlastní obchodní podíly . . . . . . . . . . . . 91 4.5.3 Účet 253-Dluhové cenné papíry k obchodování . . . . . . . . . . . . . 94 4.5.4 Účet 255-Vlastní dluhopisy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 96 4.5.5 Účet 256-Dluhové cenné papíry se splatností do jednoho roku držené do splatnosti . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 98 4.5.6 Účet 257-Ostatní cenné papíry . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 100 4.5.7 Účet 259-Pořizování krátkodobého finančního m ajetku . . . . . . 103 4.6 Účtová skupina 26 – Převody mezi finančními účty . . . . . . . . . . . . . 104 4.6.1 Účet 261-Peníze na cestě . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 104 4.7 Účtová skupina 29 – Opravné položky ke krátkodobému finančnímu majetku . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 105 4.7.1 Účet 291-Opravná položka ke krátkodobému fi nančnímu majetku . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 106

VII

OBSAH

5 ÚČTOVÁ TŘÍDA 3 – ZÚČTOVACÍ VZTAHY . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 107 5.1 Účtová skupina 31 – Pohledávky (krátkodobé i dlouhodobé) . . . . . . . 5.1.1 Účet 311-Pohledávky z obchodních vztahů (Odběratelé) . . . . . 5.1.2 Účet 313-Pohledávky za eskontované cenné papíry . . . . . . . . . 5.1.3 Účet 314-Poskytnuté zálohy a závdavky (dlouhodobé a krátkodobé) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.1.4 Účet 315-Ostatní pohledávky . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.2 Účtová skupina 32 – Závazky krátkodobé . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.2.1 Účet 321-Dluhy z obchodních vztahů (Dodavatelé) . . . . . . . . . 5.2.2 Účet 322-Směnky k úhradě . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.2.3 Účet 324-Přijaté provozní zálohy a závdavky . . . . . . . . . . . . . . 5.2.4 Účet 325-Ostatní dluhy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.3 Účtová skupina 33 – Zúčtování se zaměstnanci a institucemi . . . . . . . 5.3.1 Účet 331-Zaměstnanci . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.3.2 Účet 333-Ostatní dluhy vůči zaměstnancům . . . . . . . . . . . . . . . 5.3.3 Účet 335-Pohledávky za zaměstnanci . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.3.4 Účet 336-Zúčtování s institucemi sociálního z abezpečení a zdravotního pojištění . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.4 Účtová skupina 34 – Zúčtování daní a dotací . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.4.1 Účet 341-Daň z příjmů . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.4.2 Účet 342-Ostatní přímé daně . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.4.3 Účet 343-Daň z přidané hodnoty . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.4.4 Účet 345-Ostatní daně a poplatky . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.4.5 Účty 346-Dotace se státního rozpočtu, (347-Ostatní dotace) . . 5.5. Účtová skupina 35 – Pohledávky za společníky . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.5.1 Účet 351-Pohledávky – ovládaná nebo ovládající osoba . . . . . . 5.5.2 Účet 352-Pohledávky – podstatný vliv . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.5.3 Účet 353-Pohledávky za upsaný základní kapitál . . . . . . . . . . . 5.5.4 Účet 354-Pohledávky za společníky při úhradě ztráty obchodní korporace . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.5.5 Účet 355-Ostatní pohledávky za společníky obchodní korporace . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.5.6 Účet 358-Pohledávky za společníky sdruženými ve společnosti . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.6 Účtová skupina 36 – Závazky ke společníkům . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.6.1 Účet 361-Dluhy – ovládaná nebo ovládající osoba . . . . . . . . . 5.6.2 Účet 362-Dluhy – podstatný vliv . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.6.3 Účet 364-Dluhy ke společníkům obchodní k orporace při rozdělování zisku . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.6.4 Účet 365-Ostatní dluhy ke společníkům obchodní korporace . . . 5.6.5 Účet 366-Dluhy ke společníkům obchodní k orporace ze závislé činnosti . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . VIII

111 111 112 113 114 115 116 117 118 119 119 120 122 123 124 126 128 131 133 135 143 144 145 145 146 146 147 148 148 149 149 150 150 151

OBSAH

5.6.6 Účet 367-Dluhy z upsaných nesplacených c enných papírů a vkladů . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.6.7 Účet 368-Dluhy ke společníkům sdruženým ve společnosti . . 5.7 Účtová skupina 37 – Jiné pohledávky a závazky . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.7.1 Účet 371-Pohledávky z prodeje obchodního závodu . . . . . . . . 5.7.2 Účet 372-Dluhy z koupě obchodního závodu . . . . . . . . . . . . . . 5.7.3 Účet 373-Pohledávky a dluhy z pevných termínovaných operací . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.7.4 Účet 374-Pohledávky z pachtu obchodního závodu . . . . . . . . . 5.7.5 Účet 375-Pohledávky z emitovaných dluhopisů . . . . . . . . . . . . 5.7.6 Účet 376-Nakoupené opce . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.7.7 Účet 377-Prodané opce . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.7.8 Účet 378-Jiné pohledávky . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.7.9 Účet 379-Jiné dluhy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.8 Účtová skupina 38 – Přechodné účty aktiv a pasiv . . . . . . . . . . . . . . . 5.8.1 Účet 381-Náklady příštích období . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.8.2 Účet 382-Komplexní náklady příštích období . . . . . . . . . . . . . . 5.8.3 Účet 383-Výdaje příštích období . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.8.4 Účet 384-Výnosy příštích období . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.8.5 Účet 385-Příjmy příštích období . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.8.6 Účet 388-Dohadné účty aktivní . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.8.7 Účet 389-Dohadné účty pasivní . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.9 Účtová skupina 39 – Opravná položka k zúčtovacím vztahům, vnitřní zúčtování . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.9.1 Účet 391-Opravná položka k pohledávkám . . . . . . . . . . . . . . . . 5.9.2 Účet 395-Vnitřní zúčtování . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 5.9.3 Účet 398-Spojovací účet při společnosti . . . . . . . . . . . . . . . . . .

152 152 153 153 154 154 156 156 156 157 157 158 159 160 161 162 162 163 164 165 166 167 168 169

6 ÚČTOVÁ TŘÍDA 4 – KAPITÁLOVÉ ÚČTY A DLOUHODOBÉ ZÁVAZKY . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 171 6.1 Účtová skupina 41 – Základní kapitál a kapitálové fondy . . . . . . . . . . 6.1.1 Účet 411-Základní kapitál . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.1.2 Účet 412-Ážio . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.1.3 Účet 413-Ostatní kapitálové fondy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.1.4 Účet 414-Oceňovací rozdíly z přecenění majetku a závazků . . 6.1.5 Účet 416-Rozdíly v ocenění při přeměnách o bchodních korporací . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.1.6 Účet 417-Rozdíly z přeměn obchodních korporací . . . . . . . . . . 6.1.7 Účet 418-Oceňovací rozdíly z přecenění při přeměnách obchodních korporací . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.1.8 Účet 419-Změny základního kapitálu . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

172 172 174 176 176 178 178 178 180 IX

OBSAH

6.2 Účtová skupina 42 – Fondy ze zisku a převedené výsledky hospodaření . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.2.1 Účet 421-Rezervní fond . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.2.2 Účet 423-Statutární fondy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.2.3 Účet 426-Jiný výsledek hospodaření minulých let . . . . . . . . . . 6.2.4 Účet 427-Ostatní fondy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.2.5 Účet 428-Nerozdělený zisk minulých let . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.2.6 Účet 429-Neuhrazená ztráta minulých let . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.3 Účtová skupina 43 – Výsledek hospodaření . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.3.1 Účet 431-Výsledek hospodaření ve schvalovacím řízení . . . . . 6.3.2 Účet 432-Zálohy na podíly na zisku . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.4 Účtová skupina 45 – Rezervy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.4.1 Účet 451-Rezervy podle zvláštních právních p ředpisů . . . . . . . 6.4.2 Účet 453-Rezerva na daň z příjmů . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.4.3 Účet 459-Ostatní rezervy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.5 Účtová skupina 46 – Dlouhodobé bankovní úvěry . . . . . . . . . . . . . . . . 6.5.1 Účet 461-Bankovní úvěry . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.6 Účtová skupina 47 – Dlouhodobé závazky . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.6.1 471-Dlouhodobé dluhy – ovládaná nebo ovládající osoba 472-Dlouhodobé dluhy – podstatný vliv . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.6.2 473-Emitované dluhopisy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.6.3 474-Dluhy z pachtu obchodního závodu . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.6.4 475-Dlouhodobé přijaté zálohy a závdavky . . . . . . . . . . . . . . . . 6.6.5 476-Dlouhodobé dluhy z obchodních vztahů . . . . . . . . . . . . . . 6.6.6 477-Dlouhodobé dluhy ke společníkům . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.6.7 478-Dlouhodobé směnky k úhradě . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.6.8 479-Jiné dlouhodobé dluhy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.7 Účtová skupina 48 – Odložený daňový závazek a pohledávka . . . . . . 6.7.1 Účet 481-Odložený daňový závazek a pohledávka . . . . . . . . . . 6.8 Účtová skupina 49 – Individuální podnikatel . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 6.8.1 Účet 491-Účet individuálního podnikatele . . . . . . . . . . . . . . . .

182 183 184 184 185 186 186 187 187 190 191 192 194 195 197 197 198 199 199 201 204 204 205 205 205 206 208 212 212

7 ÚČTOVÁ TŘÍDA 5 – NÁKLADY . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 215 7.1 Účtová skupina 50 – Spotřebované nákupy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.1.1 Účet 501-Spotřeba materiálu . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.1.2 Účet 502-Spotřeba energie . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.1.3 Účet 503-Spotřeba ostatních neskladovatelných dodávek . . . . . 7.1.4 Účet 504-Prodané zboží . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.2 Účtová skupina 51 – Služby . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.2.1 Účet 511-Opravy a udržování . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.2.2 Účet 512-Cestovné . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . X

217 218 219 220 220 221 221 222

OBSAH

7.3

7.4

7.5

7.6

7.7

7.2.3 Účet 513-Náklady na reprezentaci . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.2.4 Účet 518-Ostatní služby . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Účtová skupina 52 – Osobní náklady . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.3.1 Účet 521-Mzdové náklady . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.3.2 Účet 522-Příjmy společníků obchodní korporace ze závislé činnosti . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.3.3 Účet 523-Odměny členům orgánů obchodní k orporace . . . . . . 7.3.4 Účet 524-Zákonné sociální a zdravotní pojištění . . . . . . . . . . . . 7.3.5 Účet 525-Ostatní sociální pojištění . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.3.6 Účet 526-Sociální náklady individuálního p odnikatele . . . . . . . 7.3.7 Účet 527-Zákonné sociální náklady . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.3.8 Účet 528-Ostatní sociální náklady . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Účtová skupina 53 – Daně a poplatky . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.4.1 Účet 531-Daň silniční . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.4.2 Účet 532-Daň z nemovitých věcí . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.4.3 Účet 538-Ostatní daně a poplatky . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Účtová skupina 54 – Jiné provozní náklady . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.5.1 Účet 541-Zůstatková cena prodaného d louhodobého nehmotného a hmotného majetku . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.5.2 Účet 542-Prodaný materiál . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.5.3 Účet 543-Dary . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.5.4 Účet 544-Smluvní pokuty a úroky z prodlení . . . . . . . . . . . . . . 7.5.5 Účet 545-Ostatní pokuty a penále . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.5.6 Účet 546-Odpis pohledávky . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.5.7 Účet 548-Ostatní provozní náklady . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.5.8 Účet 549-Manka a škody z provozní činnosti . . . . . . . . . . . . . . Účtová skupina 55 – Odpisy, rezervy, k omplexní náklady příštích období a opravné položky v provozní oblasti . . . . . . . . . . . . . 7.6.1 Účet 551-Odpisy dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.6.2 Účet 552-Tvorba a zúčtování rezerv podle z vláštních právních předpisů . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.6.3 Účet 554-Tvorba a zúčtování ostatních rezerv . . . . . . . . . . . . . 7.6.4 Účet 555-Tvorba a zúčtování komplexních nákladů příštích období . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.6.5 Účet 557-Zúčtování oprávky k oceňovacímu r ozdílu k nabytému majetku . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.6.6 Účet 558-Tvorba a zúčtování zákonných o pravných položek v provozní činnosti . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.6.7 Účet 559-Tvorba a zúčtování opravných položek v provozní činnosti . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Účtová skupina 56 – Finanční náklady . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.7.1 Účet 561-Prodané cenné papíry a podíly . . . . . . . . . . . . . . . . . .

223 224 225 225 226 226 227 227 228 228 229 229 230 230 231 231 232 233 233 234 235 235 236 237 238 239 241 242 243 243 244 245 246 246 XI

OBSAH

7.7.2 Účet 562-Úroky . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.7.3 Účet 563-Kursové ztráty . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.7.4 Účet 564-Náklady z přecenění cenných papírů . . . . . . . . . . . . . 7.7.5 Účet 566-Náklady z finančního majetku . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.7.6 Účet 567-Náklady z derivátových operací . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.7.7 Účet 568-Ostatní finanční náklady . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.7.8 Účet 569-Manka a škody na finančním majetku . . . . . . . . . . . . 7.8 Účtová skupina 57 – Rezervy a opravné položky ve finanční oblasti . . . 7.8.1 Účet 574-Tvorba a zúčtování finančních rezerv . . . . . . . . . . . . 7.8.2 Účet 579-Tvorba a zúčtování opravných položek ve finanční oblasti . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.9 Účtová skupina 58 – Mimořádné náklady . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.9.1 Účet 582-Škody . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.9.2 Účet 584-Tvorba a zúčtování mimořádných rezerv . . . . . . . . . 7.9.3 Účet 588-Ostatní mimořádné náklady . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.9.4 Účet 589-Tvorba a zúčtování opravných položek v mimořádné činnosti . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.10 Účtová skupina 59 – Daně z příjmů, převodové účty a rezerva na daň z příjmů . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.10.1 Účet 591-Daň z příjmů z běžné činnosti – splatná . . . . . . . . . . . 7.10.2 Účet 592-Daň z příjmů z běžné činnosti – odložená . . . . . . . . 7.10.3 Účet 593-Daň z příjmů z mimořádné činnosti – splatná . . . . . . 7.10.4 Účet 594-Daň z příjmů z mimořádné činnosti – odložená . . . . . 7.10.5 Účet 595-Dodatečné odvody daně z příjmů . . . . . . . . . . . . . . . . 7.10.6 Účet 596-Převod podílu na výsledku h ospodaření společníkům obchodní korporace . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.10.7 Účet 597-Převod provozních nákladů Účet 598-Převod finančních nákladů . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 7.10.8 Účet 599-Tvorba a zúčtování rezervy na daň z příjmů . . . . . . .

