Inleiding ............................................................................................................................... 4 Bestuurssamenvatting........................................................................................................ 5 1. Investeren ..................................................................................................................... 6 1.1. Algemeen................................................................................................................ 6 1.2. Aanvragen en uitvoeren investeringen .................................................................... 7 1.3. Vrije vervanging ...................................................................................................... 8 1.4. Liquiditeiten- en capaciteitsplanning........................................................................ 8 2. Activeren....................................................................................................................... 9 2.1. (On)mogelijkheid tot activeren................................................................................. 9 2.2. Verschillende regels voor verschillende activa ........................................................ 9 3. Waarderen....................................................................................................................11 3.1. Methoden van waardering ......................................................................................11 3.2. Op- en afwaarderen ...............................................................................................11 4. Afschrijven...................................................................................................................13 4.1. Methode van afschrijven ........................................................................................13 4.2. Basis voor afschrijvingen........................................................................................13 4.3. Moment van afschrijven .........................................................................................14 4.4. Afschrijvingstermijnen ............................................................................................14 4.5. Renteberekening....................................................................................................15 5. Implementatie activabeleid.........................................................................................17 5.1. Financiële consequenties beleidswijzigingen .........................................................17 5.2. Inpassing in de planning & controlcyclus ................................................................18 5.3. Wijziging processen en procedures........................................................................20 5.4. Ingangsdatum ........................................................................................................20 6. Recapitulatie uitgangspunten ....................................................................................21
Bijlage I: afschrijvingstermijnen Schiedam......................................................................23 Bijlage II: format investeringsplan ....................................................................................26 Bijlage III: schema investeringen ......................................................................................27 Bijlage IV: schema planning & control..............................................................................28
Inleiding Met ingang van 1 januari 2004 is het Besluit Begroting en Verantwoording provincies en gemeenten (BBV) in werking getreden. In het BBV worden nadere regels gesteld voor waardering en activering. Meer dan voorheen sluiten deze regels aan bij de voor het bedrijfsleven geldende bepalingen van Boek 2 Burgerlijk Wetboek. Op basis van het BBV heeft de raad op 27 oktober 2003 de Financiële verordening gemeente Schiedam vastgesteld. De nota investeren, waarderen en afschrijven geeft een nadere uitwerking van de regels die in artikel 10 van deze verordening (waardering en afschrijving vaste activa) zijn gesteld. Op 18 december 2006 wordt een gewijzigde Financiële verordening gemeente Schiedam aan de raad voorgelegd, waarbij in artikel 12 de regels omtrent waardering en afschrijving van vaste activa zijn opgenomen. Deze nota is daarmee een instrument om gemeentelijke investeringen eenduidig te behandelen. Om gemeentebreed investeringen op gelijke wijze te behandelen is ook aandacht geschonken aan intern verzelfstandigde afdelingen. De accountant heeft bij de jaarrekeningcontrole 2005 van de BGS geconstateerd dat deze eigen termijnen hanteert voor afschrijvingen, die niet overeenstemmen met de gemeentelijke voorschriften. Deloitte adviseert om de Financiële verordening aan te passen op de BGS, zodat deze zijn eigen afschrijvingstermijnen kan bepalen. In deze nota is aan dat advies gehoor gegeven door de bepaling op te nemen dat intern verzelfstandigde afdelingen in hun managementcontract afwijkende grensbedragen voor investeringen kunnen vastleggen en door de afschrijvingstermijnen van de BGS te verwerken in de afschrijvingstabel. De nota geeft beleidskaders over investeren, activeren, waarderen en afschrijven. De opzet van de nota is conform deze volgorde. Bovendien is de inpassing van de nieuwe beleidskaders in de gemeentelijke planning & controlcyclus vastgelegd en zijn de consequenties van de beleidswijzigingen in beeld gebracht. Tenslotte is een recapitulatie opgenomen van de uitgangspunten. Als bijlagen zijn opgenomen een schema met afschrijvingstermijnen voor activa in Schiedam, het format voor een meerjaren investeringsplan en schema’s investeringen en planning & control. Deze schema’s geven de hoofdlijnen weer omtrent de behandeling van investeringen en de planning & controlcyclus.
4
Bestuurssamenvatting Investeringen zijn uitgaven voor een goed of ter bereiking van een doel, waarvan het nut zich over meerdere jaren uitstrekt. In deze nota zijn de bepalingen van het BBV en van de Financiële verordening gemeente Schiedam 2007 geconcretiseerd voor zover het investeringen betreft. De meest belangrijke nieuwe elementen zijn de volgende. Er zijn grensbedragen gesteld voor de te activeren investeringen in materiële vaste activa. Naast de minimumomvang van €10.000 per investering is bepaald dat groepen investeringen voor een gelijksoortig doel worden geactiveerd als ze minimaal €25.000 betreffen. Intern te verzelfstandigen onderdelen kunnen lagere grensbedragen laten vastleggen in hun managementcontract. Vrijvallende kapitaallasten van vervangingsinvesteringen worden ingezet voor vervanging van deze investeringen. Omdat deze investeringen vaak onontkoombaar zijn hoeven ze niet te concurreren in de voorjaarsnota. Bovendien zouden op deze wijze voldoende middelen beschikbaar moeten zijn voor de ‘reguliere’ bedrijfsvoering. De invulling van een investeringsafspraak moet binnen een jaar worden gestart en uiterlijk twee kalenderjaren na het jaar waarin instemming van de raad is verkregen zijn voltooid. Wanneer niet aan deze regels is voldaan worden openstaande (restant)kredieten afgesloten en vloeien de niet geïnvesteerde middelen terug naar de algemene middelen. Het onnodig beslag leggen op gemeentelijke middelen moet zoveel mogelijk worden voorkomen. Voor investeringen boven €1 mln. en voor meerjarige investeringen is vooraf een liquiditeiten- en capaciteitsplanning vereist. Dit is nodig om de grote financiële stromen te kunnen bewaken. In beginsel wordt afgeschreven vanaf het jaar waarin de investering beschikbaar is gekomen. Door deze werkwijze ontstaat een matching tussen de voordelen die een investering oplevert en de waardevermindering van deze investering. Voor materiële vaste activa is een grens getrokken om aan te geven welke kosten mogen worden geactiveerd. Alle kosten die na een genomen raadsbesluit worden gemaakt kunnen worden meegenomen, kosten die daarvoor al zijn gemaakt niet (alleen onder strikte voorwaarden). Dit beperkt de verwarring over verdeling van de lasten in exploitatielasten en een investeringskrediet. Uren en overhead worden voorcalculatorisch toegerekend aan de investering. Door de gemeentebrede invoering van tijdschrijven kunnen de lasten voor een investering nauwkeuriger worden bepaald. Het bedrag voor de investering sluit hierdoor beter aan bij de vervaardigingprijs, die de basis vormt voor de waarde waartegen een investering in de begroting en jaarstukken is opgenomen. Bij investeringen met een economisch nut komen bijdragen van reserves niet langer in mindering op het investeringsbedrag. De methode waarbij dit wel gebeurt is volgens het BBV niet langer toegestaan. Bijdragen van bestemmingsreserves komen gedurende de levensduur (afschrijvingstermijn) van de investering ten gunste van de exploitatie, wat per saldo hetzelfde effect sorteert. Aan deze reserves wordt jaarlijks een bedrag onttrokken voor zowel rente als afschrijving. Over de boekwaarde van deze reserves wordt het omslagpercentage als rente toegevoegd. In de bijlagen III (schema investeringen) en IV (planning & control) is schematisch weergegeven hoe in de praktijk op hoofdlijnen omgegaan dient te worden met investeringen.
