Mendelova univerzita v Brně Provozně ekonomická fakulta
Trestné činy daňové Bakalářská práce
Vedoucí práce: JUDr. Jana Mervartová
Miloš Horák
Brno 2013
Touto cestou bych rád poděkoval vedoucí své bakalářské práce JUDr. Janě Mervartové, dále JUDr. Bohuslavě Salachové, Ph.D., za vstřícný přístup a cenné rady, které mi pomohly při jejím zpracování. Také bych rád poděkoval zaměstnancům Okresního státního zastupitelství v Blansku za poskytnuté podpůrné materiály a cenné rady.
Prohlašuji, že jsem bakalářskou práci na téma „Trestné činy daňové“ vypracoval samostatně a použil jsem jen pramenů, které cituji a uvádím v seznamu literatury. V Brně dne 13. května 2013
__________________
Abstract HORÁK, Miloš. Tax crimes. Brno, 2013. Bachelor Thesis. Mendel University in Brno, Faculty of Business and Economics. The bachelor thesis "Tax Crimes" addresses issues associated with economic crime, namely the issue of tax offenses. The thesis focuses on tax delinquency after the year 1989, the conditions of criminal liability, with an emphasis on selected facts of tax offenses. The work is complemented by practical cases arising from the studying of criminal records at the District Public Prosecutor's Office in Blansko. Included are proposals to streamline the judicial process and evaluation of economic effects of tax crimes. Keywords Tax, Penal code, economical crime acts, tax crimes, tax evasion
Abstrakt HORÁK, M., Trestné činy daňové. Brno, 2013. Bakalářská práce. Mendelova univerzita v Brně, Provozně ekonomická fakulta. Bakalářská práce s názvem „Trestné činy daňové“ se zabývá otázkami spojenými s hospodářskou kriminalitou, konkrétně problematiku daňových deliktů. Předmětem zkoumání je daňová kriminalita po roce 1989, podmínky trestní odpovědnosti, přičemž důraz je kladen na vybrané skutkové podstaty daňových trestných činů. Práce je doplněna praktickými případy, které vyplynuly při studiu trestních spisů na Okresním státním zastupitelství v Blansku. Součástí práce jsou návrhy směřující k zefektivnění soudního řízení a zhodnocení ekonomických dopadů daňové kriminality. Klíčová slova Daň, trestní zákon, trestné činy hospodářské, daňové trestné činy, daňové úniky
Obsah
5
Obsah 1
2
Úvod a cíl práce
9
1.1
Úvod .......................................................................................................... 9
1.2
Cíl a metodika práce ................................................................................10
Teoretická část 2.1
11
Daně a jejich funkce ................................................................................. 11
2.1.1
Základní pojmy ................................................................................ 11
2.1.2
Funkce daní ...................................................................................... 12
2.1.3
Třídění daní ...................................................................................... 12
2.2
Znaky hospodářské a daňové kriminality ............................................... 13
2.2.1
Hospodářská kriminalita ................................................................. 13
2.2.2
Daňová kriminalita .......................................................................... 15
2.2.3
Daňové úniky ................................................................................... 17
2.3
Osoba pachatele .......................................................................................18
2.4
Odpovědnost právnických osob............................................................... 19
2.5
Daňové trestné činy ................................................................................ 22
2.5.1
§ 240 Zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby ............ 22
2.5.1.1 § 241 Neodvedení daně, pojistného na sociální zabezpečení a podobné povinné platby ............................................................................... 25 2.5.2
§ 243 Nesplnění oznamovací povinnosti v daňovém řízení ........... 27
2.5.3 § 244 Porušení předpisů o nálepkách a jiných předmětech k označení zboží ............................................................................................... 28 2.5.4 § 245 Padělání a pozměnění předmětů k označení zboží pro daňové účely a předmětů dokazujících splnění poplatkové povinnosti ................... 29 2.5.5 3
§ 246 Padělání a pozměnění známek .............................................. 31
Praktická část 3.1
33
Příklady z praxe ...................................................................................... 33
3.1.1
Případ č. 1 – Zkrácení daně, neodvedení daně ............................... 33
3.1.2
Příklad č. 2 – Zkrácení DPH, nadměrný odpočet .......................... 36
3.1.3
Případy č. 3 a 4 – Tabák a alkohol ...................................................37
Obsah
6
3.2
Ekonomický dopad páchání trestných činů ........................................... 39
3.3
Možnosti zefektivnění trestního řízení, diskuze...................................... 41
4
Závěr
46
5
Literatura
48
Seznam obrázků
7
Seznam obrázků Obr. 1
1. Ukázka rozsudku – příklad č. 1
52
Obr. 2
2. Ukázka rozsudku – příklad č. 1
53
Obr. 3
3. Ukázka rozsudku – příklad č. 1
54
Obr. 4
4. Ukázka rozsudku – příklad č. 1
55
Obr. 5
Ukázka rozsudku – příklad č. 2
56
Seznam použitých zkratek
8
Seznam použitých zkratek ČR
Česká republika
ČSSZ
Česká správa sociálního zabezpečení
DPH
Daň z přidané hodnoty
EU
Evropská unie
OSN
Organizace spojených národů
Sb.
Sbírka
TrZ
Trestní zákon
Úvod a cíl práce
9
1 Úvod a cíl práce 1.1
Úvod
Tato bakalářská práce se zabývá problematikou trestné činnosti, která se může vyskytnout v podnikání, a to konkrétně problematikou daňových trestných činů. Daňové trestné činy jsou tzv. podmnožinou hospodářských trestných činů, které nalezneme v trestním zákoníku tvořící hlavu šestou druhé části zvláštního zákona. Mezi normálně společensky aktivními občany není jedince, který by se v průběhu svého života alespoň obecně nesetkal s problematikou v oblasti daní. V nemalé části populace je na daně nazíráno jako na finanční výdaj, u něhož je veřejností kladně hodnoceno dosažení jeho co nejmenší výše, aniž by si uvědomovali širší souvislosti problému. Z tohoto hlediska je pak v některých případech občany k daňové povinnosti přistupováno. Takový přístup s sebou nese snahu občanů se takovému vydání peněz vyhnout a páchat tak trestnou činnost. Je možno konstatovat, že tato kriminální činnost v současné době patří mezi nejzávažnější celospolečenské problémy. Nejenže za uplynulých dvacet let přímo raketovým tempem vzrostla, ale neustále nabývá i nových forem. Velmi vysoká je zejména majetková a hospodářská kriminalita, přičemž chci především upozornit na oblast daňové kriminality, jelikož významně ovlivňuje národní hospodářství České republiky, a to tím, že jsou státu omezeny příjmy z daní a poplatků. Podnikatelé a firmy, kteří řádně platí daně a poplatky se dostávají do konkurenční nevýhody oproti neplatícím, kterým zůstanou finanční prostředky z neodvedených či zkrácených daní a poplatků, které pak mohou použít pro další financování podnikatelského záměru nebo pro osobní potřebu. Poctivý podnikatelé pak musejí zdaněním svých zisků nahrazovat ztráty způsobené těmi, kdo daně neoprávněně zkracují. Důležité je, že tato nekalá činnost je v současnosti jednou z nejrozšířenějších trestných činností, přičemž daňové trestné činy jsou dokonce nejpočetněji zastoupenou skupinou trestných činů hospodářských. Tato trestná činnost má obrovský negativní dopad nejen pro státní rozpočet, ale v celkovém důsledku i pro nás samotné. V práci se vychází z relativně nového trestního zákona č. 40/2009 Sb., který nabyl platnosti dne 1. 1. 2010, a po 47 letech tak nahradil starý trestní zákoník. Tento nový trestní zákoník výrazně modernizuje a mění české trestní právo a to i v oblasti daňových trestných činů, kterým se v této bakalářské práci věnuji.
Úvod a cíl práce
10
1.2 Cíl a metodika práce Hlavním cílem práce je podrobně rozebrat problematiku daňových trestných činů s ohledem na analýzu souvisejících právních předpisů, ale také na rozbor konkrétních případů s praxe spolu s možnostmi zefektivnění trestního řízení do budoucna. Bakalářská práce je rozdělena do dvou hlavních celků, z nichž jeden je teoretická část a druhým praktická část. Literární část práce obsahuje základní informace o daních, dále znaky hospodářské či daňové kriminality, osobu pachatele atd. Podrobněji jsem se zaměřil na odpovědnost právnických osob v dané oblasti, jelikož tento zákon nabyl platnosti dne 1. 1. 2012 a významně tak mění trestní odpovědnost pachatelů i v oblasti daňové kriminality. Závěr literární části jsem se pak podrobně věnoval jednotlivým daňovým trestným činům. V praktické části své bakalářské práce se zaměřuji na jednotlivé trestné činy z praxe, jejich skutkové podstaty a především na jejich detailní popis a rozbor. Tyto praktické příklady byly zjištěny na základě studia podpůrných materiálů Okresního státního zastupitelství v Blansku. Budou zde dále uvedeny způsoby, jež by mohli sloužit jako návrh k zefektivnění celého trestního řízení ve spolupráci s orgány činnými v trestním řízení. Také zde bude analyzován dopad páchání této trestné činnosti se zaměřením na ekonomickou sféru. Metodika práce spočívala ve studiu právních předpisů a další dostupné literatury. Dostupná literatura zde byla zejména trestní zákoník a další publikace týkající se daňové kriminality, či obecně hospodářských trestných činů. Dalšími materiály zde byly zapůjčené podklady ze státního zastupitelství, které obsahovaly reálné případy, které se vyskytly v praxi. Kvůli nemožnosti zveřejňování konkrétních informací z těchto materiálů jsou tyto případy a jejich problematika popsána obecně, tedy bez použití konkrétních jmen osob a firem.
Teoretická část
11
2 Teoretická část 2.1 Daně a jejich funkce 2.1.1
Základní pojmy
U jednotlivých autorů nalezneme značné množství definic daně. Nejčastěji se používá ta, která definuje daň jako povinnou, zákonem předem stanovenou částku, kterou se odčerpává na nenávratném principu část nominálního důchodu ekonomickému subjektu. Daněmi se odjímají příjmy soukromému sektoru, aby se jejich výnosy mohly stát příjmem veřejných rozpočtů, na rozdíl od půjček vláda tyto odejmuté prostředky nemusí splácet. (Široký, 2003, str. 8) Clo lze označit jako povinnou platbu odlišnou od daní a poplatků. Je vybíráno v přímé souvislosti s přechodem zboží přes státní hranici od osob, které zboží dovážejí (vyvážejí), nebo od osob, pro které je dané zboží dováženo (vyváženo). Clo plní řadu funkcí, z nichž je nejdůležitější funkce fiskální a obchodně politická. (Prouza, 2005, str. 65-66) Poplatek je peněžním ekvivalentem za služby poskytované veřejným sektorem. Jako takový je účelový, dobrovolný, nepravidelný a nenávratný. Poplatkem je například poplatek za vystavení pasu, za povolení k podnikání apod. V případě poplatků vstupují stát a subjekt do transakce, kde subjekt dostává nějakou konkrétní výhodu. (Kubátová, 2010, str. 16) Jiná podobná platba je podle praxe soudů poplatek, který je povinen platit držitel televizního nebo rozhlasového přijímače, a to podle zákona č. 348/2005 Sb., o rozhlasových a televizních poplatcích. (Vantuch, 2010, str. 220) Daňový subjekt je osoba (fyzická nebo právnická), která je podle daňového zákona povinna odvádět nebo platit daň. Daňovým subjektem je vždy právnická nebo fyzická osoba. Nemůže jím být např. organizační složka právnické osoby (závod, provozovna apod.), ale vždy jen právnická osoba jako celek. Daňovými subjekty jsou také organizační složky státu. Existují dva typy daňových subjektů a to poplatníci a plátci. Daňovým subjektem je rovněž právní nástupce zaniklé právnické osoby či zemřelé fyzické osoby (dědic). Nutno také podotknout, že daňový subjekt je vymezen pro každou daň samostatně. Daňová povinnost je jeden ze základních pojmů, avšak není v zákoně přesně definován. Právní předpisy pouze definují vznik daňové povinnosti, a to jako okamžik, kdy nastaly skutečnosti zakládající daňovou povinnost podle zákona o správě daní a poplatků (ZSDP) nebo zvláštních předpisů (zejména jednotlivých daňových zákonů). Daňová povinnost vzniká daňovému subjektu tehdy, kdy nastaly první skutečnosti, které podle jednotlivých daňových zákonů zakládají její vznik, nikoliv jejím přiznáním, vyměřením nebo splatností. Daňová povinnost vzniká okamžikem dosažení zdanitelného příjmu, vlastnictvím nemovitostí apod. Daňovou povinnost nelze zaměňovat s povinností uhradit daň. V řadě případů subjekt, kterému vznikla daňová povinnost, ve skutečnosti daň
Teoretická část
12
platit nebude (např. nedosáhl minimálního základu daně, popř. daně, nebo dosáhl ztráty, jsou splněny podmínky pro osvobození od daně apod.). Daňový základ je veličina, ze které se daň vyměřuje. V současných daňových systémech jsou základním daňovým objektem: důchod (příjem, zisk) spotřeba (zboží, služby) majetek V některých daňových zákonech (zpravidla u důchodových daní) se zohledňují zájmy státu formou tzv. odčitatelných položek od základu daně nebo nezdanitelné části daňového základu a daňový základ se upravuje. 2.1.2
Funkce daní
Daně by měly v ekonomice pomáhat veřejným financím plnit čtyři hlavní funkce: Funkce alokační – uplatňuje se v případě, kdy trh projevuje neefektivnost v rozdělení zdrojů. Alokační funkce znamená buď vložení prostředků tam, kam jich trh vkládá málo, nebo naopak odejmutí z oblastí, kde je jich příliš mnoho. Daně obvykle přidají peníze do určitých oblastí pomocí daňových úlev. Funkce redistribuční – je důležitá proto, že lidé nepovažují rozdělení důchodů a bohatství vzniklých fungováním trhu za spravedlivé. Veřejné finance (daně) mají za úkol přesunout část důchodů a bohatství směrem od bohatších jedinců k těm chudším. Funkce stabilizační – znamená zmírňování cyklických výkyvů v ekonomice v zájmu zajištění dostatečné zaměstnanosti a cenové stability. O této roli fiskální politiky se vede mnoho sporů. Odpůrci tvrdí, že snaha stabilizovat je právě příčinnou, že daňový systém je schopen ovlivňovat agregátní národohospodářské ukazatele, ať už je jeho důsledek jakýkoli. Funkce fiskální – je označována často jako nejdůležitější funkce. Rozumí se jí získávání finančních prostředků do veřejných rozpočtů, z nichž jsou pak financovány veřejné výdaje. Jedná se o historicky nejstarší funkci a je obsažena ve všech třech výše uvedených funkcích. U funkce alokační jde o získání prostředků na financování oblastí trhem podceněných, u funkce redistribuční jde o získání financí pro chudé a při plnění stabilizační funkce reguluje vláda výši daňových příjmů podle hospodářského cyklu. (Kubátová, 2010, str. 19) Význam daní jakožto příjmů veřejných rozpočtů vyjadřuje jejich podíl na celkových příjmech, který v ČR dosahuje více než 90 %. 2.1.3
Třídění daní
Zprvu je nutno říci, že daně lze klasifikovat podle mnoha různých hledisek. Jako jedno z nejzákladnějších rozlišení daní je podle vazby na důchod poplatníka a to na daně přímé a nepřímé.