247 247 248 248 249 249 249 250 250 250 251 251 252 252 252 253 254 254 255 255 255 256 256 256

8 ÚČTOVÁ TŘÍDA 6 – VÝNOSY . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 259 8.1 Účtová skupina 60 – Tržby za vlastní výkony a zboží . . . . . . . . . . . . . 8.1.1 Účet 601-Tržby za vlastní výrobky . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8.1.2 Účet 602-Tržby z prodeje služeb . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8.1.3 Účet 604-Tržby za zboží . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8.2 Účtová skupina 61 – Změny stavu zásob vlastní činnosti . . . . . . . . . . 8.2.1 Účet 611-Změna stavu nedokončené výroby . . . . . . . . . . . . . . . 8.2.2 Účet 612-Změna stavu polotovarů vlastní výroby . . . . . . . . . . . 8.2.3 Účet 613-Změna stavu výrobků . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8.2.4 Účet 614-Změna stavu zvířat . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8.3 Účtová skupina 62 – Aktivace . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . XII

262 262 263 264 265 265 266 267 267 268

OBSAH

8.4

8.5

8.6 8.7

8.3.1 Účet 621-Aktivace materiálu a zboží . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8.3.2 Účet 622-Aktivace vnitropodnikových služeb . . . . . . . . . . . . . . 8.3.3 Účet 623-Aktivace dlouhodobého nehmotného majetku . . . . . . 8.3.4 Účet 624-Aktivace dlouhodobého hmotného m ajetku . . . . . . . . Účtová skupina 64 – Jiné provozní výnosy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8.4.1 Účet 641-Tržby z prodeje dlouhodobého n ehmotného a hmotného majetku . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8.4.2 Účet 642-Tržby z prodeje materiálu . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8.4.3 Účet 644-Smluvní pokuty a úroky z prodlení . . . . . . . . . . . . . . 8.4.4 Účet 645-Ostatní pokuty a penále . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8.4.5 Účet 646-Výnosy z odepsaných pohledávek . . . . . . . . . . . . . . . 8.4.6 Účet 648-Ostatní provozní výnosy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Účtová skupina 66 – Finanční výnosy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8.5.1 Účet 661-Tržby z prodeje cenných papírů a podílů . . . . . . . . . . 8.5.2 Účet 662-Úroky . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8.5.3 Účet 663-Kursové zisky . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8.5.4 Účet 664-Výnosy z přecenění cenných papírů . . . . . . . . . . . . . 8.5.5 Účet 665-Výnosy z dlouhodobého finančního m ajetku . . . . . . . 8.5.6 Účet 666-Výnosy z krátkodobého finančního m ajetku . . . . . . . 8.5.7 Účet 667-Výnosy z derivátových operací . . . . . . . . . . . . . . . . . 8.5.8 Účet 668-Ostatní finanční výnosy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Účtová skupina 68 – Mimořádné výnosy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8.6.1 Účet 688-Ostatní mimořádné výnosy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Účtová skupina 69 – Převodové účty . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8.7.1 Účet 697-Převod provozních výnosů . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8.7.2 Účet 698-Převod finančních výnosů . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

269 270 271 271 272 273 273 274 275 275 275 276 276 277 277 279 279 279 280 281 281 281 282 282 283

9 ÚČTOVÁ TŘÍDA 7 – ZÁVĚRKOVÉ A PODROZVAHOVÉ ÚČTY . . . . 285 9.1.1 Účet 701-Počáteční účet rozvažný . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 285 9.1.2 Účet 710-Účet zisků a ztrát . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 288 9.1.3 Účet 702-Konečný účet rozvažný . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 288

10 UZAVŘENÍ ÚČTŮ A ÚČETNÍ ZÁVĚRKA . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 291 10.1 Postup prací při účetní uzávěrce . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 10.1.1 Inventarizace . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 10.1.2 Účetní operace na konci účetního období . . . . . . . . . . . . . . . . . 10.1.3 Účetní uzávěrka . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 10.2 Účetní závěrka . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 10.2.1 Rozvaha . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

291 292 294 296 308 310 XIII

OBSAH

10.2.2 Výkaz zisku a ztráty . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 10.2.3 Příloha . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 10.2.4 Přehled o peněžních tocích – výkaz cash flow . . . . . . . . . . . . . . 10.2.5 Přehled o změnách vlastního kapitálu . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 10.3 Výroční zpráva . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 10.4 Ověřování účetní závěrky auditorem . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 10.5 Zveřejňování účetní závěrky a výroční zprávy . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 10.6 Konsolidovaná účetní závěrka . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

313 315 317 320 321 322 324 325

Shrnutí . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Summary . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Příloha 1 – Účtový rozvrh 2014 . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Seznamy tabulek, obrázků a příkladů . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Seznam použité literatury . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . O autorech . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . Rejstřík . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . .

327 328 329 338 349 351 353

XIV

Seznam zkratek

Seznam zkratek některých použitých právních předpisů (Všechny citované právní předpisy jsou uváděny ve znění pozdějších předpisů, pokud není výslovně v textu uvedeno jinak.) CUS DŘ IFRS InsZ NOZ VPU ZDNV ZDNNV ZDP ZDPH ZDS ZoA ZOK ZoR ZP ZSD ZVR ZSŠ ZÚ

České účetní standardy pro účetní jednotky, které účtují podle vyhlášky č. 500/2002 Sb. zákon č. 280/2009 Sb., daňový řád International Financial Reporting Standards (Mezinárodní standardy účetního výkaznictví) zákon č. 182/2006 Sb., o úpadku a způsobech jeho řešení (insolvenční zákon) zákon č. 89/2012 Sb., občanský zákoník vyhláška č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví zákon č. 338/1992 Sb., o dani z nemovitých věcí zákonné opatření Senátu č. 340/2013 Sb., o dani z nabytí nemovitých věcí zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty zákon č. 16/1993 Sb., o dani silniční zákon č. 254/2000 Sb., o auditorech zákon č. 90/2012 Sb., o obchodních společnostech a družstvech (zákon o obchodních korporacích) zákon č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů zákon č. 262/2006 Sb., zákoník práce zákon č. 353/2003 Sb., o spotřebních daních zákon č. 304/2013 Sb., o veřejných rejstřících právnických a fyzických osob zákon č. 191/1950 Sb., směnečný a šekový zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví

XV

SEZNAM ZKRATEK

Seznam ostatních použitých pojmů a zkratek A AÚ CP D DFM DHM DM DNHM DNM DPH FP FV EU GJ ID JH K KS MD MWh N OP OR, VR P PC PPD PŘÍ PS SP V VBÚ VH VK VPD VÚÚ ZC ZK ZP VÝD ZVL Společnost

aktivum analytický účet cenný papír Dal dlouhodobý finanční majetek dlouhodobý hmotný majetek dlouhodobý majetek dlouhodobý nehmotný a hmotný majetek dlouhodobý nehmotný majetek daň z přidané hodnoty faktura přijatá faktura vydaná Evropská unie gigajoul interní doklad jmenovitá hodnota korekce konečný stav Má dáti megawatthodina náklad opravná položka obchodní rejstřík, veřejný rejstřík pasivum pořizovací cena příjmový pokladní doklad příjemka počáteční stav sociální pojištění výnos výpis z bankovního účtu (účtu peněžních prostředků) výsledek hospodaření vlastní kapitál výdajový pokladní doklad výpis z úvěrového účtu zůstatková cena základní kapitál zdravotní pojištění výdejka zúčtovací a výplatní listina obchodní společnost viz ZOK

Poznámka:

V souladu s rekodifikací obchodního a občanského práva je původní pojem „závazek“ tak, jak je chápán v oblasti účetnictví, nahrazen pojmem „dluh“. Pravdou ovšem zůstává, že v souladu s novelizovanými účetními normami zůstává v názvech rozvahových položek pojem „závazek“. Pro potřeby této publikace tedy laskavého čtenáře prosíme, aby tyto pojmy bral jako synonyma.

XVI

Předmluva

Účetnictví je ekonomická věda, která provází hospodářské procesy již od 15. století a je bezprostředně spojena s procesem řízení, zejména s rozhodovacím procesem. Kvalita řízení nezávisí jen na zdokonalování jednotlivých nástrojů řízení, ale i na rychlosti a pohotovosti získání přesné informace. Zabezpečit včasné, správné a věrohodné informace může jen dobře fungující informační systém. Nedílnou součástí informačního systému je účetnictví a v něm má nezastupitelnou úlohu. Účetnictví je jedna z nejstarších ekonomických disciplín s ucelenou teorií. Ve svém vývoji prošlo více vývojovými změnami, které byly odrazem měnících se politických a ekonomických podmínek, které určovaly cíle a potřeby řízení. Publikace, kterou právě držíte v rukou, je určena jak podnikatelské sféře, tak může být využita studenty středních a vysokých škol při zkoumání tajů účetnictví. Publikace je rozčleněna do deseti kapitol, kde každá kapitola obsahuje ucelený pohled na dané téma včetně příkladů, které slouží k dobré orientaci v daném problému. Závěrem nám dovolte poděkovat lektorům této publikace, kteří přispěli ke zkvalitnění textu. V Ostravě, únor 2014

Autoři

XVII

1 Úvod

Účetnictví je chápáno jako ucelený informační systém, který identifikuje, měří, zpracovává a prezentuje finanční informace o účetní jednotce, na jejichž základě si mohou nejen manažeři a vedoucí pracovníci, ale i ostatní interní a externí uživatelé učinit správný úsudek o fungování účetní jednotky. Účetnictví je činnost vedoucí ke zjištění stavu a změn majetku a jeho zdrojů, výsledku hospodaření za určité období včetně kontroly hospodaření dané účetní jednotky. Samotná náplň pojmu účetnictví je ovšem velmi široká, snad právě proto neexistuje ve světě jeho všeobecně akceptovaná definice. K rozvoji účetnictví přispěly některé další okolnosti, jako např. ve velkém měřítku růst korporací, zvyšující se prestiž účetní profese, propojování účetnictví s ekonomickým myšlením, využívání účetních informací pro řízení firem a rovněž využití účetnictví pro daňové účely. Uvedené okolnosti, které jsou neustále determinovány světovým vývojem, vyústily do moderního systému finančního účetnictví.

1.1 Předmět a charakteristika účetnictví Účetnictví je jedním z nejstarších oborů firemní informační soustavy. Již od nejstarších dob tvoří uzavřený celek, který v peněžním vyjádření uspořádaně zachycuje, měří a hodnotí hospodářskou činnost účetní jednotky. Dosavadní vývoj umožňuje sledovat, jak se účetnictví postupně rozvíjelo v základních, navzájem podmíněných a doplňujících se směrech: −− jako nástroj hospodářské praxe, −− jako relativně samostatná disciplína, −− jako teorie účetnictví, která se zabývá funkcí účetnictví jako nástroje řízení a způsoby účtování na jednotlivých stupních vývoje společnosti. V průběhu vývoje účetnictví se rozvinuly různé druhy účetnictví (účetní soustavy), různé varianty účetních systémů a forem vedení účetních záznamů. Historicky se vyvinuly tři základní účetní soustavy, a to jednoduché, kamerální a podvojné účetnictví. Jednoduché účetnictví je založeno na sledování příjmů a výdajů peněžních prostředků, které jsou evidovány v peněžním deníku. Obdobou jednoduchého 1

ÚČETNÍ SOUVZTAŽNOSTI PODNIKATELSKÝCH SUBJEKTŮ

ú četnictví v České republice je tzv. daňová evidence, která klade důraz na daňové příjmy a daňové výdaje. Kamerální účetnictví představuje specifickou formu účetnictví používanou v organizacích a orgánech veřejné správy. Zabývá se sledováním jejich příjmů a výdajů. Na účetní případy nahlíží jako na příjmy a výdaje peněz, jež jsou navíc členěny na rubriky. Podvojné účetnictví je založeno na zachycování účetních informací podvojným způsobem. Na majetek nahlížíme z hlediska formy i z hlediska zdrojů jeho krytí. Výsledek hospodaření se stanoví rozdílem výnosů a nákladů. Účetní jednotky účtují podvojnými zápisy o skutečnostech, které jsou předmětem účetnictví, do období, s nímž tyto skutečnosti časově a věcně souvisí, není-li možno tuto zásadu dodržet, mohou účtovat i v účetním období, v němž zjistily uvedené skutečnosti.1 Na finanční účetnictví navazuje účetnictví určené především interním uživatelům účetních informací, zejména manažerům, označované jako vnitropodnikové (manažerské) účetnictví.

1.2 Metodické prvky účetnictví Za staletí svého vývoje si účetnictví vytvořilo soustavu relativně neměnných metodických prvků, které představují základní nástroje, prostřednictvím nichž je účetnictví uskutečňováno jako pracovní proces. Také metoda účetnictví, která zobrazuje předmět účetnictví, je ve své podstatě pragmatická a její jednotlivé prvky se rozvíjely v reakci na potřeby praxe (vstup do soustavy, roztřídění a sumarizace jednotlivých záznamů o hospodářských operacích pomocí dvoustranných účtů, zásada podvojnosti a souvztažnosti, výstup ze soustavy). Metodu účetnictví můžeme definovat jako soustavu prvků a metodických postupů, pomocí nichž účetnictví plní své cíle. Metodickým prvkem, který je nositelem podstaty účetnictví, je bilancování majetku a zdrojů jeho krytí. Dalším metodickým prvkem, který neodmyslitelně patří k účetnictví, je oceňování. Oceňování, respektive volba oceňovacích přístupů v rámci konkrétního účetního systému, představuje vedle bilancování druhou část účetní metody, která určuje podstatu a vypovídací schopnost účetních informací. Problematika oceňování patří v současné době k nejpalčivějším a nejobtížněji řešitelným otázkám účetní teorie i praxe. Metodické prvky určující formu účetní práce představují nástroje, prostřednictvím nichž jsou zaznamenávány změny majetku účetní jednotky a zdrojů jeho financování, ke kterým dochází v průběhu účetního období.

