Mendelova univerzita v Brně Provozně ekonomická fakulta. Daňové zatížení společníka u různých forem podnikání Bakalářská práce

Mendelova univerzita v Brně Provozně ekonomická fakulta

Daňové zatížení společníka u různých forem podnikání Bakalářská práce

Vedoucí bakalářské práce: Ing. Petra Mísařová, Ph.D.

Vypracovala: Veronika Nezvalová

Brno 2011

PODĚKOVÁNÍ Ráda bych poděkovala vedoucí mé bakalářské práce Ing. Petře Mísařové, Ph.D. za její odbornou pomoc, cenné rady a připomínky poskytnuté v průběhu zpracování práce.

PROHLÁŠENÍ Prohlašuji, že jsem tuto bakalářskou práci vypracovala samostatně a za použití pramenů uvedených v seznamu literatury. V Brně dne 5. ledna 2011

……………………………………………. Veronika Nezvalová

Abstrakt Nezvalová,V. Daňové zatížení společníka u různých forem podnikání. Bakalářská práce. Brno 2011 Tato bakalářská práce se zabývá daňovým zatížením jednotlivých obchodních společností a jeho společníků. Daňovým zatížením se rozumí kromě daně z příjmů i odvody zdravotního a sociálního pojištění. Analýza a komparace je provedena na dvou fiktivních osobách u předem stanovených výší zisku. Tyto skutečnosti jsou posuzovány u společnosti s ručením omezeným, veřejné obchodní společnosti a komanditní společnosti. V závěru je doporučen nejlepší typ právní forma podnikání pro společníky. Klíčová slova: daň z příjmů, sociální a zdravotní pojištění, obchodní společnost, společník

Abstract Nezvalová,V. The tax burden of an associate in various forms of business. Bachelor´s thesis. Brno 2011 This Bachelor´s thesis concerns the tax burden on an individual business firm and its associates. A tax burden is understood to mean income tax as well as contributions made to health and social insurance. An analysis and comparison was carried out with regard to two fictitious subjects having a previously determined amount of earnings. These facts were evaluated for a company with limited liability, a publicly traded company and a limited partnership. The conclusion of the thesis provides a recommendation for the best type of legal business structure for the associates. Keywords: income tax, social and health insurance, businesscompany, associate

Obsah 1

Úvod ........................................................................................................................11

2

Cíl práce.................................................................................................................. 12

3

Metodika................................................................................................................. 13

4

Teoretická část........................................................................................................ 14 4.1

Obecná charakteristika obchodních společností ........................................ 14

4.2

Společnost s ručením omezeným................................................................ 16

4.2.1

Obecná charakteristika......................................................................... 16

4.2.2

Vnitřní organizace společnosti s ručením omezeným ......................... 17

4.2.3

Zisk a jeho rozdělení.............................................................................18

4.2.4

Příjmy společníka společnosti s ručením omezeným a jejich zdanění 18

4.3

Veřejná obchodní společnost ...................................................................... 19

4.4

Komanditní společnost ............................................................................... 19

4.5

Daňová soustava ČR................................................................................... 20

4.6

Daň z příjmů fyzických osob ....................................................................... 21

4.6.1

Předmět daně z příjmů fyzických osob ................................................ 21

4.6.2

Poplatník a plátce daně ........................................................................ 21

4.6.3

Dílčí základy daně................................................................................ 22

4.6.4

Výpočet daně z příjmů fyzických osob ................................................ 24

4.7

Daň z příjmů právnických osob ................................................................. 26

4.7.1

Předmět daně z příjmů právnických osob........................................... 26

4.7.2

Poplatníci daně z příjmů právnických osob .........................................27

4.7.3

Zdaňovací období .................................................................................27

4.7.4

Výpočet daně z příjmů právnických osob ............................................27

4.8

Zdanění příjmů společníků obchodních společností................................. 29

4.8.1

Postup zdanění příjmů u společníka veřejné obchodní společnosti... 29

4.8.2

Postup zdanění příjmů u komanditní společnosti ............................. 29

4.8.3

Zdanění společnosti s ručením omezeným ......................................... 30

4.9

Společná ustanovení daně z příjmů ........................................................... 30

4.9.1

Dary...................................................................................................... 30

4.9.2

Položky odčitatelné od základu daně ................................................... 31

4.9.3

Slevy na dani........................................................................................ 32 6

4.9.4 4.10 5

Daň vybíraná srážkou podle zvláštní sazby daně.................................33 Sociální a zdravotní pojištění...................................................................33

Praktická část .........................................................................................................36 5.1

Určení společníků a vstupní informace ..................................................... 36

5.2

Výpočet daňového zatížení u obchodních společností ...............................37

5.2.1

Společnost s ručením omezeným .........................................................37

5.2.2

Veřejná obchodní společnost ............................................................... 41

5.2.3

Komanditní společnost.........................................................................45

5.3

Analýza daňového zatížení obchodních společností................................... 51

5.4

Analýza daňového zatížení společníků obchodních společností ................52

5.4.1

Společníci veřejné obchodní společnosti .............................................54

5.4.2

Společníci společnosti s ručením omezeným.......................................55

5.4.3

Společníci komanditní společnosti ......................................................55

5.4.4

Komparace daňového zatížení společníků obchodních společností....56

6

Závěr .......................................................................................................................60

7

Použité zdroje .........................................................................................................63

7

Seznam tabulek Tabulka č. 1 Dělení obchodních společností............................................................. 14 Tabulka č. 2 Přehled členění vkladu:........................................................................ 15 Tabulka č. 3 Slevy na dani – přehled pro rok 2010................................................. 32 Tabulka č. 4 Zisk 200.000,- u společnosti s ručením omezeným........................... 38 Tabulka č. 5 Zisk 800.000,- u společnosti s ručením omezeným........................... 39 Tabulka č. 6 Zisk 1.400.000,- u společnosti s ručením omezeným ........................ 40 Tabulka č. 7 Zisk 2.000.000,- u společnosti s ručením omezeným........................ 40 Tabulka č. 8 Zisk 200.000,- u veřejné obchodní společnosti ................................. 42 Tabulka č. 9 Zisk 800.000,- u veřejné obchodní společnosti ................................. 43 Tabulka č. 10 Zisk 1.400.000,- u veřejné obchodní společnosti............................. 44 Tabulka č. 11 Zisk 2.000.000,- u veřejné obchodní společnosti............................. 44 Tabulka č. 12 Zisk 200.000,- u komanditní společnosti......................................... 46 Tabulka č. 13 Zisk 800.000,- u komanditní společnosti......................................... 48 Tabulka č. 14 Zisk 1.400.000,- u komanditní společnosti ...................................... 49 Tabulka č. 15 Zisk 2.000.000,- u komanditní společnosti...................................... 50 Tabulka č. 16 Přehled daňového zatížení jednotlivých výší zisku obchodních společností ......................................................................................................... 51 Tabulka č. 17 Přehled daňového a celkového zatížení u jednotlivých výší zisku v % ...........................................................................................................................52 Tabulka č. 18 Přehled daňového a celkového zatížení společníka Adama...............53 Tabulka č. 19 Přehled daňového a celkového zatížení společníka Evy ....................53

8

Seznam grafů Graf č. 1 Daňové zatížení společníků veřejné obchodní společnosti........................54 Graf č. 2 Daňové zatížení společníků společnosti s ručením omezeným.................55 Graf č. 3 Daňové zatížení společníků komanditní společnosti ................................55 Graf č. 4 Daňové zatížení společníka Adama ...........................................................56 Graf č. 5 Celkové zatížení společníka Adama ...........................................................57 Graf č. 6 Daňové zatížení společníka Evy ................................................................ 58 Graf č. 7 Celkové zatížení společníka Evy.................................................................59

9

Seznam použitých zkratek ČR

Česká republika

DZD§6

dílčí základ daně dle § 6

DZD§7


DZD§8


DZD §9


DZD §10


DPFO

daň z příjmů fyzických osob

DPPO

daň z příjmů právnických osob

FO

fyzická osoba

k. s.

komanditní společnost

OBZP

osoba bez zdanitelných příjmů

OSVČ

osoba samostatně výdělečně činná

PO

právnická osoba

SP

sociální pojištění

s. r. o.

společnost s ručením omezeným

v. o. s.

veřejná obchodní společnost

ZDP

zákon o daních z příjmů

ZK

základní kapitál

ZP

zdravotní pojištění

10

1 Úvod Mnoho lidí by chtělo začít podnikat, což je velký problém, protože v dnešní době je na českém i zahraničním trhu velká konkurence a je velmi těžké najít vhodný předmět podnikání, který by přilákal potenciální zákazníky. Pokud začínající podnikatel nemá ten správný nápad, do jakého podnikání se pustit, tak podstupuje vysoké riziko neúspěchu. Příprava podnikání je složitý proces a k vybudování úspěšného podniku je třeba značné úsilí. Konkrétní situace každého začínajícího podnikatele je při zakládání podniku a výběru formy podnikání velice důležitá. Každý si může svobodně zvolit, jestli bude podnikat jako OSVČ nebo prostřednictvím obchodních společností. Pro správnou volbu právní formy obchodní společnosti je potřeba brát v úvahu různá kriteria, ke kterým patří požadavky na počáteční kapitál, počet zakladatelů, ručení za závazky společnosti, účast na zisku, apod. Daňové zatížení je také jedním z aspektů, na základě kterého se zakladatel společnosti může rozhodnout, jakou právní formu si zvolí. Daně z příjmů se dotýkají všech ekonomicky aktivních obyvatel a jsou stále větším předmětem zájmu široké veřejnosti. Daň je povinná, neúčelová, neekvivalentní, nenávratná a pravidelně se opakující platba do státního rozpočtu, stanovená zákonem. Odváděním daní se člověk podílí na financování veřejného sektoru a veřejných služeb. Daň z příjmů je nejdůležitějším zdrojem příjmů státního rozpočtu České republiky. Záměrem této práce je usnadnit volbu právní formy obchodní společnosti z hlediska zdaňování příjmů společníků. V práci jsou sledovány postupy při zdanění příjmů společníků společnosti s ručením omezeným, komanditní společnosti a veřejné obchodní společnosti, které plynou ze zákona. Bude prováděn rozbor a porovnání daňové zátěže jednotlivých skupin společníků obchodních společností a zjišťována jejich daňová povinnost. Každý podnikatelský subjekt se mimo jiné snaží o co nejvyšší zisk a snížení daňové zátěže.

11

2 Cíl práce Cílem práce je na základě analýzy a komparace vyhodnotit daňové zatížení společníka u různých forem podnikání. Dílčím cílem je doporučit nejvýhodnější formu podnikání pro společníka, vzhledem ke zdaňování jeho příjmů dle platné legislativy pro rok 2010. Na základě těchto poznatků určit, ve kterém typu obchodní společnosti je zdanění příjmů pro její společníky nejpříznivější, a ze které jim plynou vyšší čisté příjmy. Daňovým zatížení se rozumí kromě daně z příjmů i odvody sociálního a zdravotního pojištění společníků. Pro účely této práce a lepší přehlednost budou používány klíčové pojmy, a to daňové zatížení obsahující pouze daňovou povinnost a celkové zatížení, které se skládá nejen z daňové povinnosti, ale i z povinných odvodů sociálního a zdravotního pojištění. Daňové zatížení je jen jedním z hledisek, která jsou brána v úvahu při volbě právní formy společnosti, důležitá je zejména nutnost a výše základního kapitálu, ručení za závazky společnosti, nutnost případné osobní účasti společníka na řízení společnosti. Protože z logiky věci by každá obchodní společnost měla být orientována na tvorbu zisku, je úvaha o daňové zátěži rozhodně na místě a nikoliv nepodstatnou částí rozhodování při volbě právní formy společnosti. V této práci se bude porovnávat daňová zatížení společníků u společnosti s ručením omezeným, veřejné obchodní společnosti a komanditní společnosti. Akciová společnost v této práci nebude brána v úvahu a nebude se zde vůbec objevovat.

12

3 Metodika Bakalářská práce je členěna na dvě hlavní části, a to teoretickou a praktickou. V teoretické části je uplatněna metoda deskripce, nacházejí se zde nejdůležitější skutečnosti a informace k dané problematice a k jejímu pochopení. Informace byly čerpány z odborných knih, učebnic, z internetových zdrojů a zákonů České republiky. Teoretická část obsahuje obecnou charakteristiku jednotlivých obchodních společností a daňové soustavy ČR, podrobnější popis a postup výpočtu daně z příjmů fyzických osob a daně z příjmů právnických osob, dále způsob zdanění příjmů společníků společnosti s ručením omezeným, veřejné obchodní společnosti a komanditní společnosti a odvody sociálního a zdravotního pojištění u společníků těchto obchodních společností. Poznatky získané v první části této práce jsou aplikovány v praktické části. Vlastní práce je založená na konkrétním příkladu dvou fiktivních osob, které jsou posuzovány jako společníci společnosti s ručením omezeným, veřejné obchodní společnosti a komanditní společnosti. V praktické části jsou hlavními metodami analýza a komparace. Je zde prováděn rozbor a porovnání daňového zatížení jednotlivých obchodních společnosti a jeho společníků na základě výpočtů přehledně zaznamenaných v tabulkách a vyobrazených v grafech. Srovnávání se týká nejen daňového zatížení, ale i odvodů sociálního a zdravotního pojištění u společníků. V závěru práce jsou zrekapitulovány zjištěné skutečnosti a uvedeny nejpodstatnější poznatky. Na základě těchto informací jsou rozebrány výhody a nevýhody plynoucí jednotlivým společníků z účasti na dané společnosti z hlediska

daně

z příjmů,

sociálního

a zdravotního

pojištění

a zákonem

stanovených podmínek týkajících se založení společnosti a jejího chodu.