5
1. Investeren 1.1.
Algemeen
Investeringen zijn uitgaven voor een goed of ter bereiking van een doel, waarvan het nut zich over meerdere jaren uitstrekt. De meest voorkomende investeringen van de gemeente hebben betrekking op uitgaven in verband met bouw, aankoop, verbouw en/of verbetering van gebouwen, aanleg en reconstructie van wegen, openbaar groen en de accommodaties op gebied van onderwijs, sport, cultuur en recreatie. Om pragmatische redenen wordt vaak een minimumomvang aangehouden bij het begrip investering. Dit is op grond van algemeen aanvaarde bedrijfseconomische beginselen toegestaan. De redenen zijn onder meer: a. het activeren brengt extra administratieve werkzaamheden met zich mee; b. een toename van het aantal boekingen en lange investeringslijsten dragen niet bij aan de leesbaarheid van verslagleggingstukken. In Schiedam wordt van een investering gesproken als het gaat om een uitgave van minimaal €10.000 met een meerjarig nut. Dit bedrag betreft de uitgave voor de gemeente Schiedam, waarop de eventuele verrekenbare of compensabele BTW al in mindering is gebracht. In art. 12 lid 3 van de Financiële verordening gemeente Schiedam 2007 is opgenomen dat investeringen met een verkrijgingprijs van minder dan €10.000 niet worden geactiveerd, tenzij het gronden of terreinen betreft. Voor intern verzelfstandigde organisatieonderdelen geldt eveneens een uitzondering: in het managementcontract van het organisatieonderdeel kan een afwijkende minimumomvang voor investeringen worden ingesteld. In verband met het lagere investeringsvolume is het voor intern verzelfstandigde onderdelen denkbaar om alle investeringen te activeren of een lager minimumbedrag te hanteren. Groepen objecten waarvan de afzonderlijke uitgaven niet boven de €10.000 uitkomen worden alleen als investeringen beschouwd als deze een gelijksoortige functie dienen en de totale waarde van deze samengevoegde objecten minimaal €25.000 is. Voorbeelden hiervan zijn computers en meubilair. De tabel afschrijvingstermijnen Schiedam (bijlage II) geeft een indicatie van wat te beschouwen is als gelijksoortig. In sommige gevallen is het moeilijk om onderscheid te maken tussen investeringen en grote uitgaven die niet kunnen worden geactiveerd. Criteria hiervoor zijn meerjarig nut, financiële omvang en levensduurverlenging of capaciteitsverbetering. Uitgaven kunnen dan worden onderscheiden in klein onderhoud, groot onderhoud en investeringen (nieuw of vervanging). Klein onderhoud komt jaarlijks terug en wordt daarom uit de jaarlijkse budgetten bekostigd. Activeren hoort hiervoor niet tot de mogelijkheden. Groot onderhoud betreft zaken die eens in de zoveel jaar moeten gebeuren. Naar de geest van het BBV horen deze lasten niet te worden geactiveerd. Voor de dekking van deze lasten bestaat de keuze uit het vormen van een voorziening of dekking via de exploitatie. Deze dekking geldt ook voor groot onderhoud dat is opgenomen in beheerplannen. De lasten worden in dit geval het best gespreid als sprake is van een ideaalcomplex, waarbij jaarlijks voor een min of meer gelijkblijvend bedrag wordt geïnvesteerd. Nieuwe uitgaven met een meerjarig nut en het compleet vervangen van investeringen (vervangingen en reconstructies) vormen wel investeringen als ze meer kosten dan €10.000. Deze kosten kunnen worden geactiveerd en hierop wordt afgeschreven. Een en ander wordt duidelijker aan de hand van een paar voorbeelden: • vervanging belijning weg (klein) = onderhoud belijning maakt onderdeel uit van de weg en er is geen sprake van waardevermeerdering (geen nieuwe levensduur of capaciteitsverbetering) • vervanging wegdek (groot) = onderhoud hier is geen sprake van een gehele reconstructie. Omdat de weg in stand blijft is sprake
6
•
•
•
van groot onderhoud en is activeren niet toegestaan (vraag- en antwoordrubriek commissie BBV, XI – 7). Veranderen kruispunt van een weg in rotonde = investering door de volledige reconstructie is er sprake van een nieuwe levensduur en dus van capaciteitsverbetering. vervangen dakbedekking school = onderhoud aan de school op zich verandert niets, de levensduur van de school in zijn totaliteit verandert niet. Het onderhoud moet worden bekostigd uit de exploitatie. (permanente) uitbreiding school met klaslokaal = investering het gaat hier om de realisatie van iets nieuws, waarbij sprake is van capaciteitsuitbreiding en waardevermeerdering. De afschrijvingstermijn wordt gelijk gesteld aan de restantlevensduur van het betreffende schoolgebouw.
1.2.
Aanvragen en uitvoeren investeringen
De bevoegdheid voor het toekennen van investeringskredieten berust bij de raad. Bij de voorjaarsnota maakt de raad een integrale afweging van de voorstellen tegen de middelen die hij hiervoor beschikbaar wil en kan stellen. De gehonoreerde investeringen worden vervolgens in de programma- en productenbegroting opgenomen. Bij de vaststelling van de begroting ligt dan ook de afspraak vast om de gehonoreerde investeringen te starten in het bij de begroting aangegeven jaar. Ook bij investeringen die tussentijds aan de raad worden voorgelegd ontstaat na goedkeuring de afspraak om deze te verwezenlijken in de daarbij aangegeven jaren. Voor alle beschikbare investeringskredieten geldt bovendien, dat bij het aangaan van verplichtingen boven een bedrag ad €1 mln. de raad hierover vooraf wordt geïnformeerd en zijn wensen en bedenkingen ter kennis kan brengen (Financiële verordening gemeente Schiedam 2007 art. 9 lid 5). Het verschuiven van investeringskredieten in omvang, type uitgave of tijd is in principe niet mogelijk. Met de raad is immers een afspraak gemaakt over inzet van bepaalde middelen voor een vastgesteld doel binnen een afgesproken termijn. Bovendien is aangegeven middels welke producten de doelen worden bereikt, wat die producten behelzen en wat ze mogen kosten (inhoudelijk en financieel kader). Investeringen mogen dus niet duurder uitvallen als de raad daarvoor vooraf geen toestemming heeft gegeven. Omgekeerd vloeien overgebleven middelen terug in de algemene reserve zolang de raad geen nieuw besluit heeft genomen over deze middelen. Om de slagvaardigheid bij de uitvoering van investeringen niet te verliezen zijn afwijkingen kleiner dan de accountantstolerantie toegestaan (voor controlejaar 2005 is dat 3%), mits de raad wordt geïnformeerd bij de eerstvolgende bestuursrapportage (berap). In de jaarrekening dient uiteraard verantwoording afgelegd te worden over de totale afwijking van gereed gekomen investeringen. De raad houdt op deze manier grip op de situatie die aansluit bij het niveau van de accountantscontrole bij de jaarrekening. De accountant accepteert immers fouten die beperkt in omvang zijn en geeft een afkeurende verklaring wanneer deze boven de tolerantiegrens komen. De raad heeft altijd de gelegenheid om te controleren en/of bij te sturen, maar tolereert voor geringe afwijkingen dat dit alleen achteraf geschiedt. Verschuiven van bedragen tussen de exploitatie en de staat van activa is niet toegestaan omdat het dan een uitwisseling zou zijn van een korte termijnlast en een lange termijnlast. Voor het schuiven in tijd geldt voor vervangingsinvesteringen een uitzondering. Mits vooraf gemeld en voorzien van onderbouwing is verschuiven toegestaan. Het zal dan bijvoorbeeld gaan om voertuigen die langer meegaan of pc’s die eerder verouderd zijn. De invulling van een investeringsafspraak moet binnen een jaar worden gestart. Omdat sommige investeringen gefaseerd plaatsvinden geldt de algemene regel dat de uitvoering van (deel)investeringen moet zijn voltooid uiterlijk twee kalenderjaren na afloop van het jaar waarin instemming van de raad is verkregen. Uitzonderingen op deze regel moeten bij het aanvragen van de betreffende investering worden onderbouwd. Voor zaken die in 7
grondexploitaties zijn opgenomen geldt dat in de exploitatieopzet de aanvang en de doorlooptijd worden vermeld. Bij de invoering van bovenstaande gelden de overzichten van kredieten als uitgangspunt. Wanneer de start niet heeft plaatsgevonden binnen een jaar of de voltooiing niet heeft plaatsgevonden binnen twee kalenderjaren na het jaar waarin toestemming is verkregen worden openstaande (restant)kredieten afgesloten en vloeien de niet geïnvesteerde middelen terug naar de algemene middelen.
1.3.
Vrije vervanging
Bij het bespreken van de voorjaarsnota vindt een integrale afweging plaats tussen bestaand beleid en nieuw beleid. Alle vervangingsinvesteringen, exploitatielasten van bestaand beleid, nieuwe investeringen en exploitatielasten van nieuw beleid worden tegen elkaar afgewogen. Om dit enigszins te structureren wordt een systeem van vrije vervanging ingesteld. Bij de vrije vervanging worden de vrijvallende kapitaallasten van vervangingsinvesteringen ingezet voor vervanging van deze investeringen. De vrijvallende kapitaallasten van investeringen die eenmalig zijn gedaan vallen buiten dit systeem. De vrijval die hierdoor ontstaat komt ten gunste van de ruimte die beschikbaar is voor extra inzet (investeringen en exploitatie). De totale ruimte voor vervangingsinvesteringen wordt uitsluitend gecorrigeerd voor inflatie. Om de begroting sluitend te maken kan ook worden besloten om het totaal beschikbare bedrag voor vervangingsinvesteringen naar beneden bij te stellen. Bijstelling naar boven betekent dat er ruimte ontstaat voor duurdere (en wellicht kwalitatief betere) vervanging. Omdat vervangingsinvesteringen vaak onontkoombaar zijn hoeven deze lasten niet te concurreren met dekking voor gewijzigd beleid. Vervanging die eerder of later in tijd gewenst is concurreert of draagt bij aan de dekking voor overige vervangingsinvesteringen, zodat het totale volume van de vervanging hierdoor niet wijzigt. Het voordeel van de vrije vervanging is dat er voldoende middelen beschikbaar zijn voor ‘reguliere’ bedrijfsvoering, doordat deze niet hoeven concurreren bij de voorjaarsnota. Het primaire doel van de voorjaarsnota is een juiste afweging tussen wensen en beschikbare middelen. Hieraan wordt tegemoet gekomen door de investeringen voor bestaand beleid veilig te stellen en de afweging omtrent beleidswijzigingen zo breed mogelijk (zowel exploitatie als investeringen) te houden.
1.4.