1

2

§ 3 odst. 1 ZÚ

ÚVOD

Jedná se o následující prvky účetnictví: −− Účetní doklady – jakožto průkazné účetní záznamy jsou nositeli vstupních informací o skutečnostech vedoucích ke změně předmětu účetnictví (majetku účetní jednotky a zdrojů jeho financování), kterou je třeba zaúčtovat. −− Účetní zápisy – jsou účetní záznamy, jejichž obsah je určen ustanoveními ZÚ, které se týkají účetních knih. Představují důležitý metodický prvek se svými pravidly, které je nutno respektovat. Účetní zápisy nesmějí účetní jednotky provádět mimo účetní knihy. −− Účetní knihy – představují další důležitý metodický prvek. Používané druhy účetních knih, společně se způsobem pořizování účetních záznamů (písemně, elektronicky), charakterizují základní rysy užívané účetní formy. −− Syntetická a analytická evidence – účetní záznamy jsou prováděny souběžně v různých rovinách. Účetnictví musí poskytovat jak komplexní, globální, tedy syntetický pohled na majetek účetní jednotky, tak podrobné – analytické informace, které jsou potřebné zejména pro potřeby detailnějšího řízení vnitropodnikových procesů. Základním nástrojem pro zachycení změn majetku účetní jednotky a zdrojů jeho financování jsou účty – účet je dalším z metodických prvků. Účetní zápisy na účtech sloužících k zachycení změn předmětu účetnictví ze syntetického pohledu jsou v důsledku uplatňování bilančního principu podvojné. Podvojnost účetních zápisů je dalším z charakteristických rysů účetní metody. Jednou z předností účetnictví je systém kontrol účetních informací, které jsou nedílnou součástí účetní metody. Kontrole podléhají účetní doklady, které musí být spolehlivým a průkazným pramenem informací o nastalých změnách majetku podniku a zdrojů jeho financování. Kontrola účetních dokladů probíhá v průběhu celého účetního období před tím, než jsou informace obsažené v účetních dokladech zaúčtovány. Na konci účetního období zabezpečuje kontrolu účetnictví: −− inventarizace, −− předvaha (obratová, tabulková), −− soupiska analytické evidence a další. Metodu účetnictví můžeme definovat jako soustavu prvků a metodických postupů, pomocí nichž účetnictví plní své cíle.

1.3 Všeobecně uznávané zásady a předpoklady Vedle metodických prvků se rovněž vyvinuly a dále se vyvíjejí účetní zásady a předpoklady, které redukují variantnost uplatnění metodických prvků účetnictví, umožňují dosažení určitého stupně srovnatelnosti účetních informací a nastolují základní předpoklady zobrazení skutečnosti v účetnictví. 3


Účetní předpoklady představují základní východiska účetního zobrazení. Účetní zásady představují pravidla vedení účetnictví v užším slova smyslu. K pochopení vzájemné provázanosti zásad a předpokladů je třeba dospět postupně tak, jak dochází postupně k seznamování s podstatou účetnictví a s důsledky aplikace těchto zásad v účetnictví. Účetní předpoklady:2 −− Akruální báze – výsledky transakcí a ostatních událostí jsou uznávány v období, kdy k nim dochází, jsou zaznamenávány v účetních knihách a zohledněny v účetních závěrkách za období, ke kterým se skutečně vztahují (nikoliv v okamžiku příjmu nebo výdeje peněžních prostředků). −− Nepřetržité trvání účetní jednotky – účetní jednotka bude schopna v blízké budoucnosti nadále pokračovat ve své činnosti, nemá v úmyslu omezit rozsah činnosti, ani není nucena k likvidaci. −− −− −− −−

−−

−− −− −−

2

3

4

Účetní zásady:3 Zásada věrného a poctivého zobrazení skutečnosti – účetní jednotky jsou povinny vést účetnictví tak, aby účetní závěrka sestavená na jeho základě podávala věrný a poctivý obraz předmětu účetnictví a finanční situace účetní jednotky. Zásada účetní jednotky – znamená, že informace v účetnictví se týkají jedné konkrétní účetní jednotky, což má pro uživatele zásadní význam. Zásada měření (oceňování) v peněžních jednotkách – předmětem účetnictví mohou být pouze takové činnosti účetní jednotky, které lze měřit pomocí peněžních jednotek. Zásada oceňování v historických cenách – znamená zachycení majetku v účetnictví v ceně, za kterou byl majetek pořízen. V oblasti oceňování finančních instrumentů se v současné době používá i aktuální tržní ocenění, tzv. ocenění v reálných hodnotách (fair value). Zásada stálé kupní síly peněžní jednotky – předpokládá, že v ekonomice neexistuje inflace a peněžní jednotka má stále stejnou kupní sílu (předpoklad nerealistický). V praxi se však za porušení této zásady považuje až vysoká míra inflace, kdy se ocenění účetních položek přepočítává pomocí inflačních koeficientů. Realizační princip – podle této zásady bychom měli uznat výnos v okamžiku jeho realizace a nikoliv až v okamžiku jeho úhrady. Zásada opatrnosti – znamená, že by měly být vykázány pouze takové zisky, kterých účetní jednotka skutečně dosáhla, a zároveň realizované, ale i očekávané ztráty, jež jsou účetní jednotce k okamžiku uzavírání účetnictví známy. Zásada konsistence – požaduje, aby účetní jednotka v případě možnosti volby používala v rámci účetního období stejné způsoby účtování a oceňování. STROUHAL, J. Účetnictví 2012 – velká kniha příkladů. Brno: BizBooks 2012, s. 760. ISBN 978-80-265-0008-7. STROUHAL, J. Účetnictví 2012 – velká kniha příkladů. Brno: BizBooks 2012, s. 760. ISBN 978-80-265-0008-7.

ÚVOD

−− Zásada objektivity účetních informací (zásada nestrannosti) – předpokládá, že údaje uvedené v účetních výkazech jsou nezaujaté a založené na ověřitelných skutečnostech. −− Zásada měření výsledku hospodaření v pravidelných intervalech – předpokládá, že účetní jednotka zjišťuje svou finanční výkonnost v pravidelných časových intervalech, tzv. účetních obdobích, za které sestavuje výsledek hospodaření. −− Zásada přednosti obsahu před formou – znamená, že účetní operace bychom měli vykazovat podle jejich skutečné podstaty (obsahu), a nikoliv podle jejich právního ustanovení (formy). −− Zásada cena versus užitek – náklady na zjištění informace by nikdy neměly převýšit užitek, který ze získání této informace plyne. S přihlédnutím k předešlému můžeme účetnictví charakterizovat jako proces zaznamenávání hospodářských transakcí do účetního systému, kde jsou data zpracovávána do využitelných ekonomických informací. Následně jsou předkládány uživatelům ve formě účetních výstupů – účetních výkazů tak, aby uživatelé mohli provádět správná ekonomická rozhodnutí. Pro firemní management jsou nejdůležitější informací, které lze využít pro finanční řízení účetní jednotky. Manažeři na základě účetních informací rozhodují o optimální majetkové a kapitálové struktuře, o volných peněžních prostředcích, o oceňování, o strategii a budoucnosti společnosti. Akcionáři, společníci, resp. vlastníci se zajímají o to, zda jejich peněžní prostředky byly efektivně vynaloženy, sledují současnou výnosnost akcií, výše vyplácení podílů na zisku apod. Zaměstnanci se soustřeďují na informace o mzdové a sociální situaci v účetní jednotce. Finanční instituce se na základě údajů z účetnictví rozhodují, zda účetní jednotce poskytnout úvěr, zda je schopna nabídnout odpovídající záruky apod. Odběratelé a dodavatelé sledují celkovou stabilitu účetní jednotky a možnosti jejího dalšího rozvoje. Zaměřují se na informace týkající se likvidity, solventnosti, předpokladů pro dlouhodobé obchodní kontakty a aktivity. K dalším uživatelům ekonomických informací patří např. konkurenti, držitelé dluhových cenných papírů, potencionální investoři, státní orgány a další. Jako základní funkce účetnictví bývá označována funkce:4 −− evidenční – vedení soustavných zápisů o ekonomických jevech v účetní jednotce, slouží k ochraně majetku účetní jednotky, −− informační – poskytuje informace pro finanční analýzy, pro krátkodobé i dlouhodobé rozhodování, −− důkazní prostředek – při vedení soudních sporů, např. při uznávání pohledávek a závazků mezi věřitelem a dlužníkem,

4

BOKŠOVÁ, J. Účetní výkazy pod lupou – základy účetního výkaznictví. Linde Praha, 2013, s. 512. ISBN 978-80-7201-921-2.

5


−− daňová – účetní informace slouží jako podklad pro zjišťování základu daně z příjmů a daňové povinnosti, −− kontrolní – pro potřeby kontroly ze strany finančních úřadů, zaměstnanců apod. Mají-li účetní informace plnit požadavky kladené na účetnictví jako celek, musí splňovat určité důležité charakteristiky. Samozřejmě při jejich předkládání musí být také přihlédnuto k tomu, kdo je uživatelem těchto informací. −− −− −− −− −−

Mezi důležité charakteristiky účetních informací patří zejména: relevantnost neboli důležitost, objektivita neboli nestrannost, včasnost, srozumitelnost, srovnatelnost.

Hospodářské transakce se zaznamenávají pomocí počítačových sítí. Účetní informace se v počítačových systémech stávají spolehlivé a užitečné, jako data, která jsou do nich zapisována. Z uvedeného vyplývá, že účetní informační systém hraje klíčovou roli v průtoku zachycování dat ve všech částech podniku a zpřístupňuje tyto informace všem řídícím manažerům v obchodním závodě.

1.4 Právní rámec účetnictví Mezi základní právní předpisy upravující účetnictví podnikatelských subjektů v ČR patří:5 −− zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, −− vyhláška č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví. Tato vyhláška např. upravuje rozsah a způsob sestavování účetní závěrky, rozvahové a výsledkové položky, směrnou účtovou osnovu, účetní metody, metody přechodu z daňové evidence podle zákona o daních z příjmů na účetnictví, metody konsolidace účetní jednotky atd., −− pokyn MF č. j. 39/120 398/2005-391 (Pokyn D-295), sdělení Ministerstva financí pro účetní jednotky, které jsou dle § 19 odst. 9 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, povinny použít pro účtování a sestavení účetní závěrky Mezinárodní účetní standardy upravené právem Evropského společenství, v souvislosti se zjištěním základu daně dle § 23 odst. 2 písm. a) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů,

5

6

PILAŘOVÁ, I. Rekodifikace práva a navazující účetní a daňová legislativa s účinností od 1. 1. 2014. Účetnictví v praxi. 2014, č. 1, s. 29˗˗32. ISSN 1211-7307.

ÚVOD

−− informace MF č. j. 28/78 511/2007-281, pro účetní jednotky o nepoužitelnosti některých pokynů, sdělení, oznámení a postupů pro účetní jednotky účtující podle vyhlášky č. 500/2002 Sb., ve znění pozdějších předpisů, případně pro ostatní účetní jednotky, −− zákon č. 93/2009 Sb., o auditorech a o změně některých zákonů (zákon o auditorech), ve znění pozdějších předpisů, −− České účetní standardy, které tvoří metodická doporučení, účetní metody a postupy účtování, jsou zpracovány pro jednotlivé typy účetních jednotek s ohledem na zaměření jejich činnosti. Cílem Českých účetních standardů je stanovit základní postupy účtování za účelem docílení souladu při používání účetních metod účetními jednotkami. Od 1. 1. 2014 nabyla účinnosti dvojice zásadních zákonů měnících soukromé i podnikatelské prostředí. Jedná se o zákon č. 89/2012 Sb., občanský zákoník a zákon č. 90/2012 Sb., o obchodních korporacích. Tyto dva zákony vyvolají zásadní změnu v celém právním prostředí. V této souvislosti došlo ke zrušení mnoha současně platných zákonů, přičemž obsah zrušených zákonů převzal ve většině případů právě NOZ, který přebral i celou oblast uzavírání smluv. Odlišná terminologie od původního práva, ale i koncepční změny předurčily rozsáhlé změny dalších zákonů, které s daněmi a účetnictvím úzce souvisejí. Jedná se zejména o nový zákon č. 256/2013 Sb., o katastru nemovitostí, zákon č. 304/2013 Sb., o veřejných rejstřících fyzických a právnických osob, a vyhlášku č. 323/2013 Sb., o náležitostech formulářů na podávání návrhů na zápis, změnu nebo výmaz údajů do veřejného rejstříku. Hlavní novely daňových zákonů a dalších zákonů s nimi souvisejících jsou shrnuty do dvou zákonných opatření, a to: −− zákonné opatření č. 344/2013 Sb., vydané dne 5. 11. 2013, které obsahuje rozsáhlé změny řady souvisejících zákonů a také všech daňových zákonů a ZÚ, −− zákonné opatření č. 340/2013 Sb., o dani z nabytí nemovitých věcí, vydané 30. 10. 2013.

1.5 Zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů Novela ZÚ, která vstoupila v platnost k 1. 1. 2002, znamenala velký kvalitativní posun účetnictví v naší zemi směrem k mezinárodním účetním normám. Současně platný ZÚ však stále ještě náročným požadavkům harmonizace nevyhovuje. Je průřezový, to znamená, že upravuje základní pravidla pro vedení účetnictví všech typů a právních forem účetních jednotek.6

6

HAKALOVÁ, J.; PALOCHOVÁ, M.; PŠENKOVÁ, Y.; BARTKOVÁ, H. Účetnictví podnikatelských subjektů I. OSTRAVA: VŠB-TU Ostrava, 2012, s. 120. ISBN 978-80-248-2905-0.

7


Tento zákon stanoví v souladu s právem Evropské unie rozsah a způsob vedení účetnictví a požadavky na jeho průkaznost a podmínky předávání účetních záznamů pro potřeby státu. Vztahuje se na účetní jednotky, které jsou povinny dodržovat při vedení účetnictví zejména směrnou účtovou osnovu, uspořádání a označování položek účetní závěrky a konsolidované účetní závěrky, obsahové vymezení těchto závěrek, účetní metody, podmínky předávání a přebírání účetních záznamů a ostatní podmínky vedení účetnictví stanovené prováděcími právními předpisy.7 V oblasti úpravy účetnictví však není tento zákon jediným právním předpisem našeho právního řádu. Navazují na něj různé vyhlášky, opatření a ustanovení jiných zákonů, týkající se konkrétních specifických oblastí. ZÚ se skládá z těchto 7 částí: 1. část – Obecná ustanovení 2. část – Rozsah vedení účetnictví, účetní doklady, účetní zápisy a účetní knihy 3. část – Účetní závěrka 4. část – Způsoby oceňování 5. část – Inventarizace majetku a závazků 6. část – Úschova účetních záznamů 7. část – Ustanovení společná, přechodná a závěrečná Obecná ustanovení V této části ZÚ se vymezuje především účetní jednotka (tedy ustanovení, na koho se tento zákon vztahuje), předmět účetnictví, účetní období, povinnost dodržovat směrnou účtovou osnovu a vést jedno účetnictví za účetní jednotku jako celek. Obecná ustanovení se týkají vymezení technické a formální stránky vedení účetnictví (např. vymezují nosiče účetních dat, měnu a jazyk, ve kterém je účetnictví vedeno). Dále určují povinnost inventarizovat majetek a závazky a sestavovat účetní závěrku. Obecná ustanovení také formulují dvě základní povinnosti vyplývající z vedení účetnictví: −− účetní jednotky jsou povinny vést účetnictví tak, aby účetní závěrka sestavená na jeho základě podávala věrný a poctivý obraz předmětu účetnictví a finanční situace účetní jednotky, −− účetní jednotky jsou povinny vést účetnictví správné, úplné, průkazné, srozumitelné, přehledné a způsobem zaručujícím trvalost účetních záznamů. V účetním období účetní jednotky účtují o uvedených skutečnostech v souladu s účetními metodami8, přitom o veškerých nákladech a výnosech účtují bez ohledu na okamžik jejich zaplacení nebo přijetí.

