Ministerstvo financí České republiky Informační materiál
NOVÁ DANĚ
PRÁVNÍ
Z NABYTÍ
ÚPRAVA
NEMOVITÝCH VĚCÍ
Majetkové daně, daň silniční poplatky a oceňování prosinec 2012
1
INFORMAČNÍ MATERIÁL Z OBLASTI MAJETKOVÝCH DANÍ
Nová právní úprava daně z nabytí nemovitých věcí
Ministerstvo financí České republiky Letenská 15, 118 10 Praha 1 Pracoviště: Odbor Majetkové daně, daň silniční, poplatky a oceňování Lazarská 7, 110 00 Praha 1
Kontakt: JUDr. Ludmila Nigutová, Majetkové daně, daň silniční, poplatky a oceňování tel.: 25704 2659
2
Obsah
Informační materiál k novému zákonu o dani z nabytí nemovitých věcí Kapitola 1:
Úvod
Kapitola 2:
Současná právní úprava daně z převodu nemovitostí
Kapitola 3:
Hlavní principy návrhu zákona o dani z nabytí nemovitých věcí
Nová úprava daně z nabytí nemovitých věcí Kapitola 4:
Předmět úpravy
Kapitola 5:
Předmět daně z nabytí nemovitých věcí
Kapitola 6:
Subjekt daně z nabytí nemovitých věcí
Kapitola 7:
Osvobození od daně z nabytí nemovitých věcí
Kapitola 8:
Základ daně z nabytí nemovitých věcí
Kapitola 9:
Uznatelný výdaj, přepočet cizí měny na českou měnu, sazba daně, výpočet daně
Kapitola 10:
Místní příslušnost
Kapitola 11:
Daňové přiznání, placení daně, součásti daňového přiznání 11.1. Daňové přiznání a placení daně 11.2. Přílohy daňového přiznání 11.3. Daňové přiznání se nepodává
Kapitola 12:
Zánik daňové povinnosti
Kapitola 12:
Ustanovení přechodná, zrušovací a účinnost zákona
3
Informační materiál k novému zákonu o dani z nabytí nemovitých věcí Kapitola 1.
Úvod Zákon č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon č. 357/1992 Sb.“) upravuje společně s daní dědickou a daní darovací daň z převodu nemovitostí. Daň z převodu nemovitostí je platnou součástí daňové soustavy ČR od roku 1992, kdy nahradila dříve vybírané notářské poplatky z převodu nemovitostí. Lze říci, že do současné doby se téměř každý s touto daní v praxi setkal, a to ať jako poplatník, ručitel daně apod. Z toho je možno usuzovat, že tato daň, vybíraná již téměř dvacet let, je veřejnosti v současné době dobře známa. A právě s ohledem na to, že mnoho subjektů má v souvislosti se změnami vlastnických vztahů k nemovitostem s daní z převodu nemovitostí praktickou zkušenost, cílem tohoto předkládaného materiálu je informovat laickou i odbornou veřejnost o připravované nové právní úpravě. V souladu s Plánem legislativních prací vlády na rok 2012 (a návrhem plánu na rok 2013) Ministerstvo financí připravuje návrh nového zákona. U této nové právní úpravy je záměrem, aby částečně, kde to bude možné, vycházela z některých principů platné právní úpravy daně z převodu nemovitostí a současně, zejména s ohledem na nové pojetí nemovitých věcí v občanském zákoníku, zakotvila v daňové oblasti odpovídající změny. V rámci příprav nového zákona uveřejnilo Ministerstvo financí v květnu 2012 na svých webových stránkách úvodní informační materiál pod názvem „Nová právní úprava daně z převodu nemovitostí“. V průběhu legislativních prací na přípravě návrhu nového zákona došlo v rámci pracovní skupiny k rozpracování některých záměrů na novou právní úpravu a v důsledku toho jsou v současné době některé původně zamýšlené úpravy již překonané. Z tohoto důvodu Ministerstvo financí uveřejňuje tento přepracovaný informační materiál. Oproti původnímu záměru došlo ke změně názvu daně z převodu nemovitostí, která bude nově nazývána daň z nabytí nemovitých věcí, a zákona, který tuto daň upravuje „Zákon o dani z nabytí nemovitých věcí“. Ministerstvo financí v tomto informačním materiálu nepředkládá definitivní model řešení, ani konečný návrh legislativy. Tento materiál obsahuje pouze základní témata nové právní úpravy daně z nabytí nemovitých věcí. Ministerstvo financí považuje předložený materiál za důležitý prvek pro přípravu změny právního režimu daně z nabytí nemovitých věcí.
4
Nezbytnost nové právní úpravy daně z nabytí nemovitých věcí vyplývá zejména:
z přípravy transformace daně dědické a daně darovací pod režim daně z příjmů
Součástí Plánu legislativních prací vlády na rok 2012 je kromě jiného změna úpravy daní z příjmů. Předpokládá se, že nabytí majetku děděním, bezúplatné převody a jiná bezúplatná nabytí majetku budou převedena pod režim daní z příjmů. V návaznosti na tuto změnu by měl být zrušen zákon č. 357/1992 Sb. a současná daň z převodu nemovitostí upravena samostatně novým zákonem.
z nezbytnosti přizpůsobit právní úpravu daně z nabytí nemovitých věcí novému občanskému zákoníku
Nový občanský zákoník (zákon č. 89/2012 Sb.), který nabývá účinnosti dnem 1. ledna 2014, obsahuje zcela nové pojetí nemovitých věcí. Zavádí zásadu, podle níž je stavba součástí pozemku. Upravuje také zcela nové instituty, například právo stavby, svěřenské fondy, přídatné spoluvlastnictví, umožňuje oddělení ze spoluvlastnictví nebo ujednání o jiné velikosti spoluvlastnického podílu, aj. Současná právní úprava daně z převodu nemovitostí tomuto novému pojetí již neodpovídá. Novou komplexní úpravu obchodních společností a družstev představuje zákon o obchodních korporacích (zákon č. 90/2012 Sb.), který nabývá účinnosti rovněž dnem 1. ledna 2014. Také změny v tomto zákoně budou mít některé dopady do oblasti daně z nabytí nemovitých věcí.
