IAB-Raad roept leden op tot hanteren gunsttarief voor eerste advies aan social profit-sector

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:31

Page 3

Focus Instituut van de Accountants en de Belastingconsulenten (IAB) Opgericht bij Wetten van  februari  en  april 

Uitvoerend Comité • Voorzitter : Johan De Leenheer • Vice-Voorzitter : Guy Stevens • Secretaris-penningmeester : André Bert • Secretaris : Micheline Claes Raad • Voorzitter : Johan De Leenheer • Vice-Voorzitter : Guy Stevens • Leden : André Bert — Micheline Claes — Christine Cloquet — Dominique Deliège — Gérard Delvaux — Ruddy De Wilde — Michel Dumont Raymond Sambaere — Maurice Vander Auwera

IAB-Raad roept leden op tot hanteren gunsttarief voor eerste advies aan social profit-sector.

Inhoud

Voorwoord ICT EN ETHIEK ¶ p.  “Hoewel vereenvoudiging en rechtszekerheid samengaan, zijn ze ook vaak tegenstrijdig.” Interview ANNE SPIRITUS-DASSESSE ¶ p.  “De ondernemingsloketten moeten neutraal blijven” Anne Spiritus-Dassesse is sinds geruime tijd Voorzitter van de Rechtbank van Koophandel te Brussel en daarnaast, binnen het Instituut, Voorzitter van de Erkenningscommissie Belastingconsulenten. Tijd voor een openhartig gesprek over recente evoluties in het handelsrecht en tendensen in het beroep. Fiscaliteit FISCALE GESCHILLENPROCEDURE: TIJD VOOR DE EERSTE RAPPORTEN ¶ p.  Roger Lassaux blikt terug op de studiedag die het Instituut op 25 oktober 2002 organiseerde in samenwerking met de Ordre des Barreaux francophones et germanophone.

Joseph Van Wemmel — Daniëlle Van Zegbroeck Erwin Vercammen Secretaris-Generaal Philip Van Eeckhoute Directie-attaché Isabelle Hamerlinck

Accountancy & Tax Driemaandelijks tijdschrift van het IAB

HERVORMING VENNOOTSCHAPSBELASTING: RESULTATEN EN PERSPECTIEVEN ¶ p.  Het Belgisch fiscaal landschap evolueert volop. Dat geldt met name ook voor de vennootschapsbelasting. Caroline Hugé formuleert de voornaamste conclusies van de studienamiddag rond het thema die plaats vond op 13 november 2002. “ONDERNEMINGSFISCALITEIT: IMPACT EUROPA ALMAAR GROTER” ¶ P.  Inleidende beschouwingen van Johan De Leenheer, Studienamiddag 13 november 2002

nr /

Administratie en redactie IAB, Livornostraat  •  Brussel Tel : /.. — Fax : /.. E-mail : [email protected] Hoofdredactie Johan De Leenheer Philip Van Eeckhoute Redactiecoördinator Maggy Talboom [email protected]

« OVERWEGEND POSITIEVE BALANS… » ¶ P.  Slotwoord van Johan De Leenheer, Studienamiddag 13 november 2002 Ondernemingsrecht DE WET DEUGDELIJK VENNOOTSCHAPSBESTUUR ¶ p.  Christoph Van Der Elst snijdt de belangrijkste wijzigingen aan die de wet « Corporate Governance » doorvoert. Boekhoudrecht IS DE JAARREKENING EEN BETROUWBARE BRON VAN INFORMATIE ? ¶ p.  Voordracht van Johan De Leenheer ter gelegenheid van de uitreiking van de Prijs « Kredietmanager van het jaar », op 15 oktober 2002.

Redactiecomité Philip Van Eeckhoute — Roger Lassaux Amid Faljaoui — Rutger Van Boven — Caroline Hugé — Liesbet Dhaene — Eric Basso

Beroep NORMEN INZAKE HET VERSLAG OP TE STELLEN BIJ DE OMZETTING VAN EEN VENNOOTSCHAP ¶ p. 

Adviescomité A. Bert — G. Stevens — R. Krockaert — M. Claes I. Hamerlinck — K. Peeters — B. Tilleman R. Vandelanotte — J. Van Wemmel

e-News SPAM¶ p.  Hoe e-mail beschermen tegen indringers ?

Grafische vormgeving perplex | Aalst Prepress/Press Corporate © Copyright n.v. V.U. : J. De Leenheer, Livornostraat, ,  Brussel ISSN -

Voor u gelezen VAKLITERATUUR ¶ p.  Studiedag DE NIEUWE WETGEVING INZAKE DE VZW, DE STICHTING EN DE INTERNATIONALE VERENIGING ¶ p.  Verslag van de studiedag die IAB en het IBR op 17 september 2002 organiseerden.

De auteurs, het redactiecomité en de uitgever streven naar betrouwbaarheid van de gepubliceerde informatie waarvoor ze echter niet aansprakelijk kunnen worden gesteld.



Accountancy & Tax | Nummer /

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:31

Page 4

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:32

Page 5

Vo o r w o o r d

ICT EN ETHIEK Waarde confraters, De eindejaarsperiode is traditioneel de tijd van de wensen. Maar het is natuurlijk ook vóór alles de tijd waarin mensen de balans opmaken. Toen ik dat dit jaar wilde doen met betrekking tot onze beroepsomgeving, en even wilde stilstaan bij de opportuniteiten, bij het plannen van de acties die moeten ondernomen worden en de middelen die nodig zijn om deze tot een goed einde te brengen, hebben verschillende indicatoren mij daarbij gestuurd. De geleidelijke bevrijding van het juk van het papier, gekoppeld aan een voortdurend offensief tegen de complexiteit door vereenvoudiging en een vermindering van de formulieren en formaliteiten, dát is het basisidee van alle initiatieven die als “e-government” worden aangemerkt. Deze projecten, opgezet in wel begrepen samenwerkingsverbanden tussen de openbare en de privé-sector, zouden volgend jaar goeddeels merkelijke vooruitgang moeten boeken. Duidelijke, voorspelbare en billijke regels die juist, eenvoudig en transparant worden toegepast: iedereen is het erover eens dat zulks een essentieel bestanddeel van een gunstig ondernemingsklimaat vormt. Hoewel vereenvoudiging en rechtszekerheid samengaan, zijn ze ook vaak tegenstrijdig. En bij het opstellen van wetteksten het juiste evenwicht vinden tussen maximale eenvoud die sommigen eisen en maximale zekerheid die anderen claimen, is geen simpele opdracht. Zoals een studie van het VBO aantoont, dringt de nieuwe informatie- en communicatietechnologie vlot door tot de Belgische ondernemingen en raakte zij in het merendeel van de grote ondernemingen al stevig ingeburgerd. Wij hebben altijd al bewezen dat we ons kunnen aanpassen en samen met onze cliënten kunnen evolueren. Maar wat de

Johan De Leenheer Voorzitter waarin de tekenen des tijds steeds duidelijker op de voorgrond treden, steeds nadrukkelijker en meer doortastend aanwezig te zijn. In elk geval vormt de ICT een uitzonderlijke opportuniteit voor ons beroep, maar tevens een zware uitdaging voor het Instituut als permanent orgaan voor de organisatie van het beroep. De voordelen benadrukken die een gereglementeerd beroep zoals het onze in een zo vernieuwende context kan invoeren, en daarbij alle vereiste waarborgen op het gebied van de competentie, de onafhankelijkheid en de beroepseer bieden, moet één van onze prioritaire doelstellingen zijn.

Hoewel vereenvoudiging en rechtszekerheid samengaan, zijn ze ook vaak tegenstrijdig. maatschappij ons nu vraagt, is veel meer dan een aanpassing. Op de gepaste wijze, uiteraard snel en multidisciplinair, tegemoet komen aan de nieuwe behoeften van de ondernemingen, zeg maar onze knowhow tot directe kennis omvormen, zal neerkomen op het delen van ervaringen en reflecties, het aansluiten van onze kennis op de vraagstellingen, het verenigen van talent en intelligentie en het vinden van de beste procédés om, in een omgeving

Meer dan ooit, confraters, zal het nieuwe jaar het zegel van de nieuwe technologie dragen. En meer dan ooit zullen de ondernemingen heel wat van de accountants en de belastingconsulenten verwachten, onder meer op het gebied van reactiviteit, beschikbaarheid, ethiek, hypercompetentie en bedachtzaam advies. Ik ben ervan overtuigd dat we, net zoals voorheen, de in ons gestelde verwachtingen zullen kunnen inlossen. ¶



Accountancy & Tax | Nummer 4/2002

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:32

Page 6

Interview

Anne Spiritus-Dassesse : “Een rechtbank van koophandel is geen repressief orgaan, wél een neutrale scheidsrechter.”

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:33

Page 7

Interview

De ondernemingsloketten moeten neutraal blijven IAB : De wetgeving op de faillissementen en het gerechtelijk akkoord is enkele jaren geleden vernieuwd. Recenter zijn bepaalde tekortkomingen van de Faillissementswet met een reparatiewet rechtgezet. Wat vindt u van die wijzigingen? Anne Spiritus-Dassesse : In de Faillissementswet zijn er zijn geen echt revolutionaire wijzigingen doorgevoerd. Voor mij hebben de belangrijkste wijzigingen betrekking op het gerechtelijk akkoord. Ten eerste omdat men het bestaan

is het verschil met het

In het kader van de ondertussen traditioneel geworden ontmoetingen met prominente personen uit de politiek, de sociaal-economische wereld en de magistratuur hebben IAB-voorzitter Johan De Leenheer, vice-voorzitter Guy Stevens, secretaris-generaal Philip Van Eeckhoute en directieattaché Isabelle Hamerlinck een positief onderhoud gehad met Anne Spiritus-Dassesse, voorzitter van de rechtbank van koophandel te Brussel en tevens voorzitter van de Erkenningscommissie voor het dragen van de titel belastingconsulent. Anne Spiritus-Dassesse heeft altijd al de economische beroepen ondersteund en ook nu schaart ze zich achter het standpunt van het IAB inzake de ondernemingsloketten.

handelsonderzoek dat vertrouwelijk blijft. Een voorbeeld zal dat verduidelijken. We hebben in Brussel de zaak behandeld van een gerechtelijk akkoord dat is toegestaan aan een distributeur van veranda’s. Tijdens dezelfde periode was er Batibouw. Wat hebben we vastgesteld? Ondanks alle regels van fair-play, hebben concurrenten van die distributeur niet geaarzeld om op de beurs in kwestie met het vonnis tot toe-

van het handelsonderzoek

kenning van een gerech-

officieel bekrachtigd heeft.

telijk akkoord te zwaaien

Dat is gebeurd door in de wet in enkele artikels de grote prin-

en de klanten te vertellen: « u ziet het, hij zit in slechte papie-

cipes ervan op te nemen en door een grote soepelheid en een

ren, betaal hem zeker geen voorschot, maar kom bij ons». De

grote bewegingsvrijheid toe te kennen aan de rechtbank van

distributeur in kwestie is uiteraard niet bij de pakken blijven

koophandel om ze te organiseren en dus te optimaliseren. Om

zitten en heeft zich verdedigd. Zo heeft hij een rechtszaak aan-

uw vraag te beantwoorden, denk ik dat het gerechtelijk

gespannen voor oneerlijke concurrentie om die praktijken te

akkoord jammer genoeg geen grote resultaten heeft opgele-

doen stoppen, maar het kwaad was jammer genoeg geschied,

verd en dat zal wellicht niet verbeteren als men de wet niet

want ook al reageert de rechtbank zeer snel, de gevolgen van

hervormt. Het IAB kent mijn mening. De handicap van het

een dergelijke ‘publiciteit’ zijn er nu eenmaal.

huidige gerechtelijke akkoord heeft in de eerste plaats te maken met de openbaarheid. Vanaf het ogenblik dat men een

IAB : De vertrouwelijkheid vormt de hoeksteen van de werking

aanvraag voor een gerechtelijk akkoord indient, zijn er een

van de kamers voor handelsonderzoek?

hele reeks juridische regels van toepassing, met name te res-

Anne Spiritus-Dassesse : In het handelsonderzoek is de vertrou-

pecteren termijnen, oproepingen, openbare zittingen, enz.

welijkheid een gouden regel. Bij de rechtbank van koophandel

Vanaf dat ogenblik is de zaak dus bijna publiek en de gevol-

van Brussel leggen we hiervoor een grote discipline aan de

gen van die ongewilde openbaarheid zijn vaak rampzalig. Dat

dag, ook al is er een artikel in de wet op het gerechtelijk



Accountancy & Tax | Nummer 4/2002

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:33

Page 8

Interview akkoord (artikel ) dat de rechter van het handelsonderzoek toelaat om het even welke derde te horen of bij derden informatie te verzamelen. Als je die bepaling letterlijk toepast en de rechter de medecontractanten van de ondernemer in moeilijkheden of zijn bankier contacteert, heeft de vertrouwelijkheid natuurlijk geen zin meer. Ik zou zeggen

Anne Spiritus-Dassesse : Normaal gezien

De rol van de rechtbank van koophandel is niet als hulpkracht te dienen van de

dat de letterlijke toepassing van die

een KMO of van een grote onderneming is, uiteraard de kost van de commissaris inzake opschorting worden voorzien, anders is het herstelplan niet correct. Ik denk dat het probleem hetzelfde is, of de onderneming zich nu onderaan de ladder bevindt of bovenaan. De bedragen

belasting-

die op het spel staan verschillen natuur-

administratie.

vraag luidt: wie moet die kosten betalen?

bepaling alle vertrouwelijkheid tenietdoet die verbonden moet zijn aan een

moet in een herstelplan, of dat nu van

lijk, maar het probleem is hetzelfde. De

handelsonderzoek. In Brussel verplichten

De vraag blijft open wat het beste

we ons tot zelfdiscipline die erin bestaat

systeem is. Moet je opnieuw aan de

nooit contact op te nemen met een derde alvorens hiervoor

gemeenschap vragen die te betalen? Vooral als het resultaat

het akkoord van de bedrijfsleider te hebben verkregen of

niet gewaarborgd is. Zou je een soort van reservefonds

minstens hem vooraf te hebben ingelicht van het initiatief

moeten oprichten voor dit soort van situaties? Maar bestaat

dat genomen zal worden.

er in dat geval niet de kans dat de algemene vergaderingen en de begunstigden van dividenden zich gaan ongerust maken?

IAB : Zijn dat de enige redenen voor het gebrek aan succes van

Geen enkele oplossing is perfect.

het gerechtelijk akkoord? Anne Spiritus-Dassesse : Een andere reden waarom het gerech-

IAB : Maar is de commissaris inzake opschorting er niet juist

telijk akkoord niet optimaal werkt, heeft te maken met het

om de onderneming te helpen zich te herstellen?

feit dat de rechtbank ambtshalve geen enkele bevoegdheid

Anne Spiritus-Dassesse : Ja, maar het resultaat van de gerech-

heeft om het gerechtelijk akkoord te herroepen of de commis-

telijke akkoorden toont aan dat er totnogtoe zeer weinig zijn

saris inzake opschorting die in het kader van de procedure is

geslaagd.

aangewezen, te vervangen. De rechtbank wordt geacht supervisie te hebben over de commissaris inzake opschorting om te

IAB : Maar dat heeft blijkbaar niets te maken met de kosten

controleren of alles in overeenstemming met de wet gebeurt.

van het herstel. Is het dan omdat de bedrijfsleiders te lang wachten om van de diensten van de rechtbank gebruik te

Maar de vervanging van de commissaris inzake opschorting,

maken?

in de veronderstelling dat de rechtbank van oordeel zou zijn

Anne Spiritus-Dassesse : Ik ben het met u eens dat het gebrek

dat hij moet worden vervangen om een of andere goede

aan herstel niets te maken heeft met de kosten van de com-

reden, of eenvoudigweg de herroeping van het gerechtelijk

missaris inzake opschorting. Ik denk dat men altijd te laat

akkoord omdat de wettelijke voorwaarden van het akkoord

komt op de rechtbank, omdat de bedrijfsleider altijd hoopt

niet meer vervuld zijn, kan maar plaatsvinden als iemand van

zich te kunnen redden en op het laatste nippertje een akkoord

buiten de rechtbank het vraagt! De herroeping van het

te vinden. Laten we ook niet ontkennen dat de rechtbank een

gerechtelijk akkoord of de vervanging van de commissaris

beetje schrik aanjaagt. Ten onrechte, volgens mij, want een

inzake opschorting kan dus maar plaatsvinden als het parket,

rechtbank van koophandel is geen repressief orgaan, het is

een schuldeiser of de commissaris inzake opschorting zelf het

een neutrale scheidsrechter in conflicten. De rechtbank is er

vraagt of als die laatste vraagt om te worden ontheven van

om rechtsonderhorigen in moeilijkheden bij te staan.

zijn taak. De rechtbank kan dat dus niet doen op eigen initiatief. Dat maakt soms de doodsstrijd van de onderneming

IAB : Ligt de angst voor de fiscus niet aan de oorsprong van die

langer door derden verkeerdelijk de indruk te geven dat het

angst om zich tot de rechtbank te wenden? Bedrijfsleiders zijn

bedrijf nog krediet heeft.

soms bang dat de rechtbank bepaalde informatie aan de belastingadministratie doorspeelt …

IAB : Is ook de aanzienlijke kost van de commissaris inzake

Anne Spiritus-Dassesse : De rol van de rechtbank van koophan-

opschorting niet de reden van het beperkte succes van het

del is niet als hulpkracht te dienen van de belastingadmi-

gerechtelijk akkoord?

nistratie. Het klopt dat de rechter een overtreding moet aan-

Accountancy & Tax | Nummer 4/2002



Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:33

Page 9

Interview geven bij het parket, maar a priori is dat zijn voornaamste rol niet. Het klopt ook dat de dossiers van handelsonderzoeken permanent ter beschikking staan van het parket. Wanneer je met bedrijfsleiders discussieert, is dat op basis van hun jaarrekeningen, hun omzetcijfers en de herstelmogelijkheden van de onderneming. Onze voornaamste bedoeling is eenvoudig: we willen de aandacht van de bedrijfsleider vestigen op de moeilijkheden van zijn onderneming, hem zo nodig bewust maken van die moeilijkheden en wij willen zijn houding tegenover die situatie kennen. IAB : Zijn er bepaalde evoluties waar te nemen in de faillissementen in vergelijking met het verleden? Anne Spiritus-Dassesse : Ik stel vast dat er hoe langer hoe minder activa in de faillissementen zijn. Dat is betekenisvol. Het betekent allicht dat de bedrijven hoe langer hoe minder eigenaar zijn van de activa en hoe langer hoe meer hun toevlucht nemen tot bijvoorbeeld leasing of renting. Je zou er ook uit kunnen besluiten dat de bedrijven zich wekelijks bevoorraden om te vermijden dat ze met voorraden zitten die verouderen en die veel kosten om te onderhouden. In ieder geval gaat het wellicht om een nieuwe manier van handel drijven. Wat het handelsonderzoek betreft, denk ik dat er nog altijd evenveel aanvragen zijn. Voor de gerechtelijke akkoorden beschik ik nog niet over exacte cijfers, maar ik denk dat er een stijging valt waar te nemen. Een stijging in aantal aanvragen, maar ik denk niet dat er een stijging in resultaten is of in gerechtelijke akkoorden die zijn aanvaard. Maar vergeet niet dat we binnenkort de impact zullen moeten meten van de Europese verordening van de Raad betreffende de insolventieprocedures, een verordening die nu

Persoonlijk heb ik het altijd betreurd dat de wetgever alleen de titel en niet de uitoefening van het beroep beschermt.

al van kracht is. IAB : Wat houdt die verordening concreet in?

vestigingen gelegen zijn, zouden ertoe gebracht kunnen

Anne Spiritus-Dassesse : De verordening bindt alle lidstaten

worden ‘secundaire’ faillissementen uit te spreken,

van de Europese Unie en erkent de gevolgen van een faillisse-

waarvan de gevolgen beperkt zijn tot de goederen van de

ment in de andere lidstaten. Het is deze verordening die een

schuldenaar die zich daar bevinden. Voor alle duidelijkheid :

systeem invoert van zogenaamde ‘primaire’ en ‘secundaire’

dit betekent dat de curatoren gaan moeten leren samenwer-

faillissementen. Neem bijvoorbeeld een onderneming

ken, dat de schuldeisers op Europese schaal zullen worden

waarvan de insolventieprocedure in Frankrijk is geopend en

ingelicht en dat de kans bestaat dat er soms bevoegdheids-

die vestigingen heeft in andere lidstaten van de Europese

conflicten zullen voorkomen, aangezien het ‘centrum van de

Unie. De gevolgen van de insolventieprocedure die in

voornaamste belangen’ van de schuldenaar de plaats bepaalt

Frankrijk is geopend, gaan nu in alle andere lidstaten gelden.

van het ‘primaire’ faillissement (d.w.z. hoofdprocedure).

De bevoegde rechtbanken van de lidstaten waar de genoemde

Tegenwoordig is het adres van de statutaire maatschappelijke



Accountancy & Tax | Nummer 4/2002

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:33

Page 10

Interview zetel slechts een vermoeden dat kan worden omgekeerd. Als de statutaire maatschappelijke zetel van het bedrijf zich bijvoorbeeld in Brussel bevindt, maar de Parijse rechter over bewijzen beschikt dat alle beslissingen en alle vergaderingen in Parijs plaatsvinden, mag hij aannemen dat het ‘centrum van de voornaamste belangen’ van de schuldenaar zich in Parijs bevindt, en dat het ‘primaire’ – hoofd- – faillissement bijgevolg daar moet worden uitgesproken. IAB : De rechtbank van koophandel is een goede barometer van de economie. Hebt u de indruk dat in bepaalde sectoren meer faillissementen voorkomen of zijn het nog altijd dezelfde? Anne Spiritus-Dassesse :Moeilijk te zeggen. Je zou statistieken over meer dan één jaar moeten maken. Op het eerste gezicht zegt mijn gevoel me dat de horeca zeker een moeilijke sector blijft. Andere sectoren zijn ook gevoelig voor de conjunctuur. Dat hebben we met de luchtvaart gezien. Er zijn ook de neveneffecten, in de vorm van een stortvloed van faillissementen van de leveranciers. IAB : En op het vlak van de opleiding van de zaakvoerders? Verwarren sommigen nog altijd inkomsten met winsten?

Mevrouw Anne SPIRITUS-DASSESSE : “Ik heb er principieel geen bezwaar tegen dat uw leden in bepaalde gevallen een mandaat van onafhankelijk bestuurder zouden waarnemen. Echte professionals beoefenen hun vak immers zoals het hoort."

Anne Spiritus-Dassesse : Ik denk dat er enorm veel goede ondernemers zijn, maar dat er niet noodzakelijk evenveel IAB : Wat is er van dat wetsvoorstel geworden?

goede beheerders zijn en dat, zoals u dat uitstekend verwoordt, ze zien wat er ‘s avonds in de kassa zit en soms verge-

Anne Spiritus-Dassesse : Men heeft me destijds hierover mijn

ten opzij te leggen wat ze de volgende dag moeten uitgeven.

mening gevraagd. Ik denk dat het technisch gezien mogelijk is, en ik geloof ook dat dat ontwerp niet raakt aan de verantwoordelijkheid van de bestuurder of de zaakvoerder.

Moet je hen dan helpen hun bedrijf beter te beheren door hen een externe adviseur op te leggen? De vraag moet worden gesteld. Ik weet dat er een wetsvoorstel is geweest van de heer

Hij en hij alleen blijft verantwoordelijk. Het is niet omdat er

de Clippele om de oprichters van bedrijven te verplichten een

een accountant aan zijn zij staat, dat zijn verantwoordelijk-

beroep te doen op de diensten van een accountant.

heid veranderd is.

Accountancy & Tax | Nummer 4/2002



Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:33

Page 11

Interview IAB : Sinds 1999 ben u bij het Instituut de enthousiaste voorzitter van de Erkenningscommissie van de belastingconsulenten, waarvoor we u hartelijk danken. We zouden u dan ook graag vragen een kleine balans op te maken van uw voorzitterschap van die Commissie. Anne Spiritus-Dassesse : Persoonlijk heb ik het altijd betreurd dat de wetgever alleen de titel en niet de uitoefening van het beroep beschermt. Het is een halve maatregel, in de zin dat ze in het vak andere mensen zal toelaten die geen recht hebben gehad op de titel, maar die toch de functie van belastingconsulent kunnen uitoefenen, terwijl ze er niet bekwaam voor zijn. Die mensen kunnen ondanks alles schade veroorzaken. Maar ik vraag me af in welke mate het niet de eerste fase is van een meer algemene reglementering van het beroep. Ik zou trouwens willen benadrukken dat belastingconsulenten en advocaten die in fiscaliteit gespecialiseerd zijn niet noodzakelijkerwijs concurrenten zijn van elkaar. Integendeel, ik denk dat ze elkaar vaak aanvullen. IAB : Wat denkt u van de nieuwe organisatie van de ondernemingsloketten? Vindt u het normaal dat die loketten ook advies zullen kunnen verstrekken aan bedrijven en deze begeleiden ?

IAB : Denkt u dat onze leden in sommige gevallen onafhankelijk bestuurder zouden kunnen zijn?

Anne Spiritus-Dassesse : De ondernemingsloketten moeten

Anne Spiritus-Dassesse : Ikzelf heb geen bezwaar, maar in

uiteraard worden toegejuicht, aangezien het altijd beter is

België hangt alles ervan af wat men verstaat onder een onaf-

alle informatie op één enkel adres te verzamelen dan die over

hankelijk bestuurder. Ik heb namelijk kennis genomen van

 adressen te verspreiden.

een lijst zogezegde onafhankelijke bestuurders en ik had de indruk dat veel van de genoemde bestuurders rechtstreeks en

Maar ik denk dat die ondernemingsloketten in handen

onrechtstreeks zo verbonden waren aan de Belgische zaken-

moeten zijn van een openbare instelling of gecontroleerd

wereld, dat het moeilijk zou zijn hen in datzelfde milieu als

moeten worden door de Staat. Bovendien denk ik dat de

onafhankelijke aan te duiden. Maar a priori zie ik geen

instellingen die het centrale register gaan beheren (de zoge-

bezwaar. Als het een echte professional is, zal hij zijn vak doen

naamde “Kruispuntbank Ondernemingen”, n.v.d.r.) niet de

zoals het hoort. De vraag blijft of hij dat mandaat zou kunnen

mogelijkheid zouden mogen hebben advies te verstrekken

opnemen in een onderneming waarvoor hij al diensten

inzake vennootschapsrecht, beheer, enz., en daardoor uitein-

presteert.

delijk gaan concurreren met beroepen die bevoegd zijn verklaard om adviezen te verstrekken. In die zin treed ik het standpunt van het IAB bij: ik denk dat uit zorg voor een objectief en kwalitatief advies aan de klant, een gegevensbank

¶

inderdaad neutraal moet blijven.