Teoretická část
13
Daně přímé – tyto daně platí poplatník na úkor svého důchodu a předpokládá se, že je nemůže přenést na jiný subjekt. Jedná se o daně z důchodů a daně majetkové. Daně nepřímé – u těchto daní se předpokládá, že subjekt, který odvádí daň, je neplatí z vlastního důchodu, ale že je přenáší na jiný subjekt. Daň je přenesena prostřednictvím zvýšení ceny. Mezi tuto skupinu se řadí daně ze spotřeby a obratů, daň z přidané hodnoty a také cla. Právní řád zohledňuje rozdíl mezi přímými a nepřímými daněmi i v terminologické oblasti. U přímých daní se subjekt obecně nazývá poplatník, zatímco u nepřímých daní jsou subjekty dva a to plátce, který odevzdává daň finančnímu úřadu, a poplatník, který ji fakticky platí v podobě vyšší ceny. (Kubátová, 2010, str. 20) Současnou soustavu daní a poplatků v ČR tvoří: a) Daň z přidané hodnoty (DPH) b) Daně spotřební, a to: Daň z minerálních olejů, Dan z lihu a destilátů, Daň z piva, Daň z vína a meziproduktů, Daň z tabáku a tabákových výrobků, c) Daně z příjmů Daň z příjmů fyzických osob, Daň z příjmů právnických osob, d) Daň z nemovitostí e) Daň silniční f) Daň z dědictví a darování g) Daň z převodu nemovitosti (Volevecký, 2012)
2.2 Znaky hospodářské a daňové kriminality 2.2.1
Hospodářská kriminalita
Pokud chceme přesně definovat pojem hospodářská kriminalita, je to velmi obtížné. Mnoho autorů, kteří se zabývají tímto tématem, na hospodářskou kriminalitu nahlíží rozdílně a s jinou představou. V literatuře se proto můžeme setkat s pojmy jako hospodářská kriminalita, finanční kriminalita či ekonomická kriminalita, každý autor však uvádí jiný pojem. Tyto pojmy nejsou vždy přesně definovány a tak můžeme prakticky konstatovat, že se jedná o označení jednoho a toho samého jevu, v čemž se shodne mimo jiné také řada autorů. Dalším problémem u definice hospodářské kriminality je hledání definice samotné, konkrétně, co do této definice vše patří. Mnoho autorů se zde také odlišuje v definicích a také se definice různí např. z pohledů soudních statistik, policejních statistik nebo z pohledu Českého statistického úřadu.
Teoretická část
14
Jako obecnou definice lze zde uvést, že se bude jednat o společensky nebezpečná jednání, popsaná ve zvláštní části trestního zákona, poškozující nebo ohrožující hospodářský pořádek, systém ekonomických a souvisejících právních vztahů, jejich fungování, práva a oprávněné zájmy těchto subjektů těchto vztahů. (Chmelík, 2005) Lze ještě doplnit, že tuto kriminalitu představují různorodé aktivity s cílem neoprávněně se obohatit na úkor jiných ekonomických subjektů. Jak jsme zjistili, pojem hospodářská kriminalita nemá přesnou a sjednocenou definici, a to také díky skutečnosti, že se tato trestná činnost neustále vyvíjí a definice se tak postupem času může měnit. Rozvoj kriminality Až do roku 1989 se vyvíjela celá hospodářská politika a hospodářská soustava stejně, vlastně prakticky stagnovala. V důsledku celospolečenských změn v roce 1989 a devadesátých letech minulého století došlo k tomu, že se hospodářská kriminalita mnohonásobně zvýšila o několik stovek procent a začala se vyvíjet s ohledem na ekonomickou, politickou a sociální situaci u nás. (Prouza, 2005) Je pravdou, že hospodářská kriminalita se v posledních letech stále velmi rychle rozšiřuje a v dnešní době je to jedno s nejdynamičtěji rozvíjejících se odvětví kriminality. Má to však mnoho důvodů. Asi nejpodstatnějším faktem této trestné činnosti je, že je těžko prokazatelná, čehož pachatelé využívají. Dalším důvodem je pak to, že hospodářské trestné činy souvisí s mnoha netrestními právními předpisy, které jsou bohužel ne zcela přehledné. S ohledem na rychlý rozvoj této oblasti páchání trestných činů je třeba zmínit i poměrně nový trend pocházející s USA, a to najímání tzv. „bílých koňů“. Osoby, které páchají trestnou činnost, si najmou (může se jednat i o vydírání) osobu jen na provedení konkrétního úkonu. Tito „bílí koně“ pak v daném případě nefigurují jen jako pachatelé ale i jako poškození. Tito podvedení lidé často ani nevědí, k čemu a komu vlastně jejich činnost slouží. Díky těmto a podobným machinacím lze konstatovat, že mezi hospodářskou a obecnou kriminalitou pomalu mizí rozdíl. Hospodářská kriminalita bývá často propojena právě s kriminalitou obecnou a organizovaným zločinem. Nejsou neobvyklé fakturační podvody, kde dochází k vraždám či vydírání podnikatelů, požadování výpalného atd. Právě proto bývají škody v hospodářské trestné činnosti v porovnání s obecnou kriminalitou velmi vysoké. Co se týče samotných pachatelů, je velký rozdíl mezi pachateli těchto trestných činů, a naopak pachatelů páchajících jinou kriminální činnost. Největší rozdíl vidíme v inteligenci pachatelů, u hospodářské kriminality subjekty ve většině případů mají vyšší stupeň vzdělání a také často znají příslušné právní normy. Osobou pachatele těchto činů se zde nebudeme podrobněji zabývat, rozebereme ji však v dalších částech práce. Spolu s probíhající finanční krizí, kde se pachatelé snaží ušetřit peněžní prostředky (daňové trestné činy), nebo jen s lidskou hamižností, kde se snaží
Teoretická část
15
profitovat na cizích subjektech, či maximalizovat zisk za každou cenu, není divu, že v posledních letech je tato oblast v tak obrovském rozmachu. Hospodářská kriminalita je množinou různých druhů protiprávního jednání, mezi něž patří: kriminalita životního prostředí, finanční kriminalita, počítačová kriminalita, korupční jednání, legalizace výnosů z trestné činnosti, kriminalita v oblasti autorských práv a samozřejmě také daňová kriminalita. U většiny skutkových podstat postihujících hospodářskou kriminalitu roste v poslední době počet stíhaných osob, což do jisté míry svědčí o rostoucí účinnosti postihu této formy kriminality a také větší účinnosti práce orgánů činných v trestním řízení. Zároveň je však smutnou realitou fakt, že počet pachatelů odsouzených za hospodářskou kriminalitu je i nadále velmi nízký v porovnání s počtem obviněných. Lze obecně konstatovat, že trestné činy v oblasti hospodářství tvoří významnou část trestního zákoníku ve společnosti demokraticky založené s ekonomikou na principu tržního hospodářství. 2.2.2
Daňová kriminalita
Jak bylo uvedeno v předchozí kapitole, daňové trestné činy jsou nemalou podskupinou hospodářských trestných činů. Dne 1. 1. 2010 vstoupil v platnost nový trestní zákoník, který upravil předchozí právní normu v oblasti daňových trestných činů. Konkrétně došlo k vyčlenění trestních činů daňových, poplatkových a devizových do samostatné části a to Hlavy VI, Dílu 2 trestního zákona. Odlišuje se tak od předchozí úpravy tak, že trestné činy proti měně a trestné činy daňové byly uvedené v Hlavě II, oddílu třetím zvláštní části zákona. Skladbu těchto činů tvořila ustanovení § 140–148, avšak tento zákon pozbyl platnosti dne 31. 12. 2009. Dnes upravuje trestní zákoník tyto trestné činy v ustanovení § 240–247. Toto nové přeskupení a seřazení daňových trestných činů zcela určitě reflektuje zřejmou závažnost těchto trestných činů a to jak možnou zvýšenou trestní sazbou, která hrozí pachateli za jeho spáchání, tak i odráží stále rostoucí četnost těchto činů. Zde je výčet daňových, poplatkových a devizových trestných činů uvedených v trestním zákoníku: § 240 - Zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby § 241 - Neodvedení daně, pojistného na sociální zabezpečení a podobné povinné platby § 242 - Zvláštní ustanovení o účinné lítosti § 243 - Nesplnění oznamovací povinnosti v daňovém řízení § 244 - Porušení předpisů o nálepkách a jiných předmětech k označení zboží § 245 - Padělání a pozměnění předmětů k označení zboží pro daňové účely a předmětů dokazujících splnění poplatkové povinnosti § 246 - Padělání a pozměnění známek
Teoretická část
16
§ 247 - Porušení zákazů v době nouzového stavu v devizovém hospodářství Do širokého spektra daňových machinací nespadají pouze daňové trestné činy, ale nabaluje se na ně i další závažná trestná činnost. V praxi to zejména bývají trestné činy proti svobodě a lidské důstojnosti (např. vydírání podnikatelů pomocí tzv. „výpalného“), trestné činy proti životu a zdraví (neobjasněné vraždy podnikatelů podnikajících s pohonnými hmotami), dále krádeže, podvody, praní špinavých peněž (legalizace výnosů z trestné činnosti), nebo pak tzv. „tunelování“ (zkreslování údajů o stavu hospodaření a jmění, porušování závazných pravidel hospodářského styku, zpronevěra, atd.). Výsledkem je vždy poškozování státu. Historie Daňová kriminalita není aktivitou zcela novou, pokud jde o její formy a metody. Již před zásadní změnou systému daní k 1. 1. 1993 se tento druh kriminality vyskytoval. Po roce 1989 však došlo k obrovskému nárůstu daňových poplatníků a plátců, a to zejména v oblasti podnikatelských subjektů, což do určité míry způsobovalo a do dnešních dnů způsobuje nižší přehlednost, na kterou se pachatelé spoléhají. Tato zásadní změna daňové soustavy však přinesla i nové formy páchání této trestné činnosti, z nichž některé jsou dosud nepoznány a neodhaleny. (Prouza, 2005) Ne jenom zavedení nové daňové soustavy mělo velký vliv na poměrně rychlý rozvoj daňové kriminality po roce 1989. Došlo zde k další řadě společenských změn, které tomuto jevu pomohly. Došlo k otevření státních hranic a hospodářství, čímž byl umožněn zvýšený pohyb zboží a osob přes hranice, změny ve státní správě, kdy si tyto společenské změny vyžadovaly vznik některých nových orgánů státní správy, dále rozvoj informačních technologií, který ještě stále v dnešní době umožnuje rychlejší fungování pachatelů daňové kriminality. Zásadní změny prodělala celá legislativa, která postupně i s řadou obtíží a mnohdy opožděně vytvářela právní prostředky účinného boje proti daňové ale i obecně hospodářské kriminalitě. Dále byla zahájena ekonomická transformace spojená s rozsáhlými majetkovými přesuny, rychlým vytvářením trhu a kapitálu (po více jak čtyřiceti letech peníze sloužící jako poukázky na zboží mohly sloužit jako kapitál). Tyto všechny faktory spolu s příhodnou geografickou polohou našeho státu vytvářely atraktivní prostředí nejen pro skupiny organizovaného zločinu pronikajícího na naše území, ale k podněcování a vzniku nárůstu domácích forem daňové kriminality. Závažnost daňové kriminality se obecně vyznačuje v její vysoké společenské nebezpečnosti a nutnosti boje proti ní. Zde jsou uvedeny některé základní rysy, které charakterizují daňovou trestnou činnost: Je velice obtížně prokazatelná. Představuje obrovské finanční ztráty z rozpočtových prostředků státu, obcí, obecních úřadů a státních fondů.
Teoretická část
17
Má vysoký stupeň latence. To znamená, že jde o kriminalitu skrytou, kterou je nutno vyhledávat, z části je oznamována kontrolními orgány nebo i občany. Její odhalování je tak velmi složité. Díky vychytralosti pachatelů nejsou některé její formy dosud známy a budou odhalovány postupně. Vzhledem k obrovským finančním objemům, které se v její oblasti pohybují, představuje nebezpečí prorůstání organizovaného zločinu do řídících sfér ekonomiky a politiky. Je vysoce variabilní a dynamická. Pachatelé se velmi rychle přizpůsobují momentální situaci, většinou právnímu systému, který dokáží často využít pro svůj prospěch. Na tuto kriminalitu se nabaluje další řada závažných trestných činů, jako jsou např. podvody či vydírání. Je zpravidla dohledávána zpětně a nelze ji předvídat. 2.2.3
Daňové úniky
Mezi daňovou kriminalitu samozřejmě musíme zahrnout daňové úniky. Tyto úniky lze podle posledních trendů v této oblasti rozdělit do dvou základních skupin, a to:
Neúmyslné daňové úniky Úmyslné daňové úniky
Neúmyslné daňové úniky mají v současné době klesající tendenci a to především u subjektů s delší dobou registrace. Je to způsobeno tím, že čím déle podnikatelský subjekt působí na trhu, tím lépe zvládá všechna úskalí spojená s daňovou problematikou. Pokud daný subjekt působí na trhů krátkou dobu, je obvyklé, že ještě nemá dostatek zkušeností, aby se v celé složité oblasti daní správně zorientoval. Z této situace poté pramení daňové úniky neúmyslné povahy, které jsou vzniklé právě neznalostí či podceněním daňové a účetní problematiky, nikoliv pak z předem připraveného úmyslu. Tyto neúmyslné daňové úniky také u nás podporuje složitá a hlavně často měnící se právní úprava, která nezkušeným subjektům práci na trhu ještě více komplikuje. Úmyslné daňové úniky mají na rozdíl od neúmyslných úniků stoupající charakter. Je to dáno tím, že podnikatelské subjekty již zvládly teoretický i praktický základ daňové problematiky a orientují se velmi dobře často i za pomoci daňových poradců v této oblasti. Tyto nelegální postupy se stále vyvíjí. Dříve podnikatelské subjekty často neoprávněně uplatňovali určité položky do nákladů, v současné době převládá hlavně zatajování a zkracování daní či příjmů. Zde jsou uvedeny některé znaky, které jsou pro tyto úniky společné: Jsou připravovány relativně malou skupinou lidí. Výsledná síť subjektů je vysoce organizovaná.
Teoretická část
18
Subjekty podle potřeby mění svá sídla a tím i místní příslušnost ke správci daně. Subjekty, které mají daňové dluhy, často nemají účetnictví, nebo jim bylo „odcizeno“. Transakce mezi subjekty probíhá zpravidla v hotovosti, a to i v řádech miliónů korun. Transakce jsou prováděny za evidentně nereálné ceny, avšak tak, aby je správce daně nemohl napadnout. Daňová kriminalita a s nimi související daňové úniky patří bezesporu v současné době mezi přední místa v žebříčku negativních společenských jevů.