13

4 Teoretická část 4.1 Obecná charakteristika obchodních společností Dle § 56 obchodního zákoníku je obchodní společnost právnickou osobou založenou za účelem podnikání. Společnost s ručením omezeným a akciová společnost mohou být založeny i za jiným účelem (např. za účelem vědecké a výzkumné činnosti). Dělení obchodních společností Tabulka č. 1 Dělení obchodních společností

Obchodní společnosti Osobní obchodní společnosti Veřejná obchodní společnost

Komanditní společnost

Kapitálová obchodní společnosti Společnost s ručením omezeným

Akciová společnost

Zdroj: vlastní zpracování na základě (Eliáš, Bartošíková, Pokorná a kol., 2005)

Pro kapitálové obchodní společnosti je charakteristická majetková účast společníků na podnikání společnosti. Společníci se na činnosti společnosti nemusí účastnit osobně, ale jsou však povinni vložit do společnosti majetkový vklad, který stanovuje zákon. Za závazky společnosti ručí společníci omezeně nebo vůbec. Společnost má zákonem stanovenou vnitřní soustavu orgánů, jejichž funkcí jsou řídící a kontrolní činnosti uvnitř společnosti, a s jejichž pomocí vstupuje společnost do vnějších vztahů ke třetím osobám. V případě zániku účasti společníka, trvá společnost dále (Sagit, 2010). Osobní obchodní společnost je založena na osobní účasti na činnosti společnosti. Společnost nemá vnitřní orgány a vedení společnosti je svěřeno společníkům. Základní kapitál se ve společnosti netvoří povinně, a proto společníci nemají povinnost poskytovat vklady. Společníci ručí za závazky společnosti neomezeně. Při zániku účasti jednoho ze společníků se společnost zásadně ruší (Sagit, 2010).

14

Založení a vznik Obchodní společnost se zakládá dobrovolně společenskou smlouvou podepsanou všemi zakladateli.1 Pravost podpisů musí být úředně ověřena. Společenská smlouva společnosti s ručením omezeným a zakladatelská smlouva akciové společnosti musí být ve formě notářského zápisu. Společenská smlouva plní funkci zřizovací a organizační a představuje vedle obchodního zákoníku základní pramen s pravidly upravující vnitřní poměry společnosti a způsob, jakým vystupuje vůči třetím osobám. Kogentní ustanovení zákona přikazují, které náležitosti společenská smlouva musí mít, aby bylo možné společnost založit, a aby společnost mohla existovat. Zakladateli obchodní společnosti mohou být fyzické i právnické osoby, které si mohou svobodně zvolit právní formu a vnitřní uspořádání společnosti v souladu s právními předpisy a společenskou smlouvou. Společnost vzniká zápisem do obchodního rejstříku na základě podání návrhu. Návrh na zápis musí být podán do 90 dnů od založení společnosti nebo od doručení průkazu živnostenského či jiného podnikatelského oprávnění (Eliáš, Bartošíková, Pokorná a kol., 2005). Základní kapitál Základní kapitál je souhrn peněžitých a nepeněžitých vkladů všech společníků vyjádřených v peněžních jednotkách české měny. Společník se účastní na základním kapitálu vkladem. Podíl ve společnosti závisí na účasti společníka na čistém obchodním majetku společnosti. Základní kapitál se tvoří povinně ve všech společnostech kromě veřejné obchodní společnosti. Tabulka č. 2 Přehled členění vkladu:

Vklad nepeněžitý peněžitý

nehmotný

hmotný movitý

nemovitý

Zdroj: vlastní zpracování na základě (Eliáš, Bartošíková, Pokorná a kol., 2005)

1

V případě jednoho zakladatele se společnost zakládá zakladatelskou listinou. 15

4.2 Společnost s ručením omezeným Od 1. 1. 1992 je společnost s ručením omezeným upravena zákonem č. 513/1992 Sb., obchodní zákoník, ve znění pozdějších předpisů. Společnost s ručením omezeným je kapitálovým typem společnosti a má všechny základní rysy těchto společností.

4.2.1 Obecná charakteristika Dle obchodního zákoníku má společnost s ručením omezeným následující znaky: • základní kapitál je tvořen povinně z vkladů společníků • minimální výše základního kapitálu činí 200.000,- Kč a minimální výše vkladu jednoho společníka je 20.000,- Kč • společník se na základním kapitálu může podílet pouze jedním vkladem a výše vkladu musí být dělitelná na celé tisíce • společníci ručí za závazky společnosti do výše nesplacených vkladů zapsaných do obchodního rejstříku • společnost může být založena jednou osobou, může mít maximálně 50 společníků Společnost s ručením omezeným vytváří povinně podle § 67 odst. 2 obchodního zákoníku rezervní fond. Není-li rezervní fond vytvořen při vzniku společnosti či při zvýšení základního kapitálu, je nutno jej vytvářet do zákonné výše 10 % základního kapitálu ze zisku vytvořeného společností. V prvním roce, kdy je vytvořen čistý zisk, musí společnost odvést do rezervního fondu nejméně 10 % z čistého zisku, avšak ne více než 5 % ze základního kapitálu. V dalších letech nejméně 5 % z čistého zisku až do dosažení nejméně 10 % základního kapitálu. Rezervní fond slouží k posílení vlastního kapitálu společnosti a lze ho uplatnit například na úhradu ztráty (Skálová, Čouková, 2009). Společenská smlouva společnosti s ručením omezeným dle § 110 odst. 1 obchodního zákoníku musí obsahovat tyto povinné části: a) firmu a sídlo společnosti b) určení společníků c) předmět podnikání

16

d) základní kapitál, vklady e) jména a bydliště prvních jednatelů f) identifikace členů dozorčí rady, pokud je zřizována g) určení správce vkladu h) jiné údaje, které jsou vyžadovány obchodním zákoníkem Zákon vyžaduje vedle uzavření společenské smlouvy také splacení části vkladů před vznikem společnosti. Musí být splaceno na každém vkladu nejméně 30%, a současně rozsah splnění všech vkladových povinností musí dosáhnout alespoň 100.000,- Kč. Nepeněžité vklady musí být před zápisem do obchodního rejstříku v plném rozsahu. Maximální lhůta splatnosti zbytku vkladů je 5 let od vzniku společnosti.

4.2.2 Vnitřní organizace společnosti s ručením omezeným Funkcí soustavy vnitřních orgánů společnosti s ručením omezeným jsou řídící a kontrolní činnosti, a s jejichž pomocí vstupuje společnosti do vnějších vztahů ke třetím osobám. Valná hromada Valná hromada je nejvyšším orgánem společnosti. Jedná se o zákonem organizované a formalizované shromáždění, které má oprávnění rozhodovat o základních otázkách činnosti a existence společnosti. Rozhodovací proces probíhá pomocí hlasování. Valnou hromadu svolávají jednatelé minimálně jednou za rok. Z každého jednání musí být proveden zápis. Jednatel Jednatel je výkonným orgánem společnosti, který je jmenován společníky na valné hromadě. Jednatelem může být jen fyzická osoba.2 Dozorčí rada Dozorčí rada je vnitřním kontrolním orgánem společnosti, jejíž založení má význam zejména ve společnosti s větším počtem společníků, nebo pokud vykonává odborně náročnou činnost. Ve společnosti s ručením omezeným je fakultativním orgánem a její zřízení závisí na vůli společníků vyjádřené ve společenské smlouvě. 2

Jednatelem může být společník nebo třetí osoba. 17

4.2.3 Zisk a jeho rozdělení Způsob rozdělení hospodářského výsledku je v pravomoci valné hromady při dodržování ustanovení obchodního zákoníku a stanov obchodní společnosti. Hospodářský

výsledek

může

být

rozdělen

následujícím

způsobem

(Skálová, Čouková, 2009): • příděl do zákonného rezervního fondu • příděl do fondů tvořených ze zisku • úhrada ztráty z minulých let • převod na účet nerozdělených zisků z minulých let • výplata podílu na zisku společníkům

4.2.4 Příjmy společníka společnosti s ručením omezeným a jejich zdanění Společníkovi společnosti s ručením omezeným mohou plynout následující příjmy: • podíl na zisku • příjem z obchodněprávního vztahu • příjem z pracovněprávního vztahu Z částky zisku určeného k rozdělení připadá na každého společníka částka odpovídající velikosti jeho obchodního podílu, ale společenská smlouva může stanovit jinak. Obchodní podíl může mít společník pouze jeden, který je vyjádřený procentuálním poměrem. Podíl na zisku se řadí do příjmů z kapitálového majetku a podléhá srážkové dani 15 %. Obchodní podíl u s. r. o. = vklad společníka do ZK / základní kapitál Vztah

jednatele

a společnosti

z titulu

výkonu

funkce

je

vztahem

obchodněprávním. Funkci jednatele lze vykonávat i bez smlouvy o výkonu funkce. Uzavření smlouvy o výkonu funkce přináší mnoho výhod (např. sjednání min. výše odměny). Základní obchodněprávní vztah jednatele a společnosti lze rozšířit o vztah pracovněprávní. Tento vztah by však musel existovat vedle vztahu obchodněprávního a jeho obsahem nemůže být činnost spadající do výkonu funkce

18

jednatele. Společník, který není jednatelem, může pro společnost pracovat také na základě pracovněprávního vztahu (Běhounek, 2009). Odměna vyplácená na základě pracovněprávního vztahu je příjmem ze závislé činnosti podle § 6 odst. 1 písm. a) ZDP. Odměna společníka nebo jednatele na základě obchodněprávního vztahu je příjmem ze závislé činnosti podle § 6 odst. 1

písm.

b)

ZDP.

Odměna

za

práci

z pracovněprávního

a obchodněprávního vztahu je zdaněna jako příjem ze závislé činnosti a je podrobena odvodům pojistného na sociální a zdravotní pojištění, a uplatňuje se jako daňový náklad společnosti.

4.3 Veřejná obchodní společnost Veřejná obchodní společnost je právnickou osobou a musí mít nejméně dva společníky. Jedná se o sdružení několika OSVČ vystupujících pod jedním jménem. Dle § 76 obchodního zákoníku je veřejná obchodní společnost definována jako společnost, ve které alespoň dvě osoby podnikají pod společnou firmou a ručí za závazky společnosti společně, nerozdílně celým svým majetkem. Musí být založena pouze za účelem podnikání. Jednání a vedení společnosti přísluší všem společníkům, nemá žádné vnitřní orgány. Jde o právní formu vhodnou pro podnikatelské činnosti, které nejsou příliš komplikované, nemají velký rozsah, nevyžadují velké množství zdrojů.

Společníkem může být jen osoba splňující

všeobecné podmínky provozování živnosti podle živnostenského zákona, a u níž není dána překážka provozování živnosti. Společnost nevytváří povinně základní kapitál a společníci nemusí vklady poskytnout, pokud není sjednána vkladová povinnost ve společenské smlouvě (Eliáš, Bartošíková, Pokorná a kol., 2005).

4.4 Komanditní společnost Komanditní společnost se od ostatních společností liší existencí dvou typů společníků.

Společnost může vzniknout pouze za existence obou druhů

společníků. U komanditní společnosti musí být minimálně jeden společník v postavení

komplementáře

a minimálně

jeden

v postavení

komanditisty.

Komplementáři ručí za závazky společnosti neomezeně a komanditisté pouze do výše svých nesplacených vkladů zapsaných do obchodního rejstříku. Vkladovou povinnost mají pouze komanditisté v minimální výši 5.000,- Kč. Vklady musí být

19

splaceny dle ustanovení ve společenské smlouvě a bez zbytečného odkladu po vzniku společnosti. Komplementářem může být pouze osoba, která splňuje všeobecné podmínky provozování živnosti a u níž není dána překážka provozování živnosti. Je-li komplementářem právnická osoba, vykonává práva a povinnosti spojené s účastí v k. s. její statutární orgán, popř. jím pověřený zástupce, který musí splňovat podmínky jako komplementář. Společnost vzniká uzavřením společenské smlouvy, která musí obsahovat i označení společníků a určení, který ze společníků je komplementář, a který je komanditista. Statutárním orgánem jsou komplementáři, komanditisté mají jen kontrolní práva. Komanditista není oprávněn ze společnosti vystoupit, jeho smrtí se společnost neruší, podíl na společnosti se dědí (Eliáš, Bartošíková, Pokorná a kol., 2005).

4.5 Daňová soustava ČR Daň představuje přesun finančních prostředků od soukromého k veřejnému sektoru. Daň je povinná, nenávratná, neúčelová3, neekvivalentní4, pravidelně se opakující, zákonem stanovená platba do veřejného rozpočtu. Daň může být v některých případech i nepravidelná5 (Puchinger, 2006). Funkce daní jsou (Kubátová, 2006): • alokační funkce – má za úkol efektivně alokovat zdroje • redistribuční funkce – přesun části důchodů a bohatství od bohatších jedinců k chudším • stabilizační – řešení rozdílů, nestability v tržním mechanizmu • fiskální funkce - cílem daní je získat dostatečné množství finančních prostředků do veřejného rozpočtu k financování veřejných výdajů Daň z příjmů je označována jako přímá daň, poplatník je ji povinen zaplatit ze svého důchodu a nemůže ji přenést na jiný subjekt. Daň z příjmů je důležitým příjmem státního rozpočtu a odvádět ji musí ze svých zdanitelných příjmů fyzická i právnická osoba. Základní členění daně z příjmů je na daň z příjmů fyzických 3

Neúčelová = vybíraná daň není určena ke konkrétnímu využití, ale je součástí celkových příjmů veřejných rozpočtů, z nichž jsou financovány veřejné potřeby. Neekvivalentní = poplatník nemá nárok na protihodnotu odpovídající výši jeho daňové povinnosti. 4

5

Např. při převodu nemovitostí, dědická daň.

20

osob a daň z příjmů právnických osob. Další dělení této daně je podle způsobu výběru na daně vybírané srážkou u zdroje příjmu a daně vybírané na základě daňového přiznání. Pojistné na SP a ZP se řadí do ostatních daní a poplatků, někteří autoři je považují za přímé daně (Kubátová, 2006).