z potřeb stávající praxe
Podstatnou změnou v nové právní úpravě je změna poplatníka daně, kterým bude nově téměř vždy nabyvatel. Současně nový zákon upraví některé otázky, které vyplynuly z potřeb stávající praxe a dojde také k přehodnocení rozsahu a opodstatněnosti osvobození od daně. Dalším ze zásadních cílů, který nový zákon sleduje, je důraz na snižování administrativní náročnosti související s vybráním daně, a to nejen u poplatníků, ale také u správců daně. Mezi opatření směřující k naplnění tohoto cíle náleží kromě jiného postupné omezování předkládání znaleckých posudků podle oceňovacích předpisů o ceně nemovitých věcí v souvislosti s novou konstrukcí základu daně, resp. nabývací hodnoty, pomocí níž je základ daně z nabytí nemovitých věcí ve vymezených případech stanoven. Současně návrh zákona předpokládá postupné omezování rozsahu písemností, jež budou poplatníci povinni k daňovým přiznáním přikládat. Správce daně nebude od poplatníků vyžadovat předkládání písemností v případech, kdy si může potřebné údaje ověřit bezplatně z informačních systémů veřejné správy. Velmi podstatnou změnou směřující ke snižování administrativní zátěže, zjednodušení a urychlení daňového řízení je zrušení institutu ručitele daně v důsledku změny v osobě poplatníka daně.
5
Kapitola 2:
Současná právní úprava daně z převodu nemovitostí Daně jsou z hlediska právního platební povinností, kterou stát stanoví zákonem k získání příjmů na úhradu celospolečenských potřeb. Oblast daní je upravena řadou zákonů, tvořících daňovou soustavu, přičemž tato soustava zahrnuje daně uplatňované v ekonomicky vyspělých zemích. Legislativní úprava daně z převodu nemovitostí je obsažena v zákoně č. 357/1992 Sb., o dani dědické, dani darovací a dani z převodu nemovitostí, který nabyl účinnosti dnem 1. ledna 1993. Kromě daně z převodu nemovitostí jsou v tomto zákoně upraveny i další dvě z majetkových daní, a to daň dědická a daň darovací. Daň dědická, daň darovací a daň z převodu nemovitostí nahradily notářský poplatek z dědictví, notářský poplatek z darování a notářský poplatek z převodu nemovitostí, které byly upraveny zákonem č. 146/1984 Sb., o notářských poplatcích, ve znění pozdějších předpisů, a byly vybírány do konce roku 1992. Od nabytí účinnosti zákona č. 357/1992 Sb. až do současné doby došlo k četným úpravám v oblasti zdaňování úplatných převodů a přechodů nemovitostí, které reagovaly nejen na požadavky, které vyplynuly z uplatňování tohoto zákona v praxi. Jednou z nejpodstatnějších úprav v oblasti daně z převodu nemovitostí bylo od 1. ledna 2004 snížení daňového zatížení úplatných převodů a přechodů vlastnictví k nemovitostem změnou sazby daně z převodu nemovitostí z 5 % na 3 % a současně změna ve způsobu placení daně, neboť splatnost daně byla stanovena současně s podáním daňového přiznání. V souvislosti s tím došlo také ke změně lhůt pro podání daňového přiznání tak, aby poplatník měl dostatečný časový prostor pro podání daňového přiznání i pro zaplacení daně. Významnou změnou bylo například také sjednocení postupu při zdaňování majetku při zrušení a vypořádání podílového spoluvlastnictví k nemovitosti, kdy daní z převodu nemovitostí je zdaňován pouze úplatný rozdíl hodnot podílů na majetku před zrušením a vypořádáním podílového spoluvlastnictví a po zrušení a vypořádání podílového spoluvlastnictví. Kromě výše uvedených změn byly v průběhu platnosti zákona č. 357/1992 Sb. přijaty další dílčí úpravy nebo zpřesnění některých ustanovení. Předmět daně Předmětem daně z převodu nemovitostí je úplatný převod nebo přechod vlastnictví k nemovitostem včetně zrušení a vypořádání podílového spoluvlastnictví k nemovitostem, přičemž za nemovitosti jsou pro účely zákona č. 357/1992 Sb. považovány věci nemovité, byty a nebytové prostory. Daň z převodu nemovitostí je spojena se změnou v osobě vlastníka a postihuje úplatný převod nebo přechod nemovitosti od jednoho vlastníka k druhému. Poplatník Současná právní úprava daně stanoví, že poplatníkem daně u smluvních převodů nemovitostí je převodce, tj. prodávající. Nabyvatel nemovitosti (kupující) je v těchto případech ručitelem daně. Vedle toho je v poměrně častých případech poplatníkem daně nabyvatel. Jedná se zejména o nabytí nemovitostí při úplatných přechodech nemovitostí, např. nabytí nemovitosti 6
při výkonu rozhodnutí, exekuci, ve veřejné dražbě, při vyvlastnění nebo nabytí nemovitosti na základě smlouvy o zajišťovacím převodu práva. Ke změně v osobě vlastníka nedochází v těchto případech na základě vůle dosavadního vlastníka, ale na základě jiné právní skutečnosti. Převodce i nabyvatel jsou poplatníky daně společně a nerozdílně, jde-li o výměnu nemovitostí. Základ daně U smluvních úplatných převodů nemovitostí, není-li v zákoně uvedeno jinak, se stanoví základ daně z ceny sjednané v dohodě nebo z ceny zjištěné podle právního předpisu, který upravuje oceňování majetku, je-li cena sjednaná nižší. Oceňovacím předpisem je zákon č. 151/1997 Sb., o oceňování majetku a o změně některých zákonů (zákon o oceňování majetku), ve znění pozdějších předpisů, ve spojení s příslušnou prováděcí vyhláškou, platnou v den nabytí nemovitosti. V současnosti se klade důraz v právní úpravě stanovení základu daně z převodu nemovitostí ve značné míře na omezování předkládání znaleckých posudků o cenách nemovitostí podle oceňovacích předpisů. Postupně všude tam, kde není možnost simulování nižších kupních cen, se úprava základu daně ubírá cestou jeho stanovení jiným způsobem než ve výši ceny zjištěné znaleckým posudkem. Tak tomu je například v těch případech, kdy cena nemovitostí je stanovena ve veřejné nebo