2.3 Osoba pachatele Osobu pachatele trestní zákon definuje v § 22 TrZ tak, že pachatelem trestného činu je ten, kdo svým jednáním naplnil znaky skutkové podstaty trestného činu nebo jeho pokusu či přípravy. (Zákon č. 40/2009 Sb.) Autoři věnující se oblasti hospodářské a ekonomické kriminalitě uvádějí často vlastní definice, namátkou můžeme uvést definici z publikace „Podnikání a ekonomická kriminalita v České republice“, kde se píše: „Pachatelem trestného činu je ten, kdo spáchal trestný čin sám. Z toho je třeba dovodit, že pachatel musí vykonat sám činnost, která je popsána v příslušném ustanovení zvláštní části (pachatel na dokonaném trestném činu), nebo ji alespoň připravovat či se o ní pokusit (pachatel přípravy nebo pokusu), tedy bezprostředně spáchat trestný čin, poněvadž pachatel může mít účastníky (organizátora, návodce a pomocníka).“ Autor Prouza se zmiňuje, že pachatelem může být fyzická osoba, která dosáhla věku nejméně patnácti let a je příčetná. To však již dnes není úplná informace, jelikož pachatelem můžou být od ledna 2012 i právnické osoby, což si ovšem podrobněji rozebereme v další části práce. U jednotlivých skutkových podstat v oblasti daňových trestných činů je většinou rozsah pachatelů omezen, to znamená, že jednotlivé trestné činy může spáchat pouze určitá osoba. Např. u § 241 (neodvedení daně, pojistného na sociální zabezpečení a podobné povinné platby) může být pachatelem jen zaměstnavatel, což je konkrétní subjekt, u § 244 (porušení předpisů o nálepkách a jiných předmětech k označení zboží) to pak může být naopak kdokoliv. Je třeba zmínit, že doposud se neuskutečnil žádný relevantní výzkum, který by se zaměřoval pouze na pachatele daňových trestných činů, a i proto charakterizovat rysy pachatelů v této oblasti je skoro nemožné. Lze obecně říci, že pachateli těchto trestných činů budou osoby zabývající se nejčastěji podnikatelskou činností, kde se budou pohybovat vysoké finanční částky nebo větší objem zboží. Také pachatelé zřejmě nebudou pocházet z běžného kriminálního prostředí, budou obeznámeni s příslušnou právní úpravou a také budou disponovat dostatečným množstvím finančních prostředků. Je cha-
Teoretická část
19
rakteristické, že jde ve většině případů o dosud bezúhonnou osobu, která nemá žádné nebo má pouze malé zkušenosti s orgány činnými v trestním řízení. Proto se ve spojení s daňovou kriminalitou často hovoří o tzv. „kriminalitě bílých límečků“. Tyto osoby zvaní jako „bílé límečky“ v populaci pachatelů v poslední době dominují. Definují se jako osoby bez kriminální minulosti, kteří jsou schopní zneužít své pozice v podnikatelské sféře. Mají většinou až nadprůměrné znalosti ze svého oboru, ve kterém podnikají a valnou část svých protizákonných kroků konzultují s právníky či s odborníky. Častým způsobem případné obhajoby je pak odkaz na rady právníků, na neznalost právních norem, na nezkušenost, na podnikatelské riziko, atd. (Scheinost, 2004) Autor Fryšták definuje tyto osoby jako cílevědomé, vytrvalé, vypočítavé, toužící po majetku, společenském uznání a moci. Jsou také citově chladní, bezohlední, bezcitní a mající sklon k velikášství a egoismu. Jedná se o pachatele rafinované, vzdělané, dobře situované a s kombinačními schopnostmi. V poslední době přibyl i další znak charakteristiky bílých límečků. Jde často o osoby mající značný politicko-ekonomický vliv na určitém teritoriu, zastávající vysoká místa nejen v podnikatelské sféře, ale i v politice a ve státním aparátu. Představují tak propojení politiky s průmyslem a businessem vůbec. Např. korupční kauzy s nedávné doby, ve kterých figurují politici, lze také zařadit mezi trestnou činnost bílých límečků (např. korupční aféra s biolihem, s privatizací některých významných státních podniků, tunelování bank, investičních a jiných fondů). (Kuchta, 2010, str. 14) V praxi se také velmi často vyskytuje situace, kdy pachatelé těchto trestných činů záměrně zamlžují celou situaci, nespolupracují s policií a také se vyhýbají trestnímu stíhání. Pro potřeby charakteristiky pachatelů daňových trestných činů, ale i obecně pachatelů hospodářské trestné činnosti, lze podle Konráda definovat pachatele v určitých bodech: Většina pachatelů nemá záznam v trestním rejstříku. V řídících složkách organizací jsou často osoby z vyšších sociálních vrstev, mají vysokoškolské vzdělání, jsou majitelé hodnotného movitého i nemovitého majetku a jsou finančně zaopatření. Většina pachatelů je ve středním věku (30 – 60 let) a převážně se jedná o muže a to z více jak 90 procentech. U daňových trestných činů převažují pachatelé z řad občanů České republiky, u celních trestných činů pak převažují pachatelé z ciziny. Téměř vždy se jedná o osoby, které vedou finančně nákladný způsob života. Podíl recidivistů je velmi malý.
2.4 Odpovědnost právnických osob Úvodem nutno říci, že trestní odpovědnost právnických osob je relativně nový zákon, který vešel v platnost dne 1. ledna 2012. Tímto dnem došlo v českém trestním právu k podstatné změně nahlížení na to, kdo všechno může být
Teoretická část
20
pachatelem trestného činu. Až dosud se vycházelo z principu individuální odpovědnosti konkrétní fyzické osoby. S účinností zákona o trestní odpovědnosti právnických osob je však všechno jinak, trestně stíhány mohou být i osoby právnické, tedy obchodní společnosti, různé spolky, nadace atd., tj. osoby, na které nelze jednoduše ukázat prstem, protože fyzicky neexistují a jejich právní subjektivita je dána jen tím, že jsou zapsány v nějakém rejstříku nebo byly zřízeny zákonem. Právnické osoby vystupují velmi často jako instituce, prostřednictvím nichž je páchána závažná trestná činnost, neboť díky složité struktuře společnosti a její ekonomiky poskytují mnohem více příležitosti k páchání kriminální činnosti, než bylo možné v minulosti. Postih fyzických osob jednajících za právnické osoby se ukazuje jako málo účinný, neboť se ve složité struktuře právnických osob většinou nedaří zjistit individuálně odpovědnou osobu, ačkoli o spáchání trestného činu není vůbec pochyb. Když už je tato osoba nalezena a odsouzena, není tento trest dostatečně zastrašovací a také se vůbec nedotkne podnikatelské činnosti příslušné společnosti. Tato společnost tak ve většině případů pokračuje ve svých nezákonných aktivitách dále a bez větších rizik trestního stíhání. Tato absence odpovědnosti právnických osob také neumožňuje vyhovovat žádostem jiných členských států Evropské unie o uznání a výkonu rozhodnutí, které směřují vůči právnickým osobám jako pachatelům trestné činnosti. Díky tomu narůstá hrozba, že zahraniční právnické osoby budou páchat trestnou činnost na území České republiky a budou tak svůj majetek umisťovat na naše území, neboť jej zde nelze efektivně postihnout. Dovolím si ve stručnosti poznamenat něco k historii návrhu a zakotvení tohoto zákona do právního řádu České republiky. Již od konce 70. let se objevuje na mezinárodním poli požadavek, aby jednotlivé státy sankcionovaly právnické osoby za jejich protiprávní jednání a to zejména v oblasti nejzávažnějších forem protispolečenské činnosti a také, aby umožnili mezinárodní spolupráci při jejich postihu. Česká republika v průběhu let podepsala a zavázala se ke splnění některých smluv, které však nevstoupili v platnost. Můžeme namátkou zmínit například Trestněprávní úmluvu o korupci z roku 1999, kterou ratifikovalo 25 členských států Rady Evropy, avšak Česká republika ji ani nepodepsala. Jako další můžeme uvést například Úmluvu OSN proti korupci z října 2003, kterou Česká republika sice podepsala, avšak neratifikovala. Těchto smluv a úmluv, které ČR neimplementovala do svého právního řádu, byla celá řada a pod tíhou Evropské unie už musela naše vláda začít jednat. Evropská unie postupem času také vydala dvě směrnice a několik rámcových rozhodnutí s požadavkem na zakotvení odpovědnosti právnických osob do příslušných právních řádů. Kdyby toto stát neimplementoval, hrozilo by ČR řízení o porušení Smlouvy o fungování Evropské unie a následné uložení finanční sankce, a to v poměrně krátkém časovém intervalu. (Důvodová zpráva k zákonu č. 418/2011, obecná část, str. 1) Zajímavostí je, že Česká republika byla posledním členským státem EU, který neměl zavedenou trestní odpovědnost právnických osob. Například Ru-
Teoretická část
21
munsko implementovalo tuto odpovědnost již v roce 2006, naši sousedé ze Slovenska pak v roce 2008. Co se týče odpovědnosti právnických osob v oblasti daňových trestných činů, nejprve do návrhu zákona nebyly tyto trestné činy vůbec implementovány. Až v připomínkovém řízení se tento zákon o tyto činy rozšířil s odůvodněním, že tato trestní odpovědnost povede k posílení tlaku na řádné plnění daňové povinnosti. § 7 o trestní odpovědnosti právnických osob pak taxativně vyjmenovává tyto daňové trestné činy: § 240 – Zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby, § 241 – Neodvedení daně, pojistného na sociální zabezpečení a podobné povinné platby, § 243 – Nesplnění oznamovací povinnosti v daňovém řízení, § 244 – Porušení předpisů o nálepkách a jiných předmětech k označení zboží, § 245 – Padělání a pozměnění předmětů k označení zboží pro daňové účely a předmětů dokazujících splnění poplatkové povinnosti. (Zákon č. 418/2009 Sb.) Pokud jde o tresty, ty se samozřejmě odlišují od trestů, které lze uložit fyzickým osobám. Je samozřejmě jasné, že právnické osobě nelze uložit např. trest odnětí svobody. Pro právnické osoby zákon počítá s těmito tresty: a) b) c) d) e) f)
zrušení právnické osoby, propadnutí majetku, peněžitý trest, propadnutí věci nebo jiné majetkové hodnoty, zákaz činnosti, zákaz plnění veřejných zakázek, účasti v koncesním řízení nebo ve veřejné soutěži, g) zákaz přijímání dotací, h) uveřejnění rozsudku, Lze také postihnout právnickou osobu ochranným opatřením a to zabráním věci nebo jiného majetku. (Zákon č. 418/2009 Sb.) Tyto tresty a ochranná opatření lze uložit právnické osobě samostatně nebo vedle sebe, tzn. lze je mezi sebou kombinovat. Soud však nemůže uložit peněžitý trest vedle propadnutí majetku a trest propadnutí věci nebo jiné majetkové hodnoty vedle zabrání téže věci nebo jiné majetkové hodnoty. (Vantuch, 2011) Nejpřísnějším trestem, který je možný právnické osobě udělit podle zákona, je její zrušení. K tomuto trestu může soud sáhnout až tehdy, jestliže funkce právnické osoby spočívala zcela nebo převážně v páchání trestných činů. Zcela novým druhem trestu je zde trest uveřejnění rozsudku. Tento trest spočívá v tom, že odsouzená právnická osoba nechá na své vlastní náklady daný rozsudek zveřejnit ve sdělovacích prostředcích (např. v Obchodním rejstříku, tisku, rozhlasu či televizi). Předpokládá se, že tento uveřejněný rozsudek může
Teoretická část
22
určitým způsobem přispět k boji proti trestné činnosti, a to hlavně v oblasti hospodářských trestných činů, kam mimo jiné spadají i daňové trestné činy. Pro právnické osoby nebyla vytvořená žádná zvláštní pravidla pro průběh trestního řízení, postupuje se tedy standardně podle trestního řádu. Pokud se trestné činnosti dopustí právnická osoba a zároveň i osoba fyzická, což se stává ve většině případů, např. zkrácení daně. Bude zde stíhána jak právnická osoba, která měla daně platit, tak i fyzická osoba, která toto placení daní měla v dané právnické osobě na starost a proti oběma se povede společné řízení. V této souvislosti je nutné připomenout, že trestní odpovědnost právnické osoby neznamená, že je za stejný skutek vyloučena trestní odpovědnost osoby fyzické a naopak. Jednatel společnosti, která nebude odvádět pojistné za své zaměstnance, tedy nemůže počítat s tím, že bude potrestána společnost a jemu že se nic nestane. Neúčinné je i převedení právnické osoby na jinou apod. Zákon totiž výslovně stanovuje, že trestní odpovědnost právnické osoby přechází i na její právní nástupce, pokud právních nástupců bude více, přechází na všechny. Pozitivem zákona o trestní odpovědnosti právnických osob je, že umožnuje postihovat právnické osoby za jednání, u nichž se v minulosti dařilo fyzickým osobám vyhnout trestní odpovědnosti, jelikož rozhodoval kolektivní orgán právnické osoby a individuální trestní odpovědnost fyzické osoby, která rozhodovala za právnickou osobu, se tak jen velmi těžko prokazovala. (Vantuch, 2011) V souvislosti s přijetím zákona o trestní odpovědnosti právnických osob musela být změněna celá řada zákonů, mimo jiné i zákon o Rejstříku trestů. Odsouzení právnických osob se totiž do tohoto rejstříku zapisuje úplně stejně jako u fyzických osob. Na rozdíl od fyzických osob jsou záznamy v Rejstříku trestů týkající se právnických osob veřejné, takže si je může kdokoliv vyžádat, aniž by musel uvádět důvod. To u fyzických osob však není možné. Pokud jde o dopady na hospodářské subjekty (zejména malé a střední podnikatele), současná právní úprava je pro ně přínosná z hlediska nutné kultivace podnikatelského prostředí díky umožnění postihu právnických osob při páchání trestné činnosti.
2.5 Daňové trestné činy Pro účely bakalářské práce nejsou v této kapitole uvedeny ustanovení § 242 (Zvláštní ustanovení o účinné lítosti) a také § 247 (Porušení zákazů v době nouzového stavu v devizovém hospodářství), jelikož se přímo nedotýkají dané problematiky a jejich případné zkoumání a rozebírání je zde tedy nadbytečné. 2.5.1
§ 240 Zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby
Objektem tohoto trestného je zájem státu na správném vyměření daně, cla, pojistného na sociální zabezpečení, příspěvku na státní politiku zaměstnanosti, pojistné na úrazové pojištění, pojistné na zdravotní pojištění, poplatku nebo jiné podobné povinné platby a na příjmech z těchto povinných plateb, z kterých je
Teoretická část
23
financována činnost státu, krajů a obcí a jiné činnosti vykonávané ve veřejném zájmu, zejména léčebná péče a sociální zabezpečení. (Vantuch, 2010, str. 219) „(1) Kdo ve větším rozsahu zkrátí daň, clo, pojistné, na sociální zabezpečení, příspěvek na státní politiku zaměstnanosti, pojistné na úrazové pojištění, pojistné na zdravotní pojištění, poplatek nebo jinou podobnou povinnou platbu anebo vyláká výhodu na některé z těchto povinných plateb, bude potrestán odnětím svobody na šest měsíců až tři léta nebo zákazem činnosti.“ (Zákon č. 40/ 2009 Sb.) V ustanovení § 240 trestního zákona jsou obsaženy prakticky dvě samostatné skutkové podstaty, které mohou být naplněny každá samostatně nebo společně. Z hlediska objektivní stránky skutkové podstaty trestného činu spočívá jednání pachatele v tom, že: 1.
Ve větším rozsahu zkrátí: Daň Clo Pojistné na sociální zabezpečení Příspěvek na státní politiku zaměstnanosti Pojistné na úrazové pojištění Pojistné na zdravotní pojištění Poplatek nebo jinou podobnou povinnou platbu, nebo
2.
Vyláká výhodu na některé z výše uvedených plateb (Volevecký, 2012, str. 89)
Zkrácení daně Zkrácení daně je takové jednání dotyčného pachatele, v jehož důsledku je mu, coby poplatníkovi daně v rozporu se zákonem vyměřena nižší daň, než jaká by mu měla být vyměřena anebo k vyměření této platby vůbec nedojde. Při zkrácení daně nebo jiných povinných plateb jde většinou o zvláštní případ podvodu, kdy je ovlivněna daňová povinnost subjektu, neboli pachatele a to tak, že v rozporu se skutečností předstírá nižší rozsah platební povinnosti, nebo předstírá, že tuto povinnost vůbec nemá. (Šámal, 2010) Zkrácení daně lze dosáhnou dvěma způsoby: a) Aktivním konáním – např. úmyslně zkreslené daňové přiznání, kde pachatel předstírá vyšší výdaje (náklady) nebo zatajuje skutečný dosažený zisk, což má za následek zaplacení daně v nižší částce, než jaká by měla podle zákona být odvedena. b) Opomenutím – např. úmyslné nepodání daňového přiznání ze skutečně dosaženého příjmu.
Teoretická část
24
Ke zkrácení daně může dojít jen do doby, než byla tato povinná platba ve stanovené výši zaplacena. Byla-li daň správně vyměřena a zaplacena, nelze ve vztahu k takové dani spáchat trestný čin podle § 240 TrZ. Nutno podotknout, že drtivá většina trestných činů v oblasti zkracování daní je dílem aktivního jednání pachatelů, tedy činy jsou konány záměrně s předem promyšleným cílem. Pojistné na sociální zabezpečení (včetně příspěvku na státní politiku zaměstnanosti) je pravidelná platba, na jejímž základě je poskytováno sociální zabezpečení. Toto pojistné jsou povinni platit zaměstnavatelé, zaměstnanci, osoby výdělečně činné, osoby dobrovolně účastné důchodového pojištění a zahraniční zaměstnanci. Výše pojistného se stanovuje procentní sazbou na základě vyměřovacího základu. Pojistné na zdravotní pojištění je pravidelná platba, na základě které je poskytována potřebná zdravotní péče bez nutnosti její přímé úhrady (viz. zákon č. 592/1992 Sb., o pojistném na všeobecné zdravotní pojištění). (Vantuch, 2010) Vylákání výhody na některé z povinných plateb Mezi některé povinné platby ve smyslu tohoto ustanovení patří daně, cla, pojistné na sociální zabezpečení (také příspěvek na státní politiku zaměstnanosti), pojistné na úrazové pojištění, pojistné na zdravotní pojištění, poplatky a jiné. Vylákáním výhody na dani se rozumí situace, kdy pachatel nezkracuje své daňové povinnosti vůči státu, ale právě naopak od státu vyžaduje daňovou výhodu v podobě peněžní výplaty. Tuto výhodu pachatel vylákává na základě nepravdivých tvrzení. Obecně jsou tyto případy považovány za zvláštní případ podvodu. (Šámal, 2010) Pachatelé v praxi podvodně uplatňují (vylákávají) zejména tyto daňové výhody: a) nadměrný odpočet daně z přidané hodnoty na výstupu- fingovaný vývoz zboží do zahraničí b) nárok na vrácení spotřební daně- fingovaný vývoz zdaněných výrobků do ciziny Jestliže pachatel zkrátí více druhů daní nebo jiných povinných plateb, popřípadě zkrátí daň za více zdaňovacích období, a zároveň půjde o pokračování v trestném činu, bude třeba z hlediska stanovení výše rozsahu spáchání toho trestného činu zkrácené částky připadající na jednotlivé daně za všechna období sečíst. (Volevecký, 2012) Větší rozsah V odst. 1 § 240 je obsažen klíčový pojem a to „větší rozsah“ zkrácení daně. Ten se odvozuje právě od výše zkrácení příslušné daně. Výši zkrácení představuje rozdíl mezi daní, kterou má poplatník podle příslušných daňových předpisů zaplatit, a nižší daní, která mu byla vzhledem k trestné činnosti vyměřena nebo stanovena. Pokud příslušná daň nebyla vůbec přiznána nebo vyměřena, např. v případech, kdy pachatel zatajil skutečnost, která ho opravňuje ke vzniku daňové povinnosti, výše zkrácení se rovná celé výši platby, která měla být podle zákona přiznána a zaplacena.