Accountancy & Tax | Nummer 4/2002

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:33

Page 12

Fiscaliteit

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:33

Page 13

Fiscaliteit

Fiscale geschillenprocedure : tijd voor de eerste rapporten… ROGER LASSAUX Belastingconsulent Adviseur Studiedienst IAB

De studienamiddag van  oktober , georganiseerd in samenwerking met de Ordre des Barreaux francophones et germanophone, bood een geschikte gelegenheid om een eerste overzicht te geven van de compleet vernieuwde Belgische fiscale geschillenregeling en een diepgaande analyse te maken van een aantal kwesties van praktisch belang. Tijdens de heldere en steeds boeiende uiteenzettingen, schetsten onze sprekers, stuk voor stuk uitmuntende specialisten en voor het merendeel gerenommeerde practici, een uiterst volledig portret van deze moeilijke materie, na afloop van de eerste drie jaar van toetsing aan de werkelijkheid op het terrein. Waar komen we vandaan en waar gaan we naartoe? Ook al was het resultaat uiteindelijk vrij bescheiden ten opzichte

van de initiële verwachtingen, want éénmaal is geen scheepsrecht in fiscale zaken, toch werd de publicatie in het Belgisch Staatsblad van  maart  van de twee wetten tot hervorming van de fiscale procedure, op gejuich onthaald. En ook al is het waar dat een groot aantal feitelijke betwistingen in de bezwaarfase opgelost raakte, toch was iedereen het erover eens hoe moeilijk het vaak kon zijn de behandeling van fiscale beroepen in alle sereniteit te doen opschieten en hoe de minste tekortkoming aan de opgelegde vormvereisten de hoop op erkenning van gewettigde aanspraken in de kiem kon smoren. Zonder dan nog te gewagen van het geduld dat vaak moest worden geoefend om een beslissing van de gewestelijke directeur te bekomen, of van de twijfel over zijn onafhankelijkheid en zijn onpartijdigheid ! Met deze realistische vaststelling vatte onze vice-voorzitter, Guy Stevens, zijn inleidende toespraak aan. Maar hij deed dat niet om zich te beklagen over het verleden maar veeleer in positieve zin, om aan te tonen dat er in deze materie geen fataliteit bestaat. Met de twee beginselen waarop de nieuwe constructie steunt, de volledige overdracht van de rechtsprekende functie naar de rechterlijke macht, voor wat de directe belastingen aangaat gekoppeld aan het behoud van de bezwaarprocedure als verplichte filter, die evenwel kan uitgeschakeld worden na verloop van een wachttijd van zes maanden, getuigt de nieuwe fiscale geschillenprocedure rechtstreeks van



de wens om geëigende antwoorden aan te reiken voor deze recurrente problemen. Maar, zo besloot de vice-voorzitter van het IAB, de gekoesterde hoop moest ook worden waargemaakt. Drie jaar na de publicatie ervan in het Staatsblad, stelt de hervorming vandaag een principiële uitdaging: die van de eerste evaluatie. Deze stand van zaken moest logischerwijs worden opgemaakt door de “natuurlijke” actoren van het fiscaal contentieux, met name de accountants, de belastingconsulenten, de advocaten en de magistraten, maar ook de vertegenwoordigers van de belastingadministratie: deze beroepsgroepen vaardigden even zoveel sprekers af die stafhouder Defourny voorstelde aan het publiek alvorens tot de kern van de zaak over te gaan.

De administratieve fase, de verplichte tussenstap Daniël Hunin, belastingconsulent, mocht de debatten openen. Hij ontleedde met quasi chirurgische precisie de administratieve fase van de geschillenprocedure. Vooreerst vestigde hij de aandacht op de leemten van de oude regeling, waarna hij in detail de bezwaarprocedure bekeek, die op het gebied van de inkomstenbelastingen nog steeds de verplichte tussenstap is. De ontvankelijkheid van het bezwaarschrift is derhalve een voorwaarde voor het instellen van de vordering bij de rechtban-

Accountancy & Tax | Nummer 4/2002

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:33

Page 14

Fiscaliteit ken van eerste aanleg. Vervolgens vermeldde hij een aantal belangrijke wijzigingen. Eén daarvan, de drastische inkorting van de bezwaartermijn die van openbare orde is – ook al gaat die sindsdien gepaard met een, weliswaar niet dwingende, andere termijn waarbinnen een beslissing moet worden getroffen – stelt op praktisch vlak ernstige problemen, vooral omdat het dezelfde administratie is die taxeert en het onderzoek verricht en de mogelijkheid tot herbelasting na beslissing werd gehandhaafd. Meer positieve wijzigingen, zoals de uitbreiding van de rechten van de feitelijk gescheiden echtgenoot, het sindsdien duidelijk bevestigd administratief karakter van de functie van de directeur, de verlengde aanslag- en onderzoekstermijnen die sindsdien, in geval van bezwaar, verkort zijn van  tot  maanden, werden eveneens besproken.

De gerechtelijke debatten De termen “bondig” en “duidelijk” lijken ons het meest geschikt om de analyse van de rechtspraak te catalogeren die rechter Hervé Louveaux, als eminent practicus van de nieuwe gerechtelijke procedure, vervolgens voorstelde. Tijdens deze eerste twee jaren hebben de rechtbanken van eerste aanleg immers al tientallen vonnissen afgeleverd. De spreker verschafte een overvloed aan preciseringen over een hele reeks begrippen : de materiële bevoegdheid en de bevoegdheden van de rechtbanken van eerste aanleg, het begrip “geschillen betreffende de toepassing van een belastingwet”, het voorwerp van het fiscaal geschil, de bevoegdheden van de rechter, de ontvankelijkheid van de vordering, met inbegrip van de strikte vormvereisten van de inleidende akte, het taalgebruik, bepaalde aspecten van het procedureverloop – zoals de tusseneis -, de tussenkomst en de afstand, de problematiek van het bewijs, de verschijning en de vertegenwoordiging van partijen. Om de presentatie van het geheel af te ronden vroeg hij bijzondere aandacht voor een

Accountancy & Tax | Nummer 4/2002

aantal bijzondere punten op het gebied van de inkomstenbelastingen, de BTW, de registratie- en successierechten en de provinciale en lokale belastingen.

De ambtenaren voor de rechtbank Het op zijn minst gevoelig onderwerp van de vertegenwoordiging van de administratie der directe belastingen door haar ambtenaren, vormde de hoofdmoot van de uiteenzetting van meester JeanPierre Bours, onze derde spreker. Hij keek niet op een inspanning min of meer om de maat te nemen van de wijziging aangebracht door de wet van  december . Op onverbloemde wijze betrof zijn commentaar vooral de basisidee, met name de responsabilisering van de ambtenaren. Vervolgens schakelde hij over op het gematigd - zoniet koel onthaal dat de maatregel binnen de belastingadministratie zelf en binnen sommige rechtbanken te beurt viel. Hebben we inderdaad niet het recht te besluiten, stelde hij grosso modo, dat weinig gemotiveerde, slecht opgeleide ambtenaren wier onpartijdigheid te lijden zou kunnen hebben onder de neiging hun werk te doen renderen, evenveel potentiële elementen vormen die de loyaliteit, en zelfs de efficiëntie, van de uit hun aard tegensprekelijke debatten in het gedrang zouden kunnen brengen ? In deze gedachtegang, voegde hij eraan toe, is het begrijpelijk waarom de Ordre français des avocats du Barreau de Bruxelles een beroep tot vernietiging van de wet van  december  bij het Arbitragehof hebben ingediend. Hij besloot met de melding dat de belastingadministratie momenteel een protocolakkoord onderzoekt, voorgesteld door de Ordre des Barreaux francophones et germanophone en de Orde van Vlaamse Balies, ten einde de “cohabitation” voor de rechtbank concreter te regelen.



Horen van de accountant of de belastingconsulent, vrijwillige tussenkomst en beroepsgeheim Met de vierde spreker, professor Marc Dassesse, namen de debatten een meer pragmatische wending in de richting van onze professionele bekommernissen. Hij had het immers niet zozeer over de taak van de advocaten of de ambtenaren van de administratie, maar over de concrete mogelijkheid aan de accountant of de belastingconsulent geboden om in de gerechtelijke procedure tussen te komen, inzonderheid op grond van artikel , §  van het Gerechtelijk Wetboek. Hij stelde vast dat deze mogelijkheid in de praktijk slechts matig succes heeft, maar wees er wel op dat het slechts één element is op het actieterrein van onze leden. Ten eerste omdat, los van deze mogelijkheid, het de rechter steeds vrij staat raad in te winnen bij dergelijk deskundige als hij dat opportuun acht, en de procespartijen steeds de mogelijkheid hebben de rechter de naam van de deskundige die hun het meest competent voorkomt te suggereren. Ten tweede omdat de belastingplichtige van bij de aanvang de accountant of de belastingconsulent die de boekhouding hebben opgesteld of het fiscaal advies hebben gegeven die aan de oorsprong van de betwiste aanslag liggen in gedwongen tussenkomst en ter vrijwaring voor de rechtbank kan oproepen. Ten slotte omdat de accountant op eigen initiatief kan beslissen tussen te komen in het aan de rechter onderworpen fiscaal geschil tussen de belastingplichtige en de administratie. Dat hij er soms belang bij kan hebben in eigen naam tussen te komen in het geschil, om de gegrondheid van de door zijn cliënt verdedigde stelling te ondersteunen, is evident. Want als de cliënt van zijn vordering wordt afgewezen, zou hij de aansprakelijkheid van de accountant kunnen inroepen. Hieruit blijkt nog maar eens het belang van de burgerlijke professionele aansprakelijkheidsverzekering. Vervolgens had hij het over het beroepsgeheim, en in het bijzonder in

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:33

Page 15

Fiscaliteit het kader van de strijd tegen het witwassen van geld. Met overtuigende argumenten vestigde hij de aandacht op de talrijke optiemogelijkheden die de omzetting in ons nationaal recht van de tweede EEG-witwasrichtlijn biedt. Ten slotte stipte hij in het kort enige factoren aan die gevolgen zouden kunnen hebben op de toekomstige ontwikkeling, de hervorming van de faillissementswet en vooral van het aan de schuldeisers, waaronder de fiscus, toegekend recht een individuele vordering in te stellen ter vergoeding van de door hen geleden schade.

Achter de schermen De heer Roland Rosoux, adviseur bij het kabinet van de Regeringscommissaris toegevoegd aan de Minister van Financiën en directeur bij de centrale diensten van de AOIF, moet zich duidelijk impliciet aan de tand gevoeld hebben in de vorige toespraken. Daarom schoof hij meteen elke gedachte aan een overdreven vereenvoudiging van de problematiek van de baan. Zijn zeer realistisch betoog was in feite een analyse van alle aspecten van de wet van  december , gekruid met de meest uitgebreide details : de logica van de noodzakelijke wijziging van de cultuur die beoogt de taxatieambtenaar meer te responsabiliseren bij de behandeling van zijn dossier, de heftigheid van de parlementaire debatten, alle commentaren en de vragen van de leden en de antwoorden daarop van de Minister, maar ook – en zonder het te verbloemen – het door tal van ambtenaren geventileerde scepticisme die, bij gebrek aan voorbereiding en ervaring, uiteraard weinig geneigd zijn zich in het strijdperk van de rechtbanken van eerste aanleg (en het hof van beroep) te wagen om er de geschillen voortspruitende uit hun eigen taxatiedossiers te verdedigen. Niettemin werd deze mogelijkheid – en geenszins deze verplichting -, met name dat de Staat zich voor bepaalde dossiers door de taxatieambtenaar (of een aangewezen ambtenaar) kan laten vertegenwoordigen, wettelijk bekrachtigd en zal voortaan nog alleen

voor de meest complexe dossiers een beroep worden gedaan op een departementsadvocaat. En hoewel tot dusver uit de ervaring gebleken is dat het de gewestelijk directeur (of zijn gedelegeerde) is die zich naar de rechtbank begeeft, toch zal, vanaf volgend jaar, de verdediging ook toevertrouwd worden aan de ambtenaren van niveau  en niveau +, hetzij zowat . ambtenaren die inmiddels een gepaste opleiding inzake fiscale procedure hebben genoten. Het is zelfs goed mogelijk, voegde hij eraan toe, dat, niettegenstaande nu uitsluitend de procedure inzake inkomstenbelastingen wordt beoogd, er een dag komt dat het principe uitgebreid wordt tot andere fiscale betwistingen. Dit gezegd zijnde, mag volgens de spreker niet uit het oog worden verloren dat een zeer groot aantal geschillendossiers betrekking heeft op feitenkwesties, zoals de aftrekbaarheid van beroepskosten, en er derhalve parallel en nuttig een geest van overleg zou kunnen ontwikkeld worden, inzonderheid door het sluiten van akkoorden om de geschillen te beslechten. Benadrukkend dat de beslissing hem niet toekomt, sloot hij zijn betoog af met een zeer genuanceerde weerlegging van de argumenten die voor het Arbitragehof werden ingeroepen tot ondersteuning van het beroep tot vernietiging van de maatregel.

Conclusies Drie jaar, of iets minder, is naar men vaak zegt - genoeg om het optimisme te temperen en weer met beide voeten op de grond terecht te komen. De nieuwe fiscale procedure vormt daar geen uitzondering op, verre van ! In vergelijking met het verleden werd onbetwistbaar wezenlijke vooruitgang geboekt, zowel op conceptueel gebied als in de praktijk. Het opgeven van de idee dat de directeursbeslissing de waarde van een gerechtelijke uitspraak zou kunnen hebben en de toegang, met gelijke wapens, tot een rechtbank samengesteld uit beroepsrechters, als eerste aanleg van de gerechtelijke fase, was inderdaad een



noodzaak die zich al lang opdrong. Dat betekent dat we het einde van een tijdperk hebben beleefd. Maar met het begin van het nieuwe tijdperk zijn alle moeilijkheden nog niet van de baan. Door de succesvolle confrontatie van de standpunten van de verschillende actoren, hebben we in de loop van deze studienamiddag kunnen vaststellen dat de realiteit vaak verschillend is naargelang de invalshoek en de aangeroerde problemen : administratieve fase, gerechtelijke fase, vertegenwoordiging van de partijen ter zitting. Kwesties die moeilijk onpartijdig en definitief te beslechten zijn, zoals de opportuniteit van het verplicht karakter van het administratief beroep, de rechtstreekse voordelen voor de belastingplichtige van de (beweerde ?) responsabilisering van de taxatieambtenaar, zelfs van de mogelijkheid tot het horen van de accountant op grond van artikel , §  van het Gerechtelijk Wetboek, konden vanwege de sprekers op weinig unanimiteit rekenen. En daarmee is niet alles gezegd ! Luidens recente persberichten zouden in totaal . fiscale geschillen op hun beslechting wachten. De nieuwe fiscale geschillenprocedure is derhalve ook niet geheel vrij van zorgen, aangezien tijdens het gerechtelijk jaar - slechts . vonnissen werden geveld op het gebied van de inkomstenbelastingen. Door een ongewenst neveneffect zouden sommigen wel eens op de idee kunnen komen dat het fiscaal contentieux, waarop destijds zoveel kritiek werd geuit omdat het bij de directeur opgehouden werd, ongemerkt maar zeker naar de rechtbanken verschuift. Deze vaststelling, gesteld dat ze waar blijkt te zijn, is nog niet zo verontrustend, maar dient toch al onze aandacht gaande te houden. Daarnaast deed meester Defourny in zijn conclusies nog een andere vaststelling die we bij het afsluiten van deze studienamiddag zeker dienen te onthouden : het veeleer elkaar aanvullend dan tegenstrijdig karakter van de beroepen van accountant, belastingconsulent en advocaat, inzonderheid bij de verdediging van de belastingplichtigen. ¶

Accountancy & Tax | Nummer 4/2002

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:33

Page 16

Fiscaliteit

Hervorming vennootschapsbelasting : resultaten en perspectieven CAROLINE HUGÉ Adviseur Juridische Dienst IAB

Op 13 november 2002 organiseerde het IAB een studienamiddag over de op handen zijnde hervorming van de vennootschapsbelasting. Verscheidene gerenommeerde sprekers lichtten er diverse aspecten van deze hervorming toe. Na zijn inleiding, die we hierna integraal publiceren (p. 18), verwelkomde de heer De Leenheer, Voorzitter van het IAB, de Minister van Financiën Didier Reynders, die de hervorming van de vennootschapsbelasting situeerde in het totaalpakket van de door de Regering doorgevoerde hervormingen.

De uiteenzetting van de Minister viel uiteen in twee grote delen : in het eerste deel gaf hij een overzicht van de punten van de hervorming die al verwezenlijkt zijn; in het tweede somde hij de punten op die “toekomstige prioriteiten” uitmaken waarvan de realisatie in de eerstkomende jaren gepland is. De Minister gaf zowel toelichting bij de hervorming inzake de perso-

Accountancy & Tax | Nummer 4/2002

nenbelasting als inzake de vennootschapsbelasting. De hervorming van de vennootschapsbelasting steunt op twee hoofdbekommernissen, aldus Minister Reynders : enerzijds een verlaging van het nominaal tarief van de vennootschapsbelasting, overeenkomstig de wens van de Regering de Belgische vennootschapsfiscaliteit in overeenstemming te brengen met deze van onze Europese buurlanden, en anderzijds een herwaardering van het fiscaal statuut van de kmo’s en vooral dat van de kleinste ondernemingen. Dat laatste zal onder meer gebeuren door een proportionele vermindering van de verlaagde aanslagtarieven, door de invoering van een investeringsreserve en door de vrijstelling van de vermeerdering wegens geen of ontoereikende voorafbetalingen voor nieuwe kmo’s. Als “toekomstige prioriteiten” noemde de Minister onder meer de afschaffing van de aanvullende crisisbijdrage en de verdere verlaging van het nominaal tarief tot %. Er werden ook bijzondere maatregelen genomen ten gunste van sommige activiteitssectoren. Voor de bouwsector bijvoorbeeld, vermeldde de Minister de verlaging van het BTW-tarief van % tot % voor de renovatie van gebouwen van meer dan vijf jaar oud. In aanvulling op deze hervorming, vestigde hij de aandacht op het ontwerp betreffende de verbetering van het fiscaal en sociaal statuut



van de zelfstandigen, zulks door middel van een vermindering van de loonkosten, en vooral op het ontwerp betreffende de belangrijke hervorming van de tweede pensioenpijler. De tweede spreker, Jean-Paul Servais, oud-kabinetschef van de Minister van Financiën, voorzitter van de Hoge Raad voor de Economische Beroepen, en recent benoemd tot directeur van de CBF, wijdde uit over de concrete aspecten van deze hervorming, en over de veranderingen die deze voor de economische beroepen zal teweegbrengen. Vooreerst onderstreepte de heer Servais dat de hervorming ook kadert in de nieuwe fiscale cultuur, deze van de transparantie, van het preventief recht in plaats van het repressief recht, en deze van de herdefiniëring van de taken van en de relaties tussen de FOD Financiën en de economische beroepen. In deze context, en om de rechtszekerheid te verhogen, zal vanaf  januari  de procedure van de voorafgaande beslissing (ruling) worden veralgemeend . De verschillende actoren in deze materie (accountants, belastingconsulenten, administratie, enz.) zullen hierin samenwerken. De nieuwe fiscale cultuur zal ook blijken, zo onderstreepte Jean-Paul Servais, uit de samenwerking tussen de economische beroepen en de

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:33

Page 17

Fiscaliteit

FOD Financiën, inzonderheid via reacties en commentaren van de practici die het mogelijk maken de lijst van de landen met een vennootschapsbelasting van minder dan % permanent te actualiseren. Ook de oprichting van een Gemengde Overlegcommissie (samengesteld uit leden uit de openbare en de privé-sector) is gepland. De banden tussen het boekhoudkundig recht en het fiscaal recht werden gewijzigd in het licht van de globale samenhang van het stelsel. Ook op het gebied van de afschrijvingen bijvoorbeeld, zal voortaan de economische benadering prevaleren. Wat de aandelenopties aangaat, kondigde de heer Servais aan dat artikel  van de wet van  maart   door de programmawet werd gewijzigd, en de bedrijfsrevisoren en de externe accountants voortaan op voet van gelijkheid worden behandeld met betrekking tot de waardering van de aan de opties onderliggende aandelen. Voor

De heer Didier REYNDERS Minister van Financiën

optieplannen gesloten tussen  januari  en  december , zal de uitoefenperiode van de opties, zonder fiscale gevolgen, met een maximumtermijn van drie jaar kunnen worden verlengd.  Ten slotte stelde de heer Servais dat de invoering van de IAS-normen, ten laatste vanaf , de boekhoudkundige harmonisatie van de geconsolideerde jaarrekening van alle Europese vennootschappen die op een gereglementeerde markt zijn genoteerd, zou moeten mogelijk maken. Deze wijziging van het boekhoudkundig referentiestelsel zal noodzakelijkerwijs met de medewerking van vakspecialisten op het gebied van de accountancy moeten worden doorgevoerd. Om de fiscale neutraliteit van deze wijziging te verzekeren, zullen er wellicht aanpassingen aan het belastingrecht uit voortvloeien. De derde en laatste spreker van de namiddag was mevrouw Christine



Cloquet, accountant, belastingconsulent en lid van de Raad van het IAB. Haar uiteenzetting hield een praktische benadering van de hervorming in waarbij ze bepaalde punten uitdiepte en bijzondere vragen in verband met de toepassing ervan opwierp. We beperken ons hier tot een opsomming van de zeven punten die werden besproken, aangezien deze in een afzonderlijk nog te verschijnen artikel gedetailleerd zullen worden behandeld. Mevrouw Cloquet besprak de roerende voorheffing van % op liquidatieboni en boni bij de inkoop van eigen aandelen, de vorming van een investeringsreserve en de vrijstelling ervan voor de kmo’s, de nietaftrekbaarheid van de Gewestbelastingen, de abnormale of goedgunstige voordelen en de verliezen, de afschaffing van het verlaagd tarief op winst voorkomende uit het buitenland, de vrijstelling van voorafbetalingen voor bepaalde kmo’s en het nieuwe stelsel van de voorafgaande beslissingen (rulings). De namiddag werd afgesloten met de conclusies van IAB-Voorzitter Johan De Leenheer, die u kan lezen op p.  van dit nummer. ¶


Voetnoten 

Zie artikel in IAB-Info, nr. - van  oktober .



Artikel , § , °, van de wet van  maart , betreffende het Belgisch actieplan voor de werkgelegenheid  en houdende diverse bepalingen.



Zie IAB-Info, nr. /.

Accountancy & Tax | Nummer 4/2002

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:33

Page 18

Fiscaliteit Mijnheer de Minister, Dames en heren, Waarde confraters, 1. De belastingvermindering was voor deze coalitie één van haar verkiezingsbeloften. Deze verbintenis werd vooreerst nagekomen door de vermindering van de personenbelasting die bezig is de fiscale druk, voornamelijk op de inkomsten uit arbeid, aanzienlijk te verlichten. De eerste gevolgen ervan lieten zich vorige maand in uw portefeuille voelen. Ze zal minstens even overtuigend overkomen wanneer het ontwerp tot hervorming van de vennootschapsbelasting, dat de Federale Regering op  juli  bij het bureau van de Kamer heeft ingediend, wet zal worden, met duidelijke bepalingen en data van inwerkingtreding. 2. Voor een uiteenzetting over deze hervorming in al haar facetten, de sterke en zwakke punten, de zekerheden en onzekerheden, maar ook de verborgen kantjes ervan, hebben we het genoegen de Minister van Financiën te mogen verwelkomen. Vóór we hem met genoegen het woord verlenen, zou ik echter enige algemene bedenkingen en beschouwingen willen formuleren. 3. De tariefverlaging van  naar % en de weerslag ervan op het verlaagd kmo-tarief wordt positief onthaald en is ongetwijfeld een stimulans voor alle ondernemers in het algemeen en voor de kmo’s in het bijzonder. Deze laatste worden daar bovenop immers verwend met een paar bijzondere tegemoetkomingen, zoals de mogelijkheid om belastingvrij een investeringsreserve aan te leggen. De specifieke moeilijkheden waarmee de kmo’s geconfronteerd worden zijn immers bekend, en zeker de last die de kleinste ondernemingen ondervinden om hun investeringen te dekken met hun gebruikelijke financieringsmiddelen, hetzij leningen, hetzij kapitaaluitbreidingen. De aanmoediging van hun zelf-

Accountancy & Tax | Nummer 4/2002

“Ondernemingsfiscaliteit : impact Europa almaar groter” INLEIDING

Johan De Leenheer Voorzitter IAB

Studienamiddag 13 november 2002 financiering was zeker het beste middel om deze onvolkomenheden van de markt te corrigeren.

van het DBI-stelsel, de problematiek van de Belgische verliezen in geval buitenlandse winst wordt gerealiseerd, de niet-terugwerkende kracht van sommige wijzigingen die hun oorsprong vinden in de vereisten van het Europees recht, en, ten slotte, de problematiek van de dochterondernemingen buiten de Europese Unie. Met dit project wil de Regering tevens het bijzonder statuut van de Europese vennootschap in het leven roepen, dit om het mogelijk te maken grensoverschrijdende fusies zonder negatieve fiscale gevolgen

4. Wij zijn verheugd met de krachtlijn die bij de uitwerking van de hervorming gevolgd werd, met name budgettaire orthodoxie. Concreet betekent dit dat het aanzienlijk verlies aan belastingontvangsten dat de tariefverlaging teweegbrengt, wordt gecompenseerd door een reeks maatregelen, waaraan de kmo’s weliswaar voor het merendeel zullen ontsnappen. In deze evenwichtsoefening, een waar redactioneel hoogstandje, heeft de Regering zich ook heel bedreven getoond. In de wetenschap dat men nooit voor iedereen goed kan doen, en dat het rechtmatig vereist was een aantal situaties uit de wereld te helpen, mag de spreiding van de compenserende maatregelen - de niet-aftrekbaarheid van de milieutaksen buiten beschouwing gelaten - als behoorlijk geslaagd worden beschouwd. 5. Met enige terughoudendheid weliswaar, voeg ik daaraan toe dat de lezing van het uitgebreid Europese luik van deze hervorming, deze indruk bevestigt. Niet minder dan vier bepalingen komen min of meer tegemoet aan de noodzaak ons belastingrecht in overeenstemming te brengen met de dwingende vereisten van het gemeenschapsrecht. Het betreft de problematiek van de coördinatiecentra, de wijziging



aan te gaan. Binnen dezelfde gedachtegang wordt in een vorm van fiscale consolidatie voorzien. Binnen een groep die boekhoudkundige consolidatie toepast, zou één enkele aangifte voor de gehele groep mogen ingediend worden. Dat zal uiteraard een gunstige weerslag hebben op de aanrekening van de verliezen van de verschil-

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:33

Page 19

Fiscaliteit lende entiteiten die de groep vormen. Deze twee laatste maatregelen zijn inderdaad positief, hoewel we niet uit het oog mogen verliezen dat België sinds  januari  verplicht is zijn wetgeving in overeenstemming te brengen met de Europees fiscale richtlijn van  juli  op de fusies. Wat de fiscale consolidatie betreft, is ons land trouwens, samen met Italië, de laatste van alle buurstaten om dergelijke optie aan te bieden. Sta me ook toe te onderstrepen op welk gebied we steeds attenter zullen moeten zijn voor de krachtige signalen van de Europese

Commissie. In elk geval moeten we op de hoogte blijven van de krachtlijnen van de nieuwe strategie die de Commissie op het stuk van de ondernemingsfiscaliteit voor de komende jaren vooropstelt. Ze zijn vervat in een document van meer dan  pagina’s dat kan gedownload worden op de internetsite van het DG Fiscaliteit en ze werden door

enige honderden gereputeerde specialisten ter zake besproken op de conferentie die op  en  april  in Brussel werd gehouden over het thema “Naar een interne markt zonder belemmeringen op het gebied van de fiscaliteit van de ondernemingen”. De moeite waard om te bekijken. In eerste instantie blijft de Commissie ervan overtuigd dat de vaststelling van de tarieven van de vennootschapsbelasting een kwestie is die tot de bevoegdheden van de lidstaten behoort. Maar nu stelt ze ook dat er communautair moet ingegrepen worden in de domeinen waarin de verschillende vennootschapsbelastingstelsels belemmeringen bevatten die de grensoverschrijdende handel, vestiging en investering bestraffen of die de grensoverschrijdende economische activiteit binnen de interne markt afremmen. Dergelijke belemmeringen, die de deskundigen van de Commissie sindsdien in een overzichtelijke lijst hebben opgenomen, veroorzaken immers bijkomende fiscale lasten en andere kosten op het stuk van de conformiteit die verband houden met de uitbreiding van de activiteiten over meer dan één lidstaat. Zij belasten de internationale competitiviteit van de Europese ondernemingen en brengen een verspilling van middelen teweeg. Om hieraan te verhelpen, voorziet de Commissie in een bepaald aantal gerichte maatregelen die betrekking hebben op kwesties zoals de uitbreiding van de moeder-dochterrichtlijn en de fusierichtlijn, de grensoverschrijdende verliescompensatie, de verrekenprijzen en de dubbelbelastingverdragen. Maar op langere termijn is de Commissie ervan overtuigd dat de ondernemingen de mogelijkheid moeten krijgen om in de vennootschapsbelasting belast te worden op een geconsolideerde grondslag, die het geheel van hun activiteiten binnen de EU bestrijkt, zodat ze kunnen ontsnappen aan de kostelijke inefficiënties die thans uit het naast elkaar bestaan van  verschillende verzamelingen



belastingregels resulteren. Er bestaan dus plannen om ondernemingen met grensoverschrijdende of internationale activiteiten binnen de EU, in de toekomst de mogelijkheid te bieden het inkomen van de gehele groep te berekenen op basis van een enige verzameling rechtsregels en geconsolideerde rekeningen op te stellen voor fiscale oogmerken (en daarbij de eventuele fiscale consequenties van de zuiver interne transacties binnen de groep uit te schakelen). Hierbij dient onderstreept te worden dat deze benadering geen afbreuk doet aan de soevereine bevoegdheid van de lidstaten om hun eigen tarieven van de vennootschapsbelasting vast te stellen. De lidstaten zullen hun eigen nationale tarieven blijven toepassen op de fractie van de globale belastinggrondslag die hun wordt toegekend overeenkomstig een bij gemeen akkoord overeengekomen verdeelsleutel. Kort samengevat, een ambitieus initiatief, dat een meer systematische en op langere termijn gerichte oplossing zou kunnen aanreiken, door het geheel van de activiteiten van de ondernemingen binnen de EU in een enige en geconsolideerde belastbare grondslag in de vennootschapsbelasting op te nemen. Maar voor tal van vragen blijft het antwoord achterwege : “Welke zullen de methoden voor de vestiging van zulke belastinggrondslag zijn ? Zal een gedeeltelijke “gemeenschappelijk grondslag” volstaan, of zal er nood zijn aan een omvattende “gemeenschappelijke grondslag” ? Moet er een bijzonder belastingstelsel voor de Europese vennootschappen worden uitgewerkt ?”. Ten slotte, maar wel hoogst belangrijk, concludeerde de studie dat er meer duidelijkheid moet komen over de impact van de belangrijkste arresten van het Hof van Justitie betreffende de nationale belastingregels op het stuk van de vennootschapsbelasting en de overeenkomsten tot vermijding van dubbele belasting.