soudní dražbě, rozhodnutím soudu nebo posudkem zpracovaným znalcem pro účely nepeněžitých vkladů do obchodních společností, ale i v případech prodeje nemovitostí z vlastnictví nebo do vlastnictví územních samosprávných celků, kdy se cena sjednává zpravidla ve výši, která je v daném místě a čase obvyklá. Sazba daně Od 1. ledna 2004 činí sazba daně z převodu nemovitostí 3% ze základu daně. V předcházejícím období byla stanovena ve výši 5 % ze základu daně. V současné době prochází legislativním procesem vládní návrh zákona o změně daňových, pojistných a dalších zákonů, který obsahuje zvýšení sazby daně z převodu nemovitostí ze 3% na 4%. Tato změna, bude-li schválena, by měla nabýt účinnosti 1. ledna 2013. Daňové přiznání a placení daně Poplatník daně z převodu nemovitostí má povinnost v daňovém přiznání daň z převodu nemovitostí vypočítat a ve lhůtě pro podání daňového přiznání zaplatit. Daň je splatná poslední den lhůty stanovené pro podání daňového přiznání. Osvobození od daně V souladu se současnou právní úpravou daně z převodu nemovitostí lze uplatnit poměrně rozsáhlá věcná osvobození úplatných převodů nebo přechodů vlastnictví k nemovitostem, např. v souvislosti s privatizací státního majetku, s privatizací bytového fondu nebo v souvislosti s převody a přechody majetku obchodních společností a družstev a s převody a přechody vlastnictví k nemovitostem České republiky aj.
7
Kapitola 3:
Hlavní principy návrhu zákona o dani z nabytí nemovitých věcí Cílem nové právní úpravy daně z nabytí nemovitých věcí je vytvořit novou koncepci moderní daně z nabytí nemovitých věcí jako součásti daňové soustavy České republiky a zdroje příjmů státního rozpočtu. Základem nové právní úpravy je nejen přizpůsobení se právní úpravě ve vyspělých evropských státech, ale především přizpůsobení daně z nabytí nemovitých věcí novým základním principům a změnám v oblasti občanského práva a práva obchodních korporací. Nový občanský zákoník přináší podstatné změny kromě jiných i v oblasti nemovitých věcí, na které bude muset nová daň z nabytí nemovitých věcí reagovat. Jde zejména o změny v pojetí nemovité věci oproti dosavadnímu stavu, neboť podle občanského zákoníku jsou nově mezi věci nemovité zahrnuta i některá práva (např. za nemovitou věc se prohlašuje právo stavby). Současně dochází k návratu k dříve uplatňované zásadě superficies solo cedit a v důsledku toho se obecně, až na některé výjimky, stavba prohlašuje za součást pozemku. V návaznosti na novou právní úpravu obchodních korporací a v zájmu zabránění daňovým únikům v oblasti daně z nabytí nemovitých věcí se nově navrhuje zdanění převodů obchodních podílů, resp. změny ovládající osoby, u obchodních korporací vlastnících nemovité věci daní z nabytí nemovitých věcí. Shrnutí hlavních cílů nového zákona: vymezení předmětu daně z nabytí nemovitých věcí v návaznosti na nové vymezení nemovitých věcí v novém občanském zákoníku rozšíření předmětu daně na případy převodů podílů v obchodních korporacích vlastnících nemovité věci, resp. na případy, kdy dochází ke změně ovládající osoby omezení příležitostí k obcházení daně, zdanění vkladů do obchodních korporací změna v osobě poplatníka daně zefektivnění výběru daně snížení administrativní náročnosti na straně daňových poplatníků a finančních orgánů aktualizace systému osvobození řešení dalších problémů vyplývajících z praxe, např. způsob přepočtu cizí měny na českou měnu, zvýšení limitu pro neplacení daně, úprava místní příslušnosti správce daně, aj.
8
Nová úprava daně z nabytí nemovitých věcí Kapitola 4:
Předmět úpravy Předmětem úpravy nového zákona je daň z nabytí nemovitých věcí. V současné době vybíraná daň z převodu nemovitostí, kterou má daň z nabytí nemovitých věcí nahradit (nejde však o zcela novou daň, ale pouze změnu názvu současné daně z převodu nemovitostí), je jednorázovou majetkovou daní. Stejný charakter bude mít i daň z nabytí nemovitých věcí. Daň z nabytí nemovitých věcí se uplatní pouze ve vztahu k nemovitým věcem nacházejícím se na území České republiky. Naproti tomu u nemovitých věcí, které se nacházejí v cizině, nelze daň v České republice vybrat. Předmětem úpravy nového zákona o dani z nabytí nemovitých věcí nebude vypořádání nároku na vydání nemovité věci podle jiného právního předpisu, například na základě restitučních předpisů, jimiž dochází k nápravě dřívějších majetkových křivd anebo například ani vydání majetku v restitucích církvím a náboženským společnostem podle zákona o majetkovém vyrovnání s církvemi a náboženskými společnostmi. Některé pojmy obsažené v návrhu zákona:
nemovitá věc
Nemovitou věcí se pro účely zákona rozumí - pozemek, podzemní stavba se samostatným účelovým určením, stavba, inženýrská síť a jednotka, nachází-li se na území České republiky - právo stavby, nachází-li se pozemek, ke kterému bylo toto právo zřízeno, na území České republiky - podíl na nemovité věci uvedené ve výše uvedených bodech Jednotka pro účely zákona vždy zahrnuje podíl na společných částech domu, a pokud je s ní spojeno vlastnické právo k pozemku, tak i podíl na tomto pozemku. Vymezení nemovité věci pro účely zákona o dani z nabytí nemovitých věcí je pojato poněkud úžeji, než je tomu v novém občanském zákoníku, neboť mezi nemovité věci zde nebudou zařazena některá věcná práva, která za nemovité věci nově prohlašuje nový občanský zákoník. Pojem „nemovitá věc“ v zákoně o dani z nabytí nemovitých věcí nezahrnuje například věcná břemena, zástavní práva, předkupní práva a úplatné nakládání s nimi není předmětem daně z nabytí nemovitých věcí. Důvodem je záměr nerozšiřovat oproti současné právní úpravě předmět daně.