Teoretická část
25
Vzhledem k tomu, že trestní zákon neobsahuje definici pojmu větší rozsah, a vzhledem k tomu, že jiná částka než finanční zde nemají žádný význam, soud proto dovozuje větší rozsah v případě, kdy bude daň zkrácena o částku nejméně 50 000 Kč. Zkrátí-li příslušný pachatel daň díky účetním machinacím v částce nižší než 50 000 Kč, přichází v úvahu postih za trestný čin zkreslování údajů o stavu hospodaření a jmění podle § 125 trestního zákoníku. (Šámal, 2010) „(2) Odnětím svobody na dvě až osm let bude pachatel potrestán, a) Spáchá-li čin uvedený v odstavci 1 nejméně se dvěma osobami b) Poruší-li k usnadnění takového činu úřední uzávěru, nebo c) Spáchá-li takový čin ve značném rozsahu. (3) Odnětím svobody na pět až deset let bude pachatel potrestán, spáchá-li čin uvedený v odstavci 1 ve velkém rozsahu.“ (zákon č. 40/2010 Sb.) V odst. 2 a 3 § 240 se nachází kvalifikované skutkové podstaty. Okolnostmi podmiňujícími použití vyšší trestní sazby zde jsou: a) b) c) d)
spáchání činu uvedeného v odstavci 1 nejméně se dvěma osobami, porušení úřední uzávěry k usnadnění činu uvedeného v odstavci 1, spáchání činu uvedeného v odstavci 1 ve značném rozsahu, spáchání činu uvedeného v odstavci 1 ve velkém rozsahu.
Ke znaku spáchání činu se dvěma osobami je třeba zavinění úmyslného, k ostatním zde uvedeným zvlášť přitěžujícím okolnostem postačí zavinění z nedbalosti. (Volevecký, 2012) Velký rozsah V odst. 3 se píše, že odnětím svobody na pět až deset let bude pachatel potrestán, spáchá-li čin uvedený v odstavci 1 ve velkém rozsahu. Trestní zákoník zde opět shledává, že jiné hledisko, než finanční zde nemají žádný význam, stanovuje se proto velký rozsah překročením částky nejméně 5 000 000 Kč. Za velký rozsah lze považovat celou daň (povinnou platbu), jen jestliže v důsledku jednání pachatele nebyla vyměřena vůbec, jinak jde vždy o rozdíl mezi zkrácenou daní a daní, která měla být podle zákona správně vyměřena. Pokud daň nebyla vyměřena vůbec, výše zkrácení se rovná celé výši této povinné platby, jež měla být zaplacena. 2.5.1.1 § 241 Neodvedení daně, pojistného na sociální zabezpečení a podobné povinné platby Objektem tohoto ustanovení je zájem státu na řádném odvádění určitých povinných plateb, konkrétně jednak daně, pojistného na sociální zabezpečení, příspěvku na státní politiku zaměstnanosti nebo pojistného na zdravotní pojištění, které po jejich sražení odvádí na základě své zákonné povinnosti zaměstnavatel za zaměstnance nebo jiné osoby, a jednak pojistného na úrazové pojištění zaměstnanců, které odvádí zaměstnavatel ve prospěch svých zaměstnanců. Ustanovení § 241 TrZ obsahuje dvě samostatné skutkové podstaty: a) První samostatná základní skutková podstata je v § 241 odst. 1 TrZ
Teoretická část
26
b) Druhá samostatná základní skutková podstata je v § 241 odst. 2 TrZ „(1) Kdo jako zaměstnavatel nebo plátce ve větším rozsahu nesplní svoji zákonnou povinnost za zaměstnance nebo jinou osobu odvést daň, pojistné na sociální zabezpečení, příspěvek na státní politiku zaměstnanosti nebo pojistné na zdravotní pojištění, bude potrestán odnětím svobody až na tři léta nebo zákazem činnosti.“ (zákon č. 40/2010 Sb.) První samostatnou základní skutkovou podstatu dle § 241 odst. 1 TrZ naplní pachatel, který jako zaměstnavatel ve větším rozsahu nesplní svoji zákonnou povinnost za zaměstnance nebo jinou osobu odvést daň, pojistné na sociální zabezpečení, příspěvek na státní politiku zaměstnanosti nebo pojistné na zdravotní pojištění. Daní je zde pouze daň z příjmu fyzických osob ze závislé činnosti a z funkčních prožitků. Na rozdíl od zkrácení daně (viz § 240 TrZ) zde pachatel nezatajuje svou povinnost odvést za zaměstnance výše uvedené platby ani nezkresluje jejich výši. Trestné je takové jednání, kdy subjekt (pachatel) neodvede některou z uvedených plateb ve větším rozsahu, tedy celková škoda musí dostáhnout nejméně 50 000 Kč. Pachatelem zde může být jen konkrétní subjekt, a to pouze zaměstnavatel nebo plátce. „(2) Stejně bude potrestán, kdo jako zaměstnavatel ve větším rozsahu nesplní svoji zákonnou povinnost odvést pojistné na úrazové pojištění zaměstnanců.“ (zákon č. 40/2010 Sb.) Druhou samostatnou základní skutkovou podstatou dle § 241 odst. 2 TrZ naplní pachatel, který jako zaměstnavatel ve větším rozsahu nesplní svoji zákonnou povinnost odvést pojistné na úrazové pojištění zaměstnanců. Toto nesplnění zákonné povinnosti odvést pojistné je charakterizováno jako úmyslné opomenutí povinnosti stanovené v § 42 zákona č. 266/2006 odvést toto pojistné příslušné okresní správě sociálního zabezpečení. Po subjektivní stránce se zde opět jedná o úmyslný trestný čin. Pojistné na úrazové pojištění je pravidelnou povinnou platbou, kterou platí zaměstnavatel na pojištění, které je určeno k poskytování náhrad při pracovních úrazech nebo nemocech z povolání. (Vantuch, 2010) „(3) Odnětím svobody na jeden rok až pět let nebo peněžitým trestem bude pachatel potrestán, získá-li činem uvedeným v odstavci 1 nebo 2 pro sebe nebo pro jiného značný prospěch.“ (zákon č. 40/2010 Sb.) Skutkovou podstatu trestného činu podle § 241 odst. 3 TrZ naplní pachatel, který získá činem uvedeným v odstavci 1 nebo 2 pro sebe nebo pro jiného značný prospěch tj. nejméně 500 000 Kč. „(4) Odnětím svobody na dvě až osm let bude pachatel potrestán, získá-li činem uvedeným v odstavci 1 nebo 2 pro sebe nebo pro jiného prospěch velkého rozsahu.“ (zákon č. 40/2010 Sb.)
Teoretická část
27
Skutkovou podstatu trestného činu podle § 241 odst. 4 TrZ naplní pachatel, který získá činem uvedeným v odstavci 1 nebo 2 pro sebe nebo pro jiného prospěch velkého rozsahu. Co se týče prospěchu velkého rozsahu, trestní zákoník definuje tento rozsah peněžní částkou, a to ve výši nejméně 5 000 000 Kč. Jedná se tak o nejvyšší hranici prospěchu podle trestního zákoníku. (Vantuch, 2010) 2.5.2
§ 243 Nesplnění oznamovací povinnosti v daňovém řízení
Daňové zákony ukládají v daňovém řízení povinnosti nejen poplatníkům či plátcům daně, ale za stanovených podmínek i dalším osobám. Smyslem těchto povinností je předejít daňovým únikům a zajistit řádné a včasné vyměření daně jinému subjektu, popř. i úspěšné vymáhání daně. (Vantuch, 2010, str. 226) Díky tomuto ustanovení je tak ochráněn zájem státu v oblasti řádného a včasného výběru daní, a to tak, že je zde povinnost prostřednictvím oznamovací skutečnosti vynucována i nepřímo na jiných osobách, než jsou osoby, kterým vznikla daňová povinnost, tedy plátce, či poplatník. Oznamovací povinnost musí dotyčná osoba oznámit správci daně, čímž se obecně rozumí finanční orgány a další správní orgány. Nejčastěji to však bývá příslušný finanční či celní úřad. (Šámal, 2010) Zákonnou oznamovací povinnost vůči správci daně ve smyslu § 243 mají státní orgány (např. soudy nebo jiné státní orgány) a orgány územních samosprávných celků. Dále státní kontrolní orgány, právnické osoby a fyzické osoby mající příjmy z podnikatelské a jiné samostatné výdělečné činnosti nebo z pronájmu, orgány sociálního zabezpečení, zdravotní pojišťovny, úřady práce, statistické orgány, banky a spořitelní a úvěrní družstva, provozovatelé poštovních služeb, orgány spojů, pojišťovny, vydavatelé tisku, veřejní přepravci, právnické a fyzické osoby, které mají sídlo nebo bydliště na území České republiky, a stálé provozovny subjektů se sídlem nebo bydlištěm v cizině umístěné na území České republiky a Nejvyšší kontrolní úřad. (Vantuch, 2010 str. 226) Je třeba poznamenat, že trestní odpovědnost hrozí pouze při nesplnění oznamovací povinnosti v daňovém řízení, nikoli však v řízení o jiných platbách, jako jsou cla, poplatky a pojistné na sociální či zdravotní pojištění. Toto potvrzuje jak znění ustanovení („Kdo nesplní svoji zákonnou oznamovací povinnost vůči správce daně…“), tak i samotný název této skutkové podstaty („v daňovém řízení“). (Prouza, 2005) V praxi se však s tímto ustanovením obvykle nesetkáme. Je to dáno tím, že poškozeným subjektem je zde stát, za který vystupuje správce daně, tedy finanční úřad. V případě, že správce daně zjistí, že plátce daně neplní své povinnosti, tak ho již prakticky nezajímá, zda o tomto neplnění věděli i ti, kteří mají zákonem stanovenou oznamovací povinnost. Dalším důvodem je skutečnost, že souběh § 240 trestního zákona (zkrácení daně) a § 243 není možný. V praxi to znamená, že subjekt, který neoznámí svou daňovou povinnost, se dopouští trestného činu dle § 240. Když se tento subjekt páchající trestný čin domluví s další osobou, která má ze zákona oznamovací povinnost podle § 243 trestního záko-
Teoretická část
28
na, nebude se jednat o naplnění podstaty § 243, ale příslušná osoba bude spoluúčastník trestného činu podle § 240 a to formou pomoci. Jde tedy o trestný čin ohrožovací, protože k nesprávnému stanovení daně nebo k nezaplacení daně nemusí dojít. K trestní odpovědnosti stačí jen ohrožení stanovení daně nebo jejího vymáhání. (Vantuch, 2010, str. 227) Nicméně potencionálním pachatelům tohoto činu hrozí podle § 243 odst. 1 trest odnětí svobody až na dvě léta či zákaz činnosti, podle odst. 2 pak trest odnětí svobody na jeden rok až čtyři léta, nebo peněžitý trest, to však, spáchá-li čin ve značném rozsahu, tj. nejméně 500 000 Kč. Dalo by se konstatovat, že toto ustanovení možnost spáchání toho trestného činu je pouze varování pro ty, jež mají v daňovém řízení zákonnou povinnost vůči správci daně. 2.5.3
§ 244 Porušení předpisů o nálepkách a jiných předmětech k označení zboží
Předmětem tohoto ustanovení je zde zájem státu na kontrole a pohybu zboží, které podléhá spotřebním daním a samozřejmě zájem na jejich řádném výběru a příjmu z těchto daní. Jako zboží a výrobky jsou zde v tomto případě určité nálepky, kontrolní pásky nebo jiné předměty k označení zboží pro daňové účely. Ochrana se poskytuje pouze tuzemským nálepkám, kontrolním páskám nebo jiným předmětům k označení zboží. (Chmelík, 2005) „(1) Kdo s nálepkami, kontrolními páskami nebo jinými předměty k označení zboží pro daňové účely nakládá v rozporu s jiným právním předpisem v úmyslu způsobit jinému škodu nebo opatřit sobě nebo jinému neoprávněný prospěch, nebo kdo v rozporu se jiným právním přepisem dováží, skladuje, přepravuje nebo uvádí do oběhu zboží bez nálepek, kontrolních pásek nebo jiných předmětů k jeho označení pro daňové účely, bude potrestán odnětím svobody až na tři léta nebo zákazem činnosti.“ zákon č. 40/2010 Sb. Jak můžeme vyčíst v odst. 1 tohoto ustanovení, je evidentní, že jsou zde obsaženy dvě skutkové podstaty. Jednání pachatele tu má dvě formy: 1.
Nakládání s nálepkami, kontrolními páskami nebo jinými předměty k označení zboží pro daňové účely. a) v rozporu s právním předpisem b) v úmyslu způsobit škodu jinému subjektu nebo si opatřit neoprávněný prospěch
2.
Dovážení, skladování, přepravování, nebo uvádění do oběhu zboží bez nálepek, kontrolních pásek nebo jiných předmětů k jeho označení pro daňové účely. a) v rozporu s právním předpisem
Teoretická část
29
Uvedené skutkové podstaty se liší nejen ve způsobu jednání, ale i v tom, že při nakládání s nálepkami musí dotyčný pachatel jednat v úmyslu způsobit jinému škodu nebo opatřit si buď sobě, nebo jiném neoprávněný prospěch. Co se týče nálepek k označení zboží pro daňové účely, jedná se především o tabákové nálepky. Těmito nálepkami musí být vybaveny všechny cigarety, cigarillos a také tabák ke kouření, které spadají pod daňovou zátěž v rámci České republiky. Dále jsou zde kontrolní pásky a jiné předměty k označení pro daňové účely. Těmi se v současné době míní kontrolní pásky určené ke značení lihu. Povinnost značit líh má výrobce, dovozce nebo každá další osoba, která plní líh do spotřebitelského balení. (Šámal, 2010) Např. při nastání případu, kdy obviněný převáží ve svém automobilu neokolkované cigarety, samo o sobě nestačí k tomu, aby policisté došli k závěru, že zde jde o trestný čin krácení daně, či porušení předpisů o nálepkách k označení zboží, protože není jasné, jakým způsobem obviněný zkrátil daň, ani to, že cigarety uváděl do oběhu. „(2) Odnětím svobody na jeden rok až pět let bude pachatel potrestán, a) Spáchá-li čin uvedený v odstavci 1 nejméně se dvěma osobami, nebo b) Získá-li takovým činem pro sebe nebo pro jiného značný prospěch. (3) Odnětím svobody na dvě léta až osm let bude pachatel potrestán, získá-li činem uvedeným v odstavci 1 pro sebe nebo pro jiného prospěch velkého rozsahu.“ (zákon č. 40/2010 Sb.) V odstavci 2 a 3 se nacházejí kvalifikované skutkové podstaty. Okolnostmi zvlášť přitěžujícími zde jsou: a) Spáchání činu uvedeného v odstavci 1 nejméně se dvěma osobami, b) Získání takovým činem pro sebe nebo pro jiného značný prospěch, c) Získání činem uvedeným v odstavci 1 pro sebe nebo pro jiného prospěch velkého rozsahu. Ke znaku spáchání činu se dvěma osobami je třeba zavinění úmyslného, k ostatním zde uvedeným zvlášť přitěžujícím okolnostem postačí zavinění z nedbalosti. (Volevecký, 2012) 2.5.4
§ 245 Padělání a pozměnění předmětů k označení zboží pro daňové účely a předmětů dokazujících splnění poplatkové povinnosti
Objektem tohoto trestného činu je zde opět zájem státu na kontrole pohybu zboží, které podléhá spotřebním daním a také zájem na příjmu z těchto daní, kterým podléhají vybrané výrobky označené k tomuto určenými nálepkami, kontrolními páskami nebo jinými předměty k označení zboží pro daňové účely. Jako další zde má stát zájem na kontrole a splnění poplatkové povinnosti a s ní související peněžní příjem.