Accountancy & Tax | Nummer 4/2002

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:33

Page 20

Fiscaliteit 6. Dames en heren, ik vertel u niks nieuws, als ik zeg dat de perceptie die men heeft van een belasting, en van de druk die ze op de belastingplichtige legt, afhankelijk is van het nominaal tarief ervan, maar evenzeer – zo niet nog meer – van de wijze waarop ze op het terrein wordt ingevorderd. Verschillende omstandigheden dragen bij tot deze context; ik zou daar graag iets meer over zeggen. • De belangrijkste omstandigheid is voorzeker het bestaan, of de afwezigheid, van rechtszekerheid met betrekking tot de verrichtingen die worden verwezenlijkt of gepland. Zonder overdreven optimistisch te willen zijn, meen ik te kunnen stellen dat we op dat vlak goede perspectieven hebben. Vooreerst omdat de beginselen van behoorlijk bestuur en het beginsel van rechtszekerheid de laatste jaren aanleiding gegeven hebben tot een constante en vruchtbare rechtspraak. Deze beginselen hebben de noodzaak doen ontstaan aan meer informatie, en dus aan meer transparantie, vanwege de overheid, en aan meer openbaarheid, en dus aan een betere motivering van de beslissingen. Vervolgens omdat die beginselen vandaag de ingrediënten vormen van het nieuwe fiscale klimaat, dat hartelijker is en meer op consensus gebaseerd, en dat de Regering wil doen heersen op alle niveaus van de Belastingadministratie in het kader van de missie van deze laatste, met name: de juiste heffing van de belastingen. Een recente circulaire herinnert vooral de belastingambtenaren die nog met twijfels zaten, maar ook alle anderen die reeds overtuigd waren, aan het belang van hun houding, en dat in alle stadia van de vestiging van de belasting. Vier principes die strikt en gezamenlijk moeten toegepast worden, worden erin behandeld. Ook al zijn ze voor het merendeel bekend, en heeft een circulaire – zoals ieder-

Accountancy & Tax | Nummer 4/2002

een weet – geen kracht van wet, toch wil ik ze andermaal kort herhalen. In eerste instantie moet de burger klaar en duidelijk geïnformeerd worden over de stand van zijn dossier. Dat is het beginsel van de openbaarheid van bestuur. Vervolgens moet de fiscus een onderzoek met gezond verstand, objectiviteit en gematigdheid in het door de wet vastgesteld kader instellen; de controle moet evenredig zijn met het nagestreefde doel en mag voor de belastingplichtige geen overdreven ongemak in de uitoefening van zijn beroepswerkzaamheden met zich brengen. Deze vereisten vloeien voort uit het evenredigheidsbeginsel. Ten slotte moet de Belastingadministratie strikt de procedureregels naleven en een op ernstige argumenten gesteunde motivering gebruiken, wil ze een regelmatige aangifte wijzigen. Dat is de motiveringsplicht. Dat de zaken eens uitdrukkelijk gezegd werden en dat de rechten en plichten van iedereen eens duidelijk afgebakend werden, is zeker een hele stap vooruit. Maar de opmerkelijkste vooruitgang moet nog komen. Want als er nog een bewijs moest geleverd worden van de goede wil van de Regering om het op stapel gezette project in verband met de rechtszekerheid tot een goed einde te brengen, is het op een gouden presenteerblad dat het ons wordt aangereikt, met de nieuwe veralgemeende rulingpraktijk die, in principe vanaf volgend jaar, in ons land zal worden ingevoerd. Deze formule, de tweede blikvanger van het hervormingsproject dat ons vandaag bezighoudt, zal iedere belastingplichtige, voor iedere belasting, de mogelijkheid bieden van de fiscus duidelijkheid te verkrijgen over het fiscaal lot van enige geplande handeling. Concreet zal een eerste koninklijk besluit moeten vaststellen welke de materies of bepalingen zijn die niet het voorwerp kunnen uitma-



ken van een aanvraag tot ruling, zoals omschreven in het wetsontwerp dat momenteel in het Parlement wordt besproken. In een tweede en veel diepgaander koninklijk besluit zullen vervolgens de toepassingsmodaliteiten van de nieuwe bepalingen tot invoering van de ruling moeten worden vastgesteld. Een laatste, in Ministerraad overlegd koninklijk besluit ten slotte, moet de datum van inwerkingtreding van de bepalingen betreffende het nieuwe stelsel van de coördinatieen dienstencentra vaststellen. Dit nieuwe stelsel moest voorafgaand voor inzage aan de Europese Commissie worden voorgelegd, zodat de Commissie de Belgische autoriteiten zou kunnen bevestigen dat deze regeling geen staatssteun in de zin van het Europees Unieverdrag inhoudt. • Een ander “comfortabel” gegeven, zou ik zeggen, in de relaties die iedere belastingplichtige periodiek met de Belastingadministratie onderhoudt, betreft de vlotheid ervan. Het is derhalve met een zeker genoegen dat we vaststellen dat de Staat voluit de kaart van de fiscale vereenvoudiging trekt. Elektronische BTW-aangiften (Edivat en Intervat) aan de totstandbrenging waarvan wij als Instituut in belangrijke mate hebben bijgedragen, scanningcentra, de databank Fisconet, het FinForm-systeem, het digitaal bewaren van kastickets, ziedaar een hele reeks verwezenlijkingen die toelaten, in een beveiligde omgeving, kostbare minuten van de al goedgevulde werkdag te besparen. 7. Mijnheer de Minister, de hervorming van de vennootschapsbelasting is uw werkstuk. U hebt het idee bedacht, de opportuniteit aangevoeld, de fundamenten gelegd en het geheel gestructureerd. Vandaag verdedigt u dat bouwwerk – en ik kan u met gerust gemoed verzekeren dat het er goed uitziet – met volle inzet voor het

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:33

Page 21

Fiscaliteit Parlement. En voorzeker zult u pas rust vinden als het kostbare document van de persen van de Leuvenseweg / rolt, hoogstwaarschijnlijk tegen het einde van het jaar, als alles volgens plan verloopt. Maar nu al wil ik zeggen dat uw bekommernis om open kaart te spelen, door het ontwerp in de verschillende auditoria zo volledig mogelijk toe te lichten, u tot eer

strekt, en ik houd eraan u daarvoor publiekelijk te bedanken. Uiteraard gaat mijn dank ook uit naar de twee sprekers die na u op deze tribune zullen plaatsnemen – en ik ben ervan overtuigd dat hun commentaren de debatten zullen verlevendigen – de heer Jean-Paul Servais, tot voor kort uw kabinetschef en thans directeur van de Commissie voor het Bank- en Financiewezen, die ons de belangrijkste wijzigingen zal toelichten,

en mevrouw Christine Cloquet, belastingconsulent en lid van de Raad van het IAB, die een praktische kijk op de problematiek zal geven. Maar, mijnheer de Minister, eerst komt u aan de beurt. Ik nodig de – zoals u kunt zien – talrijk opgekomen deelnemers uit met aandacht te luisteren naar wat u ons over deze hervorming te zeggen hebt. Ik dank u en verleen u hierbij graag het woord.

Christine Cloquet analyseerde de hervorming van de vennootschapsbelasting vanuit de praktijk.

Mijnheer de Minister, Dames en heren, We kunnen nu deze uitzonderlijke namiddag afsluiten. Na drie uur aandachtig luisteren durf ik gerust te stellen dat degenen die nog in twijfel verkeerden, deze geleidelijk zagen verdwijnen dank zij de logica van de uiteenzettingen, de juistheid van de aangevoerde argumenten en de duizend en één details ter verheldering van de uiteenzettingen. En degenen die reeds overtuigd waren, zijn dat op zijn minst gebleven, en zien ondertussen hun overtuiging sterker onderbouwd en beter geprofileerd. Dat was de echte betekenis van dit debat, het heeft aan de verwachtingen beantwoord, en ik houd er dan ook aan onze drie sprekers hartelijk te bedanken.

“Overwegend positieve balans…” SLOTWOORD

Johan De Leenheer Voorzitter IAB

Studienamiddag 13 november 2002



Maar de algemene bijval geldt ook het project zelf, dat binnen de krijtlijnen van de budgettaire orthodoxie, de concurrentiepositie van onze ondernemingen zal vrijwaren binnen een Europa waar de ondernemingsfiscaliteit gekenmerkt wordt door een algemene daling van de nominale tarieven. En zelfs al zal het niet vrij zijn van enige kritiek, die zoals het in iedere democratie hoort, tijdens de parlementaire besprekingen kan worden geuit, toch is het een goed werkstuk. En de balans valt des te positiever uit voor de bedrijven en wel op een ander belangrijk punt dat hun rechtstreeks aanbelangt — de verlichting van de papierberg door de administratieve vereenvoudiging en de pendant ervan : egovernment — het werk schiet langzaam maar zeker op. Hier

Accountancy & Tax | Nummer 4/2002

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:33

Page 22

Fiscaliteit is zonder twijfel de gelegenheid kunnen we ons alleen maar vervoor een nieuwe vorm van synerheugen over de uitstekende gie, in die mate dat de tussensamenwerking tussen de openbare komst van specialisten het sector en de privé-sector. Terloops desgevallend mogelijk zou maken zij vermeld dat die samenwerking nieuwe perspectieven te openen eveneens bestaat op het stuk van en in probleemdossiers de analyse de sociale dossiers, zoals de veren de accuraatheid van de besliseenvoudiging van de banenplansing te verfijnen. Wij zijn vragende nen en de verminderingen van de partij voor dergelijke opening. sociale bijdragen, die door de techSta me evenwel toe, ondanks de nische complexiteit ervan een positieve vaststellingen alom, op te onontwarbaar kluwen waren merken dat het op zijn minst geworden. De projecten boeken jammer zou zijn mocht de op fedevooruitgang of werden al gerealiseerd. Als ik me tot enige voorbeelden beperk van projecten waaraan we hebben deelgenomen, kan ik melden dat, sinds de lancering van Edivat in oktober , iets meer dan . BTW-aangiften via deze weg werden ingediend en . andere via het Intervat-systeem. Veel is dat niet in absolute termen, maar we zijn in de opstartfase en de cijfers worden van maand tot maand beter. Ook twee andere projecten die de regering nauw aan het hart liggen, hebben aanzienlijke vooruitgang geboekt of zullen dat weldra doen : de klantgerichte herstructurering van de fiscale administraties en de restauratie — of zou ik veeleer zeggen, de heropstanding — van de rechtszekerheid. De resultaDe heer Jean-Paul Servais ten en de conclusies van het Coperfin-plan nemen op het terrein raal vlak geboekte vooruitgang – vaste vorm aan en op het vlak van die we zouden kunnen samenvatde nieuwe fiscale cultuur worden ten onder de slagzin “minder inspanningen geleverd om te belastingen en minder haarklievekomen tot soepele relaties tussen rij” – op het terrein ongedaan zou de belastingplichtigen en de admiworden gemaakt door het opduinistratie, die meer de stempel van ken van dezelfde problemen op wederzijds respect en van vertrougemeentelijk, provinciaal of wen dragen. Daarnaast zal vanaf gewestelijk vlak. Weliswaar zijn  januari  de praktijk die erin deze entiteiten niet gerechtigd te bestaat dat de kandidaat-invesraken aan de vennootschapsbeteerder rechtstreeks met de admilasting, een exclusief federale nistratie fiscale akkoorden afsluit, materie. In de gevallen waarin zich de welbekende rulingpraktijk, dat heeft voorgedaan werd klacht algemeen gebruikelijk worden. Dat

Accountancy & Tax | Nummer 4/2002



ingediend bij de Raad van State. Maar dat is het probleem niet, want hetgeen telt voor een onderneming is het bedrag dat zij betaalt aan belastingen en taksen; de aard ervan en aan wie is van weinig belang. En dat geldt eveneens voor de administratieve kosten die verband houden met het invullen van formulieren. In Vlaanderen bijvoorbeeld, drukken niet minder dan  gemeentebelastingen van de  in totaal bestaande gemeentebelastingen

op de kmo’s. Deze gaan van de opcentiemen op de onroerende voorheffing tot de taks op de per vergissing afgaande alarmen, van de taks op het lossen van duiven tot de taks op de garageinritten, de loggia’s of de luifels. De neiging om de gemeentebelastingen te verhogen is sterk aanwezig. Dat blijkt reeds uit de tendens van , die in het algemeen een stijgende lijn vertoont : twee op de drie Vlaamse gemeenten hebben in  hun belastingen verhoogd. Ten slotte - en daarmee ga ik dan

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:33

Page 23

Fiscaliteit ook afsluiten – weet u net zo goed als ik dat het attractieve van een belastingstelsel niet alleen van het aanslagtarief afhangt, maar evenzeer van de door ieder land gehanteerde aftrekregeling en heffingsgrondslag. Eveneens is geweten dat de nieuwe informatie- en communicatietechnologie met alle gebruiksgemak de mogelijkheid biedt om, met het oog op vergelijkende analyse, een massa informatie en gegevens te verspreiden en te ontvangen, dat alles zonder enige beperking qua tijd en ruimte en sinds kort zelfs zonder dat men aan zijn eigen werkpost gebonden is. Ondanks dat gegeven wordt de draagwijdte die de fiscale concurrentie de komende jaren in Europa zal spelen ongetwijfeld onvoldoende ingeschat, fiscale concurrentie die voor de ondernemingen in echte tax shopping kan uitmonden… ook al is en zou de fiscaliteit ideëel niet meer dan een element bij de besluitvorming in verband met de investerings- en financieringspolitiek mogen zijn. Deze vaststelling is hoe dan ook niet aan de Europese Commissie voorbijgegaan, die sinds enige jaren verscheidene gerichte maatregelen heeft uitgewerkt om de basis te leggen voor een bredere samenwerking tussen de lidstaten op fiscaal gebied. We vermelden onder meer de gedragscode op het vlak van de ondernemingsfiscaliteit, samengaand met de parallelle mededeling van de Commissie over de staatssteun met fiscaal karakter, de maatregelen tot uitschakeling van de verstoringen op het gebied van de belasting op de inkomsten uit kapitalen en deze tot afschaffing van de inhoudingen aan de bron op grensoverschrijdende betalingen van interest en royalty's tussen ondernemingen. Crucialer is dat de Commissie ervan overtuigd is dat een hervorming van de fiscaliteit van de vennootschappen in de EU, een wezenlijke voorwaarde is om de economie van de Europese Unie tegen  competitiever en dynamischer te

maken. Om deze reden heeft ze eind  “een duidelijk programma bevattende gemeenschappelijke initiatieven om de fiscale problemen waarmee de ondernemingen die op de interne markt actief zijn, worden geconfronteerd weg te werken en de basis te leggen voor een geconsolideerde heffingsgrondslag voor de vennootschappen binnen de EU” voorgesteld. Op grensoverschrijdend gebied heeft de Commissie daarenboven een aantal terreinen aangestipt waarop de stelsels voor de vennootschapsbelasting de economische activiteit en de internationale concurrentiepositie van de EUbedrijven ondermijnen. Om daaraan te verhelpen stelt ze zeer uiteenlopende acties voor, zoals een herziening van de “moeder-dochterrichtlijn” en van de “fusierichtlijn”, teneinde een ruimer belasting- en transactiegebied te bestrijken, de uitwerking van een nieuw voorstel op het gebied van een eventueel ruimere toepassing van de aanrekening van verliezen van in andere lidstaten gevestigde vaste inrichtingen en dochterondernemingen, waarover voor eind  een verslag moet klaar liggen, een herziening van het "Arbitrageverdrag", uitlegging verschaffen over de rechtspraak van het Hof van Justitie van de EG, overleg plegen over de bilaterale belastingverdragen… Ten slotte heeft het “gezamenlijk EUforum over interne verrekening”, dat tot een betere coördinatie tussen de lidstaten onderling en tussen de lidstaten en het bedrijfsleven in verband met de belasting op grensoverschrijdende transacties binnen groepen wil komen, op  oktober in Brussel zijn eerste vergadering gehouden. Parallel met deze zeer gerichte maatregelen, wil de Commissie een diepgaande bezinning op gang brengen over de opportuniteit om een geconsolideerde heffingsgrondslag vast te stellen voor vennootschappen wier activiteit verschillende lidstaten van de Europese Unie bestrijkt. Een



geconsolideerde belastinggrondslag zou het de vennootschappen met grensoverschrijdende en internationale activiteiten binnen de EU mogelijk maken het inkomen van de gehele groep volgens één enkele reeks regels te berekenen en geconsolideerde rekeningen voor belastingdoeleinden op te stellen. De Commissie heeft daartoe twee technische benaderingen naar voren geschoven. Enerzijds, belasting volgens de regels van de thuisstaat, Home State Taxation, waarbij groepen vennootschappen de belastinggrondslag voor al hun EU-activiteiten zouden kunnen berekenen volgens de belastingwetgeving van de lidstaat van vestiging. Anderzijds een gemeenschappelijke heffingsgrondslag. Daarbij zouden groepen vennootschappen de belastinggrondslag voor al hun EU-activiteiten kunnen berekenen volgens een nieuwe gemeenschappelijke belastingwetgeving die in de gehele EU van toepassing zou zijn. De Commissie hoopt in  verslag te kunnen uitbrengen over de te volgen politiek . Zoals u ziet, is het momenteel van primordiaal belang de Europese tendensen op fiscaal vlak op de voet te volgen, want in vele gevallen bepalen ze het kader voor de nationale bepalingen. En degenen die dit Europees gegeven, van langsom steeds meer aanwezig, ontkennen, en de neiging hebben zich te gedragen alsof er een fiscaal denken bestaat dat volledig los staat van de Europese reflex, kunnen zich wel degelijk aan onaangename verrassingen verwachten. Bij deze problematiek kunnen we dus best even stilstaan, vooral omdat de zaken in een stroomversnelling dreigen te geraken. Want, wat men zich vandaag nog kan indenken, zou snel op een onmogelijke opdracht kunnen gaan lijken, als we binnenkort met  rond te tafel zitten. Als alles goed gaat, gaan we vanaf  immers Hongaars, Pools, Tsjechisch, Slowaaks en Sloveens op de Europese toppen horen praten…

Accountancy & Tax | Nummer 4/2002

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:34

Page 24

Ondernemingsrecht

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:34

Page 25

Ondernemingsrecht

De wet deugdelijk 1 vennootschapsbestuur CHRISTOPH VAN DER ELST 2 Docent Instituut Financieel Recht, Universiteit Gent Wetenschappelijk adviseur Hoge Raad voor de Economische Beroepen

1. Deugdelijk vennootschapsbestuur deed reeds zeer veel inkt vloeien, misschien te veel. Niettemin kan niemand er nu nog om heen. Sinds 2 augustus 2002 beschikt ook België, na onder meer Frankrijk, over zijn wet “corporate governance”. 3 Aldus wordt deze wet nu gemeenzaam genoemd, omdat de officiële benaming niet uit te spreken is: wet van 2 augustus 2002 houdende wijziging van het Wetboek van vennootschappen alsook van de wet van 2 maart 1989 op de openbaarmaking van belangrijke deelnemingen in ter beurze genoteerde vennootschappen en tot reglementering van de openbare

van deze of gene bepaling duiden aan dat over deze wet alweer ellenlange traktaten vallen te verwachten. Komen in deze bijdrage aan bod: de nieuwe regels omtrent het bestuur, deze omtrent de algemene vergadering en deze omtrent het toezicht. Tot de eerste groep regels behoren meer bepaald de bepaling over de vaste vertegenwoordiger van een rechtspersoon, het directiecomité en de belangenconflictenregeling. Telkens zal worden gepoogd – als buitenstaander – even te peilen welke de knel- en aandachtspunten voor de accountant en de belastingconsulent zijn. Met betrekking tot de wijziging van artikel 166 W. Venn. waarbij een aandeelhouder zich nu niet alleen kan laten vertegenwoordigen doch ook bijstaan door een accountant, volstaat de verwijzing naar een bijdrage in een vorig nummer van dit tijdschrift. 

I. De nieuwe regels omtrent het bestuur 1. De vaste vertegenwoordiger

overnameaanbiedingen 4.

2. In deze bijdrage worden de belangrijkste wijzigingen aan het nochtans pas van kracht zijnde wetboek van vennootschappen aangesneden. Slechts de krachtlijnen worden belicht; de links en rechts opduikende besprekingen

3. De cliëntèle moet er op worden gewezen dat het optreden van een rechtspersoon als bestuurder, zaakvoerder of lid van het directiecomité voortaan moet gepaard gaan met de aanduiding van een “vaste vertegenwoordiger”. Eigenlijk komt deze duiding reeds te laat. Immers, de wet voorziet geen overgangstermijn. Alle benoemingen moeten



sinds begin september 2002 aan deze voorwaarde voldoen. De wet verplicht de rechtspersoon die reeds een mandaat uitoefent, en derhalve eerstdaags niet meer “aangewezen” moet worden, — bij een strikte lezing — tot niets. Wellicht moet worden aanbevolen dat ook deze rechtspersonen overgaan tot de aanduiding van een vaste vertegenwoordiger en moet de wet gelezen worden als “aangewezen is of wordt”. Dit is slechts één van de vele onduidelijkheden in de nieuwe wet. “Vast” is altijd een relatief begrip. De enige rem die op de vervanging van de vaste vertegenwoordiger wordt geplaatst, ligt in de verplichting bij de benoeming en beëindiging van de opdracht van de vertegenwoordiger de openbaarmakingsvereisten na te leven alsof hij zelf i.p.v. de rechtspersoon het mandaat waarneemt.  Wellicht moet deze regel ook worden toegepast indien de vaste vertegenwoordiger overlijdt of als deze een werknemer is die de vennootschap verlaat. De wet behoudt daaromtrent evenwel het stilzwijgen. Bij ontstentenis van enige verduidelijking terzake, kan er van worden uitgegaan dat de raad van bestuur of de zaakvoerder van de vennootschap die het mandaat opneemt bevoegd is de vaste vertegenwoordiger aan te duiden. Enige nuancering is vereist in het licht van de naam-

Accountancy & Tax | Nummer 4/2002

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:34

Page 26

Ondernemingsrecht loze vennootschap die tevens een directiecomité heeft ingericht.  4. De vennootschap waarbinnen het mandaat wordt uitgeoefend lijkt op het eerste gezicht terzake niet over een goedkeurings- of blokkeringsbevoegdheid te beschikken. De wettekst lijkt immers uit te wijzen dat de benoeming van de vaste vertegenwoordiger geschiedt nadat de rechtspersoon is aangewezen. De gewone regels zijn evenwel van toepassing. Het wordt algemeen aanvaard dat de uitoefening van mandaten van een bestuurder of een zaakvoerder en naar analogie wellicht ook directiecomitéleden aan bepaalde voorwaarden kan worden onderworpen. Te denken valt hier aan het verplicht bezit van aandelen. Niets verhindert derhalve de vennootschap waarin een rechtspersoon tot bestuurder, zaakvoerder of directiecomitélid wordt benoemd om aan de vaste vertegenwoordiger bepaalde voorwaarden op te leggen. De wettekst stelt bovendien uitdrukkelijk dat de “vertegenwoordiger aan dezelfde voorwaarden moet voldoen”. Deze voorwaarden kunnen derhalve de mogelijkheid tot aanduiding van een vaste vertegenwoordiger aanzienlijk bemoeilijken zoniet de aanduiding van een rechtspersoon de facto verhinderen.

6. Optreden als vaste vertegenwoordiger heeft verstrekkende gevolgen: burgerrechtelijk en strafrechtelijk is men verantwoordelijk alsof men in personam het mandaat uitoefent. Bestuurders, zaakvoerders en vennoten dienen derhalve de nodige voorzorgen te treffen opdat hun gehele vermogen niet (opnieuw) op het spel wordt gezet. Opnieuw, want de tussenplaatsing van een rechtspersoon diende vaak om de aansprakelijkheid te beperken. De vennootschap zelf blijft voor alle schade verantwoordelijk. Interne accountants en belastingconsulenten die optreden voor hun werkgever-rechtspersoon als vaste vertegenwoordiger zijn eveneens gewaarschuwd. Zij genieten volgens de voorbereidende werken als werknemer dan wel de bescherming van artikel 18 van de Arbeidsovereenkomstenwet , doch de zware fout en de gewoonlijk lichte schuld alsook het bedrog

7. Een andere nieuwigheid betreft de mogelijkheid tot het benoemen van rechtspersonen als zaakvoerder van een BVBA. Voorheen was dit verboden. Bovenvermelde regeling omtrent de rechtspersoon vertegenwoordiger is derhalve onverminderd van toepassing bij de BVBA.