4.6 Daň z příjmů fyzických osob 4.6.1 Předmět daně z příjmů fyzických osob Předmětem daně z příjmů fyzických osob jsou příjmy: • ze závislé činnosti a funkčních požitků (§ 6 ZDP) • z podnikání a jiné samostatné výdělečné činnosti (§ 7 ZDP) • z kapitálového majetku (§ 8 ZDP) • z pronájmu (§ 9 ZDP)

• ostatní příjmy (§ 10 DZP) Každý z těchto příjmů je označován jako tzv. dílčí základ daně. Do dílčích základů se nezahrnují příjmy FO, které nejsou předmětem daně dle § 3 odst. 4 ZDP, § 6 odst. 7, 8, 11 ZPD pro příjmy ze závislé činnosti a funkčních požitků, § 7 odst. 10 ZDP pro příjmy společníků v. o. s. a komplementářů k. s., dále příjmy FO osvobozené od daně uvedené v § 4 odst. 1 až 3 ZDP, § 6 odst. 9 ZDP pro příjmy ze závislé činnosti a funkčních požitků, § 10 odst. 3 ZDP a příjmy FO, které podléhají zdanění zvláštní sazbou daně podle § 36 ZDP (Brychta a Komora daňových poradců ČR Datev eG, 2010). Příjmem se v rámci zákona o dani z příjmů fyzických osob rozumí příjem peněžní i nepeněžní dosažený i směnou.

4.6.2 Poplatník a plátce daně Poplatníky daně z příjmů fyzických osob mohou být pouze fyzické osoby. Poplatníci, kteří mají na území České republiky bydliště nebo se zde obvykle zdržují (alespoň 183 dnů v roce), mají daňovou povinnost v České republice neomezenou, která se vztahuje na příjmy plynoucí ze zdrojů na území České republiky i na příjmy plynoucí ze zdrojů v zahraničí. Jsou označováni jako daňoví rezidenti v České republice. Ostatní poplatníci (tzv. daňoví nerezidenti), kteří nemají v České republice bydliště a ani se zde obvykle nezdržují nebo o nichž to

21

stanoví mezinárodní smlouva, mají daňovou povinnost, která se vztahuje pouze na příjmy plynoucí ze zdrojů na území České republiky. Poplatníci, kteří se na území České republiky zdržují za účelem studia nebo léčení, mají daňovou povinnost stejnou jako u tzv. nerezidentů, i v případě, že se na území České republiky obvykle zdržují (Brychta, Macháček, Děrgel, 2010). Plátcem daně z příjmů fyzických osob je osoba, která odvádí správci daně daň vybranou od poplatníků. Plátcem daně z příjmů je označován např. zaměstnavatel u příjmů ze závislé činnosti a z funkčních požitků. Plátcem daně z příjmů fyzických osob může být fyzická i právnická osoba (Brychta, Macháček, Děrgel, 2010).

4.6.3 Dílčí základy daně Příjmy ze závislé činnosti a funkčních požitků dle § 6 ZDP Mezi příjmy ze závislé činnosti patří (Brychta, Macháček, Děrgel, 2010): a) příjmy z pracovněprávního, služebního členského nebo obdobného poměru b) příjmy za práci členů družstev, společníků a jednatelů společností s ručením omezeným a komanditistů komanditní společnosti c) odměny členů statutárních orgánů a dalších orgánů právnických osob d) příjmy plynoucí v souvislosti se současným, budoucím nebo dřívějším výkonem závislé činnosti nebo funkce bez ohledu na to, zda plynou od plátce, u kterého poplatník vykonává závislou činnost nebo funkci, nebo od plátce, u kterého poplatník závislou činnost nebo funkci nevykonává. Dílčím základem daně jsou dle § 6 odst. 13 ZDP příjmy ze závislé činnosti a funkčních požitků zvýšené o částku odpovídající pojistnému na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti a pojistnému na všeobecné

zdravotní

pojištění,

které

je

z těchto

příjmů

povinen

platit

zaměstnavatel. Povinné pojistné se zaokrouhluje na celé koruny směrem nahoru. Příjmy z podnikání a jiné samostatně výdělečné činnosti dle § 7 ZDP 1) Příjmy z podnikání: a) příjmy ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství 22

b) příjmy ze živnosti, tj. podnikání na základě živnostenského zákona c) příjmy z jiného podnikání podle zvláštních předpisů (např. advokátů, daňových poradců atd.) d) podíly společníků veřejné obchodní společnosti a komplementářů komanditní společnosti na zisku 2) Příjmy z jiné samostatné výdělečné činnosti, pokud nepatří mezi příjmy ze závislé činnosti. Dílčím základem daně jsou dle § 7 odst. 3 ZDP příjmy z podnikání a jiné samostatně výdělečné činnosti snížené o výdaje vynaložené na jejich dosažení, zajištění, udržení s výjimkou podílů společníků veřejné obchodní společnosti a komplementářů komanditní společnosti na zisku. Příjmy z kapitálového majetku dle § 8 ZDP a) podíly na zisku (dividendy) z majetkového podílu na a. s., na s. r. o. a k. s., podíly na zisku z členství v družstvu b) úroky a jiné výnosy z držby cenných papírů c) podíly na zisku tichého společníka z účasti na podnikání d) úroky, výhry a jiné výnosy z vkladů na vkladních knížkách, úroky z peněžních prostředků na vkladovém účtu e) výnosy z vkladních listů f) dávky penzijního připojištění se státním příspěvkem (po snížení o zaplacené příspěvky a o státní příspěvky na penzijní připojištění) g) plnění ze soukromého životního pojištění nebo jiný příjem z pojištění osob, který není pojistným plněním a nezakládá zánik pojistné smlouvy (po snížení o zaplacené pojistné) h) úroky a jiné výnosy z poskytnutých úvěrů a půjček, úroky a poplatky z prodlení, úroky z práva na dorovnání, úroky z vkladů na běžných účtech a úroky z hodnoty splaceného vkladu ve smluvené výši společníků obchodních společností i) úroky a jiné výnosy z držby směnek j) příjmy z prodeje předkupního práva na cenné papíry Zdanění příjmů z kapitálového majetku je v některých případech odlišné od běžného schématu zdanění fyzických osob. Některé příjmy se zahrnují do dílčího

23

základu daně z kapitálového majetku a zdaňují se v rámci „obecných“ postupů. Ostatní příjmy jsou zdaňovány zvláštní sazbou daně dle § 36 ZDP (Brychta, Macháček, Děrgel, 2010). Příjmy z pronájmu dle § 9 ZDP Do této skupiny příjmů patří příjmy z pronájmu nemovitostí nebo bytů a z pronájmu movitých věcí. Dílčím základem daně jsou tyto příjmy snížené o výdaje vynaložené na jejich dosažení, zajištění a udržení. Poplatník si může stanovit výdaje ve výši 30 % z těchto příjmů, neuplatní-li prokazatelně vynaložené výdaje na dosažení, zajištění a udržení příjmů. Ostatní příjmy dle § 10 ZDP a) příjmy z převodu účasti na společnosti s ručením omezeným, komanditisty na komanditní společnosti b) podíl společníka obchodní společnosti s výjimkou společníka v. o. s. a komplementáře k. s. nebo podíl člena družstva na likvidačním zůstatku při likvidaci společnosti, družstva c) vypořádací podíl při zániku účasti společníka obchodní společnosti s výjimkou společníka v. o. s. a komplementáře k. s. d) příjmy, které společník v. o. s. nebo komplementář komanditní společnosti obdrží v souvislosti s ukončením účasti na v. o. s. a k. s. od jiné osoby než od v. o. s. nebo k. s., v níž ukončil účast Dílčím základem daně je příjem snížený o výdaje prokazatelně vynaložené na jeho dosažení.

4.6.4 Výpočet daně z příjmů fyzických osob Příjmy fyzických osob, které jsou předmětem daně a nejsou od daně osvobozené, jsou v závislosti na druhu příjmů zdaněny zvláštní sazbou daně podle § 36 ZDP nebo podle jednotlivých dílčích základů daně. Nejdříve je potřeba určit základ daně, který následně upravíme, a z něhož vypočteme daňovou povinnost poplatníka.

24

Základ daně Základem daně je součet jednotlivých dílčích základů daně z příjmů fyzických osob ve zdaňovacím období, za které se pro účely daně z příjmů fyzických osob považuje kalendářní rok. Daň z příjmů fyzických osob se počítá ze základu daně sníženého o nezdanitelné části základu daně a o položky odčitatelné od základu daně. Základ daně lze snížit pouze do nuly, nelze tímto snížením dosáhnout ztráty. Do výše kladného součtu dílčích základů daně lze uplatnit daňovou ztrátu z předchozích let a odčitatelné položky. DZD§7 + DZD§8 + DZD§9 + DZD§10 ≥ daňová ztráta z minulých let + odčitatelné položky.

Platí, že ZD ≥ 0! Nezdanitelná část základu daně Fyzická osoba si může za kalendářní rok po splnění zákonných podmínek snížit základ daně o: • poskytnuté dary • úroky ze stavebního spoření, hypotečních úvěrů a jim podobných produktů, za předpokladu, že byl úvěr poplatníkem použit na financování bytových potřeb, ne však v rámci jeho podnikatelské a jiné samostatně výdělečné činnosti nebo pro účely pronájmu (v úhrnu lze odečíst ročně max. 300.000,- Kč v téže domácnosti) • pojistné na penzijní připojištění se státním příspěvkem (částka, kterou

lze

odečíst,

se

rovná

úhrnu

příspěvků

zaplacených

poplatníkem se státním příspěvkem na zdaňovací období sníženému o 6.000,- Kč, maximálně lze odečíst 12.000,- Kč) • pojistné na soukromé životní pojištění (max. částka, kterou lze odečíst, činí 12.000,- Kč) • členské příspěvky uhrazené odborové organizaci (lze odečíst částku do výše 1, 5 % zdanitelných příjmů podle § 6, maximálně však do výše 3.000,- Kč) • úhrady za zkoušky ověřující výsledky dalšího vzdělávání (nejvýše 10.000,- Kč, u poplatníka se zdravotním postižením až 13.000,- Kč, u poplatníka s těžším zdravotním postižením až 15.000,- Kč)

25

Snížení základu daně se uplatní v rámci daňového přiznání k dani z příjmů fyzických osob. Doklady prokazující nárok na uplatnění nezdanitelné částky je třeba doložit a některé jsou i povinnou přílohou daňového přiznání. Ostatní se předkládají až při případné daňové kontrole (Brychta, Macháček, Děrgel, 2010). Schéma výpočtu daňové povinnosti DZD z příjmů ze závislé činnosti a z funkčních požitků (§ 6 ZDP) + DZD nebo ztráta z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti (§ 7 ZDP) + DZD z kapitálového majetku (§ 8 ZDP) + DZD nebo ztráta z pronájmu (§ 9 ZDP) + DZD z ostatních příjmů (§ 10 ZDP) = základ daně - nezdanitelné částky dle § 15 ZDP -odčitatelné položky od základu daně dle § 34 ZDP = snížený základ daně zaokrouhlený na celá sta Kč dolů * sazba daně, která pro rok 2010 činí dle § 16 ZDP 15 % = daň zaokrouhlená na celé Kč nahoru - slevy na dani dle § 35, 35a, 35b, 35ba ZDP - daňové zvýhodnění na vyživované dítě dle § 35c ZDP = daňová povinnost nebo daňový bonus

4.7 Daň z příjmů právnických osob 4.7.1 Předmět daně z příjmů právnických osob Předmětem daně z příjmů právnických osob jsou příjmy (výnosy) z veškeré činnosti a z nakládání s veškerým majetkem s vyloučením příjmů (výnosů), které nejsou předmětem daně (Marková, 2010). U veřejné obchodní společnosti jsou předmětem daně pouze příjmy, z nichž je daň vybírána zvláštní sazbou. U společníka veřejné obchodní společnosti je 26

předmětem daně také část základu daně veřejné obchodní společnosti stanoveného podle § 23 až § 33 ZDP (Brychta, Macháček, Děrgel, 2010). U poplatníka, který je komplementářem komanditní společnosti, je předmětem daně část základu daně komanditní společnosti (Brychta, Macháček, Děrgel, 2010). Předmětem daně nejsou například příjmy získané zděděním nebo darováním nemovitosti nebo movité věci anebo majetkového práva s výjimkou z nich plynoucích příjmů (Marková, 2010).

4.7.2 Poplatníci daně z příjmů právnických osob Poplatníky daně z příjmů právnických osob jsou osoby, které nejsou fyzickými osobami. Pokud mají poplatníci na území České republik své sídlo nebo místo vedení společnosti, musí zdanit příjmy plynoucí ze zdrojů na území České republiky, tak i příjmy ze zahraničí. Poplatníci, kteří nemají své sídlo na území České republiky, tak se daňová povinnosti vztahuje pouze na příjmy ze zdrojů na území České republiky (Marková, 2010).