Teoretická část
30
Ochrana se poskytuje pouze tuzemským nálepkám, kontrolním páskám a jiným předmětům k označení zboží a tuzemským předmětům osvědčujícím splnění poplatkové povinnosti. (Vantuch, 2010) „(1) Kdo padělá nebo pozmění nálepky, kontrolní pásky nebo jiné předměty k označení zboží pro daňové účely anebo předměty vydávané orgánem veřejné moci nebo jím zmocněnou právnickou osobou jako doklad o splnění poplatkové povinnosti v úmyslu způsobit jinému škodu nebo opatřit sobě nebo jinému neoprávněný prospěch, nebo kdo takové nálepky, pásky nebo předměty uvádí do oběhu nebo jich užije jako pravých, bude potrestán odnětím svobody až na jeden rok, zákazem činnosti nebo propadnutím věci nebo jiné majetkové hodnoty.“ (zákon č. 40/2010 Sb.) Nekalé jednání pachatelů zde má dvě formy. V odst. 1 alinea1 1 ustanovení je uvedeno jednání pachatele, a to konkrétně padělání a pozměnění nálepky, kontrolní pásky nebo jiné předmětů k označení zboží pro daňové účely, a to v úmyslu způsobit škodu jinému, nebo opatřit sobě nebo jinému neoprávněný prospěch. Paděláním se obecně rozumí případ, kdy pachatel falešně vyrobí nebo bez oprávnění vyhotoví předmět (nálepka, páska, či jiný objekt), který má svým tvarem a vzhledem za cíl budit zdání, že je pravý a platný. Pozměnění naopak spočívá v tom, že pachatel nějakým způsobem upraví již pravý předmět, jedná se často o neoprávněný zásah do jeho tvaru a struktury. Pachatelé také mění i různé náležitosti předmětu, např. u tabákových výrobků z nálepky pro cigarety nálepku pozmění na doutníky, či cigarillos. V odst. 1 alinea 2 ustanovení je uvedeno jednání, kdy pachatel nálepky, pásky nebo předměty uvádí do oběhu nebo jich užije jako pravých. Uváděním do oběhu se rozumí rozšiřování padělaných nebo pozměněných nálepek, pásků, nebo jiných předmětů na trhu. Ale pozor, nejedná se zde jen o případy, kdy pachatel takto pozměněné zboží prodá dalším distributorům, ale i o jakékoliv šíření skrz trh, tedy i darováním či směnou mezi občany. Užití nálepek nebo předmětů jako pravých spočívá u nálepek v jejich umístění na krabičky tabákových výrobků, u kontrolních pásků o umístění na hrdlo lahve s nápoji obsahujících líh, eventuálně u jiných předmětů, což může být v praxi kupón prokazující zaplacení poplatku za užívání zpoplatněné pozemní komunikace neboli dálniční známka. Tyto dvě skutkové podstaty se liší nejen ve způsobu provedení, ale i v tom, že při padělání a pozměnění nálepek musí pachatel jednat v úmyslu způsobit jinému škodu, nebo si opatřit neoprávněný prospěch. (Šámal, 2010) U všech výše zmíněných skutků hrozí potencionálním pachatelům této trestné činnosti trest odnětí svobody až na jeden rok, zákaz činnosti nebo propadnutí věci či jiné majetkové hodnoty.
1
Odsazený, nečíslovaný na novém řádku začínající odstavec
Teoretická část
31
„(2) Odnětím svobody na šest měsíců až pět let nebo peněžitým trestem bude pachatel potrestán, a) spáchá-li čin uvedený v odstavci 1 ve značném rozsahu, nebo b) získá-li takovým činem pro sebe nebo pro jiného značný prospěch. (3) Odnětím svobody na dvě léta až osm let bude pachatel potrestán, získá-li činem uvedeným v odstavci 1 pro sebe nebo pro jiného prospěch velkého rozsahu.“ (zákon č. 40/2010 Sb.) V odstavci 2 a 3 se nachází kvalifikované skutkové podstaty. Okolnostmi zvláště přitěžujícími jsou zde: a) Spáchání činu uvedeného v odstavci 1 ve značném rozsahu, b)Získání takovým činem pro sebe nebo pro jiného značný prospěch, c) Získání takovým činem pro sebe nebo jiného prospěch velkého rozsahu. Pachatel zde může být opět potrestán odnětím svobody, a to na šest měsíců až pět let nebo peněžitým trestem. Co se týče pojmu „spáchání zločinu ve značném rozsahu“, právní řád zde neudává přesně vyměřenou finanční částku, ale je třeba vždy posoudit v každém jednotlivém případě, jaký počet pozměněných známek, nálepek, pásků či jiných předmětů, byl použit. Další kritérium je také, zda pachatel spáchal tento trestný čin pouze ojediněle, nebo zda se jednalo o dlouhotrvající činnost. Pojem značný rozsah zde už právní řád zná, a je vyměřen částkou minimálně 500 000 Kč, u získání prospěchu velkého rozsahu je pak finanční hranice 5 000 000 Kč. Ke všem těmto okolnostem z hlediska zavinění postačí nedbalost. 2.5.5
§ 246 Padělání a pozměnění známek
Objektem toho ustanovení je zájem státu na pravosti platných tuzemských poštovních a kolkových známek, a s tím spojený příjem jak z emise těchto známek, tak i z plateb placených kolkovými známkami. „(1) Kdo padělá nebo pozmění poštovní nebo kolkové známky v úmyslu způsobit jinému škodu nebo opatřit sobě nebo jinému neoprávněný prospěch, nebo kdo takové známky úmyslně uvádí do oběhu nebo jich užije jako pravých, bude potrestán odnětím svobody až na jeden rok, zákazem činnosti nebo propadnutím věci nebo jiné majetkové hodnoty.“ (zákon č. 40/2010 Sb.) Opět se v tomto ustanovení jedná o dvě formy jednání pachatele. Stejně jako v § 245 je v odst. 1 alinea 1 ustanovení uvedeno jednání pachatele ve formě padělání nebo pozměňování známek, v alinea 2 se pak jedná o úmyslné uvádění těchto známek do oběhu nebo jejich užití jako pravých. Opět se zde tyto skutkové podstaty liší ve způsobu provedení, konkrétně v prvním případě (padělání) musí mít pachatel úmysl způsobit jinému škodu nebo si opatřit neoprávněný prospěch. U druhého případu, tedy uvádění do oběhu či užití jako pravých, postačí jen úmyslné uvádění do oběhu.
Teoretická část
32
Poštovní známky vydává a dobu jejich platnosti v ČR stanovuje Ministerstvo průmyslu a obchodu, přičemž výhradní právo uvádět tyto známky do oběhu má pouze držitel poštovní licence. Kolkové známky jsou ceniny, které jsou vydávány Ministerstvem financí a jejich podobu, hodnotu a způsoby placení upravuje vyhláška č.192/1993 Sb., o kolkových známkách. Tyto známky jsou vydávané v určitých hodnotách, a to v rozmezí 1 až 1000 Kč a lze jejich prostřednictvím platit poplatky, příp. daně, pokud to dovoluje právní předpis. (Chmelík, 2005) Důležité je také nutno zmínit, že podle tohoto ustanovení se nejedná o padělání nebo pozměnění známek v případě, kdy jsou tyto známky vzaté z oběhu. Známky, které jsou vzaté s oběhu, jsou neplatné a jedná se především o filatelistické rarity, jako je např. známý Modrý Mauricius. Pokud by nastal případ, kdy by takovou známku pachatel padělal a uvedl, že je pravá, bude pachatel stíhán za trestný čin podvodu podle § 209 trestního zákona. Padělání známek lze definovat jako falešné vyrobení s cílem budit zdání, že tento padělek je pravý a platný. Je zde zcela jedno, jakým způsobem a z jakých materiálů je známka padělána, bere se důraz zejména na jednání pachatele, který takto jednal zcela záměrně. Co se týče pozměňování platných známek, v praxi se nejčastěji setkáme se skutky jako: 1. Úprava známky, která ztratila platnost, tak aby byla opět platná. 2. 3.
Úprava známky s nižší hodnotou, tak aby nabyla hodnoty vyšší. Odstranění otisku razítka na známce, aby měla podobu dosud nepoužité. Pojmem uvádění do oběhu se rozumí jakékoliv rozšiřování padělaných nebo pozměněných známek. Jedná se o jakékoliv rozšiřování na trhu, tedy i směna mezi občany, darovaní, apod. Naopak užitím těchto známek jako pravých se může jednat v případech, kdy pachatel jen tuto známku nalepí na dopis, pohled apod., u kolkových známek jde např. o případy vylepení této známky na dokument (žaloba, žádost) k provedení platby a také jeho předání příslušnému orgánu. (Šámal, 2010) V tomto ustanovení jsou opět odstupňovány tresty podle konkrétního jednání pachatele, a to, zda tento trestný čin spáchá ve značném rozsahu, získá značný prospěch, nebo zda díky tomuto činu získá velký rozsah. Co se týče pojmu značný rozsah, je nutno posuzovat každý případ samostatně. Posuzuje se zde většinou počet padělaných či pozměněných známek, dále jejich eventuální použití a v jakém rozsahu a v neposlední řadě, zda pachatelé jednali ojediněle, nebo soustavně. K pojmu značný prospěch trestní zákoník stanovuje hranici nejméně 500 000 Kč, u získání prospěchu ve velkém rozsahu se pak jedná o částku 5 000 000 Kč.
Praktická část
33
3 Praktická část 3.1 Příklady z praxe V praktické části se práce zaměřila na jednotlivé případy trestního postihu daňových trestných činů, které se v praxi reálně vyskytly. Tyto příklady byly vybrány názorně k jednotlivým trestným činům, přičemž hlavním smyslem bylo přiblížit postup orgánů činných v trestním řízení při vyšetřování tohoto druhu trestné činnosti a také upozornit na některé praktické problémy postihu daňové kriminality. Příklady byly rozebrány na základě podkladů Okresního státního zastupitelství v Blansku, avšak tyto materiály byly zapůjčeny s podmínkou neuvádění konkrétních informací jako jména pachatelů či názvy společností. Příklady budou tedy rozebrány spíše obecnou formou bez uvedení těchto informací. Pokud jde o jednotlivé daňové trestné činy, stěžejním ustanovením v oblasti daňové kriminality je zde § 240 TrZ, tedy trestný čin zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby. Toto ustanovení postihuje nezákonné praktiky daňových subjektů, kterými je zkracována daň a postihuje právě veškerá podvodná jednání tohoto druhu. Další nejčastěji rozšířený trestný čin v této oblasti kriminality je v praxi trestný čin neodvedení daně, pojistného na sociální zabezpečení a podobné povinné platby podle § 241 TrZ. 3.1.1
Případ č. 1 – Zkrácení daně, neodvedení daně
Ohledně těchto dvou výše zmíněných trestných činů byl v praxi řešen případ fyzické osoby podnikající podle živnostenského zákona, která se dopustila zkrácení DPH a to formou nepodání daňového přiznání v situaci, kdy jí povinnost k odvodu DPH vznikla. Krom toho se tato osoba dopustila i dalšího jednání, kdy pachatel srazil ze zdanitelné hrubé mzdy svých zaměstnanců zálohy na daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti, avšak tyto platby neodvedl a použil na jiný účel. V uvedeném případě prvotní zjištění učinil příslušný finanční úřad, který provedl u uvedeného subjektu daňovou kontrolu. Jejím výsledkem bylo zjištění, že subjekt nevedl řádně peněžní deník a nevedl také řádně fakturaci. Dále bylo zjištěno, že v jednotlivých čtvrtletích roku 2005 a 2006 obdržel tento subjekt od odběratelů plnění na základě vystavených faktur, která zakládala nutnost odvodu DPH a to po odečtení daně na vstupu. Celková výše zkrácení daně činila cca 400 000 Kč. Dále finanční úřad zjistil, že tento subjekt postupně v období od 1. 1. 2005 do 31. 12. 2006 srazil ze zdanitelné hrubé mzdy svých zaměstnanců zálohy na daň z příjmů fyzických osob ze závislé činnosti, avšak tyto platby neodvedl a použil na jiný účel. Tím vznikla státu škoda cca 53 000 Kč. Na základě těchto skutečností doměřil finanční úřad předmětné neuhrazení daně a podal u Policie ČR trestní oznámení.