5. De vaste vertegenwoordiger moet een vennoot, zaakvoerder, bestuurder of werknemer van de rechtspersoon zijn. Voor rechtspersonen zonder vennoten of werknemers – denk maar aan de private stichting – is het keuzerecht beperkt. Ook vennootschappen die in vereffening zijn kunnen met problemen  terzake geconfronteerd worden. Theoretisch verhindert niets dat deze vaste vertegenwoordiger op zijn beurt een rechtspersoon is. Uit de voorbereidende werken volgt evenwel dat het de bedoeling van de wetgever is om een natuurlijke persoon als vertegenwoordiger te laten aanduiden. De aanduiding van een rechtspersoon als vertegenwoordiger moet derhalve worden afgeraden.

Accountancy & Tax | Nummer 4/2002

brengen hun aansprakelijkheid in het gedrang. Bovendien zullen bepaalde tekortkomingen hen, als professionele beroepsbeoefenaars, sneller als een zware fout worden aangerekend… De vraag kan derhalve worden opgeworpen of deze nieuwe regeling ertoe leidt dat een werknemer in de toekomst de vraag vanwege de werkgever om als vaste vertegenwoordiger een mandaat waar te nemen, kan weigeren. Wellicht dringt een genuanceerd antwoord zich op.  De wetgever voorziet in een matiging van de toepassing van deze regel voor de vaste vertegenwoordiger van de rechtspersoon die bestuurder of zaakvoerder en vennoot is van de vennootschap onder firma, de twee soorten commanditaire vennootschappen en de coöperatieve vennootschap met onbeperkte aansprakelijkheid. In die gevallen is de vaste vertegenwoordiger – gelukkig – niet persoonlijk verbonden door de verbintenissen van deze categorieën vennootschappen.

2. Het optionele tweeledige systeem bij de naamloze vennootschap: raad van bestuur en directiecomité 8. Wat het bestuur betreft, werd door vele juristen betoogd dat de unitaire raad van bestuur die in België verplicht was, niet meer aan

Van bijzonder belang is de grote beleidsvrijheid die de wetgever de vennootschap biedt om haar vennootschapsstructuren te optimaliseren.



Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:34

Page 27

Ondernemingsrecht de werkelijkheid beantwoordt en dat de weg moest worden geopend voor een duale bestuursstructuur. De nieuwe wet verleent de naamloze vennootschap de mogelijkheid een tweeledig bestuur te organiseren waarbij aan het directiecomité alle bevoegdheden van de raad van bestuur worden opgedragen met uitzondering van het algemeen beleid van de vennootschap, het toezicht op het directiecomité en de door het Wetboek van vennootschappen aan de raad van bestuur voorbehouden bevoegdheden. Dit regime is gebaseerd op het verslag van de Regeringscommissie Corporate Governance die een dergelijke wettelijke structuur bepleitte.  In bepaalde rechtsleer vraagt men zich luidop af op dit nieuwe wettelijke regime met zijn bijzondere vertegenwoordigingsregeling in overeenstemming is met het Europees vennootschapsrecht.  9. Van bijzonder belang is de grote beleidsvrijheid die de wetgever de vennootschap biedt om haar bestuursstructuren te optimaliseren. Alleen de meerhoofdigheid van het comité wordt dwingend opgelegd. De voorwaarden voor de aanstelling, het ontslag, de bezoldiging, de duur van het mandaat en de werkwijze behoren tot de bevoegdheid van de algemene vergadering bij wege van statutenwijziging of van de raad van bestuur. Het is niet vereist dat de leden van het directiecomité bestuurders zijn; evenmin is dit verboden. 10. Een aanzienlijke verbetering vormt het nieuwe aansprakelijkheidsregime waarbij de leden van ieder orgaan aansprakelijk zullen zijn voor hun eigen tekortkomingen. Dit geldt enkel voor vennootschappen die ervoor opteren om het nieuwe systeem in te voeren. De oprichting van andere comités binnen de raad van bestuur laat het wetsontwerp uitdrukkelijk toe, doch onder zijn aansprakelijkheid.

11. De vraag moet worden opgeworpen of de raad van bestuur statutair de mogelijkheid bieden volledig naar eigen goeddunken het directiecomité in te richten, niet indruist tegen de algemene regels van goed ondernemingsbestuur. Vooreerst verleent deze regel immers de mogelijkheid het beginsel van de “ad nutum” ontslagbevoegdheid van de bestuurder door de algemene vergadering te omzeilen. Overigens wordt het ook mogelijk een onafzetbaar comité te installeren. Dit directiecomité kan bovendien een royale vergoeding worden toegekend zonder dat de aandeelhouder hiertegen succesvol kan ageren.  12. Ten tweede rijst de vraag of een ander aspect van corporate governance, met name het transparantiebeginsel voldoende zal (kunnen) worden nageleefd. Immers, het nieuwe wetsontwerp voegt alleen een systeem met vele opties toe, en laat het oude systeem bijna ongewijzigd voortbestaan. Dit houdt in dat de vennootschappen ervoor kunnen opteren hun organisatie te behouden. Enkel de huidige directiecomités moeten op straffe van opheffing binnen het jaar na de inwerkingtreding van de nieuwe wet in regel worden gesteld. Anders gezegd, derden zullen ook in de toekomst op hun hoede moeten zijn voor de draagwijdte van de bevoegdheid(sdelegaties) waarover één of ander vennootschapsorgaan beschikt. Zo zal, naar analogie met de delegatiebevoegdheid van de raad van bestuur onder het oude regime, het toegelaten zijn dat het directiecomité statutair aan één of meer leden de bevoegdheid verleent om de vennootschap alleen of gezamenlijk te vertegenwoordigen. Het betreft hier opnieuw uitsluitend de vertegenwoordigingsmacht. 13. De externe accountant en externe belastingconsulent zijn derhalve gewaarschuwd wanneer zij contracteren met een naamloze



vennootschap. In bepaalde gevallen is slechts de raad van bestuur vertegenwoordigingsbevoegd, in andere is dit ook het directiecomité of zelfs het dagelijks bestuur. Het kan evenwel zijn dat de vennootschap rechtsgeldig vertegenwoordigd wordt door één of meer bestuurders, één of meer leden van het directiecomité of één of meer dagelijks bestuurders. Vaak zullen deze personen de medecontractant benaderen als “gedelegeerd” of “afgevaardigd” bestuurder of directie(comité)lid. Er moet nu, nog meer dan vroeger, gecontroleerd worden welke lading deze titel dekt. Daarbovenop komen ook nog de personen die rechtsgeldig als lasthebber van de vennootschap optreden. Terloops moet worden opgemerkt dat (impliciete) volmachtverleningen dagelijkse praktijk vormen, zeker bij vennootschappen van enige omvang. Werknemers van een vennootschap gaan vaak verbintenissen aan in naam van de vennootschap. Niettemin is waakzaamheid geboden. Zo oordeelde het Hof van Beroep van Brussel dat de werknemer die een faxtoestel huurde in naam van de BVBA zonder enige vertegenwoordigingsbevoegdheid de vennootschap niet verbond. 

3. Belangenconflictenregeling 14. Ook de belangenconflictenregeling op groepsniveau werd door de wet “corporate governance” grondig dooreen geschud. Kortweg mag worden gesteld dat alle verrichtingen of beslissingen van een genoteerde vennootschap en die verband houden met de vennootschapsgroep aan een bijzondere procedure worden onderworpen. Ook op de lagere echelons van de vennootschapsgroep dienen belangenconflicten te worden onderzocht.  Vrijgesteld zijn beslissingen en verrichtingen van minder belang  alsook deze die plaatsvinden “at arm’s length”, dit is

Accountancy & Tax | Nummer 4/2002

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:34

Page 28

Ondernemingsrecht tegen de gebruikelijke marktvoorwaarden en zekerheden. Evenmin geviseerd zijn de betrekkingen tussen de controlerende aandeelhouder-natuurlijke persoon en de genoteerde vennootschap noch tussen deze laatste en een dochtervennootschap. De procedure bestaat in de beoordeling van de verrichting of beslissing door een comité van onafhankelijke bestuurders bijgestaan door tenminste één expert waarna de raad van bestuur dient te beraadslagen en de commissaris een oordeel over de getrouwheid dient te geven. Het jaarverslag moet aan het belangenconflict de nodige ruchtbaarheid geven. Dit is evenzeer het geval voor lasten en beperkingen – denk maar aan “corporate opportunities” – die door de moedervennootschap van de genoteerde vennootschap worden opgelegd.  15. Om tot onafhankelijke bestuurder te kunnen worden benoemd, zal men voortaan moeten gescreend worden: men mag geen “hogere” functie in de vennootschapsgroep uitoefenen , geen naasten hebben die in de vorige voorwaarde verkeren, geen grote — lees +10% — aandeelhouder zijn, noch een relatie onderhouden die de onafhankelijke taakuitoefening in het gedrang kan brengen; dit alles onverminderd strengere door de Koning te bepalen voorwaarden. Het benoemingsbesluit dient daaromtrent te rapporteren.

indien bovenvermelde procedure werd nageleefd. 18. Aan de belangenconflicten die zich voordoen op het niveau van de bestuurders — denk maar aan de toekenning van inmiddels niet meer geliefde opties door de raad van bestuur aan bepaalde bestuurders — werd niet gesleuteld. De regel werd evenwel uitgebreid. Ook indien dergelijke belangenconflicten zich situeren op het niveau van het directiecomité, werd een procedure uitgewerkt.

II. De onafhankelijke commissaris 19. De nieuwe artikelen 133 en 134 W. Venn. kort bespreken, is niet mogelijk. De wijzigingen zijn zo fundamenteel en zo omvangrijk dat hieraan zonder problemen een volledig nummer van dit tijdschrift kan worden besteed.  Deze toelichting is derhalve noodgedwongen onvolledig.

16. Aan de uitoefening van de taak van expert werden geen bijzondere voorwaarden gekoppeld. Wellicht is hier een opdracht weggelegd voor de beroepsbeoefenaars van het IAB.

20. Om de onafhankelijkheid van de commissaris beter te kunnen garanderen, heeft de wetgever ervoor geopteerd een “afkoelingsperiode” in te voeren. Het principe van de afkoelingsperiode impliceert dat het voor de commissaris verboden is om gedurende een periode van twee jaar na het beëindigen van zijn controleopdracht een mandaat binnen de gecontroleerde vennootschap of een entiteit in haar invloedssfeer op te nemen. Dit verhindert nochtans niet dat de ex-commissaris diensten blijft aanbieden aan de vennootschap. Een overtreding wordt strafrechtelijk gesanctioneerd.

17. Wanneer de vennootschap onrechtmatig financieel wordt benadeeld tengevolge van dergelijke verrichtingen of beslissingen zullen de bestuurders, resp. de directiecomitéleden persoonlijk en hoofdelijk aansprakelijk zijn, zelfs

21. De commissaris zal zich niet onafhankelijk kunnen verklaren wanneer de gecontroleerde vennootschap of een entiteit uit haar “invloedssfeer” begunstigd is geweest van één of meer prestaties zoals vastgesteld door de Koning.

Deze interpretatie van het achtste lid van artikel 133 W. Venn. stemt overeen met de wil van de wetgever die de Koning de bevoegdheid heeft verleend de “verrichtingen die de onafhankelijkheidspositie van de commissaris in het gedrang brengen” te omschrijven.  Een letterlijke tekstinterpretatie leidt immers tot de vaststelling dat er een absoluut verbod is om als commissaris nog enig consultancy werk ten gunste van de gecontroleerde vennootschap te verrichten. Deze regel geldt voor de prestaties geleverd vanaf twee jaar voorafgaand aan de benoeming tot commissaris. Het koninklijk besluit met de lijst van de onafhankelijkheidsaantastende prestaties is op het ogenblik van de redactie van onderhavig artikel nog niet beschikbaar. Een voorlopige lijst met de prestaties die als onafhankelijkheidsaantastend zullen worden beschouwd, kan wel worden verstrekt. Immers, de Hoge Raad voor de Economische Beroepen heeft een advies verstrekt over een (voor)ontwerp van koninklijk besluit.  Daarnaast bevat de Europese aanbeveling  omtrent de onafhankelijkheid van de commissaris een lijst van met de wettelijke controle onverenigbare taken. De regering heeft te kennen gegeven de Belgische reglementering ten minste in overeenstemming te brengen met de Europese aanbeveling, voor zover geen strengere maatregelen in België van kracht zijn en er geen bijkomende maatregelen opportuun worden geacht.  Uit de adviezen van de Hoge Raad valt af te leiden dat deze lijst in het ontwerp van koninklijk besluit de volgende prestaties bevat: •

Accountancy & Tax | Nummer 4/2002



•

beslissingen nemen of aan het besluitvormingsproces deelnemen; bijstand verlenen of deelnemen aan de voorbereiding of het voeren van de boekhouding of aan het opstellen van de jaarrekening;

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:34

Page 29

Ondernemingsrecht •

• • •

•

instaan voor de opstelling, de ontwikkeling of de inwerkingstelling van technologische systemen van financiële informatie; instaan voor het waarderen van de activa; tussenkomen in de interne audit; vertegenwoordigen bij de afwikkeling van fiscale of andere geschillen; tussenkomen in de recrutering van personen.

De definitieve lijst zal wellicht nog worden verfijnd om de prestaties die als onafhankelijkheidsaantastend worden beschouwd, zo nauwkeurig mogelijk te omschrijven. 22. Het toepassingsgebied ratione personae is zeer ruim. Niet alleen de gereviseerde vennootschap doch ook een aantal andere entiteiten worden onderworpen, of anders gesteld de onafhankelijkheid van de commissaris wordt aangetast indien hijzelf of iemand uit zijn “invloedssfeer” de door het konink-

lijk besluit geviseerde prestaties levert aan de “vennootschapskring”. Vallen onder het toepassingsgebied: de Belgische entiteiten in de zin van artikel 11 W. Venn. enerzijds en de buitenlandse dochtervennootschappen anderzijds.  Het begrip dochtervennootschap en het hiermee gelieerde begrip controlebevoegdheid wordt toegelicht in de artikelen 6 en volgende van het Wetboek van vennootschappen. De onafhankelijkheid van de commissaris wordt niet alleen aangetast wanneer hijzelf andere presta-

De externe accountant en de externe belastingconsulent moeten uitkijken wanneer zij contracteren met een naamloze vennootschap. In bepaalde gevallen is slechts de raad van bestuur vertegenwoordigingsbevoegd, in andere is dit ook het directiecomité of zelfs het dagelijks bestuur.

ties levert die op de verboden lijst staan vermeld. Ook wanneer deze prestaties worden geleverd door personen met wie de commissaris een arbeidsovereenkomst heeft gesloten of met wie hij beroepshalve in samenwerkingsverband staat dan wel geleverd door de met de commissaris verbonden vennootschappen of personen zoals bepaald in artikel 11 W. Venn., is zijn onafhankelijkheid in het gedrang. Vooral het begrip “personen met wie hij beroepshalve in samenwerkingsverband staat” verdient enige nadere toelichting. Het begrip “samenwerkingsverband” werd voor het eerst gebruikt in de parlementaire stukken die voorafgaan aan de hervorming van het bedrijfsrevisoraat in 1985. Daarin valt te lezen dat een samenwerkingsverband kan worden beschouwd als iedere vorm van “vereniging of georganiseerde professionele samenwerking” of nog een verbintenis die de verplichting inhoudt elkaar wederzijds aan te bevelen. Slechts de toevallige samenwerking wordt uitgesloten. Niettegenstaande de vaagheid van deze formuleringen, mag er reeds uit afgeleid worden dat deze vorm van “samenwerking” volgens deze regelgeving frequenter zal aanwezig zijn dan in geval van een gezamenlijke ontplooiing van activiteiten waarover het Hof van Justitie onlangs een arrest heeft geveld.  Dit arrest betrof de “geïntegreerde” samenwerking tussen advocaten en revisoren. Een verdere aanwijzing kan worden gevonden in het koninklijk besluit van 10 januari 1994 betreffende de plichten van de bedrijfsrevisoren. Artikel 1, 5° van dit besluit luidt als volgt: “Persoon waarmee een beroepsmatig samenwerkingsverband bestaat: elke persoon waarmee de bedrijfsrevisor een georganiseerd beroepsmatig samenwerkingsverband heeft aangegaan; aan deze begripsomschrijving worden in elk geval vermoed te



Accountancy & Tax | Nummer 4/2002

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:34

Page 30

Ondernemingsrecht beantwoorden, elke vennootschap die ertoe strekt het beroep uit te oefenen, elke overeenkomst die het recht inhoudt een gemeenschappelijke benaming te gebruiken of eraan te refereren, of die een verbintenis tot wederkerige aanbeveling omvat”. Het eerste deel van deze bepaling is vaag. Het komt er immers op neer dat een beroepsmatig samenwerkingsverband een georganiseerd beroepsmatig samenwerkingsverband is. Het venijn zit hem evenwel in de staart. Een overeenkomst die de verbintenis bevat tot wederkerige aanbeveling valt ook onder het toepassingsgebied, of tenminste voldoet aan het vermoeden. De Koning zegt niet dat een geschreven overeenkomst moet voorhanden zijn noch dat de samenwerking in een verenigings- of vennootschapsvorm moet georganiseerd worden. Uiteraard is er een bewijsprobleem. Dit vermag evenwel niet af te doen aan het feit dat revisoren en, gezien het wederkerig karakter van de overeenkomst, ook de wederpartij — denk maar aan de accountant of de belastingconsulent — rekening moet houden met de gevolgen van dit besluit. De invulling van het begrip “samenwerkingsverbanden” in de nieuwe wet zal wellicht geschieden in het uitvoeringsbesluit met de lijst van de onverenigbaarheden  en steunen op het koninklijk besluit van 1994. Gezien de vertrouwenscrisis die heerst in de sector van het commissariaat zijn slechts strengere bepalingen denkbaar. Een afzwakking van deze normen moet niet worden verwacht. 23. Dat deze bepaling verstrekkende gevolgen heeft illustreert volgend voorbeeld. Wanneer tussen een revisor en een accountant of belastingconsulent een vorm van “zachte” feitelijke samenwerking is ingericht die onder het toepassingsgebied van de nieuwe wet valt, en de accountant of belastingconsulent diensten verstrekt aan

Accountancy & Tax | Nummer 4/2002

een cliënt waarvoor de bedrijfsrevisor als commissaris de wettelijke controle van de jaarrekeningen verricht, wordt de onafhankelijkheid van de commissaris aangetast. Aangezien de betrokken beroepsbeoefenaars door het beroepsgeheim gebonden zijn, weet de revisor bij de aanvaarding van zijn mandaat van commissaris niet noodzakelijk of de accountant of belastingconsulent waarmee hij samenwerkt, reeds optreedt voor de vennootschap. Andersom, wanneer de accountant of belastingconsulent wordt geconsulteerd door de gereviseerde vennootschap tijdens de uitoefening van het mandaat van de commissaris waarmee een samenwerkingsverband bestaat, is hij niet noodzakelijk gehouden zich van iedere bijstand te onthouden. Het beroepsgeheim verhindert de melding van de tussenkomst aan de commissaris. Bijstand verstrekken impliceert evenwel de aantasting van de onafhankelijkheid van de commissaris. 24. Het toezicht op de onafhankelijke werking van het commissariaat wordt door de nieuwe wet versterkt door de oprichting van een comité voor advies en controle. De taken van het comité voor advies en controle zijn drieledig. Vooreerst zal het comité, op verzoek van de commissaris, voorafgaandelijk een advies verstrekken omtrent de verenigbaarheid van een prestatie met zijn onafhankelijke taak als commissaris. Het betreft in casu een raadgevend, niet bindend advies.  Bijgevolg zal de commissaris in geen geval worden vrijgesteld van zijn aansprakelijkheid indien achteraf zou blijken dat deze diensten niet verenigbaar waren met zijn onafhankelijke taakuitoefening. Het advies van het comité kan hierbij enkel als feitelijk gegeven worden gehanteerd. In de tweede plaats kan het comité een zaak aanhangig maken bij het



bevoegde tuchtorgaan van het Instituut der Bedrijfsrevisoren. De grondslag om een dossier aanhangig te maken moet betrekking hebben op de onafhankelijke taakuitoefening door de commissaris. Het valt wellicht te verwachten dat een dergelijke tuchtzaak aanhangig zal worden gemaakt in geval de commissaris een voorafgaandelijk advies over de verenigbaarheid van een prestatie met zijn onafhankelijke taakuitoefening naast zich neerlegt. De derde taak van het comité voor advies en controle bestaat in het verstrekken van een advies aan de commissaris na het welke deze, met inbegrip van de “invloedssfeer” rond de commissaris, gerechtigd is om vergoedingen voor niet-revisorale diensten te ontvangen die hoger liggen dan de vergoedingen ontvangen voor zijn revisorale controle-opdracht, overeenkomstig artikel 134 W. Venn.  25. Wat het voorgaande betreft, kort het volgende. De Senaat achtte het nieuwe systeem waarbij een evenwicht werd gezocht door middel van een lijst van onverenigbare prestaties en een nieuw comité voor advies en controle, nog steeds onvoldoende. De Senaat was van oordeel dat wanneer de commissaris of iemand uit zijn “invloedssfeer” aanzienlijke bijkomende prestaties aan een vennootschap of een entiteit uit haar “invloedssfeer” levert, een bijkomende veiligheidsmaatregel in de wet diende te worden ingebouwd. Deze veiligheidsmaatregel is van toepassing op de genoteerde vennootschappen en ondernemingen van de groep die geconsolideerde jaarrekening opstelt en publiceert. De maatregel bevat kortweg het volgende. Zelfs wanneer diensten die niet vermeld staan op de lijst die door de Koning wordt opgesteld, door de commissaris of iemand uit zijn “invloedssfeer”

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:34

Page 31

Ondernemingsrecht worden verstrekt, dan nog stelt de wetgever een bijkomend kwantitatief toezicht voorop wanneer het totale bedrag dat met deze diensten gemoeid is, hoger ligt dan het bedrag voor de revisorale opdracht. Wanneer de vergoeding voor de andere diensten hoger ligt dan de vergoeding voor de revisorale opdracht, moet, opdat de dienst mag worden verstrekt, een gunstig advies van het auditcomité of een gunstige beslissing van het “comité voor advies en controle” worden bekomen of een college van commissarissen zijn ingericht. De concrete toepassing van deze regels is verre van duidelijk, niet in het minst door de taalkundige verschillen van de wet. Toch dit nog: de samenwerking tussen de accountant of belastingconsulent en de commissaris creëert een gespannen verhouding wanneer de eerste aan de gecontroleerde vennootschap of een verbonden entiteit prestaties verleent die ertoe leiden dat de één-één verhouding zou worden overschreden. De commissaris ziet zich dan gedwongen om de bijzondere procedure na te leven of ontslag te nemen. Hij zal derhalve de dienstverlening wellicht willen afremmen. Als de commissaris toch de procedure start en advies vraagt aan het comité voor advies en toezicht waarop een negatief advies volgt, moet hij de facto de accountant of belastingconsulent vragen de diensten niet te verstrekken of ontslag nemen op gevaar af, in het andere geval, in tucht te worden veroordeeld. 26. Het jaarverslag van een gecontroleerde vennootschap zal ook toelichting moeten verstrekken over nietrevisorale diensten die door de commissaris of iemand uit zijn “invloedssfeer” werden geleverd aan de vennootschap of entiteiten uit haar invloedssfeer. Dit houdt in dat wanneer een revisor, een accountant of een belastingconsulent samenwerken, deze laatsten aan de eerste die optreedt als commissaris gedetailleerde informatie  dienen te verstrek-

ken over de aard van hun prestaties en de eraan verbonden vergoeding.

III. De schriftelijke algemene vergadering 27. De Regeringscommissie Corporate Governance waarop de wet steunt stelde expliciet dat zij een verhoogde participatiegraad vooropstelde bij haar gedachtewisselingen omtrent de werking van de algemene vergadering. Niettemin stelde de Commissie voor een regeling te voorzien waardoor “een eenparig besluit de bijeenkomst van de aandeelhouders kan vervangen”. De wet heeft deze regeling in een aangepaste redactie overgenomen. Immers, niet alleen de Raad van State doch ook de Koninklijke Federatie van Notarissen hadden bezwaren dat niet alleen de gewone algemene vergaderingen doch ook vergaderingen waarbij de tussenkomst van de notaris vereist is, luidens het wetsontwerp eveneens onder dit nieuwe regime mochten vallen. De schriftelijke besluitvorming voorafgaand aan de tussenkomst van de notaris levert evenwel een aantal praktische bezwaren op: wie is bevoegd om de beslissingen van de algemene vergadering over te maken aan de notaris, wanneer moeten de goedgekeurde beslissingen worden overgemaakt aan de notaris, binnen welke tijdspanne moeten de beslissingen worden goedgekeurd, ... en vooral wat is de rol en de positie van de notaris als juridisch raadgever terzake? De regering heeft met deze bezwaren rekening gehouden en in een amendement werden de algemene vergaderingen die bij authentieke akte worden verleden uit het wetsontwerp gelicht. De wet stelt derhalve dat alleen gewone en bijzondere algemene vergaderingen die geen tussenkomst van de notaris vereisen, schriftelijk kunnen worden gehouden.