Liquiditeiten- en capaciteitsplanning
Het onderbouwen van een investering houdt in dat is aangegeven wat we doen, voor welk doel (relatie met product en programma) en wat dat mag kosten. Bij dat laatste horen voor investeringen boven €1 mln. ook een liquiditeiten- en capaciteitsplanning. Deze grens is zo gekozen dat wordt aangesloten bij het bedrag waarboven ook de raad vooraf moet worden geïnformeerd. Ter vergelijking: eind 2005 stonden er 767 activa op de balans, waarvan 5,6% investeringen betrof boven de grens van €1 mln.. Ook voor investeringen die in meerdere jaren worden vervaardigd geldt de eis van een liquiditeiten- en capaciteitsplanning. Voor de betreffende investering wordt aangegeven hoeveel geld en uren (tegen welk uurtarief) worden vereist in welk kwartaal van het huidig jaar of in welk volgend jaar. Op deze manier is de relatie met het afdelingsplan van betreffende afdeling helder: een deel van de inzet wijzigt (we doen iets anders minder) als gevolg van de voorgestelde investering. Bovendien kan de treasurer (afdeling financiën) zorgen dat op tijd het juiste bedrag beschikbaar is om de daadwerkelijke betaling mogelijk te maken tegen zo laag mogelijke kosten. Dat de lasten in de begroting zijn opgenomen betekent immers nog niet dat er daadwerkelijk voldoende saldo op de rekening van de gemeente staat.
8
2. Activeren 2.1.
(On)mogelijkheid tot activeren
Activeren is het als bezitting/vermogensobject op de balans opnemen van aangeschafte of vervaardigde zaken die langer dan één jaar tot de beschikking van de gemeente staan. In het BBV zijn verschillende regels opgenomen over activeren. Sommige regels zijn algemeen, maar er zijn ook specifieke regels die gelden voor de verschillende categorieën vaste activa. Volgens artt. 59 en 62 van het BBV moeten alle investeringen worden geactiveerd voor het bedrag van de investering. Het direct ten laste van de exploitatie brengen van de uitgaven voor een ideaalcomplex (investeringen die gespreid in tijd plaatsvinden zodat de jaarlijkse lasten redelijk gelijk blijven) is daarom niet meer toegestaan. Ook lasten voor beheerplannen moeten aan het criterium voldoen. Beheerplannen kunnen daarom wel lasten bevatten ter dekking van kapitaallasten, maar geen lasten voor de aanschafwaarde van investeringen. Tekorten in de exploitatie moeten in één keer ten laste worden gebracht van het eigen vermogen en mogen niet meer geactiveerd worden omdat ze geen meerjarig nut hebben. Als hierdoor een heel lage reserve ontstaat geeft dit een duidelijker signaal richting de raad dan bij het activeren van een tekort het geval zou zijn geweest. Voor enkele subsidies die in Schiedam als negatieve activa zijn opgenomen tegenover investeringen geldt dit niet, omdat het niet gaat over daadwerkelijke tekorten maar om een bruto weergave van de investering en de dekking die hiervoor beschikbaar is. Wanneer de kosten voor groot onderhoud zorgen voor een waardeverhoging is het te verdedigen om deze kosten te activeren. Dit sluit aan bij de richtlijnen voor de jaarverslaggeving: ”als activeerbare kosten van vernieuwing dienen uitsluitend te worden aangemerkt bestedingen die leiden tot een waardeverhoging van het actief. Dit betreffen o.a. uitbreidingen van capaciteit en kwalitatieve verbeteringen (besparing energieverbruik, verbeteren productieproces etc)”. Eenzelfde redenering geldt voor levensduurverlenging. Omdat de grens tussen groot onderhoud en investeringen niet helder te trekken valt worden investeringen die leiden tot capaciteitsuitbreiding, levensduurverlenging of kwalitatieve verbeteringen in principe niet geactiveerd. Gewenste uitzonderingen hierop dienen onderbouwd aan de raad ter goedkeuring te worden voorgelegd.
2.2.
Verschillende regels voor verschillende activa
In het BBV (art. 33) wordt bij de vaste activa onderscheid gemaakt in immateriële vaste activa, materiële vaste activa en financiële vaste activa. Voor deze onderdelen gelden verschillende regels bij het al dan niet activeren. Immateriële vaste activa worden in het BBV gedefinieerd als: a. kosten verbonden aan het sluiten van geldleningen en het saldo van (dis)agio; b. kosten van onderzoek en ontwikkeling voor een bepaald actief. ad a: In art. 12 lid 2 Financiële verordening gemeente Schiedam is opgenomen dat de kosten voor het sluiten van geldleningen direct ten laste van de exploitatie komen en dus niet worden geactiveerd. Het saldo van (dis)agio wordt wel geactiveerd (art. 10 lid 1); ad b: doordat deze kosten als immateriële vaste activa worden aangemerkt mogen ze niet langer deel uitmaken van de uiteindelijke investering. De kosten worden nu als een afzonderlijk actief opgenomen (met objectnummer dat de relatie kent met de uiteindelijke investering) als ze voldoen aan de volgende voorwaarden: 1. het voornemen bestaat het actief te gebruiken of te verkopen; 2. de technische uitvoerbaarheid om het actief te voltooien staat vast; 3. het actief zal in de toekomst economisch of maatschappelijk nut genereren; 4. de uitgaven die aan het actief zijn toe te rekenen kunnen betrouwbaar worden
9
vastgesteld. Kosten van onderzoek en ontwikkeling voor een actief die niet aan deze voorwaarden voldoen komen direct ten laste van de exploitatie. Voor materiële vaste activa onderscheid gemaakt in: a. investeringen met een economisch nut; b. investeringen in de openbare ruimte met een maatschappelijk nut. ad a: deze investeringen zijn verhandelbaar en/of kunnen bijdragen aan het genereren van middelen. Een deel van de gemeentelijke investeringen heeft een economische waarde omdat gemeenten prijzen en tarieven voor diensten kunnen vragen, waardoor deze verkocht kunnen worden of rendabel kunnen zijn. Om te bepalen welke kosten tot de investering worden gerekend wordt de grens gelegd bij het betreffende raadsbesluit. De kosten die na het raadsbesluit worden gemaakt vormen onderdeel van het materieel vast actief. Kosten die daarvoor al zijn gemaakt worden beschouwd als onderzoekskosten (alleen activeren als ze voldoen aan de voorwaarden onder immateriële activa). Investeringen met een economisch nut die niet mogen worden geactiveerd zijn kunstvoorwerpen van cultuurhistorische waarde, voor zover ze niet bedoeld zijn voor verkoop. De reden voor deze uitzondering is dat het activeren de balans zou opblazen zonder dat dit kan leiden tot extra uitgaven (BBV, art. 59 lid 3). Software kan in Schiedam niet worden geactiveerd. Het is voor software soms moeilijk om aan te geven in hoeverre dit verhandelbaar is of een directe bijdrage levert aan het genereren van middelen. Om ongelijkheid in behandeling te voorkomen worden software en de implementatiekosten hiervoor niet geactiveerd. ad b: op grond van art. 59, lid 4 van het BBV mogen investeringen met een maatschappelijk nut worden geactiveerd voor zover ze gedaan worden in de openbare ruimte. Onder activa met een meerjarig maatschappelijk nut worden in Schiedam verstaan investeringen in aanleg van: (inrichting) wegen, waterwegen, civiele kunstwerken, groen en kunstwerken (art. 12 lid 4 Financiële verordening gemeente Schiedam 2007). Omwille van een bestendige gedragslijn wordt in Schiedam de bestaande methode van activering van investeringen met een maatschappelijk nut gehandhaafd. Op deze wijze blijft ook de matching gehandhaafd van lasten van een product met de daar tegenoverstaande baten in dezelfde periode. Financiële vaste activa zijn volgens het BBV: a. kapitaalverstrekkingen aan deelnemingen, gemeenschappelijke regelingen en overige verbonden partijen; b. leningen aan woningbouwcorporaties, deelnemingen en overige verbonden partijen; c. overige langlopende geldleningen; d. overige uitzettingen met een rentetypische looptijd van één jaar of langer; e. bijdragen aan activa in eigendom van derden. De onder a t/m d genoemde financiële vaste activa moeten altijd worden geactiveerd. ad e: De gemeente ondervindt hiervan geen baten en kan ook niet over de investering beschikken, zolang de betreffende derde zich aan de overeenkomst houdt. Het activeren van deze bedragen draagt niet bij aan een correct inzicht in de vermogenspositie van de gemeente. Schiedam activeert daarom geen activa in eigendom van derden. Uitzonderingen in geval van bijzondere projecten met grote bedragen worden in een raadsvoorstel onderbouwd. Er moet dan wel aan de volgende voorwaarden zijn voldaan: 1. er is sprake van een investering door een derde; 2. de investering draagt bij aan de publieke taak; 3. de derde heeft zich verplicht tot het daadwerkelijk investeren, op een wijze zoals is overeengekomen; 4. de bijdrage kan worden teruggevorderd als de derde in gebreke blijft of de gemeente kan anders recht doen gelden op activa die samenhangen met de investering. De praktijk wijst uit dat het erg moeilijk is om te voldoen aan deze voorwaarden.
