CxS/oiaéi cas Den Haag, 2 2 OKT 2008 Kenmerk: DGB 2008-4936 Motivering van het beroepschrift in cassatie (rolnummer 08/03864) tegen de uitspraak van het Gerechtshof te Arnhem van 29 juli 2008, nr. 06/00337, inzake
X ^_
i ë ^ ^ ^ i ^ ^ ^ ^ ^ ^ B V te ü l p betreffende de aanslag vennootschapsbelasting voor het jaar 2001.
AAN DE HOGE RAAD DER NEDERLANDEN Naar aanleiding van uw brief van 18 september 2008 heb ik de eer het volgende op te merken. Als middel van cassatie draag ik voor: Schending van het Nederlands recht, met name van artikel 8 van de Wet op de vennootschapsbelasting 1969, artikel 3.25 van de Wet Inkomstenbelasting 2001 en/of artikel 8:77 van de Algemene wet bestuursrecht, doordat het Hof heeft geoordeeld dat belanghebbende op haar balans ultimo 2001 een voorziening ad f. 4.300.000 mag vormen voor een claim met betrekking tot een onderhanden project, zulks ten onrechte dan wel op gronden die de beslissing niet kunnen dragen omdat: a. op grond van de ten tijde van het opmaken van de balans bekende feiten en omstandigheden er geen redelijke zekerheid bestond over het ontstaan van een schuld bij belanghebbende; b. het Hof ten onrechte geen of onvoldoende rekening heeft gehouden met het voornemen van belanghebbende o m l t e M ^ ^ J | B ^ ^ rj'«O
i H f l E B ^ - ' ^ ' (thans: &^^^^^^^^^m
BV) te ontvoegen uit de
4ïscale eenheid^ c. het Hof voorbij gaat aan het feit dat op de balansdatum nog geen schuld bestond, en derhalve het aan HR 18 oktober 2002, nr. 37.413, BNB 2003/44, ontleende criterium nog geen opgeld kan doen, maar beoordeeld dient te worden in hoeverre er een redelijke kans bestaat dat er een schuld zal ontstaan; d. het Hof miskent dat de claim verband houdt met een lopend project en derhalve sprake is van waardering van een onderhanden werk, waarbij
slechts verlies kan worden genomen indien het project als geheel tot een voorgecalculeerd verlies zal leiden. Het Hof heeft derhalve ten onrechte slechts rekening gehouden met mogelijke ongerealiseerde verliezen, zonder deze te compenseren met de ongerealiseerde winsten van het hetzelfde project.
Toelichting op het middel
X 3
.B
gevoegde dochter van l ^ f f i ^ I ^ ^ ^ ^ ^ M l B V , moest in dat jaar een 'robot profile production line' leveren aan het J H B H B ^ c o n c e m (hierna: l l l l l ) . Oplevering diende plaats te vinden in week 9. Door diverse problemen lukte dat niet. Na allerlei overleg en mediation, waarbij partijen er niet uitkomen, is
A D
Üll&Bll
B V dool
" l i Ü l l °P 1 8 maart 2003 aansprakelijk gesteld, waarna
vervolgens op 22 april 2003 een claim is ingediend wegens wanprestatie. Belanghebbende heeft reeds voorzorgsmaatregelen genomen. Per 27 december A
C
2002 zijn drie aandelen IJBIIIl|Éfe BV verkocht aan W — I j M M U l h i n privé. De fiscale eenheid wordt hierdoor per 1 januari 2002 beëindigd.
A
^ H H H ^ BV keert daarnaast steeds haar gehele winst uit en bezit daardoor niet voldoende vermogen om een mogelijke claim te kunnen betalen.
Op 9 mei 2003 wordt de commerciële jaarrekening van belanghebbende vastgesteld. In de jaarrekening is een voorziening opgenomen voor de claim ad € 4.353.247. Op 12 mei 2003 verkoopt belanghebbende de resterende aandelen
/•) C.
ft
f% A
van ÜJfBBBlB ^
aan
^ I S É l l l l l l l I l l l i l in privé. IBBliSE^ ^
w 2
'ü igt haar
naam in j | ^ H P H H B M J k BV (hierna o o k : ^ U | j ( ^ B V ) . Vervolgens f\
wordt doorlBBBBI^PV haar faillissement aangevraagd, wat op 21 mei 2003 door de rechter wordt uitgesproken.