7 8

8

§ 4 odst. 8 ZÚ § 4 odst. 8 ZÚ

ÚVOD

Účetním obdobím je nepřetržitě po sobě jdoucích dvanáct měsíců, není-li dále stanoveno jinak. Účetní období se buď shoduje s kalendářním rokem, nebo je hospodářským rokem. Účetní jednotky jsou povinny dodržovat při vedení účetnictví zejména směrnou účtovou osnovu, uspořádání a označování položek účetní závěrky a konsolidované účetní závěrky, obsahové vymezení těchto závěrek, účetní metody, podmínky předávání a přebírání účetních záznamů a ostatní podmínky vedení účetnictví stanovené prováděcími právními předpisy. Účetní jednotky jsou povinny vést účetnictví jako soustavu účetních záznamů, nosičů informací a programového vybavení.9 Rozsah vedení účetnictví, účetní doklady, účetní zápisy a účetní knihy Tato část ZÚ vymezuje rozsah vedení účetnictví v plném a zjednodušeném rozsahu, účetní doklady, účetní zápisy a druhy účetních knih, oblast otevírání a uzavírání účetních knih, směrnou účtovou osnovu a účtový rozvrh. Změny rozsahu vedení účetnictví lze uskutečnit jen k prvnímu dni účetního období následujícího po účetním období, ve kterém účetní jednotka zjistila uvedené skutečnosti. Účetní jednotky jsou povinny provádět účetní zápisy průběžně v účetním období po vyhotovení účetního dokladu takovým způsobem, který současně neohrozí splnění požadavků jiných právních předpisů. Účetní jednotky zúčastněné na přeměně obchodní korporace otevírají účetní knihy k rozhodnému dni přeměny obchodní korporace a vedou účetnictví samostatně od rozhodného dne přeměny obchodní korporace do dne zápisu přeměny obchodní korporace do obchodního rejstříku.10 Účetní závěrka Z oblasti účetní závěrky je v ZÚ vymezen její rozsah a obsah, dále např. časové hledisko sestavování účetní závěrky a výroční zprávy, povinnost ověřovat účetní závěrku auditorem, povinnost a způsob zveřejňování účetní závěrky a výroční zprávy. Upravuje a definuje také problematiku konsolidované účetní závěrky. Účetní závěrka je nedílný celek a tvoří ji rozvaha (bilance), výkaz zisku a ztráty a příloha. Účetní závěrka může zahrnovat i přehled o peněžních tocích nebo přehled o změnách vlastního kapitálu. Způsoby oceňování Účetnictví se vede v peněžních jednotkách, v českých korunách. To znamená, že veškerý majetek i závazky musí být vyjádřeny peněžně, čili musí být oceněny.

§ 17 odst. 3 ZÚ § 17 odst. 3 ZÚ

9

10

9


Podle Mezinárodních standardů účetního výkaznictví patří „ocenitelnost“ mezi základní kritéria při vymezení majetku (aktiv) a závazků. Základem při oceňování majetku a závazků v účetnictví je zásada: −− akruálního účetnictví, −− historického účetnictví (historické ceny), −− opatrnosti. Akruální účetnictví – při oceňování majetku a závazků a při jejich účtování o výsledku hospodaření berou účetní jednotky za základ veškeré náklady a výnosy, které se vztahují k účetnímu období bez ohledu na datum jejich úhrady. Historická cena – účetní systém v ČR je v principu založen na historických cenách. Setkáme se v něm ovšem i s jinými oceňovacími základnami. Historická cena představuje v současné době základní způsob oceňování majetku v rozvaze. Znamená to, že majetek (aktiva) účetní jednotky je oceněn v peněžních částkách, které byly na jeho získání vynaloženy v době pořízení. Oceňování na základě historických cen vychází z toho, že hospodářské operace se již uskutečnily a jejich ocenění je průkazně a jednoznačně doložené. Tato objektivní měřitelnost je nesporně velkou předností tohoto oceňování, má však i svá omezení. Vyjadřuje tržní podmínky v době, kdy byl příslušný majetek pořízen, takže pokud dochází ke změnám cen, zejména u majetku dlouhodobé povahy, potom jsou informace pro uživatele účetnictví zkreslené. V inflačním prostředí představuje oceňování na základě historické ceny odklon od reality, lépe by vyhovovala tržní cena. Ale i tento způsob působí problémy, neboť přiřazení tržní ceny k majetku je v některých případech založeno na odhadech, a tudíž ani tento způsob oceňování nemusí být ve svém důsledku objektivní. Zásada opatrnosti – je vymezena ZÚ. Účetní jednotky při oceňování ke konci rozvahového dne zahrnují jen zisky, které byly dosaženy, a berou v úvahu všechna předvídatelná rizika a možné ztráty, které se týkají majetku a závazků a jsou jim známy do okamžiku sestavení účetní závěrky, jakož i všechna snížení hodnoty bez ohledu na to, zda je výsledkem hospodaření účetního období zisk nebo ztráta. Inventarizace majetku a závazků Inventarizací se zjišťuje skutečný stav veškerého majetku a závazků a ověřuje se, zda zjištěný skutečný stav odpovídá stavu majetku a závazků v účetnictví. Tato část ZÚ používá a definuje pojmy jako periodická a průběžná inventarizace, fyzická a dokladová inventura, inventurní soupisy (včetně vymezení jejich obsahu), popřípadě inventarizační rozdíly. Ustanovení týkající se inventarizace majetku a závazků se použijí i pro inventarizaci jiných aktiv a jiných pasiv, včetně skutečností účtovaných v knize podrozvahových účtů. Účetní jednotky jsou povinny prokázat provedení inventarizace u veškerého majetku a závazků po dobu 5 let po jejím provedení.

10

ÚVOD

Úschova účetních záznamů Předposlední část ZÚ určuje povinnost uschovávat účetní záznamy (např. účetní závěrku a výroční zprávu po dobu 10 let, účetní doklady, účetní knihy, odpisové plány, inventurní soupisy, účtový rozvrh pěti let). Ustanovení společná, přechodná a závěrečná V závěrečné části ZÚ se vymezuje účetní záznam (jeho forma, obsah, ochrana, průkaznost, opravy) a pokuty za porušení povinností vyplývajících z tohoto zákona. Dle novely ZÚ v ČR je úkolem účetnictví poskytovat všem jeho uživatelům spolehlivé informace o dané účetní jednotce. Účetnictví podává pravdivé a věrohodné informace o: −− finanční situaci firmy a jejího výsledku hospodaření (zisku nebo ztrátě) za dané časové období, −− v dané souvislosti se stále více „hodnotí“ způsob prognózování finanční situace, resp. zda a nakolik bude daný podnikatelský subjekt schopen dosahovat příznivých finančních výsledků v budoucnosti. Vydáním vyhlášek však změny v účetní legislativě zdaleka nekončí. Již dnes byly zahájeny intenzivní práce na novele ZÚ, kde je snaha jít vlastní cestou, nezávisle na daňové legislativě. Všechny tyto změny kladou – a v budoucnu budou klást čím dál více – zvýšené nároky na účetní pracovníky. Ti budou muset stále a častěji rozhodovat o tom, jaké účetní postupy zvolit, a budou přitom odkázáni na vlastní znalosti více než na různé příručky a sbírky souvztažností.

11

2 Účtová třída 0 – Dlouhodobý majetek

2.1 Obecné principy V účtové skupině 0 – Dlouhodobý majetek se účtuje o dlouhodobém hmotném a nehmotném majetku a také o dlouhodobém finančním majetku. Účtová skupina 0 se v rozvaze vykazuje v aktivech v části B. Položka B.I.

B.II.

B.III.

Text

Účet

Dlouhodobý nehmotný majetek

011, 012, 013, 014, 015, 019, 041, 051, 091, 093, 095

Dlouhodobý nehmotný majetek – korekce

071, 072, 073, 074, 075, 079

Dlouhodobý hmotný majetek

021, 022, 025, 026, 029, 031, 042, 052, 092, 094, 095, 097

Dlouhodobý hmotný majetek – korekce

081, 082, 085, 086, 089, 098

Dlouhodobý finanční majetek

061, 062, 063, 065, 066, 067, 069, 043, 053, 095, 096

Dlouhodobý nehmotný majetek obsahuje nehmotné výsledky výzkumu a vývoje, ocenitelná práva, software, zřizovací výdaje, goodwill a dále obsahuje povolenky na emise a preferenční limity. Doba použitelnosti je delší než jeden rok a výši ocenění určuje účetní jednotka. Dlouhodobým hmotným majetkem se rozumí samostatné hmotné movité věci, popř. soubory hmotných movitých věcí se samostatným technicko-ekonomickým určením, které mají dobu použitelnosti delší než jeden rok a od výše ocenění určené účetní jednotkou. Bez ohledu na výši ocenění sem dále patří pozemky, stavby, právo stavby, otvírky nových lomů pískoven a hlinišť, technické rekultivace, byty a nebytové prostory vymezené jako jednotky, pěstitelské celky trvalých porostů, dospělá zvířata a jejich skupiny, předměty z drahých kovů a jiný DM, jako například umělecká díla (která nejsou součásti stavby), sbírky, movité kulturní památky a předměty kulturní hodnoty. −− −− −− −−

Dlouhodobý finanční majetek tvoří: ostatní dlouhodobé cenné papíry a podíly, dluhové cenné papíry, zápůjčky a úvěry poskytnuté účetní jednotkou, jiný DFM.

13


Analytická evidence se vede podle jednotlivých složek DM především na inventárních kartách (v inventárních knihách) a v knihách finančního majetku k příslušným syntetickým účtům. −− −− −− −−

V účtové třídě 0 se účtuje o: pořízení a vyřazení DNHM a DFM, poskytnutých zálohách a závdavcích na DNHM a DFM, oprávkách k DNHM, opravných položkách k DNHM.

V účtové třídě 0 – Dlouhodobý majetek účtuje účetní jednotka o: −− majetku, ke kterému má právo vlastnictví nebo právo hospodaření, −− koupeném movitém dlouhodobém majetku, jehož vlastnictví kupující nabývá zaplacením a do nabytí vlastnictví (zaplacení) kupující majetek užívá, −− najatém majetku, který může účetní jednotka, která je nájemcem tohoto majetku, odepisovat na základě smlouvy o nájmu podniku, −− která je nájemcem, o technickém zhodnocení, které odepisuje, je-li to podloženo písemnou smlouvou s pronajímatelem, −− nehmotném majetku, k němuž účetní jednotka nabyla právo užívání od jiné osoby. Technické zhodnocení je výdaj na dokončené nástavby, přístavby a stavební úpravy, rekonstrukce a modernizace majetku, a to v ocenění od částky stanovené ZDP. Rekonstrukce jsou zásahy do majetku, které mají za následek změnu jeho účelu nebo technických parametrů. Modernizace je rozšíření vybavenosti nebo použitelnosti HM. O nákladech charakteru technického zhodnocení hmotného a nehmotného majetku, které v úhrnu za účetní období nepřevyšují částku vymezenou v ZDP jednotlivého majetku, lze účtovat jako o: −− technickém zhodnocení, pokud účetní jednotka takto rozhodne, −− ostatních službách v případě DNM, −− ostatních provozních nákladech v případě DHM. DNHM se stávají věci uvedené do užívání, které jsou doloženy příslušnými doklady (např. protokol o zařazení do užívání), na jejichž podkladě o této skutečnosti účtujeme. DNHM oceňujeme: −− pořizovací cenou, −− reprodukční pořizovací cenou, −− vlastními náklady.

14

Účtová třída 0 – Dlouhodobý majetek

Pořizovací cena je cena majetku, včetně nákladů souvisejících s jeho pořízením. Za náklady spojené s pořízením považujeme zejména: −− náklady na přípravu a zabezpečení výstavby, tj. platby za poradenské služby, zprostředkování, správní poplatky, expertízy, platby za poskytnuté záruky, předprojektové přípravné práce apod., −− úroky z úvěru, pokud se účetní jednotka rozhodne tyto úroky kapitalizovat, −− odvody za dočasné či trvalé odnětí zemědělské a lesní půdy, −− průzkumné, projektové, geodetické a geologické práce, zařízení staveniště, −− clo, doprava, montáž a umělecká díla tvořící součást stavby, −− licence, patenty a jiná práva využitá při pořizování majetku, −− vyřazení stávajících staveb nebo jejich částí v důsledku nové výstavby, −− náhrady za omezení vlastnických práv, −− úhrady podílu na oprávněných nákladech provozovatele přenosové soustavy, účelně vynaložených nákladech provozovatele distribuční soustavy plynu a účelně vynaložených nákladech dodavatele spojených se zajištěním dodávky tepelné energie, −− úhrada nákladů vlastníkovi rozvodného zařízení za přeložku rozvodného zařízení, −− zkoušky před uvedením majetku do stavu způsobilého k užívání, −− zabezpečovací, konzervační a udržovací práce při zastavení investiční výstavby. −− −− −− −− −− −− −− −− −−

Součástí pořizovací ceny nejsou zejména: náklady na opravy a údržbu, kursové rozdíly, smluvní pokuty, úroky z prodlení a např. jiné sankce ze smluvních vztahů, náklady na biologickou rekultivaci, náklady nájemce na uvedení najatého majetku do původního stavu, nájemné za stavební pozemek, na kterém probíhá výstavba, náklady na přípravu pracovníků pro budované provozy a zařízení, náklady na vybavení pořizovaného DM zásobami, náklady spojené s přípravou a zabezpečením DM vzniklé po uvedení pořizovaného DM do užívání.

Majetek typu kulturních památek, sbírek muzejní povahy, předměty kulturní hodnoty a církevní stavby, pokud není známa jejich pořizovací cena, oceníme jednou korunou. Reprodukční pořizovací cena se používá při oceňování v případech: −− darování, −− vytvoření DM vlastní činností, jestliže vlastní náklady jsou vyšší než reprodukční pořizovací cena, −− bezúplatného nabytí na základě smlouvy o koupi najaté věci, 15


−− −− −− −−

nově zjištěného DNM nebo DHM a dosud nezachyceného v účetnictví, vkladu DNM nebo DHM, DM pořízeného směnnou smlouvou, nejsou-li ceny ve smlouvě sjednány, bezúplatného nabytí preferenčních limitů a povolenek na emisi prvním držitelem nebo provozovatelem.