Praktická část
34
Trestní řízení policejních složek se zaměřilo na obstarání účetních dokladů k jednotlivým případům krácení daně formou neodvedení DPH. Bylo zjištěno, že kromě neodvedení stržených záloh na daň z příjmů fyzických osob, subjekt srazil i zálohy pojistného na sociální zabezpečení a pojistného na zdravotní pojištění. Výsledkem šetření policie v průběhu přípravného řízení byl návrh státnímu zástupci na podání obžaloby na dotyčnou fyzickou osobu. Obžaloba byla podána po třech měsících od podání trestního oznámení finančním úřadem a to pro trestný čin zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle § 240 odst. 1 TrZ, dále pro trestný čin neodvedení daně, pojistného na sociální zabezpečení a podobné povinné platby podle § 241 odst. 1 TrZ, a také pro trestný čin zkreslování údajů o stavu hospodaření a jmění podle § 254 odst. 1 TrZ. Do protokolu o výslechu obviněného uvedl pachatel kromě jiného, že za období I - IV čtvrtletí roku 2005 i roku 2006 nepodal daňové přiznání k dani z přidané hodnoty, ačkoli tuto povinnost měl. K přehledu o stavu hospodaření své osoby nebyl a není schopen předložit doklady sloužící k přehledu o stavu hospodaření, ačkoli je k tomuto podle zákona povinen. Ke zmíněné situaci a nezpracování účetnictví pro potřebu evidence a kontroly došlo tak, že v roce 2006 ukončil spolupráci se svou účetní, a to z toho důvodu, že neměl finanční prostředky pro její vyplácení. V roce 2006 se snažil vést účetní evidenci sám, ale bohužel to nezvládl. Z tohoto důvodu v roce 2007 a 2008 hledal účetního, který by mu zpracovával účetní evidenci, avšak to se mu nepodařilo a dále ji sám nezvládal zpracovávat. Je si také vědom, že v roce 2006, 2007 a 2008 nedošlo k vedení a zpracování účetní evidence, tak jak vyžaduje zákon a příslušné předpisy pro její evidenci. Připouští, že tím ohrozil řádné vyměření daně. Z textu obžaloby je patrné, že pachatel byl povinen vést řádně daňovou evidenci o příjmech a výdajích, majetku a závazcích pro výpočet základu daně z příjmů, a to podle § 7 odst. 15 a § 7b odst. 1 zákona č. 586/1992 Sb., v tehdejším znění, dále povinen k poslednímu dni zdaňovacích období provádět zápisy o zjištění skutečného stavu zásob, hmotného majetku, pohledávek a závazků podle § 7b odst. 4 zák. č. 586/1992 Sb., povinen vést průběžně evidenci přijímaných a vydávaných plateb v hotovosti, a to jako daňový subjekt, který v rámci své podnikatelské nebo jiné samostatné výdělečné činnosti přijímá nebo vydává platby v hotovosti, a to podle § 39 odst. 3 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů, a jako plátce daně z přidané hodnoty povinen vést evidenci pro daňové účely, evidenci uskutečněných plnění, která jsou osvobozená od daně nebo nejsou předmětem daně a evidenci obchodního majetku a v ní veškeré údaje vztahující se k jeho daňové povinnosti, zejména údaje potřebné pro správné stanovení daňové povinnosti, a to v takovém členění, aby sestavil řádné daňové přiznání. V průběhu daňové kontroly pachatel nepředložil peněžní deník, ani daňové doklady, na základě kterých měl být peněžní deník zpracováván, tj. doklady (faktury, pokladní doklady apod.) k nákladům, výdajům, majetku a příjmům za zdaňovací období r. 2005 a 2006. Původně díky nečinnosti pachatele správce daně v souladu s § 44 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, ve znění pozdějších předpisů, předpokládal, že daňová povinnost na
Praktická část
35
dani z přidané hodnoty nevznikla. Následně však byl zjištěn dle důkazních materiálů, které správce daně opatřil z jiných zdrojů, nedoplatek na dani z přidané hodnoty za uvedená zdaňovací období. V průběhu řízení soud zhodnotil všechny předložené shromážděné listiny a vyslechl pachatele a svědky (účetní pachatele, pracovníky finančního úřadu). Soud konstatoval, že pokud jde o daň z přidané hodnoty, obžalovaný žádná daňová přiznání nepodal ani dodatečně. Obžalovaný při kontrole předložil pouze minimum dokladů, přislíbil dodání dalších dokladů, přičemž tak neučinil a nedostavil se ve sjednaných termínech. Doklady nepředložil ani v prodloužené lhůtě. Doklad, který obžalovaný předložil, což byl již zmíněný peněžní deník, nemohl sloužit jako podklad, neboť nesouhlasil s daňovým přiznáním k dani. Následně soud vydal odsuzující rozsudek, kdy za shora uvedenou trestnou činnost byl pachateli uložen podmíněný trest odnětí svobody v trvání 12 měsíců se zkušební dobou v trvání tří let a dále souhrnný trest odnětí svobody v trvání dvou let se zkušební dobou v trvání pěti let. Dále byl pachateli uložen trest zákazu činnosti spočívající v zákazu provozování živnosti podle zákona č. 455/1991 Sb. na dobu pěti let. Rozsudek byl však napaden odvoláním státního zástupce, kdy státní zástupce požadoval nepodmíněný trest odnětí svobody v trvání 18 měsíců s odůvodněním, že obviněný byl již několikrát soudně trestán a tudíž je třeba na něj působit trestem spojeným přímo s pobytem ve věznici. Rozsudek odvolacího soudu dal v tomto ohledu za pravdu státnímu zástupci a uložil pachateli nepodmíněný trest v trvání 12 měsíců se zařazením do věznice s dozorem. Pokud jde o náhradu vzniklé škody na zkrácených daních státu a také dalším subjektům, trestní řízení zde tyto otázky neřešilo, neboť finanční úřad potažmo ČSSZ a zdravotní pojišťovny si doměrky již řešily cestou exekučního řízení. Uvedený rozebraný případ popisuje trestní postih pachatele, který se provinil v deliktu zkrácení daně, neodvedení daně stržené zaměstnanci a také řádné nevedení účetní evidence, které se často s touto trestnou činností pojí. Od podání trestního oznámení do pravomocného skončení věci u odvolacího soudu uplynulo 8 měsíců. Z případu je patrno, že trestní řízení primárně řešilo otázku krácení DPH a v návaznosti na to otázku neodvedení daně zaměstnanců. Vzhledem k tomu, že v průběhu trestního řízení bylo zjištěno, že účetní evidence, kterou byl pachatel povinen vést, nebyla v souladu se zákonnými předpisy, a proto byl pachatel postižen i pro trestný čin zkreslování údajů o stavu hospodaření a jmění podle § 254 odst. 1 TrZ. Toto ustanovení právě postihuje případy neexistence průkazné účetní evidence.
Praktická část
3.1.2
36
Příklad č. 2 – Zkrácení DPH, nadměrný odpočet
Dalším případem trestního postihu za daňový trestný čin byla situace, kdy byla jednak zkrácena DPH (§ 240), resp. neoprávněně uplatněn nárok na nadměrný odpočet u této daně a jednak jednání pachatelky, při kterém došlo ke zkrácení daně z příjmů právnických osob. Uvedený případ popisuje jednoduchý princip daňového podvodu spočívajícího v prostém nepodání daňového přiznání, ačkoliv tato daňová povinnost vznikla. Z hlediska mechanismu DPH se však v praxi projevují i složitější daňové delikty. Skutkovou podstatu prošetřovaného trestného činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby dle § 240 TrZ naplnila jednatelka obchodní společnosti řekněme XY s.r.o., kdy do účetnictví této firmy zahrnula fakturu údajně vystavenou dodavatelem, obchodní společností ZZ s.r.o., a to za údajné montáže ve 3. čtvrtletí r. 2007. Tuto fakturu však pachatelka vystavila za obchodní společnost ZZ s.r.o. sama, ačkoli nebyla za tuto společnost ZZ s.r.o. oprávněna jednat. Fakturu vystavila včetně účetních dokladů a fakturace, načež následně na finančním úřadě podala za firmu XY s.r.o. přiznání k dani z přidané hodnoty, v němž uplatnila na základě této faktury jménem firmy XY s.r.o. nárok na nadměrný odpočet ve výši 30 000 Kč. Následně na stejném finančním úřadě podala za firmu XY s.r.o. přiznání k dani z příjmů právnických osob za zdaňovací období roku 2007, do něhož zahrnula ve zdaňovacím období roku 2007 do daňově účinných nákladů částku ve výši 251 150 Kč bez DPH dle uvedené faktury, v důsledku čehož došlo k nesprávnému přiznání daně z příjmů právnických osob ve výši o cca 60 000 Kč nižší, než pokud by obchodní případ dle faktury nebyl započten do výdajů. Tímto jednáním pachatelka vylákala na nadměrném odpočtu daně z přidané hodnoty částku ve výši cca 30 000 Kč a zkrátila tak příjmy státního rozpočtu České republiky na dani z příjmů právnických osob o částku ve výši cca 60 000 Kč. Je evidentní, že uvedeným jednáním jsou postiženy jak daň z přidané hodnoty, tak i daň z příjmů. Jednatelka firmy XY s.r.o. vytvořila falešnou fakturu cizí firmy, kterou zavedla do svého účetnictví. Na základě této faktury si vytvořila jak neexistující výdaj pro výpočet daně z příjmu, tak i mohla uplatnit nadměrný odpočet u DPH. Nadměrný odpočet resp. jeho důvod byl předmětem daňové kontroly ze strany finančního úřadu, který ověřoval existenci uvedeného obchodního případu. Bylo zjištěno, že firma ZZ s.r.o. uvedený doklad ve své účetní evidenci nemá, tudíž z něj ani neodvedla DPH. Tím pádem byla konstatována neexistence takového obchodu a finanční úřad doměřil tyto daně a podal příslušné trestní oznámení. Orgány činné v trestním řízení provedly vlastní šetření k věci, kdy zejména musely prokázat, že uvedený obchodní případ fakticky neexistoval. Bylo provedeno šetření v obou firmách, vyslechnuti jednatelé firmy ZZ s.r.o. a ostatní zaměstnanci. Šetření prokázalo, že firma ZZ s.r.o. nemohla plnění poskytnout a faktura nebyla z její strany vystavena. Jednatelka se nejprve hájila tvrzením, že k obchodnímu případu nepochybně skutečně došlo a firma ZZ s.r.o. si doklad do svého účetnictví určitě nezanesla úmyslně, aby si sama mohla snížit svůj daňový
Praktická část
37
základ. Uvedla, že v daném období byla delší dobu v zahraničí a firmu řídil pověřený pracovník. To, zda došlo k předmětnému plnění, si už přesně nepamatuje a vůbec netuší, kdo uvedenou fakturu mohl vyhotovit a jako pravou ji předložit. Pracovník, který skutečně po určitou dobu firmu řídil, s odstupem doby uvedl, že si na uvedený případ nepamatuje, nicméně fakturu nepochybně musela zaslat firma ZZ s.r.o. To stejné tvrdila i účetní firmy, která si vůbec na podrobnosti případu nevzpomněla a do účetnictví zaevidovala vždy to, co jí bylo předloženo k zaúčtování. Vznikla tak situace, kdy nebylo možno prokázat, kdo uvedený falešný účetní doklad zaevidoval do účetnictví firmy XY s.r.o. Vzhledem k tomu, že zkrácení daně podle § 240 TrZ je úmyslným trestným činem, bylo také nutno prokázat, že pachatel takto vyhotovil a zaevidoval (nechal zaevidovat účetní) doklad s úmyslem zkrátit daň. Z hlediska trestního řízení bylo zjištěno, že k trestnému činu došlo (bylo jednoznačně prokázáno, že faktura byla falešná), nicméně nebyl prokázán úmysl ke zkrácení daně u konkrétního pachatele. Policejní orgán ve věci provedl grafologickou expertízu písma (podpisů na předmětné faktuře), a bylo zjištěno, že faktura byla vyhotovena rukou jednatelky. Následně se jednatelka ke svému činu přiznala a uvedla, že falešný účetní doklad vyhotovila a nechala ho svou účetní zaúčtovat. Pro účely trestního postihu jednatelky bylo rozhodující, že se ke svému činu doznala, jednání litovala, uhradila vzniklé dluhy na daních a nebyla trestána. Státní zástupce ve věci tedy rozhodl o podmíněném zastavení trestního stíhání obviněné jednatelky a stanovil jí zkušební dobu ve výměře 24 měsíců. Případ tedy nakonec nebyl řešen přímo soudem, což se v praxi nestává příliš často. Z výše uvedeného případu je patrné, že vytváření fiktivních dokladů pro případné daňové úniky je poměrně jednoduchou záležitostí, nicméně o to větší nároky jsou kladeny na orgány činné v trestním řízení a orgány daňové správy. Jde zejména o to vůbec takové případy odhalit a poté je prokázat. Velice těžké je především zjistit konkrétního pachatele, který se takového jednání dopustil. 3.1.3
Případy č. 3 a 4 – Tabák a alkohol
Daňové úniky jsou nepochybně možné nejenom v případech daně z přidané hodnoty, event. daně z příjmů. V praxi se objevují i případy krácení daně spotřební. Zde dominují zejména daňové úniky u daně z tabákových výrobků a u daně z lihu. Pokud jde o tabákové výrobky, celní orgány se potýkají s velkým množstvím nelegálních výrobců a distributorů cigaret, díky čemuž stát tratí nemalé finanční prostředky na spotřebních daních. Nelegální výrobci, dovozci a distributoři cigaret mohou vystupovat jako organizované skupiny pachatelů, kteří provádějí svoji nelegální činnost v obrovském rozsahu, kdy zahlcují trh padělky cigaret různých značek.
Praktická část
38
V praxi byl řešen případ trestného činu zkrácení daně, poplatku a podobné povinné platby podle § 240 odst. 1, odst. 2 písm. a), odst. 3 TrZ, kterého se měla dopustit organizovaná skupina pachatelů. Šlo o jednání převážně vietnamských státních příslušníků, kteří vytvořili organizovanou skupinu, která zajišťovala dovoz tabákových listů, formálně doložených jako jiné zboží, jakož i komponent pro výrobu tabákových výrobků, a následně takto na území ČR kompletovali cigarety neoprávněně označené zavedenými obchodními značkami. Současně také organizovali dovoz tabákových výrobků ze zahraničí, kde takto vyrobené tabákové zboží dále distribuovali a uváděli do volného oběhu jak v ČR tak dalších státech EU. U tohoto zboží pochopitelně nepřiznali a neodvedli spotřební daň a clo. Tímto jednáním tak způsobili škodu ve výši přesahující 100 mil. Kč. Celá organizovaná skupina fungovala na principech rozdělení jednotlivých úkolů, kdy jedna část měla na starosti např. dovoz tabákových listů, druhá výrobu krabiček a třetí distribuci. Odhalení a rozkrytí takové skupiny bylo velmi technicky a časově náročné právě s ohledem na skutečnost, že jednotlivé články skupiny o sobě v podstatě vzájemně nevěděli. Např. existovala v rámci těchto osob skupina několika pachatelů, kteří měli pouze za úkol provádět výrobu padělků krabiček značek světoznámých výrobců, přičemž měli k dispozici tiskařské stroje umístěné v bývalé tiskárně a to nemalé hodnoty. Důležité je, že tito pachatelé vůbec nebyli informováni o zbytku činnosti skupiny. Jejich úkol skončil pouze tím, že jim jejich kontakt sdělil, na které parkoviště mají odstavit vozidlo s vytištěnými krabičkami, a kdo a jak jim dá za odvedenou práci peníze. Uvedená trestná činnost těchto pachatelů byla následně objasněna a pachatele byli postaveni před soud, od kterého si odnesli ve většině případů nepodmíněné tresty a to v řádech několika let. Z celého případu je evidentní, jak složité je takový organizovaný zločin odhalit a jaké technické a finanční možnosti mají takoví pachatelé k dispozici. U alkoholu je situace obdobná. V praxi byl řešen případ falešného nezdaněného alkoholu. Organizovaná skupina více pachatelů měla v jednom objektu umístěn sklad, ve kterém skladovala k následné distribuci nelegálně vyrobený alkohol. Informaci o tomto skladu zachytila celní správa, která následně provedla v objektu prohlídku. Přímo ve skladě bylo zajištěno cca 1400 láhví o obsahu 0,5 l rumu a obdobné množství vodky. Balení tohoto alkoholu bylo prakticky nerozeznatelné od originálního balení tohoto druhu alkoholu nejmenované likérky, tedy bylo prakticky totožné vyhotovení láhve, etikety a uzávěru. Každá láhev byla také opatřena kolkem. Také bylo na místě zajištěno asi deset kusů kanystrů o obsahu 50 l s obsahem tzv. rumové tresti sloužící k výrobě rumu. Celní správa ve spolupráci s policií provedla rozsáhlé šetření k celému případu a bylo zjištěno, že organizovaná skupina více pachatelů dovážela z Polska líh, ze kterého se následně vyráběla jak vodka, tak i předmětný rum. K dispozici měla stáčírnu, stroj na výrobu potisků, stroj na uzavírání lahví a také originální kolky vydané Ministerstvem financí. Tyto kolky byly celní správou podle čísel šarží zjištěny jako kolky, které byly dříve odcizeny v jedné české likérce.
Praktická část
39
Takto vyrobená balení alkoholu byla poté distribuována nejen do restauračních zařízení, ale dokonce i do obchodní sítě (tedy např. do supermarketů), aniž by byla zaplacena jakákoliv spotřební daň. Vzhledem k tomu, že balení byla opatřená originálním kolkem (byť odcizeným), nebyla prakticky šance rozeznat tyto padělky od originálu. Dále bylo zjištěno, že v některých láhvích bylo zvýšené množství karcinogenních látek, které svědčí o tom, že výroba neprobíhala z nezávadného potravinářského lihu. V daném případě byli nakonec pachatelé odhaleni a postaveni před soud, nicméně bylo evidentní, že rozsah trestné činnosti musel být nepochybně daleko větší, než se pachatelům podařilo prokázat. Od soudu si jednotlivý pachatelé odnesli ve většině případů nepodmíněné tresty a to v řádu několika let. Záleželo zde na posouzení soudu, jak který pachatel se na trestné činnosti podílel, podle toho pak určil výši trestu. V souvislosti s uvedeným případem jasných daňových úniků jsou patrny i daleko závaznější následky, než jen v oblasti spotřebních daní. Jde o možné následky na životě a zdraví, které se projevily mimo jiné i v souvislosti s nedávnou metanolovou aférou. Problematika krácení spotřebních daní je velmi ožehavé téma nejen v souvislosti s nelegální výrobou cigaret a alkoholu. Problematika se týká též pohonných hmot, kteréžto byly a stále jsou v poli zájmů organizovaných mezinárodních skupin pachatelů a v minulosti již byly odhaleny a řešeny, např. kauzy lehkých topných olejů.