nabytí vlastnického práva k nemovité věci
Nový občanský zákoník nově upravuje institut svěřenského fondu a vyčlenění nebo nabytí nemovité věci do svěřenského fondu. Pro účely zákona o dani z nabytí nemovitých věcí se za nabytí vlastnického práva k nemovité věci považuje rovněž vyčlenění nebo nabytí nemovité věci do svěřenského fondu. Podle nového občanského zákoníku se ve vymezených případech stavba stane ze zákona součástí pozemku, na němž byla zřízena. Vzhledem k tomu, že je žádoucí i tyto 9
situace zdanit, byla zavedena konstrukce, na základě níž bude nabytí této stavby předmětem daně z nabytí nemovitých věcí, přičemž k pozemku, na kterém je stavba zřízena, nebude přihlíženo. Obdobná situace nastane při zániku práva stavby, kdy se stavba stane ze zákona součástí pozemku k okamžiku zániku práva stavby.
úplata
Záměrem nové právní úpravy je, aby zákon o dani z nabytí nemovitých věcí jednoznačně stanovil, co lze považovat za úplatu v souvislosti s nabytím nemovité věci, ale také co se v některých případech za úplatu nepovažuje. Úplatou se rozumí částka v peněžních prostředcích nebo hodnota nepeněžního plnění, které jsou poskytnuty v souvislosti s předmětem daně. Nejčastěji půjde o poskytnutí peněžních prostředků, ale úplata může být poskytnuta i např. v movité nebo nemovité věci, v postoupené pohledávce, započtené pohledávce, prominutí dluhu, případně v jiné formě.
změna ovládající osoby
Do předmětu daně z nabytí nemovitých věcí jsou nově zahrnuty také převody podílů, resp. změny ovládajících osob v obchodních korporacích vlastnících nemovité věci. Jde o situace, kdy ovládající osoba získává postavení v obchodní korporaci, které jí umožní reálně vykonávat vlastnická práva k nemovité věci, jež je v majetku této obchodní korporace, resp. jí ovládané osoby. Předmětem daně je jednorázová změna ovládající osoby, popř. získání postavení ovládající osoby obchodní korporace, která nemá ovládající osobu. Kdo je ovládající osobou obchodní korporace stanoví zákon o obchodních korporacích.
Kapitola 5:
Předmět daně z nabytí nemovitých věcí Předmětem daně z nabytí nemovitých věcí je především nejširší a nejobvyklejší skupina případů, a to úplatné nabytí vlastnického práva k nemovité věci. Podstatným znakem této skupiny předmětu daně je úplatnost. Nejběžnějším případem úplatného nabytí nemovité věci je nabytí na základě kupní smlouvy. Předmětem daně jsou také případy, kdy dochází k nabytí vlastnického práva jinak než z vůle dosavadního vlastníka, a to zejména na základě rozhodnutí soudu nebo státního orgánu. Jedná se například o nabytí nemovité věci při vyvlastnění, ve veřejné dražbě, při výkonu rozhodnutí, při exekuci aj. Do předmětu daně je zařazeno také nabytí vlastnického práva k nemovité věci vydržením, na základě zajišťovacího převodu práva a v souvislosti s postoupením pohledávky. Nemovitou věcí, ke které je možné nabýt vlastnické právo, je v návaznosti na novou úpravu občanského zákoníku také právo stavby. Je proto nezbytné právo stavby zahrnout do předmětu daně z nabytí nemovitých věcí, aby tento institut nebyl následně zneužíván k daňovým optimalizacím. Za nemovitou věc je pokládán také podíl na nemovité věci. To je důležité zejména s ohledem na spoluvlastnictví a na bytové spoluvlastnictví. U spoluvlastnictví je spoluvlastnický podíl považován za samostatnou nemovitou věc, která je předmětem daně a spoluvlastníci budou odpovídat vždy pouze za svůj podíl na nemovité věci. Při úplatném
10
zrušení a vypořádání spoluvlastnictví k nemovitým věcem se podrobuje dani úplatné nabytí podílu na vypořádávaných nemovitých věcech v rozsahu, v jakém svou hodnotou odpovídá kladnému rozdílu souhrnu hodnot všech podílů spoluvlastníka na vypořádávaných nemovitých věcech před vypořádáním a po vypořádání. Nový občanský zákoník upravuje nově institut svěřenského fondu. Předmětem daně z nabytí nemovitých věcí se nově stane také úplatné vyčlenění nemovité věci z majetku zakladatele do svěřenského fondu nebo nabytí nemovité věci do svěřenského fondu. Nabytím vlastnického práva k nemovité věci, tudíž předmětem daně je rovněž nabytí stavby, která se stane součástí pozemku. Z důvodu zabránění daňovým únikům se rozšiřuje předmět daně z nabytí nemovitých věcí o převody podílů, resp. změny ovládajících osob v obchodních korporacích vlastnících nemovité věci. Transakce na trhu nemovitostí se velmi často odehrávají cestou převodů obchodních podílů ve společnostech s ručením omezeným nebo převodů akcií v akciových společnostech vlastnících nemovité věci. Tyto společnosti v současné době bývají obvykle založeny pouze za účelem dané transakce, přičemž velkou výhodou v těchto případech je dle současné právní úpravy absence povinnosti k dani z převodu nemovitostí. Podporou pro přistoupení ke zdanění uvedených transakcí je kromě jiného také skutečnost, že i mnohé jiné evropské daňové systémy upravují zdanění převodů podílů na základním kapitálu společností vlastnících nemovitosti. Kapitola 6:
Subjekt daně z nabytí nemovitých věcí Záměrem nového zákona o dani z nabytí nemovitých věcí je provést u poplatníka daně zásadní změnu, spočívající v tom, že poplatníkem bude ve všech případech primárně nabyvatel nemovité věci. V případech nabytí stavby, která se stane součástí pozemku, bude poplatníkem daně nabyvatel stavby. Při nabytí nemovité věci do svěřenského fondu za trvání svěřenského fondu se předpokládá za poplatníka daně stanovit svěřenský fond, za který jedná svěřenský správce jako zástupce vlastníka majetku a vlastnická práva vykonává vlastním jménem na účet fondu. Stejně bude postupováno, dojde-li k vyčlenění nemovité věci z majetku zakladatele fondu do svěřenského fondu při jeho založení. Obdobně při nabytí vlastnického práva k nemovité věci podílníkem do podílového fondu bude poplatníkem daně podílový fond. Stejná situace nastane také u fondu obhospodařovaného penzijní společností nebo transformovaného fondu v případě nabytí vlastnického práva k nemovité věci účastníkem fondu. V případech, kdy bude předmětem daně změna ovládající osoby obchodní korporace, bude poplatníkem daně z nabytí nemovitých věcí tato ovládající osoba. Pokud se týká nemovitých věcí ve společném jmění manželů, nová úprava předpokládá, že poplatníky daně budou manželé společně a nerozdílně. Tato úprava odpovídá pojetí a smyslu společného jmění manželů a oproti současné platné právní úpravě, kdy každý z manželů je samostatným poplatníkem, bude představovat podstatné zjednodušení. Smyslem navrhované změny v osobě poplatníka daně v novém zákoně je zejména zjednodušení výběru daně, u poplatníků potom snížení administrativní náročnosti spojené
11
s placením daně. Velmi podstatná je i ta skutečnost, že v důsledku této změny dojde u daně z nabytí nemovitých věcí k zániku institutu ručitele. Daní z nabytí nemovitých věcí je zdaňováno úplatné nabytí vlastnického práva k nemovité věci, nikoliv nabytí úplaty převodcem. Z povahy daně vyplývá, že tato daň se v některých zemích ukládá osobám, které se převodu zúčastnily, tedy převodci i nabyvateli. V mnoha zahraničních právních úpravách však lze také nalézt obdobné řešení jako v navrhované nové právní úpravě, kdy poplatníkem daně je nabyvatel nemovité věci.
Kapitola 7:
Osvobození od daně z nabytí nemovitých věcí Současná platná právní úprava daně z převodu nemovitostí přiznává při splnění všech zákonných podmínek poměrně široký okruh osvobození. Jedním z cílů nové úpravy je prověření a zaktualizování celého systému osvobození od daně s ohledem na měnící se ekonomickou situaci. Jde zejména o zrušení osvobození souvisejících s převody privatizovaného a restituovaného majetku, ale i jiných nesystémových či již nepotřebných a překonaných osvobození. Současně dojde k zakotvení některých osvobození nových. Návrh zákona počítá s osvobozením od daně z nabytí nemovitých věcí především u České republiky nebo jiného státu, je-li zaručena vzájemnost. Pokud se týká územních samosprávných celků, s ohledem na jejich charakter a specifika, je těmto subjektům v jistém smyslu zakotveno odlišné postavení v daňových otázkách. V nové úpravě daně z nabytí nemovitých věcí se počítá s některými osvobozeními u územních samosprávných celků, neboť příjmy obcí jsou omezené a jsou ve své podstatě vázány na příjmy od státu, tudíž není vždy účelné obce zatěžovat daněmi. Od daně z nabytí nemovitých věcí se osvobodí územní samosprávný celek při nabytí vlastnického práva k nemovité věci v souvislosti se změnou jeho území. Územní samosprávný celek se předpokládá od daně osvobodit také v případech zániku jím zřízené nebo založené právnické osoby, kdy přechází majetek, práva a závazky právnické osoby na jejího zřizovatele nebo při snížení základního kapitálu obchodní korporace, je-li územní samosprávný celek jejím jediným členem. Osvobození od daně z nabytí nemovitých věcí se předpokládá upravit také při nabytí nemovité věci do majetku právnické osoby, nabývá-li vlastnické právo k nemovité věci z majetku České republiky nebo jiného státu, je-li zachována vzájemnost, je-li Česká republika nebo jiný stát zřizovatelem nebo jediným členem této právnické osoby. Osvobozeny budou i případy, kdy právnická osoba nabývá vlastnické právo k nemovité věci z majetku územního samosprávného celku, je-li územní samosprávný celek zřizovatelem nebo jediným členem této právnické osoby. K vydání části aktiv věřitelům nebo k převodům dlužníkových aktiv na nově založenou právnickou osobu, ve které mají věřitelé majetkovou účast, dochází podle soudem schváleného reorganizačního plánu v souladu s insolvenčním zákonem. Tato opatření mají vést k sanaci hospodaření úpadce a současně k alespoň částečnému uspokojení pohledávek
12
věřitelů. Nabytí vlastnického práva k nemovitým věcem v těchto případech budou osvobozena od daně z nabytí nemovitých věcí. Současně se navrhuje osvobodit i vložení nemovité věci do sociálního družstva. Do nového zákona dani z nabytí nemovitých věcí je částečně převzato z dosavadní právní úpravy osvobození mající za cíl podpořit bytovou výstavbu. Jde o nemovité věci určené k bydlení, resp. ty z nich, u nichž lze vzhledem k jejich typu předpokládat, že je k bydlení využije nabyvatel. Změna osoby poplatníka z převodce na nabyvatele není ve vztahu k naplnění tohoto cíle relevantní. Oproti dosavadní úpravě navrhovaný zákon nepodmiňuje osvobození u nových staveb podnikatelskou činností, kterou je výstavba anebo prodej staveb a bytů, na straně převodce, ale podmiňuje jej skutečností, že k prvnímu nabytí vlastnického práva k nové stavbě vymezených nemovitých věcí dojde do dvou let ode dne, od kterého lze podle stavebního zákona dokončenou novou stavbu nebo nově vzniklou či změněnou jednotku užívat. Návrh zákona také obsahuje věcná osvobození vztahující se k nabytí vlastnického práva k jednotce, přičemž v této oblasti osvobození od daně částečně navazuje i na současnou právní úpravu.