4.7.3 Zdaňovací období Zdaňovacím obdobím se v rámci daně z příjmů právnických osob rozumí: • kalendářní rok • hospodářský rok • období od rozhodného dne fúze nebo převodu jmění na společníka anebo rozdělení obchodní společnosti nebo družstva do konce kalendářního roku nebo hospodářského roku, ve kterém tyto skutečnosti byly zapsány v obchodním rejstříku. • účetní období (12 nepřetržitě po sobě jdoucích měsíců), pokud je toto období delší než 12 měsíců

4.7.4 Výpočet daně z příjmů právnických osob Základ daně Základem daně z příjmů právnických osob je rozdíl, o který příjmy (výnosy), s výjimkou příjmů, které nejsou předmětem daně, a příjmů osvobozených od daně, 27

převyšují výdaje (náklady) prokazatelně vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů, a to při respektování jejich věcné a časové souvislosti v daném zdaňovacím období. Pro zjištění základu daně se vychází buď z výsledku hospodaření (zisk nebo ztráta) nebo z rozdílu mezi příjmy a výdaji u poplatníků, kteří nevedou účetnictví. U komanditní společnosti se základ daně snižuje o částku připadající komplementářům. U společníka veřejné obchodní společnosti je součástí základu daně část základu daně nebo daňové ztráty veřejné obchodní společnosti. Základ daně z příjmů právnických osob se stanoví podle ustanovení § 23 až 33 ZDP (Brychta, Macháček, Děrgel, 2010). Schéma výpočtu daňové povinnosti Hospodářský výsledek + daňově neuznatelné náklady - daňově neuznatelné výnosy = základ daně - daňové ztráty z podnikání z předcházejících zdaňovacích období - dary na veřejně prospěšné účely - 50% částky vypořádané oprávněným osobám jako jejich majetkový podíl podle zákona č. 42/1992 Sb., o úpravě majetkových vztahů a vypořádání majetkových nároků v družstvech - 100% výdajů vynaložených při realizaci projektů výzkumu a vývoje = upravený základ daně zaokrouhlený na celé tisícikoruny dolů * sazba daně (pro rok 2010 činí 19%) = daň zaokrouhlená na celé Kč nahoru - sleva na dani při zaměstnávání zaměstnanců se zdravotním postižením - sleva na dani z titulu poskytnutí investiční pobídky = daňová povinnost

28

4.8 Zdanění příjmů společníků obchodních společností 4.8.1 Postup zdanění příjmů u společníka veřejné obchodní společnosti Základem daně společníka veřejné obchodní společnosti je část základu daně v. o. s. stanoveného podle § 23 - 33 ZDP. Část základu daně v. o. s. připadající na jednotlivé společníky se stanoví ve stejném poměru, jako je rozdělen zisk podle společenské smlouvy, jinak rovným dílem. V případě vykázané ztráty se rozděluje na společníka část této ztráty stejně jako základ daně. Společník vychází z účetnictví veřejné obchodní společnosti (Brychta, Macháček, Děrgel, 2010). U společníka, který je fyzickou osobou, je podíl na zisku či ztrátě v. o. s. součástí dílčího základu daně dle § 7 ZDP. Jedná-li se o společníka-právnickou osobu, patří podíl na zisku (ztrátě) do základu daně právnické osoby. Podíl na zisku (ztrátě) v. o. s. zdaňují přímo společníci ve svém daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických nebo právnických osob. Podíly na zisku společníků-fyzických osob podléhají sociálnímu a zdravotnímu pojištění v rámci výpočtu vyměřovacího základu. Veřejná obchodní společnost o dani z příjmů neúčtuje, ani nepodává daňové přiznání k dani z příjmů právnických osob (Brychta, Macháček, Děrgel, 2010).

4.8.2 Postup zdanění příjmů u komanditní společnosti Zisk se dělí na část připadající komanditní společnosti a na část připadající komplementářům podle poměru stanoveného ve společenské smlouvě, jinak rovným dílem. Zisk připadající společnosti se zdaní daní z příjmů právnických osob a rozdělí se mezi komanditisty v poměru stanoveném ve společenské smlouvě,

jinak

v poměru

splacených

vkladů.

Část

zisku

připadající

komplementářům je mezi ně rozdělena dle společenské smlouvy, pokud obsahuje ustanovení o způsobu rozdělení, jinak se dělí zisk rovným dílem. Základem daně komplementáře komanditní společnosti je část základu daně nebo daňové ztráty komanditní společnosti určená ve stejném poměru, jakým je rozdělen

zisk

nebo

ztráta

komanditní

společnosti.

Způsob

zdanění

komplementářů je obdobný jako u společníka veřejné obchodní společnosti podle toho, jestli se jedná o fyzickou nebo právnickou osobu. Komplementář vychází 29

z účetnictví vedeného komanditní společností. Ztrátu nesou komplementáři rovným dílem, nestanoví-li společenská smlouva jinak. Povinnost komanditistů podílet se na úhradě ztráty je pouze v případě, že by tak stanovila společenská smlouva. Komanditní společnost je poplatníkem daně z příjmů právnických osob. Základ daně komanditní společnosti se zjistí dle § 23 až 33 ZDP, od kterého se odečtou podíly připadající na komplementáře.

Zdanění podílů na zisku

komanditistů je obdobné jako u společníka společnosti s ručením omezeným, tedy zvláštní sazbou daně (Brychta, Macháček, Děrgel, 2010).

4.8.3 Zdanění společnosti s ručením omezeným Základ daně z příjmů právnických osob a daň z příjmů se určí z výsledku hospodaření společnosti, který představuje hrubý účetní zisk neboli zisk před zdaněním. Po odečtení daňové povinnosti od hrubého účetního zisku získáme disponibilní zisk, který se rozdělí na základě rozhodnutí valné hromady. Valná hromada se svolává nejméně jednou za rok. Společnost s ručením omezeným má při rozdělování zisku jedinou zákonnou povinnost týkající se přídělu do rezervního fondu. Podíly společníků na zisku podléhají zdanění zvláštní sazbou daně ve výši 15 %, kterou odvádí plátce této daně, tedy společnost.

4.9 Společná ustanovení daně z příjmů 4.9.1 Dary Odpočet hodnoty darů od základu daně z příjmů je možné u fyzických i právnických osob. Okruh příjemců, kterým lze dar poskytnout, a účel poskytnutí daru je u FO a PO shodný. Rozdíl je pouze v limitu pro snížení základu daně. U fyzických osob musí úhrnná hodnota darů ve zdaňovacím období přesáhnout 2% ze základu daně, anebo musí činit alespoň 1.000,- Kč. Nejvýše lze odečíst 10% ze základu daně (Marková, 2010). U právnických osob musí hodnota daru činit alespoň 2.000,- Kč. U darovaného majetku je hodnota daru nejvýše zůstatková cena hmotného

30

majetku nebo hodnota zachycená v účetnictví u ostatního majetku. Nejvýše mohou právnické osoby odečíst v úhrnu 5 % ze základu daně sníženého o odčitatelné položky a ztrátu z minulých let. V případě poskytnutí daru vysokým školám a veřejným výzkumným institucím lze základ daně snížit nejvýše o dalších 5 % (Marková, 2010). Hodnota daru je zákonem přímo vymezena speciálně u odběru krve bezpříspěvkového dárce částkou 2.000,- Kč, v jiných případech hodnota daru není zákonem přímo stanovena. Dary poskytnuté veřejnou obchodní společností jsou brány jako dary poskytnuté jednotlivými společníky. U komanditní společnosti se musí oddělit hodnota darů připadající komanditní společnosti a komplementářům k. s. ve stejném poměru, v jakém se snižuje základ daně. U společníků v. o. s. a komplementářů komanditní společnosti platí podmínky pro uplatnění odpočtu daru v závislosti na tom, zda se jedná o fyzickou nebo právnickou osobu. (Brychta, Macháček, Děrgel, 2010)

4.9.2 Položky odčitatelné od základu daně Odčitatelné položky od základu daně mohou využít fyzické i právnické osoby. V roce 2010 lze uplatnit následující odčitatelné položky (Marková, 2010): 1) daňovou ztrátu 2) výdaje na realizaci projektů výzkumu a vývoje 3) výdaje na vypořádání v družstvu ad1)

Od základu daně lze odečíst daňovou ztrátu, která vznikla a byla

vyměřena za předchozí zdaňovací období nebo jeho část, a to nejdéle v pěti zdaňovacích obdobích následujících bezprostředně po období, za které se daňová ztráta vyměřuje. ad2)

Odpočet na realizaci projektů výzkumu a vývoje může uplatnit

i veřejná obchodní společnost a komanditní společnost. U veřejné obchodní společnosti si může odpočet uplatnit každý společník společnosti, a to poměrnou část ve stejném poměru, v jakém je rozdělován zisk a ztráta podle 31

společenské smlouvy, nebo rovným dílem. Komanditní společnost rozdělí odpočet na komplementáře a společnost ve stejném poměru, v jakém se rozděluje zisk a ztráta. Od základu daně lze odečíst 100% výdajů vynaložených při realizaci projektů výzkumu a vývoje. ad3)

Odpočet je možné uplatnit ve výši 50% z částky, kterou daňový

subjekt v období let 1993 až 2005 vypořádal oprávněným osobám jako jejich majetkový podíl podle zákona č. 42/1992 Sb.

4.9.3 Slevy na dani Slevou na dani se rozumí snížení daňové povinnosti poplatníka. Slevy uvedené v tabulce níže (s výjimkou slevy na poplatníka) jsou brány v úvahu pouze za ty měsíce kalendářního roku, ve kterých byly podmínky pro uplatnění nároku splněny na počátku každého měsíce. Slevy nelze uplatnit vůči dani vybírané srážkou podle zvláštní sazby daně. Slevu na dani může poplatník uplatnit až do výše daňové povinnosti vypočtené podle zákona o daních z příjmů. V případě daňového zvýhodnění na vyživované dítě může poplatník uplatnit daňový bonus, který vznikne, jestli-že toto zvýhodnění převyšuje daňovou povinnost. Daňový bonus je vyplácen ve výši od 100 Kč do maximální výše 52.200 Kč ročně (Podnikatel, 2010). Tabulka č. 3 Slevy na dani – přehled pro rok 2010 Sleva Výše slevy (za rok) za zaměstnance s těžším zdravotním postižením

60.000 Kč za jednoho zaměstnance

za zaměstnance se zdravotním postižením

18.000 Kč za jednoho zaměstnance

Uplatnění slevy

zaměstnavatel - PO nebo FO

s podílem zaměstnanců se zdravotním postižením vyšším než 50 % prům. ročního přepočteného počtu zaměstnanců, při celkovém počtu nejméně 25 zaměstnanců

ve výši poloviny daně

z titulu investičních pobídek sleva na poplatníka sleva na manžela/ku sleva na manžela/ku ZTP/P

§ 35a, § 35b 24.840 Kč 24.840 Kč 49.680 Kč

sleva na invaliditu 1. a 2. stupně

2.520 Kč

sleva na invaliditu 3. stupně

5.040 Kč

PO a podnikající FO

FO

32

sleva pro držitele průkazu ZTP/P

16.140 Kč

sleva na studium

4.020 Kč

daňové zvýhodnění na vyživované dítě

11.604 Kč/dítě, 23.208 Kč/dítě (ZTP/P)

FO

Zdroj: vlastní zpracování na základě (Brychta a Komora daňových poradců ČR Datev eG, 2010)

4.9.4 Daň vybíraná srážkou podle zvláštní sazby daně Některé příjmy jsou zdaňovány zvláštní sazbou daně srážkou přímo u zdroje příjmů v rámci samostatného základu daně. Daň vybírá a odvádí přímo ten, kdo příjem poskytuje. Od 1. ledna 2008 je zvláštní sazba daně dle § 36 zákona o daních z příjmů ve výši 15 %. Mezi příjmy zdaňované 15 % srážkovou daní patří mimo jiné: • dividendy • úroky z dluhopisů a směnek • úroky, výhry a jiné výnosy z vkladů na vkladních knížkách, vkladových účtech, vkladních listech na jméno a běžných nepodnikatelských účtech • podíly na zisku z členství v družstvu, z účasti na společnosti s ručením omezeným, z účasti komanditisty na komanditní společnosti, nebo tichého společníka • vypořádací podíl při zániku společníka ve společnosti s ručením omezeným, komanditisty v komanditní společnosti a při zániku členství v družstvu • podíl na likvidačním zůstatku kapitálové společnosti nebo družstva, atd.

4.10 Sociální a zdravotní pojištění Společníci společnosti s ručením omezeným a komanditisté komanditní společnosti nemají povinnost odvádět z příjmů plynoucích z účasti na společnosti pojistné na zdravotní a sociální pojištění, pokud však nemají tyto osoby příjem podle § 6 ZDP. V případě, že společníci s. r. o. a komanditisté k. s. nemají jiné příjmy kromě podílu nad zisku té dané společnosti, tak musí odvádět alespoň minimální částku na zdravotní pojištění jako osoby bez zdanitelných příjmů. OBZP

33

je povinna platit sama měsíčně pojistné ve výši vypočtené jako 13,5 % z minimálního vyměřovacího základu, kterým je minimální mzda platná v měsíci, za který se pojistné platí (VZP České republiky, 2010). Od 1. 1. 2007 činí minimální mzda 8.000,- Kč (VZP České republiky, 2010). Společníci

veřejných

obchodních

společností

a komplementáři

komanditních společností jsou považováni v rámci zdravotního a sociálního pojištění za OSVČ (Červinka, Daněk, 2010). OSVČ je povinna platit pojistné na důchodové

pojištění,

zaměstnanosti.

zdravotní

pojištění

a příspěvek

na

státní

politiku

Nemocenské pojištění je dobrovolné. Vyměřovací základ pro

odvod pojistného na sociální pojištění a na zdravotní pojištění u OSVČ je 50 % příjmu z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti po odpočtu výdajů vynaložených na jeho dosažení, zajištění a udržení. Maximální vyměřovací základ v rámci sociálního zabezpečení činí v roce 2010 1.707.048,- Kč, minimální měsíční vyměřovací základ pro hlavní výdělečnou činnosti 5.928,- Kč a pro vedlejší výdělečnou činnost 2.371,- Kč. Minimální měsíční vyměřovací základ v rámci zdravotního pojištění je 11.854,50 Kč. Pro OSVČ je rozhodným obdobím pro platby kalendářní rok, může mít povinnost i měsíčních záloh (Česká správa sociálního zabezpečení, 2010). Sazby pojistného v roce 2010 u OSVČ jsou: • důchodové pojištění 28% • příspěvek na státní politiku zaměstnanosti 1, 2% • nemocenské pojištění 1, 4% • zdravotní pojištění 13, 5% Vyměřovacím základem u zaměstnanců je úhrn příjmů ze závislé činnosti a funkčních požitků, které jsou předmětem daně z příjmů fyzických osob. Zdravotní pojištění se musí odvádět alespoň z minimální mzdy. Maximální vyměřovací základ je 72násobek průměrné mzdy, která v roce 2010 činí 23.709 Kč. Pro zaměstnance a zaměstnavatele je rozhodným obdobím pro platby kalendářní měsíc. Pojistné se zaokrouhluje na celé koruny nahoru (Česká správa sociálního zabezpečení, 2010).