Vlastní náklady jsou veškeré přímé náklady bezprostředně související s vytvořením DM vlastní činností a nepřímé náklady správního charakteru, pokud vytvoření majetku je dlouhodobé povahy (přesahuje období jednoho roku). Tabulka 2.1 Účetní případy k účtové třídě 0 Popis účetního případu

MD

D

1.

Č.

ID

Převod počátečního stavu při otevírání účetních knih – DNM

01x

701

2.

ID

Převod počátečního stavu při otevírání účetních knih – DHM

02x

701

3.

ID

Převod počátečního stavu při otevírání účetních knih – Pozemky

031

701

4.

ID

Převod počátečního stavu při otevírání účetních knih – Nedokončený DNM a DHM

04x

701

5.

ID

Převod počátečního stavu při otevírání účetních knih – Poskytnuté zálohy na DNM, DHM a DFM

05x

701

6.

ID

Převod počátečního stavu při otevírání účetních knih – DFM

06x

701

7.

ID

Převod počátečního stavu při otevírání účetních knih – Oprávky k DNM

701

07x

8.

ID

Převod počátečního stavu při otevírání účetních knih – Oprávky k DHM

701

08x

9.

ID

Převod počátečního stavu při otevírání účetních knih – Opravné položky aktivní k DNM a DHM

09x

701

10.

ID

Převod počátečního stavu při otevírání účetních knih – Opravné položky pasivní k DNM a DHM

701

09x

11.

VPD

Zúčtování zřizovacích výdajů – Placeny v hotovosti

011

211

12.

FP

Nákup DNM – Dodavatelsky

041

321

13.

VPD

Nákup DNM – Hotově

041

211

14.

FP

Náklady související s pořízením DNM

041

321

15.

ID

Zařazení DNM do užívání

01x

041

16.

ID

Odpisy DNM

551

07x

17.

ID

Vyřazení DNM z užívání

07x

01x

18.

FP

Nákup DHM – Dodavatelsky

042

321

19.

VPD

Nákup DHM – Hotově

042

211

20.

FP

Náklady související s pořízením DHM

042

321

21.

ID

Zařazení do užívání DHM

02x

042

22.

ID

Odpisy DHM

551

08x

23.

ID

Vyřazení DHM z užívání

08x

02x

24.

ID

Koupě pozemku na základě smlouvy o prodeji

031

325

25.

ID

Vyřazení pozemku z důvodu prodeje

541

031

26.

ID

Prodej pozemku na základě smlouvy o koupi

315

641

27.

VBÚ

Poskytnutí zálohy na koupi DNM

051

221

28.

VBÚ

Poskytnutí zálohy na koupi DHM

052

221

16

Doklad

Účtová třída 0 – Dlouhodobý majetek Č.

Doklad

29.

VBÚ

Poskytnutí zálohy na koupi DFM

Popis účetního případu

MD

D

053

221

30.

VBÚ

31.

VBÚ

Koupě podílů, cenných papírů

06x

221

Poskytnutí dlouhodobé finanční zápůjčky

066

32.

221

ID

Tvorba opravné položky k DHM

559

33.

092

ID

Zúčtování opravné položky k DHM

092

559

2.2 Účtová skupina 01 – Dlouhodobý nehmotný majetek Ve výkazu Rozvaha nalezneme informace o výši konečných zůstatků syntetických účtů účtové skupiny 01 v následujících položkách: Účet

Položka rozvahy Aktiva

011-Zřizovací výdaje

B.I.1.

012-Nehmotné výsledky výzkumu a vývoje

B.I.2.

013-Software

B.I.3.

014-Ocenitelná práva

B.I.4.

015-Goodwill

B.I.5.

019-Jiný dlouhodobý nehmotný majetek

B.I.6.

Pasiva

Dlouhodobým nehmotným majetkem nejsou: −− znalecké posudky, −− průzkumy trhu, −− plány rozvoje, −− návrhy propagačních a reklamních akcí, −− certifikace systému jakosti, −− software pro řízení technologií nebo pro zařízení, která bez tohoto softwaru nemohou fungovat. −− −− −− −−

Účetní jednotka může rozhodnout, že DNM nejsou: technické audity, energetické audity, lesní a hospodářské plány, plány povodí.

17


2.2.1 Účet 011-Zřizovací výdaje Na účtu 011-Zřizovací výdaje se účtují výdaje spojené se zřízením nového podniku (soudní, notářské a jiné výlohy, náklady na pracovní cesty, mzdy, odměny za zprostředkování, nájemné atd.). Součástí zřizovacích výdajů nesmí být výdaje spojené s pořízením DM, zásob a výdaje na reprezentaci. Účtování Na straně MD se zachycuje vznik zřizovacích výdajů, na straně D pak jejich vyřazení z účetnictví. Na konci účetního období se konečný zůstatek účtu převede na účet 702-Konečný účet rozvažný. O zřizovacích výdajích bychom měli účtovat na základě zápisu o zařazení do účetnictví. P ŘÍKLAD 2.1 Č.

Doklad

1.

VPD

Zúčtování zřizovacích výdajů Popis účetního případu Zřizovací výdaje

Kč

MD

D

50 000

011

211

2.2.2 Účet 012-Nehmotné výsledky výzkumu a vývoje Na účtu 012-Nehmotné výsledky výzkumu a vývoje se účtují výsledky úspěšně provedených prací, které nejsou předmětem průmyslových a jiných ocenitelných práv. Účet lze použít v případě, že nehmotné výsledky výzkumu a vývoje: −− jsou nabyty samostatně, −− jsou pořízeny vlastní činností za účelem obchodování s nimi. Účtování Na straně MD se zachycuje vznik a přírůstky nehmotných výsledků výzkumu a vývoje, na straně D pak jejich vyřazení z účetnictví. Na konci účetního období se konečný zůstatek účtu převede na účet 702-Konečný účet rozvažný. O zařazení do účetnictví účtujeme na základě zápisu o zařazení do užívání, o vyřazení pak na základě zápisu o vyřazení z evidence. P ŘÍKLAD 2.2 Č.

Doklad

1.

FP

Pořízení nehmotných výsledků výzkumu a vývoje Popis účetního případu Pořízení vědecko-výzkumné studie

Kč

MD

D

200 000

012

321

2.2.3 Účet 013-Software Na účtu 013-Software se účtuje bez ohledu na to, zda software je či není předmětem autorských práv, a to v případě, že se jedná o software: 18


−− nabytý samostatně – tj. není součástí hardwaru a jeho ocenění, −− vytvořený vlastní činností za účelem obchodování s ním. Účtování Na straně MD se zachycuje vznik a přírůstky softwaru, na straně D pak jeho vyřazení z účetnictví. Na konci účetního období se konečný zůstatek účtu převede na účet 702-Konečný účet rozvažný. O zařazení do účetnictví účtujeme na základě zápisu o zařazení do užívání, o vyřazení pak na základě zápisu o vyřazení z evidence. P ŘÍKLAD 2.3 Č.

Doklad

1.

FP

Pořízení softwaru Popis účetního případu Nákup softwaru

Kč

MD

D

500 000

013

321

2.2.4 Účet 014-Ocenitelná práva Na účtu 014-Ocenitelná práva se účtují předměty průmyslových práv a výsledky duševní tvořivé činnosti, které jsou předměty ocenitelných práv a dále výrobně technické poznatky (know-how), licence. Účtování Na straně MD se zachycuje vznik a přírůstky ocenitelných práv, na straně D pak jejich vyřazení z účetnictví. Na konci účetního období se konečný zůstatek účtu převede na účet 702-Konečný účet rozvažný. O zařazení do účetnictví účtujeme na základě zápisu o zařazení do užívání, o vyřazení pak na základě zápisu o vyřazení z evidence. P ŘÍKLAD 2.4 Č.

Doklad

1.

FP

Pořízení ochranné známky Popis účetního případu Nabytí ochranné známky koupí

Kč

MD

D

500 000

014

321

2.2.5 Účet 015-Goodwill Na účtu 015-Goodwill se účtuje o rozdílu mezi oceněním podniku nebo jeho části ve smyslu ZOK (ocenění reálnou hodnotou dle posudku znalce), nabytého zejména koupí, vkladem nebo v rámci přeměn společnosti a souhrnem individuálně přeceněných složek majetku, snížených o závazky. Vzniklý rozdíl se bude odepisovat rovnoměrně po dobu 60 měsíců, a to v případě kladného rozdílu do nákladů, nebo do výnosů v případě záporné rozdílu. Odpis se účtuje nepřímo jako u jakéhokoliv jiného nehmotného majetku prostřednictvím oprávek. Účetní jednotka může rozhodnout o době odpisování goodwillu nebo záporného goodwillu v době delší než 60 měsíců, ale tuto skutečnost musí odůvodnit v příloze k účetní závěrce. 19


Účtování Na straně MD se zachycuje vznik goodwillu, na straně D pak jeho vyřazení z účetnictví. Na konci účetního období se konečný zůstatek účtu převede na účet 702-Konečný účet rozvažný. O zařazení do účetnictví účtujeme na základě zápisu o zařazení do účetní evidence, o vyřazení pak na základě zápisu o vyřazení z evidence. P ŘÍKLAD 2.5

Č. 1.

Doklad ID

P ŘÍKLAD 2.6

Č. 1.

Doklad ID

účtování goodwillu – individuální znalecké ocenění je nižší Z než ocenění podniku Popis účetního případu Vznik goodwillu – kladný

Kč 200 000

MD

D

015

01x 02x 03x

účtování goodwillu – individuální znalecké ocenění je vyšší Z než ocenění podniku Popis účetního případu Vznik goodwillu – záporný

Kč

MD

D

200 000

01x 02x 03x

015

2.2.6 Účet 019-Jiný dlouhodobý nehmotný majetek Účet 019-Jiný dlouhodobý nehmotný majetek obsahuje DNM nevykazovaný v ostatních položkách DNM, a to zejména povolenky na emisi a preferenční limity. Bez ohledu na výši ocenění se na tomto účtu účtují povolenky na emise skleníkových plynů, jednotky snížení emisí a ověřeného snížení emisí z projektových činností a jednotky přiděleného množství – tzv. preferenční limity, zejména individuální referenční množství mléka, individuální produkční kvóty a individuální limit prémiových práv. Účtování Na straně MD se zachycuje vznik a přírůstky jiného DHM, na straně D pak jeho vyřazení z účetnictví. Na konci účetního období se konečný zůstatek účtu převede na účet 702-Konečný účet rozvažný. P ŘÍKLAD 2.7 Č. 1.

20

Doklad FP

Pořízení jiného dlouhodobého nehmotného majetku Popis účetního případu Pořízení jiného DNM

Kč 60 000

MD

D

019

321


2.3 Účtová skupina 02 – Dlouhodobý hmotný majetek odepisovaný Ve výkazu Rozvaha nalezneme informace o výši konečných zůstatků syntetických účtů účtové skupiny 02 v následujících položkách: Účet


021-Stavby

B.II.2.

022-Samostatné hmotné movité věci a soubory hmotných movitých věcí

B.II.3.

025-Pěstitelské celky trvalých porostů

B.II.4.

026-Dospělá zvířata a jejich skupiny

B.II.5.

029-Jiný dlouhodobý hmotný majetek

B.II.6.

Pasiva

2.3.1 Účet 021-Stavby Na účtu 021 evidujeme stavby bez ohledu na výši ocenění a dobu použitelnosti. Jedná se zejména o: −− stavby a budovy odpovídající znakům uvedeným v zákoně č. 183/2006 Sb., stavební zákon, ve znění pozdějších předpisů, −− právo stavby, −− důlní díla a důlní stavby, −− vodní díla, −− další stavební díla, např. vodovodní řad, −− otvírky lomů, pískoven, hlinišť, −− technické rekultivace, tj. různé technické úpravy, kterými se zúrodňují půdy, znehodnocené přírodními vlivy nebo lidskou činností, jejichž cílem je zlepšit vodní, terénní a půdní poměry a vytvořit podmínky pro následné biologické úpravy, −− byty a nebytové prostory vymezené jako jednotky podle zákona č. 72/1994 Sb., o vlastnictví bytů, zákon zrušen k 31. 12. 2013, −− technické zhodnocení, tj. modernizace a rekonstrukce. Účtování Na straně MD se zachycuje vznik a přírůstky staveb, na straně D pak jejich vyřazení z účetnictví. Na konci účetního období se konečný zůstatek účtu převede na účet 702-Konečný účet rozvažný. O zařazení do účetnictví účtujeme na základě zápisu o zařazení do užívání, o vyřazení pak na základě zápisu o vyřazení z evidence.

21

ÚČETNÍ SOUVZTAŽNOSTI PODNIKATELSKÝCH SUBJEKTŮ P ŘÍKLAD 2.8 Č.

Doklad

Pořízení stavby MD

D

1.

FP

Zúčtování nákladů na stavbu


900 000

Kč

042

321

2.

ID

Zařazení stavby do užívání

900 000

021

042

2.3.2 Účet 022-Samostatné hmotné movité věci a soubory hmotných movitých věcí Na účtu 022-Samostatné hmotné movité věci a soubory hmotných movitých věcí evidujeme samostatné hmotné movité věci a soubory hmotných movitých věcí, včetně jejich technického zhodnocení a předměty z drahých kovů bez ohledu na výši ceny. Tyto věci a soubory se vyznačují: −− samostatným technicko-ekonomickým určením, −− dobou použitelnosti delší než jeden rok, −− výší ocenění, která je stanovena účetní jednotkou. Účtování Na straně MD se zachycuje vznik a přírůstky samostatných hmotných movitých věcí a souborů hmotných movitých věcí, na straně D pak jejich vyřazení z účetnictví. Na konci účetního období se konečný zůstatek účtu převede na účet 702-Konečný účet rozvažný. O zařazení do účetnictví účtujeme na základě zápisu o zařazení do užívání, o vyřazení pak na základě zápisu o vyřazení z evidence. P ŘÍKLAD 2.9 Č.

Doklad

Pořízení stroje MD

D

1.

FP

Zúčtování nákladů na pořízení stroje


500 000

Kč

042

321

2.

ID

Zařazení stroje do užívání

500 000

022

042

Hranice pro zařazení samostatných hmotných movitých věcí a souborů hmotných movitých věcí do DHM je stanovena na 40 000 Kč.