Kapitola 8:
Základ daně z nabytí nemovitých věcí Navrhovaný zákon obsahuje novou koncepci úpravy základu daně (resp. nabývací hodnoty, od níž se základ daně odvozuje) při nabytí běžně převáděných nemovitých věcí, k nimž patří zejména rodinné domy, stavby pro rodinnou rekreaci, garáže, pozemky tvořící s těmito stavbami jeden funkční celek, popř. pozemky, jejichž součástí jsou tyto stavby, dále bytové a garážové jednotky, jakož i nemovité věci, které tvoří příslušenství k výše uvedeným nemovitým věcem, ale i pozemky bez trvalého porostu, na nichž není zřízena stavba a k nimž nebylo zřízeno právo stavby, Pro účely určení nabývací hodnoty nebude sjednaná cena porovnávána se zjištěnou cenou podle oceňovacích předpisů, ale se srovnávací cenou, jež bude primárně odvozena od tzv. administrativní ceny. Tato cena vychází z cen obdobných nemovitých věcí v místě, ve kterém se nachází nemovitá věc, jejich porovnáním podle klíčových znaků, a ve srovnatelném časovém období. Postup stanovení administrativní ceny stanoví Ministerstvo financí vyhláškou. Poplatník zjistí výši administrativní ceny pomocí daňové kalkulačky zveřejněné na webových stránkách Ministerstva financí, popřípadě Generálního finančního ředitelství, a to na základě zadání základních technických parametrů o nabývané nemovité věci. Současně se poplatníkovi poskytuje možnost volby, aby pro určení srovnávací ceny jím nabývané nemovité věci použil buďto uvedenou administrativní cenu nebo zjištěnou cenu (v tomto případě bude povinen předložit znalecký posudek). Administrativní cena bude využívána u běžně převáděných nemovitých věcí, nikoliv u jiných, např. atypických staveb, komerčních budov, budov hotelů, budov nebo hal pro obchod, průmysl, zemědělství, dopravu, apod. V takových případech se bude porovnávat sjednaná cena se srovnávací cenou odvozenou od zjištěné ceny, pro jejíž určení je nezbytné vycházet ze znaleckého posudku podle oceňovacích předpisů.
13
K návrhu stanovit ve shora uvedených případech nově základ daně výše uvedeným způsobem vedla zejména snaha o snížení administrativní náročnosti a finanční zátěže daňových poplatníků. Nicméně k zamezení daňovým únikům nelze v současné době vycházet pouze ze sjednaných cen, ale je ještě nezbytné i v těchto případech zachovat možnost porovnání ceny sjednané s „jinou“ cenou, kterou je srovnávací cena, odvozená primárně z administrativní ceny. Nový zákon o dani z nabytí nemovitých věcí naváže na základní trend z minulých let, kterým je v oblasti základu daně postupné omezování případů, kdy je pro stanovení základu daně využíváno úředně stanovených cen nemovitých věcí, a to všude tam, kde není možnost simulování nižších kupních cen. Jedná se zejména o případy vydražení nemovitých věcí při výkonu rozhodnutí, exekuci nebo ve veřejné dražbě, přičemž za základ daně v těchto případech je využita cena dosažená vydražením nemovité věci nebo předražkem. Při prodeji nemovité věci v rámci nařízené likvidace předlužené pozůstalosti je pro stanovení základu daně využita cena dosažená při prodeji nemovité věci. Při zrušení a vypořádání spoluvlastnictví soudem je nabývací hodnotou náhrada, rozdíl v penězích nebo úplata poskytnutá při prodeji nemovité věci v dražbě, při vyvlastnění se vychází z náhrady stanovené ve vyvlastňovacím řízení, popř. v řízení před soudem. Nový občanský zákoník stanoví, jakým způsobem dojde k vyrovnání mezi stavebníkem a vlastníkem pozemku v případě zániku práva stavby uplynutím doby. V souladu s tím nabývací hodnotou u daně z nabytí nemovitých věcí je náhrada, kterou poskytne vlastník pozemku stavebníkovi. Jedná-li se o nabytí vlastnického práva k nemovité věci z majetku nebo do majetku územního samosprávného celku nebo Regionální rady regionu soudržnosti, základem daně, resp. nabývací hodnotou, na základě níž je základ daně stanoven, je cena sjednaná, neboť při majetkoprávních úkonech obcí se cena sjednává zpravidla ve výši, která je v daném místě a čase obvyklá. Stejná úprava základu daně platí i podle dosavadní úpravy. Předmětem daně z nabytí nemovitých věcí je vklad nemovité věci do obchodní korporace nebo družstva. Stanovení základu daně v těchto případech navazuje na úpravu obsaženou v zákoně o obchodních korporacích, přičemž bude vycházeno z ocenění nemovité věci tak, jak je uvedeno ve společenské smlouvě, nebo z ceny nemovité věci určené znalcem při ocenění nepeněžitého vkladu. U družstev zákon stanoví požadavek na ocenění nepeněžitých vkladů znalcem ze seznamu znalců vedeného podle jiného právního předpisu. Pro účely stanovení základu daně z nabytí nemovitých věcí se využije této ceny. V těch případech, kdy základ daně, resp. nabývací hodnotu nebude možno stanovit jinak, bude jí zjištěná cena. Půjde především o případy nabytí nemovité věci na základě finančního leasingu, nabytí nemovité věci na základě zajišťovacího převodu práva, v souvislosti s postoupením pohledávky nebo při koupi závodu nebo vkladu závodu či části závodu do obchodní korporace. Zjištěná cena nemovité věci bude nabývací hodnotou také v případech změny ovládající osoby v obchodní korporaci.