34

Sazby pojistného v roce 2010 u zaměstnance a zaměstnavatele činí: Zaměstnanec • nemocenské pojištění 0% • důchodové pojištění 6,5% • příspěvek na státní politiku zaměstnanosti 0% • zdravotní pojištění 4,5% Zaměstnavatel • nemocenské pojištění 2,3% • důchodové pojištění 21,5% • příspěvek na státní politiku zaměstnanosti 1,2% • zdravotní pojištění 9%

35

5 Praktická část V této části práce bude zjišťováno a porovnáváno zatížení společníků jednotlivých obchodních společností zejména z hlediska daně z příjmů, ale budou zohledněny i odvody sociálního a zdravotního pojištění. Srovnání bude provedeno na konkrétním příkladu dvou fiktivních fyzických osob, které chtějí společně začít podnikat v rámci obchodní společnosti a nemohou se rozhodnout, kterou právní formu si zvolit. Rozhodují se mezi založením společnosti s ručením omezeným, veřejné obchodní společnosti nebo komanditní společnosti. Akciová společnost nebude brána v úvahu kvůli vysokým nárokům týkajících se hlavně základního kapitálu. Prioritně chtějí zjistit, jaký typ obchodní společnosti je pro ně nejpříznivější z hlediska daně z příjmů. Závěrečné vyhodnocení vhodné formy podnikání bude brát v úvahu i jiná hlediska, jako jsou výhody a nevýhody obchodních společností (např. ručení společníků,

výše základního kapitálu,

povinné vklady společníků), dále odvody sociálního a zdravotního pojištění, ze kterých má poplatník nárok na vyplácení dávek nemocenského pojištění, dávek důchodového pojištění, na poskytování zdravotní péče, atd.. Pro účely této práce jsou zavedeny následující pojmy: • daňové zatížení společníka = daňová povinnost společníka • daňové zatížení společnosti = daňová povinnosti společnosti (DPPO) • celkové zatížení společníka = daňová povinnost společníka a jeho povinné odvody sociálního a zdravotního pojištění • celkové zatížení společnosti = daňová povinnosti společnosti a celkové zatížení společníků

5.1 Určení společníků a vstupní informace Adam a Eva se chtějí společně pustit do podnikání v oblasti dopravy a logistiky. Adam je ženatý a žije ve společné domácnosti s manželkou a jejich desetiletým synem, na kterého si uplatňuje daňové zvýhodnění dle § 35c ZDP. Adam má založené penzijní připojištění a měsíční úložka činí 1.000,- Kč, za rok celkem 12.000,- Kč. Eva je svobodná a bezdětná.

Již třetím rokem si platí

čtvrtletně životní pojištění, který v součtu za rok činí 18.000,- Kč. Pro oba společníky je jejich společné podnikání hlavní činností a jediným příjmem. 36

Společníci se domluvili, že budou každoročně poskytovat dar Dětské nemocnici Brno, Klinice dětského ORL ve výši 20.000,- Kč.

5.2 Výpočet daňového zatížení u obchodních společností U jednotlivých obchodních společností bude na modelových příkladech popsán postup výpočtu daňové povinnosti společnosti a společníků u daných výší zisku. U společníků se bude jednat také o odvody SP a ZP plynoucích z účasti ve společnosti.

Daňové

zatížení

je

vyjádřené

v peněžních

jednotkách

a pro

přehlednější porovnání i v %. Všechny údaje uváděné v % jsou vypočteny v poměru k celkovému zisku společnosti.

5.2.1 Společnost s ručením omezeným Prvním modelovým příkladem bude založení společnosti s ručením omezeným. Tato forma podnikání je podle Českého statistického úřadu6 nejčastěji ve vyskytující v ČR, ale také nejoblíbenější u začínajících podnikatelů, přestože zákon stanovuje poměrně velké množství podmínek7. Společnost může založit fyzická nebo právnická osoba, v našem případě ji zakládají dvě fyzické osoby společenskou smlouvou.

Základní kapitál je ve společenské smlouvě sjednán

v zákonem stanovené minimální výši 200.000,- Kč. Vklady společníků Adama a Evy do základního kapitálu jsou stejné a to ve výši 100.000,- Kč, které mají peněžní podobu. Adam splatil při založení společnosti 100% svého vkladu, tedy celých 100.000,- Kč. Eva nesplatila hned celou částku, ale pouze 50% vkladu, což činí 50.000,- Kč. Zbývající část zaplatí do dvou let po vzniku společnosti. Minimální výše vkladu jednoho společníka, která činí 20.000,- Kč, byla splněna. Společnost dodržela všechny zákonem stanovené podmínky a může vzniknout zápisem do obchodního rejstříku. Ručení je u společnosti omezené, společníci ručí do výše nesplaceného vkladu. Společnost s ručením omezeným obligatorně vytváří podle § 67 odst. 2 obchodního zákoníku rezervní fond. Společníci budou rezervní fond tvořit až ze zisku společnosti. Musí být vytvořen do minimální výše 10 % základního kapitálu.

6

Statistická ročenka České republiky 2009

37

Rozdělení hospodářské výsledku je v pravomoci nejvyššího orgánu společnosti, kterým je valná hromada. Rozhodnutí valného hromady o způsobu rozdělení zisku může být učiněno až po schválení účetní uzávěrky za příslušné účetní období. Podíly na zisku mohou být přiděleny po doplnění zákonného rezervního fondu. Adam s Evou začínají podnikat prvním rokem a z dosaženého zisku musí odvést do rezervního fondu nejméně 10 % čistého zisku, maximálně však 5 % hodnoty základního kapitálu. Obchodní podíl Adama i Evy = vklad 100.000,- Kč / ZK 200.000,- Kč = 0,5 = 50 % Každý ze společníků má stejný obchodní podíl na společnosti. Podíl společníků na zisku s. r. o. spadá do příjmů z kapitálového majetku a podléhá srážkové dani ve výši 15 %. Zisk společnosti s ručením omezeným podléhá dani z příjmů právnických osob. Sazba této daně je pro rok 2010 19 %. Tabulka č. 4 Zisk 200.000,- u společnosti s ručením omezeným

Hospodářský výsledek s. r. o. + daňově neuznatelné náklady Základ daně s. r. o. Odpočet hodnoty darů Upravený základ daně Daň z příjmů právnických osob 19 % Zisk společnosti po zdanění Příděl do rezervního fondu Zisk k rozdělení Podíl na zisku jednoho společníka Srážková daň 15 % Daňové zatížení společníka v % Odvod SP Odvod ZP Celkové zatížení společníka Celkové zatížení společníka v % Daňové zatížení společnosti Daňové zatížení společnosti v % Čistý příjem jednoho společníka

200 000 Kč 20 000 Kč 220 000 Kč 11 000 Kč 209 000 Kč 39 710 Kč 160 290 Kč 10 000 Kč 150 290 Kč 75 145 Kč 11 272 Kč 5,64 0 Kč 12 960 Kč 24 232 Kč 12,12 39 710 Kč 19,86 50 913 Kč

Zdroj: vlastní zpracování

U společnosti s ručením omezeným je kladný hospodářský výsledek zdaňován daní z příjmů právnických osob v rámci daňového přiznání společnosti. Zisk musí být upraven o daňově neuznatelné náklady a výnosy. Daňově

38

neuznatelným nákladem v tomto případě je pouze darovaná částka 20.000,- Kč, která se přičte k vytvořenému zisku. Společnost si může dle § 20 odst. 8 ZDP od základu daně odečíst hodnotu daru, nejvýše však 5 % ze základu daně. V případě této výše zisku je 5 % z 220.000,- Kč nižší než hodnota poskytnutého daru, a proto si může společnost odečíst pouze 11.000,- Kč. Z takto upraveného základu daně se vypočte daň, která činí 39.710,- Kč. Po odečtení této daně od hrubého zisku dostaneme čistý disponibilní zisk ve výši 160.290,- Kč, který je určen k rozdělení. Jelikož společnost vykonává svou činnost prvním rokem, musí odvést do rezervního fondu nejméně 10 % čistého zisku, maximálně však 5 % základního kapitálu. V tomto případě se jedná o příděl do rezervního fondu ve výši 10.000,- Kč, což je 5 % ze základního kapitálu 200.000,- Kč. K vyplacení podílů společníků na zisku zůstává 150.290,- Kč. Tato částka se rozdělí mezi Adama a Evu rovným dílem a zdaní se zvláštní sazbou daně dle § 36 ZDP, která činí 15 %. Z tohoto příjmů nevzniká společníkovi povinnost hradit sociální a zdravotní pojištění. Jelikož Adam ani Eva nemají žádné jiné příjmy, musí uhradit minimální zdravotní pojištění jako osoba bez zdanitelných příjmů, tedy 1.080,- Kč měsíčně (12.960,- Kč ročně). Sociální pojištění hradit nemusí, ale může se na důchodovém pojištění účastnit dobrovolně. V této práci nebude uvažována zmíněná dobrovolná účast na důchodovém pojištění. Po odečtení srážkové daně a odvodu zdravotního pojištění od hrubého podílu společníka na zisku dostaneme čistý příjem společníka 50.913,- Kč. Tabulka č. 5 Zisk 800.000,- u společnosti s ručením omezeným

Hospodářský výsledek s. r. o. + daňově neuznatelné náklady Základ daně s. r. o. Odpočet hodnoty darů Upravený základ daně Daň z příjmů právnických osob 19 % Zisk společnosti po zdanění Příděl do rezervního fondu Zisk k rozdělení Podíl na zisku jednoho společníka Srážková daň 15 % Daňové zatížení společníka v % Odvod SP Odvod ZP Celkové zatížení společníka

800 000 Kč 20 000 Kč 820 000 Kč 20 000 Kč 800 000 Kč 152 000 Kč 648 000 Kč 10 000 Kč 638 000 Kč 319 000 Kč 47 850 Kč 5,98 0 Kč 12 960 Kč 60 810 Kč 39

Celkové zatížení společníka v % Daňové zatížení společnosti Daňové zatížení společnosti v % Čistý příjem jednoho společníka

7,60 152 000 Kč 19,00 258 190 Kč


U hospodářského výsledku 800.000,- Kč je nárok na odpočet hodnoty daru v plné výši, protože 5 % z 820.000,- Kč je vyšší než 20.000,- Kč. Odečíst se může maximálně výše poskytnutého daru. Příděl do rezervního fondu je 10.000,- Kč, stejně jako u předchozí výše zisku. Tabulka č. 6 Zisk 1.400.000,- u společnosti s ručením omezeným

Hospodářský výsledek s. r. o. + daňově neuznatelné náklady Základ daně s. r. o. Odpočet hodnoty darů Upravený základ daně Daň z příjmů právnických osob 19 % Zisk společnosti po zdanění Příděl do rezervního fondu Zisk k rozdělení Podíl na zisku jednoho společníka Srážková daň 15 % Daňové zatížení společníka v % Odvod SP Odvod ZP Celkové zatížení společníka Celkové zatížení společníka v % Daňové zatížení společnosti Daňové zatížení společnosti v % Čistý příjem jednoho společníka

1 400 000 Kč 20 000 Kč 1 420 000 Kč 20 000 Kč 1 400 000 Kč 266 000 Kč 1 134 000 Kč 10 000 Kč 1 124 000 Kč 562 000 Kč 84 300 Kč 6,02 0 Kč 12 960 Kč 97 260 Kč 6,95 266 000 Kč 19,00 464 740 Kč

Zdroj: vlastní zpracování Tabulka č. 7 Zisk 2.000.000,- u společnosti s ručením omezeným

Hospodářský výsledek s. r. o. + daňově neuznatelné náklady Základ daně s. r. o. Odpočet hodnoty darů Upravený základ daně Daň z příjmů právnických osob 19 % Zisk společnosti po zdanění Příděl do rezervního fondu Zisk k rozdělení

2 000 000 Kč 20 000 Kč 2 020 000 Kč 20 000 Kč 2 000 000 Kč 380 000 Kč 1 620 000 Kč 10 000 Kč 1 610 000 Kč 40

Podíl na zisku jednoho společníka Srážková daň 15 % Daňové zatížení společníka v % Odvod SP Odvod ZP Celkové zatížení společníka Celkové zatížení společníka v % Daňové zatížení společnosti Daňové zatížení společnosti v % Čistý příjem jednoho společníka

805 000 Kč 120 750 Kč 6,04 0 Kč 12 960 Kč 133 710 Kč 6,69 380 000 Kč 19,00 671 290 Kč


5.2.2 Veřejná obchodní společnost U veřejné obchodní společnosti musí podnikat alespoň dvě osoby pod společnou firmou. Adam a Eva jsou dvě fyzické osoby, které mají záměr podnikat společně a nerozdílně za účelem dosažení zisku. Společníci zakládají společnost podpisem společenské smlouvy a vzniká zápisem do obchodního rejstříku. U veřejné obchodní společnost není zákonem stanovená výše základního kapitálu ani vklad společníků. Adam s Evou neposkytují žádné vklady, jelikož výši vkladu nemají stanovenou ani ve společenské smlouvě. Nevýhodou této společnosti je ručení společníků nerozdílně celým svým majetkem. Zisk veřejné obchodní společnosti není zdaňován daní z příjmů právnických osob, jak je tomu u společnosti s ručením omezeným, ale daní z příjmů fyzických osob v rámci daňového základu jednotlivých společníků. Zisk se dělí mezi společníky rovným dílem, pokud není stanoveno jinak ve společenské smlouvě. Část základu daně v. o. s. připadající na společníka je součástí dílčího základu daně dle § 7 ZDP. Společníci vycházejí z údajů zaznamenaných v účetnictví vedeném veřejnou obchodní společností. Každý ze společníků si podává daňové přiznání samostatně za svoji osobu, společnost o dani z příjmů neúčtuje ani nepodává daňové přiznání.

