Instantie Hof van Cassatie
Onderwerp BTW – bedrijfsmiddel - overdracht naakte eigendom – vruchtgebruik – herziening van de in aftrek gebrachte BTW
Datum 11 oktober 2002
Copyright and disclaimer Gelieve er nota van te nemen dat de inhoud van dit document onderworpen kan zijn aan rechten van intellectuele eigendom, die toebehoren aan bepaalde betrokkenen, en dat er u geen recht wordt verleend op die desbetreffende rechten. M&D Seminars wil u met dit document de nodige informatie verstrekken, zonder dat de in dit document vervatte informatie bedoeld kan worden als een advies. Bijgevolg geeft M & D Seminars geen garanties dat de informatie die dit document bevat, foutloos is, zodat u dit document en de inhoud ervan op eigen risico gebruikt. M&D Seminars, noch enige van haar directieleden, aandeelhouders of bedienden zijn aansprakelijk voor bijzondere, indirecte, bijkomstige, afgeleide of bestraffende schade, noch voor enig ander nadeel van welke aard ook betreffende het gebruik van dit document en van haar inhoud. © M&D Seminars - 1 november 2002
M&D CONSULT BVBA HUBERT-FRERE-ORBANLAAN 47 – 9000 GENT TEL 09/224 31 46 – FAX 09/225 32 17 – E-mail:
[email protected] – www.mdseminars.be
11 OKTOBER 2002
C.01.0103.N/1
Hof van Cassatie van België
Arrest
Nr. C.01.0103.N STEVENS
KOELTECHNIEK,
naamloze
vennootschap,
met
maatschappelijke zetel te 8900 Ieper, Potyzestraat 42, eiseres, vertegenwoordigd door mr. Paul Wouters, advocaat bij het Hof van Cassatie, kantoor houdende te 1050 Brussel, Vilain XIIII straat 17, alwaar keuze van woonplaats wordt gedaan, tegen BELGISCHE STAAT, vertegenwoordigd door de minister van Financiën, wiens kabinet is gevestigd te 1000 Brussel, Wetstraat 14, voor wie optreedt de hoofdcontroleur van de BTW te Ieper, wiens kantoren gevestigd zijn te 8900 Ieper, Arsenaalstraat 4A, verweerder,
11 OKTOBER 2002
C.01.0103.N/2
vertegenwoordigd door mr. Ignace Claeys Bouuaert, advocaat bij het Hof van Cassatie, kantoor houdende te 9000 Gent, Paul Fredericqstraat 13, alwaar keuze van woonplaats wordt gedaan.
I.
Bestreden beslissing Het cassatieberoep is gericht tegen een arrest, op 10 februari 2000
gewezen door het Hof van Beroep te Gent.
II.
Rechtspleging voor het Hof Raadsheer Ghislain Londers heeft verslag uitgebracht. Advocaat-generaal met opdracht Dirk Thijs heeft geconcludeerd.
III.
Feiten De appèlrechter stelt vast, mede met verwijzing naar het beroepen
vonnis, dat : 1. eiseres de BTW op de haar geleverde goederen en diensten voor de verbouwing, verbetering en uitrusting
van een onroerend goed bestemd voor
het verrichten van haar belastbare activiteit, in aftrek heeft gebracht ; 2. eiseres bij akte van inbreng van 28 december 1993, de naakte eigendom
van
dit
onroerend
goed
heeft
ingebracht
in
een
patrimoniumvennootschap ; 3. de administratie ingevolge de overdracht van de naakte eigendom een herziening heeft doorgevoerd van de in aftrek gebrachte BTW en de betaling vordert van 1.029.134 BEF aan ten onrechte in aftrek gebrachte BTW ; 4. eiseres voormeld bedrag onder voorbehoud heeft betaald en dit thans terugvordert.
IV.
Middel Eiseres voert in haar verzoekschrift een middel aan.