3.2 Ekonomický dopad páchání trestných činů Daňová politika jako celek je samostatná součást fiskální politiky státu a také důležitá makroekonomická oblast, která je však legislativně upravena. Platba daní je nedobrovolnou a vynutitelnou povinností, která je finančně nenávratná a opakovaná. Daně jsou odváděny do státního rozpočtu, čímž se stávají jeho příjmem. Poté jsou určeny ke krytí nákladů veřejného sektoru a také k transferovým platbám. Veřejným sektorem se rozumí stát a obce, s transferovými platbami se nejčastěji setkáme ve formě invalidních či starobních důchodů a také ve formě různých sociálních dávek. Lidé, potažmo plátci daní velmi často namítají tím, proč platit a dávat tak finanční prostředky do státního rozpočtu, když je později někdo „rozkrade“. Tohle je však špatná cesta, na kterou se podnikatelské subjekty v poslední době vydávají čím dál častěji. Důvod však není jen v tomto „znechucení“ z rozkrádání státního rozpočtu, ale příčinnou je také výše daní, kterou podnikatelské subjekty vnímají jako neobyčejně vysokou. Vysoké daně obecně oslabují motivaci lidí k pracovním výkonům. Daně ve velké míře také působí na rozhodování lidí mezi spotřebou a úsporami. Daně tak vlastně oslabují motivaci lidí k pracovním výkonům, tak i motivaci k úsporám. Jsou-li pak daně neúměrně vysoké, lidé začínají dávat přednost volnému času před pracovním úsilím a spotřebě před úsporami, což v důsledku způsobuje nižší ekonomický růst. Tyto vysoké daně také motivují lidi
Praktická část
40
k činnostem, které dělají svépomocí, jen proto, že z nich nemusí platit daně. Místo, aby se věnovali plně svým povoláním a kupovali služby specialistů, dělají si věci po svém a to často nekvalitně. Tato činnost mimo jiné také snižuje celkovou efektivnost ekonomiky a zpomaluje ekonomický růst. Když jsou v ekonomice vysoké daně, lidé si také často poskytují vzájemné naturální protislužby, což je legální způsob vyhýbání se daním. Kdyby si dva subjekty své služby navzájem prodali, museli by z nich státu odvést daně, ale díky této vzájemné protislužbě nemusí. Je také pravdou, že čím vyšší jsou daně, tím častější jsou i nelegální způsoby, jako jsou daňové úniky, zkracování daní, apod. Při nízkých daních naopak lidé zvažují poměr výnosu a rizika, a často se jim příliš nevyplácí riskovat daňový únik, neboť riziko postihu je zde příliš velké. To však v naší zemi neplatí, jelikož daně jsou zde v očích podnikatelů neúnosně velké a spáchání trestného činu jim stojí alespoň za úvahu. Je to hlavně díky způsobu potírání této kriminality, kdy se soudy vlečou i několik let a počet odsouzených není moc velký. Tyto všechny faktory podnikatelé zvažují a podle jejich postoje k riziku k tomu také přistupují. Důsledek vysokého zdanění je také bezesporu únik kapitálu do zahraničí, kdy tuzemské firmy raději přesídlí do cizí země, jen aby nebyly tolik daňově zatíženi. Když stát zvyšuje své daně, musí počítat s tím, že se jeho daňové výnosy nebudou zvyšovat ve stejné proporci, což mimo jiné vysvětluje i tzv. Lafferova křivka, která zobrazuje závislost celkové sumy vybraných daní na míře zdanění. To také souvisí s velikostí šedé ekonomiky, ta se bude zvětšovat přímo úměrně s velikostí daňové sazby. Tato šedá, neboli stínová ekonomika úzce souvisí s daňovými úniky, respektive daňovými trestnými činy. Do tohoto sektoru lidé často přesouvají své činnosti, aby se vyhnuli odvádění daní. Jako příklad lze uvést vysoké daňové zatížení práce, které vede jednak k tzv. „práci načerno“ a jednak k podhodnocování oficiálně vyplácených mezd, kdy je část skutečné mzdy proplacena zaměstnanci mimo evidovanou mzdu. Zaměstnanec i zaměstnavatel tak ušetří na povinných odvodech na sociální a zdravotní pojištění, plus na dani ze závislé činnosti. Nevýhodou takto vyplácených mezd na ruku je skutečnost, že se zaměstnavateli neprojeví v nákladech (výdajích), čímž je motivován k tomu, aby neoficiální mzdy vyplácel z nepřiznaného příjmu. Tento systém je pro zaměstnance značně nevýhodný, a to v případě čerpání nemocenských dávek, mateřské dovolené apod. S problematikou stínové ekonomiky se také ještě velmi často hovoří o praní špinavých peněz, práci nelegálních přistěhovalců atd. Snahou mnoha ekonomů bylo a je zajistit optimální daňové zatížení tak, aby přineslo co nejvíce finančních prostředků do státního rozpočtu. Když se podrobněji podíváme na různé statistiky, ať už jsou to statistiky státních zastupitelství či policie, zjistíme, že daňová kriminalita je stále na větším vzestupu a pohybují se zde obrovské finanční částky. Když si rozebereme pouze jeden druh trestného činu a to například zkrácení daně, bylo za rok 2012 podle policejních statistik zjištěno 95 nových případů, dalších 435 bylo, či je ve fázi vyšetřování a u pouze 17 případů bylo vyšetřování dokončeno. Celková škoda u těchto případů za rok 2012 činí neuvěřitelných 701 257 000 Kč. O tuto su-
Praktická část
41
mu je pak ochuzen státní rozpočet díky nekalé činnosti pachatelů a to pouze u jednoho trestného činu. Ke srovnání můžeme uvést obdobný trestný čin, avšak za rok 2011. Zde bylo zjištěno 114 nových případů, dalších 403 bylo ve vyšetřování z minulého období a za rok 2011 se podařilo ukončit prověřování pouze ve 13 případech. Škoda pak byla vyčíslena na 158 563 000 Kč, to je ve srovnání s rokem 2012 mnohonásobně menší suma, což svědčí o neustále se zvětšující tendenci v oblasti páchání daňových trestných činů. Páchání daňových trestných činů přináší velké nároky jednak na činnost policie, správců daně, státních zastupitelství a v neposlední řadě soudu. To s sebou přináší obrovské finanční náklady jednak na vyšetřování těchto činů ale i na soudní procesy. Jak bylo uvedeno v praktických příkladech, orgány činné v trestním řízení nemají lehkou úlohu při vyšetřování, což s sebou přináší velké finanční nároky. Trestní řízení také ve většině případů probíhá nejméně několik měsíců, dokonce i let, což velmi zatěžuje administrativu a přináší personální náklady. Všechny tyto peněžní objemy pak odčerpávají obrovské finanční toky ze státního rozpočtu, který tak neúměrně zatěžují. Vzhledem ke skutečnosti, že z celkového počtu všech obviněných pachatelů je řádně potrestáno jen určité procento, v dnešní době stále ne vysoké, přichází tyto finanční náklady často vniveč. Proto je nutnost a povinnost ze strany vládních činitelů zefektivnit nejen trestní řízení, ale i vyšetřování těchto činů, což by ulevilo mimo jiné i státnímu rozpočtu. Možnosti takového zefektivnění si rozebereme v následující kapitole, která se této problematice bude věnovat podrobněji.
3.3 Možnosti zefektivnění trestního řízení, diskuze Trestním řízení nutno rozumět řízení probíhající podle zákonných ustanovení zákona č. 141/1961 Sb., trestní řád, ve znění pozdějších předpisů. Tímto předpisem je upraven postup orgánů činných v trestním řízení tak, aby trestné činy byly náležitě zjištěny a jejich pachatelé podle zákona spravedlivě potrestáni (§ 1 trestního řádu). Problematika postihu trestné činnosti v oblasti daní má svá specifika daná zejména konkrétním jednáním pachatelů. Ve většině případů se jedná o poměrně složitou trestnou činnost, která může být velmi různorodá. Jak vyplývá z praktické části, rozebrání jednotlivých případů upozorňuje jednak na nutnost poměrně širokého rozsahu dokazování, které je nepoměrně širší, než dokazování stejné věci v daňovém řízení, jednak na problémy, které orgány činné v trestním řízení mají. Je třeba si především uvědomit, že v trestním řízení musí být trestná činnost pachatele beze všech pochybností prokázána. Znamená to tedy, že k odsouzení pachatele soudem může dojít pouze za situace, kdy jsou shromážděny takové důkazy, které jednoznačně svědčí o vině pachatele. V případě jakýchkoliv pochybností obviněná osoba nesmí být odsouzena. Obviněný také v trestním řízení nemusí dokazovat svoji nevinu, platní zde tzv. zásada presumpce neviny. V rámci daňové kriminality tedy orgány činné v trestním řízení musí shromáždit dostatečné množství důkazů, aby byla vina pachatele nepochybně proká-
Praktická část
42
zána. Zde je podstatný rozdíl v dokazování před orgánem daňové správy, kde subjekt musí sám dokázat svoji nevinu. Zároveň má daňový orgán možnost stanovit daň i podle tzv. pomůcek (§ 98 daňového řádu). Jde o případy, kdy daň nelze stanovit dokazováním. Zde má možnost správce daně takovou daň vyměřit způsobem, kdy použije dostupné důkazní prostředky a dále může vycházet i z výší daně podobných subjektů. Stěžejní činností správce daně je mimo vyměřování daně také daňová kontrola u příslušných daňových subjektů. Odhalení problematického subjektu při této kontrole pak bývá většinou podkladem pro trestní oznámení. Pokud z veřejně dostupných zdrojů vyplývá, že v některých pražských obvodech je pravděpodobnost daňové kontroly cca jednou za 200 let, potom tato skutečnost jednoznačně svědčí o nefunkčnosti daňové správy v této oblasti. Podnikatelské subjekty při takovéto frekvenci kontrol musejí nabýt pocitu, že jejich případné nezákonné jednání zůstane neodhaleno. V tomto směru je podle mého názoru jednoznačné, že je nutno tento stav odstranit a to zejména navýšením počtu kontrolních pracovníků a zajištěním lepšího materiálního zabezpečení správců daně (finančních úřadů). Je evidentní, že správce daně má poměrně silné nástroje, kterými může zjišťovat výši daně a to i v situaci, kdy nemá některé skutečnosti plně prokázány. V trestním řízení není možné vycházet z takto stanovených výší daňové povinnosti, neboť v trestním řízení musí být výše daňové povinnosti zjištěna přesně bez všech pochybností. Pokud správce daně podle pomůcek vyčíslil např. výši zkrácené daně, je toto jeho vyčíslení pro trestní řízení nepoužitelné, pokud je výše daně opatřena podle již zmíněných pomůcek. Orgány činné v trestním řízení totiž nejsou vázány rozhodnutími jiných státních orgánů, pokud jde o posouzení viny obviněného. Znamená to tedy, že orgán činný v trestním řízení musí výši daně zjistit na základě vlastního vyšetřování. V praxi se tedy často stává, že správce daně (finanční úřad) podá trestní oznámení na konkrétní subjekt, kde přesně vyčíslí výši ušlé daně, ale v následném dokazování orgány činné v trestním řízení dospějí ke zcela jinému číslu, nebo zkrácení daně vůbec neprokáží. Řešení uvedeného problému není zcela možné, neboť zde existují dvě odlišná řízení s odlišnými důkazními nástroji. Jediným řešením by zde byla podle mého názoru snaha správce daně pokud možno co nejméně využívat těchto nástrojů (pomůcek) a vždy se snažit zjistit přesný a skutečný stav, což by částečně urychlilo vyšetřování policie. Z výše uvedeného je evidentní, že rozsah dokazování v trestním řízení je vždy širší, než rozsah dokazování u správce daně. Správce daně se může spokojit s výše uvedenou formou zjednodušení dokazování, nicméně v trestním řízení je zjištění skutečného stavu prioritní z důvodu nutnosti zjištění rozsahu daňové povinnosti. V trestním řízení tedy více než v tom daňovém hraje stěžejní roli právě zajištění účetnictví daného subjektu. Účetní evidence je prvořadou prioritou orgánů činných v trestním řízení při zjišťování důkazního stavu. Je zde tedy nutná spolupráce se správcem daně, který může tuto evidenci mít k dispozici. Nicméně se stává, že účetní evidence nemá žádnou vypovídací hodnotu, tedy může být
Praktická část
43
nekompletní či neprůkazná. Také se stává, že kontrolovaný subjekt, který je podezřelý z krácení daně, nevydá účetní doklady k provedení kontroly, aby nebylo zřejmé, že ke zkrácení daně došlo, event. v jaké výši. Zajištění účetnictví je základním problémem celého trestního řízení. Pachatele účetní doklady záměrně zatajují, falšují, vedou je nekompletní, s cílem dosáhnout nemožnosti reálného zjištění výše odváděných daní. Vzhledem k tomu, že nevedení účetní evidence v zákonem požadované podobě je trestným činem, pachatele často nahlašují fiktivní krádeže účetnictví. Pokud neexistuje kompletní účetní evidence, musí orgány činné v trestním řízení zjišťovat skutečný stav složitým způsobem, a to v podstatě rekonstrukcí účetnictví prostřednictvím jiných subjektů z obchodního styku, pohyby na účtech, výslechy množství svědků atd. To často s nejasným výsledkem. V praxi se stává, že je třeba objasnit obchodní případy, které sahají do zahraničí. Zde musí být navázána spolupráce se zahraničními orgány a rozkrývání věci se dále prodlužuje. I v situaci, kdy je účetní evidence k dispozici, je třeba ověřovat její průkaznost. Z výše uvedeného je patrné, že orgány činné v trestním řízení a správci daně mají na sebe návaznost. Podle mého názoru by bylo na místě vzájemnou spolupráci mezi těmito složkami neustále více prohlubovat, což by částečně urychlilo a zjednodušilo celé trestní řízení. Jak vyplývá z rozebraných praktických příkladů, zejména při podvodech s DPH a daní z příjmu právnických osob je v podstatě nutno nejprve řádně objasnit skutečné obchodní transakce, které měly vliv na daňový základ konkrétní daně. To tedy zejména obnáší rozsáhlá šetření v jednotlivých firmách v daném obchodním styku, výslechy svědků a především kontrola finančních toků. Pokud jde o kontrolu finančních toků, zde je nepochybně nutno především v dotčené firmě provést kontrolu všech jejich případných bankovních účtů, zjištění toku peněz, platební bilance atd. Orgány činné v trestním řízení nemají často vůbec tušení, kolik bankovních účtů a u jakých bank má účty konkrétní subjekt zřízen. Tyto informace je třeba co nejrychleji zjistit hned v počátcích šetření, aby bylo zamezeno k odklonění peněz z těchto účtů, které by poté mohly sloužit k náhradě škody. Přes proklamovanou snahu politické reprezentace k boji proti korupci a hospodářské kriminalitě však nebyl dosud zaveden jednotný bankovní registr v jakékoliv podobě. V současnosti má povolení k provozování bankovní činnosti v ČR 47 bank. Zjištění pouhé existence účtu konkrétního subjektu předpokládá obeslání jednotlivě všech těchto 47 subjektů s dotazem, zda uvedený subjekt má u takové banky zřízen účet. Jde až o absurdní situaci s ohledem na nutnost rychlého postupu ve vyšetřování. Pokud orgány činné v trestním řízení budou potřebovat urgentně zablokovat peníze, o jejichž existencí ví, avšak neví, na jakém účtu se nacházejí, budou muset nejprve pomocí oficiální žádosti, prostřednictvím státního zástupce, všechny banky dotázat, zda u nich má konkrétní subjekt zaveden účet. Je evidentní, že jde o naprosto těžkopádný systém, který nemá s rychlostí trestního řízení nic společného. Nadto je pro daňové poplatníky finančně náročný, jelikož v každé konkrétní věci obeslání takového počtu subjektů neúměrně zatěžuje poštovní náklady. Existence nějakého jednotného místa, kde by se uve-
Praktická část
44
dené údaje z jednotlivých bank shromažďovaly, by podle mého názoru přispělo k rychlosti zjištění těchto informací. Možné námitky ohledně rizika prozrazení takových údajů jsou čistě technického charakteru, neboť by mohl zvolen stejný, nebo i přísnější režim, než který se vztahuje na ochranu bankovních informací. Problematické v rámci trestního řízení je i vyvození individuální trestní odpovědnost jednotlivých konkrétních fyzických osob. Jak vyplývá z případů z praxe, může se stát, že určitý subjekt (právnická osoba) se dopustila daňového deliktu, nicméně se nepodaří zjistit konkrétní pachatel. Ačkoliv příslušné předpisy pro činnost obchodních společností jsou konkrétní ve vztahu k odpovědnosti statutárních orgánů, z hlediska trestního postihu se trestní odpovědnost může rozmělnit do složité struktury pracovních povinností i dalších osob (účetní, daňový poradce, atd.) a vyvození trestní odpovědnosti se může stát nezjistitelné. Zde velkou roli a jednoznačným pozitivem je relativně nový zákon o trestní odpovědnosti právnických osob, který umožňuje postihnout i právnickou osobu, a to v případech, kdy není zjištěn konkrétní viník za tuto osobu jednající. Je tak možnost uplatnit trestní sankce dle tohoto zákona i přímo na tuto právnickou osobu. Velmi problematické je vyšetřování daňových deliktů také v oblasti spotřebních daní. Typicky u alkoholu nedávná metanolová aféra plně ukázala, že situace není optimální. Po zhodnocení výše uvedeného případu z praxe týkající se rozkrytí distribuční sítě padělaného alkoholu je jasné, že situace je značně neutěšená a z hlediska výběru daní velmi problematická. Podle mého názoru by mělo být právními předpisy jednoznačně stanoveno, že obchodovat s alkoholem mohou pouze společnosti, které k tomu budou mít oprávnění. Tím se zejména podchytí okruh subjektů, které na trhu s alkoholem budou figurovat. Trh se zprůhlední a především budou postaveny mimo zákon veškeré ostatní nelegální toky alkoholu. Dále musí být jednoznačně prokazatelné po celou dobu pohybu alkoholu (od výrobce ke spotřebiteli), kdo tento alkohol vyrobil. Není možné tolerovat stav, kdy provozovatelé hospod a restauračních zařízení nalévají spotřebitelům alkohol z lahví (sudů, barelů), přičemž není zřejmý jednoznačný původ alkoholu. Obecně však v oblasti krácení spotřebních daní má stát zejména co do činění s organizovanými skupinami pachatelů ať už se jedná o pohonné hmoty, cigarety nebo alkohol. Na tomto poli je zejména nutné zajistit, aby útvary, které uvedenou trestnou činnost odhalují, byly na vyhovující úrovni materiálně a personálně zabezpečeny. Uvedené případy z praxe dokreslují snahu orgánů činných v trestním řízení proti uvedeným nezákonným praktikám bojovat, nicméně ne vždy s jasným výsledkem. Je to velmi složitá situace, kdy články a řetězce mafií jsou od sebe odděleny a kdy struktura organizovaného zločinu je v podstatě z jednoho bodu neodhalitelná. Aby se orgány činné v trestním řízení dostaly až na samotné špičky těchto mafií, vyžaduje to nadměrné úsilí a zapojení velkých materiálních i lidských rezerv. Tyto organizované skupiny pachatelů také vesměs nepůsobí jen v České republice, ale i v dalších státech a to nejen v EU, což ztěžuje celou situaci. Tomuto odpovídá i požadavek na intenzivní mezinárodní spolupráci a jazykovou vybavenost pracovníků.