41

Tabulka č. 8 Zisk 200.000,- u veřejné obchodní společnosti

Základ daně (DZD dle § 7 ZDP) Nezdanitelné části základu daně (§ 15 ZDP) Upravený základ daně Daň 15 % Slevy na dani Daňová zvýhodnění Roční daňová povinnost Daňové zatížení v % Vyměřovací základ SP Odvod SP (29,2 %) - důchodové pojištění (28%) - příspěvěk na státní politiku zam. (1, 2%) - nemocenské pojištění (1, 4 %) Vyměřovací základ ZP Odvod ZP (13,5 %) Celkové zatížení Celkové zatížení v % Čistý příjem

Adam 100 000 Kč

Eva 100 000 Kč

16 000 Kč

22 000 Kč

84 000 Kč 12 600 Kč 24 840 Kč 11 604 Kč -11 604 Kč -5,80 71 136 Kč 20 772 Kč 19 918,08 Kč 853,63 Kč 0 Kč 142 254 Kč 19 205 Kč 28 373 Kč 14,19 71 627 Kč

78 000 Kč 11 700 Kč 24 840 Kč 0 Kč 0 Kč 0,00 71 136 Kč 20 772 Kč 19 918,08 Kč 853,63 Kč 0 Kč 142 254 Kč 19 205 Kč 39 977 Kč 19,99 60 023 Kč


Zisk je rozdělen mezi Adama a Evu na dvě stejné části, které tvoří základ daně společníků. Tento základ daně je upraven o nezdanitelné částky. Adam si může uplatnit jako nezdanitelnou část základu daně roční účast na penzijním připojištění sníženou o částku 6.000,- Kč. Při roční úložce 12.000,- se jedná o 6.000,- Kč. Eva si platí životní pojištění a má nárok na maximální nezdanitelnou částku ve výši 12.000,- Kč. Nezdanitelná část základu daně se u obou společníků zvýši o poskytnutý dar. Dary poskytnuté veřejnou obchodní společností jsou brány jako dary poskytnuté jednotlivými společníky, a v tomto případě posuzovány jako dar fyzických osob. Podmínky týkající se odpočtu hodnoty darů jsou zde splněny. Adam i Eva si mohou uplatnit celou hodnotu daru rozděleného rovným dílem, tedy každý 10.000,- Kč. Ze základu daně sníženého o tyto nezdanitelné částky je vypočtena daň, která je následně ponížena o slevy na dani a daňová zvýhodnění. Oba společníci mají nárok na slevu na dani na poplatníka v roční výši 24.840,- Kč. V případě základu daně 100.000,- Kč není sleva na poplatníka využita v plné výši, protože daň je nižší než tato sleva. Snížení daňové povinnosti je možné pouze do nulové hodnoty daňové povinnosti. Adam uplatňuje daňové zvýhodnění na dítě

42

žijící ve společné domácnosti a bude mu vyplacen daňový bonus ve výši 11.604,- Kč, protože jeho daňová povinnost je po odečtení slevy na poplatníka nulová a vzniklý rozdíl mezi daňovým zvýhodněním a daňovou povinností je daňovým bonusem. Adam ani Eva neodvedou žádnou daň. Oba společníci jsou povinni odvádět pojistné na zdravotním pojištění, důchodovém pojištění a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti. Účast na nemocenském pojištění je dobrovolná. Vyměřovací základ SP a ZP je stanoven v minimální hodnotě, protože 50 % ze 100.000,- Kč je nižší než tento minimální vyměřovací základ. U sociálního pojištění je to 5.928,- Kč měsíčně (71.136,- Kč ročně) a u zdravotního pojištění je minimální měsíční vyměřovací základ 11.854, 50 Kč měsíčně (142.254,- Kč ročně). Tabulka č. 9 Zisk 800.000,- u veřejné obchodní společnosti

Adam 400 000 Kč 16 000 Kč 384 000 Kč 57 600 Kč 24 840 Kč 11 604 Kč 21 156 Kč

Eva 400 000 Kč 22 000 Kč 378 000 Kč 56 700 Kč 24 840 Kč 0 Kč 31 860 Kč

Daňové zatížení v % Vyměřovací základ SP Odvod SP (29,2 %) - důchodové pojištění (28%) - příspěvěk na státní politiku zam. (1, 2%) - nemocenské pojištění (1, 4 %) Vyměřovací základ ZP

2,64 200 000 Kč 58 400 Kč 56 000 Kč 2 400 Kč 0 Kč 200 000 Kč

3,98 200 000 Kč 58 400 Kč 56 000 Kč 2 400 Kč 0 Kč 200 000 Kč

Odvod ZP (13,5 %)

27 000 Kč

27 000 Kč

106 556 Kč 13,32 293 444 Kč

117 260 Kč 14,66 282 740 Kč

Základ daně (DZD dle § 7 ZDP) Nezdanitelné části základu daně dle § 15 ZDP Upravený základ daně Daň 15 % Slevy na dani Daňová zvýhodnění Roční daňová povinnost (bonus)

Celkové zatížení Celkové zatížení v % Čistý příjem Zdroj: vlastní zpracování

V tomto případě má Adam povinnost odvést daň ve výši 21.156,- Kč. Daňový bonus mu nevznikne, protože daň před slevami je větší než sleva na poplatníka a daňové zvýhodnění na vyživované dítě. Vyměřovací základ SP a ZP je 50 % zdanitelných příjmů z podnikání, tedy 200.000,- Kč.

43

Tabulka č. 10 Zisk 1.400.000,- u veřejné obchodní společnosti


Adam 700 000 Kč 16 000 Kč 684 000 Kč 102 600 Kč 24 840 Kč 11 604 Kč 66 156 Kč

Eva 700 000 Kč 22 000 Kč 678 000 Kč 101 700 Kč 24 840 Kč 0 Kč 76 860 Kč

4,73 350 000 Kč 102 200 Kč 98 000 Kč 4 200 Kč

5,49 350 000 Kč 102 200 Kč 98 000 Kč 4 200 Kč

350 000 Kč

350 000 Kč

47 250 Kč

47 250 Kč

215 606 Kč 15,40 484 394 Kč

226 310 Kč 16,17 473 690 Kč

Zdroj: vlastní zpracování Tabulka č. 11 Zisk 2.000.000,- u veřejné obchodní společnosti


Adam 1 000 000 Kč 16 000 Kč 984 000 Kč 147 600 Kč 24 840 Kč 11 604 Kč 111 156 Kč

Eva 1 000 000 Kč 22 000 Kč 978 000 Kč 146 700 Kč 24 840 Kč 0 Kč 121 860 Kč

5,56 500 000 Kč 146 000 Kč 140 000 Kč 6 000 Kč 0 Kč 500 000 Kč

6,09 500 000 Kč 146 000 Kč 140 000 Kč 6 000 Kč 0 Kč 500 000 Kč

67 500 Kč

67 500 Kč

324 656 Kč 16,23 675 344 Kč

335 360 Kč 16,77 664 640 Kč


44

V případě zisku společnosti ve výši 1.400.000,- Kč a 2.000.000,- Kč si společníci mohou odečíst celou hodnotu daru jako nezdanitelnou část základu daně, hodnota daru nepřesahuje ve zdaňovacím období 2 % ze základu daně, ale činí alespoň 1.000,- Kč.

5.2.3 Komanditní společnost U komanditní společnosti je stanoven minimální počet a typy společníků, kteří musí být určeni před zápisem do obchodního rejstříku. Společnost musí mít alespoň dva společníky a zároveň jednoho v pozici komplementáře a jednoho v pozici komanditisty. Společník Adam je v postavení komplementáře, ručí za závazky společnosti celým svým majetkem a nemá zákonem určenou vkladovou povinnost. Komanditista Eva vkladovou povinnost má, ale ručí za závazky společnosti pouze do výše nesplaceného vkladu. Ve společenské smlouvě si společníci sjednali, že komanditista vloží do společnosti minimální výši povinného vkladu, který činí 5.000,- Kč. Eva vložila tento vklad v plné výši na bankovní účet společnosti ihned po sepsání společenské smlouvy. Adam jako komplementář je statutárním orgánem společnosti a může za společnost rozhodovat. Eva v roli komanditisty má pouze funkci kontrolního orgánu a nemá oprávnění vystupovat za společnosti navenek vůči třetím osobám. Rozdělení

zisku

společnosti

je

v případě

komanditní

společnosti

komplikovanější. Zisk se dělí na dvě stejné části, z nichž jedna připadá komplementářům a jedna komanditní společnosti. Není-li ve společenské smlouvě stanoveno jinak, tak se zisk dělí mezi komplementáře rovným dílem a mezi komanditisty v poměru splacených vkladů.

V případě Adama a Evy je to

jednoduché, protože se nemusí dělit o zisk s jiným komplementářem ani komanditistou.

Část zisku před zdaněním připadající komplementářům bude

přidělena Adamovi a část zisku zdaněného daní z příjmů právnických osob bude náležet Evě. V případě zdanění zisku komanditní společnosti je použita daň z příjmů fyzických

i právnických

osob.

Zdanění

komplementářů

je

obdobné

jako

u společníků veřejné obchodní společnosti. Komplementář Adam svůj podíl na zisku zdaní v rámci svého daňového přiznání daní z příjmů fyzických osob jako příjem z podnikání dle § 7 ZDP. Komanditní společnost je poplatníkem daně 45

z příjmů právnických osob a podává daňové přiznání za společnost. Základem daně je upravený zisk, od kterého se odečte podíl připadající komplementářům. Zdanění podílů na zisku komanditistů je obdobné jako u společnosti s ručením omezeným. Tento příjem patří do příjmů z kapitálového majetku dle § 8 ZDP a zdaňuje se zvláštní sazbou daně dle § 36 ZDP ve výši 15 %. Tabulka č. 12 Zisk 200.000,- u komanditní společnosti

Komplementář Adam Základ daně (DZD dle § 7 ZDP) Nezdanitelné části základu daně (§ 15 ZDP) Upravený základ daně Daň 15 % Slevy na dani Daňová zvýhodnění Roční daňová povinnost Daňové zatížení komplementáře v % Vyměřovací základ SP Odvod SP (29,2 %) - důchodové pojištění (28%) - příspěvěk na státní politiku zam. (1, 2%) - nemocenské pojištění (1, 4 %) Vyměřovací základ ZP Odvod ZP (13,5 %) Celkové zatížení komplementáře Celkové zatížení komplementáře v % Čistý příjem komplementáře

100 000 Kč 16 000 Kč 84 000 Kč 12 600 Kč 24 840 Kč 11 604 Kč -11 604 Kč -5,80 71 136 Kč 20 772 Kč 19 918,08 Kč 853,63 Kč 0 Kč 142 254 Kč 19 205 Kč 28 373 Kč 14,19 71 627 Kč

Komanditista Eva Hospodářský výsledek k. s. + daňově neuznatelné náklady Základ daně k. s. Odpočet hodnoty darů Upravený základ daně Zaokrouhlený základ daně Daň z příjmů právnických osob 19 % Zisk společnosti po zdanění Srážková daň 15 % Daňové zatížení komanditisty v % Odvod SP Odvod ZP Celkové zatížení komanditisty Celkové zatížení komanditisty v % Daňové zatížení společnosti Daňové zatížení společnosti v % Čistý příjem komanditisty

100 000 Kč 10 000 Kč 110 000 Kč 5 500 Kč 104 500 Kč 104 000 Kč 19 760 Kč 80 240 Kč 12 036 Kč 6,02 0 Kč 12 960 Kč 24 996 Kč 12,50 19 760 Kč 9,88 55 244 Kč

Zdroj: vlastní zpracování 46

Hospodářský výsledek 200.000,- Kč je u komanditní společnosti rozdělen na dvě stejné části. Jedna polovina zisku tvoří základ daně komplementáře Adama a podléhá DPFO. Druhou část zisku připadající společnosti je zdaněna DPPO a čistý zisk rozdělen mezi komanditisty a zdaněn podruhé zvláštní sazbou daně 15 %. Evě jako jedinému komanditistovi ve společnosti připadá celá část zisk po zdanění DPPO. Úprava základu daně, daň, slevy na dani i odvod SP a ZP jsou u komplementáře Adama stejné jako v případě veřejné obchodní společnosti. Část zisku připadající společnosti se upraví o daňově neuznatelné náklady a výdaje obdobně jako u s. r. o., a od takto upraveného základu daně se odečte hodnota daru. Dary poskytnuté komanditní společností jsou posuzovány jako dary poskytnuté jednotlivými společníky a rozdělují se stejně jako základ daně. Komanditní společnost si může při výši zisku 100.000,- Kč podle právních předpisů odečíst 5 % ze 110.000,- Kč, tedy pouze 5.500,- Kč, nikoliv celou hodnotu daru 10.000,- Kč. Od upraveného základu daně odečteme daňovou povinnosti společnosti 19.760,- Kč a získáme podíl na zisku připadající Evě, který je následně zdaněn srážkovou daní 15%. Tento příjem komanditisty patří do § 8 ZDP a nepodléhá odvodům sociálního a zdravotního pojištění. Eva, která nemá žádné jiné příjmy, se bude posuzovat jako osoba bez zdanitelných příjmů a musí odvést minimální pojistné na zdravotním pojištění, které činí měsíčně 13, 5 % z minimální mzdy (v roce 2010 je minimální mzda 8.000,- Kč).

Stejný případ nastává

i u podílu na zisku ve společnosti s ručením omezeným. V případě komanditní společnosti není povinnost odvádět část čistého zisku do rezervního fondu, jako je tomu u společnosti s ručením omezeným.