11 OKTOBER 2002
C.01.0103.N/3
Geschonden wettelijke bepalingen -
de artikelen 9, 45, in het bijzonder §1, 48, in het bijzonder §2 (voor zijn
wijziging door het KB van 22 december 1995) en 49 van het BTW-Wetboek ; -
de artikelen 6, 9 (voor zijn wijziging door het koninklijk besluit van 25
februari 1996) en 10, in het bijzonder 4°, van het koninklijk besluit nr. 3 van 10 december 1969 met betrekking tot de aftrekregeling voor de toepassing van de belasting over de toegevoegde waarde. Aangevochten beslissingen Het bestreden arrest beslist, stelt vast dat : “(eiseres) op grond van artikel 45, §1, van het BTW-Wetboek het geheel van de BTW geheven op de haar geleverde goederen en verleende diensten voor de verbouwing, verbetering en uitrusting van het onroerend goed, gebouwen en terreinen, ab initio in aftrek kon brengen omdat die goederen en diensten gebruikt werden voor belaste handelingen staat buiten betwisting. Volgens de gegevens vermeld in de correctieopgave en het procesverbaal van de hoofdcontroleur van de BTW (p. 4 tot 8) gaat het om werken voor het renoveren en de uitbreiding van een bedrijfsgebouw, de aanleg en de afsluiting van een parking, schilderwerken, en het plaatsen van sanitaire-, electrische- en verwarmingsinstallaties uitgevoerd in de periode 90-93”. Om het hoger beroep van verweerder ontvankelijk en gegrond te verklaren en bijgevolg de vordering van eiseres af als ongegrond af te wijzen beslist het hof het volgende : “De overdracht van de naakte eigendom van de gebouwen en de terreinen aan de NV Hercha – patrimoniumvennootschap, bij akte inbreng van notaris D. te Reninge van 28 december 1993, houdt in dat het onroerend goed waarop de in aftrek gebrachte uitgaven betrekking hadden gesplitst wordt in twee BTW-goederen, nl. een zakelijk recht van vruchtgebruik en een zakelijk recht van naakte eigendom. Gelet op hun aard komen de investeringen zowel ten goede aan de waarde van het vruchtgebruik als van de naakte eigendom. Het gaat inderdaad
11 OKTOBER 2002
C.01.0103.N/4
om duurzame bestedingen die ook de waarde van de naakte eigendom op een positieve wijze beïnvloeden. De vervreemding van de naakte eigendom houdt in dat dit BTW-goed onttrokken wordt aan de onderneming en niet langer gebruikt wordt voor belaste handelingen. Zulks betekent dat de uitgaven die hier aan de orde zijn, in de mate dat zij hun weerslag hebben op de waarde van de naakte eigendom, niet langer kunnen worden beschouwd als zijnde gedaan voor het verrichten van handelingen onderworpen aan de belasting. In die mate is er geen sprake van BTW die voor aftrek in aanmerking komt omdat hij werd betaald op leveringen en diensten gebruikt buiten het kader van de economische activiteiten van (eiseres). Dat het door (eiseres) voorbehouden vruchtgebruik verder de aanwendingen toeliet van die investering neemt niet weg dat de blote eigendom van het bedrijfsmiddel ingevolge de op 28 december 1993 gedane inbreng ophield in de onderneming van (eiseres) te bestaan” zodat “artikel 10, 4°, van het KB nr. 3 van 10 december 1969 (…) de herziening (verantwoordt) van de aftrek in functie van de waarde van de naakte eigendom”. Grieven Volgens artikel 45, §1, van het BTW-Wetboek, mag elke BTWbelastingplichtige op de belasting die hij verschuldigd is, de belasting geheven van de aan hem geleverde goederen en verleende diensten, van de door hem ingevoerde goederen en de door hem verrichte intracommunautaire verwervingen van goederen, in aftrek brengen, in de mate dat hij die goederen en diensten gebruikt, o.m. voor het verrichten van belastbare handelingen of handelingen die, alhoewel vrijgesteld van BTW, de uitoefening van het recht op aftrek toelaten. Voor bedrijfsmiddelen, dit zijn lichamelijke goederen die bestemd zijn om op duurzame wijze te worden gebruikt als werkinstrumenten of exploitatiemiddelen (artikel 6 van het KB nr. 3 van 10 december 1969) kan de aftrek van BTW in bepaalde gevallen onderhevig zijn aan een herziening, meer bepaald wanneer een wijziging in de bestemming van het bedrijfsmiddel