14
Kapitola 9:
Uznatelný výdaj, přepočet cizí měny na českou měnu, sazba daně, výpočet daně Zákon č. 357/1992 Sb. neobsahuje žádné ustanovení, které by umožňovalo snížit základ daně z převodu nemovitostí o odčitatelné položky. Na tuto skutečnost je často poplatníky poukazováno v souvislosti s jejich výdaji na vyhotovení znaleckých posudků o ceně nemovitostí. V návrhu nového zákona se počítá s tím, že poplatník daně bude mít možnost od základu daně z nabytí nemovitých věcí odečíst jako uznatelný výdaj odměnu a náklady prokazatelně uhrazené poplatníkem znalci za znalecký posudek, je-li tento posudek požadovanou přílohou daňového přiznání. Vzhledem k tomu, že v praxi často dochází k tomu, že zejména při úplatných převodech nemovitých věcí na základě kupních smluv si strany sjednávají kupní cenu v jiné než v české měně, a vzhledem k tomu, že poplatník je povinen v daňovém přiznání k dani z nabytí nemovitých věcí daň vypočítat a ve lhůtě pro podání přiznání také zaplatit, je třeba upravit způsob, jakým dojde k přepočtu cizích měn na českou měnu. Sazba daně z nabytí nemovitých věcí činí 4%.
Kapitola 10:
Místní příslušnost Obecným hlediskem pro určení místní příslušnosti u daně z nabytí nemovitých věcí je místo, kde se v čase zdanění nachází nemovitá věc. Místní příslušnost v případě nabytí vlastnického práva k inženýrské síti se řídí obecnou úpravou obsaženou v daňovém řádu. Při změně ovládající osoby v obchodní korporaci vlastnící nemovitou věc se místní příslušnost správce daně určí podle sídla obchodní korporace, u níž dochází ke změně ovládající osoby.
Kapitola 11:
Daňové přiznání, placení daně, přílohy daňového přiznání 11.1. Daňové přiznání a placení daně Vzhledem k tomu, že daň z nabytí nemovitých věcí je jednorázovou daní, není možné použít pro určení lhůty pro podání daňového přiznání obecnou úpravu daňového řádu.
15
Lhůta pro podání daňového přiznání k dani z nabytí nemovitých věcí byla zkrácena ze současných 3 měsíců nově na 2 měsíce, které následují po měsíci, ve kterém došlo k rozhodné skutečnosti. Poplatník je povinen v této lhůtě také daň zaplatit. Návrh zákona o dani z nabytí nemovitých věcí stanoví u nemovitých věcí, které jsou předmětem evidence v katastru nemovitostí, počátek a délku lhůty ve vztahu ke skutečnosti rozhodné pro daň z nabytí nemovitých věcí. Rozhodnou skutečností je provedení vkladu vlastnického práva k nemovité věci, práva stavby nebo správy svěřenského fondu v katastru nemovitostí, a to nezávisle na tom, zda účinky vkladu jsou konstitutivní nebo deklaratorní. Daňové přiznání je poplatník povinen podat nejpozději do konce druhého kalendářního měsíce následujícího po měsíci, ve kterém byl proveden vklad. Dále zákon obsahuje speciální úpravu lhůty pro podání daňového přiznání, je-li nabýváno vlastnické právo k nemovité věci neevidované v katastru nemovitostí, tj. nemovité věci, která není předmětem evidence v katastru nemovitostí. Poplatník je povinen podat daňové přiznání nejpozději do konce druhého kalendářního měsíce následujícího po měsíci, ve kterém došlo k rozhodné skutečnosti. V případě nemovitých věcí neevidovaných v katastru nemovitostí je rozhodnou skutečností nabytí vlastnického práva k nemovité věci (tj. např. nabytí účinnosti smlouvy, na základě níž došlo k převodu vlastnického práva k nemovité věci neevidované v katastru nemovitostí). Speciální úprava lhůty pro podání daňového přiznání je nezbytná rovněž v dalších případech nabytí nemovité věci, např. při vydražení nemovité věci v dražbě, vydržení vlastnického práva k nemovité věci, nabytí neoprávněně zřízené stavby). Speciální úpravu výše uvedené lhůty vyžaduje i podání daňového přiznání k dani z nabytí nemovitých věcí, jde-li o změnu ovládající osoby obchodní korporace. Povinnost poplatníka podat daňové přiznání se stanoví nejpozději do konce druhého kalendářního měsíce následujícího po měsíci, ve kterém došlo ke změně ovládající osoby. Konkrétně půjde zpravidla o nabytí podílu v obchodní korporaci, může však jít např. i o případ, kdy někteří z dosavadních společníků obchodní korporace začnou jednat ve shodě.