47

Tabulka č. 13 Zisk 800.000,- u komanditní společnosti

Komplementář Adam Základ daně (DZD dle § 7 ZDP) Nezdanitelné části základu daně dle § 15 ZDP Upravený základ daně Daň 15 % Slevy na dani Daňová zvýhodnění Roční daňová povinnost Daňové zatížení komplementáře v % Vyměřovací základ SP Odvod SP (29,2 %) - důchodové pojištění (28%) - příspěvěk na státní politiku zam. (1, 2%) - nemocenské pojištění (1, 4 %) Vyměřovací základ ZP Odvod ZP (13,5 %) Celkové zatížení komplementáře Celkové zatížení komplementáře v % Čistý příjem komplementáře Komanditista Eva Hospodářský výsledek k. s. + daňově neuznatelné náklady Základ daně k. s. Odpočet hodnoty darů Upravený základ daně Daň z příjmů právnických osob 19 % Zisk společnosti po zdanění Srážková daň 15 % Daňové zatížení komanditisty v % Odvod SP Odvod ZP Celkové zatížení komanditisty Celkové zatížení komanditisty v % Daňové zatížení společnosti Daňové zatížení společnosti v % Čistý příjem komanditisty

400 000 Kč 16 000 Kč 384 000 Kč 57 600 Kč 24 840 Kč 11 604 Kč 21 156 Kč 2,64 200 000 Kč 58 400 Kč 56 000 Kč 2 400 Kč 0 Kč 200 000 Kč 27 000 Kč 106 556 Kč 13,32 293 444 Kč 400 000 Kč 10 000 Kč 410 000 Kč 10 000 Kč 400 000 Kč 76 000 Kč 324 000 Kč 48 600 Kč 6,08 0 Kč 12 960 Kč 61 560 Kč 7,70 76 000 Kč 9,50 262 440 Kč


U celkového zisku 800.000,- Kč vytvořeného komanditní společností je výše odpočtu hodnoty darů, v úpravě základu daně připadajícího komanditní 48

společnosti, větší než v případě nižšího zisku. Pro výpočet DPPO se může od základu daně odečíst max. 5 % ze 410.000,- Kč, tedy 20.500,- Kč. Jelikož dar nedosahuje této výše, může se odečíst pouze maximální hodnota daru, tedy 10.000,- Kč. Tabulka č. 14 Zisk 1.400.000,- u komanditní společnosti

Komplementář Adam Základ daně (DZD dle § 7 ZDP) Nezdanitelné části základu daně (§ 15 ZDP) Upravený základ daně Daň 15 % Slevy na dani Daňová zvýhodnění Roční daňová povinnost Daňové zatížení komplementáře v % Vyměřovací základ SP Odvod SP (29,2 %) - důchodové pojištění (28%) - příspěvěk na státní politiku zam. (1, 2%) - nemocenské pojištění (1, 4 %) Vyměřovací základ ZP Odvod ZP (13,5 %) Celkové zatížení komplementáře Celkové zatížení komplementáře v % Čistý příjem komplementáře Komanditista Eva Hospodářský výsledek k. s. + daňově neuznatelné náklady Základ daně k. s. Odpočet hodnoty darů Upravený základ daně Daň z příjmů právnických osob 19 % Zisk společnosti po zdanění Srážková daň 15 % Daňové zatížení komanditisty v % Odvod SP Odvod ZP Celkové zatížení komanditisty Celkové zatížení komanditisty v % Daňové zatížení společnosti Daňové zatížení společnosti v % Čistý příjem komanditisty

700 000 Kč 16 000 Kč 684 000 Kč 102 600 Kč 24 840 Kč 11 604 Kč 66 156 Kč 4,73 350 000 Kč 102 200 Kč 98 000 Kč 4 200 Kč 350 000 Kč 47 250 Kč 215 606 Kč 15,40 484 394 Kč 700 000 Kč 10 000 Kč 710 000 Kč 10 000 Kč 700 000 Kč 133 000 Kč 567 000 Kč 85 050 Kč 6,08 0 Kč 12 960 Kč 98 010 Kč 7,00 133 000 Kč 9,50 468 990 Kč


49

Tabulka č. 15 Zisk 2.000.000,- u komanditní společnosti

Komplementář Adam Základ daně (DZD dle § 7 ZDP)

1 000 000 Kč

Nezdanitelné části základu daně (§ 15 ZDP) Upravený základ daně Daň 15 % Slevy na dani Daňová zvýhodnění Roční daňová povinnost

16 000 Kč 984 000 Kč 147 600 Kč 24 840 Kč 11 604 Kč 111 156 Kč

Daňové zatížení komplementáře v % Vyměřovací základ SP Odvod SP (29,2 %) - důchodové pojištění (28%) - příspěvěk na státní politiku zam. (1, 2%) - nemocenské pojištění (1, 4 %) Vyměřovací základ ZP

5,56 500 000 Kč 146 000 Kč 140 000 Kč 6 000 Kč 0 Kč 500 000 Kč

Odvod ZP (13,5 %) Celkové zatížení komplementáře Celkové zatížení komplementáře v %

67 500 Kč 324 656 Kč 16,23

Čistý příjem komplementáře

675 344 Kč Komanditista Eva

Hospodářský výsledek k. s. + daňově neuznatelné náklady Základ daně k. s. Odpočet hodnoty darů Upravený základ daně Daň z příjmů právnických osob 19 % Zisk společnosti po zdanění Srážková daň 15 % Daňové zatížení komanditisty v % Odvod SP Odvod ZP Celkové zatížení komanditisty Celkové zatížení komanditisty v % Daňové zatížení společnosti Daňové zatížení společnosti v % Čistý příjem komanditisty

1 000 000 Kč 10 000 Kč 1 010 000 Kč 10 000 Kč 1 000 000 Kč 190 000 Kč 810 000 Kč 121 500 Kč 6,08 0 Kč 12 960 Kč 134 460 Kč 6,72 190 000 Kč 9,50 675 540 Kč


50

5.3 Analýza daňového zatížení obchodních společností V níže uvedené tabulce jsou přehledně sepsány hodnoty získané při výpočtu daňové povinnosti společností jako právnických osob u různých výší zisku v Kč a v %. Daňové zatížení v procentech je vypočteno v poměru k celkové výši zisku. Tabulka č. 16 Přehled daňového zatížení jednotlivých výší zisku obchodních společností

Společnost

Veřejná obchodní společnost

Společnost s ručením omezeným


Zisk společnosti v Kč 200 000 800 000 1 400 000 2 000 000 200 000 800 000 1 400 000 2 000 000 200 000 800 000 1 400 000 2 000 000

Daňová povinnost společnosti v Kč

v%

0 0 0 0 39 710 152 000 266 000 380 000 19 760 76 000 133 000 190 000

0 0 0 0 19,86 19,00 19,00 19,00 9,88 9,50 9,50 9,50


U veřejné obchodní společnosti odvádějí daň z příjmů pouze společníci. Společnost jako celek nemá žádnou daňovou povinnost a nepodává ani daňové přiznání. U společnosti s ručením omezeným podléhá celá hodnota zisku vytvořeného společností dani z příjmů právnických osob ve výši 19 %.

Společnost podává

daňové přiznání k dani z příjmů právnických osob. Daňové zatížení u společnosti s ručením omezeným je v případě zisku 200.000,- Kč nepatrně vyšší oproti ostatním posuzovaným výší zisku. Je to způsobeno tím, že u tohoto zisku není nárok na odpočet hodnoty darů od základu daně v plné výši poskytnutého daru, ale pouze 11.000,- Kč. V dalších případech je míra zdanění stejná. U komanditní společnosti vzniká také povinnost podávat daňové přiznání a odvádět daň z příjmů právnických osob. Na rozdíl od společnosti s ručením omezeným se nezdaňuje daní z příjmů právnických osob celá výše zisku, ale pouze polovina celkového zisku připadající komanditní společnosti. Daňové zatížení je

51

u zisku 200.000,- Kč minimálně vyšší v porovnání s ostatními zisky díky nižšímu odpočtu daru od základu daně, jako je tomu i u společnosti s ručením omezeným. Tabulka č. 17 Přehled daňového a celkového zatížení u jednotlivých výší zisku v %

Společnost




Zisk Daňové společnosti zatížení v Kč společnosti 200 000 800 000 1 400 000 2 000 000 200 000 800 000 1 400 000 2 000 000 200 000 800 000 1 400 000 2 000 000

0 0 0 0 19,86 19,00 19,00 19,00 9,88 9,50 9,50 9,50

Celkové zatížení Adama 14,19 13,32 15,40 16,23 12,12 7,60 6,95 6,69 14,19 13,32 15,40 16,23

Celkové zatížení Evy

Celkové zatížení společnosti

19,99 14,66 16,17 16,77 12,12 7,60 6,95 6,69 12,50 7,70 7,00 6,72

34,18 27,98 31,57 33,00 44,10 34,20 32,90 32,38 36,57 30,52 31,90 32,45


Ve výše uvedené tabulce se nachází přehled zatížení zisků jednotlivých obchodních společností daní z příjmů PO odváděnou společností, daní z příjmů FO a platbami sociálního a zdravotního pojištění odváděného Adamem a Evou. V posledním sloupci je součet všech uvedených zatížení v procentním vyjádřená.

5.4 Analýza daňového zatížení společníků obchodních společností Tato část bakalářské práce se zaměří na společníky jednotlivých obchodních společností. Bude zde nejprve porovnáno daňové zatížení společníků Adama a Evy pro každou obchodní společnost zvlášť a dále také daňové a celkové zatížení jednotlivých společníků u všech společností. Srovnávání bude znázorněno a vysvětleno prostřednictví grafů. Přehled daňových povinností, odvodů sociálního a zdravotního pojištění a čistých příjmů obou společníků je uveden ve dvou níže uvedených tabulkách. Z těchto tabulek jsou čerpána data k vyobrazení v grafech.

52

Tabulka č. 18 Přehled daňového a celkového zatížení společníka Adama Daňová povinnost Společnost Zisk v Kč SP v Kč ZP v Kč v Kč v%

Celkové zatížení v%

Čistý příjem v Kč

200 000

-11 604

-5,80

20 772

19 205

14,19

71 627

800 000

21 156

2,64

58 400

27 000

13,32

293 444

1 400 000

66 156

4,73

102 200

47 250

15,40

484 394

2 000 000

111 156

5,56

146 000

67 500

16,23

675 344

200 000

11 272

5,64

0

12 960

12,12

50 913

800 000

47 850

5,98

0

12 960

7,60

258 190

1 400 000

84 300

6,02

0

12 960

6,95

464 740

2 000 000

120 750

6,04

0

12 960

6,69

671 290

200 000

-11 604

-5,80

20 772

19 205

14,19

71 627

800 000

21 156

2,64

58 400

27 000

13,32

293 444

1 400 000

66 156

4,73

102 200

47 250

15,40

484 394

2 000 000 Zdroj: vlastní zpracování

111 156

5,56

146 000

67 500

16,23

675 344




V tabulce jsou shrnuty hodnoty celkového zatížení příjmů společníka Adama u jednotlivých obchodních společností a u různých výší zisků. U společnosti s ručením omezeným je celkové zatížení Adama poměrně nižší než u zbývajících dvou právních forem, což je způsobeno tím, že společnost s ručením omezeným odvádí daň z příjmů právnických osob,čímž se snižuje hrubý příjem společníků, ale také rozdílným postupem výpočtu a typu daně. Na základě této skutečnosti plynou společníkovi i nižší čisté příjmy oproti veřejné obchodní společnosti a komanditní společnosti. Tabulka č. 19 Přehled daňového a celkového zatížení společníka Evy Daňová povinnost Společnost Zisk v Kč SP v Kč ZP v Kč v Kč v%

Celkové zatížení v%

Čistý příjem v Kč

200 000

0

0,00

20 772

19 205

19,99

60 023

800 000

31 860

3,98

58 400

27 000

14,66

282 740

1 400 000

76 860

5,49

102 200

47 250

16,17

473 690

2 000 000

121 860

6,09

146 000

67 500

16,77

664 640

200 000

11 272

5,64

0

12 960

12,12

50 913

800 000

47 850

5,98

0

12 960

7,60

258 190

1 400 000

84 300

6,02

0

12 960

6,95

464 740

2 000 000

120 750

6,04

0

12 960

6,69

671 290

200 000

12 036

6,02

0

12 960

12,50

55 244

800 000

48 600

6,08

0

12 960

7,70

262 440

1 400 000

85 050

6,08

0

12 960

7,00

468 990

2 000 000 Zdroj: vlastní zpracování

121 500

6,08

0

12 960

6,72

675 540




53

Přehledová tabulka celkového zatížení Evy má stejnou podobu jako u společníka Adama, liší se pouze vypočtenými hodnotami. Skutečnost týkající se celkového zatížení společníka a čistého příjmu, která nastala u Adama v případě společnosti s ručením omezeným, se objevuje i v případě Evy. U obou společníků se u této společnosti nacházejí stejné hodnoty, jelikož zisk se mezi ně dělí rovným dílem a postup výpočtu daně z příjmů i povinných odvodů zdravotního pojištění je shodný. Jelikož Eva je u komanditní společnosti v pozici komanditisty, celkové zatížení a čistý příjem se přibližuje hodnotám společnosti s ručením omezeným, protože se jí také zkracují hrubé příjmy kvůli povinným odvodům daně z příjmů PO z části zisku připadající komanditní společnost.

5.4.1 Společníci veřejné obchodní společnosti Graf č. 1 Daňové zatížení společníků veřejné obchodní společnosti


Oba společníci mají s rostoucím ziskem stoupající daňovou povinnost. Adamova daňová povinnost je v průměru o 2, 11 % nižší než daňová povinnost Evy. Je to způsobeno daňovým zvýhodněním na dítě, které si uplatňuje Adam. Kdyby Adam toto zvýhodnění v částce 11.604,- Kč za rok neměl, byla by daňová povinnost Evy o 900,- Kč nižší než Adamova, protože Eva si uplatňuje pojistné na soukromém životním pojištění jako nezdanitelnou část základu daně 12.000,- Kč a Adam si může uplatnit pouze 6.000,- Kč díky účasti na penzijním připojištění.

54

5.4.2 Společníci společnosti s ručením omezeným Graf č. 2 Daňové zatížení společníků společnosti s ručením omezeným


Daňové zatížení je u obou společníků společnosti s ručením omezeným shodné, jelikož Adam i Eva mají stejné procento podílu na zisku. Se zvyšujícím se ziskem procento zatížení mírně roste. Tento minimální růst je způsobený přídělem do rezervního fondu, který vychází pro všechny čtyři posuzované výše zisku ve stejné hodnotě 10.000,- Kč.

5.4.3 Společníci komanditní společnosti Graf č. 3 Daňové zatížení společníků komanditní společnosti


55

Polovina

zisku

komanditní

společnosti

přidělená

komplementářovi

Adamovi je zdaněna DPFO stejným způsobem jako u společníka veřejné obchodní společnosti,

a tím

pádem

vychází

i stejná

výše

daňového

zatížení.