11 OKTOBER 2002
C.01.0103.N/5
optreedt (artikel 48, §2, van het BTW-Wetboek). De herziening van aftrek van BTW op bedrijfsmiddelen is door de artikelen 6 t.e.m. 11 van het KB nr. 3 van 10 december 1969 geregeld en moet o.m. plaats hebben wanneer, gedurende het tijdvak bedoeld in artikel 9 van het KB nr. 3, het bedrijfsmiddel in de onderneming ophoudt te bestaan, tenzij wordt aangetoond dat zulks het gevolg is van een levering die recht op aftrek verleent of dat het bedrijfsmiddel vernietigd of ontvreemd werd (artikel 10, 4°, van het KB nr. 3). Overeenkomstig artikel 9, tweede lid, 2°, van het BTW-Wetboek, wordt onder “goederen” voor de toepassing van het BTW-Wetboek, verstaan o.m. de andere zakelijke rechten dan het eigendomsrecht die aan de rechthebbende de bevoegdheid verschaffen om een onroerend goed te gebruiken, waarin het vruchtgebruik, het recht van erfpacht of het recht van opstal begrepen zijn. De onroerende goederen die het voorwerp uitmaken van de in artikel 9, tweede lid, 2°, van het BTW-Wetboek bedoelde zakelijke rechten, worden in hoofde van de bezitters van de zakelijke rechten als bedrijfsmiddelen aangemerkt (artikel 6, §2, van het KB nr. 3 van 10 december 1969), wat tot gevolg heeft dat de naakte eigendom geen goed en, bijgevolg, geen bedrijfsmiddel is in de zin van het BTW-Wetboek nu de naakte eigendom de naakte eigenaar de bevoegdheid niet verleent om het onroerend goed te gebruiken. Daaruit volgt dat met de inbreng van de naakte eigendom het goed in de onderneming niet ophoudt te bestaan als bedrijfsmiddel. Derwijze is het feit dat de investeringen ten goede komen, zowel aan de waarde van het vruchtgebruik als van de naakte eigendom, niet relevant om te beslissen of er al dan niet aanleiding is tot herziening van BTW nu deze omstandigheid geen invloed heeft op de bestemming als bedrijfsmiddel van het goed tijdens de herzieningsperiode. Hieruit volgt dat het bestreden arrest door, om het hoger beroep van verweerder gegrond te verklaren, te beslissen dat “de overdracht van de naakte eigendom (…) in(houdt) dat het onroerend goed (…) gesplitst wordt in twee BTW-goederen (…)” en het feit dat “(…) het door (eiseres) voorbehouden vruchtgebruik verder de aanwending toeliet van die investering (…) niet weg(neemt) dat de blote eigendom van het bedrijfsmiddel ingevolge de op 28
11 OKTOBER 2002
C.01.0103.N/6
december 1993 gedane inbreng ophield in de onderneming van (eiseres) te bestaan” en dat “artikel 10, 4°, van het KB nr. 3 van 10 december 1969 (…) de herziening (verantwoordt) van de aftrek in functie van de waarde van de naakte eigendom” : - artikel 9, van het BTW-Wetboek, alsmede de artikelen 6 en 9 van het koninklijk besluit nr. 3 van 10 december 1969 miskent nu de naakte eigendom geen goed en, bijgevolg, geen bedrijfsmiddel is in de zin van de BTWreglementering (schending van artikel 9 van het BTW-Wetboek en de artikelen 6 en 9 van het KB nr. 3 van 10 december 1969) ; - alsmede de artikelen 45, in het bijzonder §1, 48, in het bijzonder §2, en 49 van het BTW-Wetboek en 10, 4°, van het koninklijk besluit nr. 3 van 10 december 1969 miskent, nu met de inbreng van de naakte eigendom, het bedrijfsmiddel in de onderneming niet ophoudt te bestaan, vermits de vruchtgebruiker het recht behoudt het goed zoals de volle eigenaar te gebruiken (schending van artikel 10, 4°, van het koninklijk besluit nr. 3 van 10 december 1969), en er bijgevolg geen reden is om op grond van artikel 48, §2, van het BTW-Wetboek de aftrek van BTW toegestaan op basis van artikel 45 van hetzelfde Wetboek te herzien (schending van de artikelen 45, 48, §2, en 49 van het BTW-Wetboek).
V.