Een algemeen bezwaar tegen dit regime heeft betrekking op de ontstentenis van overleg en debat voorafgaand aan de beslissing die de aandeelhouder neemt. Zoals van den Hoek het stelt: “Thuis stemmende aandeelhouders ontberen niet alleen de ‘vrucht van onderling overleg’, maar ook de ‘sociale controle’ die uitgaat van een formele bijeenkomst met een voorzitter en omstanders.”  Het is heel moeilijk te toetsen of deze stelling in de praktijk wordt ontkracht of bevestigd. Van den Hoek vond terzake een indicatie. In Nederland is sinds kort stemmen op afstand mogelijk  en in de praktijk omgezet door zeven vennootschappen. Aangezien thuisstemmers niet aan de “visuele” sociale controle onderworpen zijn, kan worden verwacht dat bij hen het aantal irrationele stemmen hoger zou zijn. Uit het onderzoek blijkt dat dit niet het geval is. De uitgebrachte stemmen steunen de bestuursvoorstellen, waarbij voorstellen die de rechten van de aandeelhouders aantasten zoals beschermingsconstructies, en de bezoldigingsvoorstellen het meest tegenwind krijgen. Dit wijst, zoals de auteur stelt, op een “consequent en serieus stemgedrag” van de “thuisstemmers”.  Er moet ook worden opgemerkt dat stemmen bij volmacht reeds lang mogelijk is. Van een overleg en discussie voorafgaand aan de stemming is in die gevallen slechts sprake in hoofde van de vertegenwoordiger, voor zover een blanco volmacht wordt verstrekt. Heden is het mogelijk schriftelijke gewone en bijzondere algemene vergaderingen die geen tussenkomst van de notaris vereisen te houden. Dit komt tegemoet aan de feitelijke bezwaren van voornamelijk de buitenlandse groepen die voortaan voor 100%-dochters kunnen volstaan met een schriftelijke vergadering. Voor vele kleinere vennootschappen betekent dit

Accountancy & Tax | Nummer 4/2002

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:34

Page 32

Ondernemingsrecht een legalisering van een praktijk die zij al jaren de facto toepassen. 28. Uiteraard blijven de andere verplichtingen inzake de algemene vergadering gelden en zal tenminste enige interpretatie nodig zijn omtrent de gevolgen en het totstandkomen van het schriftelijk besluit. Als voorbeeld kan worden verwezen naar de problematiek van de datum waarop de aandeelhouders recht hebben op een dividend. Wanneer de algemene vergadering beslist een deel van de winst uit te keren aan de aandeelhouders ontstaat voor deze laatsten een vorderingsrecht ten aanzien van de vennootschap. Vanaf het ogenblik van de stemming van een dividend wordt de aandeelhouder schuldeiser van de vennootschap.  De aandeelhouder beschikt vanaf dat ogenblik over een individueel recht  dat door een latere algemene vergadering niet kan gewijzigd worden.  Ook zal moeten worden gezorgd dat de verplichtingen omtrent de tijdige neerlegging van het jaarverslag en de jaarrekening worden nageleefd. Artikel 552 W. Venn. bepaalt dat de algemene vergadering moet “worden gehouden in de gemeente”. Deze bepaling vereist dat er een fysieke bijeenkomst is op één plaats. Er zou kunnen geargumenteerd worden dat de wet niet vereist dat alle aandeelhouders fysiek aanwezig zijn. De regeling inzake de volmachten en het stemmen per brief wijzen evenwel uit dat de organisatie op andere wijzen niet door de wetgever wordt gewenst. Het zal nog veel “legal engineering” vergen opdat deze bepaling zich vlot zal laten samenlezen met de schriftelijke algemene vergadering. Deze bedenking kan bv. ook worden gemaakt omtrent artikel 555 W. Venn. dat toelaat aan de raad van bestuur om de algemene vergadering drie weken uit te stellen. Op welke wijze de raad moet optreden bij een schriftelijke

Accountancy & Tax | Nummer 4/2002

algemene vergadering blijft vooralsnog een open vraag. Bovendien moet erop gewezen worden dat bepaalde categorieën personen hun rechten beknot zien. De certificaathouders, bijvoorbeeld, zullen immers slechts van de besluiten kennis kunnen nemen, daar waar zij een feitelijke algemene vergadering met raadgevende stem kunnen bijwonen. 29. De schriftelijke vergadering kan elektronisch worden afgewikkeld. Sinds kort bestaat ook in de Belgische rechtsorde de elektronische handtekening. De wet van 9 juli 2001 houdende vaststelling van bepaalde regels in verband met het juridisch kader voor elektronische handtekeningen en certificatiediensten  en de wet van 20 oktober 2000 tot invoering van het gebruik van telecommunicatiemiddelen en van de elektronische handtekening in de gerechtelijke en buitengerechtelijke procedure  verstrekken hiervoor het wettelijk kader. Deze wetten voeren de Europese richtlijn van 13 december 1999 betreffende een gemeenschappelijk kader voor elektronische handtekeningen uit.  30. Volledigheidshalve wordt opgemerkt dat wat de genoteerde vennootschappen betreft een registratiedatum statutair kan worden vastgelegd. Deze registratiedatum laat toe de aandelen niet langer tot na afloop van de algemene vergadering te “blokkeren”, doch een datum vast te leggen op welk tijdstip een aandeelhouder in het bezit van aandelen aan toonder als aandeelhouder door de vennootschap wordt erkend en hem de mogelijkheid wordt geboden zijn stemrecht uit te oefenen. Hiermee wordt tegemoet gekomen aan het verzoek van institutionele beleggers die zeker in het huidige economische klimaat liquiditeit boven stemrecht verkiezen. Algemeen moet worden gesteld dat het mogelijk zal zijn te stemmen



met aandelen die men op het moment van de algemene vergadering niet meer heeft. De vraag moet evenwel worden opgeworpen of een persoon die niet langer aandeelhouder is op het tijdstip waarop de algemene vergadering wordt gehouden een economisch belang heeft om te stemmen. Er kan misschien worden gedacht aan een constructie waarbij de aandeelhouder tegenstemt met het oog op het negatief beïnvloeden van de koers van het aandeel om het op dat moment opnieuw te verwerven. Dit systeem is reeds twee jaar werkzaam in Nederland en misbruiken van dit systeem zijn ons niet bekend.

IV. Besluit 31. De wet corporate governance komt ontegensprekelijk tegemoet aan bepaalde behoeften van het ondernemingsleven. Vennootschappen kunnen hun bestuurlijke inrichting verder optimaliseren, groepen en kleine vennootschappen kunnen volstaan met een papieren algemene vergadering, de BVBA mag worden bestuurd door een rechtspersoon. De wet laat evengoed een wrang gevoel na: het in voorkomend geval ingerichte auditcomité draagt geen verantwoordelijkheid voor de bevoegdheid die de wet hem toekent, er is de ingewikkelde regeling inzake vertegenwoordigingsbevoegdheid waardoor in bepaalde gevallen de raad van bestuur, gedelegeerde bestuurder(s), het directiecomité, gedelegeerde directiecomitéleden en het dagelijks bestuur de vennootschap rechtsgeldig kunnen verbinden, de belangenconflictenregeling is heel omslachtig, de schriftelijke algemene vergadering is moeilijk in te passen in het vertrouwde wettelijke kader omtrent de algemene vergadering, …. Het is duidelijk: het eindpunt is nog lang niet bereikt; of het een rustpunt betreft, mag worden betwijfeld. ¶

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:34

Page 33

Ondernemingsrecht


Voetnoten 





 



 













Deze bijdrage werd afgesloten op  oktober . Deze tekst vertolkt de standpunten van de auteur en bindt op geen enkele wijze de instellingen waarvoor hij werkzaam is. La loi sur les Nouvelles Régulations Economiques (loi NRE) (n°-) du  mai , J.O. n°   mei , . Belgisch Staatsblad  augustus . R. VAN BOVEN, “De rol van de accountant bij de individuele onderzoeks- en controlebevoegdheid van de vennoten (art.  W.Venn.)”, Accountancy & Tax, , nr. , -. Zie ook R. VAN BOVEN, “Wetsontwerp ‘corporate governance’ verduidelijkt artikel  W. Venn.”, IAB-Info, nr. ,  augustus , -. Minder duidelijk is welke vennootschap moet instaan voor de uitvoering van deze publicatieverplichting. Cf. infra. nrs  e.v. Zo spreken de voorbereidende werken onder meer van “vennootschapspersoneel”. Althans, indien hun overeenkomst een arbeidsovereenkomst is in de zin van de arbeidsovereenkomstenwet. Zie voor een algemene en overzichtelijke bespreking van het “ius variandi” van de werkgever: W. VAN EECKHOUTTE, Arbeidsrecht -, Diegem, Kluwer/Ced.Samsom, , nrs.  e.v. REGERINGSCOMMISSIE CORPORATE GOVERNANCE, Naar een beter bestuur van de Belgische vennootschappen, Brussel,  maart , p. . Immers dient de onderzoeksplicht van derden naar de vertegenwoordigingsbevoegdheid luidens artikel  van de eerste vennootschapsrichtlijn tot de identiteit van hen die vertegenwoordigingsbevoegd zijn, beperkt te worden. Aangezien derden, in voorkomend geval waarbij de vennootschap ook een directiecomité heeft ingericht, ook moeten oordelen of een rechtshandeling tot het algemeen beleid hoort of niet, wordt van hen een verdergaand onderzoek verlangd dat in strijd zou zijn met de richtlijn (E. GEPKEN-JAGER, Vertegenwoordiging bij NV en BV, Deventer, Kluwer, , ). Dezelfde bevinding geldt, luidens deze rechtsleer, ook voor het dagelijks bestuur (E. GEPKEN-JAGER, Vertegenwoordiging bij NV en BV, Deventer, Kluwer, , -).





 



 



 





  

Tenzij, wat genoteerde vennootschappen betreft, stemmen met de voeten. Brussel  april , A.J.T. -, noot. Zie het nieuwe artikel , § W. Venn. Sluipend integreert de Belgische wetgever elementen van groepsrecht in het vennootschapsrecht. De waarde van de verrichting of beslissing is minder dan % van het netto-actief van de vennootschap, zoals dit blijkt uit de geconsolideerde jaarrekening. De vraag kan worden opgeworpen op welke wijze dit criterium kan worden toegepast in geval geen geconsolideerde jaarrekening moet worden opgesteld. Artikel , § W. Venn. of hebben uitgeoefend tijdens twee jaar voorafgaand aan de benoeming. Voor een eerste analyse ter zake zie I. DE POORTER en C. VAN DER ELST, “De onafhankelijke commissaris”, in Financieel Recht op Zoek naar Nieuwe Evenwichten, Instituut Financieel Recht, Intersentia, ter perse. Parl. St. Kamer -, nr. /, p. . HOGE RAAD VOOR ECONOMISCHE BEROEPEN, Advies omtrent het voorontwerp van koninklijk besluit tot uitvoering van het ontwerp van artikel 133 van het wetboek van vennootschappen,  januari ,  p.; HOGE RAAD VOOR ECONOMISCHE BEROEPEN, Advies omtrent het ontwerp van koninklijk besluit tot uitvoering van het ontwerp van artikel 133, lid 9 van het wetboek van vennootschappen en wijziging van het koninklijk besluit van 30 januari 2001 tot uitvoering van het wetboek van vennootschappen,  oktober ,  p. Aanbeveling van de Europese Commissie van  mei  – Onafhankelijkheid van de met de wettelijke controle belaste accountant in de EU: basisbeginselen, PB. L. ,  juli , -. Parl. St. Kamer -, nr. /, p. . De bepalingen over de afkoelingsperiode maken evenwel geen onderscheid tussen de Belgische en de buitenlandse entiteiten. H.v.J. Zaak Wouters/Nova,  februari , nr. C-/, Jur. H.v.J. . Er mag worden verdedigd dat de Koning over de bevoegdheid beschikt om aan een “samenwerkingsverband” een definitie te geven, daar dit behoort tot de algemene economie van de wet. Artikel , lid , tweede zin. Artikel , lid , ° W. Venn. Hoe gedetailleerd die zal moeten zijn, zal





















door de Koning in overeenstemming met het nieuwe artikel  W. Venn. worden vastgelegd. M. VAN DEN HOEK, “Resultaten Communicatiekanaal  en ”, Ondernemingsrecht, , . Voor een gedetailleerd overzicht van de aanpassingen en een aantal praktische beschouwingen: J. WINTER, “Vennootschapsrecht en moderne technologie”, in Afscheid van papier – Handelsrecht en moderne technologie, Preadvies van de Vereeniging Handelsrecht, Zwolle, Tjeenk Willink, , -. M. VAN DEN HOEK, “Resultaten Communicatiekanaal  en ”, Ondernemingsrecht, , . Cass.  november , Pas. , I, ; Cass.  januari , Pas. , I, ; Cass.  juni , Pas. , I, ; Cass.  december , Pas. , I, ; Cass.  september , Pas. , I, ; Cass.  januari , Pas. , I, , R.W. -, , R.P.S. , nr. , ; Cass.  februari , J.T.,  , Pas. I, , noot GANSHOF VAN DER MEERSCH, W. Dit recht werd vroeger door de portefeuillemaatschappijen wel eens miskend. In het kader van een uitgifte buiten voorkeurrecht waardoor de vennootschap een dochtervennootschap van de portefeuillemaatschappij werd, stond de portefeuillemaatschappij een verkapte dividendwaarborg toe aan de andere aandeelhouders die vertegenwoordigd waren in de raad van bestuur. Hoewel deze waarborg niet ten laste van de vennootschap kwam, trad de Bankcommissie hier tegen op omdat de gelijke behandeling van de aandeelhouders werd geschonden (Bankcommissie, Jaarverslag -, ). J.-M. VAN HILLE en N. FRANCOIS, Aandelen en obligaties, Brussel, Bruylant, , nr. , . B.S.  september . Voor een eerste analyse zie R. STEENNOT, “De wet van  juli  houdende vaststelling van bepaalde regels in verband met het juridisch kader voor elektronische handtekeningen en certificatiediensten”, Bank. Fin. R. , -. B.S.  december . Voor een bespreking van de problematiek zie B. DE GROOTE, “Het bewijs in de elektronische handel - enkele bedenkingen”, A.J.T. -, -. P.B. L. , nr. , .

Accountancy & Tax | Nummer 4/2002

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:34

Page 34

Boekhoudrecht Is de jaarrekening een betrouwbare bron van informatie ? Tekst voorgedragen door Voorzitter Johan De Leenheer ter gelegenheid van de uitreiking van de Prijs “Kredietmanager van het jaar”, op  oktober .

. De boekhoudtechniek is een kwantitatieve techniek van verzameling, behandeling en interpretatie van informatie en wordt toegepast op materiële, juridische en economische feiten die een weerslag hebben op de middelen geïnvesteerd in de onderneming. Bijgevolg moet het boekhoudkundig werk begrepen worden als een geheel van twee afgebakende en aan elkaar noodzakelijk complementaire taken. Enerzijds moeten de boekhoudkundige gegevens worden ingevoerd. Anderzijds moet elk element geëvalueerd worden in het licht van de boekhoudkundige principes.

Vanuit die invalshoek vormt de boekhouding een instrument van beheer en de jaarrekeningen die hieruit worden gedistilleerd een middel van interne en externe communicatie van de onderneming.

Accountancy & Tax | Nummer 4/2002

. Het voeren van een regelmatige boekhouding is voor de ondernemingen niet alleen een juridische verplichting, maar in de eerste plaats een bedrijfseconomische noodzaak. Deze noodzaak manifesteert zich zowel op het intern, als op het extern vlak. Enerzijds zal de boekhouding namelijk fungeren als beleids- en beheersinstrument voor het management van de betrokken onderneming. Hiertoe zal veelal een analytische kostprijsboekhouding worden opgesteld die tot doel heeft de kostprijs te bepalen van goederen en diensten die door de onderneming werden verworven of geproduceerd/geleverd met het oog op de waardering van voorraden of vaste activa en de bepaling van het resultaat per produkt of dienst, per groep van produkten of diensten per activiteit. Anderzijds wordt door de huidige samenleving tevens de zogeheten “maatschappelijke rol” van de onderneming voorgestaan. Dit houdt in dat “ondernemen” een maatschappelijke functie heeft die verband houdt met het “algemeen belang”, en derhalve impliceert dat rekenschap en verantwoording wordt afgelegd ten aanzien van de samenleving. Via haar financiële verslaggeving communiceert de onderneming immers met alle bij haar activiteit betrokken partijen – denken we maar aan de schuldeisers, de werknemers, de aandeelhouders en de



overheid. Deze zullen vaak moeten steunen op de door het bestuur bekendgemaakte en in voorkomend geval door de commissaris - of de externe accountant in het kader van artikel  W. Venn. - gecontroleerde gegevens, met het oog op het nemen van hun beslissingen ten aanzien van de betrokken onderneming. Zonder getrouwe verslaggeving aan de aandeelhouders komt het afleggen van rekenschap in het gedrang en kunnen de aansprakelijkheidsmechanismen waarin het Wetboek van Vennootschappen voorziet niet doelmatig functioneren. Ten aanzien van de aandeelhouders en het beleggerspubliek in het algemeen zal de eventuele publieke financiering van de vennootschap (m.a.w. de beursnotering) deze noodzaak nog versterken en een nog ruimere informatieverstrekking verantwoorden. In hoofde van de derden-schuldeisers is het van fundamenteel belang om te weten hoe de onderneming er financieel voorstaat. Voor de beoordeling van hun risico’s moeten kredietinstellingen en andere schuldeisers (zoals leveranciers) kunnen rekenen op volledige en getrouwe financiële informatie over de ondernemingen waarmee ze een relatie hebben aangeknoopt. Ook concurrenten hebben er belang bij dat een bepaald niveau van getrouwe financiële verslaggeving wordt bewerkstelligd, zodat de mededingingsmechanismen die de markteconomie kenmerken adequaat kunnen functioneren.

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:34

Page 35

Boekhoudrecht

De werknemers op hun beurt verwachten in het bijzonder dat de jaarrekening een betrouwbaar beeld verstrekt in functie van de zekerheid van tewerkstelling, met andere woorden de continuïteit, en van de mogelijke uitbreiding van deze tewerkstelling. In die zin is de jaarrekening tevens een onderhandelingsdocument. In ondernemingen met een ondernemingsraad zijn overigens nog meer geschikte inlichtingen voor dat doel beschikbaar, zoals gegevens betreffende de bezettingsgraad, de evolutie van de tewerkstelling en interimdiensten, en andere meer gedetailleerde en gerichte verslaggeving. Tenslotte is ook de overheid op verschillende manieren bij het ondernemingsgebeuren betrokken. Enerzijds wordt op macro-economisch vlak van de geglobaliseerde jaarrekeningen verwacht dat zij inlichtingen kunnen verstrekken tot ondersteuning van de beleidsvoering. Wanneer blijkt dat bepaalde sectoren of ondernemin-

De Amerikaanse “SarbanesOxley”-wet voorziet in een verbod op persoonlijke leningen aan bestuurders, eist dat de algemeen directeur en de financieel directeur van grote bedrijven persoonlijk instaan voor de juistheid van de kwartaalcijfers, en verscherpt de regels voor het toezicht op accountantskantoren en de interne accountantsdiensten. gen in moeilijkheden zijn, zal de overheid omwille van strategische belangen deze sectoren of ondernemingen helpen via kapitaalinjecties en allerlei subsidiemaatregelen. Anderzijds wenst de overheid een inzicht te verwerven in de winstgevendheid van de bedrijven met het oog op de belastingheffing. Het is dan ook niet verwonderlijk dat de financiële verslaggeving een



steeds belangrijker plaats inneemt in de werking van het systeem van de markteconomie dat thans in de meeste ontwikkelde staten wordt toegepast. . Het valt dan ook ten zeerste te betreuren dat deze rapportering een flinke deuk heeft gekregen naar aanleiding van een aantal opzienbarende financiële debacles van toonaangevende bedrijven die tot gevolg hebben gehad dat het maatschappelijk vertrouwen in de financiële verslaggeving hevig is geschokt. Vanuit de beleggerswereld is er een zeker wantrouwen gegroeid ten aanzien van de resultaten en de balansen die beursgenoteerde ondernemingen publiceren. Anderzijds hebben deze gebeurtenissen aanleiding gegeven tot wereldwijde discussies over de onafhankelijkheid van het accountancyberoep alsdusdanig, en werden in sommige landen maatregelen getroffen om dergelijke toestanden in de toekomst te vermijden.

Accountancy & Tax | Nummer 4/2002

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:34

Page 36

Boekhoudrecht . Zo heeft men aan Amerikaanse zijde aan dit euvel trachten te verhelpen met de zogenaamde “Sarbanes-Oxley”-wet. Deze wet voorziet in een verbod op persoonlijke leningen aan bestuurders, eist dat de algemeen directeur en de financieel directeur van grote bedrijven persoonlijk instaan voor de juistheid van de kwartaalcijfers, en verscherpt de regels voor het toezicht op accountantskantoren en de interne accountantsdiensten. Het financieel (de CFO) en algemeen (de CEO) management zal voortaan een aan de jaarrekening toegevoegde verklaring moeten ondertekenen, waarin het bevestigt dat de jaarrekening een getrouw beeld weergeeft van het vermogen en resultaat van de onderneming. Onjuiste informatie in de jaarrekening kan worden bestraft met gevangenisstraffen tot twintig jaar. Tevens wordt de onafhankelijkheid van de commissaris versterkt door ondermeer om de vijf jaar een verplichte rotatie van de controlerende partners op te leggen. Ook voor de Europese landen kan deze wet belangrijke implicaties hebben. De stringente eisen die de “Sarbanes-Oxley Act” oplegt kunnen immers ook van toepassing zijn op buitenlandse (nietAmerikaanse) bedrijven die een beursnotering hebben in de Verenigde Staten. . Op Europees vlak werd de aanbeveling van de Commissie over “de onafhankelijkheid van de met de wettelijke controle belaste accountant” aangenomen op  mei . In grote lijnen stelt de aanbeveling dat de accountant binnen een bepaald veiligheidskader moet kunnen aantonen dat geen van zijn daden of relaties zijn onafhankelijkheid feitelijk in het gedrang hebben gebracht. De aanbeveling maakt melding van een aantal gevallen waarin de verlening van bepaalde niet-accountantsdiensten aan de gecontroleerde cliënt verboden is omdat ervan wordt uitgegaan dat deze diensten een onaan-

Accountancy & Tax | Nummer 4/2002

vaardbaar groot risico inhouden voor de onafhankelijkheid van de met de wettelijke controle belaste accountant. Verder wordt voorgesteld de bij de uitvoering van de wettelijke controle met een essentiële taak belaste vennoten binnen de  jaar na hun indeling in het bij de controle-opdracht betrokken team te vervangen. Tenslotte wordt voorzien in een wachttijd van  jaar voordat vennoten van accountantskantoren bij door hen gecontroleerde cliënten een essentiële bestuursfunctie mogen aanvaarden, evenals in een betere informatieverstrekking aangaande de honoraria voor accountants- en niet-accountantsdiensten. . Ook in ons land werd een nieuwe wet uitgevaardigd die het vennootschappen moet toelaten beter en transparanter te functioneren, de zogenaamde “Corporate Governance”-wet. In het licht hiervan werd in de wetgevende Kamers uitgebreid gedebatteerd over de rol en de verantwoordelijkheid van de commissaris die de jaarrekening controleert en attesteert. Deze debatten hebben geleid tot een aantal vernieuwingen die ertoe strekken de onafhankelijkheid van de bedrijfsrevisoren die belast zijn met de controle op de jaarrekening te versterken. In dezelfde geest voorziet de nieuwe wet in een maatregel die ertoe strekt de verantwoordelijkheidszin aan te scherpen van de natuurlijke personen die een bestuursmandaat waarnemen in of lid zijn van het directiecomité van een vennootschap. Ingeval een rechtspersoon wordt aangeduid tot bestuurder, zaakvoerder of lid van het directiecomité, benoemt deze voortaan een vaste vertegenwoordiger die belast wordt met de uitvoering van de opdracht in naam en voor rekening van de rechtspersoon. De vertegenwoordiger is hoofdelijk aansprakelijk met de rechtspersoon die hij vertegenwoordigt. Deze laatste



Om te beginnen is België lid van de Europese unie. En men weet dat Romano Prodi zelf een groot voorstander is van financiële transparantie. Zo wijst hij reeds enkele jaren op de noodzaak "een sterk juridisch kader uit te werken voor het besturen van ondernemingen".

mag zijn vertegenwoordiger niet ontslaan zonder tegelijk een opvolger te benoemen. De vaste vertegenwoordiger kan één van de vennoten, zaakvoerders, bestuurders of werknemers zijn van de betrokken vennootschap. Deze bepaling stemt overigens overeen met het bestaande artikel  W. Venn. dat tevens voorziet in de verplichting om een vaste vertegenwoordiger aan te duiden in het kader van rechtspersonen die optreden als revisor.

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:34

Page 37

Boekhoudrecht

. Zoals reeds aangehaald zullen belanghebbende partijen enkel baat hebben bij een financiële verslaggeving indien en voorzover deze een getrouw beeld weergeeft van het vermogen, de financiële positie en het resultaat van de onderneming. Dit thans in artikel  van het K.B. van  januari  tot uitvoering van het Wetboek van Vennootschappen ingeschreven beginsel wordt niet nader gedefinieerd in de boekhoudwetgeving. Het spreekt voor zichzelf dat hier een belangrijke rol is weggelegd voor de interne accountant. In vele gevallen zal hij het zijn die de boekhouding van de onderneming voert en de jaarrekening voorbereidt. Niet alleen moet deze beroepsbeoefenaar tegemoet komen aan hoge bekwaamheidsvereisten, tevens wordt hij bij de uitvoering van zijn werkzaamheden geleid door deontologische principes die zijn onafhankelijkheid en professionele rechtschapenheid moeten

waarborgen. Het is dan ook de taak van het Instituut van de Accountants en de Belastingconsulenten om erover te waken dat de accountant op elk ogenblik aan deze vereisten voldoet. Ook de externe accountant zal, als externe adviseur, vaak ondernemingen bijstaan bij het nakomen van hun financiële rapporteringsverplichtingen. Deze economische beroepsbeoefenaar wordt eveneens omgeven door strenge bekwaamheids- en onafhankelijkheidsvereisten. Bij de uitvoering van zijn opdracht dient hij zich op te stellen als een objectief, neutraal handelende deskundige, die binnen de grenzen van de toepasselijke wetgeving en de gebruikelijke boekhoudkundige voorschriften, de hem toevertrouwde taak op professionele wijze uitvoert. Dezelfde professionele vereisten worden gesteld ten aanzien van de belastingconsulent. In dit kader dient bovendien te



worden gewezen op de rol van de externe accountant in het kader van de individuele onderzoeks- en controlebevoegdheid van vennoten. Wanneer in kleine vennootschappen geen commissaris wordt benoemd, dan heeft volgens artikel  W. Venn. iedere vennoot individueel de onderzoeks- en controlebevoegdheid van een commissaris. De aandeelhouder kan zich hierbij laten vertegenwoordigen door een accountant, ingeschreven op de deellijst van de externe accountants van het Instituut van de Accountants en de Belastingconsulenten. Deze vertegenwoordigingsopdracht behoort tot de exclusieve bevoegdheid van de accountant en kan niet worden uitgeoefend door de bedrijfsrevisor. Bij de uitoefening van dit mandaat blijft de accountant de onafhankelijke zelfstandige beroepsbeoefenaar waarvan de plichten, ondermeer inzake onafhankelijkheid, door de wet zijn omschreven. De omstandigheid dat hij optreedt als “vertegenwoordiger” van de aandeelhouder betekent enkel dat zijn handelingen de aandeelhouder kunnen worden toegerekend, dat het met andere woorden is alsof de aandeelhouder zelf de controlehandelingen heeft gesteld. In het licht van de nieuwe “Corporate Governance-wet” werd deze bepaling overigens - conform de heersende rechtspraak en rechtsleer - uitgebreid met de mogelijkheid voor de accountant om de vennoot bij te staan bij de uitoefening van diens onderzoeks- en controlebevoegdheid. . De vraag die iedereen zich ongetwijfeld stelt is uiteraard of de hoger geciteerde toestanden ook kunnen voorkomen in België. Verschillende argumenten dienen zich aan om te besluiten dat deze voorvallen weinig kans krijgen in ons land. Om te beginnen is België lid van de Europese unie. En men weet dat Romano Prodi zelf een groot voorstander is van financiële trans-

Accountancy & Tax | Nummer 4/2002

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:34

Page 38

Boekhoudrecht parantie. Zo wijst hij reeds enkele jaren op de noodzaak "een sterk juridisch kader uit te werken voor het besturen van ondernemingen". Deze wens tot transparantie ligt aan de basis van het "Actieplan van de financiële diensten", dat tot doel heeft in de verruimde Europese Unie een immense open financiële markt te creëren. Dit door schoon schip te maken in diverse domeinen, zoals de financiële informatie, de bedrijfsleiding, de rol van de financiële analisten en van de ratingsagentschappen of nog, de controle op de rekeningen. Een tweede reden is dat algemeen wordt aangenomen dat in het Belgische stelsel het Enronfenomeen wellicht had kunnen vermeden worden. De Belgische regels inzake transparantie en controle op de financiële markten zijn voldoende om de markten en beleggers vertrouwen in te boezemen. Ze gaan zelfs even ver als de Amerikaanse teksten. De boekhoudwetgeving, en meer bepaald artikel  van het Wetboek vennootschappen, voorziet in strafrechtelijke vervolging, ingeval van tekortkoming. Tenslotte zal België, als lid van de Europese Unie, binnenkort ook de IAS-normen aannemen. De verordening die ertoe strekt deze standaarden in te voeren op Europees vlak is goedgekeurd op  juli . De tekst verklaart de IAS-normen verplicht van toepassing op alle beursgenoteerde ondernemingen bij het opstellen van hun geconsoliderde jaarrekening en dit – op enkele uitzonderingen na - voor elk boekjaar dat begint op of na  januari . Verwacht wordt dat bij benadering  Europese beursgenoteerde ondernemingen deze verplichting zullen moeten naleven. Een behoorlijke en betrouwbare vertaling van de IAS normen in de talen van de Europese Unie is echter een noodzakelijke voorwaarde voor hun integratie in de Europese rechtsorde. Mede onder impuls van het Belgisch Voorzitterschap bepaalt de Europese Verordening dat de via de Europese