2.3.3 Účet 025-Pěstitelské celky trvalých porostů Účet 025-Pěstitelské celky trvalých porostů slouží ke sledování ovocných stromů a ovocných keřů, vysazených na souvislém pozemku, vymezených kvantitativně, a trvalých porostů vinic a chmelnic bez nosných konstrukcí. Při odpisování pěstitelských celků trvalých porostů, které nájemce dokončil na cizím pozemku a nejsou vysazovány u vlastníka pozemku, postupuje nájemce shodně, jako by byly dokončeny na vlastním pozemku, vlastník pozemku tyto pěstitelské celky trvalých porostů neodpisuje. 22


Účtování Na straně MD se zachycuje vznik a přírůstky pěstitelských celků, na straně D pak jejich vyřazení z účetnictví. Na konci účetního období se konečný zůstatek účtu převede na účet 702-Konečný účet rozvažný. O zařazení do účetnictví účtujeme na základě zápisu o zařazení do užívání, o vyřazení pak na základě zápisu o vyřazení z evidence. P ŘÍKLAD 2 .10 Č.

Doklad

Pořízení pěstitelského celku MD

D

1.

FP

Pořízení pěstitelských celků


200 000

Kč

042

321

2.

ID

Zařazení pěstitelského celku

200 000

025

042

2.3.4 Účet 026-Dospělá zvířata a jejich skupiny Součástí HM jsou i zvířata, která zachycujeme na účtu 026-Dospělá zvířata a jejich skupiny. Účtují se zde dospělá zvířata a jejich skupiny (např. stáda, hejna) od výše ocenění určené účetní jednotkou, a to při splnění povinností stanovených ZÚ, zejména respektováním principu významnosti a věrného a poctivého zobrazení majetku. O dospělých zvířatech a jejich skupinách s životností delší než jeden rok, nevykázaných na tomto účtu, se účtuje jako o zásobách. Účtování Na straně MD se zachycuje pořízení dospělých zvířat a jejich skupin, na straně D pak vyřazení z účetnictví. Na konci účetního období se konečný zůstatek účtu převede na účet 702-Konečný účet rozvažný. O zařazení do účetnictví účtujeme na základě zápisu o zařazení, o vyřazení pak na základě zápisu o vyřazení z evidence. P ŘÍKLAD 2 .11 Č.

Doklad

Pořízení stáda koní MD

D

1.

FP

Koupě stáda koní


500 000

Kč

042

321

2.

ID

Zařazení stáda koní

500 000

026

042

2.3.5 Účet 029-Jiný dlouhodobý hmotný majetek Účet 029-Jiný dlouhodobý hmotný majetek obsahuje bez ohledu na výši ocenění: −− ložiska nevyhrazeného nerostu nebo jejich části, nakoupené nebo vložené, které jsou součást pozemku po 1. 1. 1997 v rozsahu vymezeném geologickým průzkumem, pokud se odepisuje, −− umělecká díla, která nejsou součástí stavby, sbírky, movité kulturní památky, předměty kulturní hodnoty, popř. jejich soubory. 23


Účtování Na straně MD se zachycuje vznik a přírůstky jiného DHM, na straně D pak jeho vyřazení z účetnictví. Na konci účetního období se konečný zůstatek účtu převede na účet 702-Konečný účet rozvažný. O zařazení do účetnictví účtujeme na základě zápisu o zařazení do užívání, o vyřazení pak na základě zápisu o vyřazení z evidence.

2.4 Účtová skupina 03 – Dlouhodobý hmotný majetek neodepisovaný Ve výkazu Rozvaha nalezneme informace o výši konečných zůstatků syntetických účtů účtové skupiny 03 v následujících položkách: Účet


031-Pozemky

B.II.1.

032-Umělecká díla a sbírky

B.II.6.

Pasiva

2.4.1 Účet 031-Pozemky Na účtu 031 se účtují pozemky bez ohledu na výši ocenění, pokud nejsou zbožím. Účtování Na straně MD se zachycuje vznik a přírůstky pozemků, na straně D pak jejich vyřazení z účetnictví. Na konci účetního období se konečný zůstatek účtu převede na účet 702-Konečný účet rozvažný. O zařazení do účetnictví účtujeme na základě zápisu o zařazení do užívání, o vyřazení pak na základě zápisu o vyřazení z evidence. P ŘÍKLAD 2 .12 Č. 1.

Doklad FP

Pořízení pozemku Popis účetního případu Koupě pozemku na základě smlouvy

Kč

MD

D

30 000

031

321

2.4.2 Účet 032-Umělecká díla a sbírky Na účtu 032 se mohou účtovat umělecká díla, která nejsou součástí stavby, sbírky, movité kulturní památky, předměty kulturní hodnoty, popř. jejich soubory. Toto hmotné aktivum se může také vykazovat na účtu 029-Jiný dlouhodobý hmotný majetek. 24


Účtování: Na straně MD se zachycuje vznik a přírůstky uměleckých děl. Na straně D pak jejich vyřazení z účetnictví. Na konci účetního období se konečný zůstatek účtu převede na účet 702-Konečný účet rozvažný. O zařazení do účetnictví účtujeme na základě zápisu o zařazení do evidence. O vyřazení pak na základě zápisu o vyřazení z evidence. P ŘÍKLAD 2 .13 Č. 1.

Doklad FP

Pořízení uměleckého díla Popis účetního případu Koupě uměleckého díla

Kč 900 000

MD

D

032

321

2.5 Účtová skupina 04 – Nedokončený dlouhodobý nehmotný a hmotný majetek a pořizovaný dlouhodobý finanční majetek Ve výkazu Rozvaha nalezneme informace o výši konečných zůstatků syntetických účtů účtové skupiny 04 v následujících položkách: Účet


041-Pořízení dlouhodobého nehmotného majetku

B.I.7.

042-Pořízení dlouhodobého hmotného majetku

B.II.7.

043-Pořízení dlouhodobého finančního majetku

B.III.6.

Pasiva

Správnost ocenění ve vztahu ke způsobu pořízení DM umožňují účty skupiny 04 – Nedokončený dlouhodobý nehmotný a hmotný majetek a pořizovaný dlouhodobý finanční majetek. Pomocí nich se tvoří a kalkuluje vstupní cena DM. Veškeré náklady související s pořízením tohoto majetku se na tento účet zachycují do doby jejich zařazení do užívání na příslušné účty účtových skupin 01 – Dlouhodobý nehmotný majetek, 02 – Dlouhodobý hmotný majetek odpisovaný, 03 – Dlouhodobý hmotný majetek neodpisovaný. Převod se uskuteční za předpokladu, že jsou splněny všechny podmínky nutné pro zařazení konkrétního majetku do užívání. Při pořízení DM se účtují veškeré náklady spojené s pořízením na vrub příslušného účtu z účtové skupiny 04 se souvztažným zápisem ve prospěch účtu peněz, dodavatelů apod., podle toho, jakým způsobem byl tento majetek pořízen. Při převedení tohoto majetku do užívání se přeúčtuje z účtové skupiny 04 na příslušný účet z účtových skupin 01, 02, resp. 03. U DNHM, u kterého nevznikají vedlejší náklady spojené s jeho pořízením, je možno účtovat tento majetek přímo na příslušné majetkové účty bez použití účtové skupiny 04. 25


Účtování Na straně MD těchto tří účtů se zachycují veškeré náklady spojené s pořízením dlouhodobého majetku, na straně D pak jejich převedení do užívání. Na konci účetního období se konečný zůstatek účtu převede na účet 702-Konečný účet rozvažný. Účetní doklady Při pořízení účtujeme především na základě dodavatelských faktur, vnitropodnikových faktur při pořízení ve vlastní režii, o zařazení do užívání pak na základě zápisu o zařazení do užívání. Dlouhodobý majetek se pořizuje zejména: 1) Koupí Jde o nejčastější způsob pořízení DM. Takto pořízený majetek se ocení pořizovací cenou, pokud je na tento majetek přidělena dotace, ocení se v pořizovací ceně snížené o poskytnutou dotaci. P ŘÍKLAD 2 .14 Č.

Doklad

Pořízení dlouhodobého nehmotného majetku koupí Popis účetního případu

Kč

MD

D

300 000

041

321

1.

FP

Nákup softwaru Pořízení DNM

2.

ID

Uvedení softwaru do užívání

300 000

013

041

3.

VBÚ

Úhrada faktury

300 000

321

221

P ŘÍKLAD 2 .15 Č.

Doklad

Pořízení dlouhodobého hmotného majetku koupí Popis účetního případu

Kč

MD

D

500 000

042

321

1.

FP

Nákup strojního zařízení Pořízení DHM

2.

FP

Montáž strojního zařízení

200 000

042

321

3.

ID

Uvedení do užívání

700 000

022

042

4.

VBÚ

Úhrada faktury za nákup strojního zařízení

500 000

321

221

5.

VBÚ

Úhrada faktury za montáž strojního zařízení

200 000

321

221

2) Vytvořením vlastní činností Při pořízení majetku vlastní činností se provádí tzv. aktivace. Aktivace je převedení vlastních výkonů do aktiv účetní jednotky.

26

Účtová třída 0 – Dlouhodobý majetek P ŘÍKLAD 2 .16 Č.

Doklad

Pořízení dlouhodobého hmotného majetku vlastní činností Popis účetního případu

1.

ID

Aktivace (eliminace nákladů na pořízení DNHM, které se v průběhu vlastní výroby prvotně zachycují na příslušných nákladových účtech, jejich zúčtováním ve výnosech a zařazení do aktiv) Vlastní výroba majetku – nábytku

2.

ID

Montáž (instalace) dlouhodobého majetku ve vlastní režii

3.

ID

Uvedení dlouhodobého majetku do užívání

Kč

MD

D

500 000

042

624

50 000

042

622

550 000

022

042

3) Bezúplatným nabytím Jedná se o nabytí majetku darem. S tímto způsobem pořízení většinou nejsou spojeny žádné další náklady, proto se účtuje přímo na příslušné majetkové účty, bez použití účtové skupiny 04. Majetek se ocení reprodukční pořizovací cenou. P ŘÍKLAD 2 .17

Č. 1.

Doklad ID

ořízení dlouhodobého hmotného majetku bezúplatně P – darem Popis účetního případu Bezúplatné nabytí majetku

Kč 200 000

MD

D

022

413

4) Vkladem Při tomto způsobu pořízení jde o vklady společníků nebo akcionářů. Majetek se ocení reprodukční pořizovací cenou. P ŘÍKLAD 2 .18

Č. 1.

Doklad ID

ořízení dlouhodobého hmotného majetku vkladem do záP kladního kapitálu Popis účetního případu Vklad DHM

Kč 300 000

MD

D

022

411

5) Přeřazením z osobního užívání do podnikání Tento způsob pořízení DM je možný u fyzické osoby vedoucí účetnictví. Majetek se oceňuje reprodukční pořizovací cenou. P ŘÍKLAD 2 .19

Č. 1.

Doklad ID

ořízení dlouhodobého hmotného majetku přeřazením P z osobního užívání Popis účetního případu Přeřazení DHM

Kč 300 000

MD

D

022

491

27


2.6 Účtová skupina 05 – Poskytnuté zálohy a závdavky na dlouhodobý majetek V účtové skupině 05 se účtují poskytnuté zálohy a závdavky na DNHM a DFM, většinou proti výpisu z bankovního účtu. Zúčtování zálohy se provede až po obdržení investiční faktury, která dokládá, jak byla poskytnutá záloha použita. Tato účtová skupina se používá i pro účtování akontace u finančního leasingu. Ve výkazu Rozvaha nalezneme informace o výši konečných zůstatků syntetických účtů účtové skupiny 05 v následujících položkách: Položka rozvahy

Účet

Aktiva

051-Poskytnuté zálohy a závdavky na dlouhodobý nehmotný majetek

B.I.8.

052-Poskytnuté zálohy a závdavky na dlouhodobý hmotný majetek

B.II.8.

053-Poskytnuté zálohy a závdavky na dlouhodobý finanční majetek

B.III.7.

Pasiva

Účtování Na straně MD účtů z účtové skupiny 05 se zachycuje zaplacení záloh, na straně D pak jejich vyúčtování. Na konci účetního období se konečný zůstatek účtu převede na účet 702-Konečný účet rozvažný. O zaplacení zálohy účtujeme na základě výpisu z bankovního účtu, popř. pokladního dokladu, o vyúčtování pak na základě dodavatelské faktury. P ŘÍKLAD 2 .20

Účtování zálohy na pořízení dlouhodobého hmotného majetku

Č.

Doklad

1.

VBÚ

Poskytnutí zálohy na nákup DHM


2.

FP

Faktura za DHM –– cena bez DPH –– 21 % DPH

3.

ID

Vyúčtování poskytnuté zálohy

4.

VBÚ

Úhrada faktury

Kč

MD

D

50 000

052

221

181 500 150 000 31 500

– 022 343

321 – –

50 000

321

052

131 500

321

221

2.7 Účtová skupina 06 – Dlouhodobý finanční majetek Dlouhodobý finanční majetek zahrnuje: −− cenné papíry a podíly držené do splatnosti, které jsou dlouhodobě vázané (déle než jeden rok) v majetku účetní jednotky, 28


−− zápůjčky a úvěry s dobou splatnosti delší než jeden rok, vzájemně poskytované mezi propojenými osobami, −− jiný DFM (např. vklad tichého společníka). Pro DFM je určena účtová skupina 06 – Dlouhodobý finanční majetek s následující charakteristikou, kdy volba konkrétního syntetického účtu je plně na účetní jednotce. Ve výkazu Rozvaha nalezneme informace o výši konečných zůstatků syntetických účtů účtové skupiny 06 v následujících položkách: Účet


061-Podíly – ovládaná osoba

B.III.1.

062-Podíly v účetních jednotkách pod podstatným vlivem

B.III.2.

063-Ostatní dlouhodobé cenné papíry a podíly

B.III.3.

066-Zápůjčky a úvěry – ovládaná nebo ovládající osoba, podstatný vliv

B.III.4.

069-Jiný dlouhodobý finanční majetek

B.III.5.