Beslissing van het Hof Overwegende dat, krachtens artikel 45, §1, BTW-Wetboek, op de
belasting die hij verschuldigd is de belastingplichtige in aftrek mag brengen de belasting geheven, onder meer, van de aan hem geleverde goederen en diensten, in de mate dat hij die goederen en diensten gebruikt voor het verrichten van een aantal handelingen die een recht op aftrek verantwoorden, opgesomd sub 1° tot 5° van die wetsbepaling ; Dat, overeenkomstig het te dezen toepasselijke artikel 48, §2, BTWWetboek, de aftrek van de belasting geheven op bedrijfsmiddelen onderworpen is aan herziening gedurende een tijdvak van vijf jaar en deze herziening plaatsheeft elk jaar tot beloop van één vijfde van het bedrag van die belasting,
11 OKTOBER 2002
C.01.0103.N/7
wanneer enige wijziging is ingetreden in de factoren die aan de berekening van de aftrek ten grondslag liggen ; Overwegende dat, krachtens artikel 6, §2, van het koninklijk besluit nr. 3 van 10 december 1969 met betrekking tot de aftrekregeling voor de toepassing van de belasting over de toegevoegde waarde, de onroerende goederen die het voorwerp uitmaken van de in artikel 9, tweede lid, 2°, BTWWetboek bedoelde zakelijke rechten, in hoofde van de bezitters van de bovengenoemde rechten als bedrijfsmiddelen worden beschouwd ; Dat, overeenkomstig artikel 9, tweede lid, 2°, BTW-Wetboek, als lichamelijke goederen worden beschouwd de andere zakelijke rechten dan het eigendomsrecht die aan de rechthebbende de bevoegdheid verschaffen om een onroerend goed te gebruiken ; Dat uit de samenhang van voormelde wetsbepalingen volgt dat een onroerend goed dat het voorwerp uitmaakt van een vruchtgebruik in hoofde van de vruchtgebruiker als een bedrijfsmiddel wordt beschouwd waarop de aftrekregeling van toepassing is, doch niet in hoofde van de houder van de naakte eigendom ; Dat uit deze wetsbepalingen eveneens volgt dat de vervreemding van de naakte eigendom van een onroerend goed tijdens de herzieningsperiode, in beginsel geen aanleiding kan geven, op grond van artikel 48, §2, van het BTWWetboek, tot herziening van de aftrek van BTW op eerdere verbouwings- en uitrustingsuitgaven, voor zover de vruchtgebruiker het bedrijfsmiddel verder blijft aanwenden ter verwezenlijking van belastbare handelingen ; Overwegende dat de appèlrechter oordeelt dat : 1. door de overdracht van de naakte eigendom van het onroerend goed waarop de uitgaven die aanleiding zijn geweest tot de in aftrek gebrachte BTW betrekking hebben, dit onroerend goed gesplitst wordt in twee BTW-goederen, te weten een zakelijk recht van vruchtgebruik en een zakelijk recht van naakte eigendom ; 2. de vervreemding van de naakte eigendom inhoudt dat dit BTW-goed onttrokken wordt aan de onderneming en niet langer gebruikt wordt voor belaste handelingen ;
11 OKTOBER 2002
C.01.0103.N/8
3. dit meebrengt dat de betrokken uitgaven, in de mate dat zij een weerslag hebben op de waarde van de naakte eigendom, niet langer kunnen beschouwd worden als zijnde gedaan voor het verrichten van handelingen onderworpen aan de belasting ; 4. er in dezelfde mate geen sprake is van BTW die in aftrek kan worden gebracht nu hij verschuldigd is op leveringen en diensten gebruikt buiten het kader van de economische activiteit van eiseres ; Dat de appèlrechter door op grond hiervan te beslissen dat de vordering van eiseres ongegrond is, de in het middel aangewezen wetsbepalingen schendt ; Dat het middel gegrond is ;
OM DIE REDENEN, HET HOF, Vernietigt het bestreden arrest ; Beveelt dat van dit arrest zal melding worden gemaakt op de kant van het vernietigde arrest ; Houdt de kosten aan en laat de uitspraak daaromtrent aan de feitenrechter over ; Verwijst de zaak naar het Hof van Beroep te Brussel. Aldus geoordeeld door het Hof van Cassatie, eerste kamer, te Brussel, door voorzitter Ivan Verougstraete, de raadsheren Greta Bourgeois, Ghislain Londers, Eric Dirix en Eric Stassijns, en in openbare terechtzitting van elf oktober tweeduizend en twee uitgesproken door voorzitter Ivan Verougstraete, in aanwezigheid van advocaat-generaal met opdracht Dirk Thijs, met bijstand van griffier Philippe Van Geem.