Accountancy & Tax | Nummer 4/2002

procedure goedgekeurde IAS normen integraal gepubliceerd zullen worden in het EG publicatieblad en dit in alle officiële talen van de Gemeenschap. Bij de vertaalwerkzaamheden zal gesteund kunnen worden op verschillende initiatieven die, in samenspraak met de IASB, in de meeste Europese lidstaten reeds ontwikkeld werden om de IAS normen te vertalen. In dat kader hebben het Instituut van de Accountants en de Belastingconsulenten, het Instituut der Bedrijfsrevisoren en de Commissie voor Boekhoudkundige Normen een samenwerkingsovereenkomst gesloten met het Koninklijk Nederlands Instituut voor Registeraccountants (NIVRA) en de Nederlandse Raad voor de Jaarverslaggeving (RVJ) om de IASB behulpzaam te zijn bij de snelle realisatie van een Nederlandse vertaling. Daartoe werd een “review committee” opgericht dat enerzijds zal instaan voor de vertaling van de kernbegrippen uit de IAS-normen (bv. fair value), en anderzijds zal toezien op de kwaliteit en de éénduidigheid van de Nederlandse vertaling – denken we maar aan het commissaris-begrip dat op verschillende wijze wordt ingevuld in Nederland en in België. Indien de werkzaamheden verlopen zoals gepland, zal deze vertaling begin  beschikbaar zijn. . In het verlengde van de Europese Verordening over de verplichte toepassing van de IAS-normen, zullen ook de Europese jaarrekeningenrichtlijnen – met name de vierde en de zevende richtlijn – een belangrijke rol spelen. Zij zullen de grondslag blijven vormen voor de jaarrekeningenwetgeving die geldt voor entiteiten die hun jaarrekening of geconsolideerde jaarrekening niet overeenkomstig de op grond van de IAS-verordening goedgekeurde IAS opstellen. Bovendien hebben deze richtlijnen betrekking op belangrijke aangelegenheden die buiten de werkings-



sfeer vallen van de IAS-verordening – denken we maar aan de verplichting om een commissariscontrole te laten uitvoeren en een jaarverslag op te stellen -. Zij zullen dan ook op deze terreinen van kracht blijven. Ik wens er echter op te wijzen dat omzichtig moet worden gehandeld bij de introductie van IAS in ons Belgisch rechtsstelsel. De term “modernisering” kan volgens het IAB geenszins betekenen dat alle IAS normen integraal en “en bloc” zouden worden toegepast op de jaarrekeningen van niet-beursgenoteerde ondernemingen. Tenslotte dient ook de nauwe band tussen het fiscaal- en het boekhoudrecht grondig te worden bestudeerd. Ook hier is een belangrijke rol weggelegd voor de CBN en de beroepsinstituten. . Besluitend zou ik willen stellen dat zelfs de meest vernuftige en betrouwbare boekhoudregels of standaarden niet opgewassen zijn tegen stoutmoedige gedragingen, erop gericht om een vertekend beeld af te leveren van de financiële toestand van ondernemingen. Welk wetgevend kader ook zou worden ontwikkeld, boekhouden en financiële rapportering impliceren in de eerste plaats een houding: een houding van de economische beroepsbeoefenaars, maar ook van het management van de ondernemingen die tot een dergelijke verslaggeving zijn gehouden. Het is van primordiaal belang dat deze partijen zich ten volle bewust zijn van het vertrouwen – niet alleen maatschappelijk, maar ook economisch – dat uitgaat en moet uitgaan van een degelijke en betrouwbare financiële rapportering. Alleen op een dergelijke manier kan de ontwrichting van de financiële markten worden hersteld. Het Instituut van de Accountants en de Belastingconsulenten beschouwt het dan ook als één van zijn belangrijkste opdrachten om een dergelijke attitude aan te moedigen onder de leden en zal zich ook in de toekomst inspannen om deze trend verder te zetten. ¶

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:34

Page 39

Beroep Normen inzake het verslag op te stellen bij de omzetting van een vennootschap De normen inzake het verslag op te stellen bij de omzetting van een vennootschap werden goedgekeurd door de Raad van het IAB op 5 juni 2000 en zijn in werking getreden op 6 februari 2001. Deze normen hielden reeds rekening met de nieuwe artikelnummering van het Wetboek van vennootschappen. Toch was een dringende aanpassing noodzakelijk. Enerzijds hielden de bestaande normen immers geen rekening met de wijzigingen die de zogenaamde Reparatiewet van 23 januari 2001 1 aanbracht aan het Wetboek van vennootschappen. Deze wet voorziet namelijk in een wijziging op het vlak van de omzetting van coöperatieve vennootschappen. Meer bepaald zal de beslissing tot omzetting van een CVOA naar een CVBA tevens 2 uitmonden in de verplichting voor een bedrijfsrevisor of een externe accountant om na te gaan of er, naar aanleiding van het opstellen van de staat van activa en passiva door het bestuursorgaan, enige overwaardering van het netto-actief heeft plaatsgehad (artikel 436 W. Venn.). Bijgevolg zullen de normen voortaan eveneens toepassing moeten vinden op de omzetting van een CVOA naar een CVBA. Anderzijds wordt met de gewijzigde VZW-wet 3 de mogelijkheid ingevoerd tot omzetting van een private stichting in een stichting van openbaar nut. Hoewel ook hier een belangrijke opdracht is weggelegd voor de externe accountant, moet deze omzetting noodzakelijkerwijze uit het toepassingsgebied van de bestaande normen worden geweerd. Tenslotte werd van de gelegenheid gebruik gemaakt om een aantal onnauwkeurigheden weg te werken. Zo werd systematisch de term commissaris-revisor vervangen door commissaris en werden de afkortingen gestroomlijnd. Verder werd ervoor geopteerd om het begrip “opdrachtovereenkomst” te vervangen door “opdrachtbrief ”, aangezien dit de term is die ook in andere normen wordt gehanteerd. Rutger VAN BOVEN - Adviseur Studiedienst IAB

Gelet op de Wet van 22 april 1999 betreffende de boekhoudkundige en fiscale beroepen; Overwegende dat onderhavige normen zijn uitgewerkt in samenwerking met het Instituut der Bedrijfsrevisoren; Gelet op het advies van de Hoge Raad voor de Economische

Beroepen d.d. 9 september 2002; Overwegende dat de normen, die door de Raad van het IAB op 5 juni 2000 zijn goedgekeurd en op 6 februari 2001 in werking zijn getreden, dienden te worden aangepast aan de gewijzigde vennootschapsrechtelijke bepalingen, meer in het



bijzonder ingevolge de zogenaamde reparatiewet van 23 januari 2001; Heeft de Raad van het IAB op zijn zitting van 7 oktober 2002 een nieuwe versie van de normen inzake het verslag op te stellen bij de omzetting van een vennootschap goedgekeurd. Deze aanpassingen, die eveneens medegedeeld zijn aan de Hoge Raad voor de Economische Beroepen, treden onmiddellijk in werking.

HOOFDSTUK 1 : INLEIDING 1.1. Begripsbepalingen De boekhoudreglementering
Inzake het voeren van de boekhouding : • de wet van  juli  op de boekhouding van de ondernemingen (Boekhoudwet) en haar uitvoeringsbesluiten van  september ; • het Wetboek van vennootschappen.
Inzake het opstellen van de jaarrekening : • het Wetboek van vennootschappen (artikel ) en uitvoeringsbesluit van  januari . De betrokken vennootschap kan ook onderworpen zijn aan de toepassing van een specifieke boekhoudreglementering.

Accountancy & Tax | Nummer 4/2002

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:34

Page 40

Beroep De beroepsbeoefenaar Onder de beroepsbeoefenaar wordt in deze normen verstaan, de bedrijfsrevisor of de externe accountant.

1.2. Toepassingsgebied Deze normen zijn van toepassing op de opdracht door de beroepsbeoefenaar verricht in het kader van artikel 777 of artikel 436, § 2 van het Wetboek van vennootschappen (W. Venn.). 1.2.1. Deze normen zijn van toepassing op de omzetting van een vennootschap, opgericht in één van de rechtsvormen genoemd in artikel , §  W. Venn., in een vennootschap met een andere rechtsvorm (artikelen  en  W. Venn.). 1.2.2. Deze normen zijn niet van toepassing op : -

-

-

-

de omzetting van een onderlinge verzekeringsvereniging in een vennootschap met handelsvorm (Hfdst. Vquinquies van de Wet van  juli  betreffende de controle der verzekeringsondernemingen); de omzetting van een vereniging zonder winstoogmerk in een vennootschap met sociaal oogmerk (art. ter Wet van  juni  betreffende de verenigingen zonder winstoogmerk, de internationale verenigingen zonder winstoogmerk en de stichtingen) ; de omzetting van een private stichting in een stichting van openbaar nut (art.  Wet van  juni  betreffende de verenigingen zonder winstoogmerk, de internationale verenigingen zonder winstoogmerk en de stichtingen) ; de wijziging van rechtsvorm van een landbouwvennootschap, een economisch samenwerkingsverband, een Europees economisch samenwerkingsverband, in een

Accountancy & Tax | Nummer 4/2002

vennootschap of vereniging met een andere rechtsvorm (art.  W. Venn.). 1.2.3. Is geen wijziging van rechtsvorm, de wijziging van een handelsvennootschap naar een burgerlijke vennootschap die dezelfde vorm van handelsvennootschap aanneemt en omgekeerd, en het aannemen of opgeven van een sociaal oogmerk door een vennootschap. 1.2.4. De algemene controlenormen van het IAB zijn niet van toepassing op onderhavige opdracht.

1.3. Boekhoudkundige aspecten De staat van activa en passiva is de staat die bestaat uit de balans of een gelijkaardige tussentijdse situatie en in beide gevallen een verklarende bijlage, die onder meer een samenvatting van rechten en verplichtingen kan bevatten. De staat van activa en passiva moet zonder toevoeging, noch weglating voortvloeien uit de balans van de rekeningen. De staat van activa en passiva moet worden afgesloten op een datum die niet meer dan drie maanden teruggaat voor de datum van de algemene vergadering, bijeengeroepen om zich uit te spreken over de omzetting van de vennootschap. 1.3.1. Onder een gelijkaardige tussentijdse situatie wordt verstaan, een staat van activa en passiva, opgesteld volgens de principes en omvattende tenminste de rubrieken zoals weergegeven in de boekhoudreglementering inzake het opstellen van de jaarrekening. De staat van activa en passiva moet zonder toevoeging, noch weglating voortvloeien uit de balans van de rekeningen. De tussentijdse staat moet worden opgemaakt, rekening houdend met de waardecorrecties, de pro rata van de kosten (met inbegrip van de vergoeding van de bedrijfsleiders,



de afschrijving, de voorraadwijzigingen, de te betalen vakantiegelden, eindejaarspremies en andere premies, de belastingen, enz.) overeenkomstig de waarderingsregels. 1.3.2. Het netto-actief omvat het kapitaal, de uitgiftepremies, de herwaarderingsmeerwaarden, de reserves, de overgedragen winst of het overgedragen verlies en de kapitaalsubsidies. Onder het kapitaal moet worden begrepen, de som van het gestorte kapitaal en van het opgevraagde, niet gestorte gedeelte van het geplaatste kapitaal. Het maatschappelijk kapitaal dat in aanmerking moet genomen worden voor de vergelijking met NV’s, BVBA’s, en Comm. VA’s is het kapitaal, zoals dit bepaald wordt in de statuten van de vennootschap op de datum van het opstellen van de staat van activa en passiva; de uitgiftepremies en andere bestanddelen van het eigen vermogen komen niet in aanmerking. Wat de vennootschappen onder firma betreft, dient verwezen te worden naar het kapitaal dat in de statuten van de vennootschap zal zijn vastgesteld na de omzetting (artikel , de lid W. Venn.). Voor het kapitaal van coöperatieve vennootschappen (bestaande uit het vaste en veranderlijke gedeelte), zal de beroepsbeoefenaar het register van de coöperanten op de datum van het afsluiten van de staat van activa en passiva raadplegen. Het bedrag van de winst over het lopende boekjaar kan niet in aanmerking komen voor een eventuele kapitaalverhoging, tenzij de hierna vermelde procedure (...) wordt toegepast. Het resultaat van het lopende boekjaar tot op de datum van de afsluiting van de staat van activa en passiva zal vermeld worden onder een afzonderlijke rubriek van het overgedragen resultaat in het eigen vermogen. Er kan in herinnering worden gebracht dat op gerealiseerde,

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:34

Page 41

Beroep fiscaal tijdelijk vrijgestelde meerwaarden en op kapitaalsubsidies uitgestelde belastingen worden berekend. 1.3.3. De termijn van drie maanden moet worden gerekend vanaf de datum van de staat van activa en passiva tot op de datum van de algemene vergadering die zich uitspreekt over de omzetting. Wanneer het vennootschapsrecht in de mogelijkheid voorziet om een tweede algemene vergadering bijeen te roepen (artikel , §  W. Venn. betreffende de omzetting van een Comm. VA of een CV in een NV), wordt de termijn van drie maanden hierdoor niet gewijzigd; dit betekent dat deze termijn wordt berekend enkel ten aanzien van de eerste algemene vergadering. 1.3.4. In de NV, BVBA, CV en Comm. VA moet de beroepsbeoefenaar zijn verslag overmaken aan de vennootschap, ten minste  dagen voor de algemene vergadering die moet beslissen over de omzetting. Als de beroepsbeoefenaar de documenten niet tijdig heeft ontvangen, en hij niet in de mogelijkheid is om deze wettelijke termijn te eerbiedigen, zal hij dat verantwoorden in zijn verslag aan de algemene vergadering, met melding, in voorkomend geval, van de wijze waarop zijn controles daardoor zijn beïnvloed.

1.4. Voorwerp van de opdracht De opdracht van de beroepsbeoefenaar bestaat erin de staat van activa en passiva opgesteld door het bestuur na te gaan en verslag uit te brengen over deze staat, en inzonderheid te vermelden of er enige overwaardering van het netto-actief heeft plaatsgehad. De procedure beoogt dat de vennoten zich met kennis van zaken kunnen uitspreken over de omzetting van de vennootschap en beoogt in het belang van derden de bescherming van het kapitaal. 1.4.1. Het verslag over de staat van activa en passiva moet worden

opgesteld door de commissaris van de vennootschap indien er één is. In de vennootschappen waar geen commissaris is benoemd, wordt het verslag opgesteld door een beroepsbeoefenaar die daartoe speciaal wordt aangesteld door het bestuur. 1.4.2. De opdracht van de beroepsbeoefenaar beoogt na te gaan of : a) het netto-actief van de vennootschap na omzetting hoger is dan het minimum maatschappelijk kapitaal voorgeschreven door het Wetboek van vennootschappen; b) er enige overwaardering van het netto-actief heeft plaatsgehad.

1.4.4. De doelstelling van deze opdracht kadert in het toepassingsgebied van het artikel  van de wet van  juli  op de boekhouding van ondernemingen (voorheen artikel ). Deze bepaling is van toepassing, met dien verstande dat de normale controlewerkzaamheden minder uitgebreid zijn dan deze die vereist zijn voor de certificering van de jaarrekening. De beroepsbeoefenaar die het bestaan vaststelt van een inbreuk op de bepalingen van de boekhoudwet, is ertoe gehouden om hiervan melding te maken in zijn verslag, behoudens wanneer die inbreuk het voorwerp zou uitmaken van een gepaste correctie.

Dit doel is te onderscheiden van wat wordt beoogd door de controle van de jaarrekening, die een financiële staat is die aan de vennoten en derden periodiek informatie verschaft over het vermogen, de financiële positie en het resultaat van de onderneming.

1.5. Deontologische aspecten

1.4.3. De beroepsbeoefenaar zal zijn werkzaamheden aanpassen aan het specifieke doel van zijn opdracht, met name het opsporen van elke overwaardering van het netto-actief. Dienovereenkomstig zal het werkprogramma gericht zijn op de opsporing van eventuele overwaarderingen van rubrieken van het actief, evenals op de onderwaardering van de voorzieningen voor risico’s en kosten en de schulden. Hij moet niet alle aspecten in acht nemen die nodig zijn in het kader van de certifiëring van het getrouw beeld van de jaarrekening (structuur van het resultaat, financiële situatie, enz…). Het materialiteitsprincipe is van toepassing bij het verrichten van de verificaties en eventuele aanpassingen aan de rubrieken van het actief, de voorzieningen en de schulden. Voor wat betreft het besluit met betrekking tot het netto-actief daarentegen, dient elke overwaardering, ongeacht het belang ervan, te worden vermeld.

-



1.5.1. Het verdient aanbeveling een opdrachtbrief te laten ondertekenen en daarin de volgende vermeldingen op te nemen : -

-

-

-

een omschrijving van de opdracht; dat er geen beroepsbeoefenaar belast werd met dezelfde opdracht in de voorafgaande twaalf maanden ; de verantwoordelijkheid van het bestuursorgaan voor het opstellen van een staat van activa en passiva die beantwoordt aan de wettelijke bepalingen en voor de eventuele verklarende bijlage; de verantwoordelijkheid van het bestuur voor het te gepasten tijde ter beschikking stellen van alle nodige documenten en gegevens, inbegrepen het verslag van het bestuur; de termijn voor de afgifte van het verslag; de berekeningswijze en de betalingsvoorwaarden van de honoraria.

1.5.2. Indien de partijen in verband met deze opdracht reeds voorafgaandelijk een externe accountant of bedrijfsrevisor hebben geraadpleegd, zal de beroepsbeoefenaar, overeenkomstig de algemene deon-

Accountancy & Tax | Nummer 4/2002

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:34

Page 42

Beroep tologische principes, met hem contact moeten opnemen, teneinde :

worden opgenomen in een werkdossier.

-

2.1.1. Het werkprogramma met betrekking tot de verificatie van de staat van activa en passiva opgesteld bij de omzetting van de vennootschap omvat in principe de volgende stappen :

-

de informatie te bekomen, uiteraard met inachtname van het beroepsgeheim, omtrent de omstandigheden die de cliënt ertoe zouden kunnen aangezet hebben om een andere beroepsbeoefenaar te raadplegen; zich te vergewissen van de betaling van de verschuldigde en niet-betwiste honoraria.

1.5.3. De beroepsbeoefenaar voert de hem toevertrouwde opdracht uit in volledige onafhankelijkheid, overeenkomstig de algemene deontologische principes . In de vennootschappen zonder commissaris mag de beroepsbeoefenaar niet de gewoonlijke raadgever zijn van de vennootschap waarvoor het verslag moet worden opgesteld. De beroepsbeoefenaar mag geen geregelde opdrachten, andere dan controle-opdrachten, hebben uitgevoerd in de vennootschap tijdens de twee voorgaande jaren. Hij mag geen geregelde opdrachten, andere dan controle-opdrachten, uitvoeren in de vennootschap tijdens de twee daarop volgende jaren. 1.5.4. De commissaris zal de algemene vergadering bijwonen die te beraadslagen heeft op grond van een verslag door hem opgemaakt, tenzij hij om een wettige reden verhinderd zou zijn (art. /, , / W. Venn. ). Op uitdrukkelijke vraag van het bestuur en met de toelating van de algemene vergadering, zal de beroepsbeoefenaar, die geen commissaris is, de beraadslagingen van de algemene vergadering bijwonen.

-

-

-

2.1.2. Bij de uitvoering van zijn opdracht brengt de beroepsbeoefenaar alle stukken en gegevens samen, die kunnen dienen om de verificaties die hij heeft verricht te verantwoorden. Deze stukken zullen worden bewaard gedurende minstens vijf jaar na de algemene vergadering die heeft beslist tot de wijziging van de rechtsvorm van de vennootschap. 2.1.3. Het dossier moet minstens de volgende gegevens bevatten : -

-

HOOFDSTUK 2 : VERIFICATIEWERKZAAMHEDEN 2.1. De beroepsbeoefenaar voert zijn opdracht uit volgens een gepast werkprogramma. Zijn verschillende werkzaamheden en het bewijskrachtig materiaal ter ondersteuning ervan

Accountancy & Tax | Nummer 4/2002

de identificatie van de voorgenomen verrichting; de beoordeling van de administratieve en boekhoudkundige organisatie en de bijzondere risico’s waaraan zij is blootgesteld; verificatie van de staat van activa en passiva; het nazicht van de naleving van de wettelijke en statutaire bepalingen in verband met de voorgenomen verrichting; het nazicht van het bijzonder verslag van het bestuursorgaan; de opstelling van het verslag.

-

-

een stuk dat de toekenning van de opdracht bevestigt; een memorandum dat de vaststellingen met betrekking tot de administratieve en boekhoudkundige organisatie samenvat; de laatste jaarrekening en de staat van activa en passiva waarover de beroepsbeoefenaar verslag uitbrengt; het verificatieprogramma bedoeld hierboven in paragraaf ...; het bewijskrachtig materiaal dat de rubrieken van de staat van activa en passiva valideert;



-

het bijzonder verslag van het bestuursorgaan met betrekking tot de omzetting.

2.1.4. De beroepsbeoefenaar zal contact opnemen met de notaris die zal optreden, teneinde de ontwerpakte inzake de omzetting, alsook het ontwerp van nieuwe statuten te bekomen.

2.2. Wanneer hij de verificatie doet van de staat van activa en passiva van de vennootschap bij het aannemen door deze van een andere rechtsvorm, identificeert de beroepsbeoefenaar in de eerste fase van zijn werkzaamheden de voorgenomen verrichting. 2.2.1. De beroepsbeoefenaar verzamelt eerst alle nodige informatie met betrekking tot de vennootschap, haar waarderingsregels, de structuur van haar kapitaal, de vennoten en de belangrijkste risico’s eigen aan de onderneming of aan haar activiteit die van aard zijn de staat van activa en passiva op betekenisvolle wijze te beïnvloeden. 2.2.2. De beroepsbeoefenaar bestudeert de modaliteiten voorzien voor het aannemen van een nieuwe juridische vorm en meer bepaald het bijzonder verslag van het bestuursorgaan dat de uiteenzetting bevat van het belang van de verrichting voor de vennootschap. De beroepsbeoefenaar moet een bijzondere aandacht besteden aan de motivatie van de partijen en de eventuele risico’s van een inbreuk op de gelijkheid van de vennoten ter gelegenheid van de verrichting van de omzetting. Als het verslag van het bestuursorgaan niet beschikbaar is op het ogenblik waarop de beroepsbeoefenaar zijn werkzaamheden begint, dan zal hij de leiding van de onderneming vragen stellen teneinde een duidelijk beeld te verkrijgen van het nagestreefde doel en de omstandigheden van de omzetting.

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:34

Page 43

Beroep 2.2.3. Wanneer de beroepsbeoefenaar de voorgenomen verrichting identificeert, is het aangewezen dat hij aandacht besteedt aan de mogelijke toepassing van andere bepalingen van het Wetboek van vennootschappen (bv. toepassing van de artikelen ,  en  W. Venn., kapitaalverhoging door inbreng in natura).

2.3. In de tweede fase van zijn werkzaamheden voert de beroepsbeoefenaar een analyse uit van de administratieve organisatie, hoofdzakelijk met betrekking tot de maatregelen die de betrouwbaarheid verzekeren van de boekhouding. 2.3.1. De beroepsbeoefenaar moet bestuderen in welke omstandigheden de boekhoudkundige informatie wordt opgesteld. Als hij de commissaris is van de vennootschap moet hij zich alleen vergewissen van de continuïteit van het systeem van interne controle. Zo niet, dan moet hij de nodige werkzaamheden verrichten om zich te vergewissen van het bestaan van interne procedures, aangepast aan de aard en de omvang van de onderneming, die hem de betrouwbaarheid van de gegevens garanderen. 2.3.2. Als de beroepsbeoefenaar vaststelt dat de administratieve en boekhoudkundige organisatie aangepast is voor zijn verificatie van de staat van activa en passiva, dan kan hij zijn werkzaamheden gewoon verder zetten. Als hij ernstige leemten vaststelt in de administratieve organisatie, dan moet hij, in functie van deze leemten, de substantieve testen uitbreiden teneinde de saldi opgenomen in de boekhoudkundige staat te kunnen attesteren. Als de zwakten van de administratieve en boekhoudkundige organisatie de uitwerking van een aangepast programma voor substantieve testen van de boekhoudposten onmogelijk maken, dan zal hij in zijn verslag de

conclusies daaruit trekken, overeenkomstig hetgeen vermeld is in hoofdstuk  van deze normen.

2.4. In de derde fase van zijn opdracht zal de beroepsbeoefenaar het bewijskrachtig materiaal verzamelen dat hem toelaat de saldi te bekrachtigen van de rekeningen opgenomen in de staat van activa en passiva die bij het verslag van het bestuursorgaan is gevoegd.

onderwaarderingen in de rubrieken van het passief, met uitzondering van eigen vermogen. Aldus kan de beroepsbeoefenaar zijn werkzaamheden beperken indien hij overeenkomstig punt ... kan besluiten dat het risico op onjuistheden die leiden tot de overwaardering van het eigen vermogen van gering belang is.

2.4.1. De verzameling van het bewijskrachtig materiaal wordt beperkt tot de doelstelling van de opdracht, zoals bepaald in het Wetboek van vennootschappen en becommentarieerd in paragraaf .. van deze normen.

Indien de beroepsbeoefenaar redenen heeft om aan te nemen dat er zich wellicht enige overwaardering van het netto-actief heeft voorgedaan, dient hij in zodanige mate aanvullende of meer uitgebreide werkzaamheden te verrichten dat hij in staat is te concluderen of er al dan niet enige overwaardering van het netto-actief heeft plaatsgehad.

2.4.2. De beroepsbeoefenaar bepaalt de aard en de omvang van het bewijskrachtig materiaal, nodig om zich een oordeel te vormen in functie van :

2.4.4. De beroepsbeoefenaar besteedt aandacht aan de waarderingsmethoden en de eventuele wijzigingen ervan ter gelegenheid van de omzetting.

-

2.4.5. Als de beroepsbeoefenaar het bestaan vaststelt van schuldvorderingen op vennoten, zal hij in het bijzonder de solvabiliteit van deze onderzoeken.

-

-

de specifieke risico’s verbonden aan de toestand van de onderneming; de besluiten van zijn beoordeling van de administratieve en boekhoudkundige organisatie; het algemeen materialiteitsbeginsel.

Hij moet altijd in staat zijn om zijn beslissingen te motiveren. 2.4.3. De beroepsbeoefenaar zal een dusdanig werkprogramma opstellen dat het risico op het formuleren van een foutief besluit met betrekking tot de boekhoudkundige staat wordt teruggebracht tot een aanvaardbaar niveau; bij het bepalen van de te verrichten verificaties zal hij rekening houden met het algemene materialiteitsprincipe. De toepassing van het algemeen materialiteitsprincipe moet aangepast zijn aan het doel van het opsporen van de overwaarderingen in de rubrieken van het actief en



2.5. De werkzaamheden van de beroepsbeoefenaar moeten voldoende zijn om hem toe te laten te besluiten dat de staat die de activa- en passivatoestand weergeeft, een redelijke basis vormt voor de berekening van het netto-actief. 2.5.1. De staat van activa en passiva voorzien in artikel  en artikel , §  W. Venn. zal minstens bestaan uit een balans of een gelijkaardige tussentijdse toestand, opgemaakt volgens de beginselen hierboven uiteengezet in de paragraaf ... en, in beide gevallen, een verklarende bijlage, die een samenvatting bevat van de rechten en verplichtingen. 2.5.2. Als uit de verrichte verificaties blijkt dat correcties moeten

Accountancy & Tax | Nummer 4/2002

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:34

Page 44

Beroep

C IJFERVOORBEELD

I N DUIZEN DEN EURO VAN DE HYPOTH ESES VERMELD I N PARAGRA AF 2.6. EN 4.2. VAN DE NORMEN :

1. Omzetting van een BVBA in NV Norm

Eigen vermogen

Kapitaal vóór de verrichting

Kapitaal ná de verrichting

Geplaatst Volgestort Geplaatst Volgestort

... .... .... .... ... ...