10
3. Waarderen 3.1.
Methoden van waardering
Alle activa die op de balans worden opgenomen vertegenwoordigen een zekere waarde. Het BBV geeft ook hiervoor een aantal regels. In art. 63 BBV is de hoofdregel opgenomen dat vaste activa worden gewaardeerd tegen historische kostprijs: Gekochte vaste activa worden gewaardeerd tegen de verkrijgingprijs: de inkoopprijs (excl. compensabele BTW) en de bijkomende kosten. Zelfgeproduceerde vaste activa worden gewaardeerd tegen de vervaardigingprijs onder aftrek van de gepleegde afschrijvingen. De vervaardigingprijs bestaat uit de aanschaffingskosten van de gebruikte grond- en hulpstoffen en de overige kosten, die rechtstreeks aan de vervaardiging kunnen worden toegerekend. Bovendien kunnen hierin ook worden opgenomen een redelijk deel van de indirecte kosten en de rente over het tijdvak dat aan de vervaardiging van het actief wordt gewerkt. Interne uren, overhead en rentelasten mogen dus in de vervaardigingprijs worden meegenomen. Uren en overhead worden in Schiedam op voorcalculatorische basis toegerekend aan de investering. In Schiedam wordt aan activa geen rente toegerekend, behalve binnen grondexploitaties. Frictiekosten als bijvoorbeeld voorbereidingskosten, kosten voor organisatieonderzoek, verhuiskosten, tijdelijke huisvestingskosten en opleidingskosten worden niet toegerekend aan het activum. Financiële activa moeten tegen nominale waarde worden gewaardeerd, met uitzondering van de bijdragen aan activa in eigendom van derden. Als deze bijdragen in uitzonderingsgevallen worden geactiveerd geldt hiervoor de historische kostprijs als basis. Voor in erfpacht uitgegeven gronden geldt de uitgifteprijs van de eerste uitgifte als verkrijgingspijs. Gronden in eeuwig durende erfpacht worden gewaardeerd tegen registratiewaarde (art.63, lid 4). De economische eigendom berust niet meer bij de gemeente, maar het is wel van belang om een goed inzicht te houden in alle bezittingen (bijvoorbeeld als contractueel bepaald is dat de gemeente bij het wijzigen van de bestemming recht heeft op een aanvullende som). Vandaar dat voor deze gronden een fictieve waarde wordt gehanteerd. Tot op heden zijn deze gronden in Schiedam nog tegen historische kostprijs gewaardeerd. Deze waardering zal worden aangepast aan de voorschriften in het BBV, waarbij de prijs €1 per m2 bedraagt. Van activa waarvan de bestemming verandert wordt de actuele waarde van de nieuwe bestemming in de toelichting op de balans opgenomen (art. 63, lid 5). Voorraden en deelnemingen worden tegen de marktwaarde gewaardeerd indien de marktwaarde lager is dan de verkrijgings- of vervaardigingspijs (art. 65, lid 2).
3.2.
Op- en afwaarderen
In de loop der tijd kan de waarde van een activum zijn veranderd ten opzichte van de waarde die op de balans voor dat activum is opgenomen. De werkelijke waarde kan zowel hoger als lager zijn, wat een correctie op de balanswaarde nodig maakt. Bij vervanging van een niet afgeschreven investering wordt de restant boekwaarde afgeboekt op het moment van vervanging. Boekverliezen komen ten laste van de exploitatie. Hetzelfde geldt bij boekwinsten: als de vervanging van een actief een boekwinst oplevert bij de verkoop of inruil vindt verantwoording hierover plaats in de exploitatie. In het BBV is bepaald dat verwerking van duurzame waardevermindering van vaste activa onafhankelijk van het resultaat gebeurt. Het gaat dan bijvoorbeeld om nieuwe inzichten in de gebruiksduur van activa, aantasting van het vermogen van deelnemingen, buitengebruikstelling of vervuiling van grond. Het toetsen van de waarde van deelnemingen
11
e.d. gebeurt op basis van overzichten van derden (bijv. bankinstellingen). In het geval van buitengebruikstelling wordt het actief afgewaardeerd tot de restwaarde als deze lager is dan de boekwaarde. Bij gedeeltelijke buitengebruikstelling vindt afwaardering evenredig plaats. Afwaardering van grond hoeft niet plaats te vinden als door middel van bodemsanering de waarde van de grond op het oorspronkelijke peil wordt gebracht.
12
4. Afschrijven Het BBV schrijft het stelsel van baten en lasten voor. Dit houdt in dat baten en lasten worden opgenomen in het jaar waaraan ze kunnen worden toegerekend, ook al hebben ze in dat jaar niet tot daadwerkelijke uitgaven of inkomsten geleid. Op deze manier vindt er een matching plaats van de lasten versus de baten die hier tegenover staan. Afschrijvingen vormen een onderdeel van de lasten waar geen uitgaven tegenover staan. Afschrijving is het in de administratie tot uitdrukking brengen van de waardevermindering van een goed dat als een investering is geactiveerd. De afschrijving komt ten laste van de jaarlijkse exploitatie; op deze manier wordt ook het meerjarig nut van de investering zichtbaar gemaakt.
4.1.
Methode van afschrijven
Voor afschrijving bestaan verschillende methoden. Het BBV laat gemeenten vrij in de keuze van een methodiek. In de praktijk maken de meeste gemeenten gebruik van de lineaire en/of annuïtaire methode. Lineair afschrijven wil zeggen dat de afschrijving een vast bedrag per jaar is. Als gevolg van deze methode daalt de boekwaarde met een constante factor, zodat de rentelasten in de loop der tijd afnemen. Hierdoor daalt ook de totale kapitaallast (rente + afschrijving) van de betreffende investering. Annuïtaire afschrijving gaat uit van een gelijkblijvende jaarlijkse kapitaallast. De rentelast daalt gedurende de gebruiksperiode steeds sneller, waardoor het gedeelte voor afschrijving omgekeerd evenredig stijgt. Schiedam gebruikt zowel de lineaire als de annuïtaire methode voor afschrijvingen. Annuïtair afschrijven gebeurt echter alleen voor enkele bestaande activa van de voormalige sector CES en de bouw van het stadskantoor. In de Financiële verordening gemeente Schiedam is vastgelegd dat afschrijving op materiële vaste activa met een economisch nut lineair plaatsvindt. Deze methode geldt voor alle nieuwe investeringen. Afschrijvingen mogen alleen om gegronde redenen op andere grondslagen geschieden dan in het voorafgaande boekjaar (art. 64 BBV), zodat het financiële verloop van jaar tot jaar kan worden gevolgd. Uitgaande van een consistente bedrijfsvoering blijft daarom de huidige methode van afschrijven gehandhaafd. Bovendien geldt de gelijktijdige stelselmatigheid. Dit houdt in dat gelijksoortige activa gemeentebreed op dezelfde wijze worden gewaardeerd en afgeschreven. In deze nota is hieraan invulling gegeven door eisen te stellen aan de waardering (historische kostprijs, geen restwaarde) en een afschrijvingstabel te hanteren met voorgeschreven afschrijvingstermijnen. Afschrijvingen vinden onafhankelijk van het resultaat van de exploitatierekening plaats. Dit geldt ook voor afschrijvingen als gevolg van verwachte duurzame waardeverminderingen van vaste activa. In uitzondering hierop mogen op vaste activa met een maatschappelijk nut in de openbare ruimte wel extra, dus afhankelijk van het resultaat van de exploitatierekening, afschrijvingen plaatsvinden (art.64 lid 4 BBV). Omdat het begrip maatschappelijk nut voor de invoering van het BBV niet werd gehanteerd is dit in Schiedam tot nog toe niet gedaan. Vanwege de keuze om deze investeringen in de toekomst te blijven activeren zal ook in de komende jaren niet afhankelijk van het rekeningresultaat extra worden afgeschreven.
4.2.
Basis voor afschrijvingen
Om te bepalen over welk bedrag afgeschreven werd konden gemeenten in het verleden kiezen tussen de bruto en de netto methode, gebaseerd op de bruto dan wel de netto kostprijs van de investeringen. De netto methode houdt in dat de ontvangen bijdragen van derden en/of daarvoor ingestelde bestemmingsreserves in één keer in mindering komen op de kostprijs. Bij de bruto methode vallen deze in delen vrij gedurende de gehele afschrijvingstermijn, ter compensatie van de hogere bedragen voor rente en afschrijving. De netto methode mag volgens het BBV alleen nog worden toegepast bij investeringen in de openbare ruimte met een maatschappelijk nut. Voor alle overige investeringen geldt dat 13
bestemmingsreserves niet in mindering mogen komen op het investeringsbedrag, maar vrijvallen gedurende de afschrijvingstermijn. Voor investeringen met een economisch nut, die al zijn gedaan voor 1 januari 2004 hoeft geen correctie te worden gedaan voor eventuele in mindering gebrachte reserves. Onttrekkingen aan voorzieningen kunnen nooit in mindering worden gebracht op een investering. Ze zijn namelijk gevormd voor een bepaald doel en dat doel mag niet zijn een aanschaf of de vervaardiging van een actief (art. 44 BBV). In Schiedam is het alleen voor de intern verzelfstandigde onderdelen gebruikelijk om rekening te houden met de restwaarde van een actief bij het bepalen van het afschrijvingsbedrag. De reden hiervoor is dat bij deze onderdelen aansluiting is gezocht met het bedrijfsleven, waar dit om bedrijfseconomische redenen ook gebeurt. In het managementcontract van het betreffende organisatieonderdeel moet over afwijkingen van het gemeentelijk beleid een bepaling zijn opgenomen. Vanwege het voorzichtigheidsprincipe wordt bij de onderdelen uit de kernorganisatie niet gerekend met restwaarden. Als dit in uitzonderingsgevallen wel gebeurt horen de onderbouwing en de restwaarde te zijn opgenomen in het investeringsplan. Bij inruil of verkoop wordt de restwaarde als een incidentele inkomst verantwoord in de exploitatie.
4.3.