Praktická část
45
Obecně u všech daní je také velkým problémem tvorba legislativních norem. Nejhorší věcí v daňové politice je totiž situace, kdy je daňová soustava velmi komplikovaná a neustále měněna. Nastává pak stav, kdy se v této oblasti obtížně vyzná odborník, natož podnikatel či běžný občan. Placení daní je pak komplikované i pro čestné podnikatelé, kteří chtějí mít vyrovnané účty se státem. Čím je naopak daňová soustava přehlednější a jednodušší, tím je administrativně méně nákladná, přehlednější a lépe kontrolovatelnější. Obecně by měla být snaha ze strany vedení státu celé daňové řízení a výběr daní zjednodušovat, což by přineslo ulehčení státnímu rozpočtu za výdaje na daňovou správu. Co by měly mít všechny instituce zainteresované v trestním řízení společné, je podle mého názoru odborná úroveň pracovníků, jejich profesionalita a s tím související morální úroveň. To je hlavním předpokladem pro zefektivnění odhalování daňových trestných činů, resp. všech trestných činů. Také by to měla být snaha o co nejefektivnější boj proti této kriminalitě a snaha přesvědčit svým jednáním pachatele trestné činnosti o nemožnosti úniku spravedlivému potrestání.
Závěr
46
4 Závěr Smyslem této práce bylo podrobně rozebrat oblast daňových trestných činů s poukázáním zejména na praktické příklady a s nimi spojenou problematiku. Cílem bylo poukázat na daňovou trestnou činnost, zejména pak daňové úniky, jelikož se jedná o skrytou trestnou činnost, která má negativní jak ekonomický, tak sociální dopad a také se dotýká každého z nás. Trestné činy daňové patří mezi nejvíce frekventované trestné činy, jimiž jsou způsobovány značné škody státu a podle dostupných statistik jsou daňové delikty dokonce nejčastěji páchanými trestnými činy v oblasti hospodářské kriminality. Tyto delikty jsou všeobecně považované za nevítané jevy, které bohužel v dnešní společnosti stále narůstají a přinášejí s sebou mnoho negativ. Je pravdou, že orgány činné v trestním řízení se snaží s touto narůstající kriminální činností dlouhodobě bojovat, což dokazují nově aktualizovaná ustanovení v trestním zákoníku, která nabyla platnost začátkem ledna roku 2010 při příležitosti vydání nového trestního zákona. Jako další velký krok považuji zavedení trestní odpovědnosti právnických osob, které vstoupilo v platnost v lednu 2012, čemuž se v práci podrobněji věnuji. Když se podíváme podrobněji na praktickou část, můžeme konstatovat, že objasňování daňových trestných činů je specifická, časově náročná a velmi složitá procedura, a to zejména pro vyšetřovatele této trestné činnosti, což s sebou přináší obrovské finanční náklady jednak na administrativní stránku věci a jednak na odbornou znalost pracovníků. Tyto finanční toky se poté odčerpávají ze státního rozpočtu, který je tím velmi zatěžován. Rozpočet je zatížen nejen ze strany státního aparátu, který bojuje proti této nekalé činnosti, ale je sám ochuzován o obrovské finanční sumy, a to právě díky pachatelům, kteří sem prostřednictvím svých nekalých machinací neodvádějí povinné daně a poplatky. Nabízí se zásadní otázka, a to: „Jak je možné předejít těmto daňovým trestným činům?“ Recept je zde poměrně jednoduchý. Páchání této trestné činnosti by se nemělo v žádném případě nikomu vyplatit. Je však zřejmé, že bez zjednodušení daňové soustavy, důsledné kontroly, přiměřeně nízkého daňového zatížení a systematického boje proti daňovým deliktům se to podaří jen stěží. Co se týče zlepšení stávající situace, a to hlavně v oblasti vyšetřování, dokazování a soudního řízení, jak již bylo uvedeno výše, orgány činné v trestním řízení zde nemají lehkou úlohu a měla by být snaha ze strany vládních činitelů ulevit jim v jejich nelehké práci. Podle mého názoru je na místě zavést jednotný bankovní registr v jakékoliv podobě, dále zvýšit odbornou úroveň zaměstnanců (zejména příslušníků policie a správců daně) a také mezi nimi prohloubit vzájemnou spolupráci. Také by bylo vhodné celý proces výběru daní a daňového řízení zjednodušit, což by ulevilo nejen pracovníkům státnímu aparátu, ale také státnímu rozpočtu. Při zpracování tématu jsem vycházel z odborné literatury věnující se této problematice, dále jsem vycházel ze zpráv v odborných publikacích a z ostatních otevřených zdrojů. Hlavní náplní práce pak bylo prostudování podpůrných ma-
Závěr
47
teriálů, které mi byly poskytnuty ze strany Okresního zastupitelství v Blansku, na základě kterých jsem zpracoval svoji praktickou část práce. Faktem zůstává, že tato trestná činnost je velmi aktuálním tématem, které se stále vyvíjí jak v jednání pachatelů, tak i v jednání policie, soudů, daňových správců apod. Osobně mi zpracovávání této práce rozšířilo pohled na tuto trestnou činnost a prohloubilo mé znalosti v této problematice. Oblast zkoumání je však příliš rozsáhlá a tato práce nemohla obsáhnout vše i s ohledem na skutečnost, že zkoumaná oblast dosáhla po roce 1989 největšího nárůstu jak v četnosti, tak modifikacích těchto skutků a neustále se vyvíjí.
Literatura
48
5 Literatura Monografie FRYŠTÁK, MAREK. Hospodářská kriminalita z pohledu teorie a praxe. Vyd. 1. Ostrava: Key Publishing, 2007, 205 s. ISBN 978-80-87071-18-2. CHMELÍK, JAN, PAVEL HÁJEK A STANISLAV NEČAS. Úvod do hospodářské kriminality. Plzeň: Aleš Čeněk, 2005, 167 s. Vysokoškolské učebnice (Aleš Čeněk). ISBN 80-868-9813-X. CHMELÍK, JAN. Trestní právo hmotné: zvláštní část: s aplikačními příklady. Praha: Linde, 2010, 367 s. Vysokoškolské učebnice (Linde). ISBN 9788072018208 JUREČKA, VÁCLAV A IVANA JÁNOŠÍKOVÁ. Makroekonomie: základní kurs. 2. vyd. Ostrava: VŠB - Technická univerzita Ostrava, 2009, a-j, 299 s. ISBN 978-80-248-2065-1. KONRÁD, ZDENĚK. Metodika vyšetřování jednotlivých druhů trestných činů. Vyd. 2., rozš. Praha: Policejní akademie České republiky, 1996, 219 s. ISBN 80-859-8139-4. KRATOCHVÍL, VLADIMÍR. Trestní právo hmotné: obecná část. Vyd. 2., přeprac. a dopl. Brno: Masarykova univerzita, 1996, 348 s. Edice učebnic Právnické fakulty Masarykovy univerzity v Brně, č. 140. ISBN 80-210-1301-X. KUBÁTOVÁ, KVĚTA. Daňová teorie a politika. 5., aktualiz. vyd. Praha: Wolters Kluwer Česká republika, 2010, 275 s. ISBN 978-80-7357-574-8. KUCHTA, JOSEF, JAROSLAV FENYK, MAREK FRYŠTÁK A VĚRA KALVODOVÁ. Hospodářská trestná činnost: multimediální učební text. 2., dopl. vyd. Brno: Masarykova universita, 2010, 103 s. Multimediální učební text, č. 57. ISBN 978-802-1051-553 Podnikání a ekonomická kriminalita v České republice. 1. vyd. Praha: C. H. Beck, 2001, xxv, 776 s. ISBN 80-717-9493-7. PROUZA, DANIEL. Daňová kriminalita. 1. vyd. Stráž pod Ralskem: Justiční akademie České republiky, 2005, 260 s. ISBN 80-239-6622-7. SCHEINOST, MIROSLAV A VLADIMÍR BALOUN. Výzkum ekonomické kriminality. Vyd. 1. Praha: Institut pro kriminologii a sociální prevenci, 2004, 169 s. Studie (Institut pro kriminologii a sociální prevenci). ISBN 80-733-8031-5. ŠÁMAL, PAVEL. Trestní zákoník: komentář. 1. vyd. V Praze: C. H. Beck, 20092010, 2 v. ISBN 978-80-7400-178-9. ŠIROKÝ, JAN. Daňové teorie: s praktickou aplikací. Vyd. 1. Praha: C. H. Beck, 2003, xv, 249 s. ISBN 80-717-9413-9. VANTUCH, PAVEL. Hospodářská trestná činnost. 2., dopl. a přeprac. vyd. Brno: Rašínova vysoká škola, 2010, 287 s. ISBN 978-80-87001-19-6.
Literatura
49
VANTUCH, PAVEL. Parlament schválil trestní odpovědnost právnických osob. Trestní právo. 2011, č. 11. ISSN 1211-2860 VOLEVECKÝ, PETR. Trestné činy hospodářské: vybrané problémy. Vyd. 1. Praha: Policejní akademie České republiky, 2012, 244 s. ISBN 978-807-2513826 Právní předpisy Důvodová zpráva k vládnímu návrhu zákona č. 418/2011 Sb., o trestní odpovědnosti právnických osob a řízení proti nim- poslední stav textu, IN: ASPI, 2012 ŠÁMAL, PAVEL. K trestněprávní odpovědnosti právnických osob. 2011. 8 str., LIT39552CZ. Zákon č 586/1992 Sb., o daních z příjmů, IN: Sbírka zákonů, 2009 Zákon č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků, IN: Sbírka zákonů, 2009 Zákon č 348/2005 Sb., o rozhlasových a televizních poplatcích, IN: Sbírka zákonů, 2009 Zákon č. 40/2009 Sb., Trestní zákoník, IN: Sbírka zákonů, 2009. Zákon č. 418/2011 Sb., o trestní odpovědnosti právnických osob a řízení proti nim-poslední stav textu, IN: Sbírka zákonů, 2009 Zákon č.141/1961 Sb., o trestním řízení soudním (trestní řád), IN: Sbírka zákonů, 2009 Zákon č.280/2009 Sb., daňový řád, IN: Sbírka zákonů, 2010 Zákon č.455/1991 Sb., o živnostenském podnikání, IN: Sbírka zákonů, 2009 Internetové zdroje Daň. In: Wikipedia: the free encyclopedia [online]. San Francisco (CA): Wikimedia Foundation, 2001-, 4. 4. 2013 [cit. 2013-05-05]. Dostupné z: http://cs.wikipedia.org/wiki/Da%C5%88 Daňové kontroly vám nevoní? Přesídlete na Prahu 2 nebo na Prahu 4. WWW.PODNIKATEL.CZ. [online]. 2012, 3.4. [cit. 2013-05-06]. Dostupné z: http://www.podnikatel.cz/clanky/danove-kontroly-vam-nevonipresidlete-na-prahu-2-nebo-na-prahu-4/ JELÍNEK, JIŘÍ. Trestní odpovědnost právnických osob jako předmět zkoumání. Ministerstvo vnitra České republiky [online]. 2008 [cit. 2013-05-05]. Dostupné z: http://www.mvcr.cz/clanek/trestni-odpovednost-pravnickychosob-jako-predmet-zkoumani.aspx Kódy bank. MERCURY PROJECT S.R.O. Banky.cz [online]. 2013 [cit. 2013-0509]. Dostupné z: http://www.banky.cz/kody-bank MINISTERSTVO SPRAVEDLNOSTI ČR. Výkazy soudů a státních zastupitelství [online]. 2013 [cit. 2013-05-09]. Dostupné z: http://cslav.justice.cz/InfoData/vykazy-soudu-a-statnichzastupitelstvi.html
Literatura
50
NAKLADATELSTVÍ SAGIT. Daňové pojmy [online]. 2012 [cit. 2013-05-05]. Dostupné z: http://www.sagit.cz/pages/lexikonhesla.asp?cd=157&typ=r POLICIE ČR. Kriminalita [online]. 2013 [cit. 2013-05-09]. Dostupné z: http://www.policie.cz/statistiky-kriminalita.aspx Trestní odpovědnost právnické osoby. TRUBAČ, ONDŘEJ. HOLÁSEK & PARTNERS. Www.idnes.cz [online]. 2012 [cit. 2013-05-05]. Dostupné z: http://finance.idnes.cz/trestni-odpovednost-pravnickych-osob-dhf/pravo.aspx?c=A120305_210154_pravo_vr Trestní odpovědnost právnických osob – trestné činy, sankce, mezinárodní souvislosti. JEŽEK, RUTLAND. [online]. Praha, 2012 [cit. 2013-05-05]. Dostupné z: http://rutlandjezek.com/cz/menu/12/aktuality/clanek-112trestni-odpovednost-pravnickych-osob-trestne-ciny-sankce-mezinarodnisouvislosti/ Trestní odpovědnost právnických osob. Www.trestni-rizeni.com [online]. 2012 [cit. 2013-05-05]. Dostupné z: http://www.trestnirizeni.com/dokumenty/trestni-odpovednost-pravnickych-osob
Přílohy
51
Přílohy
Přílohy
Obr. 1
52
1. Ukázka rozsudku – příklad č. 1
Přílohy
Obr. 2
53
2. Ukázka rozsudku – příklad č. 1
Přílohy
Obr. 3
54
3. Ukázka rozsudku – příklad č. 1
Přílohy
Obr. 4
55
4. Ukázka rozsudku – příklad č. 1
Přílohy
Obr. 5
56
Ukázka rozsudku – příklad č. 2