. . .  . .

. . .   .

. . .   .

. . . . . .

. . . . . .

2. Omzetting van een NV in BVBA

Norm

Eigen vermogen

Kapitaal vóór de verrichting

Kapitaal ná de verrichting

Geplaatst Volgestort Geplaatst Volgestort

.... .... .... .... ....

. .   

. . . . .

. . . . .

    

    

3. Omzetting van een vennootschap met onbeperkte aansprakelijkheid in een coöperatieve vennootschap met beperkte aansprakelijkheid Norm

Eigen vermogen

Kapitaal vóór de verrichting

Kapitaal ná de verrichting

Geplaatst* Volgestort Geplaatst Volgestort

...











* bij onderhandse akte gebracht op 750.

worden aangebracht aan de voorgelegde staat van activa en passiva, dan zal de beroepsbeoefenaar nagaan of deze correcties inderdaad zijn geboekt, zodat de staat van activa en passiva zonder toevoeging, noch weglating voortvloeit uit de balans van de rekeningen.

Accountancy & Tax | Nummer 4/2002

De beroepsbeoefenaar moet nagaan in welke mate rekening wordt gehouden met alle elementen die van aard zijn om het vermogen van de vennootschap negatief te beïnvloeden. Het maatschappelijk kapitaal vermeld in de boekhoudkundige



staat moet het kapitaal zijn dat bestaat op de datum dat de boekhoudkundige staat wordt opgesteld. Een wijziging van het kapitaal die na die datum doorgevoerd zou worden, kan niet opgenomen worden in de staat. De beroepsbeoefenaar zal het voorstel tot wijziging van het kapitaal in zijn verslag vermelden, zonder dat deze vermelding zijn besluit mag beïnvloeden (zie ook ...).

2.6. De beroepsbeoefenaar berekent het nettoactief van de vennootschap met aandacht voor de naleving van de wettelijke en reglementaire bepalingen, in hoofdzaak met betrekking tot de samenstelling van het maatschappelijk kapitaal van de vennootschap. 2.6.1. De beroepsbeoefenaar zal bijzonder voorzichtig zijn als blijkt dat het bedrag van het netto-actief het bedrag van het kapitaal benadert. Hij zal zijn aandacht moeten verscherpen en zijn controles moeten uitbreiden als het netto-actief lager is of slechts weinig hoger is dan het minimumkapitaal vereist voor de vorm van de vennootschap waarnaar wordt omgezet. Overeenkomstig artikel  W. Venn. zijn de vennoten onder firma, de beherende vennoten, de zaakvoerders of bestuurders van een vennootschap die wordt omgezet hoofdelijk gehouden tot betaling van het eventuele verschil tussen het netto-actief van de vennootschap na omzetting en het minimumkapitaal. Ingeval van een omzetting van een CVOA in een CVBA bepaalt artikel , §  W. Venn. dat de bestuurders hoofdelijk gehouden zijn voor het verschil

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:34

Page 45

Beroep tussen het eigen vermogen en het wettelijk voorgeschreven minimumbedrag van het vaste kapitaal. Wanneer een verplichting die niet in de balans voorkomt, op betekenisvolle wijze een invloed zou kunnen hebben op het bedrag van het netto-actief, dan zal de beroepsbeoefenaar oordelen of hij zijn besluit dient te vervolledigen in functie van het risico op verlies dat deze verplichting kan teweegbrengen. Dit is in het bijzonder van belang wanneer het bedrag van het minimumkapitaal niet meer zou gehaald worden.

2.7. In de uitoefening van zijn opdracht moet de beroepsbeoefenaar aandacht besteden aan elke schending van de boekhoudwetgeving, van de vennootschapswetgeving of van de statuten die een invloed zouden kunnen hebben op de staat van activa en passiva en meer in het algemeen op de goede afloop van de verrichting van wijziging van de juridische vorm van de vennootschap. 2.7.1. De beroepsbeoefenaar zal de formele regels voor het houden van de rekeningen nagaan, alsook de elementen met betrekking tot de externe informatie voor zover zij betrekking hebben op de wettelijke opdracht van de omzetting. Hij zal in het bijzonder nagaan of : -

de wettelijke boeken regelmatig worden gehouden; de waarderingsregels goedgekeurd zijn door het bestuursorgaan.

2.7.2. Als de beroepsbeoefenaar kennis neemt van een feit of een beslissing die de schending zou kunnen uitmaken van een wettelijke of reglementaire bepaling, die een betekenisvolle invloed heeft op de rekeningen onderworpen aan zijn onderzoek, dan moet hij in de eerste plaats alle nodige informatie verzamelen over de draagwijdte van het feit of de betrokken beslis-

sing en over het werkelijk onregelmatig karakter ervan. Hij zal zijn vaststellingen documenteren, contact opnemen met de beroepsbeoefenaar die de gewoonlijke raadgever  is van de onderneming en de kwestie bespreken met de leiding van de onderneming. Als de gevolgen van de onregelmatige toestand op de rekeningen, gelet op de omstandigheden, niet gecorrigeerd kunnen worden, dan zal de beroepsbeoefenaar kunnen kiezen voor één van de volgende gedragslijnen :

en tot de ondertekening van zijn verslag. In het bijzonder voor de coöperatieve vennootschappen, dient hij specifieke aandacht te besteden aan de evolutie van het veranderlijk gedeelte van het kapitaal; desgevallend zal de beroepsbeoefenaar melding maken van het risico van de wijziging van het veranderlijk gedeelte van het kapitaal ná de ondertekening van zijn verslag.

-

3.1. De beroepsbeoefenaar vermeldt in zijn verslag, in algemene bewoordingen, de opdracht die hem is toevertrouwd, de referentie naar het aanstellingsdocument en de wijze waarop hij zijn controle heeft uitgeoefend op de staat van activa en passiva voorgelegd aan de algemene vergadering.

-

ofwel de vastgestelde zaken schriftelijk meedelen aan het bestuursorgaan en weigeren zijn opdracht verder te zetten; ofwel de vastgestelde zaken schriftelijk meedelen aan het bestuursorgaan en een uitdrukkelijk voorbehoud maken in zijn verslag met betrekking tot de gevolgen van de onregelmatigheden op de staat van activa en passiva.

2.7.3. De beroepsbeoefenaar onderzoekt de rechten verbonden aan de verschillende categorieën van aandelen, daarin begrepen de aandelen die het maatschappelijk kapitaal niet vertegenwoordigen. Als hij vaststelt dat de gelijkheid tussen de verschillende vennoten op betekenisvolle wijze in gevaar dreigt te komen door de realisatie van de verrichting, dan meldt hij dat in zijn verslag.

2.8. Als de beroepsbeoefenaar in de loop van zijn werkzaamheden gebeurtenissen vaststelt na de afsluitingsdatum van de staat van activa en passiva die een betekenisvol effect kunnen hebben op de voorstelling van de staat van activa en passiva of het bedrag van het nettoactief, dan moet hij dat melden in zijn verslag. 2.8.1. De beroepsbeoefenaar zal aandachtig zijn voor de evolutie van het maatschappelijk kapitaal na de datum van de boekhoudstaat



HOOFDSTUK 3 : HET VERSLAG

3.1.1. In de identificatie van de opdracht die hem wordt toevertrouwd, zal de beroepsbeoefenaar moeten opnemen : a) de identificatie van de vennootschap (de maatschappelijke benaming en zetel, in voorkomend geval het handelsregister, enz.); b) de datum waarop de boekhoudkundige staat werd vastgesteld door het bestuursorgaan van de onderneming, met duidelijke vermelding dat deze staat is opgesteld onder de verantwoordelijkheid van dit orgaan; c) een samenvatting van het kader waarin de verrichting van omzetting plaatsvindt en van de verantwoording van het bestuursorgaan.

3.2. De beroepsbeoefenaar zet de wijze uiteen waarop hij zijn verificaties heeft uitgevoerd. Hij geeft aan in welke mate hij zijn werkzaamheden heeft kunnen steunen op een admi-

Accountancy & Tax | Nummer 4/2002

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:34

Page 46

Beroep nistratieve en boekhoudkundige organisatie die volstaat in het kader van de verrichting. 3.2.1. De beroepsbeoefenaar moet in zijn verslag vermelden dat het doel van zijn opdracht bestaat in het opsporen van elke overwaardering van het netto-actief zoals dat blijkt uit de door het bestuursorgaan opgestelde staat van activa en passiva. Zijn werkprogramma is bijgevolg gericht op de opsporing van eventuele overwaarderingen van rubrieken van het actief, evenals op de onderwaardering van de voorzieningen voor risico’s en kosten en de schulden. Niet alle aspecten zijn in acht genomen die nodig zijn in het kader van de certifiëring van het getrouw beeld van de jaarrekening (structuur van het resultaat, financiële situatie, enz.). 3.2.2. Het verslag van de beroepsbeoefenaar zal uiteenzetten of de administratieve en boekhoudkundige organisatie van de vennootschap het hem mogelijk heeft gemaakt zich een oordeel te vormen over de beschrijving en de waardering van de bestanddelen van de boekhoudkundige staat. Als de administratieve en boekhoudkundige administratie grote leemten vertoont, dan zal de beroepsbeoefenaar trachten voldoende alternatieve controles uit te werken. Als dat niet mogelijk is, zal hij geen verklaring zonder voorbehoud kunnen afgeven.

3.3. De beroepsbeoefenaar neemt de boekhoudkundige staat van activa en passiva op in zijn verslag, of voegt hem erbij. Er moet duidelijk vermeld worden dat deze staat van activa en passiva opgesteld is onder de verantwoordelijkheid van het bestuursorgaan van de vennootschap.

staat. Dit verslag zal volgende elementen betreffen :

opstelling van de boekhoudkundige staat.

a) de boekhoudkundige staat vloeit voort zonder toevoegingen, noch weglatingen uit de balansrekeningen; b) de voorstelling van de boekhoudkundige staat is in overeenstemming met de structuur van de jaarrekeningen, opgesteld in overeenstemming met de reglementering; c) de toegepaste waarderingsregels stemmen overeen met de boekhoudreglementering en alle waardecorrecties (afschrijvingen, waardeverminderingen en voorzieningen) zijn aangebracht op de afsluitdatum van de staat van activa en passiva, zodanig dat de boekhoudkundige staat een redelijke basis vormt voor de berekening van het netto-actief.

Andere inlichtingen die de beroepsbeoefenaar zou moeten opnemen in zijn verslag zijn in het bijzonder :

Indien de beroepsbeoefenaar het noodzakelijk acht, kan hij commentaar geven bij punt c) hierboven; hij kan hiervoor de betekenisvolle rubrieken van de boekhoudkundige staat overlopen. Hij zal zijn verslag moeten vervolledigen in de hypotheses, zoals bedoeld in de paragrafen ..., ... en ... hierna. 3.3.2. Als de beroepsbeoefenaar van oordeel is dat wijzigingen aangebracht moeten worden aan de boekhoudkundige staat, dan zal hij in zijn verslag een voorbehoud opnemen met een vermelding van de betekenisvolle correcties die hij nodig acht, overeenkomstig hetgeen hierna onder paragraaf .. wordt gesteld.

3.3.1. De wet schrijft voor dat de beroepsbeoefenaar verslag uitbrengt over de boekhoudkundige

3.3.3. Als de beroepsbeoefenaar van mening is dat de verklarende bijlage, zoals bedoeld in paragraaf .., bij de rubrieken van de staat van activa en passiva van belang is voor het begrip ervan, dan zal hij dit vermelden in zijn verslag. Dit betreft in het bijzonder de wijziging van de waarderingsregels die zouden zijn doorgevoerd voor de

Accountancy & Tax | Nummer 4/2002



-

-

-

betekenisvolle verbintenissen (lopende betwistingen, belangrijke waarborgverplichtingen, enz.); zware financiële moeilijkheden die het voortbestaan van de vennootschap, zelfs na omzetting, onzeker maken; volgens het gebruik op het vlak van certifiëring van jaarrekeningen beloopt het continuïteitsvooruitzicht normaal één jaar. wijzigingen van het kapitaal na de datum van de boekhoudkundige staat.

3.3.4. De beroepsbeoefenaar vermeldt elk feit dat hem ter kennis werd gebracht na de datum van de boekhoudkundige staat en dat een betekenisvolle wijziging van deze staat tot gevolg zou hebben gehad, als dat feit voor die datum bekend was geweest.

3.4. De beroepsbeoefenaar vermeldt dat hij kennis heeft genomen van het verslag van het bestuursorgaan voorzien door artikel 778 W. Venn. Hij geeft in zijn verslag alle inlichtingen die hij nodig acht ter informatie van de algemene vergadering in verband met de omzetting van de rechtsvorm van de vennootschap en die niet voorkomen in het verslag van het bestuursorgaan. 3.4.1. De beroepsbeoefenaar vermeldt de betekenisvolle feiten die hem ter kennis werden gebracht na de datum van de boekhoudkundige staat en die van aard zijn een aanzienlijke invloed te hebben op de beslissing van de algemene vergadering, zelfs als ze niet noodzakelijk een invloed hebben op de presentatie van de boekhoudkundige staat.

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:34

Page 47

Beroep 3.5. Als de beroepsbeoefenaar in de onmogelijkheid verkeert een verklaring zonder voorbehoud af te geven, dan zal hij de redenen daarvoor in duidelijke bewoordingen uiteenzetten. 3.5.1. De beroepsbeoefenaar moet in zijn verslag melding maken van alle betekenisvolle correcties, die aanleiding geven tot de overwaardering van het netto-actief, die aangebracht moeten worden aan de staat van activa en passiva, gevoegd bij het verslag van het bestuursorgaan van de vennootschap. In het geval de correcties voor gevolg zouden hebben dat het netto-actief kleiner wordt dan het maatschappelijk kapitaal, dan zal de beroepsbeoefenaar de door hemzelf gecorrigeerde cijfers gebruiken om het netto-actief te berekenen vermeld in het besluit van zijn verslag. 3.5.2. De beroepsbeoefenaar, die in de loop van zijn werkzaamheden een inbreuk vaststelt op de boekhoudwet en haar uitvoeringsbesluiten in verband met de opstelling van de boekhoudkundige staat, zal, onverminderd formele aspecten van ondergeschikt belang, daarvan melding moeten maken in zijn verslag, overeenkomstig het artikel  van de wet van  juli  op de boekhouding van de ondernemingen.

3.6. Het verslag van de beroepsbeoefenaar zal gedateerd en getekend worden op de dag waarop de werkzaamheden werden beëindigd.

4.2. De beroepsbeoefenaar moet zich in zijn besluit expliciet uitspreken over de verhouding van het netto-actief tot het kapitaal.

3.6.1. Als de beroepsbeoefenaar het schriftelijk verslag van het bestuursorgaan ter verantwoording van de omzetting van de vennootschap niet heeft kunnen bekomen vóór hij zelf zijn verslag heeft opgesteld, dan kan hij zijn getekend verslag niet afleveren.

4.2.1. Als het netto-actief groter is dan het kapitaal, dan moet hij dat vermelden, maar moet hij niet het bedrag van het netto-actief, noch het verschil opnemen in zijn verklaring.

In zulk geval zou de commissaris een verslag van niet-bevinding moeten afleveren.

HOOFDSTUK 4 : BESLUIT VAN HET VERSLAG 4.1.Het besluit van het verslag van de beroepsbeoefenaar moet zijn oordeel bevatten over de afwezigheid van enige overwaardering van het nettoactief. 4.1.1. Naast de vermelding bepaald in .. moet de beroepsbeoefenaar in zijn verklaring aangeven : -

-

3.5.3. De beroepsbeoefenaar, die in de loop van zijn werkzaamheden een betekenisvolle inbreuk vaststelt op het Wetboek van vennootschappen en de statuten, zal dit vermelden in zijn verslag, in de mate waarin deze inbreuk invloed kan hebben op : -

de beslissing van de algemene vergadering; of de presentatie van de staat van activa en passiva en/of de berekening van het netto-actief.

dat de verrichting werd nagezien overeenkomstig deze normen; dat uit zijn werkzaamheden niet is gebleken dat enige overwaardering van het netto-actief heeft plaatsgehad; elke andere inlichting die hij nuttig oordeelt voor de informatie van de aandeelhouders en derden in het kader van de omzettingsverrichting.

4.1.2. Als de beroepsbeoefenaar van oordeel is dat correcties hadden moeten aangebracht worden aan de staat van activa en passiva die hem wordt voorgelegd voor de berekening van het netto-actief, dan moet hij zijn voorbehoud in duidelijke bewoordingen opnemen in het besluit. Hij kan gebruik maken van de voorbeeldbesluiten in bijlage.



4.2.2. Als het netto-actief (of nettopassief ) kleiner is dan het kapitaal, dan moet hij het bedrag van het netto-actief (of netto-passief ) en het verschil vermelden in zijn besluit. 4.2.2.1. De beroepsbeoefenaar zal het netto-actief berekenen en vergelijken met het maatschappelijk kapitaal, zelfs als dat netto-actief gelijk is of groter is dan het minimumkapitaal, geplaatst en/of volgestort, bepaald in het Wetboek van vennootschappen. 4.2.2.2. Zelfs als de vennootschap die zich omzet een netto-actief heeft dat kleiner is dan het geplaatst en/of volgestort minimumkapitaal voorzien door het Wetboek van vennootschappen, dan kan de omzetting plaatsvinden. De beroepsbeoefenaar zal echter in zijn verslag en eventueel in het besluit van zijn verslag uitdrukkelijk het specifieke risico dat eruit voortvloeit in herinnering brengen, met name onder meer de eventuele aansprakelijkheid van de personen bedoeld in het artikel  W. Venn. en het feit dat elke belanghebbende in rechte de ontbinding van de vennootschap kan vragen (artikelen  en  W. Venn.). Deze vermelding kan in de conclusie worden weggelaten in het geval voldoende externe inbrengen worden vooropgesteld. 4.2.2.3. Als het netto-actief kleiner is dan het kapitaal, enkel omwille

Accountancy & Tax | Nummer 4/2002

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:34

Page 48

Beroep van het feit dat er niet-opgevraagd kapitaal is, kan de beroepsbeoefenaar zijn oordeel nuanceren. Hij zal rekening kunnen houden met aanwijzigingen die te kennen geven dat bepaalde vennoten niet in staat zullen zijn om het saldo te volstorten. 4.2.3. Als het netto-actief tenminste overeenstemt met het bedrag van het maatschappelijk kapitaal, maar kleiner is dan het minimumkapitaal vereist door het Wetboek van vennootschappen, dan moet de beroepsbeoefenaar daar melding van maken in zijn verslag. Het tweede lid van paragraaf .... is eveneens toepasselijk. 4.2.4. Het niet voldoen aan de vereiste van het minimumkapitaal van de vennootschapsvorm waarnaar wordt omgezet, bepaald in het Wetboek van vennootschappen moet ook worden gemeld, zelfs als het netto-actief groter is dan dit wettelijk minimum. In zulke gevallen is het gebruikelijk dat de vennootschap beslist haar kapitaal te verhogen voorafgaand aan de verrichting van omzetting, om het minimumkapitaal te bereiken vereist voor de vorm van de vennootschap waarin zij zich omzet. De beroepsbeoefenaar zal dan nagaan dat ofwel voldoende bestanddelen van het eigen vermogen voorhanden zijn (in de mate dat deze de overgedragen verliezen overtreffen) behoorlijk goedgekeurd door de algemene vergadering, ofwel dat voorafgaandelijk de statutaire afsluitdatum van het boekjaar is gewijzigd om toe te laten de door de algemene vergadering goedgekeurde winst van het boekjaar te incorporeren in het kapitaal. 4.2.5. De omzetting van een vennootschap met onbeperkte aansprakelijkheid in een besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid of een coöperatieve vennootschap met beperkte aansprakelijkheid kan

Accountancy & Tax | Nummer 4/2002

gebeuren voor zover het netto-actief tenminste overeenstemt met het minimum te volstorten kapitaal (. EUR). Indien dit niet het geval is, dient de ontoereikendheid van het geplaatste kapitaal te worden vermeld, alsook het risico dat hieruit voortvloeit op het vlak van de aansprakelijkheid van de partijen.

Vindplaats normen “omzetting” op het IAB-extranet : ga naar rubriek “Het Beroep”, “Normen”

4.2.6. Wanneer de vennootschap zich ná de omzetting bevindt in een situatie zoals omschreven in de artikelen  of  W. Venn., zal de beroepsbeoefenaar hiervan melding maken in zijn verslag en, in voorkomend geval, in zijn besluit.

4.3. Als de beroepsbeoefenaar niet in de mogelijkheid is geweest om de nodige informatie te verzamelen voor zijn controles, ofwel omdat de gegevens verstrekt door de partijen onvoldoende zijn, ofwel omdat de beroepsbeoefenaar geconfronteerd wordt met een belangrijke onzekerheid voor de waardering van de actief- en passiefbestanddelen, dan is hij gerechtigd zich te onthouden van het geven van een oordeel. 4.3.1. In het besluit van zijn verslag zal hij de partijen aanbevelen de verrichting uit te stellen totdat bijkomende inlichtingen verkregen zijn, die de preciseringen kunnen geven die noodzakelijk geacht worden om de beslissing te kunnen nemen met kennis van zaken.


Voetnoten 





4.4. In de authentieke akte die de beslissing tot omzetting vaststelt, worden de conclusies overgenomen van het verslag van de beroepsbeoefenaar. Het uittreksel uit deze authentieke akte, dat dient neergelegd te worden ter griffie van de rechtbank van koophandel en te worden bekendgemaakt in de Bijlagen van het Belgisch Staatsblad, moet deze conclusies bevatten.







Wet van  januari  tot wijziging van het Wetboek van vennootschappen, B.S.  februari . naar analogie met de opdracht inzake omzetting van handelsvennootschappen in het algemeen (artikel  W. Venn.) Wet van  mei  betreffende de verenigingen zonder winstoogmerk, de internationale verenigingen zonder winstoogmerk en de stichtingen, B.S.  december . Er dient rekening te worden gehouden met de deontologische aanbeveling van  december  inzake de relaties tussen de leden van het IBR en het IAB in het kader van de beroepsuitoefening, (zie Jaarverslag IAB, , p. ). Zie deontologische aanbeveling d.d.  december  inzake de relaties tussen de leden van het IBR en het IAB in het kader van de beroepsuitoefening ( zie Jaarverslag IAB, , p.  ).

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:34

Page 49

Beroep

BIJLAGE 1. Voorbeeld van een besluit van een verslag zonder voorbehoud

2.2. Het netto-actief is lager dan het minimumkapitaal van de vennootschap waarin de vennootschap wordt omgezet

BESLUIT Onze werkzaamheden zijn er inzonderheid op gericht na te gaan of er enige overwaardering van het netto-actief, zoals dat blijkt uit de staat van activa en passiva per … (datum) die het bestuursorgaan van de vennootschap heeft opgesteld, heeft plaatsgehad. Uit onze werkzaamheden, uitgevoerd overeenkomstig de normen inzake het verslag op te stellen bij de omzetting van een vennootschap, is niet gebleken dat er enige overwaardering van het netto-actief heeft plaatsgehad. Het netto-actief volgens deze staat van … euro is niet kleiner dan het maatschappelijk kapitaal van … euro.

2. Voorbeeld van een besluit van een verslag zonder voorbehoud wanneer aan de kapitaalvoorwaarde niet is voldaan 2.1. Het netto-actief is lager dan het kapitaal vermeld in de boekhoudstaat Onze werkzaamheden zijn er inzonderheid op gericht na te gaan of er enige overwaardering van het netto-actief, zoals dat blijkt uit de staat van activa en passiva per … (datum) die het bestuursorgaan van de vennootschap heeft opgesteld, heeft plaatsgehad. Uit onze werkzaamheden, uitgevoerd overeenkomstig de normen inzake het verslag op te stellen bij de omzetting van een vennootschap, is niet gebleken dat er enige overwaardering van het netto-actief heeft plaatsgehad. Het netto-actief volgens deze staat van … euro is .. euro kleiner dan het maatschappelijk kapitaal van … euro.

Onze werkzaamheden zijn er inzonderheid op gericht na te gaan of er enige overwaardering van het netto-actief, zoals dat blijkt uit de staat van activa en passiva per … (datum) die het bestuursorgaan van de vennootschap heeft opgesteld, heeft plaatsgehad. Uit onze werkzaamheden, uitgevoerd overeenkomstig de normen inzake het verslag op te stellen bij de omzetting van een vennootschap, is niet gebleken dat er enige overwaardering van het netto-actief heeft plaatsgehad. Het netto-actief volgens deze staat van … euro is … euro kleiner dan het minimumkapitaal vereist voor de oprichting van een ... (naamloze vennootschap). Op straffe van aansprakelijkheid van de bestuurders (zaakvoerders of vennoten naargelang het geval), kan de verrichting slechts plaatsvinden mits bijkomende inbrengen van buitenuit.

3.Voorbeeld van een besluit van een verslag met voorbehoud en met een netto-actief hoger dan het kapitaal

nettobedrag ... euro bedraagt. Het netto-actief volgens deze staat, na aftrek van bovenvermelde overwaarderingen, bedraagt … euro en is niet kleiner dan het maatschappelijk kapitaal van … euro.

4. Voorbeeld van een besluit van een verslag met voorbehoud en met een netto-actief lager dan het kapitaal BESLUIT Onze werkzaamheden zijn er inzonderheid op gericht na te gaan of er enige overwaardering van het netto-actief, zoals dat blijkt uit de staat van activa en passiva per … (datum) die het bestuursorgaan van de vennootschap heeft opgesteld, heeft plaatsgehad. Bij onze werkzaamheden, uitgevoerd overeenkomstig de normen inzake het verslag op te stellen bij de omzetting van een vennootschap, werden overwaarderingen van het nettoactief vastgesteld, waarvan het nettobedrag … euro bedraagt. Het netto-actief volgens deze staat, na aftrek van bovenvermelde overwaarderingen, bedraagt … euro. Het verschil met het maatschappelijk kapitaal van … euro, vermeld in de staat van activa en passiva, bedraagt … euro.

BESLUIT Onze werkzaamheden zijn er inzonderheid op gericht na te gaan of er enige overwaardering van het netto-actief, zoals dat blijkt uit de staat van activa en passiva per … (datum) die het bestuursorgaan van de vennootschap heeft opgesteld, heeft plaatsgehad. Bij onze werkzaamheden, uitgevoerd overeenkomstig de normen inzake het verslag op te stellen bij de omzetting van een vennootschap, werden overwaarderingen van het nettoactief vastgesteld, waarvan het



Accountancy & Tax | Nummer 4/2002

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:34

Page 50

e-News

SPAM

Hoe e-mail beschermen tegen indringers? Tussen april 2001 en april 2002 zou het volume van ongewenste e-mails (spam) met 600 % zijn toegenomen. Tegenwoordig neemt het 20% in van het netwerkverkeer. De schattingen voor de toekomst zijn niet rooskleuriger: volgens sommige onderzoeken zou tegen het einde van het jaar 35 % van de boodschappen spam zijn.