J>
m ^ v o r d e r t op 26 mei 2003 in kort geding van de ontvoegde (en failliete)
f\
dochter € 10.694.123. Ü H H É Ü BV voert geen verweer in deze zaak. De kort gedingrechter wijst de vordering op 27 mei 2003 volledig toe.
Ook op 27 mei 2003 dient belanghebbende haar aangifte 2001 in (dat is nog de fiscale eenheid). In de aangifte is op de balans per 31 december 2001 een voorziening opgenomen voor de claim ten bedrage van € 10.694.002.
In de bodemprocedure tegen de failliete dochter, die overigens geen enkel verweer heeft gevoerd, wijst de rechtbank een vordering van € 8.226.249 toe
D
D
a a n ^ ^ g p Deze blijft uiteraard onbetaald. Daarna claimt fjjjjphetzelfde bedrag van belanghebbende, die daartoe in haar aangifte vennootschapsbelasting 2003 wederom een voorziening, nu voor€ 8.226.249, opneemt. In deze bodemprocedure voert belanghebbende wel inhoudelijk
Q
verweer. Tot op heden is deze vordering niet toegewezen. Anderzijds is^QHjP door de rechter wel verplicht om de slottermijn ad. € 1.287.853 te voldoen (zie bijlagen B en C bij het verweerschrift van de inspecteur in hoger beroep).
In geschil is de voorziening per 31 december 2001. Het Hof heeft een voorziening van €4,3 miljoen toegestaan omdat op 31 december 2001 een aanzienlijke claim viel te verwachten en heeft voor wat het bedrag betreft aangesloten bij de commerciële jaarrekening van d.d. 9 mei 2003.
Gelet op de wetenschap van belanghebbende over de situatie op de balansdatum per datum opmaken balans acht ik dit oordeel onjuist dan wel onbegrijpelijk. Ten tijde van het opmaken van de balans staan de volgende feiten vast:
A
-
ten tijde van indienen claim i s | | § | | | p § i f ^ BV al ontvoegd uit de fiscale eenheid; belanghebbende is niet van plan (geweest) iets te betalen; de aangesproken dochtervennootschap wordt bewust het faillissement ingestuurd.
Gelet op bovenstaande ten tijde van het opmaken van de balans reeds J5
uitgevoerde scenario, bestaat er geen redelijke kans dat de door ( j § | l | ! l ingediende c-laim bij belanghebbende tot een te betalen schuld zal leiden. De schuld zal een schuld van de reeds ontvoegde dochter vormen, waarvoor belanghebbende niet met redelijke mate van zekerheid aangesproken kan worden.
In het arrest HR 20 december 2002, nr. 37 722, BNB 2003/85* bleef het oordeel van Hof Den Haag, dat slechts verlies kon worden genomen tot maximaal het bedrag van het in de dochtermaatschappij aanwezige saldo van activa minus passiva, in een vergelijkbare zaak overeind. Het Hof oordeelde in die zaak:
"dat een waardering op de nominale waarde van de verplichting niet juist is, aangezien op dat moment vaststond dat, gelet op de vermogenspositie, niet het volle bedrag zou (kunnen) worden voldaan en bovendien ook de wil ontbrak om dat volle bedrag te voldoen. Het hof ziet slechts aanleiding een schuld in aanmerking te nemen ter grootte van het bedrag van de bij de dochtermaatschappij aanwezige activa. Daarnaast wordt er geacht ruimte te zijn voor de vorming van een (beperkte) voorziening in verband met de
mogelijkheid dat belanghebbende als moedermaatschappij aangesproken zou worden. In goede justitie wordt het hiertos in aanmerking te nemen bedrag vastgesteld." Hof 's-Gravenhage, 16 juni 1999, nr. 97/2348, V-N 1999/58.7
In de met deze zaak gerelateerde uitspraak van Hof Den Haag, 16 oktober 2001, nr. 00/1404, V-N 2002/12.6 wordt naar deze eerdere uitspraak verwezen:
"Tegenover de bestrijding door de Inspecteur heeft belanghebbende niet aannemelijk gemaakt dat op het tijdstip van het indienen van de aangifte in enigerlei betekenende mate rekening moest worden gehouden met de mogelijkheid dat A BV een hoger bedrag aan het P W zou voldoen dan het bedrag van het op dat tijdstip aanwezige vermogen. Het bestaan van een verhaalsrecht van het P W ten opzichte van deze vennootschap door middel van een actie Pauliana doet daar niet aan af. Het samenstel van handelingen was er juist op gericht om dit verhaal te voorkomen en aannemelijk is dat daarbij de juridische risico's in ogenschouw zijn genomen en zodanig laag zijn ingeschat dat is overgegaan tot een praktisch gehele ontmanteling van deze vennootschap. Op grond van hetgeen het Hof heeft overwogen in de uitspraak in de zaak BK-97/02348 komt het Hof tot het oordeel dat goed koopmansgebruik niet toelaat de schuld bij A BV voor een hoger bedrag dan f 45 217 in aanmerking te nemen."