Pasiva

Cenné papíry a podíly se oceňují k okamžiku uskutečnění účetního případu pořizovací cenou (včetně ážia); jsou-li však CP nabyty protihodnotou za nepeněžitý vklad vložený do obchodní korporace, jejich oceněním u vkladatele je zůstatková (účetní) cena nepeněžitého vkladu. Součástí pořizovací ceny jsou vedlejší náklady související s pořízením CP, jako např. poplatky a provize makléřům, poradcům, burzám, cena uplatněné opce apod. Pořízení CP a podílů účtujeme prostřednictvím kalkulačního účtu v účtové skupině 04 – Nedokončený dlouhodobý nehmotný a hmotný majetek a pořizovaný dlouhodobý finanční majetek, jde o účet 043-Pořízení dlouhodobého finančního majetku. Tímto účtem se prakticky kompletuje pořizovací cena CP. Nejsou-li vedlejší náklady, lze účtovat pořízení přímo na základě konkrétního dokladu (např. smlouva o koupi CP) na vrub jednotlivých účtů CP. K rozvahovému dni nebo k jinému okamžiku, k němuž se sestavuje účetní závěrka, se dlouhodobé CP oceňují reálnou hodnotou. Dále se k témuž datu: −− musí u dluhových CP s pevným výnosem zvýšit jejich pořizovací cena o alikvotní úrokový výnos, na který má majitel dluhopisu či směnky nárok (s přihlédnutím k věcné a časové souvislosti), −− majetkové účasti a podíly se oceňují ekvivalencí (protihodnotou). Analytické účty se mohou vést podle druhů CP, podle emitentů a jmenovitých hodnot, popř. dle měn, na které CP znějí. Zálohy a zápůjčky se vedou podle jednotlivých dlužníků. U dluhových CP, u kterých se o úrokový výnos navyšuje jejich hodnota, se toto navýšení účtuje na samostatném analytickém účtu k příslušnému 29


účtu CP. Na samostatném analytickém účtu se taktéž vede rozdíl z reálného ocenění ostatních majetkových CP a podílů a z přecenění ekvivalencí.

2.7.1 Účet 061-Podíly – ovládaná osoba Účet 062-Podíly v účetních jednotkách pod podstatným vlivem Názvy obou účtů plynou z terminologického sjednocení s pojmy ZOK, kde je definováno, za jakých okolností se jedná o osobu ovládající nebo řídící nebo o osoby jednající ve shodě. S uvedenými podíly jsou spojena vlastnická nebo rozhodovací práva na majetku té obchodní společnosti, jejíž akcie nebo podíly má účetní jednotka v držení. Vlastník těchto CP má nárok na podíly na zisku. Mateřská společnost a podniky pod jejím vlivem tvoří skupinu podniků, tzn., že jde o propojené osoby. Ovládající osoba je osoba, která vykonává přímo nebo nepřímo rozhodující vliv na řízení nebo provozování podniku jiné osoby, která je osobou ovládanou. Převážně jde o většinového společníka, který disponuje alespoň 40 % hlasovacích práv (a. s.) nebo o osoby jednající ve shodě (s. r. o., k. s., v. o. s.). Podstatný vliv je významný vliv na řízení nebo provozování podniku, jenž není dle ZOK rozhodující; není-li prokázán opak, považuje se za podstatný vliv dispozice nejméně s 20 % hlasovacích práv. Účtování Na straně MD se zachycuje pořízení a přírůstky příslušných CP, na straně D pak jeho vyřazení z účetnictví. Na konci účetního období se konečný zůstatek účtu převede na účet 702-Konečný účet rozvažný. O zařazení do účetnictví účtujeme na základě zápisu o zařazení CP do účetnictví, o vyřazení pak na základě zápisu o vyřazení. P ŘÍKLAD 2 .21 Č.

Doklad

Pořízení podílu v obchodní společnosti Popis účetního případu

1.

ID

Nákup podílu s rozhodujícím vlivem na základě smlouvy

2.

ID

Nákup podílu s podstatným vlivem na základě smlouvy

Kč

MD

D

900 000

061

379

100 000

062

379

2.7.2 Účet 063-Ostatní dlouhodobé cenné papíry a podíly Ostatní majetkové CP a podíly jsou takové CP, u nichž nejde ani o majetkové účasti, ani o CP určené k obchodování (patří do krátkodobého finančního majetku účtovaného ve skupině 25). Jedná se např. o majetkové CP s menšinovými podíly 30


(menší než 20% podíl), popříp. o CP, u nichž byla zrušena jejich obchodovatelnost. Na tomto účtu se také účtují dluhové CP, se kterými (na rozdíl od majetkových cenných papírů) nejsou spojena rozhodovací ani vlastnická práva na majetku jiné obchodní společnosti. Jde o závazkový vztah, z něhož majiteli dluhopisu, či směnky plyne nárok na úrok. Dluhové CP držené do splatnosti jsou CP úvěrového charakteru, jejichž splatnost je delší než jeden rok, přičemž držitel tohoto dlužného CP má úmysl a schopnost držet jej do stanovené doby splatnosti (dluhopisy, směnky). Účtování Na straně MD se zachycuje pořízení a přírůstky příslušných CP, na straně D pak jeho vyřazení z účetnictví. Na konci účetního období se konečný zůstatek účtu převede na účet 702-Konečný účet rozvažný. O zařazení do účetnictví účtujeme na základě zápisu o zařazení CP do účetnictví, o vyřazení pak na základě zápisu o vyřazení. P ŘÍKLAD 2 .22 Č. 1.

Doklad ID

Nákup dluhopisu Popis účetního případu Nákup dluhopisu se záměrem dlouhodobé držby

Kč 300 000

MD

D

063

379

2.7.3 Účet 066-Zápůjčky a úvěry – ovládaná nebo ovládající osoba, podstatný vliv Na účtu 066-Zápůjčky a úvěry – ovládaná nebo ovládající osoba, podstatný vliv účtujeme o zápůjčkách, jež jsou dlouhodobého charakteru, tj. se splatností delší než jeden rok. Přitom propojenými osobami se rozumí mateřská společnost a podniky pod jejím vlivem, tvořící skupinu podniků. Účtování Na straně MD se zachycuje vznik a přírůstky poskytnutých zápůjček a úvěrů, na straně D pak jejich úbytek. Na konci účetního období se konečný zůstatek účtu převede na účet 702-Konečný účet rozvažný. O poskytnutí zápůjčky účtujeme na základě zápisu výpisu z bankovního účtu, o její úhradě také. Analytika se vede podle jednotlivých dlužníků. P ŘÍKLAD 2 .23 Č.

Doklad

1.

VBÚ

Poskytnutí dlouhodobé zápůjčky spřízněné osobě Popis účetního případu Poskytnutí zápůjčky

Kč 900 000

MD

D

066

221

31


2.7.4 Účet 069-Jiný dlouhodobý finanční majetek Na účtu 069 se eviduje jiný dlouhodobý finanční majetek, jako např. dlouhodobé vkladové listy nebo dlouhodobý termínovaný vklad aj., jež nelze zachytit prostřednictvím předchozích účtů DFM, a také ostatní zápůjčky dlouhodobého charakteru, tj. delší než jeden rok. Také zde můžeme účtovat o pořízení předmětů z drahých kovů a kamenů nebo drahé kovy a kameny v případě, že o nich nebude účtovat jako o DHM, popř. jako o zboží. Dlouhodobé poskytnuté zápůjčky do společnosti jsou považovány za finanční majetek účetní jednotky a krátkodobé zápůjčky za pohledávky, které zachycujeme ve třetí účtové třídě. Účtování Na straně MD se zachycuje vznik a přírůstky ostatního DFM, na straně D pak jeho úbytek. Na konci účetního období se konečný zůstatek účtu převede na účet 702-Konečný účet rozvažný. Dokladem pro účtování je především výpis z bankovního účtu. Analytika se vede podle jednotlivých druhů ostatního DFM. P ŘÍKLAD 2 .24

Pořízení dlouhodobého cenného papíru

Č.

Doklad

Kč

MD

D

1.

VBÚ

Pořízení CP z bankovního účtu


50 000

043

221

2.

FP

Služby spojené s nákupem CP – provize makléře

5 000

043

321

3.

VBÚ

Úhrada faktury přijaté

5 000

321

221

4.

ID

Zařazení CP do finančního majetku

55 000

063

043

I na pořízení CP lze poskytnout finanční zálohu, účtovanou prostřednictvím účtové skupiny 05 – Poskytnuté zálohy a závdavky na DFM (053-Poskytnuté zálohy a závdavky na DFM). Závazek z koupě CP se vypořádá prostřednictvím těchto předem uhrazených záloh, stejně jako v jiných případech zálohových plateb. Prodej CP a podílů se účtuje shodně jako prodej jakýchkoliv jiných majetkových složek. Jednak musíme zachytit úbytek CP a podílů (účtová skupina 06) v účetním ocenění (pořizovací cena, popř. reálná hodnota), a to souvztažně na vrub nákladů v účtové skupině 56 (561-Prodané cenné papíry a podíly). Současně zaúčtujeme výnos z jejich prodeje prostřednictvím účtové skupiny 66 (661-Tržby z prodeje CP a podílů) proti pohledávce nebo peněžním prostředkům, a to v závislosti na dohodnutém způsobu úhrady. Při prodeji, resp. inkasu dluhopisů, je nutno k okamžiku jejich prodeje ještě doúčtovat odpovídající úrokový výnos. P ŘÍKLAD 2 .25 Č. 1.

32

Doklad ID

Prodej dlouhodobého cenného papíru Popis účetního případu Výnos z prodeje CP

Kč 100 000

MD

D

378

661

Účtová třída 0 – Dlouhodobý majetek Č.

Doklad


2.

ID

Vyřazení CP v pořizovací ceně

3.

VBÚ

Úhrada za prodej CP

Kč

MD

D

55 000

561

063

100 000

221

378

2.8 Účtová skupina 07 – Oprávky k dlouhodobému nehmotnému majetku Účtová skupina 08 – Oprávky k dlouhodobému hmotnému majetku Dlouhodobý majetek je majetek, jehož doba užívání je delší než jeden rok. Z toho vyplývá, že tento majetek se ve výrobním procesu nespotřebovává najednou, ale opotřebovává se. Jeho hodnota se tak přenáší do nákladů účetní jednotky postupně prostřednictvím odpisů. Česká účetní legislativa povoluje pouze nepřímý způsob odepisování, tj. prostřednictvím oprávek. Majetek se nadále vykazuje v ceně, ve které byl pořízen, a jeho zůstatková cena se zjistí odečtením účtu oprávek od příslušného majetkového účtu. Oprávky vyjadřují nepřímo trvalé snížení účetní hodnoty DNHM. Pomocí nich se zjišťuje zůstatková cena DM. Jako podklad pro vyčíslení oprávek odepisovaného DM v průběhu jeho používání slouží odpisový plán sestavený účetní jednotkou. Ve výkazu Rozvaha nalezneme informace o výši konečných zůstatků syntetických účtů účtových skupin 07 a 08 ve sloupci korekce v následujících položkách: Účet


071-Oprávky k zřizovacím výdajům

K/B.I.1.

072-Oprávky k nehmotným výsledkům výzkumu a vývoje

K/B.I.2.

073-Oprávky k softwaru

K/B.I.3.

074-Oprávky k ocenitelným právům

K/B.I.4.

075-Oprávky ke goodwillu

K/B.I.5.

079-Oprávky k jinému dlouhodobému nehmotnému majetku

K/B.I.6.

081-Oprávky ke stavbám

K/B.II.2.

082-Oprávky k samostatným hmotným movitým věcem a souborům hmotných movitých věcí

K/B.II.3.

085-Oprávky k pěstitelským celkům trvalých porostů

K/B.II.4.

086-Oprávky k dospělým zvířatům a jejich skupinám

K/B.II.5.

089-Oprávky k jinému dlouhodobému hmotnému majetku

K/B.II.6.

Pasiva

33


Účetní odpisy (účet 551-Odpisy DNHM) dávají účetní jednotce přehled o skutečném opotřebení DNHM nezávisle na tom, co dovolují daňové předpisy. Daňové předpisy nám stanoví daňové odpisy, o kterých účetní jednotka neúčtuje. Ty nám slouží pouze pro stanovení daňového základu. Účetně se majetek odepisuje na základě odpisového plánu, ve kterém si účetní jednotka sama stanoví způsob odpisování, tj. vyjádření opotřebení DNHM v závislosti na jeho skutečném využívání. Odpisy se počítají ze vstupní ceny, ve které je majetek oceněn v účetnictví. Účtování Odpisy se účtují na vrub účtu 551-Odpisy DNHM a ve prospěch účtů skupin 07 – Oprávky k DNM, popř. 08 – Oprávky k DHM. Přičemž na nákladovém účtu 551 zjistíme opotřebení majetku maximálně za kalendářní nebo hospodářský rok. Informaci o celkovém opotřebení majetku od zahájení odpisování nám poskytnou účty oprávek k DM, prostřednictvím nichž se nepřímo vyjadřuje snížení vstupní ceny odpisovaného majetku vlivem opotřebení. V tomto případě jde o trvalé snížení ocenění. P ŘÍKLAD 2 .26 Č. 1.

Doklad ID

P ŘÍKLAD 2 .27 Č. 1.

Doklad ID

Účtování odpisu dlouhodobého nehmotného majetku Popis účetního případu Odpis DNM 20 % z pořizovací ceny 300 000 Kč

Kč

MD

D

60 000

551

073

Účtování odpisu dlouhodobého hmotného majetku Popis účetního případu Odpis DHM 10 % z pořizovací ceny 700 000 Kč

Kč

MD

D

70 000

551

082

S účty oprávek se v účetnictví nesetkáváme jen v souvislosti s řádnými účetními odpisy, ale i v případě vyřazování DM z účetní evidence, a to konkrétně při doúčtování zůstatkové ceny. Vyřazování DNHM se může uskutečnit: 1) Prodejem P ŘÍKLAD 2 .28 Č.

34

Doklad

Vyřazení dlouhodobého hmotného majetku – stroje prodejem MD

D

1.

ID

Zúčtování zůstatkové ceny


630 000

Kč

541

082

2.

ID

Vyřazení stroje v pořizovací ceně

700 000

082

022

3.

FV

Vystavení faktury za prodej stroje

650 000

311

641

4.

VBÚ

Úhrada faktury

650 000

221

311


2) Likvidací v důsledku předčasného fyzického opotřebení P ŘÍKLAD 2 .29 Č.

Doklad

Vyřazení dlouhodobého hmotného majetku – stroje MD

D

1.

ID

Jednorázový odpis zůstatkové ceny


630 000

Kč

551

082

2.

ID


700 000

082

022

3) Likvidací v důsledku manka či škody P ŘÍKLAD 2 .30 Č.

Doklad

Vyřazení dlouhodobého hmotného majetku – stroje Popis účetního případu

1.

ID

Zúčtování zůstatkové ceny do mank a škod

2.

ID


Kč

MD

D

630 000

549

082

700 000

082

022

4) Darováním P ŘÍKLAD 2 .31 Č.

Doklad


D

1.

ID

Zúčtování zůstatkové ceny do nákladů


630 000

Kč

543

082

2.

ID


700 000

082

022

5) Vkladem P ŘÍKLAD 2 .32 Č.

Doklad

Vyřazení dlouhodobého hmotného majetku – stroje Popis účetního případu

1.

ID

Zúčtování zůstatkové ceny vkládaného stroje

2.

ID


Kč

MD

D

630 000

06x

082

700 000

082

022

6) Převedením do osobního majetku podnikatele P ŘÍKLAD 2 .33 Č.