Wat internet betreft kan echter om het even welk bedrijf van om het even waar om het even welk e-mailadres kennen, met als gevolg dat een accountant of een van zijn klanten op kantoor overspoeld wordt met honderden e-mails over onderwerpen gaande van reizen tot kantoorartikelen of een of andere vermageringskuur. Het fenomeen is de laatste jaren alleen maar toegenomen en bereikt vandaag de dag krankzinnige proporties. Het volume van ongewenste e-mails is met % toegenomen tussen april  en april  en neemt tegenwoordig % van het netwerkverkeer in. De schattingen van het Amerikaanse instituut Jupiter zijn niet meer leuk: volgens het instituut zal tegen het einde van het jaar % van de verstuurde boodschappen spam zijn.

Antispam-software Duizend miljard! Dat is het totaal aantal mails dat in  zal zijn verstuurd. Daarvan is een derde ongewenst of, met andere woorden, ongevraagde reclame. ‘Spam’ – want daarover gaat het – vormt meer dan ooit de kanker van het internet. Het aantal mensen dat klaagt dat ze de hele dag lang met ongewenste emails (spam) worden overspoeld, is legio. Het fenomeen is nochtans niet nieuw. De klassieke brievenbussen zitten al jarenlang vol met ongevraagde reclame. Maar bij brievenbussen blijft alles op nationale schaal en echt geïrriteerde burgers kunnen op hun brievenbus altijd een sticker “geen reclame a.u.b.” kleven.

Accountancy & Tax | Nummer 4/2002

Zoals altijd zijn er uiteraard mensen die voordeel halen uit dit fenomeen. Dat is het geval voor de uitgevers van antispam-software. Naast een reeks kleine maatschappijen die gespecialiseerd zijn in specifieke producten om spam te bestrijden, positioneren uitgevers zoals Mc Afee en Symantec zich op de markt. Mc Afee heeft onlangs nog de toepassing SpamKiller gekocht van een Noorse softwarefabrikant en deze geïntegreerd in haar beveiligingssoftwarepakket. “We hebben SpamKiller in januari overgenomen, toen we dachten dat de antispam-markt uit haar voegen ging barsten”, heeft



Bryson Gordon, productverantwoordelijke voor Mc Afee, aan de pers uitgelegd. “Dat lijkt heel sterk op de manier waarop de antivirusmarkt is ontstaan begin de jaren . Terwijl spam in het begin gewoon wat overlast betekende, wordt het stilaan een bedreiging voor de veiligheid”. Een groeiend aandeel van de zowat . diefstallen van kredietkaarten en van de inbreuken i.v.m. het zich onrechtmatig toe-eigenen van een identiteit die jaarlijks on line voorkomen, gebeurt via spam, aldus de specialisten.

En de privacy? Een dergelijk fenomeen roept vragen op: is de vernietiging van de privacy voor de interneteconomie wat het milieu is voor de industriële economie? De vraag is door specialisten onderzocht, meer bepaald voor wat het respect van vier fundamentele rechten betreft: het recht om met rust te worden gelaten, het recht om informatie over zichzelf te controleren, het recht te leven zonder te worden geobserveerd en ten slotte het recht op anonimiteit. Meteen dient opgemerkt dat het onmogelijk blijkt die rechten te doen naleven wanneer een spam marketeer vijf miljoen ongevraagde e-mails kan verzenden tegen minder dan  euro en er niets wordt gedaan om de functies toegankelijk te maken die nochtans bestaan en die het de browser mogelijk maken ofwel de cookies te weigeren, ofwel hun aanwezigheid op te sporen. Maar zoals

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:34

Page 51

e-News

sommigen opmerken, bestaat er nog erger: namelijk de  miljoen spyware die in de computer zijn verborgen en de internetgebruiker zelf openbaar maakt zonder het te weten. In de Verenigde Staten zouden potentiële werkgevers of advocaten van de tegenpartij de archieven van forums al uitpluizen om een beter beeld te krijgen van de persoonlijkheid van een kandidaat of iets te vinden waarmee ze hun tegenpartij kunnen verslaan!

Welke oplossingen bestaan er ? A priori is het moeilijk om aan het fenomeen spam te ontsnappen … behalve dan door nooit een e-mailadres op een website achter te laten. Een wondermiddel om aan spam te ontsnappen bestaat er niet. Door van gedrag te veranderen kan hun aantal evenwel verminderen. De tips van de

arobase site (www.arobase.org) maken duidelijk welke houding tegenover die plaag kan worden aangenomen: Oplossing nr. 1: e-mailadres niet laten rondslingeren Eerste (radicale) oplossing: geen boodschappen plaatsen in nieuwsgroepen en geen adres op het web vermelden. Niet gemakkelijk, maar mits enige inspanning kan zowat overal vermeden worden een emailadres achter te laten. Oplossing nr. 2: op antireclamelijsten inschrijven Er bestaan sites die adressenlijsten beheren van mensen die geen spam wensen. Het zijn lijsten die ‘vriendelijke’ spammers zouden raadplegen om



adressen uit hun verzendingen uit te sluiten. Het argument luidt dat het voor hun imago beter is om geen reclame te richten aan iemand bij wie die reclame op de zenuwen werkt. Alleen moeten de spammers dan nog ‘vriendelijk’ zijn en de inspanning doen om die gegevensbanken te raadplegen. Bovendien zouden ‘onvriendelijke’ spammers diezelfde lijsten gebruiken (zelfs creëren) om nieuwe adressen te vinden of de geldigheid van de bestaande adressen na te gaan … Neem dus kennis van zaken alvorens in te schrijven op dergelijke lijsten. Oplossing nr. 3: twee e-mailadressen gebruiken Het ene adres zal het ‘gezonde’ adres zijn, dat alleen aan vrienden, familie en professionele contacten wordt

Accountancy & Tax | Nummer 4/2002

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:34

Page 52

e-News meegedeeld. Op dat adres worden dus alleen de belangrijke boodschappen ontvangen. Het andere adres doet dienst voor alles wat niet rechtstreeks persoonlijke boodschappen betreft: abonnement op verspreidingslijsten, nieuwsbrieven, publicatie op een webpagina, enz. Dit adres zal uiteindelijk spam ontvangen. Wanneer die ondraaglijk wordt, kan het adres makkelijk opgezegd worden. Nog doeltreffender, is te werk gaan met twee bijkomende adressen : het ene voor de lijsten, het andere voor al de rest (inschrijvingen, enz.). Wie die scheiding nauwgezet respecteert, zou een betrekkelijk ‘gezond’ emailadres moeten kunnen behouden. Hoewel een professionele relatie je nog altijd kan inschrijven op de nieuwsbrief van zijn bedrijf of een vriend je adres kan doorspelen aan een loterijsite of een zoeksite van oude schoolvrienden en denkt je daarmee een plezier te doen.

Drastische maatregelen Als dat alles niet voldoende is, kan een antispam-softwareprogramma gekocht worden en kost het dus wat geld. Met sommige softwareprogramma’s wordt enkel post bekeken vóór die in de e-mailsoftware geladen wordt, zodat de ongewenste boodschappen kunnen verwijderd worden. Andere programma’s gaan automatisch filteren of gebruiken openbare lijsten van spammers (DNSBL lists) om de ongewenste boodschappen te verwijderen. Sommige kunnen ook een onderzoek uitvoeren, de provider van de spammer identificeren en hem een klachtenbrief sturen (met de keuze tussen een kordate of een meer diplomatische brief). Nog andere versturen de afzender valse foutberichten (onbestaand adres, enz.) om de vijand te misleiden: dat noemen specialisten een ‘bounce’. Het is dus kwestie uit dit gamma de meest gepaste software te kunnen kiezen. De meeste zijn opgesteld in het Engels. ¶

Accountancy & Tax | Nummer 4/2002



Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:34

Page 53

Voor u gelezen

Lexique thématique de la comptabilité Dictionnaire spécialisé explicatif J. Antoine et J.-P. Cornil, avec la collaboration de S. Mercier e éd. De Boeck, .  p. Augmentée, remaniée et complètement mise à jour avec les nouvelles législations comptable et des sociétés, cette 7e édition, destinée à approfondir la terminologie et la pratique comptables, comporte deux parties : lexique et thèmes. Le lexique comprend 1200 définitions de termes comptables et des termes fiscaux, juridiques, financiers et commerciaux usuels en rapport avec la comptabilité. En outre, la définition de nombreux concepts est suivie d'un commentaire sur leur traitement comptable. Les 56 thèmes portent sur des concepts fondamentaux de la comptabilité, sur des points particuliers de la législation et de la doctrine comptables et sur les opérations financières réalisées dans la vie des sociétés commerciales. Préfacé par Henri Olivier, Secrétaire général de la FEE, cet ouvrage sera apprécié par tous les professionnels de la comptabilité, les cadres des entreprises et des administrations à caractère économique ainsi que par les futurs professionnels (stagiaires et étudiants).

Met Pensioen als Zelfstandig Ondernemer Lannoo, ism Integraal vzw, .  p. Dit praktijkboek is erop gericht zelfstandige ondernemers wegwijs te maken in de doolhof van fiscale, juridische, bedrijfseconomische en sociale problemen waarmee ze te maken krijgen bij het naderen van hun pensioen. In vijf grote hoofdstukken wordt deze complexe materie op een praktische manier uiteengezet. Eerst komt de specifieke pensioenreglementering voor zelfstandigen aan bod, evenals de combinatiemogelijkheden van pensioen en toch (blijven) werken. Daarna is er veel aandacht voor de fiscale en juridische gevolgen bij het overnemen en overlaten van een bedrijf. Een laatste deel behandelt de Vlaamse successierechten en de specifieke maatregelen voor familiale ondernemingen. Deze soms ingewikkelde problematiek wordt behandeld in een begrijpelijke taal, waarbij concrete bedrijfs- en cijfervoorbeelden worden gebruikt.

Prijs : , € ISBN  Bestellen : Uitgeverij Lannoo tel. /.. www.lannoo.com

Prix : , € ISBN --- Commander : Acces + Tél. /    http://www.deboeck.be

Manuel pratique de droit des sociétés: Les fusions – scissions dans le cadre d’une restructuration d’entreprise Gérard Delvaux, Yves Dewael Editions Comptabilité et Productivité, .  p. Ce manuel de pratique professionnelle aborde le régime des fusions et scissions découlant de la loi du 29 juin 1993, qui octroie tant aux reviseurs d’entreprises qu’aux experts-comptables externes la mission de contrôle y relative. Au travers de cet ouvrage, le lecteur trouvera : ◆ un chapitre complet consacré au régime des fusions de sociétés et un autre consacré au régime des scissions (avec exemples pratiques et rapports types de contrôle et de conclusions à émettre par le professionnel) ; ◆ un chapitre reprenant les avis de la Commission des Normes Comptables sur le sujet ; ◆ un chapitre relatif aux travaux de contrôle, aux normes professionnelles de travail à respecter et aux rapports de contrôle à établir ; ◆ un chapitre consacré aux aspects fiscaux, abordant le principe de continuité fiscal et ses exceptions, la restructuration avec liquidation, les conditions d’immunisation dans le nouveau régime, les opérations requalifiées fiscalement, les aspects de la rémunération totale ou partielle des apports en actions nouvelles, la scission partielle, le tout illustré d’exemples pratiques. Prix :  € (TTC) Commander : Editions Comptabilité et Productivité ASBL - Rue de la Mutualité  - BRUXELLES Tél. : /.. – Fax : /..



Accountancy & Tax | Nummer 4/2002

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:34

Page 54

Voor u gelezen

Bewijs in fiscaal recht Thierry Afschrift Larcier, .  p.

La société momentanée Denis-Bruno Floor Larcier, .  p.

De bewijsvoering in het fiscaal recht maakt het onderwerp uit van een bijzonder complexe regeling, en is complex in haar toepassing.

La société momentanée est une forme de société de caractère fondamentalement consensuel qui, non dotée des attributs de la personnalité juridique, continue à connaître un grand succès dans la vie des affaires.

Deze complexiteit vloeit enerzijds voort uit de afwijkingen van de algemene regels, die de wetgever op het vlak van de bewijslast heeft ingevoerd ten voordele van de fiscus. In het eerste deel van het werk stelt de auteur een oplossing voor die toelaat de klassieke regels die afgeleid zijn uit de civielrechtelijke rechtspraak en rechtsleer, toe te passen op het fiscaal recht. De complexiteit situeert zich ook op het vlak van de bewijsmiddelen. De wetgever verleent immers bijzondere bewijsmiddelen aan de fiscus, met een vergelijkbaar effect als de wettelijke vermoedens. Daarenboven brengt het gebruik zelf van de bewijsmiddelen van gemeen recht problemen met zich mee. Deze worden onderzocht in het tweede deel van het werk.

Le présent ouvrage, complet et pratique, examine la société momentanée sous les divers angles d’approche familiers des praticiens : droit commercial, droit administratif (marchés publics, agréation et Loi Breyne), droit social (gestion du personnel), droits fiscal et comptable, droits européen et belge de la concurrence, sans omettre les questions de droit international privé que peut soulever dans la vie des affaires le recours à cette forme de société. Sont ainsi passés en revue : les généralités, la constitution, le fonctionnement, la responsabilité des associés, la dissolution, la liquidation et le partage, le droit fiscal et comptable, le droit de la concurrence et le droit international privé.

De auteur zorgt voor originele en coherente oplossingen voor de veelvuldige knelpunten.

Cet ouvrage est tiré à part du Répertoire Notarial, encyclopédie juridique permanente.

Dit werk is een vertaling van “Traité de la preuve en droit fiscal” (1998), wel bijgewerkt tot 2001.

Prix : , EUR ISBN --- Commander : Accès + Tél. : -   E-mail : [email protected]

Prijs :  € ISBN --- Bestellen : Acces + tel. /.. www.larcier.be

Accountancy & Tax | Nummer 4/2002



Fiscaal strafrecht L. Huybrechts (Algemene Praktische Rechtsverzameling) Kluwer/Story Scientia, .  p. Fiscaal strafrecht is een vak apart : een coherent systeem van regelen die sterk afwijken van deze van het gemeen strafrecht, vooral wat de strafbaarheid, de strafvordering en de bestraffing betreft. Nochtans blijven de algemene regels van het gemeen strafrecht in principe gewoon van toepassing. Deze uitgave is een gids door de complete materie van het fiscaal strafrecht, dat echter alleen maar te begrijpen valt met het algemeen strafrecht in het achterhoofd. Daarom belicht de auteur ook de grote lijnen van het algemeen strafrecht vanuit de invalshoek van de verschillende fiscale misdrijven. Deel I focust op het karakter van de strafsanctie en de verschillende fiscale wetboeken, in deel II komen de misdrijven en straffen aan bod, waarbij uitgebreid wordt ingegaan op de constitutieve bestanddelen van de misdrijven, de strafbaarheid en de bestraffing. Het uitvoerige laatste deel analyseert de strafvordering en het repressie-apparaat: in geen enkel ander strafrechtsgebied bestaat er zo'n subtiel en tegelijk delicaat evenwicht tussen de opdrachten van de rechterlijke en de uitvoerende macht. Prijs : , € ISBN     Bestellen : Kluwer Uitgevers tel. / www.kluwer.be

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:34

Page 55

Voor u gelezen

Handboek personenbelasting  Ludo DILLEN en Luc MAES (ed) Ced Samsom, ,  p. Alle facetten van de personenbelasting komen aan bod, met uitvoerige verwijzingen naar rechtspraak, rechtsleer en administratieve commentaren. De eerste drie titels zijn inleidend, ze behandelen onder meer de algemene kenmerken van de personenbelasting, de ratione personae, en het aangifteformulier van het besproken aanslagjaar. Vervolgens wordt uitvoerig ingegaan op de onroerende, roerende, beroeps- en diverse inkomsten. In een aparte titel worden de bestedingen die aftrekbaar zijn van het totale netto-inkomen besproken. Tenslotte volgt een uitgebreid overzicht van de aanslagberekening. Doorheen het hele werk wordt waar nodig verwezen naar de codes en vakken van het aangifteformulier. Het boek bevat, naast het uitgebreide trefwoorden- en artikelenregister, een specifiek register met verwijzing naar deze codes en vakken. Prijs : Eenmalige aankoop : , € Abonnement (x per jaar) : , € Bestellen : www.cedsamsom.be Tel. /.

Praktijkgids successierecht & -planning E. Spruyt, J. Ruysseveldt, P. Dons Editie  Uitgave Toth (eigen beheer).  p. Dit handboek is gemaakt vanuit de notariële praktijk, als een poging tot synthese van (wettelijk en testamentair) erfrecht, huwelijksvermogensrecht, successierecht en successieplanning. Het zet de nieuwe wetgeving in de drie gewesten en de verschillende aspecten van de successieplanning op een rijtje : ◆ een kort overzicht van de formaliteiten die na een overlijden moeten worden vervuld, van de contacten met de begrafenisondernemer tot en met de contacten met de bank en de notaris (deel I) ◆ het eigenlijke successierecht (deel II) ◆ de successieplanning, meer bepaald diverse eenvoudige en meer gesofistikeerde technieken (deel III) ◆ enkele modellen, nuttige adressen en links naar websites. Er komt heel wat rechtsleer en rechtspraak aan bod, er zijn voorbeelden en praktische tips, de inhoudstafel is erg gedetailleerd. Bij dit gebruiksvriendelijke boek hoort een uniek berekeningsprogramma op CD-Rom om het verschuldigde successierecht te berekenen of om simulatieberekeningen voor te stellen. Alle informatie over praktijkgids en berekeningsprogramma is te vinden op de website : www.successierecht.be Prijs :  € ISBN --- Bestellen : TOTH, fax /..



La collection Cahiers Financiers Sous la direction de Bruno COLMANT et Sophie MANIGART Larcier,  Cette nouvelle collection propose à un public de professionnels des ouvrages de qualité et orientés vers la pratique, sur des sujets bien délimités dans le domaine des sciences financières. Dans un style clair et agréable, les auteurs nous livrent toutes les clés pour maîtriser les nombreuses facettes de la gestion financière des entreprises. Sont parus : Les obligations. Les notions financières essentielles. par Bruno COLMANT, Vincent DELFOSSE, Louis ESCH.  P. Un aperçu des caractéristiques financières essentielles avec les règles comptables et fiscales. —  € Le système financier islamique. De la religion à la banque par Imane KARICH.  P. —  € La fiscalité des entreprises. Aspects financiers de la concurrence fiscale dommageable au sein de l'Union européenne par Emmanuel RUBENS.  P. Comment se profile la fiscalité des sociétés au sein de l'UE ? —  € Les stock options en Belgique. Considérations financières et fiscales par Bruno COLMANT, Jacques GHYSBRECHT, Louis WALTREGNY.  p. —  € Commander : Accès + Tél. : -   E-mail : [email protected]

Accountancy & Tax | Nummer 4/2002

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:34

Page 56

Studiedag De nieuwe wetgeving inzake de VZW, de Stichting en de Internationale Vereniging ANNE VERMEIRE Adviseur IBR

RUTGER VAN BOVEN Adviseur IAB

Het Instituut van de Accountants en de Belastingconsulenten organiseerde, in samenwerking met het Instituut der Bedrijfsrevisoren, op 17 september 2002 een studiedag over de nieuwe wetgeving inzake de verenigingen zonder winstoogmerk, de internationale vereniging zonder winstoogmerk en de stichtingen. In zijn welkomstrede legde de heer J. DE LEENHEER, Voorzitter van het IAB, de nadruk op het belang om aan de aanwezige beroepsbeoefenaars de krachtlijnen van de nieuwe wet op de VZW toe te lichten. De verschillende sprekers belichtten de wetgeving vanuit diverse invalshoeken. Het uitgangspunt voor deze studiedag was de definitieve goedkeuring door de Kamer van de wet van  mei , die de wet van  juni  op de VZW’s hervormt. De wet (hierna “de nieuwe wet” genoemd, definitieve versie in het B.S. van  december ) treedt in werking op de eerste dag van de tweede maand

Accountancy & Tax | Nummer 4/2002

volgend op de bekendmaking in het Belgisch Staatsblad van het Koninklijk Besluit ter uitvoering van de Wet van  mei  houdende wijziging van de Wet van  juni . Er werd in een overgangsperiode voorzien voor die VZW’s die werden opgericht vóór de inwerkingtreding van de nieuwe wet. Artikel  van de nieuwe wet voorziet dat deze onderworpen worden aan de nieuwe wettelijke verplichtingen binnen een termijn die bij koninklijk besluit zal worden vastgesteld maar die niet korter mag zijn dan één jaar en niet langer dan vijf jaar vanaf de datum van inwerkingtreding van de wet. De Minister van Justitie, de heer Marc VERWILGHEN, wees op de verdienste van de nieuwe wet, met name de wet van  juni  te moderniseren en te rationaliseren, een grotere rechtszekerheid te bieden aan derden en misbruiken van deze juridische instelling tegen te gaan. De Minister benadrukte de impact van de nieuwe wet, dit in het bijzonder omdat België een uitgebreid verenigingsleven kent. Het aantal actieve vzw’s wordt in ons land



immers op   geraamd, die samen ongeveer   personen te werk stellen. De nood aan kwalitatief boekhoudkundig, juridisch en fiscaal advies binnen de social profit-sector zal, als gevolg van de nieuwe wettelijke verplichtingen, dan ook ongetwijfeld groot zijn. Vanuit deze vaststelling deed de Minister op de studiedag een duidelijke oproep aan de accountants, belastingconsulenten en bedrijfsrevisoren om voor een eerste advies aan een vzw, stichting of interna-

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:35

Page 57

Studiedag tionale vereniging een gunsttarief te hanteren. De Heer Philippe VERDONCK, deskundige op het kabinet van de Minister van Justitie, belichtte in zijn betoog de redenen die de wetgever er toe brachten om de wet van  juni  te wijzigen. Enerzijds moest de wetgeving in overeenstemming gebracht worden met artikel  van het Verdrag van Rome, en anderzijds moest het oneigenlijk aanwenden van de VZW tegengegaan worden (problematiek van de “valse VZW’s en de ontoereikende boekhouding). Volgens de heer Verdonck situeert de hervorming zich rond vier grote krachtlijnen. Vooreerst bevordert de nieuwe wet een zekere administratieve vereenvoudiging teneinde de vrijheid van vereniging in België te versterken. In de tweede plaats worden de derden en de leden nog beter beschermd in de mate dat de VZW’s meer en meer rechtshandelingen gaan stellen. In de derde plaats evolueert de nieuwe wet naar een geringere fiscale druk met het oog

op het bevorderen van de synergieën (overdrachten om niet tussen VZW’s worden onderworpen aan een algemeen recht van  euro). Ten vierde kent de hervorming het luik van de private stichting, een nieuw juridisch instrument. De heer Jan VERHOEYE, accountant en belastingconsulent, gaf vervolgens een grondige uiteenzetting over de certificatie van aandelen en over Stichtingen. Hij besprak de fiscale aandachtspunten van de private stichting die dienst kan doen als “administratiekantoor” voor de certificatie van titels. De heer J.-L. SERVAIS, bedrijfsrevisor en accountant, besprak de verplichtingen inzake boekhouding, jaarrekening en de controle hierop. Dit thema werd verder ontwikkeld door de heer André KILESSE, Ondervoorzitter van het IBR, die de klemtoon legde op de draagwijdte van deze verplichtingen, die verschilt in functie van en naargelang de omvang van de vereniging. In een poging tot vereenvoudiging onderscheidt men “kleine VZW’s”, “grote VZW’s” en “zeer grote VZW’s”. Wat de boekhouding betreft, schrijft de nieuwe wet voor dat de “kleine VZW’s” een vereenvoudigde boekhouding zullen voeren die ten minste betrekking heeft op de mutaties in contant geld of op de rekeningen, overeenkomstig een door de Koning vastgesteld model (artikel , §). De andere VZW’s (“grote VZW’s” en “zeer grote VZW’s”) daarentegen moeten een volledige boekhouding

voeren, die geïnspireerd is op de wet van  juli  met betrekking tot de boekhouding van de ondernemingen (artikel , § en artikel , §). Wat de openbaarmaking van de jaarrekening betreft, preciseert de nieuwe wet dat de goedgekeurde jaarrekening van de “kleine VZW’s”, zoals toegevoegd aan het dossier van de VZW, dient te worden neergelegd op de griffie van de rechtbank van eerste aanleg (artikel novies, §, °). De jaarrekening van de “grote VZW’s” en de “zeer grote VZW’s”, in bijlage bij het dossier, moeten daarentegen bij de Nationale Bank van België worden neergelegd (artikel , §). In dit opzicht is de nieuwe wet veel dwingender dan het Wetboek van Vennootschappen dat niet alle vennootschappen onderwerpt aan de verplichting tot openbaarmaking van de jaarrekening. Wat de controle betreft, zijn enkel de “zeer grote VZW’s” ertoe gehouden één of meer commissarissen aan te duiden, die belast zijn met de controle van de financiële toestand van de jaarrekening en van de regelmatigheid in het licht van de wet en van de statuten, van de verrichtingen die in de jaarrekening moeten worden vastgesteld (artikel , §). Deze bepaling van de nieuwe wet beoogt een antwoord te bieden op de huidige vragen van de schenkers, van het publiek en zelfs van de leden ten aanzien van de VZW, die over een niet te verwaarlozen vermogen beschikt. De wet gaat een stuk verder inzake transparantie dan in het geval van handelsvennootschappen. De nieuwe wet voorziet inderdaad voor iedere persoon in het recht om kosteloos kennis te nemen van documenten opgenomen in het dossier dat door de VZW krachtens artikel novies, §, ° wordt neergelegd. Het Wetboek van

De heren Ludo SWOLFS, Voorzitter IBR en Johan DE LEENHEER, Voorzitter IAB



Accountancy & Tax | Nummer 4/2002

Nl 4/2002 new DEF

17/12/02

19:35

Page 58

Studiedag De heer Marc VERWILGHEN, Minister van Justitie

Vennootschappen daarentegen voorziet slechts in een recht van inzage van het geheel van de documenten wanneer er geen commissaris werd benoemd. De Voorzitter van het Instituut der Bedrijfsrevisoren, de heer Ludo SWOLFS, preciseerde dat de studie-

Accountancy & Tax | Nummer 4/2002

dag gewijd was aan een analyse van de bepalingen van de nieuwe wet die een betere transparantie en een betere controle garanderen van de VZW’s, waaronder deze die een fiscale impact hebben. In dat verband schetste de heer Dirk DESCHRIJVER, bedrijfsjurist en



belastingconsulent, de door de nieuwe wet aangebrachte wijzigingen, meer bepaald inzake inkomstenbelastingen, registratierechten, en successie- en zegelrechten. Volgens de heer Michel DE WOLF, bedrijfsrevisor, brengt de nieuwe wet een gedeeltelijke toenadering tot stand tussen het juridisch kader van de verenigingen zonder winstoogmerk en dat van de internationale verenigingen zonder winstoogmerk. Laatstgenoemd kader behoudt echter enkele bijzonderheden inzake het verwerven van rechtspersoonlijkheid, vennootschapsorganen, transparantie, neerlegging van het administratief dossier en meer bepaald de vereffening. Deze juridische en fiscale verschillen kunnen de doorslag geven voor de keuze tussen de ene of de andere rechtspersoon. De studiedag werd afgesloten met een cocktail om de ongeveer  deelnemers de gelegenheid te geven hun respectieve standpunten inzake de behandelde thema’s met de sprekers uit te wisselen. ¶