Moment van afschrijven
Omdat via afschrijving de (ingeschatte) waardevermindering en de matching tussen kosten en voordelen van een investering tot uitdrukking worden gebracht is het niet juist om al af te schrijven als het actief nog niet beschikbaar is. In beginsel wordt daarom afgeschreven vanaf het jaar waarin het actief beschikbaar is gekomen. In het eerste jaar van ingebruikname vindt afschrijving plaats over een heel jaar, mits de investering voor 31 december van het jaar volledig is afgerond. Is de investering niet voor deze datum afgerond dan vindt in dat jaar geen afschrijving plaats. In het geval van deeloplevering start de afschrijving vanaf het eerste jaar nadat de deeloplevering heeft plaatsgevonden. Inhaalafschrijvingen als gevolg van een kortere gebruiksduur van activa, lagere waarde van deelnemingen of (gedeeltelijke) buitengebruikstelling worden zodra de noodzaak hiervoor is ontstaan meegenomen bij de eerstvolgende managementrapportage (marap).
4.4.
Afschrijvingstermijnen
De te hanteren afschrijvingstermijn voor een bepaald actief is op grond van het BBV (art.64 lid 3) afhankelijk van de verwachte toekomstige gebruiksduur. Die gebruiksduur kan zijn de technische gebruiksduur (termijn dat een actief technisch gezien meegaat) of de economische gebruiksduur (termijn tot een actief economisch verouderd is). De afschrijvingstermijn is in de Financiële verordening gemeente Schiedam 2007 gesteld op de economische gebruiksduur, omdat deze vrijwel altijd de kortste is. Voor de BGS geldt als criterium de terugverdientijd (periode om de investering terug te verdienen), die kan afwijken van de economische levensduur. In bijlage I zijn de afschrijvingstermijnen verwerkt die voor de BGS gelden. Afschrijving vindt plaats volgens de componentenmethode. Dit betekent dat de samenstellende onderdelen van een activum afzonderlijk worden afgeschreven in de levensduur van de betreffende component. De vervangingskosten van een dergelijke component worden geactiveerd en niet tot het onderhoud gerekend. Enkele afschrijvingstermijnen zijn in regelgeving aangegeven: • Geactiveerde kosten voor onderzoek en ontwikkeling voor een bepaald actief worden lineair in 4 jaar afgeschreven (art. 12 lid 1 Financiële verordening gemeente Schiedam 2007); • Het saldo van agio en disagio kent een afschrijvingstermijn van 4 jaar (idem);
14
• • •
•
De kosten voor het afsluiten van een geldlening komen direct ten laste van het resultaat (idem); Op gronden en terreinen vindt geen afschrijving plaats, omdat dergelijke activa geen beperkte gebruiksduur hebben; Grond die opgenomen is in planexploitaties wordt gebruikt als productiemiddel en dus beschouwd als voorraad (vlottende activa). De boekwaarde van deze grond wordt terugverdiend door grondverkoop of door middel van het treffen van een voorziening ten laste van de exploitatie gebracht. Activering en afschrijving is hierbij dus niet aan de orde; Een uitbreidingsinvestering die de levensduur verlengt van een bestaand actief (t.o.v. de oorspronkelijke termijn) wordt afgeschreven over de resterende verwachte levensduur van het totale actief. Dit gebeurt samen met de restant boekwaarde van het bestaande actief (bijv. uitbreiding school met een extra leslokaal). Deze regel wordt toegepast op de nieuwe en niet op de reeds bestaande investeringen.
In de bijlage is een afschrijvingstabel opgenomen voor alle typen activa. De tabel is niet limitatief en kan indien gewenst worden aangevuld, waarbij het uitgangspunt geldt dat de afschrijvingstermijn overeenkomt met de economische gebruiksduur.
4.5.
Renteberekening
Voor de toerekening van rente aan investeringen gebruikt de gemeente de renteomslag. Dit is het rentedeel in de kapitaallasten. Deze rentelasten worden doorberekend in de kostprijs van de gemeentelijke taken om een reëel beeld te schetsen van de kosten. Door de netto rentelasten voor de gemeente te verdelen (om te slaan) over alle investeringen (leningen met een vast rentepercentage worden uitgesloten) maakt het geen verschil of een investering wordt gefinancierd door eigen of door vreemd vermogen. De renteomslag wordt uitgedrukt als percentage, dat onder meer afhangt van de rente die aan de reserves wordt toegerekend, de rente op bestaande leningen en de renteverwachting voor de komende jaren. Over de wijze waarop de renteomslag wordt berekend wordt een afzonderlijk voorstel voorgelegd. Bij de toepassing van het renteomslagpercentage kan een verschil ontstaan tussen de werkelijke rentekosten en de omslagrente. Dit wordt als calculatieverschil verantwoord ten laste of gunste van functie 960 (renteschommelfonds). Bij het verwerken van afschrijvingen ontstaan twee aandachtspunten met betrekking tot rente. Allereerst ontstaat er een renteverschil als een investering een jaarlijkse bijdrage kent uit een bestemmingsreserve. De kapitaallasten van deze investering bevatten immers een rentedeel (omslagrente), terwijl in Schiedam momenteel geen rente wordt bijgeschreven op bestemmingsreserves. De bijdrage uit de bestemmingsreserve is hierdoor te laag om de kapitaallasten voor het afgesproken gedeelte te kunnen dekken. Daarnaast ontstaat er een ander renteverschil doordat voor meerjarige investeringen al uitgaven worden gedaan voor het moment dat wordt gestart met afschrijven. Deze rente kan op twee plaatsen in de begroting terugkomen: als onderdeel van het betreffende investeringsbedrag op de balans of als verhoging op de renteomslag en daarmee verdeeld over alle investeringen. Om een goede voor- en nacalculatie te kunnen maken voor meerjarige investeringen wordt gekozen om dit renteverschil te verwerken in de renteomslag. De genoemde aandachtspunten wat betreft renteverschillen kunnen financieel-technisch als volgt worden ingevuld. Het dekkingstekort dat ontstaat door gebruik van de brutomethode voor afschrijving (geen rente bijschrijven op de bestemmingsreserve voor het actief versus de omslagrente in de kapitaallasten voor hetzelfde actief) kan worden opgelost door een (afwijkend) rentepercentage voor toevoeging aan de bestemmingsreserve vast te stellen. Aan bestemmingsreserves die bedoeld zijn ter dekking van (een deel van) kapitaallasten van een investering met economisch nut moet dan jaarlijks de bruto kapitaallast worden onttrokken, terwijl jaarlijks het omslagpercentage over de boekwaarde per ultimo van het
15
boekjaar wordt toegevoegd. Dit betekent een aanpassing in de huidige werkwijze, waarbij alleen afschrijving wordt onttrokken aan deze bestemmingsreserves en geen rente wordt toegevoegd. De grotere transparantie die de nieuwe werkwijze biedt is hierbij echter van doorslaggevend belang. De rentelasten van meerjarige investeringen, die optreden tussen het moment van uitgave en het moment waarop gestart wordt met afschrijven, worden meegenomen in de renteomslag. Op de boekwaarde per 1 januari van de vaste activa in ontwikkeling vindt op grond van de renteomslagmethode de jaarlijkse rentetoerekening plaats. Nadeel van deze methode is dat een belangrijk deel van de kosten van investeringen met een lange uitvoeringstermijn buiten beeld blijft. Het alternatief hiervoor is om rentelasten tijdens de vervaardiging van een actief (de bouwrente) te registreren en als component toe te voegen aan de investering in de balans. Dit gaat wel ten koste van de overzichtelijkheid van de vooren nacalculatie. Omdat bij vervaardigingactiva zich in de praktijk aanzienlijke verschillen in tijd kunnen voordoen is overzichtelijkheid bij voor- en nacalculatie belangrijk. In Schiedam wordt daarom de rentetoerekening volgens de renteomslag toegepast op de vaste activa in ontwikkeling volgens de boekwaarde per 1 januari.