U komplementáře je toto zatížení se zvyšujícím se základem daně rostoucí. V případě komanditisty Evy je daňové zatížení při různých úrovní zisku konstantní. Minimální rozdíl je pouze u zisku 200.000,- Kč, kde toto zatížení je nižší o 0,06 % než při ostatních výší zisku. Je to způsobeno nižším odpočtem daru od základu daně. V dalších případech je nárok na odpočet celé hodnoty daru. U komanditní společnosti je na tom lépe z hlediska daně z příjmů komplementář Adam.

5.4.4 Komparace daňového zatížení společníků obchodních společností Graf č. 4 Daňové zatížení společníka Adama


56

Graf č. 5 Celkové zatížení společníka Adama


Z hlediska daňového zatížení je pro Adama výhodnější být společníkem ve veřejné obchodní společnost nebo komplementářem v komanditní společnosti, zejména při dosahování nižšího zisku, kde se vyskytují větší rozdíly v zátížení daní z příjmů vůči společnosti s ručením omezeným. Ve veřejné obchodní společnosti a komanditní společnosti je daňové i celkové zatížení Adama úplně stejné, protože výše jeho základu daně a postup výpočtu daně z příjmů a odvodů sociálního a zdravotního pojištění je u obou společností shodný. U celkového zatížení společníka Adama je potřeba určení výhodnější společnosti zvážit s výhledem do budoucnosti. Daňové zatížení je sice u veřejné obchodní společnosti a komanditní společnosti nižší oproti společnosti s ručením omezeným, ale když se podíváme na celkové zatížení, tak je naopak vyšší než u společnosti s ručením omezeným. Přijatý podíl na zisku u společníka společnosti s ručením omezeným nepodléhá odvodům sociálního a zdravotního pojištění, a tím pádem se celkové zatížení rovná daňovému zatížení. Činnost společníka veřejné obchodní společnosti nebo komplementáře komanditní společnosti vykonávaná pro tuto společnost se podle České správy sociálního zabezpečení považuje za samostatnou výdělečnou činnost a příjmy plynoucí z této činnosti podléhají odvodům pojistného na důchodové pojištění, zdravotní pojištění a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti. Podle výše zaplaceného pojistného na důchodovém pojištění se odvíjí výše starobního, invalidního i pozůstalostního důchodu. Adam si účastí ve veřejné obchodní společnosti a komanditní společnosti přispívá na budoucí příjmy vyplácené ze

57

státního rozpočtu. Celkové zatížení společníka Adama má u veřejné obchodní společnosti a komanditní společnosti stoupající charakter, což je způsobeno zvyšujícím se daňovým zatížením u jednotlivých výší zisku. Zatížení příjmů odvody sociálního a zdravotního pojištění se s rostoucím ziskem nemění, protože vyměřovací základ SP a ZP je stále ve stejném procentním poměru k danému zisku, tedy 50 % ze základu daně společníka. Toto neplatí pro zisk 200.000,- Kč, protože 50% z této částky je nižší než minimální vyměřovací základ OSVČ, který činí 71.136,- Kč pro SP a 142.254,- Kč pro ZP. Tato skutečnost se projevuje tím, že celkové zatížení u zisku 200.000,- Kč je vyšší než u zisku 800.000,- Kč. U společnosti s ručením omezeným má celkové zatížení klesající tendenci způsobenou odvodem stále stejné částky povinné účasti na zdravotním pojištění, která činí 12.960,- Kč ročně u osob bez zdanitelných příjmů. Graf č. 6 Daňové zatížení společníka Evy


58

Graf č. 7 Celkové zatížení společníka Evy


Pro Evu je z daňového hlediska nejvýhodnější, jako v případě Adama, účast ve veřejné obchodní společnosti. Rozdíly mezi zdaněním příjmů Evy mezi jednotlivými právními formami jsou s rostoucím ziskem čím dál nižší, u zisku 2.000.000,- Kč je pouze nepatrný rozdíl. V případě tohoto zisku je nejnižší daňová povinnost u společnosti s ručením omezeným. V komanditní společnosti je Eva v pozici komanditisty, jejíž příjmy se daní odlišně jako u komplementáře Adama. Daňové i celkové zatížení je u komanditisty komanditní společnosti a společníka společnosti s ručením omezeným téměř ve stejné výši, rozdíly jsou jen minimální. Daňové i celkové zatížení Evy u společnosti s ručením omezeným je úplně stejné jako u Adama, jelikož zisk je mezi ně rozdělen rovným dílem a postup zdanění je také stejný. Nejvyšší celkové zatížení příjmů je v případě Evy, podobně jako u Adama, ve veřejné obchodní společnosti. Navýšení celkového zatížení vůči samotnému daňovému zatížení je díky povinným odvodům pojistného na sociálním a zdravotním pojištění z příjmů plynoucích Evě u veřejné obchodní společnosti podle podmínek platných pro OSVČ.

59

6 Závěr V této práci bylo hlavním cílem na základě analýzy a komparace vyhodnotit daňové zatížení společníků veřejné obchodní společnosti, společnosti s ručením omezeným a komanditní společnosti, a na základě těchto informací a poznatků doporučit společníkům nejvýhodnější formu podnikání nejen z hlediska daně z příjmů, ale i podle povinnosti a výše odvodů sociálního a zdravotního pojištění a v neposlední řadě jsou brány v úvahu podmínky pro vznik té dané společnosti. Pro tyto účely byly zavedeny dvě fiktivní osoby Adam a Eva, které mají předem stanovená kritéria a chtějí začít společně podnikat v rámci jednoho celku. Daně z příjmů se dotýkají všech ekonomicky aktivních obyvatel. Právě proto jsou také značným politickým nástrojem. Jejich záběr je velmi obsáhlý a rozhodně nepatří k nejjednodušším. Proto tato práce přináší rozbor rozdělení a zdanění zisku obchodních společností. Je velmi těžké stanovit obecně, která právní forma podnikání je nevýhodnější z důvodu různých pohledů a hledisek. Záleží také hodně na druhu podnikatelské činnosti, počtu společníků a dalších podmínkách. Daň z příjmů umožňuje různé úpravy daňového základu i samotné daňové povinnosti. Daňovou povinnost vyplývající z příjmů je možné redukovat pomocí odčitatelných položek od základu daně, nezdanitelných částek, slev na dani a daňových zvýhodnění. Při zjišťování daňového zatížení obchodních společností daní z příjmů právnických osob jsem dospěla k závěru, že čistě z tohoto hlediska je nevýhodnější právní formou veřejná obchodní společnost, protože nemá povinnost odvádět DPPO. Nejvyšší daň z příjmů PO vychází u společnosti s ručením omezeným, která zdaňuje devatenácti procenty celý zisk společnosti. Komanditní společnost má také povinnost platit daň z příjmů PO, ale pouze z poloviny zisku připadajícího společnosti. Tento aspekt by měl být předmětem zájmu jednotlivých společníků, protože odvodem DPPO se jim zkracují příjmy plynoucí z účasti ve společnosti. Při posouzení celkové zatížení zisku společností jsem došla na základě výpočtů uvedených v praktické části k závěru, že nejmenší zatížení vychází u nižších zisků veřejné obchodní společnosti. S rostoucí výší zisku se rozdíly celkového

zatížení

mezi

jednotlivými

právními

formami

stále

zmenšují

60

a u nejvyššího posuzovaného zisku vychází toto zatížení nejnižší u společnosti s ručením omezeným. V případě posouzení každého společníka zvlášť vychází pro Adama i Evu z hlediska celkového zatížení jejich hrubých příjmů nejlépe společnost s ručením omezeným. Čistý příjem však u společnosti s ručením omezeným není nejvyšší, a to díky odvodům daně z příjmů PO, která snižuje hrubý příjem jednotlivých společníků. Vzhledem k tomu, že Adam figuruje v komanditní společnosti jako komplementář, vychází zde jeho celkové zatížení příjmů stejně jako u veřejné obchodní společnosti, což je způsobeno stejnou výši přiřazeného hrubého příjmu a zdaněním DPFO. Daňová povinnost je u veřejné obchodní společnosti a komanditní společnosti nižší než u společnosti s ručením omezeným, ale v případě celkového zatížení je to opačně díky povinným odvodům sociálního a zdravotního pojištění z příjmů plynoucích z veřejné obchodní společnosti a komanditní společnosti. Ve společnosti s ručením omezeným nemá Adam povinnosti odvádět sociální a zdravotní pojištění. Eva je v komanditní společnosti v pozici komanditisty a daňové i celkové zatížení příjmů v této společnosti je téměř stejné jako u společnosti s ručením omezeným. Značný rozdíl je vůči veřejné obchodní společnosti, kde daňová povinnost je ze všech posuzovaných společností nejnižší, ale celkové zatížení je naopak nejvyšší, což způsobují povinné odvody sociálního a zdravotního pojištění jako OSVČ. Samotné rozhodnutí, který typ právní formy zvolit, zaleží na individuálním posouzení daného podnikatele. Je potřeba zvážit, zda bude provozovat činnost s hlavním cílem dosažení nejvyššího čistého příjmu, nebo bude považovat za důležitou i účast na důchodovém pojištění

a přispívat si na příjmy plynoucí

v budoucnosti. Důležité je také zvážit otázku zajištění vzniklých ztrát omezeným ručením za společnost. Z čistě daňového hlediska by bylo pro společníky jako celek nejvýhodnější u nižších dosahovaných zisků podnikat jako veřejná obchodní společnost, ze které jim plynou nejvyšší čisté příjmy, připívají si na starobní důchod, zato však ručí za společnost neomezeně celým svým majetkem. Po zaběhnutí společnosti a při vyšším dosaženém zisku by bylo vhodné uvažovat o změně právní formy na společnost s ručením omezeným.

Možné riziko vysokých ztrát v případě

dosažených vyšších zisků je u společnosti s ručením omezeným zajištěno 61

omezeným ručením společníků a obligatorně vytvářený rezervní fond slouží k úhradě vzniklých ztrát.

62

7 Použité zdroje Literární zdroje BĚHOUNEK, P. Společnost s ručením omezeným – řešení účetní a daňové problematiky včetně příkladů z praxe 2009/2010. 9. aktualizované vydání. Olomouc: Anag, 2009. 359 s. ISBN: 978-80-7263-540-5. BRYCHTA, I.,KOMORA DAŇOVÝCH PORADCŮ ČR DATEV eG. Tabulky a informace pro daně a podnikání. 6. Vydání. Praha: Wolters Kluwer ČR, a. s., 2010. 416 s. ISBN: 978-80-7357-514-4. BRYCHTA, I., MACHÁČEK, I., DĚRGEL, M. MERITUM Daň z příjmů 2010. 1. vydání. Praha: Wolters Kluwer ČR, a. s., 2010. 585 s. ISBN: 978-80-7357-528-1. ČERVINKA, T., DANĚK, A. Zdravotní pojištění zaměstnavatelů, zaměstnanců, OSVČ s komentářem a příklady. 2. aktualizované vydání. Olomouc: Anag, 2010. 151 s. ISBN: 978-80-7263-577-1. ČESKÁ SPRÁVA SOCIÁLNÍHO ZABEZPEČENÍ. Příručka OSVČ pro oblast sociálního zabezpečení v roce 2010. 1. vydání. Praha: ČSSZ, 2010. 36 s. ISBN: 978-80-87039-20-5. ELIÁŠ, K., BARTOŠÍKOVÁ, M., POKORNÁ, J. a kol. Kurs obchodního práva. Právnické osoby jako podnikatelé. 5. vydání. Praha: C. H. Beck, 2005. 653 s. ISBN: 80-7179-391-4. KUBÁTOVÁ, K. Daňová teorie a politika. 4., aktualizované vydání. Praha: ASPI a. s., 2006. 280 s. ISBN: 80-7357-205-2. MARKOVÁ, H. Daňové zákony 2010, úplná znění platná k 1. 1. 2010. 18. vydání. Praha: Grada Publishing, 2010. 280 s. ISBN: 978-80-247-3206-0. PUCHINGER, Z. Úvodní kapitoly k daňové teorii. Daňová soustava ČR. 1. vydání. Olomouc: Univerzita Palackého, Filozofická fakulta, 2006. ISBN: 80-244-1298-5. SKÁLOVÁ, J., ČOUKOVÁ, P. Účetní a daňové dopady transakcí v kapitálové společnosti. 2., aktualizované a rozšířené vydání. Praha: ASPI, 2009. 436 s. ISBN: 978-80-7357-485-7. Zákony Zákon č. 48/1997 Sb., o veřejném zdravotním pojištění, ve znění pozdějších předpisů Zákon č. 100/1998 Sb., o sociálním zabezpečení, ve znění pozdějších předpisů Zákon č. 155/1995 Sb. o důchodovém pojištění, ve znění pozdějších předpisů 63

Zákon č. 187/2006 Sb., o nemocenském pojištění, ve znění pozdějších předpisů Zákon č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, ve znění pozdějších předpisů Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů Zákon č. 589/1992 Sb., o pojistném na sociálním zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti, ve znění pozdějších předpisů Zákon č. 592/1992 Sb., o pojistném na všeobecném zdravotním pojištění, ve znění pozdějších předpisů Internetové zdroje ČESKÝ STATISTICKÝ ÚŘAD. Statistická ročenka České republiky 2009. [online]. 2009 [cit. 2010-10-19]. Dostupné na WWW: PODNIKATEL. Daňové slevy 2010. [online]. 2010 [cit. 2010-10-26]. Dostupné na WWW: SAGIT. Osobní obchodní společnosti. [online]. 2010 [cit. 2010-11-02]. Dostupné na WWW: SAGIT. Kapitálové obchodní společnosti. [online]. 2010 [cit. 2010-11-02]. Dostupné na WWW: VŠEOBECNÁ ZDRAVOTNÍ POJIŠŤOVNA ČESKÉ REPUBLIKY. Minimální mzda. [online]. 2010 [cit. 2010-11-25]. Dostupné na WWW: VŠEOBECNÁ ZDRAVOTNÍ POJIŠŤOVNA ČESKÉ REPUBLIKY. Platba pojistného OBZP. [online]. 2010 [cit. 2010-11-25]. Dostupné na WWW:

64

Mendelova univerzita v Brně Provozně ekonomická fakulta. Daňové zatížení společníka u různých forem podnikání Bakalářská práce

Recommend Documents