De HR heeft dit laatste oordeel in BNB 2003/95* als volgt gehandhaafd: "De middelen II en 111 kunnen evenmin tot cassatie leiden. Zulks behoeft, gezien artikel 81 van de Wet op de rechterlijke organisatie, geen nadere motivering, nu deze middelen niet nopen tot beantwoording van rechtsvragen in het belang van de rechtseenheid of de rechtsontwikkeling."
De inspecteur heeft zich voor het Hof ook op deze benadering beroepen. Het Hof gaat hier geheel aan voorbij en oordeelt slechts dat als later blijkt dat niet het gehele bedrag behoeft te worden voldaan er op dat moment een vrijval van de verplichting plaatsvindt.
Voorts miskent het Hof dat de gevormde voorziening onderdeel is van een onderhanden werk. De waardering van de claim kan niet los gezien worden van de waardering van het onderhanden werk als geheel. Door de claim los van het onderhanden werk te waarderen heeft het Hof een (mogelijk) ongerealiseerd verlies in aanmerking genomen, zonder rekening te houden met ongerealiseerde winsten uit het zelfde onderhanden werk. Die benadering doet geen recht aan goed koopmansgebruik. Het onderhanden werk zal als geheel (positieve en negatieve aspecten in samenhang met elkaar) moeten worden gewaardeerd. Het is in strijd met goed koopmansgebruik om de ongerealiseerde verliezen reeds nu te nemen, terwijl de rechtsreeks daarmee samenhangende ongerealiseerde winsten buiten beschouwing worden gelaten. Slechts wanneer per saldo sprake zou zijn van een verwacht verlies, kan op grond van goed koopmansgebruik voor dat saldo verlies worden genomen (zie o.a. HR 26
februari 1997, nr. 31 928, BNB 1997/145c*; HR 16 november 2007, nr. 42 970, BNB 2008/26*).
De inspecteur heeft naar mijn oordeel dan ook terecht gewezen op het belang van de ongerealiseerde winst in de post onderhanden werk ad. € 2.327.483 (saldo gefactureerde termijnen en geactiveerde kosten) en de (op balansdatum nog te factureren) slottermijn ad € 1.278.853. De claim behoort tot de kosten van het onderhanden werk. Het is onjuist om wel reeds rekening te houden met te verwachten kosten en niet met de nog te behalen opbrengsten. Slechts wanneer aannemelijk is dat per saldo verlies geleden zal gaan worden, mag met dit verwachte verlies rekening gehouden worden. Zelfs wanneer belanghebbende per ultimo 2001 rekening zou mogen houden met een claim van € 4.353.247, dient deze op grond van goed koopmansgebruik verminderd te worden met twee hiervoor genoemde bedragen.
Op grond van het vorenstaande ben ik van oordeel dat de uitspraak van het Hof niet in stand zal kunnen blijven.
Hoogachtend,
DE STAATSSECRETARIS VAN FINANCIËN, namens deze, DE DIRECTEUR-GENERAAL BELASTINGDIENST, loco