16
5. Implementatie activabeleid 5.1.
Financiële consequenties beleidswijzigingen
Als gevolg van de invoering van het BBV is in 2004 een aantal wijzigingen doorgevoerd met betrekking tot de activa. De financiële consequenties hiervan zijn verwerkt in de jaarrekening 2004. De beleidsregels die in deze nota aan de orde komen hebben opnieuw financiële consequenties, die niet allemaal kwantificeerbaar zijn. In de jaarrekening 2006 en de begroting 2007 (en 2008 voor het ingevulde investeringsplan) zullen de wijzigingen financieel worden verwerkt. In de eerste plaats worden investeringen anders benaderd: het gaat om een afspraak om binnen een vastgestelde termijn iets uit te voeren. De grotere gebondenheid aan termijnen (binnen 1 jaar gestart en binnen 2 opvolgende kalenderjaren na toestemming gerealiseerd, tenzij…) voorkomt dat kredieten langdurig openstaan en beslag leggen op middelen die niet worden benut. Daarnaast ligt door het systeem van vrije vervanging een deel van de investeringsruimte vooraf al vast. Vervangingsinvesteringen concurreren niet meer bij de voorjaarsnota, waardoor de financiële ruimte voor nieuw beleid kleiner lijkt (maar het niet is!). Het systeem van vrije vervanging vereist wel, dat de afdelingen die investeringen doen een meerjarenplanning opstellen voor zowel de nieuwe als de vervangingsinvesteringen. Om het systeem goed te kunnen laten werken moet voor het begrotingsjaar 2008 (dus bij de in 2007 op te stellen voorjaarsnota) het format uit bijlage II volledig worden gevuld. Toerekening van overhead en uren aan het investeringsbedrag gebeurt op dit moment niet. Wanneer dit wel gaat gebeuren stijgt de waarde van investeringen en daalt de last in de exploitatie (daling van doorbelasting door afdelingen is groter dan de stijging van kapitaallasten). Iedere keer als de afspraken over personeelsinzet wijzigen veranderen ook de lasten voor de te realiseren producten. Doordat op dit moment op weinig plaatsen in de gemeente tijdregistratie plaatsvindt kan dit effect niet worden gekwantificeerd. In de begroting is een aantal investeringen vermeld die volgens het BBV niet langer mogen worden geactiveerd. Het gaat voor 2006 om onderhoudskredieten voor de DSR, een update van het financieel pakket, digitale dienstverlening (deels), herstel van asfaltpaden Beatrixpark en aanvullende onderhoudskredieten voor de Margriet en overige sportaccommodaties. In 2006 is hiervoor een belasting voor de begroting geraamd van €0,12 mln. (kapitaallasten), terwijl met de maatregelen een bedrag is gemoeid van €0,65 mln.. Als genoemde investeringen in 2006 worden gerealiseerd ontstaat er een dekkingstekort van €0,53 mln. in 2006, terwijl in de volgende jaren de geraamde kapitaallasten komen te vervallen. Voor 2007 is in de begroting al rekening gehouden met de voorschriften in het BBV. Een andere beleidswijziging heeft betrekking op het moment van afschrijven. Doordat afschrijving begint in het eerste jaar nadat een investering gereed is gekomen treedt er eenmalig een financieel effect op: de afschrijvingen waarmee in de begroting rekening is gehouden zullen niet allemaal in het betreffende jaar worden gerealiseerd. Dit effect is voor 2007 nog niet te berekenen. Een analyse van de cijfers geeft wel een indicatie. Met de methode van direct afschrijven is over 2005 een bedrag ad €0,26 mln. gemoeid voor investeringen die nog niet zijn afgerond. Bovendien wordt over de boekwaarde per 1/1/2006 een bedrag aan rente berekend ad €0,13 mln.. Deze lasten worden bij de nieuwe methode pas genomen als de investeringen gereed zijn, dus uiterlijk in 2007. Eenzelfde redenering kan worden gevolgd voor latere jaren, op het moment dat de realisaties bekend zijn. Het becijferde renteverschil valt uiteen in twee componenten: het effect van de aangepaste bruto- versus nettomethode en het effect door tijdverloop tussen de start en het gereedkomen van investeringen. Omdat nu geen rente wordt toegevoegd aan de reserve
17
afschrijvingen (= bestemmingsreserve ter dekking van diverse kapitaallasten) is het effect van de aangepaste brutomethode voor 2006 gelijk aan het renteomslagpercentage (4,4%) over de stand per 1/1/06 (€2,64 mln.), ofwel €0,12 mln.. Voor 2007 is het becijferde renteomslagpercentage 2,9%. De stand per primo 2007 en daarmee de financiële consequenties voor dat jaar zijn op dit moment uiteraard nog niet bekend. Het effect als gevolg van het tijdverloop is lastig aan te geven.
5.2.
Inpassing in de planning & controlcyclus
De planning & controlcyclus geeft in Schiedam een concrete invulling aan de jaarlijkse opeenvolging van plannen, begroten en verantwoorden. Voor investeringen is het van belang dat dit zeer zorgvuldig gebeurt, omdat het vaak gaat om grote bedragen. Dit komt het best tot zijn recht als investeringen in de planning & controlcyclus een zelfstandige positie innemen. In het onderstaande is aangegeven op welke wijze investeringen aan bod komen bij de verschillende documenten van de planning & controlcyclus. De jaarlijkse cyclus begint met de kaderbrief. Hierin staat onder meer de richting en wijze waarop de gemeente haar doelstellingen zou moeten realiseren. Investeringen kunnen in dit document alleen aan de orde komen als specifieke opdracht over de wijze om een beleidsdoel te realiseren. In de voorjaarsnota vindt een integrale afweging plaats van huidig en nieuw beleid. Alle investeringen en exploitatielasten worden tegen elkaar afgewogen en er is een meerjarenperspectief gegeven voor de komende 4 jaar. De totale investeringsruimte voor de komende jaren wordt vastgesteld en investeringen zijn in meerjarenperspectief aangegeven. Bij het systeem van vrije vervanging komen vervangingsinvesteringen als een geheel aan de orde. De totale inzet hiervan kan in de voorjaarsnota worden verhoogd of verlaagd om meer of minder ruimte te bieden aan bestaand beleid. Investeringen voor nieuw beleid of specifieke eenmalige investeringen zijn onderbouwd opgenomen in de voorjaarsnota. Daarbij wordt met name ingegaan op de vragen wat willen we, wat doen we ervoor en wat mag het kosten. Bij de vaststelling van de voorjaarsnota wordt nog geen toestemming gegeven om de investeringsafspraken uit te voeren. Deze toestemming volgt bij het vaststellen van de programmabegroting door de raad in november. In de programmabegroting worden de beschikbare middelen toegekend aan de verschillende programma’s en vindt de machtiging tot het doen van uitgaven plaats. De investeringen die in de programmabegroting staan vermeld mogen zonder verdere toestemming van de raad (tenzij bij de vaststelling van de begroting anders is besloten) worden gestart in het aangegeven jaar. Door de vaststelling van de begroting ontstaat ook de verplichting om de investeringen binnen de afgesproken periode en met de beschikbaar gestelde middelen te doen. Het investeringsplan vermeldt voor alle investeringen een inhoudelijke onderbouwing van de aanvraag, het investeringsbedrag per begrotingsjaar, eventuele bijdragen van derden, het product en programma waartoe de investering behoort, het type investering (materieel economisch nut/materieel maatschappelijk nut/immaterieel/financieel), de boekwaarde bij aanvang van het begrotingsjaar, de afschrijvingstermijn en –lasten, de actuele stand van zaken van investeringen in uitvoering, welke activa buiten gebruik worden gesteld, welke activa worden afgevoerd en welke activa een duurzame waardevermindering ondergaan. Ook uitzonderingen op de regels (bijvoorbeeld voor afschrijving uitgaan van een restwaarde) worden onderbouwd vermeld. In het investeringsplan worden investeringen voor nieuw beleid en vervangingsinvesteringen in een separaat overzicht aangegeven. Door deze scheiding zijn de kapitaallasten van het totaal aan vervangingsinvesteringen en daarmee ook de beschikbare ruimte voor de komende perioden inzichtelijk.
18
Op het moment dat de productenbegroting van kracht wordt starten ook de afschrijving en rentetoerekening voor investeringen die in het voorgaande begrotingsjaar gereed zijn gekomen. In de marap en berap leggen budgethouders en college verantwoording af over de kredieten. Bij de marap gebeurt dit aan de hand van een kredietrapportage die een vergelijkbare opzet kent als het investeringsplan: per investering die voor opname in de marap in aanmerking komt worden aangegeven een inhoudelijke toelichting, het geplande en gerealiseerde investeringsbedrag, een verklaring voor de eventuele afwijkingen ten opzichte van de begroting en de (herziene) geplande uitvoering in het begrotingsjaar. In de berap wordt over over- en onderschrijdingen verantwoording afgelegd op het abstractieniveau van de raad. Bij afwijkingen kleiner dan de accountantstolerantie (2005: 3%) is deze informatie voor de raad nieuw, bij grotere afwijkingen is de raad al in een eerder stadium geïnformeerd. Bij de marap en berap kunnen zich dan de volgende situaties voordoen: 1. het beschikbare krediet blijkt te laag te zijn en de raad is hiervan reeds op de hoogte; 2. het beschikbare krediet is toereikend en juist aangewend; 3. het beschikbare krediet blijkt te hoog en de overtollige middelen vloeien terug in algemene middelen. Zoals aangegeven vindt vermelding in de marap en eventueel berap alleen plaats voor te hoge en te lage investeringskredieten. Investeringen waarvoor tussentijds noodzaak ontstaat worden uiteraard vooraf voorgelegd aan het college en de raad. De adviesnota en het raadsvoorstel die hiermee zijn gemoeid moeten in de onderbouwing dezelfde elementen bevatten als die in het investeringsplan. Bovendien is het aan te bevelen om ook een eventuele samenhang met exploitatielasten (bijv. onderhoud) aan te geven. Na goedkeuring van het voorstel door de raad volgen deze investeringen dezelfde route als investeringen die voorkomen in het investeringsplan. Ook bij de productenrekening komen investeringen aan de orde. De toelichting op de balans moet volgens art. 51 BBV gegevens bevatten over de methode van afschrijving. Verder moet hier worden aangegeven welke investeringen in de openbare ruimte met maatschappelijk nut worden geactiveerd, op basis van welke afschrijvingsduur en welke reserves voor deze investeringen beschikbaar zijn. De aard en de omvang van alle waardeverminderingen is ook in de toelichting opgenomen. Art. 52 BBV bevat bepalingen over nadere onderverdeling van de materiële vaste activa. Uit een sluitend overzicht moet bovendien blijken, voor zover van toepassing: 1. De boekwaarde aan het begin van het begrotingsjaar; 2. De investeringen of desinvesteringen; 3. De afschrijvingen; 4. Bijdragen van derden direct gerelateerd aan een actief; 5. Afwaarderingen wegens duurzame waardeverminderingen; 6. De boekwaarde aan het eind van het begrotingsjaar. In aanvulling hierop worden conform de opzet voor het investeringsplan voor alle investeringen vermeld: een inhoudelijke toelichting, het investeringsbedrag, welke activa worden afgesloten en welke investeringen worden overgebracht naar het volgende begrotingsjaar. Voor dit laatste is een degelijke onderbouwing nodig als de termijn reeds is verlopen en het bedrag om dringende redenen toch voor een investering gereserveerd moet blijven. Grondexploitaties nemen in Schiedam een aparte plaats in wat betreft de planning & controlcyclus. In de exploitatieopzetten zijn aanvang en doorlooptijden vermeld van de benodigde investeringen. Jaarlijks worden deze opzetten herzien en indien nodig vindt aanpassing plaats van de omvang of planning van investeringen. In de marap en berap worden gedurende het jaar afwijkingen gesignaleerd. Nacalculatie vindt niet plaats. Investeringen in het kader van een grondexploitatie volgen de cyclus die hiervoor geldt.