Doklad


D

1.

ID

Zúčtování zůstatkové ceny


630 000

Kč

491

082

2.

ID


700 000

082

022

Odpisy účtujeme na základě odpisového plánu, o jednorázových odpisech v důsledku vyřazení účtujeme na základě zápisu o vyřazení DM z evidence. V případě vyřazení DHM v důsledku manka a škody (s výjimkou živelní pohromy) se za daňový náklad uznává pouze škoda do výše náhrady.

35


2.9 Drobný nehmotný a hmotný majetek Pořizuje-li účetní jednotka drobný majetek, tj. majetek s cenou nižší než účetní jednotkou stanovená hranice pro ocenění DM a s delší dobou použitelnosti, má možnost rozhodnout se, za jaký druh majetku jej bude považovat. Podstatné je, zda jde skutečně o majetek s dobou použitelnosti delší než jeden rok, a dále, od jaké výše ocenění chápe účetní jednotka majetek za dlouhodobý. Pak vše, co je pod hranicí stanovené výše ocenění, se považuje za zásobu a vše, co je nad touto hranicí, patří do DM. To znamená, že drobný nehmotný a hmotný majetek lze účtovat: −− jako pořízení zásob (drobný hmotný majetek), resp. služby (drobný nehmotný majetek), −− jako pořízení DM. Pokud je o drobném majetku účtováno jako o pořízení zásob, resp. služeb, tak je tento majetek nutno vést v operativní evidenci až do doby jeho fyzického vyřazení. Při zařazení drobného majetku do kategorie DM, je nutno tento majetek odepisovat nejméně po dvě zdaňovací období; důraz se klade na reálnou dobu využití. Je-li drobný majetek považován účetní jednotkou za součást DM, vztahují se na něj stejná pravidla jako pro DM. V rozvaze se pak uvádí jako součást příslušných položek DM. Z hlediska daňového není drobný dlouhodobý majetek daňovou kategorií, tudíž jsou akceptovány účetní odpisy tohoto majetku, stanovené účetní jednotkou (stejně jako u nehmotného majetku).

2.10 Ú čtová skupina 09 – Opravné položky k dlouhodobému nehmotnému a hmotnému majetku Ve výkazu Rozvaha nalezneme informace o výši konečných zůstatků syntetických účtů účtové skupiny 09 v následujících položkách: Účet


091-Opravná položka k dlouhodobému nehmotnému majetku

K/B.I.1. až 6.

092-Opravná položka k dlouhodobému hmotnému majetku

K/B.II.1. až 6.

36

Pasiva


Účet


093-Opravná položka k dlouhodobému nedokončenému nehmotnému majetku

K/B.I.7.

094-Opravná položka k dlouhodobému nedokončenému hmotnému majetku

K/B.II.7.

095-Opravná položka k poskytnutým zálohám a závdavkům na dlouhodobý majetek

K/B.I.8. K/B.II.8. K/B.III.7.

096-Opravná položka k dlouhodobému finančnímu majetku

K/B.III.1. až 6.

097-Oceňovací rozdíl k nabytému majetku

B.II.9.

098-Oprávky k oceňovacímu rozdílu k nabytému majetku

K/B.II.9.

Pasiva

Opravné položky slouží k úpravě ocenění příslušného majetku v případě, že se při jeho inventarizaci prokáže, že došlo ke snížení ocenění, které je přechodného charakteru. Tvořit opravné položky na zvýšení hodnoty majetku je zakázáno. Záměrem je, aby se při uzavírání účetních knih dodržela zásada opatrnosti, tj. aby se majetek vyjádřil v ocenění, které lépe odpovídá věrnému a reálnému obrazu skutečnosti. Nižším oceněním aktiv se snižuje výše vykázaného výsledku hospodaření a zvyšuje se hodnověrnost účetních informací předkládaných v účetních výkazech. Opravné položky se vytvářejí jen v případech, kdy snížení ocenění majetku v účetnictví není trvalého charakteru nebo není snížení ocenění vyjádřeno jiným způsobem, např. reálnou hodnotou. Tvorba opravných položek se účtuje na vrub nákladů a opravná položka se sníží, popř. zruší, vyúčtováním ve prospěch nákladů, pokud inventarizace v následujícím období neprokáže opodstatněnost její výše. Opravné položky nesmí mít aktivní zůstatek. Pokud se na určitý titul snížení hodnoty majetku vytváří rezerva, nelze současně tvořit opravnou položku. V případě trvalého snížení ocenění majetku se snížení vyúčtuje na vrub nákladů. Opravné položky k DNHM se účtují ve skupině 09, která slouží k přechodnému snížení ocenění DM v rámci uzavírání účetních knih. Jde zejména o snížení ceny z titulu předpokladu nižší prodejní ceny, než je ocenění majetku v účetnictví. Opravné položky k DM se účtují k zůstatkové ceně DM v případě, že zůstatková cena majetku je vyšší než jeho reálná hodnota. Zůstatkovou cenu DM zjistíme jako pořizovací cenu sníženou o oprávky. Tvorba opravných položek se účtuje na vrub nákladů, zúčtování (rozpuštění) se účtuje ve prospěch nákladů, na nichž byla zúčtována tvorba. P ŘÍKLAD 2 .34 Č.

Doklad

Tvorba opravných položek Kč

MD

D

1.

ID

Tvorba opravné položky k DHM


50 000

559

092

2.

ID

Zúčtování opravné položky

50 000

092

559

37


O tvorbě opravných položek účtujeme na základě inventarizačního zápisu, který prokáže nutnost změny ocenění a interního dokladu. Opravné položky se uvádějí v rozvaze na straně aktiv ve sloupci „korekce“. Tvorba a čerpání opravných položek k DM není daňově uznatelná.

2.10.1 Účet 097-Oceňovací rozdíl k nabytému majetku Zvláštní postavení v účtové skupině 09 má oceňovací rozdíl k nabytému majetku, pro který zvolíme účet 097-Oceňovací rozdíl k nabytému majetku. Na tomto účtu se účtuje rozdíl mezi oceněním podniku nebo jeho části, nabytého zejména koupí, vkladem nebo v rámci přeměn společnosti a souhrnem ocenění jeho jednotlivých složek majetku v účetnictví prodávající, vkládající nebo zanikající účetní jednotky, sníženým o převzaté závazky. Zjednodušeně řečeno, jde o rozdíl mezi oceněním podniku jako celku a účetním oceněním jeho jednotlivých částí. Na rozdíl od goodwillu zde nedochází k přecenění jednotlivých částí podniku, ale vzniká také aktivní oceňovací rozdíl nebo pasivní oceňovací rozdíl. Aktivní oceňovací rozdíl k nabytému majetku vzniká v případě, že účetní ceny majetku snížené o závazky jsou nižší než ocenění podniku jako celku. Tento aktivní rozdíl k nabytému majetku se odepisuje rovnoměrně 180 měsíců do nákladů. Pasivní oceňovací rozdíl k nabytému majetku vzniká v případě, že účetní ceny jsou vyšší než ocenění podniku jako celku a odepisuje se rovnoměrně 180 měsíců do výnosů. Neodepsaná část aktivního nebo pasivního oceňovacího rozdílu k nabytému majetku se jednorázově odepíše při vyřazení poslední složky DM.

2.10.2 Ú čet 098-Oprávky k oceňovacímu rozdílu k nabytému majetku Oceňovací rozdíl vzniklý na účtu 097 se bude odepisovat rovnoměrně po dobu 180 měsíců, a to nepřímo buď do nákladů na účet 557-Zúčtování oprávky k oceňovacímu rozdílu (kladný rozdíl), anebo do výnosů na účet 648-Ostatní provozní výnosy (záporný rozdíl), prostřednictvím účtu 098-Oprávky k oceňovacímu rozdílu k nabytému majetku. Po odepsání se vyřadí z účetnictví, tj. budeme účtovat na vrub účtu 098 a ve prospěch účtu 097. V případě, že účetní jednotka nabude majetek, jehož součástí nejsou aktiva s dobou použitelnosti delší než 15 let, účetní jednotka v tomto případě může rozhodnout o kratší době odepisování, tuto skutečnost musí odůvodnit v příloze k účetní závěrce. O tvorbě oceňovacího rozdílu účtujeme na základě zápisu o zařazení do účetnictví, o jeho odpisu na základě odpisového plánu, při vyřazení z účetnictví na základě zápisu o vyřazení. 38

3 Účtová třída 1 – Zásoby

Významnou složkou oběžných aktiv je kategorie zásob. Tyto členíme na: −− nakupované zásoby −− materiál −− aktivum vstupující do výrobního procesu (např. suroviny, pomocné látky, náhradní díly, obaly, pokusná zvířata ve výzkumných ústavech), a dále drobný hmotný movitý majetek, který se účetní jednotka jala účtovat jako zásobu (vzhledem k ocenění); −− zboží −− aktivum nakoupené za účelem jeho dalšího prodeje v jeho nezměněné podobě; −− mladá a ostatní zvířata a jejich skupiny −− taková zvířata, která nevykazujeme v dlouhodobém hmotném majetku; −− zásoby vlastní výroby −− nedokončená výroba −− produkt, který prošel jedním či několika výrobními stupni, a tak jej již nelze považovat za materiál. Doposud však nejde ještě o hotový výrobek; −− polotovary −− produkt, který sice neprošel úplně všemi výrobními stupni, nicméně disponuje určitou funkční způsobilostí; −− výrobky −− finální produkt určený zejména k prodeji; −− mladá zvířata V rozvaze zásoby vykazujeme v položce C.I.: Položka

Text

Účet

C.I.1.

Materiál

112, 119; korekce 191

C.I.2.

Nedokončená výroba a polotovary

121, 122; korekce 192 a 193

C.I.3.

Výrobky

123; korekce 194

C.I.4.

Mladá a ostatní zvířata a jejich skupiny

124; korekce 195

C.I.5.

Zboží

132, 139; korekce 196

C.I.6.

Poskytnuté zálohy na zásoby

151, 152, 153; korekce 197–199

Aby mohly být zásoby vykázány v účetnictví, musí být spolehlivě oceněny. Nakupované zásoby oceňujeme při pořízení pořizovací cenou (§ 25 ZÚ), kterou

39


rozumíme cenu pořízení navýšenou o vedlejší pořizovací náklady (§ 49 VPU), jimiž mohou být např. přeprava, provize, clo a pojistné. Naopak součástí vedlejších pořizovacích nákladů nejsou v žádném případě úroky z úvěrů a zápůjček, které byly získány na pořízení těchto zásob. V případě bezúplatného nabytí zásoby oceňujeme reprodukční pořizovací cenou. Zásoby vlastní výroby oceňujeme na bázi vlastních nákladů. Ocenění naznačuje následující tabulka (§ 49 odst. 5 VPU): Položka vlastních zásob

Ocenění na úrovni

nedokončená výroba ve výrobě s krátkodobým nepřetržitým cyklem

přímý materiál

výrobky nebo polotovary ve výrobě s krátkodobým nepřetržitým cyklem

přímý materiál + přímé mzdy

zásoby vlastní výroby v hromadné a sériové výrobě

veškeré přímé náklady (tj. přímý materiál, přímé mzdy, ostatní přímé náklady)

zásoby vlastní výroby v malosériové a kusové nebo zakázkové výrobě a ve výrobě s dlouhodobým cyklem

veškeré přímé náklady + výrobní režie (+ výjimečně i správní režie u výrobních cyklů přesahujících 1 rok)

Pro kvantifikaci úbytku zásob téhož druhu (bod 3.1 CUS 015) může účetní jednotka použít jednu z následujících metod: −− skutečné ocenění −− skutečné ocenění účetní jednotka obvykle využívá tehdy, disponuje-li nevýznamným množstvím zásoby, nebo se jedná o zásobu, která je velmi drahá −− metoda FIFO (First In First Out) −− v metodě FIFO pro ocenění úbytku zásob používáme historicky nejstarší pořizovací ceny, za něž byly zásoby převzaty na sklad (viz následující obrázek):

−− metoda váženého aritmetického průměru −− ocenění na bázi aritmetického průměru naznačuje následující vzorec: VAP =

Spiqi Sqi

− v praxi tak pro výpočet průměru poměřujeme hodnotu zásoby v peněžním vyjádření oproti hodnotě zásoby v naturálním vyjádření − metoda pevných skladních cen se samostatným vykázáním oceňovacích odchylek − poslední z metod pro ocenění úbytku zásob téhož druhu je metoda pevné skladní ceny se samostatným vyčíslením odchylek. Tehdy účetní jednotka volí pevnou cenu, v níž oceňuje zásoby na skladě a v analytické evidenci

40

Účtová třída 1 – Zásoby

vykazuje odchylky od této pevné ceny. Při vyskladnění je pochopitelně nezbytné nejenom vyřazovat zásoby v pevných cenách, ale vyřazovat i úměrnou část oceňovacích odchylek. Vzhledem k tomu, že při vyřazování odchylek tyto průměrujeme, jedná se v podstatě o jiné vyjádření metody váženého aritmetického průměru.

Nyní naznačme využití těchto metod na praktickém příkladu. Vyskladňování zásob (nákladové vzorce) Firma uskutečnila ve sledovaném období následující nákupy a vyskladnění zboží: −− počáteční stav zásob 10 ks á 5 −− nákup 6 ks á 6 −− vyskladnění 4 ks −− nákup 5 ks á 8 −− nákup 8 ks á 4 −− vyskladnění 20 ks Srovnejte jednotlivé alternativy vyskladnění.

P ŘÍKLAD 3.1

a) FIFO Kg

Op.

+

–

1. 2.

6

3.

4

4.

5

5.

8

6.

Kč

PC

Z

+

10

5

16

6

–

50 36

86

12

20

Z

20

17

8

40

25

4

32

66 106 138

5

118

Náklady na vyskladněné zásoby celkem:

138

20 FIFO

V1 = 4 x 5 = 20 V2 = 6 x 5 + 6 x 6 + 5 x 8 + 3 x 4 = 118 Konečný stav zásob při použití metody FIFO je 20 Kč, přičemž náklady na vyskladnění činí 138 Kč. b) vážený průměr Op.

Kg +

–

1. 2.

6

3.

4

Z

PC

10

5

16

6

Kč +

– 36

12

21,5

4.

5

17

8

40

5.

8

25

4

32

6.

20

5

Náklady na vyskladněné zásoby celkem:

Z

VAP

50,0

5,00

86,0

5,38

64,5 104,5

109,2 130,7

136,5

5,46

27,3

5,46

VAP

41

ÚČETNÍ SOUVZTAŽNOSTI PODNIKATELSKÝCH SUBJEKTŮ. J. KRAJČOVÁ, M. PALOCHOVÁ, Y. PŠENKOVÁ a kol

Recommend Documents