11.2. Přílohy daňového přiznání Kromě speciální úpravy lhůty pro podání daňového přiznání k dani z nabytí nemovitých věcí nový zákon stanoví, které písemnosti tvoří přílohu daňového přiznání. Povinnou přílohou daňového přiznání je písemnost potvrzující nabytí vlastnického práva k nemovité věci. Půjde zejména o kupní, popř. směnné smlouvy, dále při nabytích vlastnického práva na jiném než smluvním základě např. o rozhodnutí soudu nebo vyvlastňovacího úřadu, o potvrzení dražebníka o nabytí předmětu dražby, aj. O stejný druh listin půjde i v případě nabytí nemovitých věcí neevidovaných v katastru nemovitostí. Přílohou daňového přiznání je také písemnost dokládající změnu ovládající osoby obchodní korporace, lze-li tuto změnu písemností doložit. Zpravidla půjde o písemnost dokládající nabytí obchodního podílu v obchodní korporaci, popř. ve spojení s písemnostmi dokládajícími dosavadní výši podílu v obchodní korporaci vlastněného nabyvatelem a osobami jednajícími s ním ve shodě. Současně návrh zákona předpokládá postupné omezování rozsahu písemností, jež budou poplatníci povinni k daňovým přiznáním přikládat. Správce daně nebude od poplatníků vyžadovat předkládání písemností v případech, kdy může takovou písemnost získat nebo
16
potřebné údaje ověřit bezplatně z informačních systémů veřejné správy. Tím dojde i k úsporám ve výdajích daňových poplatníků. Povinnou přílohou daňového přiznání je také znalecký posudek o zjištěné ceně, je-li pro určení nabývací hodnoty nutné znát výši této ceny. Znalecký posudek nebude vyžadovanou přílohou daňového přiznání v případech, kdy lze základ daně stanovit bez znalosti zjištěné ceny, tj. v případech, kdy je nabývací hodnotou zvláštní cena nebo kdy je stanoveno výlučné použití sjednané ceny. Rovněž nebude třeba znát zjištěnou cenu v případech, kdy se porovnává sjednaná cena se srovnávací cenou, pro jejíž určení byla použita administrativní cena.
11.3. Daňové přiznání se nepodává V některých mimořádných případech nebude uložena povinnost podání daňového přiznání. Bude tomu zejména v případech, kdy poplatníkem daně je Česká republika nebo jiný stát, pokud je nabytí vlastnického práva k nemovité věci od daně osvobozeno. Daňové přiznání naopak bude zapotřebí podat i tehdy, pokud daň z nabytí nemovitých věcí činí méně než 200 Kč, přestože v takovém případě poplatník daň neplatí. Toto ustanovení je nezbytné z důvodů ověření základu a výše daně správcem daně, neboť v současné době z informačního systému katastru nemovitostí správce daně získá pouze informaci, že došlo k převodu nemovité věci a údaje o účastnících smlouvy, nikoliv však údaje o výši daně.
Kapitola 12:
Zánik daňové povinnosti Zákon obsahuje úpravu zániku daňové povinnosti v situacích, kdy zanikne podle jiných právních předpisů (nový občanský zákoník, zákon o vyvlastnění) právní důvod, na základě kterého byla nemovitá věc nabyta. Umožňuje se, aby při splnění daných podmínek daňovému subjektu zanikla daňová povinnost, třebaže pro účely daně z nabytí nemovitých věcí právní důvod prvotního nabytí vlastnického práva k nemovité věci nezanikl. Návrh nové úpravy vymezuje situace, při kterých může dojít k zániku daňové povinnosti. K tomu však je nezbytné, aby nastalo aktivní konání daňového subjektu a současně musí vlastnické právo náležet původnímu vlastníku. Zánik daňové povinnosti bude upraven především pro případy odstoupení od smlouvy, na jejímž základě došlo k nabytí vlastnického práva k nemovité věci. Nejčastější odstoupení budou zřejmě u smlouvy kupní či směnné, ale i u jiných smluvních typů, jimiž je nabýváno vlastnické právo k nemovité věci, například u smlouvy o zajišťovacím převodu práva či smlouvy o svěření majetku svěřenskému správci při vzniku svěřenského fondu apod. Zákon upraví zánik daňové povinnosti také v případě, kdy došlo k nabytí vlastnického práva k nemovité věci na základě neplatného právního jednání. Ohledně prokázání neplatnosti právního jednání je nutné postupovat v souladu s daňovým řádem, který stanovuje daňovému subjektu povinnost prokázat skutečnosti, které je povinen uvádět v daňovém tvrzení nebo dodatečném daňovém tvrzení, respektive v dalších podáních. Bude proto na daňovém subjektu, aby neplatnost právního jednání správci daně prokázal. 17
Posledním případem, u něhož bude upraven zánik daňové povinnosti, je zrušení rozhodnutí o vyvlastnění nemovité věci. I v těchto případech je daňový subjekt povinen správci daně prokázat, že došlo ke zrušení vyvlastnění. Pro všechny výše uvedené případy platí, že k zániku daňové povinnosti může dojít pouze u prvotního nabytí vlastnického práva k nemovité věci. Zpětné nabytí vlastnického práva původním vlastníkem se děje na základě zákona a současně jej nelze považovat za úplatné. Z tohoto důvodu zpětné nabytí vlastnického práva k nemovité věci není předmětem daně z nabytí nemovitých věcí.
Kapitola 13:
Ustanovení přechodná, zrušovací a účinnost zákona Součástí nové právní úpravy budou i přechodná ustanovení upravující způsob použití dosavadních právních předpisů pro daňové povinnosti u daně dědické, daně darovací a daně z převodu nemovitostí i pro práva a povinnosti s nimi související, vzniklé přede dnem nabytí účinnosti zákona o dani z nabytí nemovitých věcí. Zrušovací ustanovení obsahuje výčet právních předpisů, které budou dnem nabytí účinnosti nového zákona zrušeny. Předpokládaná účinnost nového zákona o dani z nabytí nemovitých věcí je 1. leden 2014.
18