19
5.3.
Wijziging processen en procedures
Veranderingen in beleid vereisen vaak ook veranderingen in beheer en uitvoering. Eenmalig is een financiële vertaling vereist van de huidige gang van zaken omtrent activa naar de regels zoals in deze nota beschreven (zie ook onder financiële consequenties). Structureel moet informatie op een andere wijze tot stand komen en is ook meer informatie nodig. In de planning & controlcyclus zijn bij alle documenten afzonderlijke overzichten over investeringskredieten vereist. Daarnaast wordt voor grote of meerjarige investeringen een liquiditeits- en capaciteitsplanning gevraagd. Bovendien hebben de wijzigingen in beleid gevolgen voor het rechtmatigheidoordeel. De marges die gelden voor het vooraf danwel achteraf verantwoorden van afwijkingen aan de raad moeten worden bewaakt en de invulling van de nieuwe regels moet worden getoetst. Tenslotte is het moment waarop wordt gestart met activeren en afschrijvingen vastgelegd door het proces verbaal van oplevering. Op dat moment vindt overdracht plaats tussen verantwoordelijken. De verantwoordelijkheid voor bovenstaande zaken ligt bij de betreffende budgethouders. De afdeling financiën zal vanuit haar controltaak afwijkingen signaleren en de budgethouders adviseren over de concrete werkwijze. Vanwege het concernbelang zullen de bewaking van het hele proces en het opstellen van concerninformatie bij begroting en jaarrekening ook vallen onder verantwoordelijkheid van financiën. De gegevens die hiervoor nodig zijn worden vastgelegd en bijgehouden in de activamodule van het financiële systeem (FIS@all). Het gebruik van deze module zal zo spoedig mogelijk ingaan. Dit is echter afhankelijk van de invoering van FIS@all en de tijd die het vergt om hierbinnen de activamodule te implementeren. Het is van belang dat het beleid zelf actueel blijft. Daarom is het nodig dat ook de uitgangspunten en beleidskeuzes met enige regelmaat worden getoetst op actualiteit. Een actualisatie en eventueel herziening van deze nota vindt eens in de 4 jaar plaats, of eerder indien nodig.
5.4.
Ingangsdatum
De ingangsdatum voor het beleid uit deze nota is 1 januari 2007. Vanaf dit moment gelden de in deze nota opgenomen afspraken over activabeleid voor alle nieuwe investeringen. Bestaande investeringen blijven ook na deze datum vallen onder de bestaande afspraken. Voor investeringen waarvoor op 1 januari 2007 reeds krediet is verleend, maar die nog niet zijn voltooid gelden eveneens de bestaande afspraken. Vanaf 2007 is het overleggen van een proces verbaal van oplevering verplicht en de inpassing in de planning & controlcyclus moet ook plaatsvinden met ingang van dit jaar. Uiterlijk op 1 januari 2008 moeten de werkprocessen met betrekking tot activabeleid en – beheer zijn beschreven en taken en verantwoordelijkheden toebedeeld aan individuele medewerkers. Op deze datum dient ook de activamodule in FIS@all geïmplementeerd te zijn en te worden benut voor het activabeheer.
20
6. Recapitulatie uitgangspunten Investeren 1. In Schiedam wordt van een investering gesproken als het gaat om een uitgave van minimaal €10.000 met een meerjarig nut. Dit bedrag is exclusief eventuele verrekenbare of compensabele BTW; 2. Groepen objecten waarvan de afzonderlijke uitgaven niet boven de €10.000 uitkomen worden alleen als investeringen beschouwd als de totale waarde van deze samengevoegde objecten minimaal €25.000 is en deze een gelijksoortige functie dienen; 3. Voor alle beschikbare investeringskredieten geldt, dat bij het aangaan van verplichtingen boven een bedrag ad €1 mln. de raad hierover vooraf wordt geïnformeerd en zijn wensen en bedenkingen ter kennis kan brengen; 4. Het verschuiven van investeringskredieten in omvang, type uitgave of tijd is in principe niet mogelijk. Schuiven in tijd is voor vervangingsinvesteringen toegestaan, mits vooraf gemeld en voorzien van onderbouwing; 5. Afwijkingen kleiner dan de accountantstolerantie zijn bij de uitvoering van investeringen toegestaan, mits de raad wordt geïnformeerd bij de eerstvolgende bestuursrapportage (berap); 6. De invulling van een investeringsafspraak moet binnen een jaar worden gestart. De uitvoering moet zijn voltooid uiterlijk twee kalenderjaren na het jaar waarin instemming is verkregen van de raad. Voor zaken die in grondexploitaties zijn opgenomen geldt dat in de exploitatieopzet de aanvang en de doorlooptijd worden vermeld; 7. Wanneer de start niet heeft plaatsgevonden binnen een jaar of de voltooiing niet heeft plaatsgevonden binnen twee kalenderjaren na het jaar waarin toestemming is verkregen worden openstaande (restant)kredieten afgesloten en vloeien de niet geïnvesteerde middelen terug naar de algemene middelen; 8. Vrijvallende kapitaallasten van vervangingsinvesteringen worden ingezet voor vervanging van deze investeringen. De totale ruimte voor vervangingsinvesteringen wordt uitsluitend gecorrigeerd voor inflatie; 9. De vrijvallende kapitaallasten van investeringen die eenmalig zijn gedaan komen ten gunste van de ruimte die beschikbaar is voor gewijzigd beleid (investeringen en exploitatie); 10. Voor investeringen boven €1mln. en voor meerjarige investeringen wordt middels een liquiditeiten- en capaciteitsplanning aangegeven hoeveel geld en uren (tegen welk uurtarief) worden vereist in welk kwartaal van het huidig jaar of in welk volgend jaar. Activeren 1. Alle investeringen worden geactiveerd voor het bedrag van de investering; 2. Tekorten moeten in één keer ten laste worden gebracht van het eigen vermogen; 3. Kosten voor groot onderhoud die zorgen voor een waardeverhoging kunnen worden geactiveerd. Dit geldt ook voor investeringen die leiden tot levensduurverlenging; 4. Kosten voor het sluiten van geldleningen komt direct ten laste van de exploitatie. Het saldo van (dis)agio wordt wel geactiveerd; 5. Kosten voor onderzoek en ontwikkeling voor een bepaald actief vormen een afzonderlijk actief als ze voldoen aan voorwaarden; 6. De kosten die na een genomen raadsbesluit worden gemaakt voor een materieel vast actief vormen hiervan onderdeel. Kosten die daarvoor al zijn gemaakt worden beschouwd als onderzoekskosten en kunnen alleen onder voorwaarden worden geactiveerd; 7. Kunstvoorwerpen van cultuurhistorische waarde mogen, voor zover ze niet zijn bedoeld voor verkoop, niet worden geactiveerd; 8. Investeringen met een meerjarig maatschappelijk nut worden geactiveerd; 9. Bijdragen aan activa in eigendom van derden worden in principe niet geactiveerd; 10. Software en implementatiekosten hiervoor worden in Schiedam niet geactiveerd.
21
Waarderen 1. Vaste activa worden gewaardeerd tegen historische kostprijs; 2. Uren en overhead worden op voorcalculatorische basis toegerekend aan de investering. Aan activa wordt geen rente toegerekend, behalve binnen grondexploitaties; 3. Voor in erfpacht uitgegeven gronden geldt de uitgifteprijs van de eerste uitgifte als historische kostprijs. Voor grond in eeuwig durende erfpacht geldt de registratiewaarde; 4. Van activa waarvan de bestemming verandert wordt de actuele waarde van de nieuwe bestemming in de toelichting op de balans opgenomen; 5. Voorraden en deelnemingen worden tegen de marktwaarde gewaardeerd indien de marktwaarde lager is dan de historische kostprijs; 6. Verwerking van duurzame waardevermindering van vaste activa gebeurt onafhankelijk van het resultaat. Afschrijven 1. Afschrijvingen (ook voor investeringen met een maatschappelijk nut) vinden in beginsel onafhankelijk van het resultaat van de exploitatierekening plaats; 2. In Schiedam wordt op alle nieuwe investeringen lineair afgeschreven; 3. De netto afschrijvingsmethode mag alleen worden toegepast bij investeringen in de openbare ruimte met een maatschappelijk nut. Bij investeringen met een economisch nut komen bijdragen van reserves niet in mindering op het investeringsbedrag; 4. Bij het bepalen van de hoogte van de afschrijving wordt geen rekening gehouden met een restwaarde van het actief. In uitzonderingsgevallen zijn de onderbouwing hiervan en de restwaarde opgenomen in het investeringsplan; 5. In beginsel wordt afgeschreven vanaf het jaar waarin het actief beschikbaar is gekomen. In het eerste jaar van ingebruikname vindt afschrijving plaats over een heel jaar, mits de investering voor 31 december van het jaar volledig is afgerond. In het geval van deeloplevering start de afschrijving vanaf het eerste jaar nadat de deeloplevering heeft plaatsgevonden; 6. Inhaalafschrijvingen worden zodra de noodzaak hiervoor is ontstaan meegenomen bij de eerstvolgende managementrapportage (marap); 7. Afschrijving vindt plaats volgens de componentenmethode: de samenstellende onderdelen van een activum afzonderlijk worden afgeschreven in de levensduur van de betreffende component. De vervangingskosten van een dergelijke component worden geactiveerd en niet tot het onderhoud gerekend; 8. De afschrijvingstermijn is gesteld op de economische gebruiksduur van een investering. Afhankelijk van de situatie kan een kortere afschrijvingsduur gelden; 9. De afschrijvingstermijn van kosten van onderzoek en ontwikkeling is 4 jaar; 10. De afschrijvingstermijn van het saldo van agio en disagio is 4 jaar; 11. De kosten voor het afsluiten van een geldlening komen direct ten laste van het resultaat; 12. Een actief dat buiten gebruik wordt gesteld wordt op het moment van buiten gebruikstelling afgewaardeerd en dus vervroegd afgeschreven, als de restwaarde lager is dan de boekwaarde; 13. Op gronden en terreinen wordt niet afgeschreven; 14. Als een investering de levensduur verlengt van een bestaand actief t.o.v. de oorspronkelijke termijn dan moet de restant boekwaarde van het bestaande actief samen met de waarde van de nieuwe investering worden afgeschreven over de resterende verwachte levensduur van het totale actief; 15. Aan bestemmingsreserves die bedoeld zijn ter dekking van (een deel van) kapitaallasten van een investering met economisch nut wordt jaarlijks de bruto kapitaallast onttrokken, terwijl jaarlijks het omslagpercentage over de boekwaarde wordt toegevoegd; 16. Rente op de vaste activa in ontwikkeling wordt toegerekend op de boekwaarde per 1 januari volgens de methodiek van renteomslag.
22
Bijlage I: afschrijvingstermijnen Schiedam Immateriële vaste activa Omschrijving Kosten voor agio en disagio Kosten verbonden aan het sluiten van geldleningen Kosten onderzoek en ontwikkeling
Afschrijvingstermijn 4 Niet activeren 4
Materiële vaste activa Omschrijving Gronden en terreinen Begraafplaatsen: aanleg en uitbreiding Bodemsanering Grond in erfpacht Gronden en terreinen Grondkosten Woonwagenlocaties: aanleg Woonruimten Woonruimten: aankoop, renovatie en restauratie Woonruimten: nieuwbouw Woonruimten: tijdelijk / nood Woonwagens Bedrijfsgebouwen Bedrijfsgebouwen: nieuwbouw Bedrijfsgebouwen: nieuwbouw BGS Bedrijfsgebouwen: oudbouw BGS Bedrijfsgebouwen: kassen en semi permanent BGS Bedrijfsgebouwen: BGS-arbeidsintegratie Bedrijfsgebouwen: tijdelijk / nood Bedrijfsgebouwen: semi permanente Bedrijfsgebouwen: aankoop, renovatie en restauratie Bedrijfsgebouwen: veiligheidsvoorzieningen Gymnastieklokalen Monumenten: restauratie Onderwijsgebouwen: nieuwbouw Onderwijsgebouwen: noodlokalen / noodgebouwen Onderwijsgebouwen: renovatie Sporthallen Verbeteringen incidenteel Verbouwingen klein Welzijnsaccommodaties Zwembaden: aanleg Zwembaden: renovatie Grond-, weg- en waterbouwkundige werken Bruggen* Bruggen: herstel* Busbanen: aanleg * Fietspaden: aanleg* Grasmatten: herstel e.d.*
Afschrijvingstermijn 40 20 75 Niet afschrijven 75 20 25 40 10 15 40 30 40 10/20 3 10 20 25 10 25 25 40 10 20 25 10 10 40 25 25 40 20 20 20 5
23
Gravellagen e.d. Groenvoorzieningen en speelplaatsen: aanleg* Groenvoorzieningen en speelplaatsen: ophogen* Groenvoorzieningen en speelplaatsen: verbetering/herstel* Havens, haventerreinen en kades Kademuren (incl. vernieuwing) Kunstwerken te water (hout) Kunstwerken te water (staal / beton) Milieuvoorzieningen (wijkverbeteringen)* Oevervoorzieningen* Parkeerterreinen Parkeerterreinen: tijdelijk Parken en grote speelgelegenheden: aanleg* Sluis- en tunnelcomplexen Speelgelegenheden (kleiner): aanleg* Speelterrein onderwijs: ophogen* Speelterrein: aanleg verharding* Spoorwegen (banen, emplacement, kunstwerken) Sportvelden: aanleg* Sportvelden: drainage* Sportvelden: onderbouw kunstgras Sportvelden: toplaag (kunst)gras* Sportvelden c.q. volkstuinen: verbetering* Straten en pleinen: algehele reconstructie* Straten en wegen: aanleg* Straten en wegen (doorgaand): aanleg* Terreinen en wijken: op peil brengen Terreinvoorzieningen Terreinvoorzieningen BGS Terreinwerken (tijdelijk): aanleg Trambaan* Tunnels: aanleg* Viaducten: aanleg* Volkstuinen: aanleg* Vervoermiddelen Aanhangwagens Auto Automateriaal zwaar Motorvoertuigen licht Schuiten Transportmiddelen BGS Transportmiddelen zwaar Machines, apparaten en installaties Brandbeveiliging onderwijs Centrale verwarming: aanleg en vernieuwing Communicatieapparatuur Hardware (o.a. p.c.’s, servers en netwerkhardware) Installaties BGS Installaties BGS-arbeidsintegratie Installaties: duurzame inrichting Installaties (technisch) in bedrijfsgebouwen Machines, motoren
10 20 5 5 – 10 25 40 30 40 20 40 30 5 20 40 5 5 10 50 20 25 30 10 10 20 30 25 20 15 20 10 30 40 40 20 5 5 10 5 5 4/5/10 5 5 15 10 5 10/20 3 20 15 10
24
Machines BGS Machines DSR Parkeermeters Telefooninstallaties Verkeersregelinstallaties Overige materiële vaste activa Abri’s Bebording Bekabeling t.b.v. data of communicatie Containers Inventarissen BGS Inventarissen BGS-arbeidsintegratie Kantoorinrichting, inventaris, meubilair Leermiddelen Museumverzamelingen (voor zover bestemd voor verkoop) Muziekinstrumenten Olieopslagtanks Onderwijs: leermiddelen Onderwijs: inrichting Radio- en tv-toestellen *: investering in de openbare ruimte met een maatschappelijk nut
3/4/5/7 15 10 5 10 10 10 10 10 4/5/7/10 3 10 10 75 10 10 3 20 5
Financiële vaste activa Omschrijving Bijdragen aan activa in eigendom van derden
Afschrijvingstermijn Afhankelijk van type activum Geldleningen aan woningbouwcorporaties, deelnemingen en overige Looptijd lening verbonden partijen Geldleningen: overig langlopend Looptijd lening Kapitaalverstrekkingen aan deelnemingen, gemeenschappelijke regelingen en overige verbonden partijen Uitzettingen (overig) met een rentetypische looptijd van één jaar of langer
Looptijd lening
25
Bijlage II: format investeringsplan In het investeringsplan worden investeringen voor nieuw beleid en vervangingsinvesteringen in een separaat overzicht aangegeven. Voor alle investeringen gaat het om het volgende: object nr product programma omschrijving
*: 1 = 2= 3= 4=
aanschafwaarde
investeringsbedrag per jaar: bijdragen/inzet reserve 2006 2007 2008 2009 2010 bedrag jaar
type boekw. aantal afschr. 2006 investering* per 1/1/06 jaren
materieel economisch nut materieel maatschappelijk nut immaterieel financieel
object nr onderbouwing
voorcalculatie
fin. stand van zaken
waardevermindering
buiten gebruik
afgevoerd
Bijlage III: schema investeringen
Heeft de uitgave meerjarig nut
Heeft de investering een repeterend karakter
Dan is het een vervangingsinvestering
ja
ja
nee
nee
Geen investering maar via exploitatie
Controleer of deze investering op de meerjaren investeringsplanning staat. ja
Dan moet er een aanvraag worden ingediend voor vrijgave van middelen
nee Dan is deze investering incidenteel
Dan is het een nieuwe vervangingsinvestering en moet geen aanvraag voor worden ingediend voor investeren.
Dan moet er een aanvraag voor worden ingediend voor investeren.
Bijlage IV: schema planning & control
controleer of de gegevens voor het investeringsplan bekend zijn
bedraagt de investering minimaal € 1.000.000?
ja nee
ja nee verstrek:
geef aan hoeveel geld en uren (tegen welk tarief) worden vereist in welk kwartaal van het huidig jaar of in welk volgend jaar
liquiditeiten- en capaciteitsplanning zijn niet nodig
inhoudelijke onderbouwing investeringsbedrag per jaar bijdragen van derden product en programma waartoe investering hoort type investering afschrijvingstermijn en -lasten samenhang met exploitatielasten
is invulling van de investeringsafspraak binnen een jaar gestart?
vindt rapportage over de voortgang tijdig en op niveau van investeringsplan plaats?
ja nee krediet voor de investering vervalt
is investeringsafspraak binnen 2 jaar na kalenderjaar van toestemming of op geplande einddatum gereed?
ja nee uitvoering investeringsafspraak is wellicht onrechtmatig. Z.s.m. rapportage aan college/raad.
proces verbaal van oplevering; krediet wordt afgesloten
ja nee restantkrediet voor investering vervalt
28
